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Apostila de Orçamento Empresarial.
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7/18/2019 Orcamento Empresarial
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Orçamento EmpresarialThiago Coelho Soares
7/18/2019 Orcamento Empresarial
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Créditos
Universidade do Sul de Santa Catarina – Campus UnisulVirtual – Educação Superior a Distância
Reitor UnisulAilton Nazareno Soares
Vice-Reitor
Sebastião Salésio Heerdt
Chefe de Gabinete daReitoriaWillian Máximo
Pró-Reitora AcadêmicaMiriam de Fátima Bora Rosa
Pró-Reitor de AdministraçãoFabian Martins de Castro
Pró-Reitor de EnsinoMauri Luiz Heerdt
Campus Universitário deTubarãoDiretora
Milene Pacheco Kindermann
Campus Universitário daGrande FlorianópolisDiretor
Hércules Nunes de Araújo
Campus UniversitárioUnisulVirtualDiretora
Jucimara Roesler
Equipe UnisulVirtual
Diretora AdjuntaPatrícia Alberton
Secretaria Executiva e Cerimonial Jackson Schuelter Wiggers (Coord.)Marcelo Fraiberg MachadoTenille Catarina
Assessoria de AssuntosInternacionaisMurilo Matos Mendonça
Assessoria de Relação com PoderPúblico e Forças ArmadasAdenir Siqueira VianaWalter Félix Cardoso Junior
Assessoria DAD - Disciplinas aDistânciaPatrícia da Silva Meneghel (Coord.)Carlos Alberto AreiasCláudia Berh V. da SilvaConceição Aparecida KindermannLuiz Fernando MeneghelRenata Souza de A. Subtil
Assessoria de Inovação eQualidade de EADDenia Falcão de Bittencourt (Coord)Andrea Ouriques BalbinotCarmen Maria Cipriani PandiniIris de Sousa Barros
Assessoria de TecnologiaOsmar de Oliveira Braz Júnior (Coord.)Felipe Jacson de FreitasJefferson Amorin OliveiraPhelipe Luiz Winter da SilvaPriscila da SilvaRodrigo Battistotti PimpãoTamara Bruna Ferreira da Silva
Coordenação CursosCoordenadores de UNADiva Marília FlemmingMarciel Evangelista CatâneoRoberto Iunskovski
Assistente e Auxiliar deCoordenaçãoMaria de Fátima Martins (Assistente)Fabiana Lange Patricio
Tânia Regina Goularte WaltemannAna Denise Goularte de Souza
Coordenadores GraduaçãoAdriano Sérgio da CunhaAloísio José RodriguesAna Luísa MülbertAna Paula R. PachecoArthur Beck NetoBernardino José da SilvaCatia Melissa S. RodriguesCharles CesconettoDiva Marília FlemmingFabiano CerettaJosé Carlos da Silva JuniorHorácio Dutra MelloItamar Pedro BevilaquaJairo Afonso HenkesJanaína Baeta Neves
Jardel Mendes VieiraJoel Irineu LohnJorge Alexandre N. CardosoJosé Carlos N. OliveiraJosé Gabriel da SilvaJosé Humberto D. ToledoJoseane Borges de MirandaLuciana ManfroiLuiz G. Buchmann FigueiredoMarciel Evangelista CatâneoMaria Cristina S. VeitMaria da Graça PoyerMauro Faccioni FilhoMoacir FogaçaNélio HerzmannOnei Tadeu DutraPatrícia FontanellaRogério Santos da CostaRosa Beatriz M. Pinheiro
Tatiana Lee MarquesValnei Carlos DenardinRoberto IunskovskiRose Clér BecheRodrigo Nunes LunardelliSergio Sell
Coordenadores Pós-GraduaçãoAloisio RodriguesBernardino José da SilvaCarmen Maria Cipriani PandiniDaniela Ernani Monteiro WillGiovani de PaulaKarla Leonora NunesLeticia Cristina BarbosaLuiz Otávio Botelho LentoRogério Santos da CostaRoberto IunskovskiThiago Coelho SoaresVera Regina N. Schuhmacher
Gerência Administração AcadêmicaAngelita Marçal Flores (Gerente)Fernanda Farias
Secretaria de Ensino a DistânciaSamara Josten Flores (Secretária de Ensino)
Giane dos Passos (Secretária Acadêmica)
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Felipe Wronski HenriqueGisele Terezinha Cardoso FerreiraIndyanara RamosJanaina ConceiçãoJorge Luiz Vilhar MalaquiasJuliana Broering Martins
Luana Borges da SilvaLuana Tarsila HellmannLuíza Koing ZumblickMaria José Rossetti
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Gestão Documental Lamuniê Souza (Coord.)Clair Maria CardosoDaniel Lucas de MedeirosEduardo RodriguesGuilherme Henrique KoerichJosiane LealMarília Locks Fernandes
Gerência Administrativa e
FinanceiraRenato André Luz (Gerente)Ana Luise WehrleAnderson Zandré PrudêncioDaniel Contessa LisboaNaiara Jeremias da RochaRafael Bourdot BackThais Helena BonettiValmir Venício Inácio
Gerência de Ensino, Pesquisae ExtensãoMoacir Heerdt (Gerente)Aracelli Araldi
Elaboração de Projeto eReconhecimento de CursoDiane Dal MagoVanderlei Brasil
Francielle Arruda RampelotteExtensãoMaria Cristina Veit (Coord.)
PesquisaDaniela E. M. Will (Coord. PUIP, PUIC, PIBIC)Mauro Faccioni Filho(Coord. Nuvem)
Pós-GraduaçãoAnelise Leal Vieira Cubas (Coord.)
BibliotecaSalete Cecília e Souza (Coord.)Paula Sanhudo da SilvaRenan Felipe Cascaes
Gestão Docente e DiscenteEnzo de Oliveira Moreira (Coord.)
Capacitação e Assessoria aoDocenteSimone Zigunovas (Capacitação)Alessandra de Oliveira (Assessoria)Adriana SilveiraAlexandre Wagner da RochaElaine Cristiane SurianJuliana Cardoso EsmeraldinoMaria Lina Moratelli PradoFabiana Pereira
Tutoria e SuporteClaudia Noemi Nascimento (Líder)Anderson da Silveira (Líder)Ednéia Araujo Alberto (Líder)Maria Eugênia F. Celeghin (Líder)Andreza Talles CascaisDaniela Cassol PeresDébora Cristina SilveiraFrancine Cardoso da SilvaJoice de Castro PeresKarla F. Wisniewski DesengriniMaria Aparecida TeixeiraMayara de Oliveira BastosPatrícia de Souza AmorimSchenon Souza Preto
Gerência de Desenhoe Desenvolvimento deMateriais DidáticosMárcia Loch (Gerente)
Desenho Educacional Cristina Klipp de Oliveira (Coord. Grad./DAD)
Silvana Souza da Cruz (Coord. Pós/Ext.)
Aline Cassol DagaAna Cláudia TaúCarmelita SchulzeCarolina Hoeller da Silva BoeingEloísa Machado SeemannFlavia Lumi MatuzawaGislaine MartinsIsabel Zoldan da Veiga RamboJaqueline de Souza TartariJoão Marcos de Souza AlvesLeandro Romanó BambergLetícia Laurindo de BonfimLygia PereiraLis Airê FogolariLuiz Henrique Milani Queriquelli
Marina Melhado Gomes da SilvaMarina Cabeda Egger MoellwaldMelina de La Barrera AyresMichele Antunes CorrêaNágila HinckelPâmella Rocha Flores da SilvaRafael Araújo SaldanhaRoberta de Fátima MartinsRoseli Aparecida Rocha MoterleSabrina BleicherSabrina Paula Soares ScarantoViviane Bastos
AcessibilidadeVanessa de Andrade Manoel (Coord.) Letícia Regiane Da Silva TobalMariella Gloria Rodrigues
Avaliação da aprendiza gem
Geovania Japiassu Martins (Coord.)Gabriella Araújo Souza EstevesJaqueline Cardozo PollaThayanny Aparecida B.da Conceição
Gerência de LogísticaJeferson Cassiano A. da Costa (Gerente)
Logísitca de MateriaisCarlos Eduardo D. da Silva (Coord.)Abraao do Nascimento GermanoBruna MacielFernando Sardão da SilvaFylippy Margino dos SantosGuilherme LentzMarlon Eliseu PereiraPablo Varela da SilveiraRubens AmorimYslann David Melo Cordeiro
Avaliações PresenciaisGraciele M. Lindenmayr (Coord.)Ana Paula de AndradeAngelica Cristina GolloCristilaine MedeirosDaiana Cristina BortolottiDelano Pinheiro GomesEdson Martins Rosa JuniorFernando SteimbachFernando Oliveira SantosLisdeise Nunes FelipeMarcelo RamosMarcio VenturaOsni Jose Seidler JuniorThais Bortolotti
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Relacionamento com PolosPresenciaisAlex Fabiano Wehrle (Coord.)
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Assuntos Jurídicos
Bruno Lucion Roso
Marketing EstratégicoRafael Bavaresco Bongiolo
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Gerência de ProduçãoArthur Emmanuel F. Silveira (Gerente)Francini Ferreira Dias
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Alex Sandro XavierAlice Demaria SilvaAnne Cristyne PereiraCristiano Neri Gonçalves RibeiroDaiana Ferreira CassanegoDiogo Rafael da SilvaEdison Rodrigo ValimFrederico TrilhaHigor Ghisi LucianoJordana Paula SchulkaMarcelo Neri da SilvaNelson RosaOberdan Porto Leal PiantinoPatrícia Fragnani de Morais
MultimídiaSérgio Giron (Coord.)Dandara Lemos ReynaldoCleber Magri
Fernando Gustav Soares LimaConferência (e-OLA)Carla Fabiana Feltrin Raimundo (Coord.)Bruno Augusto Zunino
Produção Industrial Marcelo Bittencourt (Coord.)
Gerência Serviço de AtençãoIntegral ao AcadêmicoMaria Isabel Aragon (Gerente)André Luiz PortesCarolina Dias DamascenoCleide Inácio Goulart SeemanFrancielle FernandesHoldrin Milet BrandãoJenniffer CamargoJuliana Cardoso da SilvaJonatas Collaço de SouzaJuliana Elen TizianKamilla RosaMaurício dos Santos AugustoMaycon de Sousa CandidoMonique Napoli RibeiroNidia de Jesus MoraesOrivaldo Carli da Silva JuniorPriscilla Geovana PaganiSabrina Mari Kawano GonçalvesScheila Cristina MartinsTaize MullerTatiane Crestani TrentinVanessa Trindade
Avenida dos Lagos, 41 – Cidade Universitária Pedra Branca | Palhoça – SC | 88137-900 | Fone/fax : (48) 3279-1242 e 3279-1271 | E-mail : cursovirtual@unisul.br | Site: www.unisul.br/unisulvirtual
7/18/2019 Orcamento Empresarial
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Universidade do Sul de Santa Catarina
PalhoçaUnisulVirtual
2011
Orçamento EmpresarialLivro Digital
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Copyright © UnisulVirtual 2011
Nenhuma parte desta publicação pode ser reproduzida por
qualquer meio sem a prévia autorização desta instituição.
Edição – Livro Digital
Professor ConteudistaThiago Coelho Soares
Coordenação de CursoThiago Coelho Soares
Design InstrucionalLis Airê Fogolari
Projeto Gráfco e CapaEquipe Design Visual
DiagramaçãoFrederico Trilha
RevisãoB2B
Ficha catalográca elaborada pela Biblioteca Universitária da Unisul
.S Soares, Thiago Coelho
Orçamento empresarial : livro digital / Thiago Coelho Soares ; designinstrucional Lis Airê Fogolari. – Palhoça : UnisulVirtual, .
p. : il. ; cm.
Inclui bibliograa.
. Orçamento empresarial. I. Fogolari, Lis Airê. II. Título.
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PalhoçaUnisulVirtual
2011
Designer instrucionalLis Airê Fogolari
Orçamento EmpresarialLivro Digital
Thiago Coelho Soares
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7 Apresentação
9 Palavras do professor
11 Plano de Estudo
15 Unidade 1Orçamento
33 Unidade 2Etapas do orçamento
53 Unidade 3
Elaboração do orçamento
81 Unidade 4Controle orçamentário
105 Unidade 5Novos conceitos orçamentários
145 Para concluir os estudos
147 Minicurrículo
149 Respostas e comentários das atividades de autoaprendizagem
e colaborativas
155 Referências
Sumário
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Caro/a estudante,
O Livro Digital desta disciplina foi organizado didaticamente, de modo a oferecer a
você, em um único arquivo pdf, elementos essenciais para o desenvolvimento dos
seus estudos.
Constituem o livro digital:
• Palavras do professor (texto de abertura);
• Plano de estudo (com ementa, objetivos e conteúdo programático da
disciplina);
• Objetivos, Introdução, Síntese e Saiba mais de cada unidade;
• Leituras de autoria do professor conteudista;
• Atividades de autoaprendizagem e gabaritos;
• Enunciados das atividades colaborativas;
• Para concluir estudo (texto de encerramento);
• Minicurrículo do professor conteudista; e
• Referências Bibliográcas.
Lembramos, no entanto, que o Livro Digital não constitui a totalidade do material
didático da disciplina. Dessa forma, integram o conjunto de materiais de estudo:
webaulas, objetos multimídia, leituras complementares (selecionadas peloprofessor conteudista) e atividades de avaliação (obrigatórias e complementares),
que você acessa pelo Espaço UnisulVirtual de Aprendizagem.
Tais materiais didáticos foram construídos especialmente para este curso, levando
em consideração as necessidades da sua formação e aperfeiçoamento prossional.
Atenciosamente,
Equipe UnisulVirtual
Apresentação
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Prezado(a) aluno(a),
O planejamento é a chave da gestão empresarial para as pequenas empresas,
grandes corporações, agências governamentais, organizações sem ns lucrativos
ou simplesmente para a vida pessoal dos indivíduos. Pode-se armar, portanto,que todos os gestores fazem algum tipo de planejamento, muito embora em
algumas vezes, nas pequenas organizações, os planos não sejam formalizados.
O orçamento empresarial não deve ser entendido como instrumento limitador e
controlador de gastos. O orçamento deve ser encarado como forma de focalizar
a atenção nas operações e nanças da empresa, antecipando os problemas,
sinalizando metas e objetivos que necessitem de cuidado por parte dos gestores.
Com isso, contribuindo para a tomada de decisões com vistas ao atendimento da
missão e do cumprimento das estratégias das empresas.
Então, nesta disciplina, vamos discutir sobre os efeitos do orçamento na gestão
geral da organização.
Bons estudos!
Prof. Thiago Coelho Soares.
Palavras do professor
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O plano de estudos visa a orientá-lo/a no desenvolvimento da disciplina. Possui
elementos que o/a ajudarão a conhecer o contexto da disciplina e a organizar o
seu tempo de estudos.
O processo de ensino e aprendizagem na UnisulVirtual leva em conta instrumentos quese articulam e se complementam, portanto a construção de competências se dá sobre a
articulação de metodologias e por meio das diversas formas de ação/mediação.
São elementos desse processo:
• o livro digital
• o Espaço UnisulVirtual de Aprendizagem (EVA);
• as atividades de avaliação (a distância, presenciais e de autoavaliação);
• o Sistema Tutorial.
Objetivo Geral • Utilizar a técnica orçamentária como instrumento de ação que auxilia
a orientar o processo de tomada de decisão na gestão nanceira e
administrativa, bem como o planejamento e controle das atividades de
uma empresa.
• Compreender e aplicar os conceitos, as normas, a prática de estimativas
e previsões, as técnicas de projeção, a elaboração do orçamento eacompanhamento.
Ementa
Conceito de planejamento orçamentário. Finalidade do orçamento. Mecanismos
orçamentários. Implantação do sistema orçamentário. Elaboração do orçamento:
balanço projetado, resultado projetado e uxo de caixa. Orçamento e capital de giro.
Orçamento de investimentos xos. Controle orçamentário. Orçamento Base Zero.
Plano de Estudo
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Pós-graduação
Conteúdo Programático/objetivos
A seguir, as unidades que compõem o livro digital desta disciplina e os seus
respectivos objetivos. Estes se referem aos resultados que você deverá alcançar
ao nal de uma etapa de estudo. Os objetivos de cada unidade denem o
conjunto de conhecimentos que você deverá possuir para o desenvolvimento de
habilidades e competências necessárias a este nível de estudo.
Unidades de estudo: 5
Unidade 1 – Orçamento
O orçamento é um instrumento de planejamento e controle de longo prazo. Nesta
unidade, veremos os objetivos do planejamento, as principais características, o
processo de elaboração, os tipos de orçamento, as vantagens e limitações do
orçamento.
Unidade 2 – Etapas do orçamento
O orçamento operacional determinará as quantidades por produtos a seremfabricadas, para que viabilize as vendas planejadas no orçamento, administrando
também os estoques disponíveis da empresa. Assim, envolve diversos orçamentos
elaborados pelas fábricas, complementados por outros, preparados por órgãos
da administração central. Além disto, focaremos no orçamento de vendas, que
tem por nalidade determinar a quantidade e o valor total dos produtos a vender,
bem como calcular os impostos, a partir de projeções de vendas elaboradas pelas
unidades de vendas e/ou executivos e especialistas em marketing. Baseado no
orçamento de vendas, considerando os estoques existentes, a empresa deverá,
com base nos seus números, estabelecer um plano de produção adequado queviabilize o negócio.
Unidade 3 – Elaboração do orçamento
O orçamento é um instrumento de planejamento e controle de longo prazo. Nesta
leitura, vericaremos um exemplo prático de como elaborar um orçamento
operacional para uma empresa privada calculando cada etapa do processo:
orçamento de vendas, orçamento de produção, orçamento de despesas, orçamento
de capital, orçamento de caixa e projeção dos demonstrativos contábeis.
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Orçamento Empresarial
Unidade 4 – Controle orçamentário
O orçamento empresarial deve ser acompanhado, para que se possa visualizar se
estão sendo cumpridos os planos estabelecidos e quais as variações que podem
afetar as principais causas e os efeitos desse processo no conjunto de produção
e vendas, na administração e nos resultados e desempenho da empresa. Os
padrões de comparação ocorrem pelo confronto entre os valores orçados e os
valores efetivos das operações que a empresa executa ao longo do período, assim,
consistem no acompanhamento orçamentário, ou seja, é o encerramento de todo
o conjunto de informações. O controle orçamentário proporciona a visualização
geral das informações de um sistema orçamentário.
Unidade 5 – Novos conceitos orçamentários
O estudo do orçamento remonta à década de 1950. A gestão organizacional
vem tendo saltos de qualidade desde a Revolução Industrial no Século
XIX. Esta evolução na gestão propiciou diversas técnicas na elaboração dos
orçamentos, partindo do orçamento tradicional. Surgiram, então, o Orçamento
de Desempenho, o Sistema de Planejamento, Programação e Orçamento
(PPBS), o Orçamento Base Zero, o Orçamento-Programa, o Beyond Budgeting , o
Rationalization des Choix Budgetaires, dentre outros.
Carga horária: 45 horas
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Orçamento
Unidade 1
Objetivos de Aprendizagem • Compreender os conceitos orçamentários;
• Compreender as normas orçamentárias.
Introdução
O orçamento é um plano nanceiro para determinado exercício de uma
organização. O orçamento empresarial tem por nalidade a identicação dos
componentes do planejamento nanceiro, que abrange todo o conjunto das
operações anuais de uma empresa por meio da formalização do desempenho
dessas funções. Um orçamento é o conjunto de informações referentes às
receitas e despesas da empresa relativo a um período de execução determinado,normalmente anual, mas que também pode ser mensal, trimestral, plurianual, etc.
O orçamento deriva do processo de planejamento estratégico da organização.
A administração de qualquer empresa deve estabelecer objetivos e metas para
um período determinado, transformando-os em um plano nanceiro, ou seja,
convertendo em moeda, para o devido acompanhamento e avaliação da gestão.
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Pós-graduação
Introdução ao orçamentoThiago Coelho Soares
O orçamento, conforme Antony e Govindarajan (2001), é um instrumento para
o planejamento e controle das operações em curto prazo. Geralmente, um
orçamento operacional cobre um período de um ano e inclui as receitas e as
despesas e custos previstos para esse período.
Grande parte das empresas de grande porte e multinacionais têm entre suas
responsabilidades, o desenvolvimento de orçamentos para seus períodos de
operação. Um orçamento empresarial deve identicar quais serão as receitas e
despesas da organização que compreende períodos de tempo futuros.
Conforme Lunkes (2003), existem dois tipos principais de orçamento, oorçamento de capital ou investimento, e o orçamento operacional ou de período.
O orçamento de investimento, analisa as diversas alternativas de investimento
que dispõe a empresa para implantar ou expandir a sua capacidade de produção
e/ou comercialização. O orçamento operacional envolve receitas e custos, sendo
orientado pelos objetivos e metas propostos pela organização. É formado pelo
orçamento de vendas, de produção, de despesas, de caixa e DRE projetada.
Assim, Frezatti (2000, p.27) conclui:
A elaboração do orçamento exige que os objetivos denidos pela
organização sejam contemplados e perseguidos. Caso isso não ocorra,
o orçamento deve ser revisado e ajustado, já que ele é o instrumento
gerencial que deve proporcionar a realização dos objetivos.
Objetivos do orçamento empresarial
Dentre os objetivos da elaboração do orçamento empresarial, podem ser citadosos seguintes pontos (FREZATI, 2000; HOJI, 2001):
• Tomada de decisão;
• Planejamento e controle;
• Fixar objetivos e metas;
• Manter a administração informada; e
• Confrontar o realizado com o orçado.
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Orçamento
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Principais características do orçamento operacional
Dentre as principais características do orçamento operacional podem ser
apontadas as seguintes (FREZATI, 2000; HOJI, 2001):
• Projeção para o futuro;
• Flexibilidade na aplicação (adapta-se a conjuntura externa e interna); e
• Participação direta dos responsáveis (plano imposto vs plano estudado).
Além de tais características, o orçamento apresenta as seguintes peculiaridades
(ANTHONY; GOVINDARAJAN (2001):
• Estima o potencial lucro/prejuízo;
• É apresentado em termos monetários, embora as cifras possamser fundamentadas em valores não monetários (como por exemplo,
unidades produzidas ou vendidas);
• Cobre, geralmente, o período de um ano (algumas empresas
inuenciadas por atividades sazonais podem elaborar dois orçamentos
anuais, como as empresas do ramo de roupas);
• É um compromisso gerencial (os executivos comprometem-se a aceitar a
responsabilidade de atingir os objetivos do orçamento);
• A proposta orçamentária é aprovada por autoridade mais alta do que os
responsáveis pela execução do orçamento;
• Uma vez aprovado, o orçamento só pode ser alterado sob condições
especiais; e
• O desempenho nanceiro real é comparado com o orçamento e as
variações são analisadas e explicadas.
Processo de elaboração do orçamento empresarial
No processo de elaboração do orçamento empresarial, devem ser seguidas as
seguintes fases (FREZATI, 2000; HOJI, 2001):
• Fase 1- Determinar objetivos e metas;
• Fase 2- Programar as atividades de cada departamento ou setor;
• Fase 3- Comparar os resultados com o orçado;
• Fase 4 - Ajustes, realimentação (feedback).
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Pós-graduação
Na fase 1, é a mais importante e complexa. Momento em que são determinados
os objetivos e metas a serem atingidos, ocasião em que a equipe que elabora o
orçamento analisará os Fatores Macroeconômicos, o Mercado Financeiro e as
Necessidades Internas. Vejamos quais são os elementos considerados em cada
análise:
Fatores Macroeconômicos:
a. Economia nacional;
b. Legislação especíca;
c. Tendência da política governamental;
d. Evolução setorial;
e. Inação;f. Mercado de trabalho;
g. Fornecimento de matéria-prima,
h. Posicionamento das exportações e importações, tanto de insumos como
de produtos.
Mercado Financeiro
a. Disponibilidades atuais e futuras de crédito;
b. Possibilidades de aplicações;
c. Captação de recursos e modalidades;
d. Taxas de juros.
Necessidades Internas
a. Processo produtivo;
b. Políticas de comercialização;
c. Participação mercadológica;
d. Posicionamento frente à concorrência.
A elaboração de um orçamento necessita ser feita com base em previsões,
nunca limitando a sua elaboração ao histórico, aos resultados e pressupostos
passados. A adoção de uma estratégia deste tipo, de elaboração de orçamentos
exclusivamente com base nos pressupostos passados, constitui um erro
estratégico, cujo resultado é invariavelmente o desperdício.
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Orçamento
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Tipos de orçamentos
Os dois tipos principais de orçamento empresarial são (FREZATI, 2000; HOJI, 2001):
• Orçamento de CAPITAL ou INVESTIMENTO
• Orçamento OPERACIONAL ou de PERÍODO
O orçamento operacional ou de período envolve as receitas e custos, sendo
orientado pelos objetivos e metas propostos pelo comitê orçamentário. Os
componentes do orçamento operacional são: Orçamento de vendas, Orçamento
de Produção (Matéria-Prima, Mão-de-Obra Direta, Custos Indiretos de Fabricação),
Orçamento de Despesas Operacionais (Administrativas, Vendas, Financeiras),
Projeções dos Demonstrativos Contábeis (Orçamento de Caixa, Demonstração do
Resultado do Exercício Projetado, Balanço Patrimonial Projetado).
É necessário denir a previsão de vendas, ou seja, determinar a quantidade e o
valor total dos produtos a vender, bem como calcular os impostos, a partir de
projeções de vendas elaboradas pela área de Marketing, por período de tempo.
Após a elaboração do orçamento de vendas, é preciso preparar o orçamento
de produção, ou seja, determinar a quantidade de produtos que devem ser
produzidos. Sempre considerando os produtos acabados e estoques existentes.
Estabelecendo a quantidade a ser produzida, o próximo passo é preparar o
orçamento de compra de matéria-prima direta, também levando em consideraçãoos estoques iniciais e de m de período, a quantidade de funcionários, seus
salários e encargos sociais.
Na sequência, o orçamento de custos indiretos de produção e orçamento de
despesas próprias. O cálculo de orçamento de uxo de caixa, o demonstrativo do
resultado projetado e balanço patrimonial projetado fazem parte da sequência
natural do processo orçamentário.
Essa formatação permite que haja uma integração com as contas contábeis,
facilitando o acompanhamento da “execução orçamentária”.
Vantagens do orçamento
A utilização do Orçamento Operacional proporciona os seguintes benefícios
(FREZATI, 2000; HOJI, 2001):
• Obriga a análise antecipada das políticas da empresa;
• Dene responsabilidades de cada função na empresa;
• Exige sintonia da direção com os departamentos;
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20
Pós-graduação
• Força a administração a expressar em números as metas e objetivos;
• Exige adequação ao sistema contábil;
• Força a administração a planejar mais economicamente a utilização dos
seus recursos para minimizar custos e otimizar receitas; • Libera os executivos de muitas decisões já determinadas no orçamento,
aumentando seu tempo para criar novas soluções;
• Autoanálise periódica da empresa;
• Facilita adequação da empresa a fatores externos (redenição de
rumos); e
• Verica progresso ou retrocesso na realização dos objetivos prioritários.
Limitações e problemas na elaboração do orçamento
Apesar das vantagens mencionadas, o orçamento apresenta algumas limitações:
• Diculdade de conscientizar a cúpula para a mentalidade de
planejamento e controle nanceiro;
• Alcançar a exibilidade na aplicação do orçamento;
• Fixar padrões realistas e quanticáveis; e
• Desenvolver orçamento de vendas.
A falta de alinhamento do orçamento com o planejamento estratégico, torna o
processo orçamentário pouco eciente no gerenciamento estratégico. Os
orçamentos anuais apresentam bons resultados quando as condições de mercado
estão estáveis, os competidores são conhecidos e as ações das pessoas são
previsíveis. Nessas condições, poucos tomam decisões, os preços acabam
reetindo os custos internos, a estratégia e o ciclo de vida dos produtos são
longos e os clientes têm poucas opções de escolha (BORNIA; LUNKES, 2007).
A centralização exagerada na denição das metas orçamentárias inviabiliza a
participação e motivação dos colaboradores. O orçamento é determinado pelaalta administração, assim, os orçamentos são baseados na centralização da
gestão. Com isso, atrapalham as tentativas de mudança organizacional, como:
gerenciamento em equipe e empowerment.
Porém, o mercado sofreu alterações e tais características
mencionadas anteriormente não fazem mais parte do
cenário de muitas empresas. Com o ambiente de mercado
dinâmico e com o trabalhador do conhecimento, o processo orçamentário
centralizado perde sua ecácia, até porque consome muito tempo e dinheiro(BORNIA; LUNKES, 2007).
Empowerment
É a descentralização de poderes pelos
vários níveis hierárquicos da empresa,
o que se traduz em incentivos para a
tomada de iniciativas em benefício da
empresa como um todo.
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Orçamento
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Ishisaki (2003) corrobora tal pensamento enfatizando que na atual conjuntura da
era da informação, quando o conhecimento dá forma às economias e empresas, o
orçamento empresarial é um dos instrumentos de valor para as empresas, tendo
em vista o cenário competitivo do mercado sob o efeito da globalização; do
impacto da tecnologia; dos desequilíbrios mercadológicos; dos novos contratos
trabalhistas; entre outras variáveis: políticas, sociais e econômicas de peso. Assim,
alocar recursos representa um grande desao para a redução de custos frente às
pressões constantes em relação aos preços dos produtos, buscando com isso a
otimização dos resultados.
Nesse sentido, Hope (1999, apud BORNIA; LUNKES, 2007) adverte que o
orçamento formal pode funcionar como uma camisa-de-força, impedindo o
aproveitamento das oportunidades imprevistas, ou como um recurso para
dirimir lutas internas de poder. As empresas detectam que os orçamentospodem reprimir a inovação, geram conitos internos e impedem que os gestores
alcancem seus objetivos.
A implantação, a manutenção e o aperfeiçoamento de um sistema de orçamento
empresarial, certamente trarão uma mudança cultural que envolverá todas as
áreas da empresa e todos os níveis hierárquicos (ISHISAKI, 2003).
Processo OrçamentárioBarbosa Filho e Parisi (2004) apresentam uma descrição de como é realizado o
modelo de gestão tradicional, o processo orçamentário quanto aos objetivos,
recompensas, plano de ação, gestão de recursos, coordenação de ações,
mensuração e controle de desempenho.
• Ações com referência aos objetivos - o orçamento apresenta conjunto
de objetivos baseados em nanças e, com frequência, estes números são
negociados entre superiores e subordinados antes do início do período
orçamentário. Estes números são xados para o período seguinte. Estes
números representam componente essencial para concluir um contrato
de desempenho. Todas as ações são focadas em reuniões especícas de
números.
