Бухучет и налогообложение в бюджетных организациях-2011

Телефоны отдела подписки: 8 (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18, тел./факс: 664-27-61www.panor.ru e-mail: [email protected]

HTTP://BUHSТ.AFINA-PRESS.RU

БЕЗ УЧЕТА ДОМ НЕ ПОСТРОИШЬ

В журнале публикуются статьи, посвященные организа-ции учета, аудита и анализа, а также управлению финан-сами в строительных организациях.Все публикуемые материалы основаны на примерах учетно-налоговой работы строительных организаций.Особенность журнала состоит в том, что в каждом но-мере даются консультации, разъяснения, комментарии по всем изменениям нормативного регулирования от-раслевого учета и налогообложения.

Журнал издаеТся В дВух ТеТрадях.

1. аналитические материалы (112 стр.).2. законодательство для бухгалтера (112 стр.).

ОснОВнЫе руБриКи ТеТради«аналиТиЧесКие МаТериалЫ»

бухгалтерский учет; управленческий учет; налогообложение и налоговый учет; оплата труда работников строительных организаций; финансовое планирование; внутрихозяйственный контроль; автоматизация учета и управления.

В частности, в рубрике «Бухгалтерский учет» рассма-триваются следующие темы: учет основных средств, нематериальных активов, источников финансирова-ния, временных титульных зданий и сооружений; учет при долевом строительстве; расчеты по претензиям; учет расходов на договорные обременения (финанси-рование объектов социальной и коммунальной инфра-структур, инженерный сетей и т.д.); признание доходов по договорам строительного подряда и определение финансового результата; отражение в учете закончен-ного строительством объекта: и мн.др.

ТеТрадЬ «заКОнОдаТелЬсТВО для БухГалТера»

бесплатное приложение к журналу, где публикуют-ся все новые нормативные акты с пояснениями раз-работчиков. если в документ внесены изменения, он приводится полностью.

представляют журнал

«Бухучет в строительных организациях»Ежемесячный журнал, в котором подробно и всесторонне освещаются вопросы

бухгалтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в строительных организациях.

индексы:на полугодие –

16615,на год – 73529

индексы:на полугодие – 82773,

на год – 20272

на

прав

ах р

екла

мы

1/2011

Бухучет и налогообложение в бюджетных организациях-2011-01.indd 1 30.12.2010 13:08:59

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – крупнейшее в Россиииздательство деловых журналов. Десять издательств,

входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают более 150 журналов.

Издательский Дом«ПАНОРАМА» – это:

ВНЕШТОРГИЗДАТhttp://vneshtorg.panor.ru

АФИНАhttp://afina.panor.ru

СЕЛЬХОЗИЗДАТhttp://selhozizdat.panor.ru

МЕДИЗДАТhttp://medizdat.panor.ru

СТРОЙИЗДАТhttp://stroyizdat.panor.ru

НАУКА и КУЛЬТУРАhttp://nic.panor.ru

СОВТРАНСИЗДАТhttp://sovtrans.panor.ru

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТhttp://politeconom.panor.ru

ЮРИЗДАТhttp://jurizdat.panor.ru

СОВПРОМИЗДАТhttp://sovprom.panor.ru

П Р О И З В ОД С Т В Е Н Н Ы Й К А Л Е Н Д А Р Ь Н А 2 0 1 1 ГОД

– выходные и праздничные дни;

– предпраздничные дни, в которые продолжительность работы сокращается на один час.

В соответствии со ст. 112 ТК РФ нерабочими праздничными днями в Российской Федерации являются:1, 2, 3, 4 и 5 января – Новогодние каникулы;7 января – Рождество Христово;23 февраля – День защитника Отечества;8 марта – Международный женский день;1 мая – Праздник Весны и Труда;9 мая – День Победы;12 июня – День России;4 ноября – День народного единства.Постановлением Правительства РФ от 05.08.2010 № 600 в 2011 г. предусмотрен перенос выходных дней с субботы 5 марта на понедельник 7 марта (предпраздничный день).

Январь Февраль МартПонедельник 3 10 17 24 31 7 14 21 28 7 14 21 28Вторник 4 11 18 25 1 8 15 22* 1 8 15 22 29Среда 5 12 19 26 2 9 16 23 2 9 16 23 30Четверг 6 13 20 27 3 10 17 24 3 10 17 24 31Пятница 7 14 21 28 4 11 18 25 4 11 18 25Суббота 1 8 15 22 29 5 12 19 26 5* 12 19 26Воскресенье 2 9 16 23 30 6 13 20 27 6 13 20 27

Апрель Май ИюньПонедельник 4 11 18 25 2 9 16 23 30 6 13 20 27Вторник 5 12 19 26 3 10 17 24 31 7 14 21 28Среда 6 13 20 27 4 11 18 25 1 8 15 22 29Четверг 7 14 21 28 5 12 19 26 2 9 16 23 30Пятница 1 8 15 22 29 6 13 20 27 3 10 17 24Суббота 2 9 16 23 30 7 14 21 28 4 11 18 25Воскресенье 3 10 17 24 1 8 15 22 29 5 12 19 26

Июль Август СентябрьПонедельник 4 11 18 25 1 8 15 22 29 5 12 19 26Вторник 5 12 19 26 2 9 16 23 30 6 13 20 27Среда 6 13 20 27 3 10 17 24 31 7 14 21 28Четверг 7 14 21 28 4 11 18 25 1 8 15 22 29Пятница 1 8 15 22 29 5 12 19 26 2 9 16 23 30Суббота 2 9 16 23 30 6 13 20 27 3 10 17 24Воскресенье 3 10 17 24 31 7 14 21 28 4 11 18 25

Октябрь Ноябрь ДекабрьПонедельник 3 10 17 24 31 7 14 21 28 5 12 19 26Вторник 4 11 18 25 1 8 15 22 29 6 13 20 27Среда 5 12 19 26 2 9 16 23 30 7 14 21 28Четверг 6 13 20 27 3* 10 17 24 1 8 15 22 29Пятница 7 14 21 28 4 11 18 25 2 9 16 23 30Суббота 1 8 15 22 29 5 12 19 26 3 10 17 24 31Воскресенье 2 9 16 23 30 6 13 20 27 4 11 18 25

2

22*

www.panor.ruТелефоны отдела подписки: (495) 211-5418, 749-4273, 749-2164, факс (495) 664-2761

На правах рекламы


HTTP://BUHSEL.AFINA-PRESS.RU

ГАРАНТИЯ ДОСТОВЕРНОСТИ И ДОСТУПНОСТИ

В журнале, предназначенном для руководителей, бухгалтеров сельскохозяйственных предприятий, подробно и всесторонне освещаются вопросы бух-галтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в организациях АПК. В журнале публикуют-ся материалы известных ученых и практиков в области бухгалтерского учета в АПК, специалистов Минфина России, ФНС России и Минсельхоза России.Издается совместно с учетно-финансовым факульте-том Российского государственного аграрного уни-верситета — МСХА им. К.А. Тимирязева.Официальный орган Содружества бухгалтеров АПК.

ЖуРНАл ИздАеТСя В дВуХ ТеТРАдяХ.

1. Аналитические материалы (112 стр.).2. законодательство для бухгалтера (112 стр.) ОСНОВНЫе РуБРИКИ ТеТРАдИ «АНАлИТИЧеСКИе МАТеРИАлЫ»

бухгалтерский учет; налоговый учет; бухгалтерская отчетность; внутренний контроль; учет в сельскохозяйственных потребительских коопе-ративах.

В частности, в рубрике «Бухгалтерский учет» рассматри-ваются следующие темы: организация аналитического и синтетического учета биологических активов, основ-ных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, дебиторской задолжен-ности, государственных субсидий, доходов и расходов сельскохозяйственных организаций; учет специальной одежды; учет выплат натуроплатой и мн.др.;

ВТОРАя ТеТРАдь: «зАКОНОдАТельСТВО для БуХгАлТеРА»

бесплатное приложение к журналу, в которой публику-ются все новые нормативные документы с пояснениями разработчиков. если в документ внесены изменения, он публикуется полностью.


«Бухучет в сельском хозяйстве»Ежемесячный журнал, в котором приводятся особенности учета

в организациях АПК: примеры и проводки, формирование стоимости активов, обязательств и капитала, организация налогового учета, законные способы

уменьшения налоговой нагрузки, анализ финансовой отчетности, особенности бюджетного учета и мн. др.


16609,на год – 79450


на год – 36363

На

прав

ах р

екла

мы


В ОТВЕТЕ ЗА БЮДЖЕТ БЕЗ УЧЕТА ДОМ НЕ ПОСТРОИШЬ

ЛУЧШЕ УЧИТЫВАЕШЬ –БЫСТРЕЕ ЕДЕШЬ

ВСЕ ЛУЧШЕЕ ДЛЯ УЧЕТА В ПИЩЕВОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ

УЧЕТ ДЛЯ УСПЕШНОЙ ТОРГОВЛИ

НАЛОГИ И УЧЕТ В ЛПУ –БЕЗ ОШИБОК

УПЛАТА НАЛОГОВ – БЕЗ ПРОБЛЕМ!

НАЛОГИ И УЧЕТ – БЕЗ ОШИБОК

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫКаталог «Роспечать» и «Пресса России»: на полугодие – 20285, на год – 36376.Каталог «Почта России»: на полугодие – 61866, на год – 73348.www.buhgos.panor.ru

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫКаталог «Роспечать» и «Пресса России»: на полугодие – 82773, на год – 20272.Каталог «Почта России»: на полугодие – 16615, на год – 73529.www.buhst.panor.ru

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫКаталог «Роспечать» и «Пресса России»: на полугодие – 80436.Каталог «Почта России»: на полугодие – 99655.www.buhatp.panor.ru

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫКаталог «Роспечать» и «Пресса России»: на полугодие – 82725.Каталог «Почта России»: на полугодие – 25426.www.buhpp.panor.ru

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫКаталог «Роспечать» и «Пресса России»: на полугодие – 79274.Каталог «Почта России»: на полугодие – 10209.www.buhtorg.panor.ru

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫКаталог «Роспечать» и «Пресса России»: на полугодие – 80753, на год – 36272.Каталог «Почта России»: на полугодие – 99654, на год – 73436.www.buhzdrav.panor.ru

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫКаталог «Роспечать» и «Пресса России»: на полугодие – 32907, на год – 20192.Каталог «Почта России»: на полугодие – 12559, на год – 72643.www.nalog.panor.ru

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫКаталог «Роспечать» и «Пресса России»: на полугодие – 82767, на год – 36363.Каталог «Почта России»: на полугодие – 16609, на год – 79450.www.buhsel.panor.ru

Журналы в свободную продажу не поступают! Для оформления подписки через редакцию необходимо получить счет на оплату, прислав заявку по электронному адресу [email protected] или по тел./факсу (495) 664-27-61, а также позвонив по телефонам: (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18. Вся подробная инфор-мация на нашем сайте: www.panor.ru

Выписывайте и читайте!

Профессиональные журналы для профессионалов!


_01_11_NEW.indd 1_01_11_NEW.indd 1 13.01.2011 12:53:1513.01.2011 12:53:15

ISSN 2074-6725

Журнал зарегистрирован

Федеральной службой

по надзору за соблюдением

законодательства в сфере

массовых коммуникаций

и охране культурного наследия

Свидетельство о регистрации

№ 013507 от 12.04.1995

Главный редактор В.А. Чечет

Отдел рекламы:

(495) 664-27-89,

e-mail: [email protected]

Журнал распространяется через каталоги ОАО «Агентство ’’Роспечать’’», «Пресса России» (индекс на полугодие – 20285, на год – 36376) и «Почта России» (ООО «Межрегиональное агентство подписки») (индекс на полугодие – 61866, на год – 73348), а также путем прямой редакционной подписки.

Тел. отдела подписки:

(495) 749-42-73, 749-21-64,

211-54-18, тел./факс: 664-27-61

© Издательский Дом «Панорама»

http://www.panor.ru

Издательство «Афина»:

Почтовый адрес: 125040, Москва,

а/я 1, ООО «Панорама»

Тел.: 8 (985) 922-98-49,

8 (495) 664-27-92

e-mail: [email protected]

http://buhgos.panor.ru

При работе с изданием

использовалась справочная

правовая система ГАРАНТ

Подписано в печать 06.12.2010 г.

Бумага офсетная

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

И. В. Смирнов

Учет аренды

Анализируются процедура заключения договора аренды, отра-

жение в учете доходов от сдачи имущества в аренду, учет сумм

дополнительного бюджетного финансирования, учет возмеще-

ния расходов, приходящихся на сданное в аренду имущество.

А. Л. Опальская

Инвентаризация имущества и обязательств

Рассматриваются регламентация проведения инвентаризации,

случаи, когда проведение инвентаризации обязательно, иму-

щество, которое подлежит инвентаризации, действия, осущест-

вляемые инвентаризационной комиссией до начала фактической

проверки основных средств, нематериальных и непроизведен-

ных активов, порядок проведения инвентаризации, оформление

документов при осуществлении инвентаризации имущества,

оформление результатов инвентаризации.

И. Ю. Гарнов

КОСГУ: отдельные вопросы применения

Содержатся ответы на следующие вопросы: по какой статье

КОСГУ городская администрация должна отражать расходы

по подготовке к празднику Дня города, по какой статье КОСГУ

должны оплачиваться расходы по приобретению системного

блока, монитора, клавиатуры, мыши, блока питания, по какой

классификации КОСГУ должны оплачиваться расходы за предо-

ставление информации Регистрационной палатой области?

А. Ю. Опальский

Бюджетный учет санкционирования расходов

Рассматриваются сущность санкционирования расходов бюд-

жета, организация учета бюджетных ассигнований, счета, на

которых учитываются операции по санкционированию бюджет-

ных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств.

Т. С. Орлова

Учет затрат по содержанию автотранспортных средств

Приводится порядок отражения автотранспорта в бюджетном

учете, рассматриваются учет расходов на проведение ремонтных

работ, отражение расходов на техническое обслуживание авто-

транспортных средств, оформление передачи автотранспортного

средства на ремонт, проведение ремонта исполнителем работ,

передача отремонтированного автотранспортного средства,

отражение расходов на ремонт и техническое обслуживание

автотранспорта.

В. Р. Захарьин

Учет объектов нематериальных активов

Дается определение объектов нематериальных активов для це-

лей бюджетного учета, приводятся особенности правового регу-

лирования объектов нематериальных активов, рассматриваются

бюджетный учет объектов нематериальных активов и отражение

операций по выбытию нематериальных активов.

Н. Н. Прокофьева

Основные положения учета безналичных расчетов в бюджетных учреждениях

Рассмотрены типовые записи по отражению в бюджетном учете

операций движения безналичных денежных средств и операций

расчетов по платежам из бюджета.

С. А. Верещагин

Почти постоянные временные здания и сооружения

Рассматриваются предназначение блок-модулей, амортизация

блок-модулей, учет нетитульных временных сооружений.

4

ЖУРНАЛ «БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ»№1-2011

13

30

26

37

44

54

60

СОДЕРЖАНИЕ

_01_11_NEW.indd 2_01_11_NEW.indd 2 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

Т. Ю. Левадная

Налогообложение «пассивных» доходов

Рассматриваются следующие темы: налогообложение доходов,

полученных при погашении и обмене инвестиционных паев; на-

логообложение доходов, полученных в виде возврата эмитентом

части номинальной стоимости облигаций до момента полного по-

гашения облигаций; налогообложение доходов физического лица

в случае досрочного выкупа банком собственных банковских

векселей; обязанность по декларированию доходов, выплачивае-

мых банком своим акционерам – физическим лицам; налого-

обложение при продаже долей в уставном капитале организации.

СОВЕТЫ ЮРИСТА

М. А. Козлов

Призыв работника организации на военные сборы

В процессе реализации трудовых правоотношений в организа-

ции возможны ситуации, при которых работодатель обязан осво-

бодить своего сотрудника от работы с сохранением за ним места

работы (должности). Таким частным случаем является призыв

работника организации на военные сборы, что и рассмотрено в

настоящей статье.

О. А. Мясников

Сложные ситуации списания безнадежных долгов

Предметом рассмотрения в настоящей статье являются вопросы

списания безнадежных долгов, вызывающие споры между на-

логовыми органами и налогоплательщиками.

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

Е. В. Васильева

Когда, как и зачем нужно составлять записки: докладные, служебные, объяснительные, аналитические, пояснительные

Приводится разница между разными видами информационных

документов и даются ответы на вопросы: когда, как и почему

нужно составлять ту или иную записку.

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

Е. В. Орлова

Комментарий к приказу ФНС России от 22.09.2010 № ММВ-7-2/461@ «О внесении изменений в приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок»

В. Е. Мурзин, С. В. Фоевцов

НДС и налог на доходы физических лиц: новые правила ведения налогового учета (комментарий к Федеральному закону от 27.07.2010 № 229-ФЗ)

ДОКУМЕНТЫ 107

62

71

78

86

93

97

ЖУРНАЛ «БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ»№1-2011

Главный редактор

издательства «Афина»

В.А. Чечет

РЕДАКЦИОННЫЙ СОВЕТ

А.Л. ОПАЛЬСКАЯ,

канд. экон. наук, профессор

Института экономики и

управления – председатель

Е.В. БОРОВИКОВА,

д-р экон. наук, доцент кафедры

финансов и отраслевой

экономики Российской академии

государственной службы,

доцент кафедры «Налоги и

налогообложение» Московского

городского университета

управления Правительства

Москвы

И.Ю. ГАРНОВ,

генеральный директор

аудиторской компании «Интера»

В.Р. ЗАХАРЬИН,

канд. экон. наук

Н.И. МАЛИС,

канд. экон. наук, заведующая

кафедрой «Государственные

доходы» Академии бюджета и

казначейства Минфина России

Л.В. СОТНИКОВА,

д-р экон. наук, профессор

кафедры «Бухгалтерский учет»

Финансового университета

при Правительстве РФ

_01_11_NEW.indd 3_01_11_NEW.indd 3 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20


4 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 2011

ЗАКЛЮЧЕНИЕ ТРЕХСТОРОННЕГО ДОГОВОРА АРЕНДЫ

Согласно общим положениям, закреплен-

ным в ст. 296 Гражданского кодекса Рос-

сийской Федерации (ГК РФ), бюджетные

учреждения вправе владеть, пользоваться и

распоряжаться закрепленным за ними на пра-

ве оперативного управления имуществом в

пределах, установленных законом, в соответ-

ствии с целями своей деятельности, задания-

ми собственника этого имущества и назначе-

нием своего имущества.

Одним из вариантов пользования (рас-

поряжения) имущества является передача

его в аренду. Как отмечено в постановлении

от 22.06.2006 № 21 ВАС РФ, распоряжение

имуществом путем его передачи в арендное

пользование может осуществляться только

с согласия собственника имущества в целях

обеспечения более эффективной организации

основной деятельности учреждения, для кото-

рой оно создано [в частности, обслуживания

его работников и (или) посетителей], или раци-

онального использования самого имущества.

С учетом вышеприведенных положений

заключение договора аренды должно осу-

ществляться с привлечением трех сторон

(так называемый трехсторонний договор):

учреждение-балансодержатель + арендатор +

уполномоченный орган, осуществляющий функ-

ции по управлению имуществом и полномочия

собственника.

Обратите внимание!На федеральном уровне органом исполни-

тельной власти, осуществляющим функции

по управлению федеральным имуществом

и полномочия собственника, является Фе-

деральное агентство по управлению госу-

дарственным имуществом (Росимущество).

Именно с разрешения территориальных ор-

ганов вышеуказанного ведомства должен

решаться вопрос о возможности передачи

федерального имущества в аренду.

Соответствующие полномочия Росимуще-

ства закреплены в Положении, утвержден-

ном постановлением Правительства РФ от

05.06.2008№ 432 «О Федеральном агент-

стве по управлению государственным иму-

ществом».

Но на практике до сих пор имеют место

случаи заключения двухсторонних договоров

между учреждением-балансодержателем и

арендатором без привлечения к этому уполно-

моченных органов.

ПРОЦЕДУРА ЗАКЛЮЧЕНИЯ ДОГОВОРА АРЕНДЫ

Договоры аренды заключается только

в письменной форме, на что указано в п. 1

ст. 609 ГК РФ. Если договор заключается на

срок один год и более, он подлежит обязатель-

ной регистрации в соответствии с положения-

ми Федерального закона от 21.07.1997 № 122-

ФЗ «О государственной регистрации прав на

недвижимое имущество и сделок с ним».

Договора аренды заключается без соблю-

дения «конкурсных» процедур, установленных

Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ

«О размещении заказов на поставки товаров,

выполнение работ, оказание услуг для государ-

ственных и муниципальных нужд». На это, в

частности, указано в письме Минздравсоцраз-

вития России от 02.10.2007 № 14902-АП/Д04.

Это объясняется тем, что договор аренды

не может быть отнесен к договору возмезд-

ного оказания услуг, а арендные отношения –

к обязательствам, опосредующим возмездное

оказание услуг.

Наряду с вышеизложенным, в соответ-

ствии с п. 3 ст. 17.1 Федерального закона от

26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции»

(далее – Закон № 135-ФЗ) договоры аренды,

предусматривающие переход прав владения и

(или) пользования в отношении государствен-

ного или муниципального имущества, закре-

пленного на праве оперативного управления,

заключаются исключительно по результатам

проведения конкурсов или аукционов на право

заключения такого рода договоров. Исключе-

ние составляют случаи предоставления прав

на имущество в следующих случаях:

на основании международных договоров ⇒Российской Федерации (в том числе межпра-

вительственных соглашений), федеральных

законов, устанавливающих иной порядок

распоряжения этим имуществом, актов Пре-

зидента Российской Федерации, актов Пра-

вительства РФ, решений суда, вступивших в

законную силу;

УЧЕТ АРЕНДЫ

!

И. В. Смирнов

_01_11_NEW.indd 4_01_11_NEW.indd 4 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20


№ 1 • 2011 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ 5

государственным органам, органам мест- ⇒ного самоуправления, а также государствен-

ным внебюджетным фондам, Банку России;

государственным и муниципальным ⇒учреждениям, государственным корпорациям,

государственным компаниям;

некоммерческим организациям, создан- ⇒ным в форме ассоциаций и союзов, религи-

озных и общественных организаций (объеди-

нений) (в том числе политическим партиям,

общественным движениям, общественным

фондам, общественным учреждениям, орга-

нам общественной самодеятельности, про-

фессиональным союзам, их объединениям

(ассоциациям), первичным профсоюзным ор-

ганизациям), объединений работодателей, то-

вариществ собственников жилья;

на срок не более 30 календарных дней в ⇒течение шести последовательных календар-

ных месяцев (предоставление вышеуказанных

прав на такое имущество одному лицу на со-

вокупный срок более 30 календарных дней в

течение шести последовательных календар-

ных месяцев без проведения конкурсов или

аукционов запрещается);

образовательным учреждениям незави- ⇒симо от их организационно-правовых форм,

включая государственные и муниципальные

образовательные учреждения, и медицинским

учреждениям частной системы здравоохране-

ния и др.

До 1 июля 2015 года разрешается заключе-

ние на новый срок без проведения конкурсов

или аукционов договоров аренды, заключенных

до 1 июля 2008 года с субъектами малого или

среднего предпринимательства (за исключени-

ем субъектов малого и среднего предпринима-

тельства, указанных в ч. 3 ст. 14 Федерального

закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии ма-

лого и среднего предпринимательства в Россий-

ской Федерации» и субъектов малого и среднего

предпринимательства, осуществляющих добы-

чу и переработку полезных ископаемых [кроме

общераспространенных полезных ископаемых]),

при условии отсутствия на момент заключения

такого договора аренды на новый срок основа-

ний для его досрочного расторжения, предусмо-

тренных гражданским законодательством. При

этом заключение договора аренды возможно

на срок не более чем до 1 июля 2015 года (ч. 4

ст. 53 Закона № 135-ФЗ).

ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ ДОХОДОВ ОТ СДАЧИ ИМУЩЕСТВА В АРЕНДУ

Согласно п. 5 ст. 41 Бюджетного кодек-

са Российской Федерации (БК РФ) доходы

от использования имущества, находящегося

в государственной или муниципальной соб-

ственности, включаются в состав доходов

соответствующего бюджета. При этом они

отражаются в составе неналоговых доходов

бюджетов за вычетом уплаченных (причитаю-

щихся к уплате) налогов и сборов, предусмо-

тренных налоговым законодательством.

Необходимость обложения сумм аренд-

ных платежей соответствующими налогами

подтверждается положениями налогового

законодательства Российской Федерации.

