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Vertiefung Unternehmenssteuerrecht Mag. Richard Wachter. Programm am 07.05.2014. Umgründungssteuerrecht Umgründungsvorgänge Steuerbegünstigungen Formwechselnde Umwandlungen Gesellschaftsteuer bei GmbH & Co KG Art III UmgrStG : Einbringung Voraussetzungen - PowerPoint PPT Presentation
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Gegründet im Jahr 1669, ist die Universität Innsbruck heute mit mehr als 28.000 Studierenden und über 4.000 Mitarbeitenden die größte und wichtigste Forschungs- und Bildungseinrichtung in Westösterreich. Alle weiteren Informationen finden Sie im Internet unter: www.uibk.ac.at.
Vertiefung Unternehmenssteuerrecht Mag. Richard Wachter
Programm am 07.05.2014
• Umgründungssteuerrecht
• Umgründungsvorgänge
• Steuerbegünstigungen
• Formwechselnde Umwandlungen
• Gesellschaftsteuer bei GmbH & Co KG
• Art III UmgrStG: Einbringung
Voraussetzungen
Tauschregel versus Buchwertfortführung (BWF)
„Verdoppelung der stillen Reserven und des Firmenwertes (FW)“
Kaufpreisfinanzierung – aus Sicht des Erwerbers
Umgründungssteuerrecht im Sinne des
UmgrStG
Umgründungsvorgänge
• Verschmelzung nach Art I
• Umwandlung nach Art II
• Einbringung nach Art III
• Zusammenschluss nach Art IV
• Realteilung nach Art V
• Spaltung nach Art VI
Ziele des UmgrStG:1) wirtschaftliche Umstrukturierungen steuerschonend zulassen
Beispiele: Erbfolge unter Lebenden, Senkung der Steuerbelastung etc
2) Gewährleistung der freien Rechtsformwahl
Begünstigungen
• Buchwertfortführung nach§16 UmgrStG Unterdrückung der Tauschregel = keine Realisierung stiller Reserven
vgl§6 Z 14 und§24 (7) EStG sowie§19 und§20 KStG
• Übertragung vorhandener Verlustvorträge offene Verlustvorträge folgen dem verlusterzeugenden Betrieb
gilt auch für vererbte offene Verlustvorträge Vorsicht bei Schenkungen (vorweggenommene Erbfolgeregelung) Verluste gehen nicht mit
über, sondern bleiben beim Geschenkgeber haften Steuergestaltung: Gründung einer GmbH und Einbringung des Betriebs Anteile verschenken
• Umsatzsteuerneutralität Kräftebündelung als Leistungsvereinigung nicht steuerbar
• Grunderwerbsteuerermäßigung GrESt: 2-facher EW EG: 3-facher EW; max 30% des Verkehrswerts nach§26 und§26a GGG
• Gesellschaftsteuerbefreiung Sacheinlage = 1% von der Gegenleistung bzw vom Wert der
Gesellschaftsrechte
• Neugestaltung von Betriebsvermögen
Formwechselnde Umwandlungen
• Änderung des Rechtskleids AG in GmbH oder OG in KG oder jeweils vice versa Selbe Person wechselt ihre Rechtsform ohne die Identität zu verlieren.