• Recompensar as pessoas – Os gestores estão motivados e serão
recompensados com justiça se os objetivos e incentivos estiverem
denidos corretamente. As recompensas estão relacionadas a um
resultado xado em um acordo antecipado. Os benefícios são aqueles
os quais os gestores já sabem como encontrá-los, pois sabem onde eles
estão. Este é um possível ponto de conito no orçamento, pois os gestores
conhecem os objetivos orçados, e podem optar em derrotá-los, jogando
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Pós-graduação
para o seu fracasso ou, então, pressionados, passam a realizar os objetivos
orçados a qualquer custo.
• Gerenciar o plano de ação - O processo de planejamento é feito de cima
para baixo, preparado pelos gestores da alta administração ou em algumas
ocasiões com equipes locais para posteriormente negociar e acordar os
desempenhos a serem xados. Muitos planos se baseiam em melhorias
departamentais que estão necessariamente de acordo com os objetivos
estratégicos da empresa. O plano orçamentário elaborado fornece as
linhas mestras que identica o que cada um terá de fazer. Porém, a
evidência sugere que os problemas e a imprevisibilidade são ignorados.
• Gerenciar os recursos - Os recursos são alocados no momento da denição
do orçamento, independente de outros planejamentos (estratégico, tático
e operacional). Tais recursos são negociados antecipadamente juntamente
com o departamento responsável pela apuração dos custos da empresa.
Os altos executivos atuam como um comitê central aprovando ou
desaprovando as propostas de investimentos baseados nos orçamentos.
Portanto, nota-se que nenhuma atenção adicional de gestão é necessitada
até a próxima revisão do orçamento que ocorrerá no próximo ano.
• Coordenar as ações do modelo - Os planos são vinculados à coordenação
central de departamentos e das unidades de negócios no orçamento.
Assim, se verica se a produção e vendas estão anadas, e o marketing
terá os recursos necessários para suportar os planos de vendas. Desta
forma, cada unidade interage uma com a outra gerando um planocoerente para a empresa toda. O que se observa neste modelo é que, os
gestores de departamentos, com frequência se empenham em melhorar
o seu próprio departamento sem considerar como isto pode se ajustar às
metas estratégicas mais amplas da empresa.
• Mensurar e controlar os desempenhos – Controla-se o desempenho
comparando os números reais contra o orçamento já predeterminado,
após, caso haja necessidade, toma-se às ações corretivas de curto
prazo para assegurar que o desempenho continue no caminho. Assim,
os gestores necessitam explicar as variações e fornecer orçamentosatualizados ou projeções com uma base para maiores ações. Eles
raramente olham além do próximo ano scal.
Portanto, o orçamento resulta do somatório destes planos de atividade. Entende-
se, assim, que haja envolvimento pleno e coordenado de toda a organização na
elaboração do Orçamento.
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Orçamento
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Os períodos mais comuns para o levantamento orçamentário são para os próximos
12 meses, também conhecido como orçamento anual;
orçando totais para cada mês; totalizações por trimestre
quarter americano; e Business Plan ou Orçamento Plurianual,
que corresponde ao orçamento dos próximos 5 anos.
A utilização de sistemas informatizados para a gestão nanceira é uma
necessidade nas empresas modernas, envolvendo desde sistemas simples,
baseados em planilhas eletrônicas, até sistemas especialistas, congurados
para necessidades especícas de processos de tomada de decisão. Empresas de
grande porte e multinacionais, dispõem de sistemas informatizados que auxiliam
o processo de orçamentação. Esses softwares são destinados à orçamentação
de empresas de grande porte, e são classicados como softwares de Business
Inteligence.
Existe o que se chama de empresa sem Orçamento ou Budgetless. Essas empresas
seguem a premissa de não efetuarem um orçamento para suas despesas e
receitas em determinado período, assim, estarão susceptíveis a surpresas em seus
controles orçamentários.
Referências
ANTHONY, Robert N.; GOVINDARAJAN, Vijay. Sistemas de controle gerencial. São Paulo:
Atlas, 2001.
BARBOSA FILHO, Francisco; PARISI, Cláudio. A proposta do modelo beyond budgeting:
modelo coerente de gestão, sem ênfase em orçamentos. VII SEMEAD, São Paulo, 2004.
BORNIA, Antonio Cezar; LUNKES, Rogério João. Uma Contribuição à Melhoria do Processo
Orçamentário. Contabilidade Vista & Revista, v. 18, p. 37-59, 2007.
FREZATI, Fábio. Orçamento Empresarial. São Paulo: Atlas, 2000.
HOJI, Masakazu. Administração fnanceira: uma abordagem prática. 3 ed.. São Paulo: Atlas,
2001.
ISHISAKI, Norio. A utilização do orçamento empresarial: um Estudo em Empresas da
Região do Vale do Paraíba – SP. Dissertação de Mestrado. Universidade de Taubaté, 2003.
LUNKES, Rogério João. Manual de orçamento. São Paulo: Atlas, 2003.
Quarter americano
Por se tratar de um orçamento trimestral,
este é dividido em quatro partes, assim se
obtém o orçamento de um ano, ou seja,um trimestre é um quarto de ano.
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Pós-graduação
Evolução do orçamentoThiago Coelho Soares
O termo orçamento, segundo Lunkes (2007), tem sua origem atrelada a uma bolsa
de tecido chamada fscus e utilizada pelos antigos romanos para coletar os impostos.
O ser humano sente a necessidade de orçar desde os seus primórdios. Os homens
das cavernas necessitavam prever a necessidade de alimentos para os longos
invernos; assim, desenvolveram práticas orçamentárias antigas. Há vestígios
de práticas orçamentárias formais mais antigas que a origem do dinheiro. O
orçamento público sempre fez parte dos sistemas de administração das principais
civilizações ocidentais. Em empresas, o orçamento foi utilizado primeiramente por
Brown, gerente nanceiro da Du Pont de Memours, nos Estados Unidos, em 1919
(ZDANOWICZ, 1989).
Como consequência da Revolução Industrial, os proprietários de empresas
passaram a direcionar somas signicantes de capital para seus processos de
produção e a contratarem empregados para longos prazos. O objetivo era a
máxima eciência dos investimentos de capital. Assim, para Johnson e Kaplan
(1987) o orçamento empresarial começou a ser necessário e adotado.
Tavares (1991) foi um autor que desenvolveu um panorama comparativo do
que ele chama de evolução do Planejamento Estratégico, colocando a Gestão
Estratégica como uma prática que veio para resolver diversos dos problemas de
implementação deste planejamento.
A gura, a seguir, contempla a evolução do Planejamento Estratégico, e apresenta
o orçamento como a primeira forma de se pensar estrategicamente uma
organização.
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Orçamento
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Figura 1: Evolução do Planejamento Estratégico.Fonte: Tavares, 1991.
A década de 1950 foi o período do Planejamento Financeiro, no qual as
organizações desenvolviam orçamentos anuais baseados em receitas previstas,
estimando seus gastos. Foi a época do controle orçamentário. No entanto,
muitas organizações privadas e públicas ainda desenvolvem apenas esse tipo de
planejamento, no qual os participantes do orçamento denem seus gastos futuros
com base no que foi gasto no passado (TAVARES, 1991).
O Orçamento aplicado em empresas surgiu no início dos anos 1900, mas foi apartir de 1950 que o orçamento rapidamente tornou-se o elemento central da
maioria dos sistemas de gestão usados pelas empresas. O orçamento propicia à
empresa um gerenciamento central, assim como certa disciplina nanceira sobre
as diferentes divisões. Geralmente, o plano orçamentário é elaborado e posto
em prática sem alterações para ser observado pelas divisões no decorrer do ano
(BORNIA; LUNKES, 2007).
A concepção tradicional do orçamento tem sido alvo de críticas. Este orçamento,
além de estabelecer uma esmiuçada metodologia para a preparação, execução e
controle de resultado, cita ações para solucionar imperfeições que possam vir da
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Pós-graduação
condução do processo. No entanto, a reiterada vericação dessas imperfeições na
prática orçamentária (relativas à xação de metas, participação dos funcionários,
alinhamento com a estratégia etc.), leva a crer na inviabilidade das soluções
propostas e, consequentemente, na inecácia da metodologia (HANSEN; et al,
2003). Por esta razão, novas formas orçamentárias foram e são elaboradas.
Na sequência, é apresentada uma gura para ilustrar a evolução do orçamento ao
longo dos tempos.
1919
1970
1980
2000
Orçamento
Empresarial
Projeção dos
recursos baseadonos objetivos e ocontrole através doacompanhamento
pelos dadoscontábeis
Renovação doperíodo
concluído eacréscimo do
mesmo períodono futuro
Projeção dosrecursos da
estaca zero comjustificativa paratodos os novos
gastos
Projeção dosrecursos para
vários níveis deatividade
Projeção dosrecursos nas
atividadesatravés de
direcionadores
Projeção dosrecursos de
formadescentralizadae flexível, guiadopor um conjunto
de princípios
Orçamento
Contínuo
Orçamento de
Base Zero
Orçamento Flexível
Orçamento por Atividades
Beyond Budgeting
Figura 2: Evolução dos processos orçamentários.Fonte: Lunkes, 2007.
Na primeira fase do orçamento, predominou o orçamento empresarial com a
projeção dos recursos baseado na estrutura organizacional. Neste período, o
orçamento correspondia a um plano projetado para atender a um nível de
atividade do próximo período.
A segunda fase orçamentária privilegiou o orçamento contínuo. Este tem como
ênfase uma revisão contínua, removendo-se os dados do mês recém-concluído e
acrescentando-se dados orçados para o mesmo mês do ano seguinte.
A terceira fase foi o orçamento de base zero com a projeção dos dados em
categorias de decisão, como se as operações começassem do zero a cada
elaboração orçamentária, além da necessidade de justicar os gastos. No
orçamento base zero, os gestores estimam e justicam os valores orçados comose a empresa estivesse iniciando suas operações.
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Orçamento
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A quarta fase corresponde ao orçamento exível, que destaca a projeção dos
dados dos orçamentos em vários níveis de atividade. O orçamento exível é
projetado para abranger uma quantidade de atividades, portanto, pode ser usado
para estimar custos a qualquer nível de atividade.
Posteriormente, surgiu o orçamento por atividades. Este processo orçamentário
é uma extensão do custeio baseado por atividades. O orçamento por atividades
apresenta projeção dos recursos nas atividades e o uso de direcionadores de
custos com o intuito de estimar e controlar a carga de trabalho e recursos. O
orçamento por atividades, usa a informação sobre os direcionadores de custos no
planejamento e no processo de avaliação dos resultados.
O processo orçamentário mais recentemente elaborado é o beyond budgeting.
Este utiliza meios mais relativos e adaptáveis de planejamento, avaliação econtrole de desempenho. É um modelo de gestão formado por um conjunto de
princípios, os quais são guias de atuação empresarial.
O modelo de gestão orçamentário aplicado à avaliação de desempenho utilizado
nos dias de hoje foi desenvolvido no início dos anos 1900 para ajudar os gerentes
nanceiros a controlar os gastos das grandes organizações como a Dupont,
General Motors, ICI e Siemens. Foi desenhado para executar a condução da
produção no negócio e com o passar dos tempos enfrentou um aumento de
complexidade identicando cada atividade distinta de linha de produtos, por
região, ou tecnologia. Sua abrangência tornou-se maior, pois inuencia as
unidades de negócio ou divisão (BARBOSA FILHO; PARISI, 2004).
A evolução orçamentária conforme Johnson e Kaplan (1987, p.12):
Todas as práticas de gestão contábeis usadas até os dias de hoje foram
desenvolvidas em 1925: como os custos de mão-de-obra, material, e
custos xos; orçamento de caixa, receitas, e capital; orçamento exível,
previsão de vendas, custo padrão, análise de variação, transferência de
preço, e medidas de desempenho divisional. Estas práticas evoluíram
para servir às necessidades de informação e controle dos gerentes
para as organizações cada vez mais complexas e diversas.
Fundamentalmente, o modelo de orçamento utilizado pela maioria das empresas,
implica em técnicas e procedimentos contábeis segundo os PCGA, e aplicados
antecipadamente aos fatos decorrentes de planos, políticas e metas para a
consecução de um resultado desejado (BARBOSA FILHO; PARISI, 2004).
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Pós-graduação
Orçamento, Inação e Câmbio
Uma questão a ser considerada é a validade ou não, da elaboração de um sistema
orçamentário em ambientes econômicos, sob condições de inação crônica, com
índices signicativos e variados de alteração geral de preços.
Entende-se que um sistema orçamentário é valioso para qualquer organiza-
ção em qualquer situação conjuntural. Assim, é necessário compreender os
efeitos diversos da inação nos segmentos do sistema orçamentário, e tratar
adequadamente cada etapa orçamentária, no que se refere aos efeitos especí-
cos que a inação, e a possível correção monetária, causam a cada etapa do
orçamento.
Orçamento e Inação
Quando existe inação com índices variados ou crescentes, em conjunto com um
processo de correção monetária, o orçamento deverá ser elaborado em uma moeda
forte. Essa moeda forte deverá ser a que a empresa mais transacione ou que tenha
como mais comum na linguagem de seus negócios.
É provável que, nessas ocasiões, seja antieconômico elaborar o orçamento em
um grau de detalhe muito grande de suas contas contábeis. Possivelmente, o
orçamento deverá ser elaborado em contas mais sintéticas.
Quando existe ambiente inacionário, a gestão dos custos e das receitas tende a
car mais complexa, consequentemente, uma tendência de gerir a organização com
números mais agregados, e tendem a perder signicância nos períodos seguintes,
pois os dados detalhados transacionados na moeda fraca do país.
Mesmo em ambiente inacionário, o orçamento continua válido e tão imprescindível
quanto em ambiente de estabilidade monetária.
A técnica de ajustar o orçamento em decorrência da inação é o orçamento
corrigido. Nesse caso, admite-se, naturalmente, a correção das etapas
orçamentárias pelo índice de inação especíco de cada gasto ou receita,
mantendo-se, em um orçamento original, os valores inicialmente orçados.
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Orçamento
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Orçamento em Moeda Estrangeira
Independentemente da inação, o orçamento em moeda estrangeira pode ser
necessário caso a empresa componha um grupo internacional, que deva consolidar
seus demonstrativos projetados.
Para organizações que não apresentem essa obrigatoriedade organizacional, o
orçamento em moeda estrangeira pode ser necessário para ns de comparação
com concorrência externa, avaliação de investimento, etc.
A elaboração do orçamento em moeda estrangeira se baseia nos seguintes
critérios:
a. Mensurar dados históricos em moeda estrangeira, criando parâmetros
de dados a serem incorporados no orçamento;
b. Mensurar dados passíveis de serem convertidos em moeda estrangeira;
c. Prever taxas de câmbio para transformar os dados em moeda corrente
para moeda estrangeira;
d. Adotar critério de transformação, que pode ser uma taxa mensal, uma
taxa média, uma taxa diária, entre outras; e
e. Introduzir critérios de transformação dos demonstrativos contábeis em
outras moedas.
Referências
BARBOSA FILHO, Parisi. A proposta do modelo beyond budgeting: modelo coerente de
gestão, sem ênfase em orçamentos. VII SEMEAD, São Paulo, 2004.
BORNIA, Antonio Cezar ; LUNKES, Rogério João. Uma Contribuição à Melhoria do Processo
Orçamentário. Contabilidade Vista & Revista, v. 18, p. 37-59, 2007.
JOHNSON, H. T.; KAPLAN, R. S. Relevance Lost: The Rise and Fall of Management
Accounting, USA: Harvard Business School Press, 1987.
LUNKES, Rogério J. Manual de orçamento. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2007.
TAVARES, M.C. Planejamento estratégico: a opção entre sucesso e fracasso empresarial.
São Paulo: Harbra, 1991.
ZDANOWICZ, José Eduardo. Orçamento operacional. Porto Alegre: Sagra, 1989.
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Pós-graduação
Atividades de Autoaprendizagem
1) Associe as colunas de acordo com o estudado no material didático sobre as
fases do orçamento:
1) Primeira fase do orçamento
- orçamento empresarial com a
projeção dos recursos baseado na
estrutura organizacional.
2) Segunda fase orçamentária -
orçamento contínuo.
3) Terceira fase - orçamento de
base zero.
4) Quarta fase - orçamento exível.
5) Quinta fase - orçamento por
atividades.
6) Sexta fase - beyond budgeting.
( ) utiliza-se de direcionadores de
custos com o intuito de estimar e
controlar a carga de trabalho e recursos.
( ) um plano projetado para atender
a um nível de atividade do próximo
período.
( ) formado por um conjunto de
princípios, os quais são guias de atuação
empresarial.( ) elabora-se o orçamento como se no
ano anterior não tivesse sido elaborado
um plano orçamentário.
( ) remove-se os dados do período
recém-concluído e acrescenta-se dados
orçados para mais um período.
( ) pode ser usado para estimar custos a
qualquer nível de atividade.
2) Marque (V) se for uma vantagem do orçamento e (L) se for uma limitação:
( ) Necessita de mentalidade de planejamento e controle nanceiro;
( ) A empresa deve ser analisada antecipadamente;
( ) Obriga os gestores a expressar em números as metas;
( ) Permite uma autoanálise periódica da empresa;
( ) Necessita xação de padrões realistas e quanticáveis.
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Orçamento
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Atividades colaborativas
Fórum sobre:
Após a leitura da primeira unidade, leia o artigo “Orçamento empresarial:
levantamento da produção cientíca no período de 1995 a 2006”, disponível na
Midiateca.
LEITE, RM; SILVA, HFN; CHEROBIM, APMS; BUFREM, LS. Orçamento empresarial: levantamento da produçãocientíca no período de 1995 a 2006. Revista Cont. Fin.USP, São Paulo, v. 19, n. 47, p. 56-72, maio/agosto 2008.
A partir do que você leu, participe do Fórum, descrevendo os principais fatores
que inuenciam o orçamento nas organizações. É importante que você leia os
comentários de seus colegas e contribua com seu parecer. A discussão entre oscolegas contribuirá para a compreensão do conteúdo.
Síntese
Um orçamento é um processo multicíclico que culmina no equilíbrio entre os
objetivos estratégicos, as iniciativas e os meios nanceiros adequados à execução.
Um orçamento pressupõe realismo, no sentido de não ser demasiadamente
irreal e inatingível, o que implica enorme sensibilidade de quem o elabora e nemdemasiadamente modesto, promovendo a desmobilização.
Ao abordar o controle orçamentário, não existe nenhum valor percentual
previamente xado para limitar os desvios orçamentais, eles carecem
necessariamente de justicação. Desta forma, um orçamento é um instrumento
de gestão. É um instrumento de implementação da estratégia da empresa. É um
instrumento de motivação, de comunicação e de avaliação.
Saiba Mais
FREZATI, Fábio. Orçamento Empresarial. São Paulo: Atlas, 2000.
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Etapas do orçamento
Unidade 2
Objetivos de Aprendizagem • Compreender as etapas orçamentárias;
• Compreender e aplicar as estimativas e previsões.
Introdução
Na sequência proposta no processo orçamentário, em primeiro lugar são
estabelecidos as metas e os objetivos para o próximo exercício, decorrentes
dos objetivos xados no planejamento estratégico, ou seja, de longo prazo da
empresa. Estas metas estabelecem os padrões necessários para determinar o
desempenho das diversas atividades que compõem o orçamento de operações
da empresa. A partir daqui, inicia-se o processo de preparação do orçamentooperacional. Em primeiro lugar, através do departamento de marketing, onde
deverá estimar as vendas para o período orçado, sendo, por isso, considerado
pela maioria dos estudiosos o ponto principal e importante na elaboração do
orçamento de operações. Posteriormente, tem-se os orçamentos de produção,
ou das atividades m da empresa. Finaliza-se o orçamento com a projeção de
demonstrativos contábeis.
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Pós-graduação
Etapas do Orçamento OperacionalThiago Coelho Soares
O orçamento operacional ou de período envolve as receitas e custos, sendo
orientado pelos objetivos e metas propostos pelo comitê orçamentário. Os
componentes do orçamento operacional são:
Orçamento de vendas
Orçamento de Produção (Matéria-Prima, Mão-de-Obra Direta, Custos Indiretos de Fabricação)
Orçamento de Despesas Operacionais(Administrativas, Vendas, Financeiras)
Projeção das Demonstrações Contábeis (Fluxo
de caixa, DRE, Balanço Patrimonial)
Quadro 1: Componentes do Orçamento Operacional.Fonte: Elaborado pelo Autor, 2010.
Agora, iniciamos o detalhamento de cada etapa orçamentária:
Orçamento de Vendas
É no orçamento de vendas que a empresa determina quais produtos, onde, a quepreço e quantas unidades se projetam vender no período orçamentário.
A equipe que desenvolverá o orçamento de vendas deve utilizar técnicas
que facilitem a determinação de estimativas de volumes a serem vendidos
no período orçamentário. As técnicas mais comuns são tendência (confron-
ta o passado com o que pode ser no futuro), correlação (correlaciona dois
ou mais eventos dependentes), estudo de mercado (vislumbra potencial de
clientes potenciais ou efetivos, para orientar as estimativas de vendas) e
questionário (estimativa em função de consulta à área de vendas).
Orçamento de Produção
Abrange os recursos necessários para a produção dos produtos que a empresa
pretende comercializar no período orçado, ou seja, abrange o suprimento das
matérias-primas, a disponibilidade de mão-de-obra fabril e os custos indiretos de
fabricação.
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Etapas do orçamento
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Objetivos do orçamento de produção
Na elaboração do orçamento de produção se objetiva:
a. Fixar políticas para níveis desejados de estoques de MP, PA e PEE;b. Planejar a quantidade de produtos a fabricar; e
c. Programar a produção.
Decisões necessárias para elaborar orçamento de produção
Na elaboração do orçamento de produção, deve-se decidir sobre alguns aspectos
importantes: Necessidades totais em termos de volume; Determinar políticas
de estoques; Política da capacidade de produção; Adequação das instalações;Disponibilidade de mão-de-obra e de matéria-prima. Esses aspectos podem ser
assim descritos:
1. Necessidades totais em termos de volume: informação obtida junto ao
orçamento de vendas e ao estoque de produtos acabados;
2. Determinar políticas de estoques: considerar a estabilidade de vendas
do produto e o tamanho do estoque necessário. Determinar o índice de
rotação de estoques de Produtos Acabados e Produtos em Elaboração;
3. Política da capacidade de produção: limites em termos de disponibilidadede capital, a tecnologia a adotar e o tamanho da empresa;
4. Adequação das instalações: ajuste da empresa em termos de tempos
e movimentos. Capacidade máxima teórica e capacidade normal.
Ociosidade;
5. Disponibilidade de matéria-prima: fornecedores, tempo de entrega,
qualidade, distância, atendimento, pontualidade, padrão;
6. Disponibilidade de mão-de-obra: disponibilidade atual e potencial,
qualicação e treinamento.
Orçamento de Matéria-prima
A nalidade do orçamento de matéria-prima é estimar as quantidades para todo o
período orçamentário e subdividir em períodos menores conforme a necessidade
(mensal, semanal, diário, etc.). É a primeira etapa do orçamento de produção.
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Pós-graduação
Orçamento de Mão-de-obra Direta
A segunda etapa do orçamento de produção consiste nos custos de mão-de-
obra, que envolvem salários e encargos sociais dos funcionários da empresa. No
orçamento de produção se usa somente a mão-de-obra direta, pois a mão-de-obra
indireta faz parte do orçamento de custos indiretos de fabricação.
Orçamento de Custos Indiretos de Fabricação
Este orçamento abrange os custos do setor produtivo, exceto mão-de-obra direta
e matérias-primas, ou seja, seus componentes variam conforme o tipo e o porte
da empresa, geralmente, constitui-se de:
• mão-de-obra indireta;
• seguros;
• aluguéis;
• serviços de terceiros;
• energia elétrica, etc.
Orçamento Custo do Produto VendidoEste tipo de orçamento determina o valor do produto vendido pela empresa. Este
valor é determinado em função do estoque da empresa, da compra de materiais,
da mão-de-obra direta e dos custos indiretos de fabricação.
1. Estoque inicial de matéria-prima
2. (+) Compras
3. (=) Matéria-prima disponível
4. (-) Estoque nal de matéria-prima
5. (=) Matéria-prima consumida na produção
6. (+) Custo da mão-de-obra direta
7. (+) Custo indireto de fabricação
8. (=) Custo de produção orçado
9. (+) Estoque inicial de produtos acabados
10. (-) Estoque nal de produtos acabados
11. (=) Custo Orçado dos Produtos Vendidos
Quadro 2: Orçamento custo do produto vendido.
Fonte: Elaborado pelo Autor, 2010.
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Etapas do orçamento
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Orçamento de Despesas
São as despesas pagas ou incorridas para vender produtos e administrar a empresa,
extra-produção, ou seja, são as despesas administrativas (normalmente, são gastos
xos que ocorrem na supervisão ou prestação de serviços a várias funções na
empresa, sem relação direta com uma única função). Despesas de vendas (despesas
do departamento comercial, comissões sobre vendas, promoções e publicidades,
despesas de expedição, fretes e transportes e demais despesas). E despesas
fnanceiras (são os gastos com juros, descontos por pagamentos antecipados,
atualizações monetárias e cambiais, etc.).
Orçamento de Caixa
Esta parte do orçamento é muito semelhante ao Fluxo de Caixa. Por isso, alguns
autores considerem que ambos têm o mesmo signicado e importância. É a parte do
plano orçamentário que visa prever as entradas e saídas de recursos durante o período
orçado, objetivando antecipar as prováveis datas em que haverá falta ou excedentes
de caixa.
Métodos de elaboração do orçamento de caixa
Para as nalidades desta disciplina, aborda-se o método direto, que é semelhante ao
Fluxo de Caixa. Consiste na projeção de ingressos e desembolsos de caixa provenientes
das movimentações operacionais e de investimento da empresa num dado período.
Orçamento de caixa pelo método direto
A literatura técnica apresenta, com pequenas variações entre os autores, a seguinte
estrutura para o orçamento de caixa pelo método direto:1. Saldo inicial de caixa: é o valor que inicia o período orçamentário.
2. Ingressos de caixa (recebimentos): todos os recursos que entram no caixa,
tais como: vendas, resgate de aplicações, etc.
3. Desembolso de caixa (pagamentos): os recursos que a empresa vai
desembolsar no pagamento de quaisquer dívidas ou aquisições no período
orçamentário. Exemplo: pagamento de salários, dívidas e empréstimos,
compra de matéria-prima, etc.
4. Disponibilidade acumulada: o saldo inicial de caixa, somado aos ingressos no
período orçado, deduzido todos os desembolsos deste período orçado.
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Pós-graduação
5. Nível desejado de caixa: é o valor que a empresa deseja manter em caixa
durante o período orçamentário. Normalmente, é o utilizado para eventuais
pagamentos que não possam ser previstos.
6. Empréstimos a captar: se a disponibilidade acumulada (item 4) for menor
que o Nível desejado de caixa (item 5), contrair-se-á empréstimos no valor
necessário para alcançar o valor desejado a ser mantido no caixa.
7. Aplicações nanceiras: quando a disponibilidade acumulada (item 4) for maior
que o nível desejado de caixa (item 5), o valor que supera deve ser aplicado
no mercado nanceiro.
8. Saldo nal de caixa (inicial do próximo período): igual ao saldo desejado de
caixa para o período orçamentário.
A seguir, é apresentado um exemplo de orçamento de caixa pelo Método Direto
mensal.
Tabela 1: Exemplo de orçamento de caixa pelo Método Direto.
Meses JAN FEV MAR ABR MAIO JUN
1) Saldo inicial
2) Ingressos
Vendas à vista
Vendas a prazo
Aumento de capitalVenda de ativo xo
Resgate aplicação
Financiamento
Outros
3) Desembolsos
Compras à vista
Compras a prazo
Desp. Adm.
MOD + ES
Desp. Vendas
MOI + ES
Desp. Tributos
Desp. Financ.
Pagt. Empréstimo
Pagt. Financiamento
Outros
continua
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Etapas do orçamento
39
Meses JAN FEV MAR ABR MAIO JUN
4) Disp. AC. (1+2-3)
5) Saldo desejado
6) Empréstimos
7) Aplicações
8) Saldo Final
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Com uma planilha alternativa para simplicar a elaboração do Orçamento de Caixa
pode ser utilizada uma planilha adaptada, conforme abaixo:
Tabela 2: Planilha alternativa para Orçamento de Caixa.
Fluxo de Caixa - Mês: XX Ano: 200X
Dia Recebimentos Pagamentos Saldo Rec. até m mês Pag. até m mês
1 245,80 500,00 (254,20) 81.123,33 61.694,34
2 2.500,00 859,00 1.641,00 80.877,53 61.194,34
3 719,15 236,56 482,59 78.377,53 60.335,34
4 800,00 789,30 10,70 77.658,38 60.098,78
5 20,00 2.369,25 (2.349,25) 76.858,38 59.309,48
6 569,23 3.695,23 (3.126,00) 76.838,38 56.940,23
7 10.899,00 5.236,25 5.662,75 76.269,15 53.245,00
8 566,23 899,36 (333,13) 65.370,15 48.008,75
9 9.632,00 5.236,36 4.395,64 64.803,92 47.109,39
10 269,23 1.023,58 (754,35) 55.171,92 41.873,03
11 1.236,59 1.059,23 177,36 54.902,69 40.849,45
12 2.369,25 2.000,00 369,25 53.666,10 39.790,22
13 36,20 599,23 (563,03) 51.296,85 37.790,22
14 8.256,30 3.269,00 4.987,30 51.260,65 37.190,99
15 825,65 236,12 589,53 43.004,35 33.921,99
16 1.245,01 1.111,11 133,90 42.178,70 33.685,87
17 234,56 125,00 109,56 40.933,69 32.574,76
18 7.895,14 5.236,36 2.658,78 40.699,13 32.449,76
19 10.245,32 2.369,74 7.875,58 32.803,99 27.213,40
20 5.645,12 4.561,12 1.084,00 22.558,67 24.843,66
21 963,25 666,89 296,36 16.913,55 20.282,54
continua
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Pós-graduação
Fluxo de Caixa - Mês: XX Ano: 200X
22 1.200,00 1.200,00 - 15.950,30 19.615,65
23 855,27 1.112,03 (256,76) 14.750,30 18.415,65
24 568,33 1.425,01 (856,68) 13.895,03 17.303,62
25 788,85 1.425,60 (636,75) 13.326,70 15.878,61
26 655,36 1.236,54 (581,18) 12.537,85 14.453,01
27 987,36 1.569,56 (582,20) 11.882,49 13.216,47
28 2.589,24 1.987,50 601,74 10.895,13 11.646,91
29 2.145,36 2.113,78 31,58 8.305,89 9.659,41
30 2.895,23 3.331,85 (436,62) 6.160,53 7.545,63
31 3.265,30 4.213,78 (948,48) 3.265,30 4.213,78
81.123,33 61.694,34 19.428,99
Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
Esta planilha permite a adoção de um gráco de datas críticas úteis para o
gerenciamento nanceiro, conforme mencionado na sequência.
Gráco 1: Gráco de dadas críticas.Fonte: Elaborado pelo autor, 2010.
As datas críticas evidenciam quais são os dias em que a empresa terá um maior
desembolso nanceiro. Assim, facilita o controle nanceiro da organização.