В частности, полученные от сдачи в аренду

имущества средства относятся к внереали-

зационным доходам в соответствии с п. 4

ст. 250 Налогового кодекса Российской Фе-

дерации (НК РФ). При этом для бюджетных

учреждений-арендодателей никаких исклю-

чений не сделано.

Обратите внимание!В очередной раз на необходимость уплаты на-

лога на прибыль с сумм, полученных от сдачи

в аренду имущества, закрепленного за бюд-

жетными учреждениями, указано в письме

Минфина России от 11.01.2010 № 03-03-06/4/1.

При этом обязанность по исчислению и

уплате налога на прибыль возлагается не

только на учреждение, получающее сред-

ства от сдачи в аренду имущества на свой

лицевой счет (в частности, суммы дополни-

тельного бюджетного финансирования). Как

заметил Минфин России, «незачисление

средств, полученных от сдачи в аренду иму-

щества, находящегося в государственной

собственности и переданного бюджетным

учреждениям в оперативное управление, на

лицевой счет данных учреждений не явля-

ется основанием для невключения указан-

ных средств в налоговую базу по налогу на

прибыль организаций».

В настоящее время фактически разработан

механизм уплаты налога на прибыль с дохо-

дов от сдачи в аренду имущества, полученных

учреждением в объеме лимитов бюджетных

обязательств по дополнительному бюджетно-

му финансированию. Данный механизм опре-

делен письмом Минфина России от 19.02.2009

№ 02-06-07/836.

Кроме того, читателям журнала также не-

обходимо учитывать, что постановлением

Конституционного суда Российской Федера-

ции от 22.06.2009 № 10-П положения ст. 321.1

НК РФ и абз. 2 п. 3 ст. 41 БК РФ в той мере,

в какой они в системе действующего право-

вого регулирования не отвечают требованиям

!

_01_11_NEW.indd 5_01_11_NEW.indd 5 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



определенности законно установленного по-

рядка исполнения учреждениями (на примере

государственных образовательных учрежде-

ний высшего профессионального образова-

ния) обязанности по уплате налога на прибыль

с доходов от сдачи в аренду переданного им

в оперативное управление имущества, при-

знаны не соответствующими ст. 19 (ч. 1) и 57

Конституции Российской Федерации.

Как отметил Конституционный суд Рос-

сийской Федерации, несмотря на принятые

Минфином России меры (включая определе-

ние механизма уплаты налога на прибыль в

соответствии с письмом от 19.02.2009 № 02-

06-07/836), налог может считаться законно

установленным, только если он предусмотрен

законом, который в силу его определенности,

стабильности и особого порядка принятия мо-

жет предоставить налогоплательщику досто-

верные данные о его налоговой обязанности.

Учитывая же, что зачисление доходов от сда-

чи в аренду имущества предусматривается

на соответствующие счета бюджета, а сами

учреждения-балансодержатели не обладают в

отношении находящихся на таких счетах финан-

совых средств какими-либо распорядительны-

ми полномочиями (в частности, они не вправе

давать поручение на списание средств в целях

реализации обязанности по уплате налогов и

сборов), имеет место противоречие положений

бюджетного и налогового законодательства.

В срок до 1 марта 2010 года законодате-

лю необходимо было урегулировать порядок

уплаты налога на прибыль государственными

образовательными учреждениями высшего

профессионального образования с доходов от

сдачи в аренду переданного им в оперативное

управление федерального имущества. На мо-

мент подготовки данного материала данные

предписания выполнены не были.

В отличие от налога на прибыль полученные

от сдачи в аренду имущества средства в пол-

ной мере являются объектом обложения НДС.

Это следует из положений ст. 146 Налогового

кодекса Российской Федерации (НК РФ).

При предоставлении на территории Рос-

сийской Федерации органами государственной

власти и управления, а также органами мест-

ного самоуправления в аренду федерального

имущества, имущества субъектов Российской

Федерации и муниципального имущества на-

логовая база по НДС определяется арендато-

ром имущества. В данном случае арендаторы

выполняют роль налоговых агентов, которые

обязаны исчислить, удержать из доходов, упла-

чиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет

соответствующую сумму налога.

Если договор аренды заключается непо-

средственно между арендодателем-балансо-

держателем имущества и арендатором, то

уплата НДС в бюджет должна осуществляться

в общеустановленном порядке учреждением-

балансодержателем. Соответственно в таких

случаях у арендатора не возникает обязан-

ностей налогового агента по исчислению,

удержанию из доходов, уплачиваемых арен-

додателю, и уплате в бюджет сумм налога на

добавленную стоимость.

В соответствии с положениями Инструкции

по бюджетному учету, утвержденной приказом

Минфина России от 30.12.2008 № 148н, учет

администрируемых доходов от сдачи имуще-

ства в аренду зависит от вышеприведенных

положений налогового законодательства о

порядке налогообложения сумм арендной пла-

ты и вида заключенного сторонами договора

(трехсторонний или двухсторонний).

Читателям журнала необходимо также учи-

тывать, что в соответствии с нормами п. 149

Инструкции по бюджетному учету начисление

доходов от сдачи в аренду имущества должно

производиться в учете администратора, которым,

как правило, являются органы власти, осущест-

вляющие функции по управлению имуществом.

Например, в части доходов от сдачи в арен-

ду федерального имущества их администрато-

ром являются Росимущество и его территори-

альные органы. На это указано в приложении

№ 4 к Федеральному закону от 02.12.2009

№ 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010

год и на плановый период 2011 и 2012 годов».

Обратите внимание!В декабре 2010 года на сайте Минфина Рос-

сии был выложен приказ Минфина России от

06.12.2010 № 162н. «Об утверждении Плана

счетов бюджетного учета и Инструкции по его

применению» Однако, так как на момент сда-

чи данного номера журнала в печать, упомяну-

тый нормативный акт процедуру регистрации

в Минюсте России еще не прошел, правомерно

говорить только о проекте приказа и соответ-

ственно о проекте новой Инструкции (которая

должна быть утверждена данным приказом).

Предполагается, что действие новых норм,

регулирующих бухгалтерский учет в бюджет-

ных учреждениях, будет распространено на

отношения, возникшие с 1 января 2011 года.

Одновременно будет признан утратившим

силу приказ Минфина России от 30.12.2008

№ 148н «Об утверждении Инструкции по

бюджетному учету» (а также приказы Мин-

фина России, которыми вносились измене-

ния в приказ № 148н).

!

_01_11_NEW.indd 6_01_11_NEW.indd 6 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



В части бюджетного учета на уровне обобще-

ния бухгалтерской информации о движении

активов и обязательств изменения нельзя

назвать принципиальными – общеметодоло-

гические подходы сохранены. Тем не менее

некоторые отличия все же будут иметь место.

В данной статье за основу приняты нормы

действующей на момент написания настоящей

статьи Инструкции по бюджетному учету.

Наряду с этим на учреждения-балансо-

держатели федерального имущества возло-

жены обязанности по непосредственному на-

числению сумм доходов от сдачи в аренду

имущества и осуществлению контроля за

своевременностью и полнотой производства

арендаторами всех необходимых платежей.

Начисление доходов при этом должно осущест-

вляться учреждениями по коду Росимущества

(в 2010 году – КБК 167.111.05031.01.0000.120

«Доходы от сдачи в аренду имущества, нахо-

дящегося в оперативном управлении феде-

ральных органов государственной власти и

созданных ими учреждений (за исключением

имущества федеральных автономных учреж-

дений»).

Соответственно учет расчетов по суммам

доходов от сдачи в аренду федерального иму-

щества в случае соблюдения всех требований

действующего законодательства (включая

заключение трехстороннего договора с при-

влечением уполномоченных органов по управ-

лению имуществом) сопровождается следую-

щими записями по счетам бюджетного учета

(см., в частности, письмо Минфина России от

19.02.2009 № 02-06-07/836):

№

п/пСодержание операции

Бухгалтерская запись

Дебет счета

бюджетного

учета

Кредит счета

бюджетного

учета

1 2 3 4

1 Начисление сумм арендной платыКДБ

1 205 02 560

КДБ

1 303 05 730

2

Отражение исполнения арендатором своих

обязательств по оплате в доход бюджета сумм

арендной платы (основание – копии документов

плательщика и т.п.)

КДБ

1 303 05 830

КДБ

1 205 02 660

Примечание. В 1–17-м разрядах кода классификации доходов федерального бюджета указывается код «Доходы от

сдачи в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении федеральных органов государственной власти и

созданных ими учреждений (за исключением имущества федеральных автономных учреждений» (в 2010 году код КБК

167.111.05031.01.0000.120).

№



Дебет счета бюджетного

учета


бюджетного учета

1 2 3 4

1Начисление сумм арендной платы без

НДС

КДБ

1 205 02 560

КДБ

1 303 05 730

2Начисление НДС с доходов от сдачи в

аренду имущества

КДБ

2 205 10 560

КДБ

2 401 01 180

3

Отражение исполнения арендатором

своих обязательств по оплате в

доход бюджета сумм арендной платы

(основание – копии документов

плательщика и т.д.)

КДБ

1 303 05 830

КДБ

1 205 02 660

У выступающих в качестве администраторов

органов управления имуществом на фактически

зачисленные в доход бюджета суммы оформ-

ляется запись по дебету счета 121002120 «Рас-

четы с финансовыми органами по поступившим

в бюджет доходам от собственности» и кредиту

счета 140101120 «Доходы от собственности».

При заключении двухстороннего договора

(учреждение-арендодатель и арендатор) его

условиями определяется порядок осуществле-

ния соответствующих платежей арендатором.

При этом суммы НДС в любом случае должны

зачисляться на лицевой счет (счет) учрежде-

ния, а доходы от сдачи в аренду имущества

(без НДС) могут зачисляться арендатором

либо на лицевой счет (счет) учреждения, либо

непосредственно в доход соответствующего

бюджета. При этом речь идет о лицевом счете

(счете) учреждения в рамках приносящей до-

ход деятельности.

При зачислении доходов (без НДС) арен-

датором непосредственно в доход бюджета в

бюджетном учете учреждения-арендодателя

оформляются следующие записи:

_01_11_NEW.indd 7_01_11_NEW.indd 7 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



!

№ п/п Содержание операции


Дебет счета бюджетного учета

Кредит счета бюджетного учета

1 2 3 4

1 Начисление сумм арендной платы (с НДС) КДБ2 205 02 560

КДБ2 401 01 120

2Зачисление средств на лицевой счет (счет) учреждения в части приносящей доход деятельности (с НДС)

КИВФ2 201 01 510

КДБ2 205 02 660

Одновременно поступления по забалансовому счету 17 по КБК «Прочие доходы от собственности»

3 Начисление налога на прибыль с доходов от сдачи в аренду имущества

КДБ2 401 01 120

КДБ2 303 03 730

4Перечисление сумм налогов и сборов, исчисленных с доходов от сдачи в аренду имущества:

4.1 сумм НДС КДБ2 401 01 120

КИВФ2 201 01 610

4.2 сумм налога на прибыль КДБ2 303 03 830

КИВФ2 201 01 610

4.3одновременно с перечислениями отража-ются выбытия по забалансовому счету 17 по КБК «Прочие доходы от собственности»

5Перечисление сумм арендной платы (без НДС и налога на прибыль) в доход бюджета

КДБ2 401 01 120

КИВФ2 201 01 610

Одновременно выбытия по забалансовому счету 17 по КБК «Прочие безвозмездные поступления»

При перечислении всех сумм по договору (включая НДС) арендатором на счета учреждения-

балансодержателя в учете последнего оформляются следующие записи:

№



Дебет счета бюджетного

учета



1 2 3 4

4

Получение сумм на лицевой счет (счет)

учреждения по приносящей доход

деятельности в оплату сумм НДС с

доходов от сдачи в аренду имущества

КИВФ

2 201 01 510КДБ2 205 10 660

Одновременно поступления по забалансовому счету

17 по КБК «Прочие безвозмездные поступления»

5 Перечисление сумм в оплату НДС

КДБ

2 401 01 180

КИВФ

2 201 01 610

Одновременно выбытия

по забалансовому счету 17 по КБК «Прочие

безвозмездные поступления»

Опять же у выступающих в качестве адми-

нистраторов органов управления имуществом

на фактически зачисленные в доход бюджета

суммы оформляется запись по дебету счета

121002120 «Расчеты с финансовыми органами

по поступившим в бюджет доходам от собствен-

ности» и кредиту счета 140101120 «Доходы от

собственности».

Обратите внимание!Органы власти субъектов Российской Федера-

ции, а также местные органы власти самостоя-

тельно в установленном порядке определяют

органы и (или) учреждения, выполняющие

функции администраторов в части доходов от

сдачи в аренду имущества, находящегося со-

ответственно в собственности субъекта Рос-

сийской Федерации (муниципальной собствен-

ности). Соответственно и решается вопрос с

отражением записей в бюджетном учете.

Если в качестве администратора доходов от

сдачи в аренду имущества согласно закону (ре-

шению) о бюджете выступают непосредственно

учреждения – балансодержатели имущества со-

гласно заключенным ими с арендаторами двухсто-

ронним договорам, соответствующие расчеты ре-

комендуется оформлять следующими записями:

_01_11_NEW.indd 8_01_11_NEW.indd 8 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



№ п/п Содержание операции

Бухгалтерская записьДебет счета бюджетного

учета

Кредит счета бюджетного

учета1 2 3 4

1 Начисление сумм арендной платы (с НДС) в рамках приносящей доход деятельности

КДБ2 205 02 560

КДБ2 401 01 120

2 Отражение сумм НДС с доходов от сдачи в аренду имущества на основании счета-фактуры

КДБ2 401 01 120

КДБ2 303 04 730

3 Начисление налога на прибыль с сумм доходов от сдачи в аренду имущества

КДБ2 401 01 120

КДБ2 303 03 730

4 Отражение сумм доходов бюджета от сдачи в аренду имущества (за минусом НДС и налога на прибыль)

КДБ1 205 02 560

КДБ1 401 01 120

5Зачисление средств от арендатора на лицевой счет (счет) учреждения в части приносящей доход деятельности (с НДС)

КИВФ2 201 01 510

КДБ2 205 02 660

Одновременно поступления по забалансовому счету 17 по КБК «Прочие доходы от собственности»

6 Перечисление сумм налогов и сборов, исчисленных с доходов от сдачи в аренду имущества:

6.1 сумм НДС КДБ2 303 04 830

КИВФ2 201 01 610

6.2 сумм налога на прибыль КДБ2 303 03 830

КИВФ2 201 01 610

6.3одновременно с перечислениями отражаются выбытия по забалансовому счету 17 по КБК «Прочие доходы от собственности»

7Перечисление сумм арендной платы (без НДС и налога на прибыль) в доход соответствующего бюджета

КДБ2 401 01 120

КИВФ2 201 01 610

Одновременно выбытия по забалансовому счету 17 по КБК «Прочие безвозмездные

поступления»

8 Отражение сумм, зачисленных в доход бюджета в рамках выполнения функций администратора

КДБ1 210 02 120

КДБ1 205 02 660

УЧЕТ СУММ ДОПОЛНИТЕЛЬНОГО БЮДЖЕТНОГО ФИНАНСИРОВАНИЯ

В соответствии с положениями подпункта 1

п. 11 ст. 5 Федерального закона от 26.04.2007

№ 63-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный

кодекс Российской Федерации в части регули-

рования бюджетного процесса и приведении в

соответствие с бюджетным законодательством

Российской Федерации отдельных законода-

тельных актов Российской Федерации» доходы

от сдачи в аренду имущества, находящегося в

федеральной собственности и переданного в

оперативное управление федеральным бюджет-

ным учреждениям культуры и искусства, здра-

воохранения, науки, образования, а также ар-

хивным учреждениям, отражаются на лицевых

счетах вышеуказанных учреждений, открытых в

органах казначейства, и направляются на содер-

жание и развитие их материально-технической

базы сверх бюджетных ассигнований, предусмо-

тренных ведомственной структурой расходов

бюджета. Вышеприведенная норма применяется

вплоть до вступления в силу федерального зако-

на, определяющего особенности использования

бюджетными учреждениями средств от оказа-

ния платных услуг, безвозмездных поступлений

от физических и юридических лиц, международ-

ных организаций и правительств иностранных

государств, в том числе добровольных пожерт-

вований, и средств от иной приносящей доход

деятельности.

Финансируемые из федерального бюдже-

та вышеуказанные учреждения имеют право

использовать как дополнительные объемы

финансирования и суммы арендной платы,

не использованные по состоянию на 1 января

2010 года. На это в свою очередь указано в п. 5

ст. 6 Федерального закона от 02.12.2009

№ 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010

год и на плановый период 2011 и 2012 годов».

В свою очередь, порядок использования дохо-

дов от сдачи в аренду имущества, находящегося

в государственной собственности субъекта Рос-

сийской Федерации и в муниципальной собствен-

ности и переданного в оперативное управление

бюджетным учреждениям субъектов Российской

Федерации (муниципальным бюджетным учреж-

дениям) культуры и искусства, здравоохранения,

науки, образования, а также архивным учреж-

дениям, устанавливается соответственно зако-

ном субъекта Российской Федерации и муници-

_01_11_NEW.indd 9_01_11_NEW.indd 9 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



пальным правовым актом представительного

органа муниципального образования. При этом

региональные и (или) местные органы власти

вправе принять решение как о дополнительном

использовании вышеуказанными учреждениями

средств, полученных от аренды, так и об их от-

ражении исключительно в составе доходов бюд-

жетов без права использования в режиме допол-

нительного финансирования.

Порядок доведения лимитов бюджетных

обязательств по дополнительному бюджетному

финансированию от сдачи в аренду имущества,

находящегося в федеральной собственности,

определен главой 5 Порядка, утвержденного при-

казом Минфина России от 30.09.2008 № 104н.

Для доведения лимитов бюджетных обяза-

тельств за счет доходов от сдачи имущества в

аренду главные распорядители (распорядители)

формируют отдельные расходные расписания,

в строке «Специальные указания» которых ука-

зывается «Дополнительное бюджетное финанси-

рование» и в кодовой зоне заголовочной части

формы документа отражается код специальных

указаний «05». Данные расходные расписания

представляются получателями, имеющими право

в соответствии с бюджетным законодательством

Российской Федерации на дополнительное бюд-

жетное финансирование, в органы Федерального

казначейства по месту обслуживания.

После проверки расходных расписаний в

установленном порядке лимиты бюджетных

обязательств за счет дополнительного бюд-

жетного финансирования учитываются по со-

ответствующим кодам классификации расхо-

дов бюджета на лицевом счете учреждения.

В бюджетном учете суммы полученных ли-

митов бюджетных обязательств оформляются

следующей записью:

Дебет 150115ХХХ «Полученные лимиты бюджет-

ных обязательств текущего финансового года»

Кредит 150113ХХХ «Лимиты бюджетных обя-

зательств получателей бюджетных средств на

текущий финансовый год».

Соответственно принятие бюджетных обя-

зательств за счет дополнительного бюджетно-

го финансирования от сдачи в аренду имуще-

ства отражается следующим образом:

Дебет 150113ХХХ «Лимиты бюджетных обяза-

тельств получателей бюджетных средств на

текущий финансовый год» Кредит 150211ХХХ

«Принятые бюджетные обязательства текущего

финансового года».

При получении сумм дополнительного фи-

нансирования должны предусматриваться и

ассигнования на уплату налога на прибыль, ис-

численного с доходов от сдачи в аренду имуще-

ства. Соответственно в бюджетном учете под-

лежат отражению следующие записи:

№



Дебет счета




1 2 3 4

1 Начисление сумм арендной платыКДБ

1 205 02 560

КДБ

1 303 05 730

2

Отражение исполнения арендатором своих

обязательств по оплате в доход бюджета сумм

арендной платы

КДБ

1 303 05 830

КДБ

1 205 02 660

3Получение лимитов бюджетных обязательств

по дополнительному финансированию, в том числе:

КРБ

1 501 15 ХХХ

КРБ

1 501 13 ХХХ

3.1– на уплату налога на прибыль и осуществление

прочих расходов

КРБ

1 501 15 290

КРБ

1 501 13 290

4

Осуществление операций по расходованию

дополнительных объемов ассигнований

в соответствии с утвержденной в установленном

порядке сметой

КРБ

1 206 ХХ 560

КРБ

1 302 ХХ 830

КРБ

1 304 05 ХХХ

5Начисление налога на прибыль с доходов

от сдачи в аренду имущества:

5.1– принятие обязательства по уплате налога

на прибыль

КРБ

1 501 13 290

КРБ

1 502 11 290

5.2 – начисление налогового обязательстваКРБ

1 401 01 290

КРБ

1 303 03 730

6

Перечисление налога на прибыль с лицевого

счета учреждения по дополнительному источнику

финансирования

КРБ

1 303 03 830

КРБ

1 304 05 290

_01_11_NEW.indd 10_01_11_NEW.indd 10 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



УЧЕТ ВОЗМЕЩЕНИЯ РАСХОДОВ, ПРИХОДЯЩИХСЯ НА СДАННОЕ В АРЕНДУ ИМУЩЕСТВО

В соответствии с положениями п. 2 ст. 616

ГК РФ на арендатора возлагаются обязан-

ности поддерживать имущество в исправном

состоянии, производить за свой счет текущий

ремонт и нести прочие расходы на содержа-

ние имущества. Иные условия могут быть

предусмотрены самим договором аренды.

В рамках выполнения вышеприведенных по-

ложений, а также экономии бюджетных средств

учреждение-балансодержатель обязано прини-

мать исчерпывающие меры, направленные на

то, чтобы на арендатора наряду с осуществле-

нием непосредственно арендных платежей воз-

лагалось бремя производства коммунальных и

иных платежей, напрямую связанных с содер-

жанием полученного в аренду имущества.

При этом возможны различные варианты

возложения на арендатора обязанности по со-

держанию арендованного имущества, которые

и предусматриваются соответствующим дого-

вором: либо суммы платежей (коммунальных

и др.) увеличивают сумму арендной платы,

либо эти платежи возмещаются учреждению-

балансодержателю согласно оправдательным

документам, либо арендатор заключает необхо-

димые договоры с энергоснабжающими и ины-

ми организациями-поставщиками.

В первом случае (увеличение арендной

платы) в бюджетном учете записи оформляют-

ся в вышерассмотренном порядке. При этом

НДС и налог на прибыль уплачиваются со всей

суммы «увеличенной» арендной платы.

Во втором случае (возмещение расходов

арендодателю) записи в учете учреждения за-

висят от того, за счет какого источника (бюджет-

ные или внебюджетные средства) планируется

возмещение расходов в части, приходящейся к

сданному в аренду имущества.

Если сметой учреждения не предусматри-

вается выделение ассигнований на содер-

жание помещений (части помещений), пере-

данных в аренду, полученные от арендатора

суммы отражаются в рамках приносящей до-

ход деятельности:

№ п/п

Содержание операции




1 2 3 4

1Признание обязательств по осуществлению коммунальных и иных платежей:

1.1– в части помещений, используемых в рамках основной бюджетной деятельности

КРБ1 401 01 223

КРБ1 302 06 730

1.2 в части помещений, переданных в аренду

КРБ2 106 04 340

КРБ2 401 01 223

КРБ2 302 06 730

2Начисление задолженности арендатора в части коммунальных и иных платежей по переданным в аренду помещениям

КДБ2 205 10 560

КДБ2 401 01 180

3 Поступление средств от арендатора

КИВФ2 201 01 510

КДБ2 205 10 660

Одновременно отражение поступлений по забалансовому счету 17 по КДБ «Прочие безвозмездные поступления»

4Осуществление платежей в пользу энергоснабжающих организаций:

4.1в части платежей с лицевого счета по основной деятельности

КРБ1 302 06 830

КРБ1 304 05 223

4.2в части платежей с лицевого счета (счета) по приносящей доход деятельности

КРБ2 302 06 830

КИВФ2 201 01 610

Одновременно отражение выбытий по забалансовому счету 17 по КДБ «Прочие безвозмездные поступления»

Порядок налогообложения полученных от

арендатора сумм в возмещение коммунальных

и иных подобных платежей регулируется поло-

жениями НК РФ. В частности, полученные сум-

мы включаются в состав внереализационных

расходов. Произведенные же расходы (плате-

жи в пользу энергоснабжающих организаций)

относятся в уменьшение налоговой базы по

налогу на прибыль с учетом положений п. 3

ст. 321.1 НК РФ, а именно пропорционально

объему средств, полученных от предприни-

мателей деятельности, в общей сумме до-

ходов (включая суммы бюджетного финан-

сирования).