• gesellschaftsrechtlich bedeutende Akte Aufsichtsrat
bei AG zwingend bei GmbH erst ab 300 AN verpflichtend
Ausprägung der Gesellschafterstellung AG: geringer Hauptversammlung: Aktionär hat Fragerechte und Stimmrecht über
Jahresabschluss-Genehmigung – Mitbestimmung lediglich im Aufsichtsrat GmbH: stärker Generalversammlung: allumfassende Kompetenzen GF (ab-)berufen,
Beschluss einer Gewinnausschüttung etc
• Umwandlungen sind steuerneutral keine Liquidation der alten und Neugründung der neuen Gesellschaft Kapitalgesellschaften = Trennungsprinzip; Personengesellschaften = Durchgriffsprinzip Steuersubjekte und Steuerschuldner bleiben ident USt: Unternehmeridentität bleibt aufrecht = kein steuerbarer Leistungsaustausch
Gesellschaftsteuerpflicht bei GmbH & Co KG
• Grundregel: Ersterwerb von Gesellschaftsrechten (Kapitalausstattung von Kapitalgesellschaften)
• Ausnahme: Beitritt einer Kapitalgesellschaft zu einer KG als Komplementär
Entstehung einer Kapitalgesellschaft iSv§4 Abs 2 KVG (eine Kapitalgesellschaft) vgl§189 UGB: Rechnungslegungspflicht, sofern keine natürliche Person Vollhafter ist
bisherigen Kommanditisten werden Gesellschafter einer Kap.ges. iSd KVG Gesellschaftsteuerpflicht für die Kommanditanteile (vgl§5 KVG) Bemessungsgrundlage: Gegenleistung bzw Wert der Gesellschaftsrechte Steuersatz: 1%
• Umgründungssteuerrecht: Beitritt einer GmbH/AG zu einer KG = Zusammenschluss nach Art IV UmgrStG Befreiung von der Gesellschaftsteuer (vgl§26 Abs 3 UmgrStG)
Voraussetzung: Soweit die Kommanditisten ihre Anteile im Zeitpunkt des Beitrittvertrages länger als 2 Jahre halten!
Einbringung nach
Art III UmgrStG
Ausgangslage – Beispiel
EU bringt seinen Betrieb in eine GmbH ein EU = natürliche Person mit hohen Gewinnen (Thesaurierung) Gewinnermittlung nach§5 EStG bisherige Besteuerung:§33 EStG (50% Grenzsteuersatz) stille Reserven und FW vorhanden Steuerliches Eigenkapital: 1 Mio € Verkehrswert des Unternehmens laut Bewertungsgutachten: 10 Mio € Gründung einer GmbH
35.000.- Nennkapital EU ist zu 100% an GmbH beteiligt
Voraussetzungen gemäߧ12 Abs UmgrStG
• schriftlicher Einbringungsvertrag
• Einbringungsbilanz
• einbringungsfähiges Vermögen iSd§12 Abs 2 UmgrStG Betriebe/Teilbetriebe Mitunternehmer-Anteile Kapitalanteile
mehrheitsbegründende bzw mehrheitsverstärkende Kapitalanteile
• Positiver Verkehrswert des Vermögens Nachweis durch Unternehmensbewertungsgutachten FB-Richter will wissen, wo stille Reserven vorhanden sind und ob allenfalls ein
FW vorliegt
• Negatives EK (= buchmäßige Überschuldung) unschädlich, sofern Verkehrswert positiv ist
angenommen BW=VW Realüberschuldung Einbringung unzulässig
Fortsetzung des Beispiels I
Einbringung des Betriebs in die GmbH nach Art III Im Ertragsteuerrecht
Wechsel von EStG zu KStG (von 50% zu 25% bzw 43,75%) Regelbewertungsmaßstab: AK Ausnahme: TW als Korrektivmaßstab nach unten
Im Unternehmensrecht Einbringung = Sacheinlage §202 UGB: Bewertung zum beizulegen Wert = Tageswert
(= Teilwert nach§6 Z 1 lit a EStG)• Sacheinlage wird mit dem am Markt zu erzielenden Wert mittels
Bewertungsgutachten bewertet Im Beispiel: 10 Mio €
• Bewertung zum Tages- bzw Teilwert = Aufwertung (vgl dazu Beispiel in Beiser, Steuern11 (2013), Rz 230)
• Im Beispiel: 10 Mio EK statt 1 Mio EK ausweisen besseres Ergebnis (Gestaltungsspielraum im Bewertungsgutachten)
Wahlrecht bei Umgründung: Buchwertfortführung (§202 Abs 2 Z 1 UGB)
Fortsetzung des Beispiels II Tauschregel nach§6 Z 14 EStG ohne UmgrStG
Tausch als „Doppelkauf“ (Anschaffung und Veräußerung) Realisationsakt = Gewinn realisierende Veräußerung Anders formuliert: Aufdeckung der stillen Reserven Verkehrswert minus Buchwert = stille Reserven Betriebseinbringung = Sacheinlage = Tauschregel
• Veräußerung an GmbH: 10 Mio minus 1 Mio = 9 Mio 4,5 Mio Est
Tauschregel gilt auch bei anderen Sacheinlagen (zB Grundstückseinbringung)• Annahme: 10 Mio TW und 1 Mio AK des Grundstücks (Neuvermögen)
• ESt: 10 Mio minus 1 Mio = 9 Mio x 25% nach§30a EStG 2,25 Mio ImmoESt
• GrESt: Sacheinlage ohne Gegenleistung BMGl = 3 facher Einheitswert oder mit Gegenleistung (= Gewährung neuer Anteile) BMGl = Verkehrswert
Art III UmgrStG: Unterdrückung der Tauschregel Buchwertfortführung 4,5 Mio ESt Ersparnis Buchwertfortführung sichert aber, dass die stillen Reserven steuerhängig bleiben, und
zwar in der GmbH späterer Verkauf des BV aus der GmbH unterliegt der KöSt und allenfalls der KESt bei Ausschüttung!