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Etapas do orçamento
41
Projeção de Demonstrações Contábeis
DRE Projetada
Para vericar o resultado projetado para o período orçamentário, é elaborada a DRE
projetada. Tal demonstrativo é obtido a partir dos orçamentos de vendas, produção
e despesas operacionais, e envolve: receita operacional líquida, custo dos produtos
vendidos, despesas operacionais e lucro líquido operacional.
Objetivos da projeção de resultado
Dentre os principais objetivos da projeção de resultados do período orçado, podem ser
citados:
a. Avaliar a sequência do orçamento geral;
b. Para os credores, projeta a necessidade futura de nanciamentos, pois os
lucros projetados deveriam ser sucientes para cobrir as obrigações de longo
prazo;
c. Para os acionistas e novos investidores, permite avaliar se vale a pena investir
ou não pela remuneração proveniente do lucro projetado; e
d. Principalmente, projetar a capacidade de geração de lucros futuros.
O formato da Demonstração do Resultado do Exercício Projeto é semelhante ao das
DREs publicadas, ou seja, conforme a lei 6.404/76. A diferença é que costumam ser
acrescentadas as colunas de Projetado, Realizado e Variação Percentual, conforme
demonstrado a seguir:
FATORES Projetado R$ Realizado R$ Variação %
(+) Receita de Vendas
(-) ICMS (saldo)
(-) Custo Produto Vendido
a) MP consumida
b) MOD + INSS
c) Custos indiretos de produção
(=) Lucro Operacional Bruto
(-) Despesas de vendas
(-) Despesas Administrativas
(-) Despesas Financeiras
(-) Despesas Tributárias
(=) Lucro Operacional Líquido
Quadro 3: Demonstração do Resultado do Exercício Projeto. Fonte: Elaborado pelo Autor, 2010.
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Pós-graduação
Balanço Patrimonial projetado
O Balanço Patrimonial Projetado é apresentado de forma a comparar o exercício
projetado com o que realmente aconteceu no exercício orçado.
Sua disposição gráca segue a Lei 6.404/76, ou seja, os critérios de Liquidez
decrescente para contas do Ativo, e de Exigibilidade decrescente para contas do
passivo e Patrimônio Líquido.
Objetivos
Dentre os principais objetivos da projeção do balanço patrimonial, podem ser
mencionados: • Reunir todos os elementos patrimoniais do período orçado;
• Em termos nanceiros, informa a liquidez orçada (capacidade nanceira
no período orçado);
• Em termos econômicos, mostra a situação patrimonial da empresa;
• Possibilita a análise do Balanço Patrimonial projetado através de
indicadores como: liquidez, solvência geral, endividamento, imobilização,
rentabilidade, lucratividade, prazos médios, análise vertical, análise
horizontal e cálculo da taxa de retorno dos investimentos.
Referências
FREZATI, Fábio. Orçamento Empresarial. São Paulo: Atlas, 2000.
HOJI, Masakazu. Administração fnanceira: uma abordagem prática. 3. ed. São Paulo: Atlas,
2001.
LUNKES, Rogério João. Manual de orçamento. São Paulo: Atlas, 2003.
MOREIRA, José Carlos. Orçamento empresarial: manual de elaboração. 3.ed. São Paulo:
Atlas, 2002.
SOBANSKI, Jaert. J. Prática de orçamento empresarial: um exercício programado. 3 ed.
São Paulo: Atlas, 2000.
WELSCH, G. A. Orçamento empresarial. São Paulo: Atlas, 1996.
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Etapas do orçamento
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Orçamento de vendasThiago Coelho Soares
O Orçamento de vendas também pode ser denominado de orçamento de receitas.
Este é a quanticação do planejamento de vendas da empresa para o período
futuro analisado.
O planejamento de vendas tem que ser compatível com o nível de atividade que
possa ser executado pela empresa. O orçamento de vendas possui importância
fundamental no planejamento global da empresa, pois é a principal fonte de
entrada de recursos nanceiros. Além disto, o orçamento de vendas serve de base
para se elaborar os demais orçamentos.
Métodos para a previsão de vendas
Existem vários métodos de previsão de vendas e também diversas classicações.
As técnicas de previsão mais comumente utilizadas podem ser classicadas a
seguir:
1. em métodos qualitativos (envolvem opiniões e julgamentos de pessoas)
e quantitativos (envolvem processos matemáticos com base em dados
históricos);
2. em abordagem causal (identica as variáveis que inuenciaram as vendas
passadas e estimam o seu comportamento futuro para prever as vendas
futuras) e não-causal (analisa a série histórica de vendas e procura
projetar a futura, sem atentar para as causas que a condicionaram);
3. métodos indiretos (estimam, por exemplo, a demanda do setor que a
empresa atua e depois projeta para a empresa) e diretos (faz a previsão
diretamente para a empresa, sem avaliar o segmento no qual está
inserida).
Na sequência está expressa, de modo geral, a classicação dos métodos deprevisão de vendas:
a. Métodos de julgamento:
- opiniões da equipe de vendas;
- opiniões dos supervisores da divisão de vendas;
- opiniões dos executivos da empresa; e
- opiniões de especialistas.
b. Métodos estatísticos:
- análise de tendências;
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Pós-graduação
- análise correlacional;
- analogias históricas especiais; e
- método da transposição.
c. Métodos de nalidades especícas:- análises do segmento econômico;
- análises de linhas de produtos; e
- análises de usos nais de produtos.
d. Combinação de métodos.
A aplicação de métodos estatísticos é recomendável apenas quando se dispõe
de uma série histórica relevante e um corpo técnico habilitado. Não havendo
informações sucientes, ou existindo expectativa de mudança considerável do
comportamento futuro em relação ao passado, os métodos por julgamento são
mais adequados.
Na sequência, veremos os métodos estatísticos para se calcular a previsão de
venda.
Média, variância e desvio padrão
Para resumir dados quantitativos aproximadamente simétricos calcula-se a médiaaritmética. Se x
1, x
2, ..., x
n são os valores conhecidos, então, pode-se escrever a
média como:
x x x
n x
n
x
n
i
n
i
=+ + +
==∑1 2 1...
O desvio padrão é denido como o desvio quadrático médio da média, e é
calculada de uma amostra de dados como
s x x
n
x nx
n
i
n
i i
n
i2 1
2
1
2 2
1 1=
−
−=
−
−
= =∑ ∑( ) ( )
( )
_
Uma informação útil a considerar consiste que para qualquer conjunto de dados,
pelo menos 75% deles deve car dentro de uma distância de 2 (dois) desvio
padrão da média, i.e. entre x s− 2 e x s+ 2 . Assim o cálculo apresenta validade
estatística.
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Etapas do orçamento
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Calculando a média e desvio padrão pelo Excel
Para facilitar o entendimento destas ferramentas estatísticas, vamos à aplicação
de um exemplo utilizando o Excel.
Vejamos as vendas expressas na tabela a seguir:
Tabela 1: Vendas Expressas.Ano Vendas
Jan/2001 500
Jan/2002 600
Jan/2003 400
Jan/2004 500
Jan/2005 600
Jan/2006 ?
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Para calcular a média das vendas, podemos utilizar a equação média, como a
ilustração a seguir.
Figura 1: Cálculo da média das vendas no excel.Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
A etapa seguinte consiste em analisar o desvio padrão dessas sequências de
vendas.
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Pós-graduação
Figura 2: Desvio padrão de vendas.
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Com o desvio padrão calculado, temos que vericar se 75% dos elementos
estudados está entre dois desvios para mais ou para menos. Ou seja, se for
considerar dois desvios a menos da média, temos, aproximadamente, 352
unidades (520-83,66x2), se for considerar dois desvios a mais temos 767. Assim,
como todos os valores da série histórica estão no intervalo de 353 e 767 unidades,
o cálculo apresenta validade estatística.
Critérios de detalhamento do planejamento de vendas
Com a denição da previsão de vendas por meio da metodologia que se julgar
mais adequada, a etapa seguinte do orçamento de vendas corresponde à xação
das políticas de produtos, preços, distribuição e de comunicação. Ou seja, volta-se
a atenção para a elaboração do plano de vendas. A quanticação desse plano se
traduzirá no chamado Orçamento de Vendas.
Para elaborar um orçamento de vendas, é necessário ter:
• o conjunto de produtos a trabalhar (inclusive os novos produtos);
• os preços dos produtos por área e por período;
• o volume de vendas estimado por produto, por período e por área.
Ao elaborar o orçamento, é necessário vericar se o volume denido na etapa
de previsão de vendas é compatível com a capacidade de produção em termos
nanceiros, com a disponibilidade de recursos humanos, com a oferta de matérias-
primas e materiais indiretos e com a disponibilidade de fundos.
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Etapas do orçamento
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Calculando a projeção de vendas pela HP 12-C
Na sequência, será apresentado como denir a previsão de vendas por meio de
uma calculadora nanceira.
A imagem, a seguir, mostra as teclas da calculadora HP 12-C, em destaque, as
teclas em azul que são as teclas estatísticas que utilizaremos para efetuar os
cálculos.
Figura 3: Imagem da Calculadora HP.Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
Para facilitar a aplicação, veremos o seguinte exemplo:
Tabela 2: Vendas Expressas.
Ano Vendas
Jan/2001 500
Jan/2002 600
Jan/2003 400
Jan/2004 500
Jan/2005 600
Jan/2006 ?
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Para calcularmos a média, utilizamos a sequência a seguir:
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Pós-graduação
Figura 4: Sequencia de Cálculo.Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Assim, a média de vendas da empresa para o mês de janeiro é de 520 unidades.
Portanto, é possível calcular o desvio padrão, ou seja, a oscilação desta média.
Na sequência de cálculo, a seguir, temos o cálculo de desvio padrão.
Figura 5: Sequência de Cálculo.Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
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Etapas do orçamento
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Observem que a tendência de oscilação desta média é de 83,67 unidades. Assim,
podemos imaginar que o intervalo esperado de vendas é de 436,33 (520 – 83,67) a
603,67 (520+83,67).
Porém, para determinarmos, pelo método dos mínimos quadrados, a previsão devenda para janeiro de 2006 seria:
Figura 6: Sequência de Cálculo.Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Para janeiro de 2006 a expectativa seria de venda de 550 unidades.
A calculadora HP 12-C, utiliza o Método dos Mínimos Quadrados, ou Mínimos
Quadrados Ordinários (MQO), que é uma técnica de otimização matemática queprocura encontrar o melhor ajustamento para um conjunto de dados, tentando
minimizar a soma dos quadrados das diferenças entre o valor estimado e os dados
observados (tais diferenças são chamadas resíduos). É a forma de estimação mais
amplamente utilizada na econometria. Consiste em um estimador que minimiza a
soma dos quadrados dos resíduos da regressão, de forma a maximizar o grau de
ajuste do modelo aos dados observados.
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Pós-graduação
Referências
FREZATI, Fábio. Orçamento Empresarial. São Paulo: Atlas, 2000.
LUNKES, Rogério João. Manual de orçamento. São Paulo: Atlas, 2003.
MOREIRA, José Carlos. Orçamento empresarial: manual de elaboração. 3. ed. São Paulo:
Atlas, 2002.
SOBANSKI, Jaert. J. Prática de orçamento empresarial: um exercício programado. 3. ed.
São Paulo: Atlas, 2000.
WELSCH, G. A. Orçamento empresarial. São Paulo: Atlas, 1996.
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Etapas do orçamento
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Atividades de Autoaprendizagem
1) Associe as colunas de acordo com o que foi estudado no material didático:
(1) Métodos de julgamento:
(2) Métodos estatísticos:
(3) Métodos de nalidades
especícas:
( ) análises do segmento econômico.
( ) opiniões de especialistas.
( ) análise de tendências.
( ) análise correlacional.
( ) análises de linhas de produtos.
( ) opiniões dos supervisores dadivisão de vendas.
2) Calcule a média de vendas para janeiro de 2010 pela calculadora HP 12-C.
Ano Vendas
jan/01 10452
jan/02 15679
jan/03 13451
jan/04 14356
jan/05 11553
jan/06 17234
jan/07 14998
jan/08 15609
jan/09 13004
a) 14.037,33
b) 2.146,11
c) 15.333,33
d) 15.368,17
e) 15.000,00
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Pós-graduação
Atividades colaborativas
Exposição sobre:
Na atividade de autoaprendizagem, realizada nesta unidade, você calculou a
média de vendas para janeiro de 2010 com o auxílio de uma calculadora, os
seguintes valores:
Ano Vendas
jan/01 10452
jan/02 15679
jan/03 13451
jan/04 14356
jan/05 11553
jan/06 17234
jan/07 14998
jan/08 15609
jan/09 13004
Agora, descreva os passos para a resolução deste cálculo da média de vendas. Em
seguida, você deve explicar a importância do orçamento de vendas para o sucesso
do orçamento operacional.
Síntese
O processo orçamentário inicia-se pelas vendas estimadas, portanto, a
administração de vendas cria o problema mais importante e complexo no
procedimento orçamentário. É necessário denir a previsão de vendas, ou seja,
determinar a quantidade e o valor total dos produtos a vender, bem como calcular
os impostos, a partir de projeções de vendas elaboradas pela área de Marketing
por período de tempo. Assim, o ponto de partida do cálculo do orçamento é adenição de metas e objetivos pela alta administração, no qual é calculado o
orçamento de vendas para que se possam calcular os demais itens do orçamento.
Saiba Mais
LUNKES, Rogério João. Manual de orçamento. São Paulo: Atlas, 2003.
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Elaboração do orçamento
Unidade 3
Objetivos de Aprendizagem • Conhecer a técnica orçamentária como um instrumento de planejamento
das atividades de uma empresa;
• Compreender e aplicar as técnicas de projeção e a elaboração doorçamento.
Introdução
Uma das etapas do processo de planejamento é caracterizada pela necessidade de
planejar o curto prazo. Esta elaboração consiste em elaborar planos operacionais
de produção e vendas, além da mensuração econômico-nanceira deste plano.
Assim, um orçamento começa a ser elaborado com, pelo menos, três meses deantecedência da sua implementação. O primeiro passo é identicar o inventário
das hipóteses e, posteriormente, escolher as hipóteses que podem ser validadas,
gerando a implementação destas hipóteses e acompanhamento dos resultados.
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Pós-graduação
Elaboração do orçamentoThiago Coelho Soares
O orçamento operacional, ou de período, envolve as receitas e custos, sendo
orientado pelos objetivos e metas propostos pelo comitê orçamentário. Os
componentes do orçamento operacional são: Orçamento de vendas, Orçamento
de Produção, Orçamento de Despesas Operacionais, Projeção das Demonstrações
Contábeis.
Se a empresa considera não adequados os cálculos planejados e apurados,
deverão ser propostas modicações nos orçamentos de operações e de capital
(investimento), a m de buscar alterações que atendam aos níveis de atividades
que conduzirá ao objetivo planejado, estabelecido, inicialmente, pela alta
administração. O planejamento estratégico da empresa é expresso, na maioriadas vezes, na forma de um orçamento detalhado, abrangente e integrado. O
desenvolvimento do orçamento (budget) empresarial requer uma visão global e
razoavelmente detalhada do futuro da empresa (ISHISAKI, 2003).
A Figura 1, em linhas gerais, descreve o uxo de atividades e informações que
detalham a elaboração do orçamento (budget) empresarial para o período que
está sendo planejado, seguindo uma rotina sequencial para a visualização das
decisões nanceiras planejadas.
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Elaboração do orçamento
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METAS E OBJETIVOS ESTABELECIDOS
ORÇAMENTO
DE
O
PERAÇÃO
ORÇAMENTO DE VENDAS ORÇAMENTO DE OUTRAS RECEITAS
ORÇAMENTO DE PRODUÇÃO
ORÇAMENTO DE DESPESAS CORPORATIVAS (despesas comerciais e administrativas)
ORÇAMENTO DE CAPITAL (investimento)
Orçamento de compra demartéria-prima
Orçamento de fluxode caixa
Demonstração deResultado Projetado
Balanço PatrimonialProjetado
Orçamento de despesasadministrativas
Orçamento de despesasadministrativas
Orçamento de despesasindiretas de produção
Orçamento de despesasdiretas de vendas
Orçamento de despesasindiretas de vendas
Orçamento de outrasdespesas
Orçamento de outrasdespesas e/ou receitas
Orçamento de despesase/ou receitas financeiras
Orçamento de mãode obra direta
Orçamento de despesaspróprias (custo indireto
de produção)
Composto de:
Figura 1: Sequência de cálculo para o orçamento empresarial.Fonte: Ishisaki, 2003.
Um orçamento operacional de uma empresa compõe-se de vários suborçamentos,
que para referenciá-los, os designaremos como orçamentos, sendo alguns
deles: orçamento de vendas, orçamento de despesas comerciais, orçamento de
matérias-primas, etc.. A Figura 2 ilustra, apesar de não ser completa, a sequência
dos orçamentos para compor o Orçamento Operacional.
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56
Pós-graduação
A gura demonstra parte do processo orçamentário composto pelos orçamentos.
Segundo Gomes (2000), o Orçamento se divide em 9 partes, conforme descrito a
seguir:
• Orçamento de vendas;
• Orçamento de quantidades a produzir;
• Orçamento de matérias-primas e compras;
• Orçamento de mão-de-obra direta;
• Orçamento das despesas do edifício (despesas xas);
• Orçamento dos custos indiretos de fabricação;
• Orçamento das despesas comerciais e administrativas;
• Orçamento do ativo permanente; e
• Orçamento de caixa.
Orçamento de Vendas
Orçamento dequantidades a produzir
Orçamento de Caixa(e empréstimos)
Projeção da
Demonstração deResultados
Projeção do Balanço
Patrimonial
Projeção da Dem.das Origens e Aplicações
de Recursos
Orçamento do AtivoPermanente (inclui os
investimentos)
Orçamento da Mão deObra Direta
Orçamento dosMateriais de Produção
Orçamento dos CustosIndiretos de Fabricação
Orçamento das DespesasAdministrativas e outras
Orçamento das DespesasComerciais e de Promoção
Figura 2: Elaboração do Orçamento.Fonte: Gomes, 2000.
Para a elaboração do orçamento empresarial, Hoji (2010) apresenta os seguintes
orçamentos especícos:
• grupo 1: orçamentos de vendas;
• grupo 2: orçamentos de produção;
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Elaboração do orçamento
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• grupo 3: orçamentos de gastos e despesas;
• grupo 4: orçamentos de compras e vendas;
• grupo 5: orçamentos de investimentos; e
• grupo F: orçamentos de nanciamentos.
Para facilitar a visualização e o acompanhamento das diversas etapas da
elaboração do orçamento, apresenta-se o esquema básico de uxo de dados, na
Figura 3.
Figura 3: Esquema básico de uxo de dados.Fonte: Hoji, 2010.
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Pós-graduação
Na sequência, veremos um estudo de caso onde elaboraremos o orçamento para
a Cia OK.
Vejamos o estudo de caso elaborado pelo professor José Carlos Vieira (2010) e
adaptado pelo professor Thiago Coelho Soares (2010).
A empresa Cia OK produz dois produtos: Sim e Bom. O processo orçamentário
normalmente começa em outubro, antes do m do período contábil em 31 de
dezembro. Assumi-se que não existem mudanças no nível geral de preços, os
valores dos ativos permanecerão constantes.
Tabela 1: Projeção do Resultado para 31.12.09 – Cia OK.
Projeção do Resultado para 31.12.09 – Cia OK
Vendas 405.000
Custos (240.000)
Margem Bruta 165.000
Despesas de Vendas e Administrativas (75.000)
Lucro antes do Imposto de Renda 90.000
Imposto de Renda (30%) (27.000)
Lucro Líquido 63.000
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Tabela 2: Balanço Patrimonial em 31.12.09 - Cia Ok.
Balanço Patrimonial em 31.12.09 - Cia Ok
Ativo Passivo
Ativo Circulante Passivo Circulante
Disponibilidade 15.000 Fornecedores 15.000
Contas a Receber 60.000 Impostos a Pagar 27.000
Estoques
Patrimônio Líquido Matérias-Primas 4.950 Produtos Acabados 18.050 Capital Social 450.000
Ativo Permanente Reservas 180.000
Imobilizado 750.000 Lucros Acumulados 78.000
Depreciação Acumulada (98.000)
Total 750.000 Total 750.000
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
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Elaboração do orçamento
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Informações adicionais para Elaboração do Orçamentode 2010.
Projeção de Vendas
Tabela 3: Projeção de Vendas para 2010.
Produto SIM BOM
Preço Unitário 35,00 50,00
Volume de vendas em unidades
1° Trimestre 3.750 4.500
2° Trimestre 3.000 7.500
3° Trimestre 4.500 5.250
4° Trimestre 3.750 6.750
Total 15.000 24.000
Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
Custos Diretos
Tabela 4: Custos Diretos para 2010.
Horas de mão-de-obranecessárias por produto
Salário/HoraCusto da mão-de-obradireta por unidade
Sim Bom Sim Bom
Dep. Corte 1,5 1,0 $2,00 $3,00 $2,00
Dep. Montagem 2,0 1,5 $2,00 $4,00 $3,00
Dep. Acabamento 0,5 0,5 $3,00 $1,50 $1,50
Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
Tabela 5: Quantidade de Matéria-Prima por produto.
Quantidade de Matéria-prima estimada
Matéria-prima “A” 1,0/un. para cada unidade do produto SIM
Matéria-prima “B” 2,0/un. para cada unidade do produto BOM
Custos Estimados
Matéria-prima “A” $2,50 por unidade
Matéria-prima “B” $3,00 por unidade
Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
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Pós-graduação
Custos Indiretos
Tabela 6: Custos Indiretos de Fabricação.
Custos Fixos
Depreciação 30.000 (ano)
Taxas e seguros 10.000 (ano)
Salário dos supervisores 15.000 (ano)
Custos Variáveis SIM BOM
Mão-de-obra indireta 0,50 0,75
Material indireto 0,75 0,75
Energia elétrica 0,50 0,75
Total variável 1,75 2,25
Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
Projeção de estoques
Tabela 7: Projeção de estoques de produtos acabados para 2010.
Produtos Acabados Estimativa de Estoque Inicial Estimativa de Estoque Final
Sim 423 unidades 1/5 das vendas esperados
para o próximo trimestre
Bom 675 unidades 1/5 das vendas esperadospara o próximo trimestre
Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
Obs.: Em ambos os produtos, o estoque nal será valorizado pelo custeio variável.
O estoque nal do último trimestre é igual ao dobro do estoque nal do terceiro
semestre.
Tabela 8: Projeção de estoques de matéria-prima para 2010.
Matérias-primas Estimativa de Estoque Inicial Estimativa de Estoque Final
A 1.000 unidades 1/2 do consumo dotrimestre seguinte
B 1.500 unidades 1/2 do consumo dotrimestre seguinte
Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
Obs.: O estoque do último trimestre é igual à metade do estoque do terceiro
trimestre.
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Elaboração do orçamento
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Despesas Administrativas e de vendas
Tabela 9: Despesas para 2010.
Despesas Administrativas
Salários Administrativos 54.000
Despesas Fixas 3.000
Outras Despesas 3.000
Despesas de Vendas
Salários 45.000
Propaganda 15.000
Fonte: Elaborada pelo autor, 2011.
Projeção do Orçamento de Caixa
Receita de Vendas • 60% são recebidos à vista e o restante no trimestre seguinte.
Saídas de Caixa
• Custos de Produção: mão-de-obra direta, material direto, custos variáveis
são desembolsados no mês que ocorreram. • Custos Fixos Indiretos são pagos trimestralmente em parcelas iguais.
• Outros Custos: taxas no montante de 27.000 serão pagas trimestralmente
em parcelas iguais durante o ano.
As despesas de capital foram assim planejadas
1° Trimestre 15.000
2° Trimestre 22.000
3° Trimestre 12.000
4° Trimestre 30.000
• Credores diversos: o saldo de 15.000 permanecerá inalterado durante o ano.
Após a apresentação dos dados para a elaboração orçamentária, faremos a montagem
do orçamento. Observem que possuímos as informações necessárias para a elaboração
do orçamento para o ano de 2010. Observem que temos Demonstração do Resultado
para 2009, Balanço Patrimonial de 2009, Projeção de Vendas para 2010, Custos Diretos
para 2010, Quantidade de matéria-prima por produto, Custos Indiretos de Fabricação,
Projeção de estoques de produtos acabados para 2010, Projeção de estoques de
matéria-prima para 2010, Despesas para 2010 e Projeção do Orçamento de Caixa.
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Pós-graduação
Inicialmente, começamos pelo orçamento de vendas. É no orçamento de vendas
que a empresa determina quais produtos, onde, a que preço e quantas unidades se
projetam vender no período orçamentário.
Vejamos a tabela a seguir.
Tabela 10: Orçamento de Vendas.
Trimestre
Unidades 1,00 2,00 3,00 4,00 Total
Produto Sim 3.750,00 3.000,00 4.500,00 3.750,00 15.000,00
Produto Bom 4.500,00 7.500,00 5.250,00 6.750,00 24.000,00
Faturamento
Produto Sim 131.250,00 105.000,00 157.500,00 131.250,00 525.000,00
Produto Bom 225.000,00 375.000,00 262.500,00 337.500,00 1.200.000,00
Total 356.250,00 480.000,00 420.000,00 468.750,00 1.725.000,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Observem que temos para cada trimestre, a quantidade em unidades físicas vendidas
para cada produto nas primeiras linhas da tabela. Estas informações podem ser
extraídas da tabela 3.
Na sequência, temos os valores da receita de cada produto. Esta tabela ilustrativa
não necessariamente faz parte do orçamento das empresas, serve apenas paraidenticarmos como encontramos o faturamento para cada produto.
Tabela 11: Faturamento por produto.
Produto/Trimestre Unidade Preço Faturamento
Produto Sim /1º.T 3.750 35,00 131.250,00
Produto Sim /2º.T 3.000 35,00 105.000,00
Produto Sim /3º.T 4.500 35,00 157.500,00
Produto Sim /4º.T 3.750 35,00 131.250,00
Produto Sim /ano 15.000 35,00 525.000,00
Produto Bom /1º.T 4.500 50,00 225.000,00
Produto Bom /2º.T 7.500 50,00 375.000,00
Produto Bom /3º.T 5.250 50,00 262.500,00
Produto Bom /4º.T 6.750 50,00 337.500,00
Produto Bom /ano 24.000 50,00 1.200.000,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010
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Elaboração do orçamento
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Vejamos o exemplo do produto SIM para o primeiro trimestre. A quantidade
vendida é de 3.750 unidades a preço de $35,00, gerando a receita de $131.250.
Veriquem que temos a expressão das vendas em unidades e em receita
(lembrando que a receita é a multiplicação da quantidade vendida pelo preço de
venda do produto).
Com o orçamento de vendas elaborado, a etapa seguinte é iniciar o orçamento
de produção. A primeira etapa deste orçamento consiste em determinar a
quantidade de produtos necessária a serem produzidas de acordo com os
estoques da empresa e o volume a ser comercializado. Vejamos a tabela a seguir.
Tabela 12: Orçamento de Produção.
Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 Total
Em Unidades
Produto Sim
Estoque Final 600,00 900,00 750,00 1.500,00
(+) Vendas 3.750,00 3.000,00 4.500,00 3.750,00
(=) Total 4.350,00 3.900,00 5.250,00 5.250,00
(-) Estoque Inicial 423,00 600,00 900,00 750,00
(=) Produção Necessária 3.927,00 3.300,00 4.350,00 4.500,00 16.077,00
Produto Bom
Estoque Final 1.500,00 1.050,00 1.350,00 2.700,00
(+) Vendas 4.500,00 7.500,00 5.250,00 6.750,00
(=) Total 6.000,00 8.550,00 6.600,00 9.450,00
(-) Estoque Inicial 675,00 1.500,00 1.050,00 1.350,00
(=) Produção Necessária 5.325,00 7.050,00 5.550,00 8.100,00 26.025,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Observem que temos a separação da necessidade de produção por produto.
Assim, para o primeiro trimestre, temos para o produto SIM um estoque inicial
de 600 peças, pois um quinto das vendas é esperado que vire estoque para o
próximo trimestre (informação na tabela 7). As vendas de 3.750 peças gerando
uma quantidade total a ser produzida de 4.350 peças. Porém, como existe um
estoque inicial de 423 peças, a produção efetiva a ser elaborada para o produto
SIM no primeiro trimestre é de 3.927 unidades.
Observe que o estoque nal do primeiro trimestre é o estoque inicial do segundo,
por esta razão, temos 600 peças como estoque inicial no segundo trimestre.
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Pós-graduação
Com o nível de produção denido para cada produto em cada trimestre, a etapa
seguinte consiste em determinar quantidade de matéria-prima necessária para a
produção denida. A tabela, a seguir, identica a quantidade de matéria-prima.
Tabela 13: Orçamento de Consumo de Matéria-prima.
Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 Total
Em Unidades
Produto Sim
Produção Necessária 3.927,00 3.300,00 4.350,00 4.500,00 16.077,00
(x) Taxa de consumo 1,00 1,00 1,00 1,00 1,00
(=) Consumo de MP 3.927,00 3.300,00 4.350,00 4.500,00 16.077,00
Produto Bom
Produção Necessária 5.325,00 7.050,00 5.550,00 8.100,00 26.025,00
(x) Taxa de consumo 2,00 2,00 2,00 2,00 2,00
(=) Consumo de MP 10.650,00 14.100,00 11.100,00 16.200,00 52.050,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Observe que a produção necessária identicada no orçamento de produção
(tabela 12), multiplicado pela taxa de consumo da matéria-prima (tabela 5)
corresponderá à quantidade total de matéria-prima necessária para a organizaçãoproduzir a quantidade de produtos à comercialização.
Com esta etapa denida, identicamos a quantidade monetária de matéria-prima
necessária a ser comprada de acordo com o estoque existente. A tabela, a seguir,
identica o Orçamento de Compra de Matéria-Prima (MP).
Tabela 14: Orçamento de Compra de Matéria-Prima.
Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 Total
Em Unidades
A. Produto Sim
Estoque Final 1.650,00 2.175,00 2.250,00 1.125,00
(+) Consumo 3.927,00 3.300,00 4.350,00 4.500,00
(=) Total 5.577,00 5.475,00 6.600,00 5.625,00
(-) Estoque Inicial 1.000,00 1.650,00 2.175,00 2.250,00
(=) Compras Unidades 4.577,00 3.825,00 4.425,00 3.375,00
continua
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Elaboração do orçamento
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Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 Total
(x) Preço Unitário 2,50 2,50 2,50 2,50
(=) Total dasCompras ($)
11.442,50 9.562,50 11.062,50 8.437,50 40.505,00
B. Produto Bom
Estoque Final 7.050,00 5.550,00 8.100,00 4.050,00
(+) Consumo 10.650,00 14.100,00 11.100,00 16.200,00
(=) Total 17.700,00 19.650,00 19.200,00 20.250,00
(-) Estoque Inicial 1.500,00 7.050,00 5.550,00 8.100,00
(=) Compras Unidades 16.200,00 12.600,00 13.650,00 12.150,00
(x) Preço Unitário 3,00 3,00 3,00 3,00(=) Total dasCompras ($)
48.600,00 37.800,00 40.950,00 36.450,00 163.800,00
Total Geral (A+B) 60.042,50 47.362,50 52.012,50 44.887,50 204.305,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Começamos a tabela com o estoque nal de MP, este valor corresponde à metade
do consumo necessário para o trimestre que é 3.927 dividido por 2 (informação
na tabela 8). O consumo foi identicado na tabela anterior. Assim, teríamos a
quantidade total de matéria-prima a ser comprada. Porém, como existem emestoque mil unidades (informação na tabela 8), a quantidade efetiva de compras
é de 4.577 unidades. Considerando o preço de venda de $2,50 por unidade, o
total do orçamento de compras para o produto SIM no primeiro trimestre é de
$11.442,50.