_01_11_NEW.indd 11_01_11_NEW.indd 11 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



Полученные в качестве возмещения

коммунальных и иных подобных расходов

суммы не облагаются НДС. Согласно пись-

му Минфина России от 24.03.2007 № 03-07-

15/39 по коммунальным услугам, услугам

связи, а также услугам по охране и уборке

арендуемых помещений в рамках догово-

ра аренды счета-фактуры арендодателями

арендаторам не выставляются, поскольку

реализация данных услуг арендодателем

не производится. Соответственно при по-

лучении денежных средств, перечисленных

арендатором арендодателю в целях ком-

пенсации расходов арендодателя по оплате

вышеуказанных услуг, объекта обложения

НДС не возникает.

Необходимо учитывать, что Федеральным

законом от 09.04.2009 № 58-ФЗ «О внесении

изменений в Бюджетный кодекс Российской

Федерации и отдельные законодательные

акты Российской Федерации» определено,

что правовыми основаниями для образования

средств от приносящей доход деятельности

могут являться гражданско-правовые догово-

ры, предусматривающие возмещение аренда-

торами расходов по содержанию арендован-

ного имущества.

Соответствующие изменения внесе-

ны в п. 3 ч. 11 ст. 5 Федерального закона от

26.04.2007 № 63-ФЗ «О внесении изменений

в Бюджетный кодекс Российской Федерации в

части регулирования бюджетного процесса и

приведения в соответствие с бюджетным за-

конодательством Российской Федерации от-

дельных законодательных актов Российской

Федерации».

Обратите внимание!

На практике все же имеют место случаи,

когда участниками правоотношений не за-

ключаются договоры аренды на пользо-

вание иными юридическими лицами части

помещений в зданиях, находящихся в рас-

поряжении разных юридических лиц.

В частности, это касается случаев, когда бюд-

жетные учреждения расположены в зданиях, часть

помещений которых принадлежит иным юриди-

ческим лицам, на основании договоров безвоз-

мездного пользования, а также когда здание за-

крепляется на праве оперативного управления за

различными юридическими лицами, при этом до-

говоры на обеспечение всего здания коммуналь-

ными, эксплуатационными и административно-

хозяйственными услугами заключаются с одним

из юридических лиц (в этом случае иные юриди-

ческие лица возмещают оплату вышеназванных

услуг тому юридическому лицу, с которым тепло-,

водо- и энергоснабжающие организации заклю-

чили соответствующие договоры).

В рассматриваемых случаях в генеральных

разрешениях в качестве источника образова-

ния средств от приносящей доход деятельно-

сти могут быть указаны средства, получаемые

с целью возмещения расходов по содержанию

имущества (см. письмо Федерального казна-

чейства от 11.08.2009 № 42-7.4-05/5.3-477).

Если сметой учреждения предусмотрена

оплата коммунальных и иных расходов вклю-

чая помещения, переданные в аренду, в учете

учреждения-балансодержателя возможно отра-

жение сумм восстановления кассовых расходов:

!

№ п/п

Содержание операции




1 2 3 4

1Признание обязательств по осуществлению коммунальных и иных платежей (включая переданные в аренду помещения)

КРБ1 401 01 223

КРБ1 302 06 730

2Оплата обязательств с лицевого счета учреждения

КРБ1 302 06 830

КРБ1 304 05 223

3Отражение сумм, зачисленных арендатором на лицевой счет учреждения как восстановление кассовых расходов

КРБ1 304 05 223

КРБ1 401 01 223

Однако вышеприведенная схема записей

не вполне соответствует требованиям дей-

ствующего законодательства. В частности,

учреждение-арендодатель в вышерассмотрен-

ном порядке является плательщиком налога

на прибыль и соответственно должно изыски-

вать средства на эти цели. Уплата налога за

счет средств бюджетного финансирования в

изложенной ситуации будет как минимум за-

труднительной.

Третий вариант (заключение договоров

непосредственно арендатором) возможен в

случае, если соответствующая энергия суб-

абоненту (арендатору) передается учреждени-

ем по согласованию с энергоснабжающей ор-

ганизацией. Как правило, на практике данный

вариант не используется. В случае же заклю-

чения арендатором договоров на потребление

коммунальных и иных услуг непосредственно

с их поставщиками, лимиты бюджетных ас-

сигнований в части переданных в аренду по-

мещений учреждением-балансодержателем

не планируются и соответственно никакие за-

писи в учете не оформляются.

_01_11_NEW.indd 12_01_11_NEW.indd 12 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



перед составлением годовой бухгалтер- ⇒ской отчетности;

при смене материально ответственных лиц; ⇒при выявлении фактов хищения, злоупо- ⇒

требления или порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара ⇒или других чрезвычайных ситуаций, вызван-

ных экстремальными условиями;

при реорганизации или ликвидации орга- ⇒низации;

в других случаях, предусмотренных зако- ⇒нодательством Российской Федерации.

ИМУЩЕСТВО, КОТОРОЕ ПОДЛЕЖИТ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

Инвентаризация имущества осуществля-

ется по его местонахождению (лаборатория,

класс, мастерская и т.д.) и каждому матери-

ально ответственному лицу.

Инвентаризации подлежат все имущество

учреждения независимо от его местонахожде-

ния и все виды финансовых обязательств. Кро-

ме того, инвентаризируются производственные

запасы и другие виды имущества, не принад-

лежащие организации, но числящиеся в бух-

галтерском учете (находящиеся на ответствен-

ном хранении, арендованные, полученные для

переработки), а также имущество, не учтенное

по каким-либо причинам.

ИЗДАНИЕ ПРИКАЗА (РАСПОРЯЖЕНИЯ, ПОСТАНОВЛЕНИЯ) О ПРОВЕДЕНИИ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

Приказ о проведении инвентаризации изда-

ется руководителем учреждения заблаговремен-

но, чтобы работники бухгалтерии, материально

ответственные лица могли подготовиться к ней.

Исключение составляет проведение внеплано-

вой внезапной инвентаризации.

Членами инвентаризационной комиссии

могут быть работники администрации, бухгал-

терской службы, представителей службы вну-

треннего аудита организации, независимых ау-

диторских организаций, другие специалисты,

которые способны оценить состояние имуще-

ства и обязательств учреждения. Однако ма-

РЕГЛАМЕНТАЦИЯ ПРОВЕДЕНИЯ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

Перед составлением годовой бюджетной

отчетности должна проводиться инвентариза-

ция активов и обязательств.

На основании п. 1 ст. 12 Федерального за-

кона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтер-

ском учете» (далее – Закон о бухгалтерском

учете) для обеспечения достоверности данных

бухгалтерского учета и бухгалтерской отчет-

ности организации обязаны проводить инвен-

таризацию имущества и обязательств, в ходе

которой проверяются и документально под-

тверждаются их наличие, состояние и оценка.

Согласно п. 7 Инструкции по бюджетному

учету, утвержденной приказом Минфина Рос-

сии от 30.12.2008 № 148н «Об утверждении

Инструкции по бюджетному учету» (далее – Ин-

струкция № 148н, Инструкция по бюджетному

учету), инвентаризация имущества, финансо-

вых активов и обязательств проводится бюд-

жетным учреждением в соответствии с норма-

тивными правовыми актами Минфина России.

В свою очередь, порядок проведения ин-

вентаризации и оформления ее результатов

установлен Методическими указаниями по

инвентаризации имущества и финансовых

обязательств, утвержденными приказом Мин-

фина России от 13.06.1995 № 49 (далее – Ме-

тодические указания № 49).

СЛУЧАИ, КОГДА ПРОВЕДЕНИЕ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ ОБЯЗАТЕЛЬНО

Количество инвентаризаций в отчетном

году, даты и сроки их проведения, перечень

имущества и финансовых обязательств, про-

веряемых при каждой из них, устанавливают-

ся руководителем организации. Исключения

составляют случаи, когда проведение инвен-

таризации обязательно согласно п. 2 ст. 12 За-

кона о бухгалтерском учете и п. 1.5 раздела 1

Методических указаний № 49, а именно:

при передаче имущества в аренду, вы- ⇒купе, продаже, а также при преобразовании

государственного или муниципального унитар-

ного предприятия;

А. Л. Опальская, канд. экон. наук

ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ ИМУЩЕСТВА И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ

_01_11_NEW.indd 13_01_11_NEW.indd 13 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



териально ответственные лица не могут быть

членами инвентаризационных комиссий.

Обратите внимание!Отсутствие хотя бы одного члена комиссии

может послужить основанием для призна-

ния результатов инвентаризации недействи-

тельными.

При большом объеме работ для одновре-

менного проведения инвентаризации имуще-

ства и финансовых обязательств создаются

рабочие инвентаризационные комиссии. Под-

чиняясь председателю постоянно действующей

комиссии, рабочие инвентаризационные комис-

сии не только проверяют состояние и наличие

имущественных ценностей, но и могут вносить

предложения об организации учета, контроля,

приемки, хранения, отпуска имущества.

ДЕЙСТВИЯ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМЫЕ ИНВЕНТАРИЗАЦИОННОЙ КОМИССИЕЙ ДО НАЧАЛА ФАКТИЧЕСКОЙ ПРОВЕРКИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ И НЕПРОИЗВЕДЕННЫХ АКТИВОВ

До начала проверки фактического наличия

имущества инвентаризационной комиссии надле-

жит получить последние на момент инвентариза-

ции приходные и расходные документы или отчеты

о движении материальных ценностей и денежных

средств. Председатель инвентаризационной ко-

миссии визирует все приходные и расходные

документы, приложенные к реестрам (отчетам),

с указанием «до инвентаризации на «_________»

(дата)», что служит бухгалтерии основанием для

определения остатков имущества к началу инвен-

таризации по учетным данным.

К началу инвентаризации материально ответ-

ственные лица дают расписки о том, что все рас-

ходные и приходные документы на имущество

сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и

все ценности, поступившие на их ответственность,

оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Аналогичные расписки предоставляются и лица-

ми, имеющими подотчетные суммы на приобрете-

ние или доверенности на получение имущества.

Проверка фактического наличия имущества

производится при обязательном участии мате-

риально ответственных лиц. При смене матери-

ально ответственных лиц работник, принявший

имущество, расписывается в описи в получении,

а сдавший – в сдаче этого имущества.

На момент начала инвентаризации все опе-

рации с объектами инвентаризации должны

прекратиться. Если материальные ценности

поступают во время проведения инвентариза-

ции, они помещаются в отдельном месте, и на

них составляется специальная опись.

Инвентаризация нефинансовых активов

(основных средств, нематериальных активов,

материальных ценностей) проводится с уче-

том следующих особенностей.

До начала инвентаризации основных

средств, нематериальных и непроизведенных

активов рекомендуется проверять:

наличие и состояние инвентарных карто- ⇒чек, инвентарных книг, описей и других реги-

стров аналитического учета;

наличие и состояние технических паспор- ⇒тов или другой технической документации;

наличие документов на основные сред- ⇒ства, сданные или принятые организацией в

аренду и на хранение.

ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

Если инвентаризация имущества продол-

жается в течение нескольких дней, помеще-

ния, где хранятся материальные ценности, при

уходе инвентаризационной комиссии опечаты-

ваются. Во время перерывов в работе инвента-

ризационных комиссий (в обеденный перерыв,

в ночное время, по другим причинам) описи

хранятся в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом

помещении, где проводится инвентаризация.

При инвентаризации основных средств ко-

миссия производит осмотр объектов и заносит

в описи полное их наименование, назначение,

инвентарные номера и основные технические

или эксплуатационные показатели.

При выявлении объектов, не принятых на

учет, а также объектов, по которым в регистрах

бухгалтерского учета отсутствуют или указаны

неправильные данные, характеризующие их,

в обязанности инвентаризационной комиссии

входит включение в опись правильных сведе-

ний и технических показателей по этим объ-

ектам, например по зданиям должны быть ука-

заны их назначение, основные материалы, из

которых они построены, объем (по наружному

или внутреннему обмеру), площадь (общая по-

лезная площадь), число этажей (без подвалов,

полуподвалов и т.д.), год постройки и др.

Одновременно с инвентаризацией соб-

ственных основных средств проверяются

основные средства, находящиеся на ответ-

ственном хранении и арендованные.

Материальные ценности заносятся в описи

по каждому отдельному наименованию с ука-

занием вида, группы, количества и других не-

обходимых данных (артикула, сорта и др.).

!

_01_11_NEW.indd 14_01_11_NEW.indd 14 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



Инвентаризационная комиссия в присут-

ствии заведующего складом (кладовой) и дру-

гих материально ответственных лиц проверяет

фактическое наличие материальных ценностей

путем их обязательного пересчета, переве-

шивания или перемеривания. Материальные

ценности, поступающие во время проведения

инвентаризации, принимаются материально

ответственными лицами в присутствии членов

инвентаризационной комиссии и приходуются

по реестру или товарному отчету после инвен-

таризации. Эти материальные ценности за-

носятся в отдельную опись. Одновременно на

приходном документе за подписью председа-

теля инвентаризационной комиссии (или по его

поручению члена комиссии) делается отметка

«после инвентаризации» со ссылкой на дату

описи, в которую записаны эти ценности.

Инвентаризация обязательств учреждения

заключается в выверке данных о дебиторской

и кредиторской задолженности по расчетам

с поставщиками, подрядчиками, с прочими

контрагентами перед бюджетом и внебюджет-

ными фондами.

При этом проверяются обоснованность (на-

личие первичных документов) возникновения за-

долженности, правильность расчетов, формиро-

вания конечного сальдо на дату проверки и т.д.

Если осуществляется инвентаризация рас-

четов с контрагентами, то чаще всего состав-

ляются акты сверки расчетов, данные которой

сопоставляются со сведениями бухгалтерско-

го учета учреждения.

Акты сверки расчетов необходимы для под-

тверждения реальности существующей задол-

женности и сверки ее суммы. Для этого сотруд-

ники бухгалтерии высылают акты сверки в двух

экземплярах организациям, по которым в реги-

страх бухгалтерского учета числится задолжен-

ность. Данные акты подписываются руководи-

телем и главным бухгалтером. Организация,

получившая акты сверки, должна подтвердить

сумму задолженности, а в случае расхожде-

ния сумм – указать свою сумму и вернуть один

экземпляр акта, подписанный должностными

лицами. Форма акта сверки документально не

установлена, поэтому учреждения разрабаты-

вет ее самостоятельно.


сии был выложен приказ Минфина России

от 06.12.2010 № 162н. «Об утверждении

Плана счетов бюджетного учета и Инструк-

ции по его применению» Однако, так как

на момент сдачи данного номера журнала в

печать, упомянутый нормативный акт про-

цедуру регистрации в Минюсте России еще

не прошел, правомерно говорить только о

проекте приказа и соответственно о проек-

те новой Инструкции (которая должна быть

утверждена данным приказом).













активов и обязательств изменения нельзя на-

звать принципиальными – общеметодологи-

ческие подходы сохранены. Тем не менее не-

которые отличия все же будут иметь место. В

данной статье за основу приняты нормы дей-

ствующей на момент написания настоящей


Сверка расчетов с контрагентами включа-

ет проверку учетных данных счетов:

0 205 00 000 «Расчеты по доходам»; ⇒0 206 00 000 «Расчеты по выданным ⇒

авансам»;

0 209 00 000 «Расчеты по недостачам»; ⇒0 302 00 000 «Расчеты по принятым обя- ⇒

зательствам».

По итогам сверки расчетов выявляется

обоснованная дебиторская и кредиторская за-

долженность.

Сверка расчетов с бюджетом и внебюджет-

ными фондами отражается по счету 030300000

«Расчеты по платежам в бюджеты».

На основании приказа ФНС России от

09.09.2005 № САЭ-3-01/444@ «Об утвержде-

нии Регламента организации работы с налого-

плательщиками, плательщиками сборов, стра-

ховых взносов на обязательное пенсионное

страхование и налоговыми агентами» опреде-

лен порядок совместной сверки расчетов на-

логовых органов с налогоплательщиками.

Приказом ФНС России от 20.08.2007

№ ММ-3-25/494@ «Об утверждении формы

акта совместной сверки расчетов по налогам,

сборам, пеням и штрафам» утверждена фор-

ма акта совместной сверки.

Приказом Минздравсоцразвития России

от 11.12.2009 № 979н «Об утверждении форм

документов, применяемых при осуществлении

зачета или возврата сумм излишне уплаченных

(взысканных) страховых взносов» утверждены

!_01_11_NEW.indd 15_01_11_NEW.indd 15 13.01.2011 12:53:2013.01.2011 12:53:20



формы акта совместной сверки расчетов по

страховым взносам, пеням и штрафам, заяв-

лений о зачете излишне уплаченных страховых

взносов, пеней, штрафов и форма решения о

возврате сумм излишне уплаченных (взыскан-

ных) страховых взносов, пеней, штрафов.

ОФОРМЛЕНИЕ ДОКУМЕНТОВ ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ ИМУЩЕСТВА

Приказом Минфина России от 23.09.2005

№ 123н утверждены формы регистров бюд-

жетного учета, которые заполняются при про-

ведении инвентаризации имущества и обяза-

тельств, а именно следующие описи:

инвентаризационная опись остатков на ⇒счетах учета денежных средств (ф. 0504082);

инвентаризационная опись (сличитель- ⇒ная ведомость) по объектам нефинансовых

активов (ф. 0504087);

инвентаризационная опись остатков де- ⇒нежных средств (ф. 0504088);

инвентаризационная опись расчетов с ⇒покупателями, поставщиками и прочими деби-

торами и кредиторами (ф. 0504089);

инвентаризационная опись расчетов по ⇒доходам (ф. 0504091);

инвентаризационная опись (сличитель- ⇒ная ведомость) бланков строгой отчетности и

денежных документов (ф. 0504086);

сводный реестр поступлений и выбытий ⇒средств бюджета (ф. 0511009).

В инвентаризационные описи и акты инвен-

таризации (далее – описи) вносятся сведения

о фактическом наличии имущества. Инвента-

ризационная комиссия обеспечивает полноту

и точность внесения в описи данных о факти-

ческих остатках основных средств, запасов, то-

варов, денежных средств, другого имущества и

финансовых обязательств. Описи составляют-

ся не менее чем в двух экземплярах и хранятся

не менее пяти лет.

Наименования инвентаризуемых ценностей

и объектов, их количество приводятся в описях

по номенклатуре и в единицах измерения, при-

нятых в учете.

На каждой странице описи приводятся про-

писью число порядковых номеров материаль-

ных ценностей и общий итог количества в на-

туральных показателях, записанных на данной

странице, вне зависимости от того, в каких еди-

ницах измерения (шт., кг, м и т.д.) эти ценности

показаны.

Допущенные ошибки исправляются во

всех экземплярах описей путем зачеркивания

неправильных записей и проставления над

зачеркнутыми правильных записей. Исправ-

ления должны быть оговорены и подписаны

всеми членами инвентаризационной комис-

сии и материально ответственными лицами.

В описях не допускается оставлять незапол-

ненные строки, на последних страницах неза-

полненные строки прочеркиваются.

На имущество, находящееся на ответствен-

ном хранении, арендованное или полученное

для переработки, составляются отдельные

описи. При этом один экземпляр инвентариза-

ционных документов направляется владельцу

данного имущества.

На последней странице описи делается от-

метка о проверке цен, таксировки и подсче-

та итогов за подписями лиц, производивших

эту проверку. Описи подписываются всеми

членами инвентаризационной комиссии и ма-

териально ответственными лицами. В конце

описи материально ответственные лица дают

расписку, подтверждающую проверку инвен-

таризационной комиссией имущества в их

присутствии, об отсутствии к членам комис-

сии каких-либо претензий и принятии пере-

численного в описи имущества на ответствен-

ное хранение. Если возникает необходимость

проверки правильности проведения инвента-

ризации уже после ее окончания, то проверка

инвентаризуемых объектов осуществляется

с участием членов инвентаризационных ко-

миссий и материально ответственных лиц до

открытия склада, кладовой, секции и т.д., где

проводилась инвентаризация.

Подписанные членами инвентаризацион-

ной комиссии описи и акты передаются в бух-

галтерию, которая проверяет правильность

заполнения форм, подсчетов и сравнивает

фактические сведения с данными бухгалтер-

ского учета.

Если в ходе инвентаризации выявляют-

ся отклонения от учетных данных, то в со-

ответствии с приложением № 3 Инструкции

№ 148н оформляется ведомость расхождений

по результатам инвентаризации (ф. 0504092), в

которой отражаются следующие результаты ин-

вентаризации:

недостача в пределах норм естественной ⇒убыли и сверх норм естественной убыли в ко-

личественном и стоимостном выражении;

рыночная стоимость объекта учета; ⇒разница между рыночной и балансовой ⇒

стоимостью;

излишки в количественном и стоимост- ⇒ном выражении.

Ведомости расхождений по результатам

инвентаризации составляются не менее чем в

двух экземплярах и хранятся не менее 5 лет.

_01_11_NEW.indd 16_01_11_NEW.indd 16 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



ОФОРМЛЕНИЕ РЕЗУЛЬТАТОВ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

На заключительном заседании инвентари-

зационная комиссия рассматривает резуль-

таты инвентаризации, которые оформляются

протоколом, в котором фиксируются выводы,

решения и предложения по результатам про-

веденной инвентаризации, проверки состоя-

ния складского хозяйства и обеспечения со-

хранности товарно-материальных ценностей.

В вышеуказанном протоколе приводятся све-

дения о производственных запасах, пришед-

ших в негодность, с указанием причин порчи

и виновных в этом лиц. Предложения о регу-

лировании выявленных при инвентаризации

расхождений фактического наличия ценно-

стей с данными бухгалтерского учета предо-

ставляются на рассмотрение руководителя

организации.

Результаты инвентаризации оформля-

ются актом о результатах инвентаризации

(ф. 0504835), форма которого приведена в

приложении № 2 Инструкции № 148н. Осно-

ванием для составления данного акта служит

ведомость расхождений по результатам инвен-

таризации (ф. 0504092).

УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИЗЛИШКОВ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ, ВЫЯВЛЕННЫХ ПРИ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

Приказ руководителя по результатам го-

довой инвентаризации служит основанием

для внесения в регистры бухгалтерского уче-

та соответствующих записей заключительны-

ми оборотами за декабрь (при других видах

инвентаризации ее результаты отражаются

в учете и отчетности того месяца, в котором

была закончена инвентаризация).

Выявленные при инвентаризации расхо-

ждения между фактическим наличием имуще-

ства и данными бюджетного учета отражаются

в порядке, предусмотренном действующими

нормативными документами.

Излишки материальных ценностей, выяв-

ленные при инвентаризации, становятся при-

чиной увеличения активов учреждения. Опри-

ходование излишков материальных ценностей

производится по текущей рыночной стоимости

на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

В соответствии с п. 20 ст. 250 Налогового ко-

декса Российской Федерации (НК РФ) излишки

имущественно-материальных ценностей, выяв-

ленные при инвентаризации, признаются вне-

реализационными доходами и включаются в

налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Для правильного составления бухгалтер-

ских записей по оприходованию излишков ма-

териальных ценностей учреждения должны ру-

ководствоваться письмом Минфина России от

15.06.2007 № 03-03-06/161, в котором приведе-

на корреспонденция счетов бюджетного учета.

Пример

В ходе проведения инвентаризации бюджет-

ное учреждение обнаружило излишки основных

средств (компьютер), рыночная стоимость кото-

рого составила по данным оценщика 20 000 руб.

(оценочная фирма по договору на оценку получила

за свои услуги 1000 руб., включая НДС).

В бухгалтерском учете были сделаны следующие

записи:

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.

1

Приняты к учету

излишки основных

средств (компьютер

по рыночной стоимости)

110104310

«Увеличение стоимости

машин и оборудования»

140101180

«Прочие доходы»20 000

2

Начислена

задолженность

за услуги

по оценке

140101226

«Расходы на прочие

работы, услуги»

130209730 «Увеличение

кредиторской задол-

женности по оплате

прочих работ, услуг»

1000

3Произведена оплата ор-

ганизации – оценщику

130209830

«Уменьшение креди-

торской задолженности

по оплате прочих работ,

услуг»

130405226 «Расчеты

по платежам из бюдже-

тов с финансовыми

органами, по оплате

прочих работ, услуг»

1000

4

Расходы по услуге

оценщика отнесены

на уменьшение доходов

140101180

«Прочие доходы»

140101226

«Расходы на прочие

работы, услуги»

1000

5Начислен налог

на прибыль

140101180

«Прочие доходы»

130303730

«Увеличение кредитор-

ской задолженности

по налогу на прибыль»

3800

(19 000 х 20 %)

_01_11_NEW.indd 17_01_11_NEW.indd 17 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



Обратите внимание!