Einbringungsbilanz und Bilanz der übernehmenden Körperschaft
Aktiva Passiva
AV: 10 EK: 1
UV: 10 FK: 19
BS: 20 BS: 20
EB zum 31.12.2013
Aktiva Passiva
AV: 10 EK: 1+35`
UV: 10+35` FK: 19
BS: 20+35` BS: 20+35`
Rückwirkende Einbringung zulässig (vgl 9 Monatsfrist §13 UmgrStG)Einbringungsstichtag: 31.12.2013 – spähtest möglicher Abschlusszeitpunkt des Einbringungsvertrages: 30.9.2014Daraus folgt: Gewinne des EU werden rückwirkend der GmbH zugeordnet
„Verdoppelung der stillen Reserven“
„Verdoppelung der stillen Reserven und des FW“
• Durch die Einbringung werden die stillen Reserven und der FW des Einbringungsvermögens auf die übernehmende GmbH übertragen (1. Ebene).
Realisierung der stillen Reserven und des FW durch den Verkauf des BV aus der GmbH
• Durch die Bargründung der GmbH mit 35.000 €, betragen die AK der Beteiligung zunächst 35.000 €. Das steuerliche Einbringungskapital erhöht die AK in gleicher Höhe (2. Ebene).
Realisierung der stillen Reserven und des FW durch den Anteilsverkauf auf Gesellschafterebene
• „Verdoppelung der stillen Reserven und des FW“ = stillen Reserven und FW sind durch die Einbringung auf 2 Ebenen steuerverfangen!
Verdoppelung findet nicht in einem realwirtschaftlichen Sinne statt! Anders formuliert: stille Reserven und FW des Einbringungsvermögens werden auf 2 Ebenen erfasst:
Gesellschaftsebene (= übernehmende GmbH) Gesellschafterebene (= einbringende EU)
• Im Beispiel: AK von 35.000 auf 1.035.000; Kaufpreis: 10.035.000 Mio 10.035.000.- minus 1.035.000.- = 9 Mio x 25% = 2, 25 Mio ESt statt 4,5 Mio ESt
Steuerersparnis durch Anteilsverkauf: 2,25 Mio ESt
Erwerber – Kaufpreisfinanzierung
Kauf der Anteile durch eine natürliche PersonSchuldzinsen einer Kreditfinanzierung sind nicht abzugsfähig
Begründung:§27a iVm§20 Abs 2 EStG
Kauf der Anteile über Zwischenschaltung einer Holding-
GmbHAbzugsfähigkeit von Schuldzinsen (§11 Abs 1 Z 4 KStG)Verrechnung der Holdingverluste (=Schuldzinsen) mit den operativen Gewinnen der Zielgesellschaft über die Bildung einer Unternehmensgruppe nach§9 KStG[FWA nach§9 Abs 7 KStG, sofern die Kapitalanteile bis zum 31.3.2014 angeschafft wurden]
Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit
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