Para se ter a quantidade de dispêndio com MP, basta somar o gasto com cada
produto, assim, o total do primeiro trimestre é a soma da quantidade necessária
a ser comprada do produto SIM ($11.442,50) com o do produto BOM ($48.600),
totalizando $60.042,50.
Com a quantidade de matéria-prima necessária para a produção identicada, a
etapa seguinte consiste em identicar a quantidade de funcionários necessária
para transformar a matéria-prima em produto acabado. A tabela, a seguir, mostra
o Orçamento de Mão-de-Obra direta.
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Pós-graduação
Tabela 15: Orçamento de Mão-de-Obra direta.
Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 Total
Departamento de corteA. Produto Sim
Produção 3.927,00 3.300,00 4.350,00 4.500,00 40.505,00
(x) Horas por produto 1,50 1,50 1,50 1,50
(=) Total de horas 5.890,50 4.950,00 6.525,00 6.750,00 24.115,50
(x) Salário/Hora 2,00 2,00 2,00 2,00
(=) Total ($) 11.781,00 9.900,00 13.050,00 13.500,00 48.231,00
B. Produto Bom
Produção 5.325,00 7.050,00 5.550,00 8.100,00 163.800,00
(x) Horas por produto 1,00 1,00 1,00 1,00
(=) Total de horas 5.325,00 7.050,00 5.550,00 8.100,00 26.025,00
(x) Salário/Hora 2,00 2,00 2,00 2,00
(=) Total ($) 10.650,00 14.100,00 11.100,00 16.200,00 52.050,00
Total do Departamento (A+B) 22.431,00 24.000,00 24.150,00 29.700,00 100.281,00
Departamento de Montagem
C. Produto Sim 1,00 2,00 3,00 4,00 Total
Produção 3.927,00 3.300,00 4.350,00 4.500,00 16.077,00
(x) Horas por produto 2,00 2,00 2,00 2,00
(=) Total de horas 7.854,00 6.600,00 8.700,00 9.000,00 32.154,00
(x) Salário/Hora 2,00 2,00 2,00 2,00
(=) Total ($) 15.708,00 13.200,00 17.400,00 18.000,00 64.308,00
D. Produto Bom - - - - -
Produção 5.325,00 7.050,00 5.550,00 8.100,00 163.800,00
(x) Horas por produto 1,50 1,50 1,50 1,50
(=) Total de horas 7.987,50 10.575,00 8.325,00 12.150,00 39.037,50
(x) Salário/Hora 2,00 2,00 2,00 2,00(=) Total ($) 15.975,00 21.150,00 16.650,00 24.300,00 78.075,00
Total do Departamento (C+D) 31.683,00 34.350,00 34.050,00 42.300,00 142.383,00
Departamento de Acabamento
E. Produto Sim
Produção 3.927,00 3.300,00 4.350,00 4.500,00 16.077,00
(x) Horas por produto 0,50 0,50 0,50 0,50
(=) Total de horas 1.963,50 1.650,00 2.175,00 2.250,00 8.038,50
(x) Salário/Hora 3,00 3,00 3,00 3,00
(=) Total ($) 5.890,50 4.950,00 6.525,00 6.750,00 24.115,50
continua
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Elaboração do orçamento
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Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 Total
F. Produto Bom
Produção 5.325,00 7.050,00 5.550,00 8.100,00 163.800,00
(x) Horas por produto 0,50 0,50 0,50 0,50
(=) Total de horas 2.662,50 3.525,00 2.775,00 4.050,00 13.012,50
(x) Salário/Hora 3,00 3,00 3,00 3,00
(=) Total ($) 7.987,50 10.575,00 8.325,00 12.150,00 39.037,50
Total do Departamento (E+F) 13.878,00 15.525,00 14.850,00 18.900,00 63.153,00
Total da Mão-de-Obra Direta(corte, montagem e acabamento)
67.992,00 73.875,00 73.050,00 90.900,00 305.817,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Observe que o orçamento de mão-de-obra direta é feita por departamento, assim,
temos o total gasto com funcionários de produção para os departamentos de
corte, montagem e acabamento.
Em cada departamento, calculamos, em separado, a necessidade de mão-de-obra
para cada produto. Por exemplo, no primeiro trimestre, o produto SIM no setor
de corte terá custo de $11.781,00, pois a quantidade a ser produzida é de 3.927
unidades (tabela 13), sendo que cada produto leva 1,50 hora para ser elaborado
(tabela 4), totalizando 5.890,50 horas necessárias para cortar o produto.
Considerando que o custo da hora é de $2,00 (tabela 4), temos um valor total a
ser despedido de $11.781,00. Ao repetir o cálculo com o produto BOM, temos o
orçamento de mão-de-obra para o setor de corte para o primeiro trimestre.
Tendo o valor de mão-de-obra para os produtos SIM e BOM em todos os setores do
processo produtivo, chegamos ao valor total da mão-de-obra direta para o trimestre
$67.992,00 (11.781,00 + 10.650,00 + 15.708,00 + 15.975,00 + 5.890,50 + 7.987,50).
Denido o custo da mão-de-obra, a etapa orçamentária seguinte é a denição doorçamento de custos indiretos de fabricação (CIF). A tabela, a seguir, identica
estes valores.
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Pós-graduação
Tabela 16: Orçamento de Custos Indiretos de Fabricação.
Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 Total
Custos VariáveisProduto Sim
Produção 3.927,00 3.300,00 4.350,00 4.500,00 16.077,00
Custo Unitário 1,75 1,75 1,75 1,75
Mão-de-Obra Indireta 1.963,50 1.650,00 2.175,00 2.250,00 8.038,50
Material Indireto 2.945,25 2.475,00 3.262,50 3.375,00 12.057,75
Energia Elétrica 1.963,50 1.650,00 2.175,00 2.250,00 8.038,50
Total 6.872,25 5.775,00 7.612,50 7.875,00 28.134,75
Produto bom
Produção 5.325,00 7.050,00 5.550,00 8.100,00 163.800,00
Custo Unitário 2,25 2,25 2,25 2,25
Mão-de-Obra Indireta 3.993,75 5.287,50 4.162,50 6.075,00 19.518,75
Material Indireto 3.993,75 5.287,50 4.162,50 6.075,00 19.518,75
Energia Elétrica 3.993,75 5.287,50 4.162,50 6.075,00 19.518,75
Total 11.981,25 15.862,50 12.487,50 18.225,00 58.556,25
Custos Fixos
Depreciação 7.500,00 7.500,00 7.500,00 7.500,00 30.000,00
Taxas e seguros 2.500,00 2.500,00 2.500,00 2.500,00 10.000,00
Salários deSupervisores
3.750,00 3.750,00 3.750,00 3.750,00 15.000,00
Totais xos 13.750,00 13.750,00 13.750,00 13.750,00 55.000,00
Total Geral 32.603,50 35.387,50 33.850,00 39.850,00 141.691,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
A primeira etapa do Orçamento de Custos Indiretos de Fabricação consiste em
vericar os custos indiretos que são variáveis, tais como Mão-de-obra indireta,Material indireto e Energia elétrica. Estes valores somados correspondem a $1,75
por produto. Ao levarmos em consideração a quantidade a ser produzida de 3.927
peças, se tem o custo indireto total para o produto SIM de $6.872,25. Este cálculo
é repetido também para o produto BOM (produção de 5.325 multiplicado pelo
custo unitário de 2,25, totalizando $11.981,25).
A segunda etapa do orçamento consiste em somar os custos indiretos que
são xos, tais como depreciação ($7.500), Taxas e Seguros ($2.500), Salário de
Supervisores ($3.750). Assim, tem-se o orçamento de custos indiretos somando-se
os custos indiretos variáveis com os indiretos xos.
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Elaboração do orçamento
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Para a montagem deste orçamento, se faz necessário identicar as informações
que se encontram na tabela 6.
A etapa seguinte da elaboração orçamentária corresponde à identicação dos
estoques nais. Pode ser elaborado o Orçamento Estoque Final de ProdutosAcabados e Orçamento de Estoque de Matéria-prima. A tabela, a seguir, identica
tais valores.
Tabela 17: Orçamento Estoque Final de Produtos Acabados.
Produto Sim Bom
Matéria-prima 40.505,00 163.800,00
(+) Mão-de-Obra direta 136.654,50 169.162,50
(+) Custos Variáveis indiretos 28.134,75 58.556,25
(=) Custo de produção 205.294,25 391.518,75
(/) Quantidade fabricada 16.077,00 26.025,00
(=) Custo variável unitário 12,77 15,04
(x) Estoque nal de produtos (un.) 1.500,00 2.700,00
(=) Estoque fnal de produtos ($) 19.154,16 40.618,66
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
O valor da matéria-prima corresponde ao total das compras identicadas no
orçamento de matéria-prima. O valor da mão-de-obra direta no orçamento de
mão-de-obra direta (produto SIM será a soma do corte -$48.231-, montagem
-$64.308- e acabamento -$24.115,50). Os custos variáveis indireto no orçamento
de custos indiretos de fabricação. Como o custeio adotado é o custeio direto,
os demais custos não fazem parte do cálculo. Assim, somando os três custos,
temos o custo de produção, que dividido pela produção necessária no período
(orçamento de produção), tem-se o custo de cada produto (40.505,00+136.654,50
+28.134,75=. 205.294,25, dividido por 16.077 produtos fabricados, temos $12,77 de
custo unitário).
Considerando o estoque nal de produtos (1.500) encontrado no quarto trimestre
do orçamento de produção, temos o valor do estoque nal, multiplicando o
estoque nal em unidades pelo custo unitário do produto (1.500x12,77=19.154,16).
A etapa seguinte é o cálculo do Orçamento de Estoque de Matéria-prima.
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Pós-graduação
Tabela 18: Orçamento de Estoque de Matéria-prima.
Matéria-prima A B
Estoque nal (un.) 1.125,00 4.050,00
(x) Custo Unitário 2,50 3,00
(=) Estoque Final 2.812,50 12.150,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Identicamos o valor do estoque nal de matéria-prima no orçamento de compra
de matéria-prima (quarto trimestre). Este valor, multiplicado pelo valor de
aquisição da mercadoria, gera o estoque nal de MP em unidades monetárias.
Com todos os orçamentos, até então elaborados, se torna possível elaborar o
Orçamento de Custos dos Produtos Vendidos. Vejamos a tabela a seguir.
Tabela 19: Orçamento de Custos dos Produtos Vendidos.
1. Estoque inicial de Matéria-prima 4.950,00
2. (+) Compras 109.500,00
3. (=) Matéria-prima disponível 114.450,00
4. (-) Estoque nal de matéria-prima 14.962,50
5. (=) Matéria-prima consumida na produção 99.487,50
6. (+) Custo da Mão-de-obra Direta 305.817,00
7. (+) Custo Indireto de Fabricação 141.691,00
8. (=) Custo de Produção Orçado 546.995,50
9. (+) Estoque inicial de produtos acabados 18.050,00
10. (-) Estoque nal de produtos acabados 59.772,82
11. (=) Custo Orçado dos Produtos Vendidos 505.272,68
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Para identicar o Orçamento de Custos dos Produtos Vendidos, é necessário
identicar o estoque inicial de MP (balanço patrimonial ano anterior) somar aovalor de MP comprada (orçamento de matéria-prima), diminuir o estoque nal
de MP (orçamento de matéria-prima). Na sequência, somar o custo de mão-de-
obra direta (orçamento de mão-de-obra), somar os custos indiretos de fabricação
(orçamento do CIF). Até este ponto, temos o orçamento do custo de produção.
Deste valor soma-se o estoque inicial de produtos acabados (balanço patrimonial
ano anterior) e desconta-se o estoque nal de produtos acabados (Orçamento
Estoque Final de Produtos Acabados). Assim, temos o custo do produto vendido.
Com toda a parte operacional elaborada, a etapa seguinte consiste em elaborar o
Orçamento de despesas de capital, conforme a tabela a seguir.
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Elaboração do orçamento
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Tabela 20: Orçamento de despesas de capital.
Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 Total
Custos Variáveis
Despesas de Capital 15.000,00 22.000,00 12.000,00 30.000,00 79.000,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
O Orçamento de despesas de capital consiste nas despesas de capital que a
organização incorreu ao longo do período orçamentário analisado.
Na sequência, pode ser elaborado o Orçamento de Caixa. Esta parte do orçamento
é muito semelhante ao Fluxo de caixa, por isso, alguns autores considerem que
ambos têm o mesmo signicado e importância. É a parte do plano orçamentário quevisa prever as entradas e saídas de recursos durante o período orçado, objetivando
antecipar as prováveis datas em que haverá falta ou excedentes de caixa.
A tabela, a seguir, demonstra o orçamento de Caixa, considerando o estudo de
caso analisado.
Tabela 21: Orçamento de Caixa.
Trimestre
1,00 2,00 3,00 4,00 TotalCustos Variáveis
Saldo Inicial 15.000,00 (6.138,00) 126.487,00 280.324,50 15.000,00
Entradas 273.750,00 430.500,00 444.000,00 449.250,00 1.597.500,00
Vendas à vista 213.750,00 288.000,00 252.000,00 281.250,00 1.035.000,00
Vendas a prazo 60.000,00 142.500,00 192.000,00 168.000,00 562.500,00
Saídas 294.888,00 297.875,00 290.162,50 324.887,50 1.207.813,00
Compras 60.042,50 47.362,50 52.012,50 44.887,50 204.305,00
Mão-de-obra direta 67.992,00 73.875,00 73.050,00 90.900,00 305.817,00
Custos Indiretos 25.103,50 27.887,50 26.350,00 32.350,00 111.691,00
Desp. Adm. e de vendas 120.000,00 120.000,00 120.000,00 120.000,00 480.000,00
Investimento de capital 15.000,00 22.000,00 12.000,00 30.000,00 79.000,00
Taxas e impostos 6.750,00 6.750,00 6.750,00 6.750,00 27.000,00
Saldo fnal (6.138,00) 126.487,00 280.324,50 404.687,00 404.687,00
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
O nosso orçamento de caixa começa com $15.000 correspondente à disponibilidade
em caixa no início do período (balanço patrimonial do ano anterior).
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Pós-graduação
Na sequência, as vendas do trimestre são separadas em vendas à vista (que são
contabilizadas no próprio trimestre) e a prazo que são contabilizadas no período
posterior. Por exemplo, no primeiro trimestre, temos vendas totais orçadas no
nosso orçamento de vendas de $356.250,00. Estas vendas são recebidas 60% a
vista e o restante no trimestre seguinte. Desta forma, temos $356.250 multiplicado
por 60%, ou seja, $213.750 como valor recebido à vista no mesmo trimestre. Já
os outros 40% no trimestre seguinte $142.500. Como valor a prazo no primeiro
trimestre tem no balanço patrimonial do ano anterior contas a receber de $60.000.
Todos os custos e despesas são desembolsados no mesmo mês que ocorrem e por
esta razão estão no uxo de caixa no período correspondente. Assim, o saldo nal
de caixa corresponde à soma do saldo inicial de caixa mais o total das entradas,
menos o total das saídas. Por exemplo, no primeiro trimestre temos saldo inicial
de $15.000 mais $273.750 de entradas, menos $294.888 de saídas, gerando umsaldo nal de caixa de menos $6.138. Podemos observar que o caixa inicial do
próximo período é o nal do período anterior.
Para vericar o resultado projetado para o período orçamentário, é elaborada a
DRE projetada. Tal demonstrativo é obtido a partir dos orçamentos de vendas,
produção e despesas operacionais e envolve: receita operacional líquida, custo
dos produtos vendidos, despesas operacionais e lucro líquido operacional.
Tabela 22: Projeção da Demonstração de Resultado do Exercício.
Vendas 1.725.000,00
Custo dos Produtos Vendidos 600.077,68
Lucro Bruto 1.124.922,32
Despesas de vendas 240.000,00
Despesas de capital 79.000,00
Despesas Tributárias -
Despesas administrativas 240.000,00
Lucro antes do IR 565.922,32
Provisão para imposto de renda (40%) 226.368,93
Lucro líquido 339.553,39
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
Observem que temos as vendas totais extraídas do orçamento de vendas. O custo
do produto vendido é extraído do orçamento de custo do produto vendido. A
diferença entre estes dois indicadores corresponde ao lucro bruto. Na sequência,
descontam-se as despesas de venda (enunciado), de capital (orçamento de
capital), tributárias e administrativas (enunciado) do lucro bruto e chega-se ao
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Elaboração do orçamento
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LAIR (Lucro Antes do Imposto de Renda). Neste caso, temos 40% de imposto de
renda sobre o lucro antes do IR. Descontando o IR de lucro antes do IR, temos o
lucro líquido para a empresa.
Depois de calcular o demonstrativo do resultado do exercício, podemos nalizaro orçamento com o Balanço Patrimonial. A disposição gráca segue a Lei
6.404/76, ou seja, os critérios de “Liquidez decrescente” para contas do Ativo e de
“Exigibilidade decrescente” para contas do passivo e Patrimônio Líquido.
Tabela 23: Projeção do balanço patrimonial.
Balanço Patrimonial em 31.12.X8 - Cia Ok
Ativo Passivo
Ativo Circulante 666.922,32 Passivo Circulante 241.368,93
Disponibilidade 404.687,00 Fornecedores 15.000,00
Contas a Receber 187.500,00 Impostos a Pagar 226.368,93
Estoques 74.735,32
Matérias-Primas 14.962,50 Patrimônio Líquido 1.047.553,39
Produtos Acabados 59.772,82 Capital Social 450.000,00
Ativo Permanente 622.000,00 Reservas 180.000,00
Imobilizado 750.000,00 Lucros Acumulados 417.553,39
Depreciação Acumulada (128.000,00)
Total 1.288.922,32 Total 1.288.922,32
Fonte: Elaborada pelo autor, 2010.
No ativo circulante, temos a disponibilidade que é o valor nal do orçamento de
caixa. As contas a receber são as vendas a prazo do último trimestre que não
apareceram no uxo de caixa. Os estoques estão calculados nos orçamentos
de estoques de produtos e matéria-prima. No ativo permanente, o imobilizado
permanece inalterado se comparado com o ano anterior e a depreciação
acumulada representa a depreciação que já se encontrava no balanço patrimonial
do ano anterior, mais a depreciação deste ano (orçamento de CIF).
No passivo circulante, temos os fornecedores (como consta no enunciado
permanecem inalterados) e impostos a pagar referentes ao Imposto de Renda
identicados na DRE. O Capital Social e Reservas não sofreram alteração e o lucro
acumulado corresponde ao lucro que havia no balanço do ano anterior mais o
lucro líquido do exercício nalizado na DRE.
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Pós-graduação
Referências
FREZATI, Fábio. Orçamento Empresarial. São Paulo: Atlas, 2000.
GOMES, Regina Celi Vital. Orçamento Base Zero como Técnica de Planejamento Financeiro.
Universidade de Taubaté, 2000.
HOJI, Masakazu Administração fnanceira e orçamentária. São Paulo: Atlas, 2010. LUNKES,
Rogério João. Manual de orçamento. São Paulo: Atlas, 2003.
MOREIRA, José Carlos. Orçamento empresarial: manual de elaboração. 3.ed. São Paulo:
Atlas, 2002.
SOBANSKI, Jaert. J. Prática de orçamento empresarial: um exercício programado. 3. ed.
São Paulo: Atlas, 2000.
WELSCH, G. A. Orçamento empresarial. São Paulo: Atlas, 1996.
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Elaboração do orçamento
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Atividades de Autoaprendizagem
Considerando as informações a seguir, qual o valor total da receita de vendas da
padaria para o orçamento de vendas elaborado abaixo?
Orçamento de Vendas - Quantidade
Mercado/Produtos
Doce Salgado de Forma Total
Qtdade Preço Qtdade Preço Qtdade Preço
Coqueiros 220 300 100
Barreiros 150 500 120
Jardim Atlântico 450 130 150
Kobrasol 150 550 100
Campinas 30 330 250
Total 1000 1810 720
Preço de venda do pão doce: 0,25
Preço de venda do pão salgado: 0,20
Preço de venda do pão de forma: 2,00
a) $63.945
b) $120.090
c) $1189.20
d) $ 61.560
e) $ 60.060
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Pós-graduação
Atividade colaborativa
Exposição sobre:
Elabore o orçamento de matéria-prima conforme informações a seguir. Após,
publique seu orçamento na ferramenta Exposição
Informações para Elaboração do Orçamento de 2011.
Custos Diretos
Quantidade de Matéria-prima estimada
Matéria-prima “A” Uma un. para cada unidade do produto Caixa
Duas un. para cada unidade do produto BancadaMatéria-prima “B” Duas un. para cada unidade do produto Caixa
Três un. para cada unidade do produto Bancada
Custos Estimados
Matéria-prima “A” $1,80 por unidade
Matéria Prima “B” $2,20 por unidade
OBS.: Pagamento das compras realizadas 40% à vista, 30% em 30 dias e 30 % em 60
dias.
Projeção de estoques
Produtos Acabados Estimativa de Estoque Inicial Estimativa de Estoque Final
Caixa 420 unidades 1/4 das vendas esperadospara o próximo trimestre
Bancada 600 unidades 1/4 das vendas esperadospara o próximo trimestre
OBS.: O estoque nal do último trimestre é igual ao dobro do estoque nal doterceiro semestre.
Matérias-primas Estimativa de Estoque Inicial Estimativa de Estoque Final
A 1.000 unidades 1/3 do consumo dotrimestre seguinte
B 1.500 unidades 1/3 do consumo dotrimestre seguinte
OBS: O estoque do último trimestre é igual à metade do estoque do terceiro
trimestre.
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Orçamento de Vendas
TrimestreUnidades 1 2 3 4 Total
Produto Caixa 3.750,00 3.000,00 4.500,00 3.750,00 15.000,00Produto Bancada 4.500,00 7.500,00 5.250,00 6.750,00 24.000,00
Faturamento
Produto Caixa 37.500,00 30.000,00 45.000,00 37.500,00 150.000,00
Produto Bancada 67.500,00 112.500,00 78.750,00 101.250,00 360.000,00
Total 105.000,00 142.500,00 123.750,00 138.750,00 510.000,00
RESOLUÇÃO
Mapa de Unidades a Fabricar
Trimestre 1 2 3 4 Total
Em Unidades
Produto Caixa
Estoque Final
Vendas
Total
Estoque Inicial
Produção Necessária
Produto Bancada
Estoque Final
Vendas
Total
Estoque Inicial
Produção Necessária
Orçamento de Consumo de MP - A
Trimestre 1 2 3 4 Total
Produto CaixaProdução Necessária
Taxa de consumo
Quantidade Total
Produto Bancada
Produção Necessária
Taxa de consumo
Quantidade Total
continua
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78
Pós-graduação
Mapa de Unidades a Fabricar
Orçamento de Consumo de MP - B
Trimestre 1 2 3 4 Total
Produto Caixa
Produção Necessária
Taxa de consumo
Quantidade Total
Produto Bancada
Produção Necessária
Taxa de consumo
Quantidade Total
Orçamento de Compra de Matéria-Prima A
Trimestre 1 2 3 4 TotalMP A - Caixa
Estoque Final
Consumo
Total
Estoque Inicial
Compras Unidades
Preço Unitário
Total das Compras ($)
MP A - Bancada
Estoque FinalConsumo
Total
Estoque Inicial
Compras Unidades
Preço Unitário
Total das Compras ($)
Total Geral Matéria- Prima A
Orçamento de Compra de Matéria-Prima B
Trimestre 1 2 3 4 Total
MP B - Caixa
Estoque Final
Consumo
Total
Estoque Inicial
Compras Unidades
Preço Unitário
Total das Compras ($)
continua
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Elaboração do orçamento
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Orçamento de Compra de Matéria-Prima B
MP B - Bancada
Estoque Final
Consumo
Total
Estoque Inicial
Compras Unidades
Preço Unitário
Total das Compras ($)
Total Geral Matéria- Prima B
Item % $
Total das Compras
À Vista
30 dias
60 dias
Síntese
Segundo Welsch (1996), as decisões tomadas de imporviso e de última hora não
possuem estudos, análises, avaliações e consultas preliminares em termos adequados,
podendo trazer prejuízos para a organização. Assim, os processos de planejamento e
orçamento buscam evitar a tomada de decisão baseada no improviso.
O orçamento inuencia de forma positiva o comportamento quando as metas dos
gestores estão em consonância com as metas da organização. Este alinhamento os
motiva a alcançar as metas da organização, garantindo, assim, a congruência dos
objetivos e o alcance do orçamento.
Saiba Mais
SOBANSKI, Jaert. J. Prática de orçamento empresarial: um exercício programado. 3. ed.
São Paulo: Atlas, 2000.
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Controle orçamentário
Unidade 4
Objetivos de Aprendizagem • Conhecer a utilização da técnica orçamentária como instrumento de ação
que auxilia na orientação no processo de tomada de decisão, na gestão
nanceira e administrativa, bem como de controle das atividades de uma
empresa;
• Compreender e vericar como ocorre o acompanhamento orçamentário.
Introdução
O processo de controle do orçamento se faz necessário para coordenar o sistema
de planejamento nanceiro, pois compreende um conjunto de projeções das
operações da empresa que resulta em diversos demonstrativos projetados.
Segundo Gitman (1997), as demonstrações projetadas fornecem base suciente
para analisar antecipadamente o nível de lucratividade e desempenho geral da
empresa. É possível analisar as origens e aplicações de recursos, e outros aspectos
como índices de liquidez, endividamento e lucratividade. Após a análise desses
demonstrativos, é possível tomar decisões que provoquem aumento dos preços
ou nos custos.
Entretanto, o aumento nos preços dos produtos pode desencadear queda da
demanda ou perda de mercado para os concorrentes, então, a solução mais viávelpara melhorar o desempenho das empresas é a redução dos custos.
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Pós-graduação
Controlando os resultadosThiago Coelho Soares
A Controladoria se apoia em informações contábeis e em uma visão
multidisciplinar, é a responsável pela modelagem, pela construção e pela
manutenção de sistemas de informações e modelos de gestão das organizações
(entre eles o orçamento), que supram adequadamente as necessidades de
informações dos gestores e os conduzam durante o processo de gestão
(JOHNSSON; FRANCISCO FILHO, 2002).
É necessário entender que as organizações transformam recursos (materiais,
humanos, nanceiros, tecnológicos etc.) e que tem por objetivo a geração de
benefícios de natureza material (bens, serviços, riquezas) e não material (de
ordem afetiva, intelectual, moral).
O campo de atuação da Controladoria compreende as organizações,
caracterizadas como sistemas abertos e dinâmicos, interagindo com outros num
determinado ambiente.
Conceito
Sistema é um conjunto de elementos interdependentes que
interagem, formando um todo unitário e complexo, desenvolvendo
funções para atingir objetivos comuns. Ele é aberto, pois é capaz
de interagir com seu ambiente, inuenciando-o e, ao mesmo
tempo, sendo inuenciado; e é dinâmico, pois está em constante
transformação conforme a ocorrência de eventos internos e externos
(JOHNSSON; FRANCISCO FILHO, 2002).
Figura 1: A organização como um sistema.
Fonte: Johnsson; Francisco Filho, 2002.
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Controle orçamentário
83
O controle orçamentário é como se realimenta o sistema de planejamento.
O controle pode ser estruturado de maneira exível ou rígida, complexa ou
simplicada, centralizada ou participativa. Deve permitir à organização entender
como os próximos resultados estão em relação ao que se planejou para dado
período.
Faz-se o controle orçamentário por meio de registro e totalização dos valores
realizados mensalmente, em relação a cada componente do orçamento, assim,
elaboram-se as demonstrações de valores previstos e valores realizados e das
diferenças ocorridas.
A execução do processo de controle orçamentário consiste na vericação do
cumprimento das metas e objetivos previamente estabelecidos. Desta forma, o
controle orçamentário tem por objetivo avaliar o desempenho das diversas áreasorganizacionais, procurando vericar a implementação dos planos e o alcance dos
objetivos.
Zdanowicz (1998) dene controle orçamentário como sendo:
• A técnica que procura acompanhar, avaliar e analisar o planejamento
nanceiro em suas várias etapas, vericando as defasagens entre os
valores orçados e realizados, para sugerir as medidas saneadoras que
deverão ser implementadas na próxima proposta orçamentária da
empresa;
• O instrumento indispensável para que o comitê de planejamento
nanceiro e orçamento possam comparar os valores realizados com
os orçados e, em tempo hábil, determinar as medidas preventivas e
corretivas que deverão ser implantadas na empresa;
• A ferramenta que servirá de retroalimentação ao sistema de
planejamento nanceiro e orçamento da empresa;
• O processo pelo qual o comitê de planejamento nanceiro e orçamento
saberão se os objetivos e metas propostos estarão sendo cumpridos ou
não.
Os dados envolvidos no controle orçamentário devem ser vericados em ordem
de importância e com baixa tolerância para desvio provisório de orçamento.
Também é importante que seja detalhado na avaliação do mesmo com intensa
discussão sobre resultados, gerando ênfase na medida de curto prazo do objetivo
orçamentário (WIN, 2000).
O processo de controle orçamentário refere-se à última fase do ciclo orçamentário.
O controle orçamentário requer a elaboração de planos, a participação dos gestores
no processo, a denição de responsabilidades e as formas de avaliação do realizado.
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84
Pós-graduação
Desta forma, o controle orçamentário compreende tanto o controle contábil quanto
o controle programático.
O controle contábil é o conjunto de ações voltadas para o acompanhamento
e registro da execução orçamentária, bem como, a composição patrimonial,determinação de custos, levantamentos de balanços e interpretação de resultados
econômico-nanceiros. Já o controle programático busca vericar o cumprimento do
programa de trabalho, expresso em termos de objetivos e metas (ISHISAKI, 2003).
Segundo Ishisaki (2003), o orçamento empresarial quantica e valora as operações
que a empresa pretende efetuar. Concluído o orçamento, a empresa terá condições
de começar o ano operacional, porém, no transcorrer do período de operação,
poderão ocorrer algumas mudanças no mercado e na economia. Estas mudanças
podem afetar o desempenho da empresa, trazendo, com isso, ameaças ou
oportunidades ao alcance das metas estabelecidas.