В документах, представляемых для оформ-

ления списания недостач ценностей, долж-

ны содержаться решения следственных или

судебных органов, подтверждающие отсут-

ствие виновных лиц, либо отказ во взыскании

ущерба с виновных лиц, либо заключение о

факте порчи ценностей, полученное от отде-

ла технического контроля или соответствую-

щих специализированных организаций (ин-

спекций по качеству и др.).

ЗАЧЕТ ИЗЛИШКОВ И НЕДОСТАЧ

На основании п. 5.3 Методических указаний

№ 49 взаимный зачет излишков и недостач в

результате пересортицы может быть допущен

за один и тот же проверяемый период, у одно-

го и того же проверяемого лица, в отношении

товарно-материальных ценностей одного и

того же наименования и в тождественных ко-

личествах. Окончательное решение о зачете

принимается руководителем организации.

Если провести зачет по пересортице не-

возможно или если, например, излишков не

выявлено, а обнаружены только недостачи,

инвентаризационная комиссия осуществляет

проверку на наличие естественной убыли (по

отдельным группам проверяемых ценностей,

чаще всего отдельных видов материально-

производственных запасов).

Нормы естественной убыли разрабатыва-

ются и утверждаются Минэкономразвития Рос-

сии в соответствии с требованиями приказа от

31.03.2003 № 95 «Об утверждении Методических

рекомендаций по разработке норм естественной

убыли». По отдельным видам материальных цен-

ностей нормы естественной убыли утверждены

и используются в работе бюджетных учрежде-

ний. Так, при инвентаризации продуктов пита-

ния применяются нормы, предусмотренные при-

казом Минэкономразвития России от 07.09.2007

№ 304 «Об утверждении норм естественной

убыли продовольственных товаров в сфере тор-

говли и общественного питания».

Применять нормы естественной убыли и

производить списание недостачи в пределах

данных норм нужно и можно только в случае,

если в ходе инвентаризации фактически обна-

руживается недостача.

Убыль ценностей в пределах установлен-

ных норм определяется после зачета недостач

ценностей излишками по пересортице. Если

после зачета по пересортице, проведенного в

установленном порядке, все же была выявлена

недостача ценностей, нормы естественной убы-

ли должны применяться только по тому наиме-

нованию ценностей, по которому установлена

недостача. При отсутствии норм убыль рассма-

тривается как недостача сверх норм.

Руководитель учреждения принимает реше-

ние о зачете и издает приказ, в соответствии с

которым расхождения должны быть исправле-

ны, а в бюджетном учете отражены результа-

ты инвентаризации. Недостачи материальных

ценностей, денежных средств и другого иму-

щества, а также порча сверх норм естествен-

ной убыли относятся на виновных лиц.

ОТРАЖЕНИЕ НЕДОСТАЧ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

В Плане счетов бюджетного учета для учета

расчетов по суммам выявленных недостач и хи-

щений денежных средств и ценностей, суммы

потерь от порчи материальных ценностей и т.д.,

предусмотрен счет 0 209 00 000 «Расчеты по не-

достачам».

Расчеты по недостачам учитываются в со-

ответствии с КОСГУ на следующих аналитиче-

ских счетах:

0 209 01 000 «Расчеты по недостачам ⇒основных средств»;

0 209 02 000 «Расчеты по недостачам не- ⇒материальных активов»;

0 209 03 000 «Расчеты по недостачам не- ⇒произведенных активов»;

0 209 04 000 «Расчеты по недостачам ма- ⇒териальных запасов»;

0 209 05 000 «Расчеты по недостачам фи- ⇒нансовых активов».

Аналитический учет по счету ведется в кар-

точке учета средств и расчетов (ф. 0504051) по

каждому виновному лицу с указанием фамилии,

имени и отчества, должности, даты возникнове-

ния задолженности и суммы недостачи.

Пример

В ходе инвентаризации была обнаружена не-

достача продуктов питания на общую сум-

му 800 руб. (в том числе 50 руб. – в пределах


6Перечислен налог

на прибыль

130303830

«Уменьшение

кредиторской

задолженности

по налогу на прибыль»

130405290

«Расчеты по платежам

из бюджетов с финан-

совыми органами,

по прочим расходам»

3800

_01_11_NEW.indd 18_01_11_NEW.indd 18 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



№

п/пСодержание операции Дебет Кредит

Сумма,

руб.

1

Отражена недостача

в пределах норм

естественной убыли

140101272 «Расходование

материальных запасов»

110502440 «Уменьшение

стоимости продуктов

питания»

50

2Отражена недостача сверх

норм естественной убыли

140101172 «Доходы

от реализации активов»

110502440

«Уменьшение стоимости

продуктов питания»

750

3

Отражена задолженность

материально

ответственного лица

по недостаче


дебиторской задолжен-

ности по недостачам

материальных ценностей»

140101172

«Доходы от реализации

активов»

770

норм естественной убыли, 750 руб. – сверх

норм естественной убыли). Рыночная стои-

мость продуктов питания, которые относились

к недостаче сверх норм естественной убыли, –

770 руб. Эта сумма была взыскана с материально

ответственного лица.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие

записи:

№

п/п

Содержание

операцииДебет Кредит

Сумма,

руб.

1

Отражены суммы, посту-

пившие в кассу за недос-

тачу продуктов питания

по рыночной стоимости

120104510

«Поступления в кассу»


дебиторской задолженности

по недостачам


770

Таким образом, сумма, за вычетом недостачи в

пределах норм естественной убыли, была отнесе-

на на виновное лицо по рыночной стоимости.

Сразу же возникает вопрос: на основании

какого источника бухгалтер может определить

текущую рыночную стоимость имущества на

день обнаружения ущерба?

Чаще всего положение о текущей рыночной

стоимости имущества прописывается в локаль-

ных нормативных актах бюджетного учреж-

дения. Например, распоряжением Правления

ПФР от 27.12.2007 № 273р «Об утверждении

Методических рекомендаций по бюджетному

учету» установлено, что текущая рыночная

стоимость имущества определяется по данным

средств массовой информации (INTERNET, га-

зет, рекламных каталогов), от органов стати-

стики, организаций-изготовителей. Документы,

являющиеся обоснованием выбранной рыноч-

ной стоимости, должны прилагаться к первич-

ным документам.

ВОЗМЕЩЕНИЕ РАБОТНИКОМ ПРИЧИНЕННОГО ИМ УЩЕРБА

На основании ч. 1 ст. 242 Трудового кодек-

са Российской Федерации (ТК РФ) полная ма-

териальная ответственность работника состо-

ит в его обязанности возмещать причиненный

работодателю прямой действительный ущерб

в полном размере. В соответствии с п. 2 ч. 1

ст. 243 ТК РФ материальная ответственность в

полном размере причиненного ущерба возла-

гается на работника в случае недостачи ценно-

стей, вверенных ему, на основании специаль-

ного письменного договора или полученных

им по разовому документу.

Следовательно, в случае заключения с работ-

ником договора о полной материальной ответ-

ственности работник обязан возместить учреж-

дению причиненный ущерб в полном размере.

Если виновный работник согласен добро-

вольно возместить ущерб или если сумма

ущерба не превышает среднего месячного

заработка работника, бюджетное учреждение

может произвести взыскание с виновного лица

причиненного ущерба, не обращаясь в суд (на

основании приказа или распоряжения руково-

дителя учреждения). В других случаях взыска-

ние производится через суд.

Процедура взыскания с виновного лица

суммы недостачи на основании приказа (рас-

поряжения) руководителя учреждения должна

быть прописана внутренними документами

бюджетного учреждения или главного распо-

рядителя (распорядителя). В рассматриваемом

распоряжении Правления ПФР от 27.12.2007

№ 273р взыскание с виновного работника сум-

мы причиненного ущерба, не превышающей

среднемесячного заработка, производится по

решению руководителя учреждения ПФР не

позднее одного месяца со дня окончательного

установления размера причиненного ущерба.

В продолжение примера предположим, что ви-

новное лицо внесло сумму недостачи продуктов

питания по рыночной стоимости 770 руб. В этом

случае в бухгалтерском учете были сделаны сле-

дующие записи:

_01_11_NEW.indd 19_01_11_NEW.indd 19 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



№

п/п



Сумма,

руб.

1

Перечислена

в доход

бюджета сумма

недостачи

121002440 «Расчеты

с финансовыми органами

по поступлениям в бюджет

от реализации материальных

запасов»


дебиторской

задолженности по

недостачам материальных

ценностей»

770

№


Сумма,

руб.

1

Удержаны из заработной

платы работника

суммы, начисленные

в возмещение

причиненного ущерба

130201830

«Уменьшение кредиторской


по заработной плате»

130403730

«Увеличение кредиторской


по удержаниям из выплат

по оплате труда»

770

2

Произведен зачет в счет

погашения задолженно-

сти виновного лица сумм

произведенных удержа-

ний из заработной платы

130403830



по удержаниям из выплат

по оплате труда»

120904660

«Уменьшение дебиторской




770

3

Перечислены в доход

бюджета суммы, удер-

жанные из заработной

платы работника в воз-

мещение материального

ущерба

121002440 «Расчеты


по поступлениям

в бюджет от реализации


130405211 «Расчеты

по платежам из бюджета


по заработной плате»

770

№

п/п



Сумма,

руб.

2

Восстановлены кассо-

вые расходы по бюджет-

ной деятельности

121003560

«Увеличение


задолженности по

операциям с наличными

денежными средствами

получателя бюджетных

средств»

120104610

«Выбытия из кассы»770

3

Перечислены в доход

бюджета суммы в воз-

мещение материального

ущерба*

121002440

«Расчеты с

финансовыми органами

по поступлениям

в бюджет от реализации


121003660

«Уменьшение дебиторской


по операциям с наличными

денежными средствами

получателя бюджетных

средств»

770

* В разрезе видов КОСГУ, по которым была выявлена недостача.

Встречается ситуация, при которой виновное лицо вносит в доход бюджета по безналичному

расчету сумму недостачи на основании уведомления о перечислении.

В этом случае в бухгалтерском учете данная операция должна отражаться следующим об-

разом:

Кроме поступления в кассу, в решении (приказе) руководителя учреждения может быть опре-

делено, что возмещение материального ущерба производится путем удержания из заработной

платы виновного лица.

При этом бухгалтерские записи должны быть составлены следующим образом:

ТК РФ допускает и следующий вариант: ра-

ботник может по согласованию с работодате-

лем передать в погашение недостачи не день-

ги, а иное имущество, например какие-нибудь

материалы или, скажем, новый принтер вза-

мен того, недостача которого была выявлена в

ходе инвентаризации.

При таком варианте нужно оприходовать

имущество, полученное от виновного лица,

и одновременно списать погашенную задол-

женность виновника. Хотя такая операция Ин-

струкцией по бюджетному учету по расчетам

по недостачам полностью не расписана, мож-

но обратиться к ее п. 21, на основании кото-

_01_11_NEW.indd 20_01_11_NEW.indd 20 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



№


Сумма,

руб.

1

Оприходованы продукты

питания, переданные

виновным лицом в счет

погашения недостачи


стоимости продуктов

питания»

140101172 «Доходы

от реализации активов»770

2

Списана задолженность

материально ответственно-

го лица

140101172 «Доходы от

реализации активов»






770

В этом случае в бухгалтерском учете должны быть

составлены следующие бухгалтерские записи:

В случае непризнания работником вины по

недостаче либо непричастности материально

ответственных лиц к недостачам имущества бюд-

жетное учреждение обязано подать иск в суд.

В соответствии с ч. 1 ст. 233 ТК РФ мате-

риальная ответственность стороны трудового

договора наступает за ущерб, причиненный ею

другой стороне этого договора в результате ее

виновного противоправного поведения (дей-

ствий или бездействия), если иное не предусмо-

трено настоящим Кодексом или иными феде-

ральными законами.

Каждая из сторон трудового договора обя-

зана доказать размер причиненного ей ущер-

ба (ч. 2 ст. 233 ТК РФ).

Следовательно, бюджетное учреждение

должно предъявить в суд:

акт инвентаризации, которым подтверж- ⇒дается недостача материальных ценностей;

документы по учету ценностей, в том числе ⇒накладные на приход материальных ценностей;

доказательства того, что недостача обра- ⇒зовалась исключительно по вине лица, к кото-

рому предъявляется иск;

материалы служебного расследования, ⇒которыми подтверждается вина работника в

причинении ущерба работодателю.

Обратите внимание!Согласно ч. 1 ст. 250 ТК РФ орган по рассмо-

трению трудовых споров может с учетом

степени и формы вины, материального по-

ложения работника и других обстоятельств

снизить размер ущерба, подлежащий взы-

сканию с работника.

Снижение размера ущерба, подлежаще-

го взысканию с работника, не производится,

если ущерб причинен преступлением, со-

вершенным в корыстных целях (ч. 2 ст. 250

ТК РФ).

Следовательно, суду необходимо предста-

вить надлежаще оформленные документы по

учету материальных ценностей, из которых

должна усматриваться спорная сумма недо-

стачи, а также представить доказательства

виновности конкретного лица.

При получении решения суда суммы не-

достач и хищений уточняются в соответствии

с исполнительным листом. Списание выяв-

ленных недостач на финансовый результат

учреждения производится после вынесения

судом решения о непризнании лиц, виновных

в хищениях имущества учреждения.

Основанием для списания выявленных не-

достач должно быть не только решение суда,

но и приказ (распоряжение) руководителя

бюджетной организации.

В продолжение примера предположим, что реше-

нием суда было отказано во взыскании с виновно-

го лица, и на основании приказа (распоряжения)

руководителя сумма недостачи продуктов питания

была списана следующим образом:

рого определены бухгалтерские записи по принятию к бюджетному учету основных средств,

поступивших в натуральной форме, при возмещении ущерба, причиненного виновным лицом.

В продолжение примера предположим, что по согласованию с руководителем учреждения работник бюд-

жетного учреждения погасил свою задолженность по недостаче не наличными деньгами, а путем передачи

аналогичных продуктов питания.

№


Сумма,

руб.

1

Списана сумма

недостачи по решению

руководителя

140101172 «Доходы

от реализации

активов»


дебиторской задолженности

по недостачам материальных

ценностей»

770

_01_11_NEW.indd 21_01_11_NEW.indd 21 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



Следует также отметить, что суммы, спи-

санные с балансового учета в связи с прио-

становлением согласно законодательству

Российской Федерации предварительного

следствия, уголовного дела или принудитель-

ного взыскания, а также в связи с признанием

виновного лица неплатежеспособным, списы-

ваются на дебет счета 040101173 «Чрезвы-

чайные доходы от операций с активами».

Аналитический учет по данному счету ве-

дется в карточке учета средств и расчетов по

каждому виновному лицу с указанием фами-

лии, имени и отчества, должности, даты воз-

никновения задолженности и суммы недоста-

чи, хищения.

СВЕРКА РАСЧЕТОВ С ДЕБИТОРАМИ И КРЕДИТОРАМИ

Сложнее оформить выверку расчетов с де-

биторами и кредиторами.

Если в учреждении в ходе проведения

сверки расчетов подтверждена кредиторская

задолженность, то применяются все возмож-

ные меры к ее погашению.

Пунктом 263 Инструкции по бюджетному

учету предусмотрено списание задолженности

учреждения, не востребованной кредитором,

на основании решения инвентаризационной

комиссии в порядке, установленном главным

распорядителем бюджетных средств (главным

администратором источников финансирова-

ния дефицита бюджета).

При принятии решения о списании креди-

торской задолженности бюджетное учрежде-

ние должно руководствоваться п. 18 ст. 250 НК

РФ, на основании которого в состав внереали-

зационных доходов включаются суммы креди-

торской задолженности (обязательства перед

кредиторами), списанной в связи с истечением

срока исковой давности.

Срок исковой давности в общем случае со-

ставляет три года [ст. 196 Гражданского кодекса

Российской Федерации (ГК РФ)]. Для отдельных

видов требований законодательством могут

устанавливаться специальные сроки исковой

давности, сокращенные или увеличенные по

сравнению с общим. Например, применительно

к трудовым отношениям установлен трехмесяч-

ный срок, в течение которого работник имеет

право обратиться в суд (а не к работодателю) за

разрешением индивидуального трудового спо-

ра, со дня, когда работник узнал или должен был

узнать о нарушении своего права (ст. 392 ТК

РФ). Поэтому согласно письму Минфина России

от 23.12.2009 № 03-03-06/1/823 сумма креди-

торской задолженности по депонированной за-

работной плате включается в состав внереали-

зационных доходов для целей налогообложения

прибыли в связи с истечением срока исковой

давности – трех лет, то есть если работник не

востребовал заработную плату в течение трех

лет. Такого же мнения придерживаются и нало-

говые органы (письмо ФНС России от 06.10.2009

№ 3-2-06/109).

Датой начала течения срока исковой дав-

ности считается день, когда лицо узнало или

должно было узнать о нарушении своего права

(ст. 200 ГК РФ). Если в договоре срок исполнения

определен, то течение исковой давности начина-

ется по его окончании. По обязательствам, срок

исполнения которых не указан либо определен

моментом востребования, течение исковой дав-

ности начинается с момента, когда у кредитора

возникает право предъявить требование об ис-

полнении обязательства, а если должнику предо-

ставляется льготный срок для исполнения такого

требования, то исчисление исковой давности на-

чинается по окончании указанного срока.

Срок может прерываться, если должник

каким-то образом подтверждает свою задол-

женность (ст. 203 ГК РФ). Более конкретно о спо-

собах подтверждения задолженности говорится

в совместном постановлении Пленумов ВС РФ

и ВАС РФ от 12 и 15.11.2001 № 15/18. При этом

срок исковой давности прерывается каждый

раз, как только обязанное лицо совершило вы-

шеуказанные действия, и без какого-либо огра-

ничения. После перерыва течение срока исковой

давности начинается заново. Время, истекшее

до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Если кредиторская задолженность не по-

гашена учреждением и не востребована за-

имодавцем, то по истечении срока исковой

давности она подлежит списанию. Списание

кредиторской задолженности отражается по

кредиту счета 040101173 «Чрезвычайные до-

ходы от операций с активами» (п. 144 прило-

жение № 1 «Корреспонденция счетов бюджет-

ного учета» Приказа № 148н).

Для учета сумм не предъявленных кредито-

рами требований, вытекающих из условий до-

говора, контракта, в том числе кредиторской за-

долженности, не подтвержденных по результатам

инвентаризации кредитором в течение срока ис-

ковой давности с момента списания задолженно-

сти с балансового учета в Плане счетов бюджет-

ного учета предусмотрен забалансовый счет 20

«Списанная задолженность, не востребованная

кредиторами». Аналитический учет ведется в

карточке учета средств и расчетов (ф. 0504051) с

указанием фамилии, имени и отчества должника,

полного наименования юридических лиц и рекви-

зитов, необходимых для определения кредитора

_01_11_NEW.indd 22_01_11_NEW.indd 22 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21




1*

Списана кредиторская

задолженность в связи

с истечением срока

исковой давности



задолженности по оплате

прочих услуг»

140101173

«Чрезвычайные

доходы от операций

с активами»

20 000

2

Отнесение суммы списан-

ной задолженности на за-

балансовый счет

20 «Списанная задолжен-

ность, не востребованная

кредиторами»

20 000

* На основании письма Минфина России от 15.06.2009 № 03-03-06/4/43 суммы списанной бюджетным учреждением

кредиторской задолженности (обязательств перед кредиторами), образовавшейся при ведении деятельности,

финансируемой из бюджета, в целях налогообложения прибыли не учитываются.

в целях регистрации принятого денежного обяза-

тельства и его оплаты.

Пример

Бухгалтерия бюджетного учреждения согласно при-

казу руководителя списала не оплаченную в течение

срока исковой давности кредиторскую задолжен-

ность поставщику по прочим услугам, по бюджетной

деятельности, например по договору на оказание

консультационных услуг, в сумме 20 000 руб.

В бухгалтерском учете данные операции были от-

ражены следующим образом:


1









240101173




20 000

2

Начислен налог на при-

быль в соответствии

с п. 18 ст. 250 НК РФ

240101173

«Чрезвычайные доходы

от операций с активами»

230303830

«Увеличение



по налогу

на прибыль»

4000

(20 000 х

20 %)

3

Отнесены суммы списан-

ной задолженности на

забалансовый счет




20 000

При списании кредиторской задолженности, которая образовалась по деятельности, приносящей доход,

должны были быть составлены следующие записи:

В случае регистрации учреждением денежно-

го обязательства по предъявленному в порядке,

установленном законодательством Российской

Федерации, требованию кредитора ранее списан-

ная задолженность учреждения, не востребован-

ная кредитором, подлежит списанию с забалан-

сового учета и отражению на соответствующих

аналитических счетах учета обязательств.

Аналитический учет по счету организуется

в разрезе кодов бюджетной классификации

Российской Федерации, по которым на балан-

се учреждения учитывалась задолженность

кредиторам (соответственно по кодам класси-

фикации расходов и источников финансирова-

ния дефицита бюджета).

Если учреждением подтверждено наличие

дебиторской задолженности, контрагенту на-

правляется письмо с указанием суммы задол-

женности, срока и порядка ее погашения.

Востребовать у должника погашение задол-

женности в судебном порядке (если он отказы-

вается погашать задолженность добровольно)

можно в течение срока исковой давности. Не-

смотря на то что требование о защите нару-

шенного права принимается к рассмотрению

судом независимо от истечения срока исковой

давности, заявление в суде истцом об истече-

нии этого срока служит основанием к вынесе-

нию решения об отказе в иске (ст. 199 ГК РФ).

Форма документа о списании дебиторской

задолженности устанавливается учреждени-

ем. Причем некоторые документы могут уста-

навливаться отраслевыми нормативными до-

кументами по бюджетному учету.

Так, приказом Минобороны России от

28.03.2008 № 139 «О формах документов,

используемых в финансово-хозяйственной

деятельности Вооруженных сил Российской

Федерации», предусмотрен акт о списании де-

биторской задолженности (ф. № 60), который

применяется для списания с баланса воинской

части дебиторской задолженности, по которой

истек срок исковой давности, других долгов,

нереальных для взыскания.

Если говорить о дебиторской задолжен-

ности, возникшей по бюджетным средствам,

_01_11_NEW.indd 23_01_11_NEW.indd 23 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



то на основании п. 233 Инструкции № 148н

списание в порядке, установленном бюджет-

ным законодательством, дебиторской задол-

женности по доходам, источникам финанси-

рования дефицита бюджета, нереальной ко

взысканию, производится по дебету счета

040101173 «Чрезвычайные доходы от опера-

ций с активами».

В то же время в соответствии с законода-

тельством Российской Федерации бюджетное

учреждение может произвести списание де-

биторской задолженности с истекшим сроком

исковой давности и нереальной ко взысканию

на основании соответствующего решения суда

(письмо Минфина России от 23.07.2007 № 02-

14-10а/1907).

Кроме того, на основании п. 172 Инструк-

ции по бюджетному учету суммы, списанные

с балансового учета в связи с приостановле-

нием согласно законодательству Российской

Федерации предварительного следствия, уго-

ловного дела или принудительного взыскания,

а также в связи с признанием виновного лица

неплатежеспособным, отражаются по дебету

счета 040101173 «Чрезвычайные доходы от

операций с активами».

Данные операции предусмотрены также

п. 145 Инструкции по бюджетному учету, на

основании которого предусмотрена корреспон-

денция счетов бюджетного учета по списанию

дебиторской задолженности, нереальной к

взысканию, на основании подтверждающих

документов (по видам задолженности) с отне-

сением на счет:

в части задолженности по доходам – ⇒Дебет 140101173 «Чрезвычайные доходы»;

в части задолженности по расходам – ⇒Дебет 140101273 «Чрезвычайные расходы».

При списании дебиторской задолженности

данная сумма отражается на забалансовом

счете 04 «Списанная задолженность неплате-

жеспособных дебиторов» в течение пяти лет

с момента ее списания, чтобы иметь возмож-

ность ее взыскать в случае изменения имуще-

ственного положения должников.

Аналитический учет также ведется в карточке

учета средств и расчетов (ф. 0504051) с указани-

ем фамилии, имени и отчества должника, полно-

го наименования юридических лиц и реквизитов,

необходимых для определения дебитора в целях

возможного взыскания задолженности.