A Controladoria deverá respeitar duas premissas para otimizar o processo de decisão
dos gestores de uma organização, fornecendo-lhes informações. As premissas são:
a. o Princípio do Controle Futuro, ou seja, prever antes para corrigir antes.
Este Princípio consagra o posicionamento de que a atividade de controle
será mais ecaz e eciente na medida em que trabalhar com informações
projetadas;
b. agregar informações de todos os subsistemas: o orçamento organizacional
deverá considerar todos os setores da organização a m de tornar possívelo monitoramento de todos os uxos de informação e para que os objetivos
conitantes entre os diversos setores sejam mais facilmente evidenciados.
Para que isto seja possível, torna-se imprescindível o estabelecimento de um
processo de planejamento e controle orçamentário, o qual possibilitará, através da
agregação e projeção de informações de todos os subsistemas, o monitoramento
prévio das possíveis performances de todos os setores da organização (JOHNSSON;
FRANCISCO FILHO, 2002).
Desta forma, torna-se imperativo a montagem de um sistema de controle
interno coerente com o sistema de orçamento para que se possa realizar um
acompanhamento durante o período em exercício. Um sistema de controle
orçamentário de uma empresa deve basear-se em um sistema de relatórios de
desempenho que indique performance e, também, se as operações reais estão
de acordo com o planejado, possibilitando mostrar as variações entre os dados
reais e orçados.
De fato, este controle constitui-se num processo permanente de geração de
informações, para que a administração possa saber onde, e em que área é preciso, ese é possível tomar alguma medida corretiva (ISHISAKI, 2003).
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Controle orçamentário
85
A operacionalização da mensuração do desempenho da organização ocorre
através dos indicadores de desempenho. Um indicador de desempenho propicia a
quanticação do desempenho, que pode ser denido como a própria essência da
mensuração, ou seja, ele representa a possibilidade de relacionar os números aos
fenômenos observados, através de um conjunto de regras estabelecidas, que, por sua
vez, seriam os próprios indicadores.
A seguir, são apresentados os métodos pesquisados que atendem aos critérios
estabelecidos e que foram identicados na literatura existente.
Data deOrigem
Método Autor
Início doSéc. XX
Tableau de Board Engenheiros Franceses
1950 Método de Martindell J. Martindell1951 Prêmio Deming Union of Japanese Scientists and Engineers
1954 Administração por Objetivos P. Drucker
1955 Método das áreaschave de resultado
R. Codiner (CEO-GE)
1970 Método de Buchele R. Buchele
1986 Método de avaliação dedesempenho global
H. Corrêa
1987 Prêmio Malcom Baldrige Foundation for the Malcon BaldrigeNational Quality Award
1988 Prêmio Europeu de Qualidade European Foundation forQuality Management
1990 Balanced Scorecard R. Kaplan e D. Norton
1992 Prêmio Nacional de Qualidade Fundação para o PrêmioNacional da Qualidade
1994 Método de Rummler e Brache G. Rummler e A. Brache
1997 Skandia Navigator L. Edvinsson
1999 Sigma Balanced Scorecard British Standards Institution
Forum for the Future
Accountability
UK Departament of Trade and Industry
Quadro 1: Evolução histórica dos modelos de avaliação de desempenho.Fonte: Hourneaux Junior, 2005.
Voltando ao controle orçamentário, Catelli (2001) acrescenta que a exigência da
correção de eventuais desvios requer o levantamento de alternativas de solução.
Para esse propósito, é fundamental o conhecimento das razões que motivaram
tais eventos, de forma analítica, a m de se atuar efetivamente sobre suas origens.
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Pós-graduação
Braga (1995) arma que limitar-se apenas em apontar as variações sem explicar
e justicar como ocorreram impedirá que o processo orçamentário seja
aperfeiçoado ao longo do tempo. O aprofundamento da análise é fundamental
para se compreender o comportamento das variáveis que interferem nas
operações e nos resultados da empresa.
O controle orçamentário é fundamental no sistema orçamentário empresarial, isto
porque qualquer empreendimento que queira auferir sucesso, necessita gerar
resultados superiores aos esforços que executa e sem um controle adequado
pode vir a fracassar, pois não reete as possíveis perdas e suas causas.
Fases do Controle Orçamentário
O controle orçamentário é efetuado mediante o registro e a totalização dos valores
realizados, em relação a cada item do orçamento. Na elaboração das diferentes etapas
do orçamento, o controle orçamentário é uma técnica difícil de manejar e dispendiosa
para implantar, por isso esse esforço só atinge as empresas com normas e padrões
bem denidos (ISHISAKI, 2003).
O controle orçamentário se viabiliza pela apresentação de normas e bases que, uma
vez aprovadas pela alta administração, deverá servir de guia para a sua implementação.
Essas normas e padrões são as instruções orçamentárias que devem representar uma
garantia de que todos os órgãos da empresa seguirão esses mesmos métodos parauniformizar as informações consolidadas.
A seguir, é possível visualizar como se organiza o planejamento e o controle
orçamentário em uma empresa.
Figura 2: Processo de Planejamento e Controle Orçamentário.Fonte: Johnsson; Francisco Filho, 2002.
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Controle orçamentário
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No processo de planejamento orçamentário, a Controladoria tem por função denir
quais as variáveis que serão utilizadas para efeitos de controle, o que terá como
resultado nal um conjunto de informações gerenciais, as quais serão repassadas aos
gestores da organização.
O controle orçamentário apresenta-se em duas fases. A primeira fase é a execução
dos planos, a segunda é a formalização do controle orçamentário. A preparação de
uma fase do orçamento depende da fase anterior. Portanto, a fase inicial deve ser
controlada e analisada em função dos objetivos que se espera alcançar na fase nal
(ISHISAKI, 2003).
Frezatti (2000) arma que o processo de controle é parte integrante do planejamento,
já que permite aprender, incorporar conhecimentos, distinguir desempenhos e
mesmo alterar proposições. Assim, é necessário que se efetue um controle na
primeira fase. É preciso registrar os resultados que ocorrem durante a execução dos
planos com a geração dos dados contábeis para inclusão nos relatórios por áreas de
responsabilidade.
Segundo Lima (1980), nos orçamentos analíticos, os dados provêm de diversos
setores. As variações apuradas mensalmente devem ser analisadas e julgadas quanto
ao seu grau de normalidade e as causas, neste caso, quando excederem os limites
normais. Nos orçamentos resumidos, os dados sobre as realizações são fornecidos pela
contabilidade, em sua maior parte.
Na segunda fase, acontece a formalização do controle orçamentário. Este se dá por
meio de relatórios de execução, indicando a comparação entre os valores orçados e
os valores efetivos, bem como as diferenças entre eles e as análises correspondentes,
conforme necessário.
Peleias (2002, p.26) conceitua:
É a etapa na qual se comparam as ações empreendidas com aquelas denidas
no planejamento operacional, assegurando que os resultados obtidos estão
de acordo com os objetivos estabelecidos. Quando os resultados alcançados
divergem dos originalmente esperados, devem ser tomadas ações corretivas
que reconduzam a empresa ao alcance dos objetivos estabelecidos.
Segundo Sanvicente e Santos (2000), as diferenças entre o orçado e o realizado sempre
existirão, porém, se faz necessário um aprofundamento de análise das causas de uma
variação, caso elas sejam signicativas. É preciso avaliar as variações para que se possa
armar se uma variação é importante para, na sequência, identicar suas causas. Se
as causas forem controláveis em dado setor da empresa, os gestores tomarão as
providências cabíveis para que a variação, se desfavorável, não se repita novamente, ou,
se favorável, propicie o reaproveitamento da eciência nela reetida ou, então, leve aum ajuste de padrões operacionais.
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Pós-graduação
Assim, para se obter efeito com o controle orçamentário, se faz necessário que
o controle ocorra simultaneamente com a execução orçamentária. Este deve ser
executado juntamente com a sua execução.
Referências
BRAGA, Roberto. Fundamentos e técnicas de administração fnanceira. São Paulo: Atlas,
1995.
CATELLI, Armando. Controladoria: uma abordagem da gestão econômica. 2. ed. São Paulo:
Atlas, 2001.
GITMAN, Lawrence J. Princípios de administração fnanceira. São Paulo: Harbra, 1997.
HOURNEAUX JUNIOR, Flávio. Avaliação de desempenho organizacional: estudo de casos
em empresas do setor químico. Dissertação de mestrado em Administração, USP, 2005.
ISHISAKI, Norio. A utilização do orçamento empresarial: um Estudo em Empresas da
Região do Vale do Paraíba – SP. 2003. 203f. Dissertação (Mestrado em Administração de
Empresas)- Universidade de Taubaté, 2003.
FRANCISCO FILHO, Johnsson. Controladoria. In: Finanças. Curitiba: Gazeta do provo, p.59-
68, 2002.
LIMA, José Geraldo de. Administração Financeira. 4. ed. São Paulo: Atlas, 1980.
PELEIAS, Ivan Ricardo. Controladoria: gestão ecaz utilizando padrões. São Paulo: Saraiva,
2002.
SANVICENTE, Antonio Zoratto. Administração Financeira. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1997.
SANVICENTE, Antonio. Z.; SANTOS, C. C. Orçamento na administração de empresas. São
Paulo: Atlas, 2000.
SCHUBERT, Pedro. Orçamento empresarial integrado. Rio de Janeiro: Livros Técnicos e
Cientícos Editora S.A., 1985.
WIN, Van der Stede. Measuring tight budgetary control. Management Accounting
Research, vol. 12, n.1, p.119-137, mar. 2001.
ZDANOWICZ, José Eduardo. Planejamento Financeiro e Orçamento. 2. ed. Porto Alegre:
Sagra Luzzatto, 1998.
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Controle orçamentário
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Ferramentas de controle orçamentárioThiago Coelho Soares
O controle orçamentário proporciona a visualização geral das informações de um
sistema orçamentário. Assim, os relatórios devem ser emitidos pelas unidades
administrativas que exercem o poder de inuir o comportamento receita ou
despesa ou do saldo de alguma conta, bem como, devem projetar o que foi
planejado, com o que foi realizado e a diferença favorável ou desfavorável que
ocorreu.
É na execução orçamentária que se verica a adequação correta da previsão
de receitas e despesas da empresa, é também nessa fase que se evidenciam os
pontos vulneráveis da estrutura da empresa (ISHISAKI, 2003).
Os padrões de comparação ocorrem pelo confronto entre os valores orçados e os
valores efetivos das operações que a empresa executa ao longo do período. Assim,
consistem no acompanhamento orçamentário, ou seja, é o encerramento de todo
o conjunto de informações.
Schubert (1985, p.391) dene: “O acompanhamento orçamentário poderá
ser realizado de várias formas, de acordo com a peculiaridade de cada peça
orçamentária”.
Para Sanvicente (1997, p.211), “o ideal é possuir um sistema através do qual são
geradas e fornecidas informações regulares, que consistam em uma comparação
entre valores e níveis planejados e realmente atingidos”.
Com as comparações, a empresa pode denir os padrões para a análise
comparativa que possam melhor servir as avaliações das operações que estão
sendo efetuadas. Para que isso ocorra, estabelecem-se alguns parâmetros de
comparação. Esses parâmetros podem ser feitos com o padrão orçamentário,
que consiste na comparação dos valores reais efetivos do período com os valores
calculados no orçamento empresarial (ISHISAKI, 2003).
Análise Vertical
A Análise Vertical tem por objetivo estudar a estrutura das demonstrações
contábeis por meio de coecientes de participação, assim, analisa as partes com
relação ao todo. Esses coecientes são obtidos pela divisão entre os valores
contidos nos demonstrativos contábeis de mesma natureza.
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Pós-graduação
A Análise Vertical (AV) ou de Estrutura, segundo Fernandes (1997, p. 66):
[...] é o processo que objetiva a medição percentual de cada componente em
relação ao total de que faz parte.
A proporção de cada parte em relação ao total é denida mediante aplicaçãoda regra de três simples.
A determinação da porcentagem de cada elemento patrimonial
em relação ao conjunto indica o coeciente dos diversos grupos
patrimoniais, fornecendo, assim, ideia precisa de distribuição dos
valores no conjunto patrimonial. É importante saber a porcentagem de
cada grupo em relação ao total, pois, por meio dessa análise, podemos
aquilatar se há excesso de imobilização, insuciência de capitais
ou de disponibilidades, excesso de determinada despesa, etc.
Resumidamente, a análise vertical informa como se modicaram para mais oupara menos as relações entre os diferentes níveis de liquidez dos Ativos e Passivos
da empresa.
Vejamos os exemplos a seguir:
Exemplo 1. Suponha os seguintes valores obtidos de um balanço. Determinar os
coecientes de participação da empresa.
Perceba que o valor total do ativo e do passivo corresponde a 100% e é utilizado
como valor base, e todos os demais indicadores são considerados a partir do valor
base.
Tabela 1: Exemplo de análise vertical em balanço patrimonial
ATIVO R$ %
Circulante 25.000 12,5%
Realizável em Longo Prazo 15.000 7,5%
Permanente 160.000 80%
TOTAL 200.000 100%
PASSIVO R$ %
Circulante 70.000 35%
Exigível em Longo Prazo 20.000 10%
Patrimônio Líquido 110.000 55%
TOTAL 200.000 100%
Fonte: Elaborado pelo autor, 2010.
Pegamos como exemplo o ativo circulante. Seu valor é de R$ 25.000 e
corresponde a 12,5% do valor total do ativo (25.000/200.000x100). Já o realizável
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Controle orçamentário
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de longo prazo corresponde a 7,5% do valor total do ativo. O ativo permanente
corresponde a 80%.
O passivo circulante de R$ 70.000 corresponde a 35% do valor total do passivo, já o
exigível de longo prazo 10% e o patrimônio líquido 55%.
Exemplo 2. Calcular os coecientes de participação da empresa para a DRE.
O valor base para o cálculo da análise vertical para a demonstração do resultado
do exercício é a receita bruta que corresponde a 100%. Todos os demais
indicadores são considerados a partir do valor base.
Tabela 2: Exemplo de análise vertical em demonstração do resultado do exercício.
ITENS R$ %Receita Bruta 48.000 100%
(-) ICMS (8.000) 16,67%
(=) Receita Líquida 40.000 83,33%
(-) CMV (22.000) 45,83%
(=) Lucro Bruto 18.000 37,50%
(-) Despesas Comerciais (4.000) 8,33%
(-) Despesas Financeiras (2.000) 4,17%
(-) Despesas Administrativas (8.000) 16,67%
(=) Lucro Operacional 4.000 8,33%
(-) Despesas não operacionais (1.000) 2,08%
(+) Receitas não operacionais 100 0,21%
(=) Lucro antes do IR e CSLL 2.900 6,04%
(-) IR e CSLL (700) 1,46%
(=) Lucro Líquido 2.200 4,58%
Fonte: Elaborado pelo autor, 2010.
A receita bruta de R$ 48.000 corresponde a 100% e utilizado como valor base.
Posteriormente, todos os demais indicadores são calculados a partir deste.
Análise Horizontal
A Análise Horizontal visa o estudo dos componentes dos demonstrativos
contábeis por meio do cálculo de números índices. Este é obtido por meio da
comparação entre exercícios sociais diferentes.
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Pós-graduação
A Análise Horizontal (AH) ou de Evolução, segundo Fernandes (1997, p. 66):
[...] corresponde ao estudo das variações ocorridas, em períodos de tempos
consecutivos, nos itens que compõem esses demonstrativos. Adota-se o
índice 100 (cem) como representativo dos valores monetários do ano queserve para confronto com os valores dos demais períodos. Pela regra de
três simples, calculam-se os índices correspondentes aos períodos que serão
confrontados com o período-base. Dependendo da utilidade, face ao objetivo
da análise, pode-se calcular a AH alternada, ou seja, considerando-se o ano
imediatamente anterior como base. Esse tipo de análise tem por objetivo a
apreciação da evolução dos componentes patrimoniais ou de resultado em
determinada série de exercícios. Presta-se, também, à análise prospectiva do
patrimônio ou de resultado no horizonte temporal, permitindo a avaliação das
perspectivas econômicas e nanceiras da entidade.
A razão principal da utilização de números-índices, nesse tipo de análise,
é a facilidade que esse sistema proporciona para a observação docrescimento dos saldos das contas componentes dos demonstrativos.
Para realização do cálculo, toma-se como base um dos anos calendários. Este
sempre terá seus valores correspondentes a 100%.
Vejamos o exemplo a seguir:
Exemplo 3. Calcular os números índices da empresa para a DRE. Realizar a análise
do Crescimento/decrescimento nominal e do Crescimento/decrescimento real,com inação de 4,2% do projetado para o realizado.
Para o cálculo da análise horizontal, utilizamos o valor orçado como base. Assim,
todos os valores correspondem a 100%.
Tabela 3: Exemplo de análise horizontal em demonstração do resultado do
exercício.
ITENS Orçado % Realizado %CrescimentoReal
Receita Bruta 48.000 100% 50.000 104,17% 100,03%
(-) ICMS -8.000 100% -8.300 103,75% 100,43%
(=) Receita Líquida 40.000 100% 41.700 104,25% 99,95%
(-) CMV -22.000 100% -22.400 101,82% 102,34%
(=) Lucro Bruto 18.000 100% 19.300 107,22% 97,18%
(-) Despesas Comerciais -4.000 100% -3.900 97,50% 106,87%
(-) Despesas Financeiras -2.000 100% -2.200 110,00% 94,73%
(-) Despesas Administrativas -8.000 100% -8.200 102,50% 101,66%
(=) Lucro Operacional 4.000 100% 5.000 125,00% 83,36%
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Controle orçamentário
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(-) Despesas não operacionais -1.000 100% -1.000 100,00% 104,20%
(+) Receitas não operacionais 100 100% 100 100,00% 104,20%
(=) Lucro antes do IR e CSLL 2.900 100% 5.100 175,86% 59,25%
(-) IR e CSLL -700 100% -1.000 142,86% 72,94%
(=) Lucro Líquido 2.200 100% 4.100 186,36% 55,91%
Fonte: Elaborado pelo autor, 2010.
Para proceder a análise horizontal entre o orçado e o realizado, se utiliza de regra
de três para identicar o crescimento ou decrescimento dos valores. A receita
bruta que foi projetada em R$ 48.000 se concretizou ao nal do ano em R$ 50.000.
Assim, existiu um crescimento de 4,17% (50.000x100/48.000).
Se for considerar a inação do período, o crescimento real foi de 0,03%
(48.000x1,042/50.000), pois a inação do período foi de 4,2%. Observe que
atualizamos o valor orçado e consideramos o valor da inação que foi superior à
inação já projetada no orçamento (neste caso, em 4,2%).
De acordo com Assaf Neto (2001), as potencialidades encontradas nas análises
horizontal e vertical são:
• Possibilidade de se analisar a tendência passada e futura de cada valor
contábil;
• Possibilidade de conhecer a tendência de determinados grupos
patrimoniais, em relação ao conjunto.
Segundo este mesmo autor, as limitações encontradas nas análises horizontal e
vertical são:
• Algumas contas do balanço podem não reetir exatamente o montante
lançado;
• Necessidade de ajustar o balanço, para que se enquadre com maior
realismo às exigências e aos objetivos da análise.
Análise do uxo de caixa
A demonstração do uxo de caixa para usuário externo segrega os itens em
três grandes grupos: uxo das atividades de investimentos, das atividades de
nanciamento e das atividades operacionais.
As atividades de investimentos são aquelas oriundas das decisões de investimento
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Pós-graduação
de longo prazo como as decorrentes de compras de máquinas, terrenos, veículos,
etc., ou seja, esse uxo de caixa está relacionado com as movimentações de caixa
que irão afetar o ativo permanente da empresa. De maneira geral, esse uxo de
caixa é negativo, e representa que a empresa tem desembolsos nas atividades de
investimento.
Situações contrárias, onde o uxo de caixa é positivo, podem indicar que a
empresa está reduzindo o seu imobilizado, comprometendo o seu nível de
crescimento e sua sobrevivência futura. São típicos de empresas em regime pré-
familiar, que não conseguem obter caixa com suas operações e necessitam de
recursos para fazer face às obrigações com seus nanciadores.
O uxo de caixa das atividades de nanciamento é oriundo da escolha da
estrutura de capital da empresa. São as movimentações de caixa decorrentes dopagamento de empréstimos, integralização de capital, pagamento de dividendos,
entre outras. Quando a empresa encontra-se na fase de elevado crescimento,
obterá volume de recursos superior aos pagamentos que deve realizar, levando
um uxo de nanciamento positivo. Já nos momentos de consolidação de
empreendimentos, o uxo de caixa dessas atividades tende ao negativo.
Um dos indicadores mais relevantes de solvência de uma empresa, encontra-se na
geração de uxo de caixa positivo com as atividades operacionais. Esses recursos
são oriundos dos resultados da empresa, e estão, portanto, vinculados à gestão
do capital de giro.
É importante ressaltar que o comportamento do uxo de caixa será inuenciado
por diversas variáveis, entre as quais se destacam o setor de atuação da empresa,
o ambiente econômico, a fase do ciclo de vida da empresa e a existência de novos
projetos de investimentos.
O uxo de caixa das atividades operacionais pode assumir posições negativas,
sem que isso represente um sinal de insolvência, quando a empresa encontra-se
na fase inicial do seu ciclo de vida ou quando fez vultosas inversões em novosprojetos que demandam recursos para capital de giro.
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Controle orçamentário
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Indicadores para análise do uxo de caixa
A seguir, são apresentados os indicadores para análise do uxo de caixa.
Cobertura de Dívidas
Cobertura de Dívidas = FC operacional / Passivo total
Este indicador relaciona a geração anual de caixa proveniente das operações da
empresa. Valores superiores à unidade permitem inferir que a empresa consegue
gerar em suas operações, em um exercício, recursos nanceiros sucientes para
cumprir as dívidas existentes, tanto de curto quanto de longo prazo.
Retorno do Patrimônio Líquido
Retorno do Patrimônio Líquido = FC operacional / Patrimônio líquido
Demonstra o quanto a empresa possui capacidade para gerar caixa para os
acionistas. Mostra o quanto a empresa consegue obter de caixa por unidade
monetária investida pelo capital próprio. A relação entre esse indicador e a
cobertura de dívidas dependerá do nível de endividamento da empresa. Empresascom perl de maior nível de endividamento possuem retorno dos acionistas
inferior à cobertura das dívidas.
Cobertura de Investimento
Cobertura de Investimento = FC operacional / FC investimentos
Este indicador determina se a empresa consegue nanciar seus projetos deinvestimento com recursos próprios. Isso ocorre quando o indicador é superior
à unidade; quando a cobertura de investimento é menor do que a unidade, a
empresa utiliza de recursos nanceiros, do capital próprio ou de terceiros, para
inversões de longo prazo.
Exemplo:
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Pós-graduação
Tabela 4: Cobertura do investimento.
Empresa A Empresa B
FC das operações (400.000) 400.000
FC de investimentos 200.000 (200.000)Cobertura de Invest. -2 -2
Fonte: Elaborado pelo autor, 2010.
Retorno Total
Retorno Total = FC operacional / FC fnanciamento
Relaciona a entrada líquida de recursos provenientes do desempenho operacionalda empresa com o uxo de nanciamento. A análise desse indicador deve ser
feita com certo cuidado, uma vez que tanto o denominador quanto o numerador
podem assumir valores positivos e negativos.
Exemplo:
Tabela 5: Retorno Total.
Empresa A Empresa B
FC das operações 10.000 (10.000)FC nanceiro 5.000 (5.000)
Índice de retorno total 2 2
Fonte: Elaborado pelo autor, 2010.
Retorno sobre Vendas
Retorno sobre Vendas = FC operacional / Vendas
Este índice mostra quanto uma empresa consegue gerar de uxo de caixa líquido
com suas operações para cada unidade de venda.
Retorno sobre Ativo
Retorno sobre Ativo = FC operacional / Ativo
Índice que relaciona quanto é gerado de uxo de caixa das operações para cadaunidade monetária investida no ativo.
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Controle orçamentário
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Fluxo sobre o Lucro
Fluxo sobre o Lucro = FC operacional / Lucro líquido
Esse índice pode demonstrar a parcela do lucro que foi realizado nanceiramente.A evolução deste indicador pode ajudar a posicionar a empresa em seu ciclo de
vida. Na fase inicial, de entrada no mercado, o valor do uxo de caixa tende a
ser menor do que o prejuízo líquido. O resultado contábil tende a reagir mais
rapidamente na fase de crescimento, quando se torna positivo. Na fase seguinte,
de maturidade, geralmente, o uxo de caixa das operações é superior ao lucro
líquido. Dessa forma, o índice pode apresentar um indício de que a empresa
atingiu a maturidade em seu negócio.
Gráco 1: Fluxo sobre o lucroFonte: Elaborado pelo autor, 2010.
Taxa de queima
Taxa de queima = FC operacional / Capital circulante líquido
Apesar de esse indicador ser utilizado apenas em situações de uxo de caixa das
operações negativo, mensura em quanto tempo o capital circulante líquido será
consumido pelo uxo de caixa das operações. Se a taxa de queima for 1, issosignica que em um exercício o CCL será queimado pelo desempenho operacional
negativo da empresa.
Vejamos um exemplo para ilustrar os indicadores do uxo de caixa para um uxo
de caixa projetado.
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Pós-graduação
Tabela 6: Balanço Patrimonial.Ativo Circulante
Caixa $1.000
Aplicações Financeiras $ 2.000
Estoques $5.000
Total A C $8.000
Ativo Permanente
Imobilizado $120.000
Depreciação $(1.000)
Total do A P $119.000
Total Ativo $127.000
Passivo Circulante
Fornecedores $5.000
Empréstimos $ 560,66
Financiamentos $412,32
Total do P C $5.972,98
Patrimônio Líquido
Capital $120.174,20
Lucros Acumulados $(852,82)
Total PL $121.027,02Total do Passivo + PL $127.000
Fonte: Elaborado pelo autor, 2010.
Além do balanço patrimonial, o uxo de caixa também faz parte da análise dos
indicadores.
Tabela 7: Fluxo de Caixa
Fluxo de Caixa Operacional R$
Receita de Venda 32.509,00
(-) CPV 15.000,00
(-) Despesas 14.300,32
(+) Despesa nanceira 2.100,00
(=) Lucro Operacional 5.308,68
(-) IR (15%) 796,302
(=) Fluxo de Caixa Operacional 4.512,38
continua
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Controle orçamentário
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Fluxo de Caixa de Investimento R$
(-) Desembolsos com investimento -1230,00
(+) Entradas de investimento 1450,00
(=) Fluxo de Caixa de Investimento 220,00
Fluxo de Caixa de Financiamento R$
(-) Despesas Financeiras 2.100,00
(-) Dividendos 0
(-) Empréstimos 560,66
(-) Financiamento 412,32
(+) Aumento de Capital 1.000,00
(=) Fluxo de Caixa de nanciamento -2.072,98
Fonte: Elaborado pelo autor, 2010.
Com o uxo de caixa projetado, a etapa seguinte consiste em avaliar o
desempenho da organização. Vejamos os indicadores a seguir.
Cobertura de Dívidas = FC operacional/ passivo total = 4.512,38/5.972,98 = 75,55%
Este indicador relaciona a geração anual de caixa proveniente das operações
da empresa. A empresa consegue gerar em suas operações, em um exercício,
recursos nanceiras sucientes para cumprir 75,55% das dívidas existentes, tantode curto quanto de longo prazo.
Retorno do Patrimônio Líquido = FC operacional/ Patrimônio Líquido =
4.512,38/121.027,02 = 3,78%
Demonstra o quanto a empresa possui de capacidade para gerar caixa para os
acionistas. Indica que a empresa consegue obter de caixa 0,0378 por unidade
monetária investida pelo capital próprio.
Cobertura de Investimento = FC operacional/ FC investimentos = 4.512,38/220 =2051,08%
Este indicador determina se a empresa consegue nanciar seus próprios
projetos de investimento com recursos próprios. Isso ocorre quando o indicador
é superior à unidade, pois corresponde a 20 vezes mais.
Retorno Total = FC operacional/ FC nanciamento = 4.512,38/-2.072,98 = -217,68%
Relaciona a entrada líquida de recursos provenientes do desempenho
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Pós-graduação
operacional da empresa com o uxo de nanciamento. Neste caso, a empresa
consegue cobrir o nanciamento em até 217,68%, pois o uxo de caixa
operacional é positivo e superior ao uxo de caixa de nanciamento negativo.
Retorno sobre Vendas = FC operacional/vendas = 4.512,38/32.509 = 13,88%
Este índice mostra quanto uma empresa consegue gerar de uxo de caixa
líquido com suas operações para cada unidade de venda, ou seja, para cada um
real de venda, a empresa consegue de retorno 13,88 centavos.
Retorno sobre Ativo = FC operacional/ Ativo = 4.512,38/127.000 = 3,55%
Este índice relaciona quanto é gerado de uxo de caixa das operações para cada
unidade monetária investida no ativo, ou seja, para cada um real de venda, a
empresa consegue gerar no caixa operacional da empresa 3,55 centavos.
Fluxo sobre o lucro = FC operacional/ lucro líquido = 4.512,38/-852,82 = -529,11%
Esse índice pode demonstrar a parcela do lucro que foi realizado
nanceiramente. Com o indicador de 529,11% negativo, representa que o uxo
de caixa operacional mesmo positivo não gerou lucro, ou seja, não existe uma
parcela de lucro gerada nanceiramente.
Taxa de queima = FC operacional/ Capital circulante líquido = 4.512,38/(8.000-5.972,98)
= 2,226
Apesar de esse indicador ser utilizado apenas em situações de uxo de caixa
das operações negativo, mensura em quanto tempo o capital circulante líquido
será consumido pelo uxo de caixa das operações. Com o valor positivo de
2,226 signica que em um exercício, o Capital Circulante Líquido será mais que
duplicado pelo desempenho operacional positivo da empresa.
Os indicadores de desempenho de caixa, indicados para o orçamento de caixa
analisado, servem de base para a organização vericar suas condições de caixa e
as possibilidades de alteração deste, seja com investimentos ou nanciamento.
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Controle orçamentário
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Referências
ASSAF NETO, Alexandre. Estrutura e análise de balanços: um enfoque econômico-
nanceiro. 6. ed., São Paulo: Atlas, 2001.
FERNANDES, Pedro Onofre. Análise de balanços no setor público: em que consiste a
análise de balanços e qual a sua importância para o setor público? Revista Brasileira de
Contabilidade, Brasília, DF, ano 26, n. 108, p.60-68, nov. / dez. 1997.
ISHISAKI, Norio. A utilização do orçamento empresarial: um Estudo em Empresas da
Região do Vale do Paraíba – SP. 2003. 203f. Dissertação (Mestrado em Administração de
Empresas)- Universidade de Taubaté, 2003.
SANVICENTE, Antonio Zoratto. Administração Financeira. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1997.
SCHUBERT, Pedro. Orçamento empresarial integrado. Rio de Janeiro: Livros Técnicos e
Cientícos Editora S.A.,1985.
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Pós-graduação
Atividades de Autoaprendizagem
1) Considerando as informações a seguir, identique qual o valor de X e Y,
respectivamente, considerando uma análise vertical.
ITENS R$ %
Receita Bruta 50.000 100%
(-) ICMS (10.000) x
(=) Receita Líquida 40.000 y
a) 20% e 80%
b) 80% e 20%
c) 17% e 83%
d) 83% e 17%
2) Considerando as informações a seguir, identique qual o valor de X e Y,
respectivamente, considerando uma análise horizontal e inação de 10%.
ITENS Orçado % Realizado % Crescimento Real
Receita Bruta 50.000 100% 54.000 X Y
a) 108% e 102%
b) 102% e 108% c) 108% e 98%
d) 98% e 108%
Atividade colaborativa
Considerando a armação a seguir, comente-a na ferramenta fórum:
Conforme Catelli (2001), o controle orçamentário exige a correção de eventuaisdesvios, que requerem o levantamento de alternativas de solução. Para esse
propósito, é fundamental o conhecimento das razões que motivaram tais eventos,
de forma analítica, a m de se atuar efetivamente sobre suas origens.
Fonte: CATELLI, Armando. Controladoria: uma abordagem da gestão econômica. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2001.
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Controle orçamentário
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Síntese
Dentre os vários aspectos relacionados às atividades desenvolvidas pela
Controladoria, é necessário salientar os seguintes:
• a qualidade do processo de controle será diretamente proporcional
à qualidade do processo de planejamento, uma vez que somente o
planejamento sistêmico permite projetar todas as interações e conitos
existentes entre as decisões de todos os setores de uma organização;
• apesar da complexidade existente nos procedimentos metodológicos
necessários à realização das atividades da Controladoria, estes
procedimentos são aplicáveis em organizações de qualquer porte;
• a implantação de um processo de controle deve ser realizada de maneira
a contemplar o monitoramento das principais varáveis de cada etapa do
uxo operacional da organização, não incorrendo no erro de somente
monitorar resultados nanceiros e contábeis, pois as informações
nanceiras e contábeis são apenas consequências de decisões tomadas
nos mais diversos setores de uma organização;
• a implantação de um processo de controle requer, muitas vezes, uma
mudança cultural no processo de gestão organizacional, na medida
em que deverá haver uma postura de colaboração de todos os setores
organizacionais no fornecimento de informações à Controladoria.
A Controladoria é responsável pela modelagem, construção e manutenção de
sistemas de informações e modelos de gestão das organizações, suportando a
tomada de decisões. Sua missão é zelar pela continuidade das organizações.
As organizações são caracterizadas como sistemas abertos e dinâmicos,
interagindo com outros num determinado ambiente, sendo necessário que o
sistema mantenha certo equilíbrio, ajustando-se às exigências ambientais.
A atividade de controle, enquanto uma das atividades do processo de gestãoempresarial, que é composto por planejamento, organização, execução e controle,
tem por objetivos suprir as necessidades informacionais dos gerentes e monitorar,
de forma pró-ativa, a performance dos diversos setores de uma organização. Para
a realização deste monitoramento prévio, a Controladoria deve fazer uso de um
sistema de planejamento e controle orçamentário que possibilite, através da
apuração sistêmica do uxo de informações gerenciais das organizações, projetar
de forma agregada o resultado organizacional. Esta projeção agregada permitirá
otimizar o resultado da organização como um todo, ao contrário dos orçamentos
tradicionais, que nada mais são do que limitadores de despesas setoriais.
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Pós-graduação
Saiba Mais
VILAS BOAS, AA; JONES, GDC. Planejamento Financeiro e Controle Orçamentário:
Um Estudo de Caso em uma Empresa Industrial. Revista Contemporânea de
Economia e Gestão. v. 3, n. 1, jan./jun. 2005.
WELSCH, G. A. Orçamento empresarial. São Paulo: Atlas, 1996.
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Novos conceitos orçamentários
Unidade 5
Objetivos de Aprendizagem •Compreender novos conceitos orçamentários.
Introdução
Nos dias de hoje, está cada vez mais clara a necessidade de um processo
orçamentário ecaz em todos os setores da indústria. Todas as organizações têm
que se adaptar a um meio em que a alocação de recursos constitui um desao
cada vez mais sério, com as empresas enfrentando uma queda nos lucros, custos
cada vez maiores e pressões cada vez mais fortes para manter os preços baixos.
Para alocar efetivamente recursos limitados, um processo orçamentário tem que
dar, ao mesmo tempo, a resposta a duas perguntas:
Onde e como gastar o dinheiro da empresa ecazmente?
Quanto gastar?
Porém, muitos questionamentos são efetuados pelos gestores no que se refere
à real diferença entre os novos modelos e os tradicionais orçamentos que
geralmente são elaborados nas empresas.
Nos orçamentos tradicionais, geralmente, não há metas bem denidas e
o envolvimento na elaboração do orçamento, restringe-se apenas a alta
administração, ou seja, não há uma participação efetiva dos funcionários da
empresa. Essas projeções sempre são feitas considerando-se os orçamentos dos
anos anteriores, e isso, normalmente, gera como resultado as mesmas falhas e
perpetuação dos erros.
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Pós-graduação
Orçamento Base Zero - OBZThiago Coelho Soares
O Orçamento Base Zero (OBZ) é uma previsão orçamentária projetada que não
leva em consideração os gastos que ocorreram nos anos anteriores. Também
pode ser utilizado quando se inicia uma empresa e ela ainda não tem histórico de
receitas e gastos.
O OBZ é uma abordagem orçamentária que foi elaborada pela Texas Instruments
Inc., nos Estados Unidos, no ano de 1969. Na sequência, foi adotado pelo estado
de Geórgia durante o Governo de Jimmy Carter, para o ano scal de 1973.
As principais características desta abordagem orçamentária são: análise, revisão e
avaliação de todas as despesas propostas e não simplesmente das solicitações queultrapassam o nível de gasto já existente. Outra característica importante é que
todos os programas necessitam ser justicados cada vez que se inicia um novo
ciclo orçamentário. (RAZA, 2010).
O OBZ é uma ferramenta que tem por objetivo a redução dos gastos gerando um
aumento do resultado da empresa. O enfoque desse orçamento nas despesas é
justicado porque as empresas gastam, muitas vezes, de forma exagerada com os
seus processos administrativos e de apoio à produção. Evidentemente que apenas
o OBZ não vai determinar a possibilidade de ganho de uma empresa. (GOMES,
2000).
O OBZ se tornou uma ferramenta prática para os gestores empresariais não
entrarem na zona de conforto, pois é uma ferramenta que avalia as reais
necessidades das empresas, sem repetir os mesmos números do ano anterior, e,
ainda, com acréscimos de 1% ou 5%.
O processo exige que cada gestor justique detalhadamente todos os gastos
solicitados em seu orçamento, cabendo-lhe justicar por que deve gastar tais
recursos nanceiros. Cada gestor tem a obrigação de preparar um conjunto dedecisões para cada atividade ou operação. Neste pacote está incluso uma análise
de custo, nalidade, alternativas, medidas de desempenho, consequências de não
executar a atividade e benefícios.
Segundo Phyrr (1981), antes de elaborar o orçamento base zero, a empresa
necessita estabelecer objetivos e metas e, posteriormente, o processo
orçamentário. Os gestores necessitam identicar e analisar o que fazer como
um todo, tomar as decisões operacionais necessárias e avaliar as alterações de
responsabilidade e de carga do trabalho.
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Novos conceitos orçamentários
107
Certamente, é mais rápido e cômodo fazer o orçamento tradicional, mas este
apresenta pouca eciência. Com o orçamento tradicional, colocam-se como previsão
de vendas as mesmas do ano anterior, com pequenos ajustes, sem levar em conta
um Planejamento Estratégico para o ano, ou sem levar em consideração como
anda seus concorrentes, ou, ainda, novos produtos que serão lançados no mercado
afetando diretamente suas vendas.
Conforme Raza (2010), empresas como o grupo Pão de Açúcar implantou o
orçamento zero. A AmBev, famosa por seu modelo gerencial agressivo e totalmente
focado em resultados, também utiliza esta ferramenta.
As vantagens de se elaborar o OBZ são inndáveis, pois, mensalmente ou
anualmente, a empresa estará acompanhando e monitoramento seus negócios.
Vejamos: •Avaliar seus clientes fazendo programações de vendas e entregas,
facilitando, assim, sua programação de compras e produção.
• Identicar seu verdadeiro mercado, e se existem oportunidades que ainda
não explorou.
•Checar as ameaças que seus produtos poderão sofrer devido às pressões
externas, tais como: produtos similares, restrições de matérias-primas
importadas ou não, mudanças de comportamento do consumidor e outras
mais.
•Avaliar a competência de seus vendedores, ou a força e interesse de seusdistribuidores, como também a força de seus concorrentes.
•Avaliar melhor o mix de seus produtos, qual realmente é o carro chefe e
qual a rentabilidade de cada um.
•Conhecer a real necessidade, quantidade e qualidade de seus funcionários
por departamento.
•Identicar a verdadeira capacidade produtiva de sua empresa, isto é: a
quantidade mensal que sua empresa consegue produzir com carga horária
e de funcionários, compatíveis com o maquinário disponível.
•Elaborar uma melhor avaliação e controle de gastos e despesas.
•Ter a certeza do crescimento sustentável econômico e nanceiro de sua
empresa.
Segundo Gomes (2000), o Orçamento Base Zero fornece à Direção da empresa
elementos importantíssimos para a continuidade da organização, entre eles está:
•Fornecer informações detalhadas relativas ao dinheiro necessário para se
realizar os ns desejados;
•Chamar a atenção para os excessos e para a duplicidade de esforço entreos departamentos;
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Pós-graduação
•Concentrar-se nas quantias necessárias para os programas, e não no
aumento (ou diminuição) percentual em relação ao ano anterior;
•Especicar prioridades dentro dos departamentos, entre divisões e
comparações entre diversas unidades da empresa, se houver;
• Permitir a determinação, por uma auditoria de desempenho, se cada
atividade ou operação teve o desempenho prometido; e
•Avaliar o desempenho dos empregados e, com o envolvimento necessário
dos gestores de todos os níveis da organização, incutir-lhes um maior
senso de responsabilidade por seus orçamentos, e pelas tarefas pelas quais
se comprometeram para conseguir a aprovação de seus orçamentos.
Elaboração do OBZConforme Gomes (2000), a elaboração do orçamento OBZ ca sob a
responsabilidade do nível gerencial. Cada gerente deve avaliar as atividades
e despesas de sua área propondo e justicando o nível de gastos previstos. O
processo desse tipo de orçamento faz com que todas as funções e atividades da
empresa sejam analisadas detalhadamente, analisa as alternativas de cada atividade
para atingir o resultado nal desejado, e identica opções entre realização parcial ou
total das metas estabelecidas e os custos a ela associado.
Vejamos as fases do OBZ na tabela a seguir:
Fase 1 Fase 2 Fase 3 Fase 4 Fase 5
Preparaçãoda baseorçamentária eestabelecimentode metas eobjetivos.
Coleta de dados. Identicaçãoe avaliaçãodetalhada dasatividades,alternativase custos paraa realizaçãodos planos.
Negociação doorçamento edeterminaçãodas opçõesentre objetivose custos.
Consolidaçãodo orçamentoe plano deoperação.
Quadro 1: Processo Orçamentário do OBZ. Fonte: Pyhrr, 1981.
Para cada fase do processo, estima-se um prazo médio para a sua realização e,
normalmente, nas fases 2 e 3 acontecem as maiores diculdades do processo.
Por meio dos dados obtidos na fase 2, inicia-se a elaboração do orçamento, onde
cada responsável pela elaboração, por meio da reavaliação das despesas e gastos,
tem a função de propor (fase 3) o nível de gastos para o próximo exercício. É
importante ressaltar que sempre se justicam os gastos e tem-se como objetivo
principal, a maximização do resultado da empresa.
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Novos conceitos orçamentários
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O primeiro passo para implantar o orçamento base zero é determinar onde devem
ser preparados os pacotes de decisão em cada organização. Este primeiro passo
tem por função identicar os gestores que estarão envolvidos no preparo dos
pacotes de decisão. Cada organização tem que decidir por si mesma, o que tem
sentido e o que é viável.
Os pacotes são agrupamentos de contas com características similares,
subdividem-se em dois tipos de pacotes: Pacote de Gastos e Pacote de Capital
Empregado, e, entre estes dois pacotes, existe mais uma subdivisão conforme
quadro a seguir. (GOMES, 2000).
GASTOS CAPITAL EMPREGADO
Pessoal Imobilizado Líquido
Terceiros Estoques
Marketing Impostos
Depreciação Contas a Receber
Outras Previsões Contingenciais Outras Previsões Contingenciais
Contingências Trabalhistas Contingências Trabalhistas
Aluguéis Diferido
Informática Fornecedor
Custos Financeiros
Utilidades
Jurídico
Despesas Gerais
Incentivo às Vendas
Pesquisa
Prejuízo com Distribuição
Quadro 2: Uso dos pacotes de decisão.Fonte: Gomes, 2000.
Para dar uma ideia inicial de como preparar pacotes, se faz necessário identicaros assuntos possíveis a serem considerados. Geralmente, os assuntos tratados em
um pacote de decisão são:
•Recursos Humanos;
•Projetos;
•Serviço oferecido;
•Custos; e
•Despesas de capital.
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Pós-graduação
Os gestores de pacotes, após a participação na elaboração do orçamento, são
os responsáveis pelo acompanhamento da realização e cumprimento do pacote.
Todos os gastos e despesas referentes ao seu pacote devem ter a sua autorização
prévia antes da sua consumação.
As contas, ou um grupo de Contas Contábeis, são denominadas Variáveis Base
Zero, que são os agrupamentos de Contas que compõem os Pacotes. A seguir,
é apresentado um demonstrativo do Pacote de Gastos e do Pacote de Capital
Empregado com suas respectivas variáveis Base Zero (GOMES, 2000).
O Nível Base Zero é o menor nível onde será realizado o levantamento de dados,
referem-se a um Centro de Custo ou a um agrupamento de Centros de Custo.
Os Níveis Base Zero são os agrupamentos de Centros de Custo que compõem as
Variáveis Base Zero (GOMES, 2000).
Os quadros, a seguir, identicam a relação dos pacotes, tanto de gastos como o
capital empregado, com as Variáveis Base Zero.
PACOTES DE GASTOS VARIÁVEL BASE ZERO
Pessoas
Terceiros
Marketing
Aluguéis Veículos;
Imóveis;Equipamentos;
Outros.
Despesas Gerais
Informática
Utilidades Telefone/Faz;
Viagens e Estadias;
Material de Expediente; e
Despesas Postais.
Pesquisa
Jurídico
Custos Financeiros
Quadro 3: Relação entre pacotes de gastos com variável base zero.Fonte: Gomes, 2000.
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Novos conceitos orçamentários
111
PACOTES DE CAPITALEMPREGADO
VARIÁVEL BASE ZERO
Imobilizado Líquido
Estoques Produtos Acabados;
Matéria-Prima;
Produtos em Elaboração;
Embalagens;
Almoxarifado; e
Importações em Andamento.
Impostos
Contas a Receber
Outras Previsões Contingenciais
Contingências Trabalhistas
Diferido
Fornecedor
Quadro 4: Relação entre pacotes capital empregado com variável base zero.Fonte: Gomes, 2000.
Além de orçar, analisar e controlar o pacote de sua responsabilidade, o Gestor tem
a atribuição de identicar possíveis oportunidades de ganho para o seu pacote,
por meio de políticas de negociação.
Referências
GOMES, Regina Celi Vidal. O orçamento base-zero como técnica de planejamento
fnanceiro. Curso de MBA-nanças e contabilidade, Universidade de Taubaté, 2000.
PHYRR, Peter. Orçamento Base Zero: Um instrumento administrativo prático para
avaliação das despesas. São Paulo: Interciência, 1981.
RAZA, Cláudio. Orçamento Base Zero: Modismo ou Necessidade. Revista Contábil &
Empresarial. Fiscolegis: Aracaju. Abril de 2010.
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Pós-graduação
Orçamento Base Zero: um estudonas universidades catarinenses1
Adriano Sérgio Da Cunha
Carlos Rogério Montenegro De LimaThiago Coelho Soares
Introdução
O cenário da educação superior brasileira oportuniza as instituições a se moldarem
ao acirramento do mercado por meio de alterações diretivas e possivelmente na
natureza estratégica da instituição. O planejamento orçamentário pode subsidiar
informações necessárias para a instituição renovar as políticas de seu negócio,
fornecendo informações que podem auxiliar a denição do posicionamentocompetitivo, que promoverá a sustentabilidade em longo prazo da instituição.
O planejamento estratégico da organização é o primeiro passo para elaborar o
orçamento. O planejamento direciona o que queremos de fato fazer e o orçamento
nos diz quanto vamos gastar para realizar o planejamento. Para se ter um bom
orçamento necessita-se que o planejamento esteja muito bem feito, minimizando as
possibilidades de erros e falhas. Assim, o orçamento é derivado dos dados apurados
no planejamento. Confeccionado o orçamento, simulam-se os resultados e depois
disso pode-se optar pelos cortes orçamentários, optando pela exclusão de planosnão econômicos ou de pouco retorno ou pela exclusão de determinadas despesas.
Na conclusão do orçamento chega-se a uma das etapas mais importantes, que se
refere ao acompanhamento e gerenciamento do orçamento. (BATISTA, 2007)
O Orçamento Base Zero (OBZ) é uma abordagem orçamentária desenvolvida nos
Estados Unidos da América pela Texas Instruments Inc. durante o ano de 1969. Foi
adotado pelo estado de Geórgia no governo Jimmy Carter com vistas ao ano scal
de 1973. Suas principais características: análise, revisão e avaliação de todas as
despesas propostas e não apenas das solicitações que ultrapassam o nível de gasto
já existente; todos os programas devem ser justicados cada vez que se inicia umnovo ciclo orçamentário. (RAZA, 2010) Para se elaborar o OBZ é necessário estudar
as despesas uma a uma, para identicar os possíveis excessos ou carências nos
gastos de cada item. É necessário analisar cada despesa, como ela é feita, quando é
feita, elaborar premissas e designar responsáveis pelo gerenciamento da despesa. O
OBZ é um “instrumento vivo” de gerenciamento que se adapta às novas tendências
situacionais ou mercadológicas tendo como componentes básicos quatro princípios:
planejamento, orçamento, implantação e controle. (BATISTA, 2007)
1 CUNHA, A. S.; SOARES, T.C.; de LIMA, C. R. M. Orçamento base zero: um estudo nas universidades catarinenses.Revista Pensamento Contemporâneo em Administração. Ano 7, vol. 2, p.59-74, 2010.
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Novos conceitos orçamentários
113
Desta forma, este trabalho teve por nalidade analisar a aplicação orçamentária
nas Universidades de Santa Cataria. Assim, o problema de pesquisa pode ser
denido como “O Orçamento Base Zero é utilizado como ferramenta gerencial
pelas Universidades do Estado de Santa Catarina?”
Esta pesquisa teve caráter qualitativo. A pesquisa qualitativa, de acordo com
Triviños (1994), permite analisar os aspectos implícitos ao desenvolvimento das
práticas organizacionais e a interação entre seus integrantes. É a técnica mais
apropriada para compreender o fenômeno no contexto onde está inserida e
do qual é parte, pois possibilita analisá-lo numa perspectiva integrada. O autor
ainda enfatiza que a pesquisa qualitativa possibilita o uso da imaginação e da
criatividade do pesquisador e da realidade sobre o tema escolhido, explorando os
mais diversos enfoques para o enriquecimento do seu estudo.
A pesquisa quanto aos ns pode ser considerada descritiva. É descritiva, pois
descreve as informações obtidas por meio da pesquisa documental. Para Churchill
(1987) pesquisa descritiva objetiva conhecer e interpretar a realidade sem
nela interferir para modicá-la. A pesquisa descritiva expõe as características
de determinada população ou de determinado fenômeno, mas não tem o
compromisso de explicar os fenômenos que descreve, embora sirva de base para
tal explicação.
A pesquisa procurou abranger um grande número de publicações nacionais e
internacionais, apesar das poucas citações sobre o assunto. Quanto às publicaçõesnacionais, sua pesquisa foi realizada através da visita a várias bibliotecas e
também pela busca de periódicos junto ao portal Qualis. O processo de busca
foi feito através das palavras chaves: orçamento, orçamento base zero, e pela
busca de autores cuja citação já ocorreu em publicações nacionais; além da leitura
preliminar dos resumos para vericar a pertinência temática. Quanto aos artigos
internacionais foi utilizado a base da Ebsco para a procura. No tocante a produção
cientíca de 1995 a 2006, conforme Leite et al (2008) é possível identicar
apenas uma dissertação sobre orçamento base zero, em 2002: “Planejamento
e Orçamento Base-zero: as possibilidades utilização desse instrumento para
melhoria gerencial da Universidade Federal de Mato Grosso”.
Revisão da literatura
Na revisão da literatura serão abordados os termos instituições de ensino superior,
orçamento e orçamento base zero.
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Pós-graduação
Instituições de ensino superior
Colossi (2001) arma que o reconhecimento crescente da administração
universitária é resultante de uma complexidade cada vez maior da educação
superior. Isso porque, as transformações sociais e culturais acarretam mudanças
signicativas no processo educacional, e modicam até mesmo o signicado
da educação. Por outro lado, as transformações no âmbito das organizações
complexas exigem novas formas de gestão, maior exibilidade organizacional,
com sistemas decisórios mais participativos.
Segundo Teixeira (1964), as universidades têm uma longa história, durante a qual
passaram por transformações. Das grandes funções universitárias, a primeira é
a formação prossional. A segunda grande função corresponde ao alargamento
da mente humana, que o contato com o saber e a sua busca produzem nos quefreqüentam a universidade. A terceira função é a de desenvolver o saber humano.
A quarta e última função seria de transmissora de uma cultura comum.
A Universidade é, conforme Melo (2002), uma das instituições mais importantes
da sociedade no momento atual, isso porque se considera a competitividade
das economias globalizadas e o processo de inovação e mudanças contínuas
nas organizações. Assim, insere-se na discussão das funções universitárias
uma corrente em que o processo econômico e social dos países depende,
invariavelmente, da ação direta desse tipo de instituição, destacando-se como um
valioso patrimônio no exercício de suas funções de ensino, pesquisa e extensão.
Segundo Morgan (2003), nas universidades brasileiras, principalmente as públicas,
são executadas, além do ensino e extensão, atividades relacionadas à pesquisa. Os
recursos utilizados nas pesquisas são oriundos de nanciamentos de organizações
que, previamente, aprovam um projeto, no qual conste o orçamento nanceiro
necessário para o desenvolvimento do estudo.
Conforme Amaral (2003), os elevados gastos destinados ao ensino superior em
comparação aos outros níveis de ensino, e a divulgação constante de elevadosvalores para o custo dos alunos das IFES, foram dois fatos que provocaram
desgaste das instituições de ensino superior perante a população. Ainda conforme
o autor, muitas comparações entre os gastos públicos brasileiros com o estudante
do ensino superior e com os estudantes dos outros níveis de ensino foram
realizadas, essas discussões não levavam em conta que o ensino superior, que é
caracterizado pela indissociabilidade entre ensino, pesquisa e extensão, é muito
mais caro que os outros níveis de ensino.
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Novos conceitos orçamentários
115
Orçamento
Os sistemas orçamentários considerados ecazes viabilizam um sistema de
planejamento e controle. O planejamento corresponde à xação de objetivos e
elaboração de orçamentos para alcançá-los. Porém, planejar se torna insipiente
caso não haja acompanhamento. No processo de acompanhamento, o controle
tem a nalidade de assegurar que os objetivos e metas planejadas e implementadas
na fase de execução sejam atingidos. (ALMEIDA et al, 2009).
King, Clarkson e Wallace (2010) apresentam evidências que ligam as características
básicas de saúde empresarial, as práticas de orçamento e o desempenho das
empresas. Com base numa amostra de 144 respostas de um questionário junto aos
membros da Associação Australiana de Práticas Gerenciais (AAPM), descobriu-se
que os fatores identicados pela pesquisa de contingência são úteis para preveras práticas de um orçamento empresarial. Especicamente, descobriu-se que a
adoção de orçamentos por escrito está relacionada ao tamanho e estrutura, e para
as empresas com orçamentos por escrito, a extensão do uso está relacionado à
estrutura do negócio, estratégia e percepção de incerteza ambiental. Finalmente,
encontrou-se evidências de uma relação entre a prática do orçamento e
desempenho. Aqui, inicialmente encontra-se um desempenho do negócio a ser
positivamente associada com o uso dos orçamentos por escrito.
O orçamento historicamente desempenhou um papel fundamental no controle
da gestão, no entanto, recentemente tem sido objeto de crítica considerável e
debate. Alguns argumentam sobre os problemas causados pelo maneira como
são utilizados os orçamentos, enquanto outros argumentam que os processos
orçamentários são fundamentalmente falhos. Outros têm chamado a atenção
para uma análise sistemática destas questões contra a evidência empírica. Em
geral, na maioria das empresas os orçamentos continuam a ser usados para ns
de controle e são percebidos como valor agregado. Enquanto existem problemas
com os orçamentos, as organizações estão se adaptando a sua utilização para dar
conta desses problemas ao invés de abandonar completamente os orçamentos.
(BENNOUNA; MEREDITH; MARCHANT, 2010)
A prática do orçamento com base histórica predomina entre uma variedade de
bases orçamentárias. Além disto, a elaboração orçamentária é muito limitada por
orçamentos anteriores e pré-limites orçamentais, tais como custos orçamentários
signicativos, que podem ser economizados através da agregação de pequenos
contratos em pacotes maiores de contratos. (LAI, 2010)
Em meio a tantas incertezas de hoje, a maioria das empresas estão cortando gastos
indiscriminadamente. O processo de orçamento típico não é, contudo, desenhado
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Pós-graduação
para os gestores repensarem seus modelos de negócio se persistir a recessão
da economia ou mudanças de um modo fundamental. Pelo contrário, muitos
orçamentos atuais estão ancorados em orçamentos anteriores, com mudanças
incrementais para ajustar para a inação ou tendências especícas do produto.
(AKTEN; GIORDANO; SCHEIFFELE, 2009)
Orçamento base zero
O Orçamento Base Zero tornou-se opção de inúmeras empresas na tentativa
de melhorar seu processo orçamentário em virtude das condições da atividade
empresarial em constantes mudanças. As empresas vem sendo afetadas por
fatores internos e externos, tais como: acionistas mais exigentes; clientes mais
exigentes; escassez de mão-de-obra qualicada; necessidade de inovação; preçosmenores e qualidade superior; e maiores exigências por ética e responsabilidade
social. (LUNKES, 2003)
O orçamento base zero é o processo orçamentário, onde cada item tem de se
re-justicar para obter aprovação. O OBZ baseia-se em um conceito claro de
uma empresa de objetivos a longo prazo, metas especícas de curto prazo e
os recursos nanceiros disponíveis para ser bem sucedida. Além disso, ele se
concentra nas atividades das despesas ao invés de departamento ou tipo de item
do orçamento. (MATURI, 2009)
“O objetivo do Orçamento Base Zero é o de viver de acordo com os recursos
disponíveis; e corresponde a um meio de analisar, reestruturar e eliminar
despesas, programas e projetos não econômicos” (PREMCHAND, 1998).
O Orçamento Base Zero foi desenvolvido durante o ambiente inacionário de
meados da década de 1970 para evitar esta armadilha. O OBZ começa o processo
todo a partir do zero, assumindo os pontos nais diferentes para diferentes
indústrias e empresas, tais como trinta por cento menor no mercado global.
Gastos operacionais e despesas de capital são, então, priorizados de acordo com o
seu alinhamento com a estratégia da empresa e seus retornos esperados sobre o
investimento. (AKTEN; GIORDANO; SCHEIFFELE, 2009)
O Grupo Pão de Açúcar implantou a ferramenta de gestão Orçamento Base Zero.
Esta ferramenta é amplamente utilizada pela AmBev - famosa por seu modelo
gerencial agressivo e totalmente focado em resultados. Após a implantação da
solução Dígitro, a Nova Iguaçu Distribuidora de Bebidas passou a usufruir de
benefícios de ordem nanceira, com o controle total dos gastos e a estabilidade
nas despesas de telefonia - resultado obtido principalmente com a utilização
do Rota Econômica e do STAB. Tal redução de custos veio de encontro com as
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Novos conceitos orçamentários
117
metas estabelecidas no “Centro de Custo OBZ AmBev”: Orçamento Base Zero
- indicador utilizado por todas as distribuidoras AmBev. Outros benefícios que
vem sendo percebidos são de ordem tecnológica, com a integração perfeita da
solução Dígitro, de maneira estável e segura, com o perl tecnológico da empresa
e seguindo o padrão de qualidade exigido pela AmBev. (RAZA, 2010)
Um player europeu das telecomunicações iniciou um processo de orçamento
base zero desagregando seus gastos em unidades de decisão lógica, abordando
diferentes tipos de despesas, tais como novas despesas de capital (por
exemplo, construindo uma rede de terceira geração) ou de manutenção. Cada
unidade de decisão de gastos de capital (tais como aquelas para satisfazer as
exigências de licença ou de crescimento de uma cidade orientada) foi classicada
como “manter”, “discutir”, ou “cortar”. Finalmente, os executivos discutiam
a prioridade de cada despesa de capital em seus retornos nanceiros e oalinhamento com a estratégia da empresa. Depois de apenas algumas interações,
a empresa atingiu o seu objetivo relacionado às despesas de capital - uma
redução de 20 por cento, apoiado o investimento no crescimento futuro. (AKTEN;
GIORDANO; SCHEIFFELE, 2009)
Costa, Moritz e Machado (2007) concluem que o Orçamento Base Zero não é
simplesmente uma ferramenta de gestão empresarial que tem por intenção a
redução de custos e gerar economia para as empresas, mas sim uma ferramenta
que promove o desenvolvimento das melhores práticas para elaborar as suas
atividades, assim como para otimizar os recursos nanceiros.
Análise dos dados
Em Santa Catarina, a demanda reprimida existente a partir da década de sessenta
proporcionou considerável crescimento do número de instituições de ensino
superior no estado. Assim, as instituições de ensino superior, considerando
suas fragilidades individuais, buscaram se unir em torno de um órgão com as
atribuições de planejar, articular e coordenar integradamente suas ações. Em1974, criou-se a ACAFE – Associação Catarinense das Fundações Educacionais -,
inicialmente congregando as 16 instituições existentes. A ACAFE é uma entidade
sem ns lucrativos, com a missão de promover a integração dos esforços de
consolidação das instituições de ensino superior por elas mantidas, de executar
atividades de suporte técnico-operacional e de representá-las junto a órgãos dos
Governos Estadual e Federal. Hoje são mais de uma centena de instituições de
ensino superior atuando no estado, e o número cresce ano após ano.