Пример

Бюджетное учреждение согласно приказу руко-

водителя списало дебиторскую задолженность в

сумме 15 500 руб. Аванс был уплачен организации-

должнику под поставку мебели за счет средств бюд-

жета. Основание – решение арбитражного суда.

В бухгалтерском учете должны были быть сделаны

следующие записи:

№ п/п Содержание операции Дебет КредитСумма,

руб.

1





230209830




240101173




20 000

2

Начислен налог на при-

быль в соответствии

с п. 18 ст. 250 НК РФ

240101173

«Чрезвычайные доходы

от операций с активами»

230303830

«Увеличение креди-

торской задолжен-

ности по налогу

на прибыль»

4000

(20 000 х

20 %)

3

Отнесены суммы спи-

санной задолженности

на забалансовый счет




20 000

При возобновлении процедуры взыскания

задолженности дебиторов или поступлении

средств в погашение задолженности неплате-

жеспособных дебиторов на дату возобновле-

ния взыскания или на дату администрирования

вышеуказанных поступлений осуществляется

списание такой задолженности с забалансово-

го учета.

Суммы средств, поступивших в доход бюд-

жета в погашение дебиторской задолженности

прошлых лет, отражаются получателями бюд-

жетных средств, за которыми не закреплены

полномочия по администрированию кассовых

поступлений в бюджет, на основании извеще-

ния (ф. 0504805) по дебету счета 030305830

«Уменьшение кредиторской задолженности по

прочим поступлениям в бюджет» (п. 203, 216

Инструкции № 148н).

В продолжение примера в следующем отчетном

периоде сумма списанной задолженности в сле-

дующем отчетном году поступила бюджетному

учреждению, то в учете могли быть сделаны сле-

дующие записи:

_01_11_NEW.indd 24_01_11_NEW.indd 24 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21




руб.

1

Отнесена сумма средств,

поступившая в доход бюджета

в погашение дебиторской

задолженности прошлых лет

по средствам бюджета

130305830 «Умень-

шение кредиторской

задолженности по про-

чим поступлениям

в бюджет»

140101173


доходы» 15 500

2Списана задолженность

с забалансового учета

04 «Списанная


неплатежеспособных

дебиторов»

15 500

На основании подпункта 2 п. 2 ст. 265 НК

РФ к внереализационным расходам приравни-

ваются убытки, полученные налогоплательщи-

ком в отчетном (налоговом) периоде, в част-

ности суммы безнадежных долгов, а в случае,

если налогоплательщик принял решение о

создании резерва по сомнительным долгам, –

суммы безнадежных долгов, не покрытые за

счет средств резерва.

Если организация на сумму той или иной

дебиторской задолженности (долга) не соз-

давала резерва по сомнительным долгам, то

списание этой задолженности при истечении

сроков исковой давности или безнадежности

взыскания долга за счет ранее начисленно-

го резерва по другим долгам не допускается.

В таком случае списание безнадежной за-

долженности должно быть произведено путем

увеличения текущих внереализационных рас-

ходов. Убытки от списания вышеуказанной за-

долженности уменьшают налогооблагаемую

прибыль того отчетного периода, в котором

истек срок исковой давности.

В случае превышения суммы списываемых

безнадежных долгов над суммой созданного

резерва согласно п. 5 ст. 266 НК РФ разница

подлежит включению в состав внереализаци-

онных расходов.


руб.


организации дебитора

240101173

«Чрезвычайные доходы»




по доходам от оказания

платных услуг»

118 000

2

Учтена списанная деби-

торская задолженность

за балансом

04 «Списанная задол-

женность неплатежеспо-

собных дебиторов»

118 000

3

Отражены суммы деби-

торской задолженности

прошлых лет

220101510 «Поступления

денежных средств

учреждения на счета»

240101173

«Чрезвычайные доходы»118 000


с забалансового учета

04 «Списанная


неплатежеспособных

дебиторов»

118 000

При списании дебиторской задолженности

по приносящей доход деятельности следует

отметить следующее.

Дебиторская задолженность списывается:

если истек срок исковой давности (три года ⇒с момента, когда должник должен был исполнить

свои обязательства, но не сделал этого);

если стало известно о нереальности дол- ⇒га для взыскания (например, должник обан-

кротился или ликвидирован).

В данном случае списание дебиторской

задолженности отражается также по счету

240101173 «Чрезвычайные доходы».

Пример

Бюджетным учреждением принято реше-

ние о списании дебиторской задолженности

по приносящей доход деятельности (начис-

ленной выручки от продаж), признанной без-

надежным долгом, на сумму 118 000 руб.

(включая НДС). Бюджетное учреждение не

создает резерв по сомнительным долгам

для целей налогового учета (ст. 266 НК РФ).

В дальнейшем данная задолженность возвра-

щена контрагентом на соответствующий раздел

лицевого счета бюджетного учреждения. В уче-

те должны быть составлены следующие записи:

_01_11_NEW.indd 25_01_11_NEW.indd 25 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



В соответствии с п. 16 Инструкции по бюд-

жетному учету, утвержденной приказом Мин-

фина РФ от 30.12.2008 № 148н (далее – Ин-

струкция № 148н) объектом основных средств

является объект со всеми приспособлениями

и принадлежностями или отдельный конструк-

тивно обособленный предмет, предназна-

ченный для выполнения определенных само-

стоятельных функций, или же обособленный

комплекс конструктивно-сочлененных пред-

метов, представляющих собой единое целое и

предназначенных для выполнения определен-

ной работы.

Комплекс конструктивно-сочлененных пред-

метов – это один или несколько предметов одного

или разного назначения, имеющих общие приспо-

собления и принадлежности, общее управление,

смонтированные на одном фундаменте, в резуль-

тате чего каждый входящий в комплекс предмет

может выполнять свои функции только в составе

комплекса, а не самостоятельно.

Согласно п. 19 Инструкции № 148н ин-

вентарным объектом основных средств яв-

ляется объект со всеми приспособлениями и

принадлежностями, или отдельный конструк-

тивно обособленный предмет, предназна-

ченный для выполнения определенных само-

стоятельных функций, или же обособленный

комплекс конструктивно-сочлененных пред-

метов, представляющих собой единое целое,

и предназначенный для выполнения опреде-

ленной работы.

Таким образом, все вышеперечисленные

комплектующие узлы и оборудование приобре-

таются в рамках одного создаваемого объекта

основных средств (компьютера), а учитывая,

что все вышеперечисленные комплектующие

приобретаются единовременно, у одного по-

ставщика и создание соответствующего объ-

екта основных средств не требует от учрежде-

ния дополнительных (отдельно оплачиваемых)

затрат, все затраты на их приобретение следу-

Если изготавливаемые в рамках подготов-

ки к празднику флаги, перетяжки могут быть

классифицированы как объекты основных

средств [то есть включены в Общероссийский

классификатор основных фондов (ОКОФ)],

подлежащие самостоятельному использо-

ванию в течение установленного срока, рас-

ходы на их изготовление и поставку сторон-

ними организациями подлежат отнесению на

КОСГУ 310 «Увеличение стоимости основных

средств».

Такое имущество, как цветочные гирлянды,

воздушные шары и сувениры, а также флаги

и перетяжки, которые могут быть использо-

ваны только единовременно для оформления

конкретного праздника (например, если на них

есть указания на конкретный год его проведе-

ния), должны классифицироваться как мате-

риальные запасы и подлежать отнесению на

КОСГУ 340 «Увеличение стоимости матери-

альных запасов».

Если согласно условиям договоров со сто-

ронними организациями последние выполня-

ют услуги по оформлению соответствующего

мероприятия (без последующей передачи за-

казчику оформительских материалов), расхо-

ды на оплату таких услуг относятся на КОСГУ

226 «Прочие услуги».

И. Ю. Гарнов, генеральный директорООО Аудиторская компания «ИНТЕРА»

КОСГУ: ОТДЕЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ ПРИМЕНЕНИЯ

?По какой статье КОСГУ городской администрации следует отражать

расходы по подготовке к празднику День города – изготовление и вы-

вешивание флагов, воздушных шаров, гирлянд с цветами, перетяжек,

сувениров для почетных граждан?

?По какой статье КОСГУ следует оплачивать расходы по приобретению

системного блока, монитора, клавиатуры, мыши, блока питания как один

объект учета основных средств?

_01_11_NEW.indd 26_01_11_NEW.indd 26 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



Выделение стоимости строительных ма-

териалов, приобретенных учреждением-

заказчиком и использованных организацией-

подрядчиком при производстве ремонтных

работ, если использование подрядчиком при

производстве ремонтных работ материалов

заказчика регламентировано договором под-

ряда, осуществляется в следующем порядке.

Затраты учреждения на приобретение

строительных материалов относятся на

КОСГУ 340 «Увеличение стоимости матери-

альных запасов».

Передача строительных материалов со

склада учреждения подрядчику оформляется

накладной и отражается в бюджетном учете

учреждения в виде внутреннего перемещения

стоимости данных материальных запасов от

одного материально ответственного лица (на-

чальника склада) к другому (должностному

лицу учреждения, назначенному ответствен-

ным за организацию ремонтных работ и коор-

динацию взаимодействия с подрядчиком).

При оформлении подрядчиком актов сдачи-

приемки ремонтных работ после выведения

итоговой стоимости проведения ремонта со-

гласно утвержденной смете, отдельными стро-

ками отражается стоимость использованных

при производстве ремонта материалов заказ-

чика, которая вычитается из общей стоимости

произведенных ремонтных работ. После это-

го затраты на оплату оставшейся стоимости

ремонта учреждение относит на КОСГУ 225

«Работы, услуги по содержанию имущества».

Одновременно стоимость строительных ма-

териалов, использованных подрядчиком при

производстве ремонтных работ, подлежит

списанию в бюджетном учете учреждения на

КОСГУ 272 «Расходование материальных за-

пасов» по актам списания материальных запа-

сов со ссылкой в них на Акты сдачи-приемки

ремонтных работ.

Строительные материалы, не использован-

ные подрядчиком при производстве ремонт-

ных работ и по этой причине не отнесенные на

уменьшение задолженности учреждения перед

ним, подлежат возврату на склад учреждения,

а при их фактическом отсутствии у подрядчи-

ка – возмещению их стоимости заказчику в

рамках осуществления претензионных меро-

приятий.

Если использование подрядчиком строи-

тельных материалов заказчика договором

подряда не регламентировано, то передача

ему со склада заказчика данных материалов

квалифицируется контролирующими (в том

числе налоговыми) органами как реализация

учреждением данных материалов, что обу-

славливает обязанность учреждения переда-

вать эти материалы по рыночной стоимости

(то есть, как правило, не ниже стоимости их

ет относить на КОСГУ 310 «Увеличение стои-

мости основных средств».

Если же вышеперечисленные комплектую-

щие узлы и агрегаты приобретаются учрежде-

нием в течение определенного периода (или у

разных поставщиков) для создания на их осно-

ве одного или нескольких объектов основных

средств (как силами работников учреждения,

так и с привлечением сторонних организаций),

а также для использования при производстве

ремонта имеющейся в учреждении компью-

терной техники, затраты на их приобретение

следует относить на КОСГУ 340 «Увеличение

стоимости материальных запасов»1.

1 В части приобретения данных комплектующих для модернизации основных средств применение КОСГУ 340 регла-

ментировано, в частности, еще письмом Федерального казначейства от 27.06.2006 № 42-7.1-15/2.2-265, согласно которому

только приобретение принтеров подлежало отнесению на КОСГУ 310, так как данное оборудование по своим техническим

характеристикам может использоваться как самостоятельный инвентарный объект основных средств. Вступление в дей-

ствие в дальнейшем новых нормативных документов по организации бюджетного учета не привело к изменению порядка

применения КОСГУ в данной ситуации.

?Учреждение заключило договор на выполнение ремонта помещений с

подрядчиком. Предметом договора является выполнение работ по теку-

щему ремонту помещений, сумма по договору составляет 99 000 руб., к

договору составлена и утверждена смета на проведение ремонта, включаю-

щая приобретение материалов, ремонтные работы. В соответствии с положе-

ниями раздела V «Классификация операций сектора государственного управ-

ления» Указаний № 150н расходы на приобретение строительных материалов

в целях проведения ремонта следует отражать по статье 340 «Увеличение

стоимости материальных запасов», а оплату услуг подрядной организации

(непосредственно ремонтные работы) – по подстатье 225 «Работы, услуги по

содержанию имущества» КОСГУ. Каким образом заказчик должен выделять

из общей сметы стоимость материалов и стоимость ремонта?

_01_11_NEW.indd 27_01_11_NEW.indd 27 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



Позиция обслуживающего данное учреж-

дение органа Федерального казначейства в

большей степени соответствует требованиям

действующего законодательства.

В частности, на КОСГУ 290 «Прочие расхо-

ды» подлежат отнесению затраты, осуществляе-

мые учреждением в одностороннем порядке, то

есть расходы, не связанные с оплатой каких-

приобретения), а также начислить на вышеука-

занную стоимость НДС. Подрядчик же обязан

оплатить учреждению стоимость полученных

от него строительных материалов.

В этом случае все переданные (реализо-

ванные) подрядчику строительные материалы

становятся его собственностью, общая стои-

мость произведенных им ремонтных работ со-

гласно утвержденной смете на их стоимость не

уменьшается, а затраты учреждения на опла-

ту самих работ в полном объеме относятся на

КОСГУ 225 «Работы, услуги по содержанию

имущества».

Конечно, можно погасить взаимную задол-

женность между учреждением и подрядчиком в

форме зачета встречных требований. Однако,

учитывая, что с 01.01.2009 согласно изменени-

ям, внесенным БК РФ Федеральным законом

от 26.04.2007 № 63-ФЗ, а также предусмотрен-

ным Инструкцией № 148н операциям по санк-

ционированию расходов за счет средств от

приносящей доход деятельности, бюджетные

учреждения несамостоятельны в использо-

вании выручки от реализации материальных

запасов, погашение их задолженности перед

подрядчиком неденежными методами все рав-

но может привести к возникновению рисков

претензий к ним со стороны контролирующих

органов.

Если материалы для ремонта приобрета-

ет подрядчик и не передает их заказчику (то

есть их стоимость включается в стоимость

произведенного ремонта), то права на данные

материалы к учреждению-заказчику фактиче-

ски не переходят, последний оплачивает стои-

мость ремонтных работ (с учетом стоимости

материалов, которые использует для этого

подрядчик), и поэтому необходимости выде-

ления в бюджетном учете заказчика стоимо-

сти вышеуказанных материалов на отдельную

статью КОСГУ не возникает.

Договором подряда может быть предусмо-

трена выплата подрядчику аванса с форму-

лировкой «для закупки материалов». Но если

при этом закупленные подрядчиком материа-

лы заказчику фактически не передаются, то и

сума вышеуказанного аванса должна быть от-

несена на статью КОСГУ 225 «Работы, услуги

по содержанию имущества».

Приобретаемые подрядчиком и оплачивае-

мые заказчиком материалы подлежат пере-

даче в полное распоряжение заказчику и за-

тем могут быть использованы последним для

обеспечения выполняемых подрядчиком ре-

монтных работ, то хозяйственные операции по

приобретению подрядчиком материалов для

заказчика (несмотря на то что эти операции и

осуществляются в рамках договора подряда)

следует классифицировать как гражданские

отношения по договору поручения. При этом

стоимость закупленных подрядчиком и пере-

данных им заказчику материалов (с учетом

всех затрат заказчика, связанных с доставкой

данных материалов на свой склад) должна

быть отнесена на статью КОСГУ 340 «Увели-

чение стоимости материальных запасов» с

последующим списанием на затраты (КОСГУ

272 «Расходование материальных запасов»)

либо в момент оформления актов сдачи-

приемки ремонтных работ (если данные ма-

териалы согласно условиям договора подряда

использовались подрядчиком при производ-

стве ремонтных работ в качестве давальческо-

го сырья заказчика), либо в момент передачи

их подрядчику по накладной (ф. № ТОРГ-12)

или акту (если по условиям договора подряд-

чик после закупки и передачи данных мате-

риалов заказчику получает их от последнего

на условиях реализации). В последнем случае

стоимость полученных материалов подрядчик

должен оплатить заказчику по установленным

последним (рыночным) ценам.

?По какой классификации КОСГУ следует оплачивать расходы за предо-

ставление информации Регистрационной палатой области (предоставле-

ние выписок на земельные участки и нежилые строения). Счета и акты

выполненных работ на вышеуказанные услуги регистрирующим органом

не выписываются. Перечисление осуществляется на счет доходов бюджета

40101*************10 на КБК 32111301040010000130. Плата взимается на основа-

нии постановления Правительства РФ от 14.12.2004 № 773. Мнение казначей-

ства – статья 226, наше – 290.

_01_11_NEW.indd 28_01_11_NEW.indd 28 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



либо поставок, работ или услуг со стороны полу-

чателя денежных средств (например, отдельные

виды налогов, государственная пошлина, штра-

фы, стипендии и т.д.). В данном же случае рас-

ходы производятся учреждением в оплату полу-

ченных им со стороны Регистрационной палаты

услуг по оформлению необходимых учреждению

документов (выписок). При этом следует иметь в

виду, что перечень мероприятий, за выполнение

которых взимается государственная пошлина,

затраты на уплату которой действительно от-

носятся на КОСГУ 290, определен ст. 333.18 –

333.34 Налогового кодекса Российской Феде-

рации. Платежи за оформление выписок Ре-

гистрационной палатой в данный перечень не

включены.

Подтверждением правильности позиции

органа Федерального казначейства явля-

ется и отнесение полученных им от учреж-

дения соответствующих платежей на КБК

32111301040010000130, последние три раз-

ряда которого означают статью КОСГУ 130

«Доходы от оказания платных услуг». Затраты

же учреждения на оплату услуг сторонних ор-

ганизаций в соответствии с требованиями Ука-

заний № 150н подлежат отнесению на КОСГУ

226 «Прочие услуги».

Что касается первичных документов, ко-

торыми учреждение должно подтверждать

бухгалтерские проводки, то соответствующие

документы выдаются представителю учреж-

дения только по доверенности и под роспись

в реестре выдачи. Отсутствие на руках пред-

ставителей учреждения каких-либо первичных

документов, подтверждающих совершение

данной хозяйственной операции, по нашему

мнению, свидетельствует о недостаточном до-

кументальном оформлении Регистрационной

палатой факта оказания ей своих услуг.

Все бухгалтерские проводки должны осу-

ществляться учреждением на основании пер-

вичных учетных документов, оформленных

в соответствии с требованиями п. 3 Инструк-

ции № 148н и ст. 9 Федерального закона

от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Поскольку результатом данных услуг явля-

ются полученные учреждением выписки на зе-

мельные участки и нежилые строения, первич-

ным документом для отражения в бюджетном

учете стоимости данных услуг должна являться

накладная или копия (выписка) реестра на вы-

дачу учреждению данных документов. Однако

если такие документы Регистрационной пала-

той по каким-либо причинам не оформляются,

соответствующие бухгалтерские проводки, по

нашему мнению, можно производить на основа-

нии копий полученных учреждением докумен-

тов с приложением к ним выписки из прейску-

ранта соответствующих услуг Регистрационной

палаты. В вышеперечисленных документах

есть в совокупности все необходимые реквизи-

ты первичных учетных документов.

Извлечение из письма Минфина России от 20.09.2010 № 03-11-06/2/147

...Статьей 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета.Вышеуказанные организации ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс).При этом согласно ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственно-стью» общества вправе принимать решение о распределении чистой прибыли между участниками, которое осущест-вляется пропорционально долям участников в уставном капитале.Определение чистой прибыли осуществляется в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденными Приказом Министерства финансов Россий-ской Федерации от 31.10.2000 № 94н.Таким образом, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения и распределяющие чистую при-быль между участниками, должны определять вышеуказанную прибыль в соответствии с правилами бухгалтерского учета.При этом в составе налогов и сборов, учитываемых при исчислении чистой прибыли, у данных организаций учи-тываются налоги и сборы, от уплаты которых данные организации не освобождены. Перечень налогов, от упла-ты которых освобождаются организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, приведен в п. 2 ст. 346.11 Кодекса...

_01_11_NEW.indd 29_01_11_NEW.indd 29 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



СУЩНОСТЬ САНКЦИОНИРОВАНИЯ РАСХОДОВ БЮДЖЕТА

Исполнение бюджета по расходам преду-

сматривает, в частности, санкционирование

оплаты денежных обязательств, которое осу-

ществляется в форме совершения разреши-

тельной надписи (акцепта) после проверки

наличия документов, предусмотренных По-

рядком санкционирования оплаты денежных

обязательств получателей средств федераль-

ного бюджета и администраторов источников

финансирования дефицита федерального

бюджета, установленным приказом Минфина

России от 01.09.2008 № 87н.

Федеральным законом от 08.05.2010

№ 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные

законодательные акты Российской Федерации

в связи с совершенствованием правового по-

ложения государственных (муниципальных)

учреждений» (далее – Закон № 83-ФЗ) в Бюд-

жетный кодекс Российской Федерации (БК

РФ) внесены изменения, касающиеся право-

вого статуса государственных (муниципаль-

ных) учреждений, направленные в том числе

на усиление их имущественной самостоятель-

ности, которыми предусмотрена возможность

предоставления бюджетным учреждениям суб-

сидий на выполнение государственного (муни-

ципального) задания, а также на иные цели.

В этой связи приказом Минфина России от

1607.2010 № 72н утвержден Порядок санкцио-

нирования территориальными органами Феде-

рального казначейства расходов бюджетных

учреждений, осуществляемых за счет предо-

ставленных субсидий на цели, не связанные

с возмещением нормативных затрат на ока-

зание государственных услуг (работ), который

вступил в силу с 1 января 2011 года и приме-

няется к федеральным бюджетным учрежде-

ниям, в отношении которых федеральными

органами исполнительной власти с учетом

положений ч. 15 ст. 33 Закона № 83-ФЗ при-

нято решение о предоставлении им субсидий

из федерального бюджета в соответствии с

п. 1 ст. 78.1 БК РФ (п. 2).

Согласно вышеуказанному Порядку феде-

ральный орган исполнительной власти обязан

ежегодно представлять в Федеральное каз-

начейство перечень целевых субсидий, пред-

ставляемых в соответствующем финансовом

году бюджетным учреждениям (в отношении

которых он осуществляет функции и полно-

мочия учредителя). Уполномоченный работ-

ник Федерального казначейства осуществля-

ет контроль за совершаемыми учреждением

операциями с целевыми субсидиями. Целевые

расходы производятся на основании представ-

ленных учреждением заявок. Установлены

требования к оформлению заявок и их провер-

ке. При положительном результате проверки

на заявках проставляется отметка, подтверж-

дающая санкционирование оплаты денежного

обязательства учреждения.

Санкционирование расходов бюджета, по

сути, – это утверждение расходов бюджета

высшей инстанцией. После принятия пред-

ставительными органами власти решения о

санкционировании расходов исполнительные

органы власти с учетом реальных возможно-

стей финансирования вносят на утверждение

уточненный проект бюджета. Конкретный объ-

ем бюджетных ассигнований для покрытия

санкционированных расходов определяется

при утверждении закона или решения о бюд-

жете на предстоящий год.














регулирующих бухгалтерский учет в бюд-

жетных учреждениях, будет распростра-

нено на отношения, возникшие с 1 января

2011 года.




БЮДЖЕТНЫЙ УЧЕТ САНКЦИОНИРОВАНИЯ РАСХОДОВА. Ю. Опальский

!

_01_11_NEW.indd 30_01_11_NEW.indd 30 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21















ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА БЮДЖЕТНЫХ АССИГНОВАНИЙ

В соответствии со ст. 169 БК РФ закон о

федеральном бюджете на очередной финан-

совый год и плановый период утверждается

сроком на три года. В целях его реализации

бюджетные данные (в том числе лимиты бюд-

жетных обязательств) доводятся до главных

распорядителей (распорядителей) и получате-

лей средств федерального бюджета на теку-

щий финансовый год и плановый период.

Поэтому учет бюджетных ассигнований,

лимитов бюджетных обязательств, утвержден-

ных сметных назначений по приносящей доход

деятельности и принятых учреждениями обя-

зательств должен быть организован по финан-

совым годам.