Com o acréscimo no número de IES no estado, criou-se um cenário mais
competitivo. Assim, em mercados mais competitivos existe um recálculo dos
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Pós-graduação
custos, com o intuito de colocar à disposição de seus clientes produtos ou serviços
com alta qualidade e com preço justo. Nesse mesmo sentido, as universidades
desenvolveram um conjunto complexo de atividades, estas propiciam a obtenção
dos mais variados tipos de custos, tais como o custo por aluno, por estudante,
custo da pesquisa, custo da extensão, custo do hospital universitário, custo das
atividades administrativas entre outros. Assim, o orçamento passa a ser uma
ferramenta gerencial que pode auxiliar no processo de tomada de decisão.
Um orçamento expressa quantitativamente um plano de ação e auxilia na
coordenação e implementação de um plano. Orçar corresponde a processar os
dados constantes do sistema de informação contábil, inserindo informações
previstas e considerando alterações já denidas para o próximo período. O
orçamento tem por obrigação reunir diversos objetivos empresariais na busca
da expressão do plano e controle de resultados. Talvez o ponto crucial seja oprocesso de estabelecer e coordenar objetivos para todas as áreas da instituição,
de maneira que todos trabalhem sinergicamente em busca de resultados
positivos. Assim, o orçamento pode se tornar uma ferramenta que auxilie os
gestores das instituições de ensino superior a planejar e controlar os gastos.
Diante da necessidade de melhorar o desempenho, diversas empresas estão
buscando alterar seu elemento central do sistema de gestão: o orçamento. O
Orçamento Base Zero tornou-se opção de inúmeras empresas na tentativa de
melhorar seu processo orçamentário.(LUNKES, 2003). E isto que vamos vericar
na análise das Universidades que atuam no território catarinense.
A partir de pesquisa feita no e-MEC identicou-se as universidades que estão
credenciadas para atuar em Santa Catarina com ensino presencial. Encontrou-se
vinte e três universidades.
UNIARP UNIVERSIDADE ALTO VALE DO RIO DO PEIXE PRIVADA
UNIDERP UNIVERSIDADE ANHANGUERA - UNIDERP PRIVADA
UAM UNIVERSIDADE ANHEMBI MORUMBI PRIVADA
UCB UNIVERSIDADE CASTELO BRANCO PRIVADA
UNOCHAPECÓ UNIVERSIDADE COMUNITÁRIA REGIONAL DE CHAPECÓ PÚBLICA
UNIVILLE UNIVERSIDADE DA REGIÃO DE JOINVILLE PRIVADA
UNC UNIVERSIDADE DO CONTESTADO PRIVADA
UNESC UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE PÚBLICA
UNOESC UNIVERSIDADE DO OESTE DE SANTA CATARINA PÚBLICA
UNIPLAC UNIVERSIDADE DO PLANALTO CATARINENSE PRIVADA
UNISUL UNIVERSIDADE DO SUL DE SANTA CATARINA PRIVADA
UNITINS UNIVERSIDADE DO TOCANTINS PÚBLICA
continua
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Novos conceitos orçamentários
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UNIVALI UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ PRIVADA
UNISINOS UNIVERSIDADE DO VALE DO RIO DOS SINOS PRIVADA
UNESA UNIVERSIDADE ESTÁCIO DE SÁ PRIVADA
UFSC UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA PÚBLICA
ULBRA UNIVERSIDADE LUTERANA DO BRASIL PRIVADA
UNIP UNIVERSIDADE PAULISTA PRIVADA
UNP UNIVERSIDADE POTIGUAR PRIVADA
FURB UNIVERSIDADE REGIONAL DE BLUMENAU PÚBLICA
UNIVERSO UNIVERSIDADE SALGADO DE OLIVEIRA PRIVADA
UNIFACS UNIVERSIDADE SALVADOR PRIVADA
UDESC FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO ESTADO DE SANTA CATARINA PÚBLICA
Quadro 1: Universidades Credenciadas para atuar em Santa Catarina.Fonte: E-MEC.
Com as informações do quadro 1 foi possível acessar o site das instituições e
vericar a existência de relatórios que permitissem a averiguação da utilização do
Orçamento Base Zero como ferramenta de apoio a tomada de decisões.
Das vinte e três universidades que tiveram seus sites analisados, dez não tiveram
informações gerenciais relevantes encontradas: Univali, Uniarp, Uniderp,
Unochapecó, Unitins, Unisinos, Unip, Universo, Unifacs e Udesc. Outras
instituições apresentaram informações com acesso apenas para comunidade
interna: Furb (Avaliação institucional) e Univille (planejamento estratégico). Outras
cinco instituições apresentavam relatórios, mas que não poderiam contribuir para
o estudo: Unoesc (Estatuto), Uam (Avaliação institucional 2006, 2007, 2008),
Ucb (Avaliação institucional), Unesc (balanço social 2004, 2008) e Ulbra (Ulbra
em dados e balanço social). Já seis instituições apresentaram relatórios, em seus
sites, que foram úteis para o alcance dos objetivos: Unisul (Relatório de Gestão
2001-2009 e orçamento 2009 e 2010), UnC (Demonstrativos Contábeis 2006, 2007,
Plano de Desenvolvimento Integrado), Uniplac (demonstrativos nanceiros,
balanço social), Unesa (empresa de capital aberto, com todas as informações),UFSC (boletim de dados) e Unp (Plano anual de trabalho e projeto pedagógico
institucional).
Desta forma, empiricamente, estabeleceu-se que apenas as últimas seis
universidades poderiam ser alvo mais aprofundado deste estudo. Nos relatórios
estudados, nenhum deles menciona o OBZ como ferramenta utilizada ou a ser
implantada na instituição.
A UnC em seu plano de desenvolvimento integrado não apresenta o orçamento da
instituição, mas relata a utilização de orçamento setorizado.
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Pós-graduação
Na Unisul a elaboração da proposta orçamentária obedece às diretrizes
estratégicas denidas pela Administração Superior da Universidade. As
informações são apresentas como orçamento mensal consolidado para a
instituição.
A Unp pretende adotar o orçamento como base de gestão e tomada de decisões
de sustentabilidade.
A UFSC segue a regra orçamentária denida pela União e scalizada pelo TCU, por
se tratar de uma instituição de ensino superior federal.
A Uniplac, em cumprimento as disposições legais e estatutárias, apresenta para
a devida apreciação o Balanço Patrimonial e Demonstrativos Financeiros. Porém,
os dados mais recentes são do encerramento de 2007. Não faz menção aoorçamento, apenas as necessidades legais de publicação de relatórios contábeis.
A Unesa, em julho de 2008, aderiu ao Novo Mercado. Neste sentido, a Companhia
está vinculada à arbitragem perante a Câmara de Arbitragem do Mercado,
conforme estipulado em seu Estatuto Social. A Companhia possui um Conselho
Fiscal formado por três membros independentes, sendo um deles apontado pelos
acionistas minoritários. Embora apresente todas as informações necessárias para
uma companhia de capital aberto, as informações sobre orçamento são nulas.
O Orçamento Base Zero é uma previsão orçamentária projetada, na qual nãose leva em consideração o que ocorreu nos anos anteriores. Porém, nenhuma
instituição pesquisada deixou claro a utilização de tal ferramenta, o que pode
ser considerado danoso para as instituições de ensino, principalmente pelas
constantes alterações do cenário educacional.
De acordo com dados divulgados pelo IBGE, em sete anos o contingente médio
anual da população desocupada no Brasil caiu 28,2%, o que corresponde a menos
736 mil pessoas desempregadas. Sendo o setor de ensino superior privado no
Brasil composto, em sua maioria, por adultos inseridos no mercado de trabalho,acredita-se que os números de crescimento da economia e do nível de emprego
brasileiros tenham direta inuência na demanda pelos serviços de educação.
(ESTÁCIO DE SÁ, 2010).
No quadro 2, observa-se o crescimento do número de matrículas e o percentual da
população matriculado.
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Novos conceitos orçamentários
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AnoPopulação de 18a 24 anos
Matrículas Brutas% da populaçãomatriculada
2000 23.365.185 2.694.245 11,53
2001 22.940.218 3.030.754 13,21
2002 23.098.462 3.479.913 15,06
2003 23.371.702 3.887.022 16.63
2004 24.072.318 4.163.733 16,63
2005 24.405.518 4.453.156 18,24
2006 24.285.000 4.676.646 19,25
Quadro 2: Alunos matriculados no ensino superior.Fonte: Gomes e Morais, 2007.
Baseado nos dados do tamanho do sistema pode-se armar que o sistema deeducação superior no Brasil pode ser caracterizado como sistema de elite até o ano de
2002, porque até então a população matriculada nunca foi superior a 15%. É somente
em 2003 que o volume de matrículas atinge a casa dos 16%.
Embora o cenário desenhado nas armações supracitadas pareça ser aparentemente
atraente para as instituições de ensino superior, não é o que vem acontecendo. No
relatório de 2010 a Estácio arma que perdeu 6,9% de seus alunos. (ESTÁCIO DE SÁ,
2010). Além disto, segundo o Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas (Inep) no
Censo da Educação Superior 49,6% das vagas oferecidas no ensino superior em 2008não foram preenchidas. Isso signica que, somando a oferta em instituições públicas
e particulares, das 3 milhões de vagas disponíveis, 1,47 milhão cou completamente
ociosa no ano passado. Comparando com 2007, o crescimento total das vagas não
preenchidas foi de 11,6%. O aumento mais expressivo ocorreu na rede federal, em que
o número de vagas ociosas subiu 117%. Nas universidades estaduais, o crescimento foi
de 9%, enquanto nas municipais, 6,9%, e nas privadas, 10%.
Além do crescimento de vagas ociosas, outra informação que identica o acirramento
do setor educacional é a quantidade de instituições que operam no Brasil.
IES 2000 2001 2002 2003 2004 2005
IES privadas 1.004 1.208 1.442 1.652 1.801 2.074
Total de IES 1.180 1.391 1.637 1.859 2.020 2.310
Quadro 3: Evolução do número de instituições de ensino superior privadas - Brasil - 2000 a 2005. Fonte: Inep, 2009.
Em 2010, no site do e-mec, são 2.538 instituições de ensino superior credenciadas para
operar no Brasil.
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Pós-graduação
Observa-se em no ano de 2000 haviam 2.694.245 alunos matriculados, já em 2005
foram 4.453.156, o que corresponde um crescimento de 65,28%. Já a quantidade
de instituições passou de 1.180 para 2.310, o que representa um crescimento
de 96,76%. Isto sem levar em consideração neste cálculo os novos campi que
instituições já credenciadas abriram neste período. Isto mostra que mesmo
crescendo o número de matriculados, houve um crescimento ainda maior no
número de IES. Neste cenário, o Orçamento Base Zero poderia ser utilizado
pelas instituições para conseguir manter-se operando neste mercado altamente
competitivo.
Conclusão
O Orçamento Base Zero tornou-se opção de inúmeras empresas na tentativade melhorar seu processo orçamentário em virtude das condições da atividade
empresarial em constantes mudanças.
Diante da necessidade de melhorar o desempenho, principalmente neste cenário
cada vez mais competitivo da educação superior no Brasil, seria aceitável que
diversas instituições procurassem alterar seu elemento central do sistema de
gestão: o orçamento. O Orçamento Base Zero torna-se uma opção para inúmeras
empresas na tentativa de melhorar seu processo orçamentário. Porém, vericou-
se que nos dados disponíveis em seus relatórios, nenhuma das instituiçõesestudadas mencionou a utilização da ferramenta.
Considerando o objetivo da pesquisa de analisar a aplicação orçamentária
nas instituições de ensino superior de Santa Cataria, focando na utilização do
Orçamento Base Zero, este foi parcialmente alcançado. Isto porque apenas seis
universidades puderam ser alvo mais aprofundado deste estudo, considerando
que apenas estas tiveram documentos publicados em seus sites de relevância para
o estudo. Foram elas: Unisul, UnC, Uniplac, Unesa, UFSC e Unp. Nos relatórios
destas seis instituições estudadas, nenhum mencionou o Orçamento Base Zero
como ferramenta utilizada ou a ser implantada na instituição.
Cabe ressaltar que a pesquisa teve a limitação de se basear em relatórios
obrigatórios disponibilizados pelas instituições. Em um segundo momento uma
entrevista com os controllers das instituições poderiam gerar uma corroboração
da não utilização do Orçamento Base Zero para a elaboração orçamentária das
instituições e posterior tomada de decisão organizacional.
No atual cenário educacional brasileiro, seria aconselhável a utilização do
Orçamento Base Zero para as instituições de ensino superior considerando-se que
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Novos conceitos orçamentários
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o OBZ baseia-se em objetivos a longo prazo, metas especícas de curto prazo e os
recursos nanceiros disponíveis para ser bem sucedida, além de se concentrar nas
atividades de despesas ao invés de departamento ou o tipo de item orçado que
auxilia a controlar os gastos, pois o orçamento é montado a partir de zero em vez
de ser construído sobre valores que foram gastos durante o período anterior, já
que, na maioria das vezes, esses números já estão ultrapassados e possivelmente
distorcidos.
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Novos conceitos orçamentários
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Beyond BudgetingThiago Coelho Soares
O Beyond Budgeting se propõe a especicar a formatação de gestão sem a
existência do orçamento anual nas organizações. Baseia-se na existência de
exibilidade para os gestores, o que é obtido a partir de negociações, grande
participação dos prossionais da linha de frente, fazendo com que o planejamento
e a execução sejam desenvolvidos por estes.
Segundo Hope e Fraser (2003, p.19), a abordagem Beyond Budgeting é um
“grupo de processos alternativos que apoiam metas e reconhecimentos, um
planejamento contínuo, a demanda de recursos, a coordenação dinâmica da
empresa e um signicativo grupo de controles nos vários níveis”. Frezatti (2005)
complementa armando que não exige um processo anual de negociação queculmine com uma meta xa, e exige maior conança entre os participantes,
focando a relação entre os executivos seniores e a gerência da entidade.
O Beyond Budgeting é baseado em doze princípios, sendo seis focados na
descentralização do poder nas empresas e os outros seis na exibilização de
processos. (CAMPOS; KROM, 2006).
O modelo Beyond Budgeting foi elaborado para criar uma organização exível
e adaptável que ofereça aos gerentes autoconança e liberdade para pensar
diferentemente, tomar decisões rápidas, e sentir-se confortável sobre o
envolvimento em projetos inovadores com equipes multifuncionais, por meio da
empresa e fora da empresa. (BARBOSA FILHO; PARISI, 2004).
Os princípios focados na descentralização do poder são:
•Governanças: item em que devem ser esclarecidos e divulgados os
princípios e valores da empresa. Os gestores fornecem princípios e
limites bem identicados, reúnem as pessoas para um objetivo comum e
compartilham valores.
•Desempenho: neste item, cria-se um clima de alta performance com base
no sucesso relativo.
• Empowerment: neste princípio, dar-se às equipes liberdade, capacidade e
autoridade para agir.
•Responsabilidade: neste item, os funcionários empenham-se na busca de
resultados competitivos com responsabilidade sobre o desempenho de
suas divisões.
•Responsabilidade pelos Clientes: o foco está no atendimento às
necessidades dos clientes, sem pressões para atingir metas, o que melhorao relacionamento em longo prazo.
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Pós-graduação
•Informação: deve estar disponível de forma ética e transparente para
facilitar o aprendizado e encorajar o comportamento ético.
Os princípios de exibilização de processos são:
•Metas: que corresponde à xação destas com base no benchmar k. As
equipes devem perseguir um objetivo comum à organização, buscando
a excelência dentro e fora da empresa. Deve ser adotada a denição de
metas práticas relacionadas com melhorias desconectadas da avaliação
de desempenho e premiações.
• Motivação e Recompensa: estas devem estar alinhadas com o progresso
da empresa como um todo. A empresa passa a recompensar um grande
grupo relacionando o desempenho competitivo que a empresa está
obtendo.
•Planejamento: a estratégia deve estar constantemente alinhada aos
processos da empresa.
• Recursos: estes devem ser liberados de acordo com a necessidade da
empresa e agilmente. A utilização de sistemas de previsões dinâmicas
pode ser mais ecaz que orçamentos tradicionais.
• Coordenação: todos os planos da organização devem ser feitos de forma
dinâmica, por meio de mecanismos de mercado e não de ciclos anuais de
planejamento.
• Mensuração e Controle: onde as informações devem ser claras e concisase as providências rápidas. Sistemas ERP permitem o gerenciamento das
informações e evitam a manipulação de dados.
Ao compreender estes princípios, diz-se que a gestão Beyond Budgeting é baseada
na descentralização do poder e na exibilização de processos. A utilização
conjunta de diversas ferramentas de gestão em conjunto, tais como Rolling
forecast, Benchmarking, Balanced Scorecar d, EVA, CRM, completa o modelo Beyond
Budgeting.
Este modelo gera um ambiente de trabalho autogerenciado e uma cultura deresponsabilidade pessoal, promovendo motivação, produtividade e melhorias nos
serviços prestados. (CAMPOS; KROM, 2006).
Como principais motivos de sucesso do Beyond Budgeting, evidenciam-se a
velocidade de resposta aos problemas da organização, a inovação contínua de
processos e produtos, clientes leais e rentáveis por estarem satisfeitos, excelência
operacional garantida por um desempenho sustentável e satisfação dos
acionistas.
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Novos conceitos orçamentários
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Beyond Budgeting Round Table - BBRT
Ao utilizar o modelo BBRT, signica que a empresa está introduzindo um novo
processo de gestão de desempenho.
Neste modelo, existem doze princípios que fornecem aos gerentes uma
infraestrutura robusta para ser implementada. Os princípios de 1 a 6 estão
preocupados com a descentralização e de 7 a 12 estão preocupados com o
processo de gestão exível. (BARBOSA FILHO; PARISI, 2004).
1. Governança - Estabelece uma infraestrutura para transmitir uma
proposta que esclareça, princípios e valores, e não exerce um controle
central por meio de regras e procedimentos.
2. Empowerment - Concede liberdade às pessoas e capacita-as para agir,não mantém controle e restrições sobre elas.
3. Responsabilidade de prestação de contas - Faz com que as pessoas se
responsabilizem pelos números na busca de resultados competitivos, não
apenas reuniões de objetivos funcionais.
4. Organização - Organiza uma rede interdependente de unidades
orientadas ao cliente, e não a uma hierarquia de funções e
departamentos.
5. Coordenação - Coordena interações cruzadas na empresa por meio de
tendências, e não de um planejamento central, orçamento e controle.
6. Liderança - Desaa e treina as pessoas, e não as comanda e as controla
apenas.
7. Conjunto de Metas - Bater na concorrência, e não no orçamento.
8. Processo estratégico - Faz com que a estratégia seja contínua e inclusive
o processo, e não de cima para baixo em um evento anual.
9. Sistemas de previsão - Usar sistemas de previsão para informar a
estratégia, e não correções de curto prazo para “manter-se no caminho”.10. Utilização de recursos - Providencia recursos no tempo como requerido,
e não alocá-los na base do orçamento uma vez ao ano.
11. Mensuração e controle - Providências rápidas e informações abertas para
vários níveis de controles, e não detalhes de micro gestão.
12. Motivação e recompensa - Base de recompensas na empresa e unidade
de nível competitivo de desempenho, e não metas negociadas e xadas
antecipadamente.
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Pós-graduação
Possibilitando Um Melhor Processo de Desempenho
A empresa que pode testemunhar o quanto este modelo (BBRT) já está
desenvolvido é a Borealis A/S a qual foi estudada em todos os seus detalhes por
Jorgensen (2002), e serve como um estudo de caso e demonstração de como se
pode abandonar o modelo de gestão que utiliza o orçamento, e buscar um novo
modelo de gestão para a empresa.
Borealis tem o seu escritório central localizado em Copenhagen, Dinamarca.
É a fusão ocorrida em 1994 entre divisões petroquímicas de duas companhias
Escandinavas de petróleo, Statoil da Noruega e Neste Oy da Finlandia. Borealis
têm locais de produção na Áustria, Bélgica, Finlândia, França, Alemanha, Noruega,Portugal e Suécia. Sua capacidade de produção está avaliada em 3.340 quilotons por
ano. É a maior produtora de polímeros na Europa e a quinta maior mundialmente.
Este produto é usado na fabricação de muitos itens, de fraldas a painel de
instrumentos de automóveis. Suas vendas estão ao redor de 3 bilhões de Euros ao
ano, com o total de 5.400 empregados locados em todos os países descritos acima.
Uma grande pergunta estava constantemente na cabeça dos seus executivos:
Borealis poderia ser gerida em função da sua magnitude?
No limiar da fusão, em 1994, os executivos disseram que tinham uma oportunidadeúnica para criar uma empresa inteiramente “nova, diferente e melhor” e uma
maneira inteiramente nova de gerir um grande avanço em relação à concorrência
existente. A meta era ser capaz de responder mais rapidamente a situação cíclica
em que viviam os seus negócios e as mudanças contínuas no negócio de plásticos.
Portanto, a seguir faz-se uma descrição de como esta empresa abandonou o seu
modelo de gestão que utiliza o orçamento e implementou uma nova maneira
de atingir os seus objetivos, recompensas, plano de ação, gerir os recursos,
coordenação das ações, mensuração e controle de desempenho.
Como atingir os objetivos? É necessário atingir um alto nível de indicadores dedesempenho chaves - KPI’s. Esta posição remete à posição de Sara Cook em seu
livro, Practical Benchmarking, 1995 apud Fisher (1996, p. 13), onde dene que
“Benchmarking é o processo de identicação, compreensão e adaptação de
práticas que se destacam dentro da própria organização ou em outra, visando
melhorar o desempenho”.
Portanto, existem conjuntos de referência para benchmarks interno e externo,
baseados nas metas almejadas no médio prazo, o qual pode-se entender um
prazo de três a cinco anos. Em alguns casos, eles são revisados por um conjunto
de executivos, os quais desencadeiam os negócios. Em outros, eles são baseados
Na sequência, é apresentado um exemplo resumido do BBRT apresentado por
Barbosa Filho e Parisi (2004).
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Novos conceitos orçamentários
129
em indicadores de desempenho de classe mundial que capacita as unidades para
o conjunto de objetivos em uma trajetória que os levará para um nível superior da
faixa existente no setor a qual a empresa é associada. Eles usam os objetivos para
estabelecer uma estrutura para a estratégia. Mas, o mais importante é que eles nãosão xados para o ano. Os benefícios são que o processo é rápido e, porque o índice
estará sempre sendo elevado com o intuito de maximizar o potencial de lucro.
Como recompensamos as pessoas? - Melhor avaliado e o desempenho
recompensado no progresso que a empresa como um todo fez para realizar as
metas em médio prazo. A avaliação de desempenho é realizada da seguinte forma:
- determinada unidade tem o seu desempenho analisado contra os benchmarks
interno e externo e os seus pares. A empresa abandonou a recompensa local,
porém passou a recompensar um grande grupo com a participação dos lucros,
cujo método é baseado na fórmula relacionada no desempenho competitivo em
que a empresa está obtendo. O maior benefício é que todos os casos têm sidouma redução em jogos comportamentais e com nenhum contrato de desempenho
xado para o ano seguinte.
Como gerenciar o plano de ação? - Revisa-se o cenário de médio prazo, o qual é
composto pelo período de dois a cinco anos de horizonte, todos os anos. O cenário
de curto prazo, o qual é composto pelo período de cinco a oito trimestres à frente,
é avaliado todo o trimestre. Ambos os ciclos são objetivos a realizar como metas
de médio prazo. As responsabilidades para estas revisões são devolvidas para as
equipes de unidades de negócios, em alguns casos para as equipes de linha de
frente. O papel do grupo de executivos é traçar os objetivos estratégicos e as
metas de médio prazo e assim desaar, os planos, e as iniciativas que os gerentes
propõem para assegurar as suas principais premissas. Estes ciclos são processos que
não levam mais do que poucas semanas para a denição do cenário de médio prazo
e poucos dias para o cenário de curto prazo. Ferramentas úteis tais como oRolling
Forecast, o Balanced Scorecard e atividade de suporte contábil para a revisão dos
desempenhos da Borealis. Os planos de ações são derivados destas ferramentas. Os
benefícios iniciais destas abordagens são às respostas rápidas, focado na realização
das metas estratégicas e satisfazer as necessidades dos clientes.
Como gerenciar os recursos neste modelo? - Os recursos são disponibilizados
e acessíveis para as equipes de linha de frente e quando requerido devem seradquiridos por meio de um processo rápido de aprovação e, com acesso mais
rápido aos recursos operacionais. Deve-se ter uma equipe de alto nível para
gerenciar os recursos, com revisões trimestrais. Esta equipe gerenciará os recursos
operacionais por meio de um conjunto de linhas mestras baseadas nos indicadores
de desempenho chaves - KPI’s, tal como a relação custo - receita, dentro do qual
os gerentes podem operar. Eles têm autonomia no uso dos recursos através de
indicadores e metas. Devolvendo as decisões sobre recursos às equipes de frente
têm o efeito de fazê-los mais responsáveis com as decisões sobre o destino dos
recursos. Isto realça a possibilidade de se criar grandes proprietários e lideres com
menos desperdício.
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Pós-graduação
Como são coordenadas as ações neste modelo? - As ações e os planos são
coordenados por meio de reuniões mensais e não por meio de um plano central.
É um processo de gestão que busca atender as exigências e necessidades dos
clientes. Isto pode variar da negociação das solicitações individualizadas paragerir por meio de concordância com ciclo de encomendas dos clientes. Dentro
da empresa, estes acordos levam a forma do nível de acordo dos serviços que,
em efeito, são compromissados de um processo para outro. Isto é xado por um
período apropriado para o ciclo de exigência, mas a chave da mudança é que a
unidade operacional atua tanto no fornecedor como no cliente identicando as
necessidades que devem ser satisfeitas. Desta forma, a organização deve atuar
como um sistema integrado buscando uma estratégia comum, ao invés de partes
dispersas. Também encoraja a divisão e cooperação e o foco no prover o cliente
externo com um excelente serviço ou produto.
Como são mensurados e controlados os desempenhos neste modelo? - Todosos gerentes estão mais conscientes do que quando tinham um orçamento para
comparar os desempenhos, onde existiam indicadores xados que os direcionavam
a atingir. Hoje se usa medidas e controles focando a atenção gerencial na
antecipação do futuro, além de explicar o que estava errado no passado. A principal
característica inclui comparação com benchmarks externos, tabelas externas de
indicadores, indicadores de setores, e rolling forecasts. Hoje se combina resultado
nanceiro com os dos anos anteriores, e as análises de tendências, para prover um
rico e constante movimento no quadro de desempenho da empresa.
Fonte: BARBOSA FILHO, Francisco; PARISI, Cláudio. A proposta do modelo beyond budgeting: modelocoerente de gestão, sem ênfase em orçamentos. VII SEMEAD, São Paulo, 2004.
O efeito Beyond Budgeting é um processo de gestão que se baseia no contrato de
desempenho relativo. Esta relação vai além dos objetivos xados em determinada
época do ano. Apenas quando os líderes propiciam uma transição bem-sucedida
para o processo exível e adaptável, é que se vislumbra a oportunidade de uma
descentralização radical de desempenho com a responsabilidade para as pessoas
de linha de frente.
O modelo tradicional de orçamentação possui, como principais características,
uma hierarquia centralizada e os contratos xos de desempenho (SOARES; NEVES
JUNIOR, 2005).
Segundo Paeging (2003, apud SOARES; NEVES JUNIOR, 2005), o Beyond
Budgeting implementa uma forma mais descentralizada de gestão, o que permite
a tomada de decisão e comprometimento de desempenho devolvidos para
gerentes operacionais, conforme mostra a gura a seguir.
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Novos conceitos orçamentários
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Devolvido Adaptativo
Figura 1: Beyond Budgeting: devolução e adaptação.Fonte: Soares e Neves Júnior, 2005.
Para Barbosa Filho e Parisi (2004), a opção para uma descentralização radical
provê uma vantagem competitiva distinta no ambiente competitivo, como por
exemplo:
•Acionistas exigem melhores classes de desempenhos;
•As pessoas talentosas estão cada vez mais raras;
•O ciclo de vida dos produtos está encolhendo;
•A competição global está direcionando para a queda de preço e altaqualidade;
•Lealdade dos clientes está cada vez mais instável; e
•Os investidores estão exigindo um alto padrão nos relatórios.
Para Soares e Neves Júnior (2005), a gestão baseada em orçamentos consiste
na concentração formal dos planos e políticas para um determinado período
de tempo expresso em termos quantitativos. Assim, o orçamento torna-se um
manual a ser utilizado por todos os funcionários da empresa, porém apresenta
data de validade.
Existem inúmeras empresas com sucesso excepcional, mesmo com o uso do tão
criticado orçamento em seu processo de gestão. Isso ocorre porque o sucesso
de uma empresa vai além do orçamento, como sugere a tradução da expressão
Beyond Budgeting .
A transferência do poder de decisão do centro da organização para as pessoas
da linha de frente, podem oferecer resultados positivos uma vez que simplica,
agiliza e proporciona um melhor processo decisório. Além disso, para a
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Pós-graduação
formulação dos objetivos e metas da empresa deve-se considerar a conjuntura
política e econômica do país, bem como seus valores culturais e princípios éticos
da sociedade.
Simplesmente abolir o orçamento para uma empresa que possui missão, metas,e objetivos oriundos do Beyond Budgeting não é tão simples como parece. Isto
porque se faz necessário o romper de paradigmas organizacionais. É mais viável
aproveitar técnicas e sugestões propostas por essa nova ferramenta de gestão e
melhorar os pontos críticos do orçamento. Para isso ocorrer se faz necessário uma
forma eciente de introduzir nas empresas, os conceitos propostos por esse novo
modelo de gestão. (SOARES; NEVES JUNIOR, 2005).
Referências
BARBOSA FILHO, Francisco; PARISI, Cláudio. A proposta do modelo beyond budgeting:
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SOARES, Odair José; NEVES JUNIOR, Idalberto José das. Beyond Budgeting: Como
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Novos conceitos orçamentários
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Orçamento baseado em atividadesThiago Coelho Soares
O orçamento baseado em atividades - ABB é um plano quantitativo e nanceiro
que direciona a empresa a focar as atividades e recursos visando atingir objetivos
estratégicos. O ABB estima o volume dos objetos de custo, direcionadores,
atividades e processos de negócio para, posteriormente, projetar recursos. Desta
forma, possui relação com o Custeio Baseado em Atividades – ABC.
Conhecidos os direcionadores de recursos e de atividades determinadas na
aplicação do ABC, é possível quanticá-los e projetá-los em função do aumento
das vendas e estratégias empresariais, envolvendo custos e desempenho.
O ABB apresenta diversas vantagens quando comparado a orçamentostradicionais, porque propicia melhor controle dos recursos, já que é calculado
com base nas demandas previstas das atividades, e é mais exível do que estes.
Isso porque, o ABB permite realizar análise de cenários e vericar rapidamente as
alterações na demanda de recursos por atividades decorrentes de mudanças nos
objetivos. Além disso, evita gastos desordenados e sem critérios, e faz com que as
decisões gerenciais e negociações sejam baseadas em fatos.
Custeio Baseado em AtividadesO método de Custeio Baseado em Atividades – ABC foi divulgado por Robert S.