Для этого в 22-м разряде номера счета по

санкционированию расходов введен код анали-

тического учета соответствующего финансового

года (п. 239 Инструкции по бюджетному учету,

утвержденной приказом Минфина России от

30.12.2008 № 148н, далее – Инструкция № 148н):

1 – текущий финансовый год; ⇒2 – первый год, следующий за текущим ⇒

(очередной финансовый год);

3 – второй год, следующий за текущим ⇒(первый год, следующий за очередным);

4 – второй год, следующий за очередным. ⇒Обороты по счетам ведутся в течение теку-

щего финансового года. По завершении теку-

щего финансового года показатели (остатки)

по соответствующим аналитическим счетам

санкционирования расходов текущего финан-

сового года на очередной финансовый год не

переносятся.

Учет операций по санкционированию бюд-

жетных ассигнований, лимитов бюджетных

обязательств осуществляется по кодам бюд-

жетной классификации расходов и кодам

классификации источников финансирования

дефицита бюджета.

Аналитический учет по вышеуказанным

счетам ведется в карточке учета бюджетных

ассигнований и лимитов бюджетных обяза-

тельств в разрезе главных распорядителей,

распорядителей, получателей средств бюд-

жета, главных администраторов, уполномо-

ченных, которым согласно установленному

главным администратором порядку переда-

ны полномочия по распределению бюджет-

ных ассигнований по подведомственным ему

администраторам, и администраторов источ-

ников финансирования дефицита бюджета

Вносимые в продолжение текущего финан-

сового года изменения в объемы утвержденных

(доведенных) лимитов бюджетных обязательств

и (или) бюджетных ассигнований отражаются

при увеличении – со знаком «плюс», при умень-

шении – со знаком «минус».

Формы первичных документов, на осно-

вании которых ведется бюджетный учет

операций с бюджетными ассигнованиями,

лимитами бюджетных обязательств, устанав-

ливаются финансовым органом соответству-

ющего бюджета.

Наименование

финансового года

Счета по учету санкционирования расходов

0 501 00 000

«Лимиты

бюджетных

обязательств»

0 502 00 000

«Принятые

обязательства»

0 503 00 000

«Бюджетные

ассигнования»

0 504 00 000

«Сметные назначения

по приносящей

доход деятельности»

Текущий финансовый

год 501 10 000 502 10 000 503 10 000 504 10 000

Первый год, следую-

щий за текущим

(очередной

финансовый год)

501 20 000 502 20 000 503 20 000 504 20 000

Второй год, следую-

щий за текущим

(первый год, следую-

щий за очередным)

501 30 000 502 30 000 503 30 000

Второй год, следую-

щий за очередным 501 40 000 502 40 000 503 40 000

_01_11_NEW.indd 31_01_11_NEW.indd 31 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



СЧЕТА, НА КОТОРЫХ УЧИТЫВАЮТСЯ ОПЕРАЦИИ ПО САНКЦИОНИРОВАНИЮ БЮДЖЕТНЫХ АССИГНОВАНИЙ, ЛИМИТОВ БЮДЖЕТНЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ

Счет 050100000 «Лимиты бюджетных

обязательств» предназначен для учета

учреждениями, финансовыми органами по-

казателей утвержденных лимитов бюджет-

ных обязательств на текущий, очередной

финансовый год, первый и второй года пла-

нового периода.

Учет лимитов бюджетных обязательств ве-

дется на следующих счетах:

050101000 «Доведенные лимиты бюд- ⇒жетных обязательств»;

050102000 «Лимиты бюджетных обяза- ⇒тельств к распределению»;

050103000 «Лимиты бюджетных обяза- ⇒тельств получателей бюджетных средств»;

050104000 «Переданные лимиты бюд- ⇒жетных обязательств»;

050105000 «Полученные лимиты бюджет- ⇒ных обязательств»;

050106000 «Лимиты бюджетных обяза- ⇒тельств в пути»;

050109000 «Утвержденные лимиты бюд- ⇒жетных обязательств» (ведется финансовым

органом).

Аналитический учет операций по счетам

лимитов бюджетных обязательств ведется в

карточке учета лимитов бюджетных обяза-

тельств (ф. 0504062).

Пример

Финансовый орган осуществил постанов-

ку на учет лимитов бюджетных обязательств

на основании сводной бюджетной росписи

по приобретению основных средств в сумме

2 000 000 руб. для главного распорядителя и

довел до него казначейским уведомлением

(ф. 0531721) данную сумму, из которой 1 800 000 руб.

должно быть передано подведомственным

бюджетным учреждениям, а 200 000 руб.

должно остаться у главного распорядителя как

получателя бюджетных средств.

В учете главного распорядителя делаются следую-

щие бухгалтерские записи:


1

Получены лимиты

бюджетных обязательств

по приобретению основных

средств (уведомление

ф. 0531721)

150101310 «Доведен-

ные лимиты бюджет-

ных обязательств

по приобретению

основных средств»

150102310 «Лимиты

бюджетных обяза-

тельств к распределе-

нию по приобретению


2 000 000

2

Доведены лимиты


по распорядителям средств

бюджета (расходное

расписание ф. 0531722)

150102310 «Ли-

миты бюджетных

обязательств к рас-

пределению по при-

обретению основных

средств»

150104310 «Передан-

ные лимиты бюджетных

обязательств по при-


средств»

2 000 000

3

Распределены лимиты


по распорядителям

(в том числе главному

распорядителю как

получателю)

150104310 «Передан-


ных обязательств по

приобретению основ-

ных средств»

150105310 «Получен-

ные лимиты бюджетных

обязательств по при-


средств»

2 000 000

4

Отражены лимиты


у главного распорядителя

как у получателя средств

бюджета

150105310 «Получен-


ных обязательств по

приобретению основ-


150103310 «Лимиты

бюджетных обяза-

тельств получателей

бюджетных средств

по приобретению основ-


200 000

Как мы видим, последняя бухгалтерская запись будет составляться у каждого получателя

бюджетных средств на основании расходного расписания с отражением в карточке учета

лимитов бюджетных обязательств (ф. 0504062).

Пример

Получатель бюджетных средств на основании расходных расписаний главного распорядителя отражает ли-

миты бюджетных обязательств по статье 225 «Услуги по содержанию имущества» на сумму 250 000 руб. с

последующим уточнением данной суммы (уменьшен лимит на 50 000 руб.).

В учете делаются следующие бухгалтерские записи:

_01_11_NEW.indd 32_01_11_NEW.indd 32 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21




1

Получены лимиты


по содержанию имущества

150105225 «Полу-

ченные лимиты бюд-

жетных обязательств

по расходам за счет

услуг по содержанию

имущества»

150103225 «Лимиты


получателей бюджетных

средств по расходам за

счет услуг по содержа-

нию имущества»

250 000

2

Уточнены лимиты


по содержанию имущества

150105225 «Полу-

ченные лимиты бюд-

жетных обязательств

по расходам за счет

услуг по содержанию

имущества»

150103225 «Лимиты




счет услуг по содержа-

нию имущества»

-50 000

Для принятия денежных обязательств в Ин-

струкции № 148н предназначен счет

050200000 «Принятые обязательства», к

которому открыты следующие аналитические

счета:

050201000 «Принятые бюджетные обяза- ⇒тельства»;

050202000 «Принятые обязательства по ⇒приносящей доход деятельности».

На основании п. 249 Инструкции № 148н

аналитический учет принятых учреждением

обязательств ведется на основании представ-

ленных в учреждение документов, подтверж-

дающих принятие обязательства согласно

перечню, установленному соответственно по-

лучателем бюджетных средств, администра-

тором источников финансирования дефицита

бюджета с отражением в журнале учета бюд-

жетных обязательств (ф. 0504064).

Счет 050201000 «Принятые бюджетные

обязательства» предназначен для учета полу-

чателями бюджетных средств и администрато-

рами источников финансирования дефицита

бюджета сумм бюджетных обязательств, при-

нятых учреждением в пределах утвержденных

ему на текущий, очередной финансовый год,

первый и второй года планового периода бюд-

жетных ассигнований и (или) лимитов бюджет-

ных обязательств, а также сумм внесенных

изменений в показатели принятых в течение

текущего финансового года обязательств.

Момент отражения в учете принятых бюд-

жетных обязательств (принятых обязательств

по приносящей доход деятельности) прописы-

вается в учетной политике для целей бюджет-

ного учета чаще всего следующим образом:

по заключенным договорам на поставку ⇒продукции, выполнение работ, оказание услуг –

при поступлении договорной документации в

бухгалтерию в размере договорной стоимости;

при начислении оплаты труда, пособий, ⇒иных выплат – по дате утверждения докумен-

та о начислении (расчетные ведомости, рас-

четные листы, приказы и т.д.) в размере сумм,

начисленных в пользу работников;

при начислении страховых взносов на ⇒обязательное пенсионное страхование – еже-

месячно в последний день месяца;

при расчетах с подотчетными лицами – ⇒на основании утвержденных руководителем

учреждения письменных заявлений получате-

ля аванса с дальнейшей корректировкой на

суммы произведенных расходов по принятому

и утвержденному руководителем авансовому

отчету.

При поступлении документов, корректиру-

ющих стоимость отраженных расходов, затрат,

проводятся соответствующие корректировоч-

ные записи по операциям санкционирования.

Суммы предварительной оплаты при приобре-

тении продукции, работ, услуг не отражаются, так

как принятые бюджетные обязательства должны

быть сформированы до кассовых расходов.

Бухгалтерские записи по принятию бюд-

жетных обязательств, связанных с оплатой

труда и страховых взносов, формируются, та-

ким образом, ежемесячно исходя из суммы на-

численной оплаты труда.

Пример

Сотрудникам бюджетного учреждения начислена

за месяц заработная плата в размере 840 000 руб.


1

Приняты лимиты


по оплате труда

150103211 «Лимиты




счет заработной платы»

150201211 «При-

нятые бюджетные

обязательства те-

кущего года за счет

заработной платы»

840 000

_01_11_NEW.indd 33_01_11_NEW.indd 33 13.01.2011 12:53:2113.01.2011 12:53:21



Кроме того, на основании п. 239 Инструкции

№ 148н операции по санкционированию приня-

тых учреждением в текущем финансовом году

обязательств должны формироваться с учетом

принятых и не исполненных учреждением обяза-

тельств.

Показатели (остатки) по соответствующим

аналитическим счетам санкционирования рас-

ходов, сформированные в отчетном финансо-

вом году за первый, второй года, следующие

за текущим (очередным) финансовым годом

(далее – показатели по санкционированию),

подлежат переносу на аналитические счета

санкционирования расходов бюджета:

показатели по санкционированию перво- ⇒го года, следующего за текущим (очередного

финансового года), – на счета санкционирова-

ния текущего финансового года;

показатели по санкционированию второ- ⇒го года, следующего за текущим годом (перво-

го года, следующего за отчетным), – на счета

санкционирования первого года, следующего

за текущим (очередного финансового года);

показатели по санкционированию второ- ⇒го года, следующего за очередным годом, –

на счета санкционирования второго года, сле-

дующего за текущим годом (первого года, сле-

дующего за очередным годом).

Перенос показателей по санкциониро-

ванию осуществляется в первый рабочий

день текущего года на основании справки

(ф. 0504833).

В результате произведенных операций

переноса показателей по санкционированию

данные аналитических счетов санкционирова-

ния расходов бюджета второго года, следую-

щего за очередным годом, содержащие в 22-м

разряде номера счета код аналитического уче-

та «4», обнуляются.

Пример

Учреждение здравоохранения заключило со строи-

тельной организацией государственный контракт

(договор подряда) на строительство здания, кото-

рым предусмотрена поэтапная сдача работ:

– в 2009 году на сумму 1 200 000 руб.;

– в 2010 году на сумму 2 380 000 руб.

В бюджетном учете операции по принятию бюд-

жетных обязательств отражаются в момент подпи-

сания контракта следующими проводками:


1

Приняты бюджетные обязательства по государ-ственному контрактуна капитальное строи-тельство в пределах дове-денных на 2009 год ЛБО

1 501 13 310 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств текущего финан-сового года по приобре-тению основных средств»

1 502 11 310 «Приняты бюджетные обязатель-ства текущего финансо-вого года по приобрете-нию основных средств»

1 200 000

2

Приняты бюджетные обязательства по государ-ственному контрактуна капитальное строи-тельство в сумме финан-сирования этапа работ, предусмотренного на 2010 год

1 501 23 310 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджет-ных средств очередного финансового года по приобретению основных средств»

1 502 21 310 «Приняты бюджетные обяза-тельства очередного финансового года по приобретению основных средств»

2 380 000


1

Приняты лимиты бюджетных обязательств по приобретению материальных запасов

150103340 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению материальных запасов»

150201340 «Приня-тые бюджетные обя-зательства текущего года за счет приоб-ретения материаль-ных запасов»

240 000

2

Увеличены принятые лими-ты бюджетных обязательств по приобретению материальных запасов в пределах утвержденной сметы

150103340 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобрете-нию материальных запасов»

150201340 «Приня-тые бюджетные обя-зательства текущего года за счет приоб-ретения материаль-ных запасов»

100 00

Как и получение лимитов бюджетных обязательств, так и их использование связано с воз-

можной корректировкой в связи с невыполнением договорных условий.

Пример

Учреждение заключило соглашение с коммерческой организацией на приобретение материальных запа-

сов на сумму 240 000 руб., которое затем было уточнено, и были внесены изменения в договор в сторону

увеличения на 10 000 руб. Бухгалтер записал:

_01_11_NEW.indd 34_01_11_NEW.indd 34 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22




1

Перенесены лимиты


по приобретению

основных средств

(Справка на 01 января

2010 г.)

1 502 11 310

«Приняты бюджетные

обязательства текущего

финансового года по

приобретению основных

средств»

1 502 21 310

«Приняты бюджетные

обязательства

текущего финансового

года по приобретению


1 200 000

В аналогичном порядке ведется счет

050300000 «Бюджетные ассигнования», кото-

рый предназначен для учета учреждениями,

финансовыми органами показателей утверж-

денных бюджетных ассигнований текущего

(очередного) финансового года, первого и

второго года планового периода.

Учет бюджетных ассигнований ведется на

следующих счетах:

050301000 «Доведенные бюджетные ас- ⇒сигнования»;

050302000 «Бюджетные ассигнования к ⇒распределению»;

050303000 «Бюджетные ассигнования ⇒получателей бюджетных средств и админи-

страторов выплат по источникам»;

050304000 «Переданные бюджетные ас- ⇒сигнования»;

050305000 «Полученные бюджетные ас- ⇒сигнования»;

050306000 «Бюджетные ассигнования в ⇒пути»;

050309000 «Утвержденные бюджетные ⇒ассигнования».


050304000 «Переданные бюджетные ассигно-

вания», 050305000 «Полученные бюджетные

ассигнования» осуществляется в карточке

учета лимитов бюджетных обязательств по со-

ответствующим счетам Плана счетов бюджет-

ного учета.

Одновременно в аналогичном порядке

в журнале учета бюджетных обязательств

(ф. 0504064) по дебету счета получателем

бюджетных средств отражаются суммы бюд-

жетных обязательств по расходам (выплатам),

принятым получателем бюджетных средств,

исполнение которых предусмотрено за счет

утвержденных ему на соответствующий фи-

нансовый год бюджетных ассигнований с уче-

том утвержденных в текущем финансовом

году изменений, а также суммы внесенных

изменений в объем принятых бюджетных обя-

зательств в корреспонденции с кредитом со-

ответствующих счетов аналитического учета

счета 050201000 «Принятые бюджетные обя-

зательства».

Счет 050400000 «Сметные назначения по

приносящей доход деятельности» предназначен

для учета учреждениями показателей, утверж-

денных сметой доходов и расходов по принося-

щей доход деятельности на текущий (очеред-

ной) финансовый год сметных назначений по

расходам, осуществляемым учреждениями.


050400000 «Сметные назначения по принося-

щей доход деятельности» осуществляется в

карточке учета сметных назначений по прино-

сящей доход деятельности по соответствую-

щим счетам Плана счетов бюджетного учета.

Учет сметных назначений по приносящей

доход деятельности ведется на следующих

счетах:

050401000 «Утвержденные сметные на- ⇒значения по приносящей доход деятельности»;

050402000 «Сметные назначения по при- ⇒носящей доход деятельности получателя бюд-

жетных средств».

Счет 050401000 «Утвержденные сметные

назначения по приносящей доход деятель-

ности» предназначен для учета получателя-

ми бюджетных средств сумм утвержденных

сметой доходов и расходов по приносящей

доход деятельности показателей сметных на-

значений по расходам на текущий (очередной)

финансовый год, а также сумм внесенных из-

менений в показатели сметных назначений,

утверждаемые в установленном порядке в те-

чение текущего финансового года.

По дебету счета получателем бюджетных

средств отражаются суммы утвержденных сме-

той доходов и расходов сметных назначений по

расходам учреждения (внесенных изменений) в

корреспонденции с кредитом соответствующих

счетов аналитического учета счета 050402000

«Сметные назначения по приносящей доход де-

ятельности получателя бюджетных средств».

Счет 050402000 «Сметные назначения по

приносящей доход деятельности получателя

бюджетных средств» предназначен для учета

получателями бюджетных средств объема прав

в денежном выражении на принятие получате-

лем бюджетных средств обязательств, исполне-

ние которых предусмотрено утвержденной сме-

Предположим, что лимиты бюджетных обязательств в 2009 году в сумме 1 200 000 руб. оплачены не были,

и перенос показателей по санкционированию был осуществлен в первый рабочий день на основании

Справки (ф. 0504833):

_01_11_NEW.indd 35_01_11_NEW.indd 35 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



Счет 050202000 «Принятые обязательства

по приносящей доход деятельности» предна-

значен для учета получателями бюджетных

средств сумм обязательств, принятых учреж-

дением в пределах утвержденных ему сме-

той доходов и расходов по приносящей доход

деятельности объемов сметных назначений на

текущий, очередной финансовый год, а также

сумм внесенных изменений в обязательства,

принятые в течение текущего финансового

года по приносящей доход деятельности.

По кредиту счета получателем бюджетных

средств отражаются суммы обязательств учреж-

дения, принятых им в пределах сметных назна-

чений, утвержденных на соответствующий пе-

риод (внесенных изменений в объем принятых

обязательств), в корреспонденции с дебетом

соответствующих счетов аналитического учета

счета 050402000 «Сметные назначения по прино-

сящей доход деятельности получателя бюджет-

ных средств».

Продолжение примера

В рамках утвержденных сметных назначений по при-

носящей доход деятельности, бюджетное учрежде-

ние заключило договор с коммерческой организа-

цией на приобретение компьютерного программного

обеспечения на сумму 450 000 руб., что отражено

следующими бухгалтерскими записями:

той доходов и расходов по приносящей доход

деятельности на текущий (очередной) финансо-

вый год, а также сумм внесенных изменений в

показатели сметных назначений, утверждаемые

в установленном порядке в течение текущего

финансового года.

По дебету счета получателем бюджет-

ных средств отражаются суммы обязательств

учреждения, принятых им в пределах сметных

назначений, утвержденных на соответствую-

щий период (внесенных изменений в объем

принятых обязательств), в корреспонденции с

кредитом соответствующих счетов аналитиче-

ского учета счета 050202000 «Принятые обяза-

тельства по приносящей доход деятельности».

По кредиту счета получателем бюджетных

средств отражаются суммы утвержденных

сметой доходов и расходов сметных назначе-

ний по расходам учреждения (внесенных изме-

нений) в корреспонденции с дебетом соответ-

ствующих счетов аналитического учета счета

050401000 «Утвержденные сметные назначе-

ния по приносящей доход деятельности».

Пример

Сметой доходов и расходов по деятельности, принося-

щей доход учреждению, утверждены расходы по коду

226 «Прочие работы, услуги» (оплата компьютерного

программного обеспечения в сумме 500 000 руб.).

В учете делаются следующие бухгалтерские записи:


1

Постановка на учет показателей утвержденной сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности

250401226 «Утвержде-ны сметные назначения по приносящей доход деятельности по оплате прочих работ, услуг»

250402226 «Сметные назначения по прино-сящей доход деятель-ности по оплате прочих работ, услуг»

500 000


1Приняты обязательства по оплате прочих работ, услуг

250402226 «Сметные назначения по прино-сящей доход деятель-ности по оплате прочих работ, услуг»

250202226 «Принятые обязательства по при-носящей доход деятель-ности по оплате прочих работ, услуг»

450 000

На основании данных по счетам санкцио-

нирования бюджетные расходы переносятся в

следующие формы бюджетной отчетности:

форма 0503127 «Отчет об исполнении бюд- ⇒жета главного распорядителя, распорядителя,

получателя бюджетных средств, главного адми-

нистратора, администратора источников финан-

сирования дефицита бюджета, главного админи-

стратора, администратора доходов бюджета»;

форма 0503137 «Отчет об исполнении ⇒смет доходов и расходов по приносящей доход

деятельности главного распорядителя, распо-

рядителя, получателя бюджетных средств».

Кроме того, следует отметить, что прика-

зом Минфина России от 09.11.2009 № 115н

«О внесении изменений в Инструкцию о по-

рядке составления и представления годовой,

квартальной и месячной отчетности об ис-

полнении бюджетов бюджетной системы Рос-

сийской Федерации, утвержденную приказом

Министерства финансов Российской Федера-

ции от 13 ноября 2008 г. № 128н» вводятся

дополнительные формы отчетности, связан-

ные с вопросами санкционирования расходов

бюджета:

форма 0503128 «Отчет о принятых бюд- ⇒жетных обязательствах»;

форма 0503138 «Отчет о принятых рас- ⇒ходных обязательствах по приносящей доход

деятельности».

_01_11_NEW.indd 36_01_11_NEW.indd 36 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



ОТРАЖЕНИЕ АВТОТРАНСПОРТА В БЮДЖЕТНОМ УЧЕТЕ


сии был выложен приказ Минфина России от

06.12.2010 № 162н. «Об утверждении Плана

счетов бюджетного учета и Инструкции по

его применению» Однако, так как на момент

сдачи данного номера журнала в печать,

упомянутый нормативный акт процедуру ре-

гистрации в Минюсте России еще не прошел,

правомерно говорить только о проекте при-

каза и соответственно о проекте новой Ин-

струкции (которая должна быть утверждена

данным приказом).




















Согласно п. 16 Инструкции по бюджетному


сии от 30.12.2008 № 148н (далее – Инструкция

№ 148н, Инструкция по бюджетному учету),

автотранспорт относится к объектам основных

средств и учитывается на счете 1 101 05 000

«Транспортные средства».

Поступление автотранспорта в учреждение

отражается в бюджетном учете следующими

бухгалтерскими проводками:

формирование первоначальной стоимо- ⇒сти транспортного средства:

Дебет 1 106 01 310 «Увеличение капиталь-

ных вложений в основные средства»

Кредит 1 302 00 000 «Расчеты по при-

нятым обязательствам», 1 304 04 000

«Внутриведомственные расчеты», 1 401

01 180 «Прочие доходы», 1 401 01 151

«Доходы от поступлений от других бюд-

жетов бюджетной системы Российской

Федерации»

принятие к бюджетному учету транспорт- ⇒ных средств:

Дебет 1 101 05 000 «Транспортные

средства»

Кредит 1 106 01 410 «Уменьшение капиталь-

ных вложений в основные средства».

УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРОВЕДЕНИЕ РЕМОНТНЫХ РАБОТ

Ввиду того что автомобили относятся к до-

рогостоящим объектам основных средств и

служат длительное время, для поддержания

их технических характеристик требуется про-

ведение ремонтных работ, а также регулярное

проведение технического обслуживания на

время гарантийного срока.

Согласно Методическим рекомендациям

по применению классификации операций сек-

тора государственного управления, приведен-

ным в письме Минфина России от 05.02.2010

№ 02-05-10/383, под ремонтом понимают ком-

плекс ремонтно-строительных и ремонтно-

реставрационных работ.

В результате проведения ремонтных работ

могут быть затронуты (изменены) конструк-

тивные и другие характеристики надежности

и безопасности объектов нефинансовых ак-

тивов, однако проведение ремонтных работ

не приводит к увеличению стоимости объек-

тов нефинансовых активов.

Расходы на оплату работ, услуг, связанных

с ремонтом объектов, относятся на статьи и

подстатьи классификации операций сектора

государственного управления (КОСГУ) в сле-

дующем порядке:

расходы заказчика, производимые по до- ⇒говору (государственному контракту), предме-

том которого является проведение ремонтных

Т. С. Орлова,канд. экон. наук

УЧЕТ ЗАТРАТ ПО СОДЕРЖАНИЮ АВТОТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ

!