Kaplan e Robin Cooper, professores da Harvard Business School no nal da década
de 1980. Essa metodologia proporciona alocação mais criteriosa dos custos
indiretos a partir do conhecimento das atividades desenvolvidas na empresa.
(VANZELLA; LUNKES, 2006).
O ABC tem “como pressuposto que os recursos de uma empresa são consumidos
por suas atividades e não pelos produtos que ela fabrica” (NAKAGAWA,1994, p.39).
Este método consiste em identicar as atividades de uma empresa e atribuir
custos a estas atividades, e destas para os produtos. Isso o difere dos sistemas de
custos tradicionais, pois esses rateiam os custos indiretos aos departamentos e
produtos. (VANZELLA; LUNKES, 2006).
Para que exista uma compreensão melhor do ABC torna-se necessário denir o
que é atividade.
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Pós-graduação
Conceito
Atividade é uma combinação de recursos humanos, materiais,
tecnológicos e nanceiros para se produzirem bens ou serviços,
composta por um conjunto de tarefas necessárias ao seu
desempenho. (MARTINS, 1998).
Segundo Geishecker (1997) o ABC dene três benefícios básicos.
•Primeiro benefício: ajuda a organização a obter mais e melhores
informações sobre seus processos e atividades, o que permite que a
eciência das operações seja continuamente aumentada.
•Segundo benefício: a organização tem condições de racionalizar e
otimizar a alocação de pessoal, capital e outros ativos.
• Terceiro benefício: torna-se mais ágil e voltada para o mercado, o que
resulta numa posição mais competitiva.
A denição do montante de recursos consumidos pelas atividades é obtida
pela utilização de direcionadores ou geradores de recursos. Para identicar os
direcionadores, se faz necessário conhecer os recursos que a empresa consome,
para, posteriormente, estabelecer quanto cada atividade consome destes
recursos. O recurso consumido por cada atividade deve ser lançado na atividade
que o consumiu, mas se o recurso for consumido por mais de uma atividade, este
deve ser repartido entre as atividades que o consumiram. Essa é a função dos
direcionadores de recursos, ou seja, medir a utilização dos recursos indiretos nas
diversas atividades. (VANZELLA; LUNKES, 2006).
Exemplo de Custeio ABC desenvolvido por Wernke (2001).
Tabela 1: Base de dado
ProdutosQuantidadeProduzida
Custo Unitário Mão-de-obra direta
MP ($) Hora/unidade Custo/hora ($)
XX 400 2,00 1 h 1,00YY 500 4,00 1 h 1,00
WW 200 6,00 2 h 1,00
ZZ 1.000 10,00 2 h 1,00
Fonte: Wernke (2001).
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Novos conceitos orçamentários
135
Tabela 2: Custos diretos dos produtos
Custo/Produtos XX YY WW ZZ Soma ($)
matéria-prima ($) 800 2.000 1.200 10.000 14.000
Custo unitário MP 2 4 6 10
Mão-de-obra ($) 400 500 400 2.000 3.300
Custo unitário MO 1 1 2 2
Fonte: Wernke (2001).
Tabela 3: Número de ocorrência das atividades
Produtos/atividadesSetup(n° de vezes)
Compras(n° de vezes)
Inspeção(n° de vezes)
XX 40 20 20
YY 50 50 50WW 50 80 80
ZZ 60 200 200
Totais 200 350 350 Fonte: Wernke (2001).
Tabela 4: Gastos com as atividades no período
Gastos Valor
Preparação das máquinas 50.000
Compra de materiais 70.000
Inspeção do material 35.000
Total 155.000
Fonte: Wernke (2001).
Tabela 5: Custo unitário indireto
Base de RateioPreparaçãodas maq.
Compras Inspeção Total
Custos indiretos 50.000 70.000 35.000 155.000
Direcionadores de custos 200 350 350
Custo unitário indireto 250 200 100
Fonte: Wernke (2001).
Tabela 6: Rateio dos custos indiretos (Preparação)
Preparação XX YY WW ZZ Soma ($)
N° de vezes 40 50 50 60 200
Custo unitário 250 250 250 250
Custo alocado 10.000 12.500 12.500 15.000 50.000
Fonte: Wernke (2001).
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Pós-graduação
Tabela 7: Rateio dos custos indiretos (Compras)
Compras XX YY WW ZZ Soma ($)
N° de vezes 20 50 80 200 350
Custo unitário 200 200 200 200
Custo alocado 4.000 10.000 16.000 40.000 70.000
Fonte: Wernke (2001).
Tabela 8: Rateio dos custos indiretos (Inspeção)
Inspeção XX YY WW ZZ Soma ($)
N° de vezes 20 50 80 200 350
Custo unitário 100 100 100 100
Custo alocado 2.000 5.000 8.000 20.000 35.000
Fonte: Wernke (2001).
Tabela 9: Cálculo do custo indireto unitário (Preparação)
Preparação XX YY WW ZZ
Custo indiretoalocado
10.000 12.500 12.500 15.000
Quantidadeproduzida
400 500 200 1.000
Custo indiretounitário
25 25 62,50 15
Fonte: Wernke (2001).
Tabela 10: Cálculo do custo indireto unitário (Compras)
Compras XX YY WW ZZ
Custo indiretoalocado
4.000 10.000 16.000 40.000
Quantidadeproduzida
400 500 200 1.000
Custo indiretounitário
10 20 80 40
Fonte: Wernke (2001).
Tabela 11: Cálculo do custo indireto unitário (Inspeção)
Inspeção XX YY WW ZZ
Custo indiretoalocado
2.000 5.000 8.000 20.000
Quantidadeproduzida
400 500 200 1.000
Custo indireto
unitário
5 10 40 20
Fonte: Wernke (2001).
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Novos conceitos orçamentários
137
Tabela 12: Custo indireto unitário
Custo indireto XX YY WW ZZ
Custo total(Preparação
+ Compras +Inspeção)
40 55 182,50 75
Fonte: Wernke (2001).
Tabela 13: Custo total unitário
Custo totalunitário
XX YY WW ZZ
Custos diretos 3 5 8 12
Custos indiretos 40 55 182,50 75
Custo totalpor unidade
43 60 190,50 87
Fonte: Wernke (2001).
Os direcionadores de atividades (também conhecidos como direcionadores de
custos) têm por função identicar atividades e relacioná-los aos objetos de custo.
Esses direcionadores são expressos quase sempre como um indicador não-
nanceiro e representam relação de causa e efeito, com a função de repartir os
custos de uma atividade entre os objetos de custo.
Para se denir os direcionadores a serem utilizados, torna-se importante avaliar
a exatidão que se quer do sistema, o custo dessa mensuração, os efeitos
comportamentais a que podem ser induzidas as pessoas para melhorar sua
performance, e a facilidade de utilização.
Denidas as atividades, direcionadores de recursos e de atividades, um sistema
ABC pode ser implantado, bem como um Orçamento Baseado em Atividades -
ABB. (VANZELLA; LUNKES, 2006).
Orçamento Baseado em Atividades
O orçamento baseado em atividades – ABB, do inglês activity-based budgeting, é
um plano nanceiro e quantitativo que focaliza atividades e recursos com o intuito
de atingir objetivos estratégicos.
O ABB é a expressão do plano esperado, reetindo a previsão dos direcionadores
de custo e atividades necessárias para executar o volume dos objetos de custo.
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138
Pós-graduação
É uma ferramenta que pode ser utilizada para obter consenso e compromisso
dos colaboradores, com relação ao objetivo de guiar a empresa através de metas
essenciais, que envolvem receita, custo, qualidade, tempo e inovação. (VANZELLA;
LUNKES, 2006).
Este tipo de orçamento analisa os produtos e/ou serviços, na sequência verica que
atividades são exigidas para produzir esses produtos e/ou serviços, e quais recursos
precisam ser orçados para executar essas atividades. Esse processo é o inverso do
processo do Custeio Baseado em Atividades – ABC.
No ABB, reetem atividades e processos e não recursos como salários e materiais.
Os recursos se originam das atividades esperadas, dos processos empresariais e
da carga de trabalho. Assim, tem-se o número de unidades de uma atividade que é
requerida.
Vejamos um exemplo prático utilizado por Vanzella e Lunkes (2006): no
departamento de recursos humanos, a carga de trabalho para a atividade contratar
novos empregados poderia ser contratar 50 empregados. Os recursos para executar
aquela atividade poderiam ser os salários e benefícios do recrutador, viagem,
propaganda, materiais, e despesas de ocupação para o espaço ocupado pelo
recrutador e pelo entrevistado.
No orçamento baseado em atividades - ABB, a organização tem informações mais
acuradas acerca do custo de seus produtos, bem como os orçamentos não serão
elaborados com base nos valores dos períodos passados. Esses fatores geram valorpara a organização.
Não é obrigatória a utilização do ABC como sistema de custeio para a implantação
do ABB, embora seja o próximo passo lógico para quem já usa o ABC, até porque
ambos podem ser introduzidos simultaneamente. É possível que exista dependência
de soluções de TI para o emprego do ABB, assim como ocorreu com o ABC.
No ABB, os gestores calculam a carga de trabalho, novos produtos, serviços
e mercados. É importante ressaltar que devem ser incorporados os objetivos
estratégicos e o desempenho da atividade. É possível xar reduções dos custosdas atividades por meio de padrões de referência, formados pela comparação com
outras empresas, ou unidades da própria empresa.
A maior parte dos custos e despesas se determina pelo volume e composto de
produção, pelos serviços prestados ou pelos clientes atendidos. O orçamento para
tais despesas acaba por reetir a expectativa de gastos, baseando-se nas previsões
de receita e no composto de produtos, serviços e clientes.
Conforme Vanzella e Lunkes (2006), é possível usar uma sequência de oito etapas
para a formação do orçamento por atividades. Antes de se iniciar o processo, torna-
se necessário o conhecimento dos objetivos nanceiros e do ponto de equilíbrio
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Novos conceitos orçamentários
139
nanceiro e operacional da empresa. As etapas iniciais podem ser repetidas quantas
vezes forem necessárias até atingir o equilíbrio nanceiro e operacional esperado.
Na sequência, é apresentado o modelo básico de concepção do orçamento
baseado em atividades por meio de oito etapas.
Taxa deconsumo dos
recursos
Taxa deconsumo das
atividades
Partida
RECURSOS(Somente Quantidades)
CUSTO DO OBJETODE CUSTOS
DEMANDA PROJETADA
ATIVIDADES
(Somente Quantidades)
Calcular Quantidade deRecursos Necessários
Calcular Quantidade deAtividades Necessárias
8. Acumular o custo total dos
recursos estimados para atender a
demanda projetada dos objetos de
custo.
7. Converter o total dos recursos
requeridos (quantidade) com o custo
dos recursos exigidos.
6. Multiplicar o total das atividades
requeridas (quantidade) com a taxa
dos recursos consumidos, para
calcular a quantidade de recursos
necessários para satisfazer a
demanda projetada para os objetos
de custo.
5. Identificar a taxa de consumo dos
recursos (direcionador de recursos).
4. Prever a demanda de atividades.
3. Multiplicar a demanda projetada do
produto pela taxa de consumo da
atividade, para então calcular as
necessidades de atividade
(quantidade) e atender a demanda
projetada para objetos de custo.
2. Identificar a taxa de consumo da
atividade (direcionador da atividade).
1. Determinar a demanda projetada
para cada produto (objeto de custo).
Figura 2 – Oito etapas do ABB.Fonte: Vanzella e Lunkes (2006).
Conforme Vanzella e Linkes (2006), as oito etapas do orçamento por atividades
são divididas em três fases distintas: contextualização, preparação e revisão e
aprovação. Que assim são descritas:
•Contextualização: esta fase é o guia na elaboração do orçamento.
Contempla a avaliação do ambiente operacional atual da organização,
a atualização e planejamento do produto e do lucro de longo prazo
para reetir as mudanças do ambiente, os objetivos do orçamento
anual baseado no plano de longo prazo revisado e as previsões, metas e
formatos exigidos a gerentes individuais com responsabilidade sobre o
orçamento.
•Elaboração: a fase requer análises detalhadas e estimativas de atividades
e recursos necessários para atender as atividades. O detalhamento
também inclui a preparação e consolidação do orçamento individual da
unidade, em um formato de demonstração nanceira. Embora baseado
em dados históricos e expectativas futuras, os números gerados na fase
de preparação devem ser exíveis; e
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Pós-graduação
• Revisão e aprovação: consiste em colocar à prova as previsões
orçamentárias, com a nalidade de identicar problemas potenciais,
denir o plano de ação e aprovar os limites para os gastos. Nessa fase,
são pedidas revisões do orçamento ou este é aprovado.
Geralmente, o processo orçamentário do ABB possui duas partes. A primeira
consiste em prever as atividades necessárias ao nível de atividade orçada. A
segunda consiste em traduzir os orçamentos de atividade em orçamentos
nanceiros (receita, custos, uxo de caixa, etc.). As unidades orçamentárias então
são reunidas para criar o orçamento nanceiro da organização.
Os back oces devem esperar pela previsão de vendas antes de elaborar seus
próprios orçamentos. Com a previsão em mãos, todos os orçamentos de apoio são
elaborados simultaneamente. O processo orçamentário apresenta uma sequênciae é interativo. A produção não pode nalizar o orçamento de compra de matéria-
prima sem a previsão de vendas ou os back oces não podem estimar a atividade
de contas a pagar sem o orçamento de compras e políticas de crédito. Assim, o
compartilhamento de informações entre as áreas é crucial. (VANZELLA; LUNKES,
2006).
Brimson e Antos (1999) citam alguns benefícios do emprego do ABB:
•Delega responsabilidade aos funcionários na condução das atividades, a
m de atingir suas metas de desempenho; • Apresenta visão realista do volume das atividades a serem
desempenhadas, o que inclui os impactos nas alterações ao nível dessas
atividades;
•Gera ideias acerca das origens de variações no processo produtivo,
oriundos de exigências de clientes ou condições especiais de produtos ou
serviços;
• Provê ferramentas necessárias para compreender como produtos e/ou
serviços geram demanda por atividades especícas e que conduzem à
identicação dos recursos necessários;
•Incorpora visão de processo, que apresenta as interdependências entre
os departamentos;
•Gera visibilidade para gerenciar o excesso ou a insuciência da
capacidade instalada.
Para ilustrar a importância do ABB, vejamos o exemplo a seguir: Uma organização
possui níveis estáveis de demanda de seus clientes, com utilização integral de
sua força de trabalho, e, de repente, depara-se com uma retração de 40% na
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Novos conceitos orçamentários
141
quantidade de pedidos e que esta queda seja permanente. A Figura 2 esclarece
a situação, ao mostrar como o consumo dos recursos com pessoal reetiu, de
imediato, a nova estrutura de custos da organização, e como ele se distanciou do
gasto com esses mesmos recursos, que demoraram mais tempo para se adequar
à nova realidade. Isto acontece porque, embora a organização possa se desfazer
imediatamente de parte de sua mão-de-obra direta, gastos relativos a supervisores
e pessoal administrativo necessitarão de algum tempo adicional para serem
eliminados. Assim, o ABB provê, com seus direcionadores de custo, uma clara
visualização desse tipo de problema. (LOPES; BLASCHEK, 2007).
Gráco 1: Gastos Consumidos versus recursos gastos. Fonte: Lopes e Blaschek (2007).
Para Lopes e Blaschek (2007), o ABB identica o nível de recursos necessários
para executar as atividades, a relação entre essas atividades e o resultado obtido,
e também como mudanças na expectativa dos resultados poderão afetar as
atividades correlatas.
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Pós-graduação
Referências
GEISHECKER, Mary Lee. Tecnologia melhora o ABC.HSM. São Paulo, ano 1, n. 5, p. 20-21, 1997
LOPES; Blaschek. Minimizando as Deciências do Planejamento Operacional com o Uso doOrçamento Baseado em Atividades. Revista de Contabilidade do Mestrado em Ciências
Contábeis da UERJ, Rio de Janeiro, v.12, n.2, maio/ago, 2007.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 6. ed. São Paulo: Atlas, 1998.
NAKAGAWA, Masayuki. ABC. São Paulo: Atlas, 1994.
VANZELLA, Claílde; LUNKES, Rogério João. Orçamento Baseado em Atividades: um estudo
de caso. Contab. Vista & Rev., v. 17, n. 1, p. 113-132, jan./mar. 2006.
WERNKE, Rodney. Gestão de custos. São Paulo: Atlas, 2001.
Atividades de Autoaprendizagem
1) A partir dos estudos realizados sobre os diferentes tipos de orçamento,
relacione as colunas associando os tipos de orçamento às suas características:
a) orçamento empresarial tradicional
b) orçamento contínuo
c) orçamento base zero
d) orçamento exível
e) orçamento por atividades
f) beyond budgeting
( ) utiliza meios mais relativos e
adaptáveis de planejamento, avaliação econtrole de desempenho.
( ) tem como objetivo uma renovação do
período concluído e acréscimo do mesmo
período no futuro.
( ) utiliza projeções de recursos baseados
nos objetivos e o controle por meio do
acompanhamento dos dados oriundos da
contabilidade.
( ) destaca a projeção dos recursos para
vários níveis de atividade.
( ) projeta os recursos da estaca zero
com justicativa para todos os gastos
novos.
( ) apresenta projeção dos recursos nas
atividades por meio dos direcionadores.
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Novos conceitos orçamentários
143
Atividades colaborativas
Após a leitura da unidade 4, realize a leitura do artigo “Contribuições do
orçamento base zero no planejamento e controle dos resultados em organizações
empresariais” que está disponível na Midiateca. Fonte: COSTA, A. M.; MORITZ, G. O.; MACHADO, F. M. V. Contribuições do orçamento base zero no planejamentoe controle dos resultados em organizações empresariais. Revista Contemporânea de Contabilidade. Ano 4, vol. 1,n. 8, jul./dez. 2007, p. 85-98.
Em seguida, escreva um texto de até 15 linhas fazendo uma análise entre as duas
leituras. Cite e explique dois pontos vantajosos para a aplicação de orçamento
base zero. Publique o seu texto na ferramenta Exposição.
Síntese
Nenhum sistema de orçamento ou de planejamento pode esperar resolver todos os
problemas administrativos.
Nos orçamentos tradicionais, geralmente não há metas bem denidas e o
envolvimento na elaboração do orçamento restringe-se apenas a alta administração,
ou seja, não há uma participação efetiva dos funcionários da empresa. Essas projeções
sempre são feitas considerando-se os orçamentos dos anos anteriores e isso,
normalmente, gera como resultado as mesmas falhas e perpetuação dos erros.
O Orçamento Base Zero é uma ferramenta que tem por objetivo a redução dos gastos
gerando um aumento do resultado da empresa. O enfoque desse orçamento nas
despesas é justicado porque as empresas gastam muitas vezes de forma exagerada
com os seus processos administrativos e de apoio à produção.
A abordagem Beyond Budgeting é um “grupo de processos alternativos que apoiam
metas e reconhecimentos, um planejamento contínuo, a demanda de recursos, a
coordenação dinâmica da empresa e um signicativo grupo de controles nos vários
níveis”. HOPE e FRASER (2003, p.19).
O orçamento baseado em atividades analisa os produtos ou serviços produzidos,
que atividades são exigidas para produzir esses produtos ou serviços, e que recursos
precisam ser orçados para executar essas atividades.
Assim, estes orçamentos modernos utilizam meios mais relativos e adaptáveis de
planejamento, avaliação e controle de desempenho. São modelos de gestão formados
por um conjunto de princípios, os quais são guias de atuação empresarial.
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144
Pós-graduação
Saiba Mais
Orçamento Base Zero
http://www.endeavor.org.br/videoteca/orcamento-base-zero-2
Eciência do Orçamento Base Zero
http://www.endeavor.org.br/videoteca/plano-de-ataque-eciencia-orcamento-
base-zero. Acesso em 30/01/2011
COSTA, A. M.; MORITZ, G. O; MACHADO, F. M. V. Contribuições do orçamento base
zero no planejamento e controle dos resultados em organizações empresariais. Revista
Contemporânea de Contabilidade. Ano 4, vol. 1, n. 8, jul./dez. 2007, p. 85-98
FREZATTI, Fabio. Beyond budgeting: inovação ou resgate de antigos conceitos do
orçamento empresarial? Revista de Administração de Empresas. ABR./JUN. p. 23-33, 2005.
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Prezado aluno, Prezada aluna,
Sinto-me feliz por ter pesquisado para realizar este trabalho e assim ampliado
meus próprios conhecimentos. Desejo, sinceramente, que este livro possa fazer o
mesmo por você.
Espero que o material, também sirva para sensibilizá-lo(a) em relação ao estudo
da formulação orçamentária, e às oportunidades que poderão surgir a partir do
crescimento de seu conhecimento prossional.
Sabemos que os desaos são grandes para um País como o nosso, que está em
crescimento, entretanto, é importante que estejamos preparados para enfrentar
estes desaos. Acredito que o melhor caminho seja o da educação continuada,
pois, pela velocidade com que surgem as novas tecnologias, só existe uma
forma de acompanhar este ritmo: o estudo continuado, uma bandeira de nossaUniversidade.
Novamente, manifesto meus desejos de muito sucesso durante e após a
conclusão deste curso.
Professor Thiago Coelho Soares
Para concluir os estudos
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Thiago Coelho Soares é mestre em Administração pela Universidade Federal de
Santa Catarina (UFSC). É graduado em Administração pela Universidade do Sul
de Santa Catarina (UNISUL). É professor da Unisul desde 2006, nas disciplinas de
Jogos Empresariais, Gestão Financeira e Custos Empresariais. Coordenador do
Programa de Pós-Graduação em Gestão Empresarial da UnisulVirtual.
Minicurrículo
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Unidade 1
Autoaprendizagem
Resposta: 5, 1, 6, 3, 2, 4.
Resposta: L, V, V, V, L.
Avaliação Colaborativa
A evolução do cenário global em termos de competitividade faz com que as
empresas necessitem de formas mais abrangentes de orçamentos. Desta
formas pesquisas sobre orçamento e evoluções são feitas de modo a melhorar odesempenho organizacional
Unidade 2
Autoaprendizagem
Resposta: 3, 1, 2, 2, 3, 1
Resposta: d.
Respostas e comentários das atividadesde autoaprendizagem e colaborativas
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Pós-graduação
150
Avaliação Colaborativa
Caminho de resposta:
10452 Enter 1 ∑
15679 Enter 2 ∑
13451 Enter 3 ∑
14356 Enter 4 ∑
11553 Enter 5 ∑
17234 Enter 6 ∑
14998 Enter 7 ∑
15609 Enter 8 ∑
13004 Enter 9 ∑10 G 2
15.368,17
O orçamento de vendas é essencial para o orçamento das empresas, pois é a base
para os demais orçamentos a serem elaborados.
Unidade 3
Autoaprendizagem
Resposta: d) $ 61560
Avaliação Colaborativa
Mapa de Unidades a Fabricar
Trimestre 1 2 3 4 Total
Em Unidades
Produto Caixa
Estoque Final 750,00 1.125,00 937,50 1.875,00 4.687,50
Vendas 3.750,00 3.000,00 4.500,00 3.750,00 15.000,00
Total 4.500,00 4.125,00 5.437,50 5.625,00 19.687,50
Estoque Inicial 420,00 750,00 1.125,00 937,50 3.232,50
continua
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Orçamento Empresarial
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Mapa de Unidades a Fabricar
Trimestre 1 2 3 4 Total
Produção Necessária 4.080,00 3.375,00 4.312,50 4.687,50 16.455,00
Produto Bancada
Estoque Final 1.875,00 1.312,50 1.687,50 3.375,00 8.250,00
Vendas 4.500,00 7.500,00 5.250,00 6.750,00 24.000,00
Total 6.375,00 8.812,50 6.937,50 10.125,00 32.250,00
Estoque Inicial 600,00 1.875,00 1.312,50 1.687,50 5.475,00
Produção Necessária 5.775,00 6.937,50 5.625,00 8.437,50 26.775,00
Orçamento de Consumo de MP - A
Trimestre 1 2 3 4 TotalProduto Caixa
Produção Necessária 4.080,00 3.375,00 4.312,50 4.687,50 16.455,00
Taxa de consumo 1 1 1 1 1,00
Quantidade Total 4.080,00 3.375,00 4.312,50 4.687,50 16.455,00
Produto Bancada
Produção Necessária 5.775,00 6.937,50 5.625,00 8.437,50 26.775,00
Taxa de consumo 2 2 2 2 2,00
Quantidade Total 11.550,00 13.875,00 11.250,00 16.875,00 53.550,00
Orçamento de Consumo de MP - B
Trimestre 1 2 3 4 Total
Produto Caixa
Produção Necessária 4.080,00 3.375,00 4.312,50 4.687,50 16.455,00
Taxa de consumo 2 2 2 2 2,00
Quantidade Total 8.160,00 6.750,00 8.625,00 9.375,00 32.910,00
Produto Bancada
Produção Necessária 5.775,00 6.937,50 5.625,00 8.437,50 26.775,00
Taxa de consumo 3 3 3 3 3
Quantidade Total 17.325,00 20.812,50 16.875,00 25.312,50 80.325,00
Orçamento de Compra de Matéria Prima A
Trimestre 1 2 3 4 Total
MP A - Caixa
Estoque Final 1.125,00 1.437,50 1.562,50 781,25 4.906,25
continua
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Pós-graduação
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Mapa de Unidades a Fabricar
Trimestre 1 2 3 4 Total
Consumo 4.080,00 3.375,00 4.312,50 4.687,50 16.455,00
Total 5.205,00 4.812,50 5.875,00 5.468,75 21.361,25
Estoque Inicial 261,0364683 1.125,00 1.437,50 1.562,50 4.386,04
Compras Unidades 4.943,96 3.687,50 4.437,50 3.906,25 16.975,21
Preço Unitário 1,8 1,8 1,8 1,8 1,80
Total das Compras ($) 8.899,13 6.637,50 7.987,50 7.031,25 30.555,38
MP A - Bancada
Estoque Final 4.625,00 3.750,00 5.625,00 2.812,50 16.812,50
Consumo 11.550,00 13.875,00 11.250,00 16.875,00 53.550,00
Total 16.175,00 17.625,00 16.875,00 19.687,50 70.362,50Estoque Inicial 738,9635317 4625 3750 5625 14.738,96
Compras Unidades 15.436,04 13.000,00 13.125,00 14.062,50 55.623,54
Preço Unitário 1,8 1,8 1,8 1,8 1,80
Total das Compras ($) 27.784,87 23.400,00 23.625,00 25.312,50 100.122,37
Total Geral Matéria-Prima A 36.684,00 30.037,50 31.612,50 32.343,75 130.677,75
Orçamento de Compra de Matéria Prima B
Trimestre 1 2 3 4 Total
MP B - Caixa
Estoque Final 2.250,00 2.875,00 3.125,00 1.562,50 9.812,50
Consumo 8.160,00 6.750,00 8.625,00 9.375,00 32.910,00
Total 10.410,00 9.625,00 11.750,00 10.937,50 42.722,50
Estoque Inicial 480,2825191 2.250,00 2.875,00 3.125,00 8.730,28
Compras Unidades 9.929,72 7.375,00 8.875,00 7.812,50 33.992,22
Preço Unitário 2,2 2,2 2,2 2,2 2,20
Total das Compras ($) 21.845,38 16.225,00 19.525,00 17.187,50 74.782,88
MP B - Bancada -
Estoque Final 6.937,50 5.625,00 8.437,50 4.218,75 25.218,75
Consumo 17.325,00 20.812,50 16.875,00 25.312,50 80.325,00
Total 24.262,50 26.437,50 25.312,50 29.531,25 105.543,75
Estoque Inicial 1019,717481 6.937,50 5.625,00 8.437,50 22.019,72
Compras Unidades 23.242,78 19.500,00 19.687,50 21.093,75 83.524,03
Preço Unitário 2,2 2,2 2,2 2,2 2,20
Total das Compras ($) 51.134,12 42.900,00 43.312,50 46.406,25 183.752,87
continua
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Orçamento Empresarial
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Mapa de Unidades a Fabricar
Trimestre 1 2 3 4 Total
Total Geral Matéria Prima B 72.979,50 59.125,00 62.837,50 63.593,75 258.535,75
Item % $
Total das Compras389.213,50
Vista 40% 155.685,40
30 dias 30% 116.764,05
60 dias 30% 116.764,05
Unidade 4
Autoaprendizagem
a 20% e 80%
a 108% e 102%
Unidade 5
Autoaprendizagem
f, b, a, d, c, e.
Avaliação Colaborativa
A partir da delegação de responsabilidades para todos os colaboradores da
organização, ela passa a ter o maior comprometimento de todos, que passam
a realizar o planejamento de seus recursos especícos de acordo com as
necessidades vericadas. Essa ferramenta - o OBZ - exige uma delegação de
autoridade a diversos setores organizacionais, pois determina os responsáveis,
denominados “donos”, por todas e quaisquer VBZs que possam vir a receber
lançamento de despesas durante o exercício corrente. Com esta espécie de
planejamento individualizado para cada VBZ, a organização passa a obter um
maior controle dos recursos e, consequentemente, reduz a probabilidade de
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Pós-graduação
154
as estimativas realizadas estarem incorretas, sendo que todas passam a ser
justicadas. Assim, consegue-se utilizar o orçamento para facilitar a elaboração do
planejamento organizacional. A necessidade da justicativa para o planejamento
dos gastos para o próximo ano exige dos Donos das VBZs um conhecimento
maior sobre todas as possíveis despesas que poderão ser orçadas em suas contas,
sendo inevitável que entendam suas origens. A partir do momento em que eles
conseguem entender o surgimento dos gastos, a identicação de alternativas que
geram economias passa a ser realizada mais facilmente. Esta ferramenta exige até
que as negociações com os fornecedores acabem sendo antecipadas, já para que
sejam contemplados os possíveis reajustes que devem ocorrer no período. Pode-
se concluir que o OBZ não constitui simplesmente uma ferramenta para reduzir
custos e garantir economias, mas sim uma ferramenta de gestão empresarial que
visa proporcionar o desenvolvimento de melhores práticas para a elaboração
das atividades que representem melhores economias nanceiras. Há, ainda, avantagem que ele proporciona um maior controle dos gastos da organização,
acompanhados do conhecimento das atividades que originaram essas despesas,
assim garantindo informações mais conáveis para a elaboração do planejamento
das metas e objetivos da organização.
Contudo, para a utilização do OBZ a empresa necessita ter uma estrutura
organizacional capaz de atender às exigências dessa ferramenta, possuindo
um sistema de informação capaz de armazenar de forma organizada as
movimentações contábeis para posteriormente facilitar a sua utilização.Outro aspecto interessante a ressaltar sobre o OBZ é o fato de que essa
metodologia depende da atuação dos colaboradores da organização,
principalmente do comprometimento de cada um. Os aspectos motivacionais
interferem na implantação e utilização da ferramenta, sendo necessário que a
organização identique a presença destas características em seus funcionários
antecipadamente, evitando correr riscos que possam comprometer a sua
aplicação.
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