_01_11_NEW.indd 37_01_11_NEW.indd 37 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



работ, – на подстатью 225 «Работы, услуги по

содержанию имущества» КОСГУ;

расходы, осуществляемые заказчиком в ⇒целях ремонта объекта на основании догово-

ров, предметом которых является выполнение

отдельных видов работ (услуг), иные расходы

из состава затрат, предусмотренные сводным

сметным расчетом стоимости ремонта, под-

лежат отнесению на соответствующие статьи

(подстатьи) КОСГУ исходя из их экономическо-

го содержания. Так, расходы на приобретение

строительных материалов в целях проведения

ремонта относятся на статью 340 «Увеличение

стоимости материальных запасов» КОСГУ.

ОТРАЖЕНИЕ РАСХОДОВ НА ТЕХНИЧЕСКОЕ ОБСЛУЖИВАНИЕ АВТОТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ

Техническое обслуживание – это комплекс

работ (операций), направленных на предупре-

ждение отказов и неисправностей, обеспе-

чение полной работоспособности автотран-

спортного средства (агрегата, узла, системы)

в пределах эксплуатационных характеристик,

установленных изготовителем [п. 1.15 Поло-

жения о техническом обслуживании и ремонте

автотранспортных средств, принадлежащих

гражданам (легковые и грузовые автомобили,

автобусы, мини-трактора), РД 37.009.026-92,

утвержденного приказом Минпрома России

от 01.11.1992 № 43]. В рамках технического

обслуживания проводятся уборочно-моечные,

контрольно-диагностические, крепежные, ре-

гулировочные, смазочные, заправочные и

очистительные работы (п. 1.8 вышеуказанного

Положения). Они отражаются по подстатье 225

«Работы, услуги по содержанию имущества»

КОСГУ.

ОФОРМЛЕНИЕ ПЕРЕДАЧИ АВТОТРАНСПОРТНОГО СРЕДСТВА НА РЕМОНТ

Передача автотранспортного средства на

ремонт оформляется приемо-сдаточным ак-

том, в котором указываются комплектность

автотранспортного средства и видимые на-

ружные повреждения и дефекты, сведения

о предоставлении потребителем запасных

частей и материалов с указанием их точного

наименования, описания и цены [п. 18 Правил

оказания услуг (выполнения работ) по техни-

ческому обслуживанию и ремонту автотран-

спортных средств, утвержденных постановле-

нием Правительства РФ от 11.04.2001 № 290

«Об утверждении правил оказания услуг (вы-

полнения работ) по техническому обслужи-

ванию и ремонту автотранспортных средств

(в ред. постановления Правительства РФ от

23.01.2007 № 43)]. Приемо-сдаточный акт

подписывается ответственным лицом испол-

нителя и потребителем и заверяется печатью

исполнителя. Экземпляры договора и приемо-

сдаточного акта выдаются потребителю.

В случае утраты договора потребитель

должен известить об этом исполнителя. В этом

случае автотранспортное средство выдается

потребителю на основании его письменного

заявления по предъявлении паспорта или ино-

го документа, удостоверяющего личность.

ПРОВЕДЕНИЕ РЕМОНТА ИСПОЛНИТЕЛЕМ РАБОТ

Потребитель имеет право по своему выбору

поручить исполнителю проведение отдельных

видов работ по техническому обслуживанию и

ремонту. Исполнитель не вправе без согласия

потребителя оказывать дополнительные услу-

ги (выполнять работы) за плату, а также обу-

словливать оказание одних услуг (выполнение

работ) обязательным исполнением других. По-

требитель вправе отказаться от оплаты ока-

занных без его согласия услуг (выполненных

работ), а если они уже оплачены, – потребо-

вать возврата уплаченных за них сумм.

Исполнитель обязан немедленно предупре-

дить потребителя и до получения от него ука-

заний приостановить оказание услуги (выпол-

нение работы) в случае:

а) обнаружения непригодности или недо-

брокачественности запасных частей и мате-

риалов, полученных от потребителя;

б) если соблюдение указаний потребителя

и иные обстоятельства, зависящие от потре-

бителя, могут снизить качество оказываемой

услуги (выполняемой работы) или повлечь за

собой невозможность ее завершения в срок.

СОСТАВЛЕНИЕ СМЕТЫ РАБОТ

По результатам проведения осмотра транс-

портного средства в обязательном порядке со-

ставляется смета, которая становится частью

контракта с момента подтверждения ее потре-

бителем. Смета может быть приблизительной

или твердой. При отсутствии в контракте дру-

гих указаний смета считается твердой (п. 25

Правил по техобслуживанию и ремонту).

Исполнитель не вправе требовать увеличе-

ния твердой сметы, а потребитель – ее умень-

шения, в том числе в случае, если в момент

заключения договора не было возможности

_01_11_NEW.indd 38_01_11_NEW.indd 38 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



предусмотреть полный объем подлежащих

оказанию услуг (выполнению работ) или необ-

ходимых для этого расходов.

Если возникла необходимость оказания

дополнительных услуг (выполнения дополни-

тельных работ) и существенного превышения

по данной причине приблизительной сметы,

исполнитель обязан своевременно предупре-

дить об этом потребителя. Если потребитель

не дал согласия на превышение приблизитель-

ной сметы, он вправе отказаться от исполнения

договора. В таком случае исполнитель может

требовать от потребителя оплатить оказанную

часть услуги (выполненную часть работы).

Исполнитель, своевременно не предупре-

дивший потребителя о необходимости превы-

шения приблизительной сметы, обязан испол-

нить договор, сохраняя право на оплату услуги

(работы) в пределах приблизительной сметы.

ПЕРЕДАЧА ОТРЕМОНТИРОВАННОГО АВТОТРАНСПОРТНОГО СРЕДСТВА

После завершения ремонтных работ (тех-

нического обслуживания) производится их

оплата. К платежному поручению приклады-

ваются счет-фактура, акт выполненных работ,

государственный (муниципальный) контракт,

далее они передаются в орган Федерального

казначейства (орган, в котором учреждению

открыт лицевой счет) для оплаты (п. 7 Порядка

санкционирования оплаты денежных обяза-

тельств получателей средств федерального

бюджета и администраторов источников фи-

нансирования дефицита федерального бюд-

жета, утвержденного приказом Минфина Рос-

сии от 01.09.2008 № 87н).

Передача отремонтированного автотран-

спортного средства заказчику оформляется

актом о приеме-сдаче отремонтированных, ре-

конструированных, модернизированных объ-

ектов основных средств (форма ОС-3), форма

которого приведена в альбоме унифицирован-

ных форм первичной учетной документации по

учету основных средств, утвержденном поста-

новлением Госкомстата России от 21.01.2003

№ 7 (далее – Постановление № 7).

В Указаниях по применению и заполнению

форм первичной учетной документации по уче-

ту основных средств указано, что акт о приеме-

сдаче отремонтированных, реконструирован-

ных, модернизированных объектов основных

средств (форма ОС-3) подписывается членами

приемочной комиссии или лицом, уполномочен-

ным на приемку объектов основных средств, а

также представителем организации (структур-

ного подразделения), проводившей ремонт,

реконструкцию, модернизацию, утверждается

руководителем организации или уполномочен-

ным им лицом и сдается в бухгалтерию.

Акт составляется в двух экземплярах: первый

– остается в организации, второй – передается

учреждению, проводившему ремонт. Данные о

ремонте вносятся в инвентарную карточку учета

объекта основных средств (ф. ОС-6).

Если ремонт автотранспорта производится с

использованием запасных частей учреждения,

их передача организации-исполнителю оформ-

ляется накладной на отпуск материалов на сто-

рону (форма М-15) или требованием-накладной

(форма 0315006). Факт осуществления ремон-

та с использованием материалов учреждения

должен быть отражен в акте приемке выпол-

ненных работ. На основании накладной и акта

выполненных работ составляется акт на списа-

ние материальных запасов (форма 0504230),

на основании которого списываются запасные

части, отпущенные учреждением организации-

исполнителю для проведения ремонтных работ.

СОСТАВЛЕНИЕ ДЕФЕКТНОЙ ВЕДОМОСТИ

Перед проведением ремонтных работ соб-

ственными силами составляется дефектная ве-

домость, которая обосновывает необходимость

проведения ремонтных работ. Форма этой ведо-

мости не установлена, поэтому она либо разраба-

тывается и утверждается учреждением самосто-

ятельно, либо в качестве ее замены может быть

использован акт о выявленных дефектах обору-

дования типовой межотраслевой формы ОС-16,

утвержденный постановлением от 21.01.2003

№ 7. В этом документе дается краткая характе-

ристика основных узлов, агрегатов, описываются

выявленные дефекты, указываются мероприятия

или работы по устранению выявленных дефек-

тов, исполнители и сроки исполнения. Дефектная

ведомость составляется и подписывается лицом,

ответственным в учреждении за осуществление

контроля по ремонтным работам. На основании

дефектной ведомости издается приказ руково-

дителя организации о проведении ремонтных

работ.

ОТРАЖЕНИЕ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ И ТЕХНИЧЕСКОЕ ОБСЛУЖИВАНИЕ АВТОТРАНСПОРТА

В соответствии с нормами Инструкции

№ 148н в бухгалтерском учете начисление

расходов на ремонт и техническое обслужи-

вание автотранспорта отражается следующей

записью:

_01_11_NEW.indd 39_01_11_NEW.indd 39 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



ОРГАНИЗАЦИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В БЮДЖЕТНОМ УЧРЕЖДЕНИИ

Организации налогового учета в бюджет-

ном учреждении посвящена ст. 321.1 Налого-

вого кодекса Российской Федерации (НК РФ),

но практика показывает, что не все учрежде-

ния здравоохранения уделяют ей внимание.

Между тем налоговый учет является одним

из важных элементов в системе расчетов с

бюджетом по налогу на прибыль в части при-

носящей доход деятельности. Бюджетные

учреждения являются плательщиками налога

на прибыль в части приносящей доход дея-

тельности, поэтому они обязаны вести раз-

дельный учет доходов (расходов), полученных

(произведенных) в рамках целевого финанси-

рования и не облагаемых налогом, и иных об-

лагаемых «коммерческих» поступлений (п. 1

ст. 321.1 НК РФ).

В Департаменте налоговой и таможенно-

тарифной политики рассмотрено письмо по

вопросу применения ст. 321.1 НК РФ и сооб-

щено следующее.

Дебет 1 401 01 225 «Расходы на рабо-

ты, услуги по содержанию имущества»,

2 106 04 340 «Увеличение стоимости изго-

товления материальных запасов, готовой

продукции (работ, услуг)»

Кредит 1 (2) 302 08 730 «Увеличение креди-

торской задолженности по оплате работ,

услуг по содержанию имущества».

В случае приобретения запасных частей

для ремонта делаются следующие записи:

при принятии к бухгалтерскому учету: ⇒Дебет 1 (2) 105 06 340 «Увеличение стоимо-

сти прочих материальных запасов»

Кредит 1 (2) 302 08 730 «Увеличение креди-

торской задолженности по оплате работ,

услуг по содержанию имущества»;

при передаче для проведения ремонтных ⇒работ:

Дебет 1 (2) 105 06 340 «Увеличение стоимо-

сти прочих материальных запасов»

Кредит 1 (2) 105 06 340 «Увеличение стои-

мости прочих материальных запасов»;

при списании со счета бюджетного учета: ⇒Дебет 1 401 01 272 «Расходование матери-

альных запасов», 2 106 04 340 «Увеличение

стоимости изготовления материальных за-

пасов, готовой продукции (работ, услуг)»

Кредит 1 (2) 105 06 440 «Уменьшение стои-

мости прочих материальных запасов».

С учетом Рекомендаций по применению ре-

гистров бюджетного учета, утвержденных при-

казом Минфина России от 23.09.2005 № 123н

«Об утверждении форм регистров бюджетного

учета», в инвентарной карточке учета основных

средств (форма 0504031) следует отразить дан-

ные о проведенном ремонте автомобиля.

Итак, в соответствии с п. 69 Инструкции

№ 148н запасные части, предназначенные

для ремонта и замены изношенных частей в

автомобилях, учитываются на счете 0 105 06

000 «Прочие материальные запасы». При их

установке на автомобиль и оформлении соот-

ветствующего акта вышеуказанные запасные

части списываются с баланса. Одновременно

с этим такие материальные ценности отра-

жаются на забалансовом счете 09 «Запас-

ные части к транспортным средствам, выдан-

ные взамен изношенных» (п. 263 Инструкции

№ 148н) и учитываются на данном счете в те-

чение периода их эксплуатации (использова-

ния) в составе транспортного средства.

Списание запчастей с забалансового учета

осуществляется на основании акта приема-

сдачи выполненных работ, подтверждающих

их замену.

Пример 1

Учреждением для замены износившихся зим-

них автомобильных шин приобретены новые

автомобильные шины (4 шт. на сумму 20 000

руб.). Старые автомобильные шины (4 шт.

на сумму 16 000 руб.), числящиеся на заба-

лансовом счете, не могут использоваться в

дальнейшем, поэтому списываются при под-

писании акта об их замене. Купленные авто-

мобильные шины поставлены на автомобиль

и будут эксплуатироваться не один зимний

сезон.

В бухгалтерском учете списание износивших-

ся автомобильных шин, их замена и установ-

ка новых автомобильных шин должны быть

отражены следующим образом:

Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.

Приобретены новые автомобильные шины 1 105 06 340 1 302 22 730 20 000

Произведена замена износившихся шин:

списаны с баланса новые автомобильные шины

1 401 01 272 09

(новые шины)1 105 06 440 20 000

Новые автомобильные шины поставлены

на забалансовый учет

09

(новые шины)20 000

Списаны с забалансового учета старые

автомобильные шины

09

(старые шины)16 000

_01_11_NEW.indd 40_01_11_NEW.indd 40 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



Пунктом 3 ст. 321.1 НК РФ установлено,

что если бюджетными ассигнованиями, выде-

ленными бюджетному учреждению, предусмо-

трено финансовое обеспечение расходов по

всем видам ремонта основных средств за счет

двух источников, то в целях налогообложения

принятие таких расходов на уменьшение до-

ходов, полученных от предпринимательской

деятельности и средств целевого финансиро-

вания, производится пропорционально объему

средств, полученных от предпринимательской

деятельности, в общей сумме доходов (вклю-

чая средства целевого финансирования).

Если бюджетными ассигнованиями, выде-

ленными бюджетному учреждению, не преду-

смотрено финансовое обеспечение расходов

на ремонт основных средств, приобретен-

ных (созданных) за счет бюджетных средств,

вышеуказанные расходы учитываются при

определении налоговой базы по предприни-

мательской деятельности при условии, что

эксплуатация данных основных средств свя-

зана с ведением такой предпринимательской

деятельности. При этом в общей сумме дохо-

дов для вышеуказанных целей не учитывают-

ся внереализационные доходы.

Таким образом, пропорциональное рас-

пределение расходов на уменьшение доходов,

полученных от предпринимательской деятель-

ности и средств целевого финансирования,

осуществляется в случае:

если бюджетными ассигнованиями, вы- ⇒деленными бюджетному учреждению, преду-

смотрено финансовое обеспечение указанных

в п. 3 ст. 321.1 НК РФ расходов за счет двух

источников;

если бюджетными ассигнованиями, вы- ⇒деленными бюджетному учреждению, не

предусмотрено финансовое обеспечение при-

веденных в п. 3 ст. 321.1 НК РФ расходов.

В последнем случае в целях налогообложе-

ния принятие таких расходов на уменьшение

доходов, полученных от предпринимательской

деятельности и средств целевого финансиро-

вания, производится пропорционально объему

средств, полученных от предпринимательской

деятельности, в общей сумме доходов (вклю-

чая средства целевого финансирования). При

этом в общей сумме доходов для вышепри-

веденных целей не учитываются внереализа-

ционные доходы (доходы, полученные в виде

банковских процентов по средствам, находя-

щимся на расчетном, депозитном счетах, по-

лученные от сдачи имущества в аренду, курсо-

вые разницы и другие доходы).

Если финансовое обеспечение указанных

в п. 3 ст. 321.1 НК РФ расходов предусмотрено

только за счет бюджетных ассигнований, орга-

низациям следует руководствоваться подпун-

ктами 1 и 2 ст. 321.1 настоящего Кодекса, в

соответствии с которыми сумма превышения

доходов над расходами от коммерческой дея-

тельности до исчисления налога не может быть

направлена на покрытие расходов, предусмо-

тренных за счет бюджетных ассигнований, вы-

деляемых бюджетному учреждению.

В составе доходов и расходов бюджетных

учреждений, включаемых в налоговую базу,

не учитываются доходы, полученные в виде

средств целевого финансирования и целевых

поступлений на содержание бюджетных учреж-

дений и ведение уставной деятельности, финан-

сируемой за счет вышеуказанных источников, и

расходы, производимые за счет этих средств.

В соответствии с Указаниями о порядке

применения бюджетной классификации Рос-

сийской Федерации, утвержденными прика-

зом Минфина России от 30.12.2009 № 150н

(далее – Указания о применении бюджет-

ной классификации Российской Федерации

№ 150н), расходы, связанные с оплатой услуг

по диагностике и проверке работы автомобиля,

числящегося на балансе бюджетной организа-

ции, осуществляемые в ходе исполнения догово-

ра, предметом которого является оказание услуг

по техническому обслуживанию и ремонту авто-

мобилей, должны отражаться по подстатье 225

«Работы, услуги по содержанию имущества».

В составе необлагаемых доходов и расходов

бюджетных учреждений учитываются доходы в

виде средств целевого финансирования и це-

левых поступлений на содержание учреждений

и ведение уставной деятельности, финансируе-

мой за счет данных источников, и расходы, про-

изводимые за счет этих средств (письмо Мин-

фина России от 13.05.2009 № 03-03-06/4/35).

В составе облагаемых налоговых доходов

учитываются поступления от коммерческой

деятельности бюджетного учреждения: дохо-

ды, получаемые от юридических и физических

лиц по операциям реализации товаров, работ,

услуг, имущественных прав, и внереализа-

ционные доходы, к числу которых отнесены

доходы от сдачи имущества в аренду (поста-

новление Конституционного суда Российской

Федерации от 22.06.2009 № 10-П). В состав

налоговых расходов включается сумма факти-

чески осуществленных расходов, связанных с

ведением коммерческой деятельности.

В отличие от доходов, в установленных

случаях принятие расходов бюджетных учреж-

дений, уменьшающих доходы, полученные

от приносящей доход деятельности, произ-

водится на основании предусмотренного п. 3

_01_11_NEW.indd 41_01_11_NEW.indd 41 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



Таким образом, из фактических расходов долж-

ны выделяться те расходы, которые относятся к

бюджетной деятельности (графа 3), и те расходы,

которые относятся к приносящей доход деятельно-

сти (в разрезе каждого вида расходов) (графа 4).

Остается рассчитать согласно ст. 321.1 НК РФ

долю расходов, подлежащую учету при исчислении

налога на прибыль, пропорционально выбранному

коэффициенту распределения (графа 6). Затем

путем сравнения показателей граф 4 и 6 должно

выбираться наименьшее значение, которое и при-

нимается в расчет налога на прибыль (графа 7).

ОТРАЖЕНИЕ РАСХОДОВ ПО СТРАХОВАНИЮ АВТОТРАНСПОРТА

Учреждение здравоохранения может по-

лучить сумму по страховке автотранспорта

от страховщика. При страховании бюджет-

ными учреждениями транспортных средств

расходы по ОСАГО в соответствии с догово-

ром страхования относятся на подстатью 226

«Прочие работы, услуги» классификации

операций сектора государственного управ-

ления (КОСГУ), на которой отражаются рас-

ходы бюджетов бюджетной системы Рос-

сийской Федерации по оплате договоров на

выполнение работ, оказание услуг, не отне-

сенных на подстатьи 221–225, в целях оказа-

ния государственных (муниципальных) услуг,

в том числе на страхование жизни, здоровья

и имущества (в том числе гражданской от-

ветственности владельцев транспортных

средств).

Операции по страхованию отражаются сле-

дующими бухгалтерскими записями:

ст. 321.1 НК РФ принципа их пропорционального

распределения, которое строится исходя из объе-

ма средств, полученных от предпринимательской

деятельности, в общей сумме доходов бюджетно-

го учреждения (включая средства целевого фи-

нансирования). Возникает вопрос: какие расходы

следует пропорционально распределять?

Для ответа на поставленный вопрос сле-

дует обратиться к положениям п. 3 ст. 321.1

НК РФ, в котором поименованы расходы

по оплате коммунальных услуг, услуг свя-

зи, транспортные расходы по обслуживанию

административно-управленческого персона-

ла, расходы по всем видам ремонта основных

средств, которые должны пропорционально

распределяться между доходами, полученны-

ми от предпринимательской деятельности, и

средствами целевого финансирования.

Определяющим критерием для отнесения

данных расходов на уменьшение налогообла-

гаемой базы является объем средств, получен-

ных от предпринимательской деятельности, а

не источник финансирования расходов. Если

финансовое обеспечение рассматриваемых

общехозяйственных расходов предусмотрено

только за счет бюджетных ассигнований, рас-

ходы не учитываются при налогообложении,

так как они осуществляются за счет средств

целевого финансирования.

При этом бюджетным учреждениям следу-

ет руководствоваться п. 1 и 2 ст. 321.1 НК РФ,

которые не разрешают направлять прибыль от

приносящей доход деятельности на покрытие

расходов, предусмотренных за счет бюджетных

ассигнований, выделяемых бюджетному учреж-

дению. Иными словами, нужно сначала с полу-

ченной прибыли уплатить налог и только потом

направить оставшиеся средства на покрытие

расходов, осуществляемых в рамках бюджет-

ного финансирования. Транспортные расходы

по обслуживанию управленческого персонала

не могут полностью учитываться при опреде-

лении налога на прибыль. Они в любом случае

подлежат распределению.

Пример 2

По итогам отчетного периода общий объем по-

ступлений учреждения составил 2 000 000 руб., в

том числе в рамках бюджетного финансирования –

1 600 000 руб., по приносящей доход деятельности –

400 000 руб. Коэффициент распределения в этом

случае равен 0,2 (400 000 руб. / 2 000 000 руб.):

Наимено-

вание

услуг

Фактические расходы, произведенные

в отчетном периоде, руб. Коэффи-

циент

распре-

деления

Распре-

деленные

расходы,

руб. (графа 2

x графа 5)

Прини-

маемая

в расчет

налога

сумма,

руб.

Всего

(гр. 3 +

гр. 4)

За счет

бюджет-

ных

ассигно-

ваний

За счет средств,

получен-

ных от прино-

сящей доход

деятельности

1 2 3 4 5 6 7

Коммуналь-

ные услуги400 000 320 000 80 000

0,2

80 000 80 000

Услуги связи 100 000 40 000 60 000 20 000 20 000

Транспорт-

ные услуги200 000 100 000 100 000 40 000 40 000

_01_11_NEW.indd 42_01_11_NEW.indd 42 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



Дебет 1 501 15 226 «Полученные лимиты бюджетных

обязательств по расходам за счет прочих услуг»

Кредит 1 501 13 226 «Лимиты бюджетных обя-

зательств получателей бюджетных средств по

расходам за счет прочих услуг»

– получены лимиты бюджетных обязательств на теку-

щий финансовый год (22-й разряд номера счета – 1);

Дебет 1 501 13 226 «Лимиты бюджетных обя-

зательств получателей бюджетных средств по

расходам за счет прочих услуг»

Кредит 1 502 11 226 «Принятые бюджетные обя-

зательства текущего года за счет прочих услуг»

– приняты бюджетные обязательства по оплате за-

ключенного договора ОСАГО;

Дебет 1 401 01 226 «Расходы на прочие услуги»

Кредит 1 302 09 730 «Увеличение кредиторской

задолженности по расчетам с поставщиками и

подрядчиками по оплате прочих услуг»

– начислена страховая премия (взнос) за счет рас-

ходов учреждения на основании заключенного до-

говора страхования.

Расчеты со страховой компанией могут осущест-

вляться безналичным путем или наличными

денежными средствами через подотчетное лицо.

В случае безналичного расчета оформляются

следующие бухгалтерские записи:

Дебет 1 302 09 830 «Уменьшение кредиторской



Кредит 1 304 05 226 «Расчеты по платежам из

бюджета с органами, организующими исполне-

ние бюджетов, по оплате прочих услуг»

– уплачена страховая премия (взнос).

При расчетах со страховыми организация-

ми через подотчетное лицо бюджетное учреж-

дение обеспечивает поступление денежных

средств в кассу в сумме предполагаемого пла-

тежа и согласно распоряжению руководителя

выдает средства подотчетному лицу, оформ-

ляя их следующими записями:

Дебет 1 208 09 560 «Увеличение дебиторской

задолженности подотчетных лиц по оплате про-

чих услуг»

Кредит 1 201 04 610 «Выбытия из кассы»

– подотчетному лицу выданы наличные денежные

средства для расчетов со страховой организацией;




Кредит 1 208 09 660 «Уменьшение дебиторской

задолженности подотчетных лиц по оплате про-

чих услуг»

– согласно утвержденному авансовому отчету и

прилагаемым к нему документам по выплате на-

личных денежных средств страховой компании по

договору страхования ОСАГО принимается к заче-

ту сумма произведенной выплаты.

Если транспортное средство числится на

балансе с признаком «2», эксплуатируется

только при оказании платных услуг, работ или

только в процессе изготовления или реализа-

ции готовой продукции, то и страхование осу-

ществляется за счет средств от приносящей

доход деятельности с использованием счета

2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготов-

ления материалов, готовой продукции (работ,

услуг)». Если транспортное средство исполь-

зуется исключительно для реализации гото-

вой продукции, начисление страховых премий

(взносов) должно отражаться по дебету сче-

та 2 401 01 226 «Расходы на прочие услуги».

В бухгалтерском учете операции по ОСАГО

оформляются следующими бухгалтерскими

записями:

Дебет 2 106 04 340, 2 401 01 226 «Увеличение

стоимости изготовления материалов, готовой

продукции (работ, услуг)», «Расходы на прочие

услуги»

Кредит 2 302 09 730 «Увеличение кредиторской


подрядчиками по отплате прочих услуг»

– начислена сумма страховой премии (взноса) за

счет расходов по приносящей доход деятельности

на основании договора ОСАГО;




Кредит 2 201 01 610 «Выбытие денежных

средств учреждения с банковских счетов»

– с лицевого счета учреждения, открытого в орга-

не, организующем исполнение бюджета для расче-

тов по приносящей доход деятельности, перечис-

лены денежные средства по договору со страховой

компанией.

Одновременно сумма произведенных вы-

плат по перечислению взноса отражается на

забалансовом счете 18 «Выбытия денежных

средств с банковских счетов учреждения» по

коду классификации расходов бюджетов XXX

0 00 00000 00 0000 226, где вместо «XXX»

проставляется код главы главного распоря-

дителя.

Суммы страховых выплат могут быть ис-

пользованы на осуществление ремонта транс-

портного средства в соответствии со сметой

доходов и расходов по приносящей доход дея-

тельности. Если в смете доходов и расходов

по приносящей доход деятельности расходы

на ремонт и приобретение имущества не пред-

усмотрены, то согласно письму Минфина Рос-

сии от 24.02.2004 № 03-01-01/08-85 поступив-

шие на счет суммы страхового возмещения

могут расходоваться бюджетным учреждени-

ем и должны перечисляться в бюджет.

_01_11_NEW.indd 43_01_11_NEW.indd 43 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



ОПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЪЕКТОВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БЮДЖЕТНОГО УЧЕТА

Объекты нематериальных активов относят-

ся к категории нефинансовых активов и могут

использоваться учреждениями как в основной,

так и в приносящей доход деятельности.



















года № 148н «Об утверждении Инструкции

по бюджетному учету» (а также приказы

Минфина России, которыми вносились из-

менения в приказ № 148н).



активов и обязательств изменения нельзя

назвать принципиальными – общеметодо-

логические подходы сохранены. Тем не ме-

нее некоторые отличия все же будут иметь

место. В данной статье за основу приняты

нормы действующей на момент написания

настоящей статьи Инструкции по бюджетно-

му учету. Там, где нормы новой Инструкции

отличаются от норм Инструкции прежней,

будут сделаны необходимые оговорки.

В настоящее время хозяйственные отноше-

ния, возникающие в связи с оборотом данной

категории имущества, регулируются нормами

части четвертой Гражданского кодекса Рос-

сийской Федерации (ГК РФ).



сии от 30.12.2008 № 148н, определено, что

объектами нематериальных активов являются

активы, которые удовлетворяют одновремен-

но следующим условиям:

отсутствие материально-вещественной ⇒(физической) структуры;

возможность идентификации (выделе- ⇒ния, отделения) от другого имущества;

использование в производстве продук- ⇒ции, при выполнении работ или оказании

услуг либо для управленческих нужд учреж-

дения;

использование в течение длительного ⇒времени, то есть срока полезного использова-

ния, продолжительностью свыше 12 месяцев

или обычного операционного цикла, если он

превышает 12 месяцев;

не предполагается последующая пере- ⇒продажа данного актива;

наличие надлежаще оформленных до- ⇒кументов, подтверждающих существование

самого актива и исключительного права у

учреждения на результаты интеллектуаль-

ной деятельности [патенты, свидетельства,

другие охранные документы, договор уступ-

ки (приобретения) патента, товарного знака

и т.д.] или права учреждения на результаты

научно-технической деятельности, охраняе-

мые в режиме коммерческой тайны, вклю-

чая потенциально патентоспособные тех-

нические решения и секреты производства

(ноу-хау).

Новая Инструкция (утвержденная прика-

зом Минфина России от 06.12.2010 № 162н)

подобного определения не содержит. Однако

соответствующая норма включена в другой

нормативный акт – пункт 56 Инструкции по

применению Единого плана счетов бухгалтер-

ского учета, утвержденную приказом Минфи-

на России от 1 декабря 2010 года 157н (на мо-

мент сдачи номера в печать приказ в Минюсте

России также не был зарегистрирован).

В. Р. Захарьин, канд. экон. наук

УЧЕТ ОБЪЕКТОВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

!

_01_11_NEW.indd 44_01_11_NEW.indd 44 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



ОБЪЕКТЫ, УЧИТЫВАЕМЫЕ В СОСТАВЕ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

В составе объектов нематериальных ак-

тивов, как правило, учитываются объекты

интеллектуальной собственности, которые

представляют собой права на результаты

интеллектуальной деятельности и прирав-

ненные к ним средства индивидуализации

юридических лиц, товаров, работ, услуг и

предприятий, которым предоставляется пра-

вовая охрана.

Полный перечень таких объектов приведен

в ст. 1225 ГК РФ:

произведения науки, литературы и искусства; ⇒программы для электронных вычисли- ⇒

тельных машин (программы для ЭВМ);

базы данных; ⇒исполнения; ⇒фонограммы; ⇒сообщение в эфир или по кабелю радио- ⇒

или телепередач (вещание организаций эфир-

ного или кабельного вещания);

изобретения; ⇒полезные модели; ⇒промышленные образцы; ⇒селекционные достижения; ⇒топологии интегральных микросхем; ⇒секреты производства (ноу-хау); ⇒фирменные наименования; ⇒товарные знаки и знаки обслуживания; ⇒наименования мест происхождения товаров; ⇒коммерческие обозначения. ⇒


учету специально оговорено, что в состав

объектов нематериальных активов не вклю-

чаются:

не давшие положительного резуль- ⇒тата научно-исследовательские, опытно-

конструкторские и технологические работы;

незаконченные и не оформленные в уста- ⇒новленном законодательством порядке научно-

исследовательские, опытно-конструкторские и

технологические работы;

материальные объекты (материальные ⇒носители), в которых выражены произведения

науки, литературы, искусства.

ОСОБЕННОСТИ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ОБЪЕКТОВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Особенности правового регулирования

конкретных видов объектов интеллектуальной

собственности (объектов нематериальных ак-

тивов) установлены отдельными статьями ча-

сти четвертой ГК РФ.

Все объекты интеллектуальной деятельно-

сти можно разделить на семь групп:

1) объекты, права на которые являются ав-

торскими правами;

2) объекты, права на которые являются

смежными;

3) патентные права,

4) права на селекционные достижения;

5) права на топологии микросхем;

6) права на секреты производства (ноу-хау);

7) средства индивидуализации.

Письмо Минфина России от 05.02.2010 № 02-

05-10/383 (далее – письмо Минфина России), ко-

торым разъясняется порядок применения клас-

сификации операций сектора государственного

управления, рекомендовано группировать рас-

ходы на приобретение нематериальных активов

на расходы, связанные с приобретением объ-

ектов прав, смежных с авторскими, и нематери-

альных активов в составе имущества казны.

При этом в составе смежных с авторскими

прав учитываются:

исполнения артистов-исполнителей и ди- ⇒рижеров, постановки режиссеров-постановщи-

ков спектаклей (исполнения), если эти испол-

нения выражаются в форме, допускающей их

воспроизведение и распространение с помо-

щью технических средств;

фонограммы, то есть любые исключи- ⇒тельно звуковые записи исполнений или иных

звуков либо их отображений, за исключением

звуковой записи, включенной в аудиовизуаль-

ное произведение;

сообщения передач организаций эфирно- ⇒го или кабельного вещания, в том числе пере-

дач, созданных самой организацией эфирного

или кабельного вещания либо по ее заказу за

счет ее средств другой организацией;

аудиовизуальные произведения (кино-, ⇒теле- и видеофильмы, слайд-фильмы, диа-

фильмы и другие кино- и телепроизведения);

производные произведения (переводы, ⇒обработки, аннотации, рефераты, обзоры, аран-

жировки и другие переработки произведений

наук и литературы);

сборники (энциклопедии, антологии, базы ⇒данных) и другие составные произведения,

представляющие по подбору или расположе-

нию материалов результат творческого труда.

Авторскими правами являются интеллек-

туальные права на произведения науки, лите-

ратуры и искусства.

В соответствии с п. 1 ст. 1259 ГК РФ объек-

тами авторских прав являются произведения

науки, литературы и искусства независимо от

достоинств и назначения произведения, а так-

же от способа его выражения.

_01_11_NEW.indd 45_01_11_NEW.indd 45 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



Для возникновения, осуществления и за-

щиты авторских прав не требуется регистра-

ция произведения или соблюдение каких-либо

иных формальностей.

В отношении программ для ЭВМ и баз дан-

ных возможна регистрация, осуществляемая

по желанию правообладателя.

Авторские права не распространяются на

идеи, концепции, принципы, методы, процес-

сы, системы, способы, решения технических,

организационных или иных задач, открытия,

факты, языки программирования.

Не являются объектами авторских прав:

официальные документы государствен- ⇒ных органов и органов местного самоуправ-

ления муниципальных образований, в том

числе законы, другие нормативные акты,

судебные решения, иные материалы законо-

дательного, административного и судебного

характера, официальные документы между-

народных организаций, а также их офици-

альные переводы;

государственные символы и знаки (фла- ⇒ги, гербы, ордена, денежные знаки и тому по-

добное), а также символы и знаки муниципаль-

ных образований;

произведения народного творчества ⇒(фольклор), не имеющие конкретных авторов;

сообщения о событиях и фактах, имею- ⇒щие исключительно информационный харак-

тер (сообщения о новостях дня, программы

телепередач, расписания движения транспорт-

ных средств и тому подобное).

Пунктом 28 постановления пленума Вер-

ховного суда Российской Федерации и пле-

нума ВАС РФ от 26.03.2009 № 5/29 (далее –

Постановление 5/29) разъяснено, что при

анализе вопроса о том, является ли конкрет-

ный результат объектом авторского права,

судам следует учитывать, что по смыслу

ст. 1228, 1257 и 1259 ГК РФ в их взаимосвязи

таковым является только тот результат, ко-

торый создан творческим трудом. При этом

судам надлежит иметь в виду, что пока не до-

казано иное, результаты интеллектуальной

деятельности предполагаются созданными

творческим трудом.

Из всех объектов авторских прав ГК РФ

определяет только программы для ЭВМ и ау-

диовизуальные произведения.

Программой для ЭВМ является представ-

ленная в объективной форме совокупность

данных и команд, предназначенных для функ-

ционирования ЭВМ и других компьютерных

устройств в целях получения определенного

результата, включая подготовительные ма-

териалы, полученные в ходе разработки про-

граммы для ЭВМ, и порождаемые ею аудио-

визуальные отображения. Авторские права

на все виды программ для ЭВМ (в том числе

на операционные системы и программные

комплексы), которые могут быть выражены

на любом языке и в любой форме, включая

исходный текст и объектный код, охраняются

так же, как авторские права на произведения

литературы.

Авторские права на программы для ЭВМ

могут быть зарегистрированы правообладате-

лями в федеральном органе исполнительной

власти по интеллектуальной собственности.

Договоры об отчуждении исключительного

права на зарегистрированную программу для

ЭВМ или базу данных и переход исключитель-

ного права на такую программу или базу дан-

ных к другим лицам без договора подлежат

государственной регистрации в федеральном

органе исполнительной власти по интеллекту-

альной собственности.

Пунктом 36 Постановления № 5/29 указано

на то, что право совершения в отношении про-

граммы для ЭВМ или базы данных действий,

предусмотренных ст. 1280 ГК РФ, принад-

лежит только лицу, правомерно владеющему

экземпляром такой программы для ЭВМ или

базы данных (пользователю).

При этом лицо, записавшее программу для

ЭВМ или базу данных в память ЭВМ, когда

оно правомерно владело экземпляром такой

программы или базы данных, должно удалить

соответствующую программу или базу из па-

мяти принадлежащей ему ЭВМ в случае про-

дажи или иного отчуждения экземпляра про-

граммы или базы. Копия программы для ЭВМ

или копия базы данных, предназначенная для

архивных целей или для замены правомерно

приобретенного экземпляра в случае, если

такой экземпляр утерян, уничтожен или стал

непригоден для использования, должна быть

уничтожена, если владение экземпляром этой

программы или базы данных перестало быть

правомерным.

Предусмотренный п. 3 ст. 1286 ГК РФ ли-

цензионный договор заключается между пра-

вообладателем, то есть обладателем исклю-

чительного права на программу для ЭВМ или

базу данных, и пользователем, то есть лицом,

правомерно владеющим экземпляром такой

программы или базы и начинающим пользова-

ние соответствующей программой или базой.

Лицо, приобретшее экземпляр программы для

ЭВМ или базы данных не для самостоятельно-

го пользования, а для перепродажи его третье-

му лицу, не является субъектом отношений,

определенных вышеназванной нормой.

_01_11_NEW.indd 46_01_11_NEW.indd 46 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



Аудиовизуальным произведением яв-

ляется произведение, состоящее из зафик-

сированной серии связанных между собой

изображений (с сопровождением или без со-

провождения звуком) и предназначенное для

зрительного и слухового (в случае сопрово-

ждения звуком) восприятия с помощью соот-

ветствующих технических устройств (ст. 1263

ГК РФ).

Аудиовизуальные произведения включают

кинематографические произведения, а также

все произведения, выраженные средствами,

аналогичными кинематографическим (теле- и

видеофильмы и другие подобные произведе-

ния), независимо от способа их первоначаль-

ной или последующей фиксации.

Авторами аудиовизуального произведения

являются режиссер-постановщик, автор сце-

нария, композитор.

Пунктом 45 Постановления № 5/29 разъ-

яснено, что при заключении с исполнителем

договора о создании аудиовизуального про-

изведения согласие исполнителя на использо-

вание исполнения в составе аудиовизуального

произведения предполагается. Согласие ис-

полнителя на отдельное использование звука

или изображения, зафиксированных в аудио-

визуальном произведении, должно быть прямо

выражено в договоре.

Патентными правами являются права на

изобретения, полезные модели и промышлен-

ные образцы.

Автору изобретения, полезной модели или

промышленного образца принадлежат исклю-

чительное право и право авторства.

Исключительное право на изобретение,

полезную модель или промышленный обра-

зец признается и охраняется при условии го-

сударственной регистрации соответствующих

изобретения, полезной модели или промыш-

ленного образца, на основании которой феде-

ральный орган исполнительной власти по ин-

теллектуальной собственности выдает патент

на изобретение, полезную модель или про-

мышленный образец, который удостоверяет

приоритет изобретения, полезной модели или

промышленного образца, авторство и исклю-

чительное право на изобретение, полезную

модель или промышленный образец.

ГК РФ не содержит определений объектов

патентного права. Признаки, отличающие изо-

бретения, полезные модели и промышленные

образцы от аналогичных результатов интел-

лектуальной деятельности, сформулированы

в статьях, определяющих патентоспособность

конкретного объекта патентных прав (статьи

1350–1352 ГК РФ):

В качестве изобретения охраняется тех-

ническое решение в любой области, относя-

щееся к продукту (в частности, устройству,

веществу, штамму микроорганизма, культуре

клеток растений или животных) или способу

(процессу осуществления действий над мате-

риальным объектом с помощью материальных

средств). Изобретение является промышленно

применимым, если оно может быть использо-

вано в промышленности, сельском хозяйстве,

здравоохранении, других отраслях экономики

или в социальной сфере.

В качестве полезной модели охраняется

техническое решение, относящееся к устрой-

ству. Полезной модели предоставляется

правовая охрана, если она является новой и

промышленно применимой. Полезная модель

является новой, если совокупность ее суще-

ственных признаков не известна из уровня

техники. Полезная модель является промыш-

ленно применимой, если она может быть ис-

пользована в промышленности, сельском хо-

зяйстве, здравоохранении, других отраслях

экономики или в социальной сфере.

В качестве промышленного образца охра-

няется художественно-конструкторское реше-

ние изделия промышленного или кустарно-

ремесленного производства, определяющее

его внешний вид. Промышленному образцу

предоставляется правовая охрана, если по

своим существенным признакам он является

новым и оригинальным.

Объектами интеллектуальных прав на се-

лекционные достижения являются сорта рас-

тений и породы животных, зарегистрирован-

ные в Государственном реестре охраняемых

селекционных достижений, если эти результа-

ты интеллектуальной деятельности отвечают

требованиям, установленным ГК РФ к таким

селекционным достижениям.

Статья 1448 ГК РФ определяет топо-

логию интегральной микросхемы как

зафиксированное на материальном носи-

теле пространственно-геометрическое рас-

положение совокупности элементов инте-

гральной микросхемы и связей между ними.

При этом интегральной микросхемой является

микроэлектронное изделие окончательной или

промежуточной формы, которое предназначе-

но для выполнения функций электронной схе-

мы, элементы и связи которого нераздельно

сформированы в объеме и (или) на поверхно-

сти материала, на основе которого изготовле-

но такое изделие.

Правовая охрана распространяется толь-

ко на оригинальную топологию интегральной

микросхемы, созданную в результате твор-

_01_11_NEW.indd 47_01_11_NEW.indd 47 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



ческой деятельности автора и неизвестную

автору и (или) специалистам в области раз-

работки топологий интегральных микросхем

на дату ее создания. Топология интегральной

микросхемы признается оригинальной, пока

не доказано обратное.

Секретом производства (ноу-хау) при-

знаются сведения любого характера (произ-

водственные, технические, экономические,

организационные и другие), в том числе о ре-

зультатах интеллектуальной деятельности в

научно-технической сфере, а также сведения

о способах осуществления профессиональной

деятельности, которые имеют действительную

или потенциальную коммерческую ценность в

силу неизвестности их третьим лицам, к кото-

рым у третьих лиц нет свободного доступа на

законном основании и в отношении которых

обладателем таких сведений введен режим

коммерческой тайны.

К средствам индивидуализации относятся:

право на фирменное наименование; ⇒право на товарный знак; ⇒право на знак обслуживания; ⇒право на наименование места происхо- ⇒

ждения товара.

В бюджетных учреждениях объекты нема-

териальных активов в форме средств индиви-

дуализации практически не используются.

По общему правилу (ст. 1233 ГК РФ) пра-

вообладатель может распорядиться принад-

лежащим ему исключительным правом на

результат интеллектуальной деятельности

или на средство индивидуализации любым

не противоречащим закону и существу такого

исключительного права способом, в том чис-

ле путем его отчуждения по договору другому

лицу или предоставления другому лицу права

использования соответствующих результата

интеллектуальной деятельности или средства

индивидуализации в установленных догово-

ром пределах.

Таким образом, объекты интеллектуальной

деятельности (объекты нематериальных акти-

вов) в настоящее время (начиная с 1 января

2008 года) могут передаваться:

по договору об отчуждении исключитель- ⇒ного права;

по лицензионному договору. Заключение ⇒лицензионного договора не влечет перехода

исключительного права к лицензиату.

Кроме того, объекты нематериальных

активов могут возникать в результате ис-

полнения обязательств по авторским дого-

ворам (договор авторского заказа и автор-

ский договор).

БЮДЖЕТНЫЙ УЧЕТ ОБЪЕКТОВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Объекты нематериальных активов учиты-

ваются на счете 010200000.

Жизненный цикл объектов нематериаль-

ных активов можно представить в виде сле-

дующей схемы:

При безвозмездном получении и переда-

че объектов нематериальных активов (если

принимаемые объекты учитываются по ранее

сформированной стоимости) схема жизненно-

го цикла несколько проще:

при поступлении объектов нематериаль- ⇒

ных активов по сформированной стоимости

счет 010200000 дебетуется непосредственно в

корреспонденции со счетом, характеризующим

источник передачи (030404310, 040101151,

040101152, 040101153 и т.д.);

безвозмездная передача объектов не- ⇒материальных активов отражается обратными

_01_11_NEW.indd 48_01_11_NEW.indd 48 13.01.2011 12:53:2213.01.2011 12:53:22



проводками, но по остаточной стоимости (ко-

торая предварительно формируется на счете

010200000).

Основным отличием порядка формиро-

вания номера счета бухгалтерского учета,

установленного новой Инструкцией по бюд-

жетному учету, является то, что в пятом раз-

ряде теперь будет указываться номер группы

активов. Счета учета обязательств, а также

финансовых результатов сохранены практи-

чески неизменными.

В соответствии с п. 11 новой Инструкции

для учета операций с нематериальными акти-

вами применяются следующие счета:

010230000 «Нематериальные активы –

иное движимое имущество учреждения»;

010240000 «Нематериальные активы –

предметы лизинга».

Таким образом, приведенные ниже схемы

бухгалтерских записей будут применимы и при

отражении соответствующих операций в 2011

году. Для их приведения в соответствие с нор-

мами новых нормативных актов (после того, как

они будут официально утверждены и зареги-

стрированы) достаточно будет добавить в пятый

разряд номера счета соответствующий код.

При поступлении объекты нематериаль-

ных активов учитываются по первоначальной

стоимости, которая формируется на счете

010602000. Пунктом 11 Инструкции по бюд-

жетному учету установлен единый порядок

формирования первоначальной стоимости

нефинансовых активов (за исключением

оборотных финансовых активов – матери-

альных запасов и готовой продукции): перво-

начальной стоимостью объектов нефинансо-

вых активов признается сумма фактических

вложений в приобретение, сооружение и из-

готовление объектов нефинансовых активов,

с учетом сумм налога на добавленную стои-

мость, предъявленных учреждению постав-

щиками и подрядчиками (кроме их приобре-

тения, сооружения и изготовления в рамках

деятельности, облагаемой НДС, если иное

не предусмотрено налоговым законодатель-

ством Российской Федерации).

С 2011 года схема определения первона-

чальной стоимости нефинансовых активов

будет определяться в отношении каждого их

вида. В частности, состав расходов, включае-

мых в стоимость объектов нематериальных

активов определен п. 62 Инструкции по приме-

нению Единого плана счетов бухгалтерского

учета, которая находилась на момент написа-

ния статьи на регистрации в Минюсте России.

Упоминавшимся выше письмом Минфина

России не установлен перечень расходов, ко-

торые могут приниматься к бюджетному учету

при формировании первоначальной стоимо-

сти объектов нематериальных активов. В со-

ответствующей части письма имеется только

примерный перечень объектов, которые могут

учитываться на счете 010200000, а также две

отсылочные нормы общего характера (на п. 24

и 95 Инструкции по бюджетному учету).

Поэтому при формировании первоначаль-

ной стоимости приобретенных нематериаль-

ных активов читателям журнала следует ру-

ководствоваться нормами п. 11 Инструкции по

бюджетному учету, где определен единый пе-

речень расходов, которые могут учитываться в

качестве вложений на приобретение, сооруже-

ние и изготовление объектов нефинансовых

активов.

Такими вложениями являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с ⇒договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за ⇒осуществление работ по договору строитель-

ного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые в соответствии с ⇒договором уступки (приобретения) прав пра-

вообладателю (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за ⇒информационные и консультационные услуги,

связанные с приобретением объектов нефи-

нансовых активов;

регистрационные сборы, государственные ⇒пошлины и другие аналогичные платежи, про-

изведенные в связи с приобретением (получе-

нием) прав на объекты нефинансовых активов;

таможенные пошлины, патентные пошли- ⇒ны и иные аналогичные платежи, связанные с

уступкой (приобретением) исключительных

(имущественных) прав правообладателя;

вознаграждения, уплачиваемые посред- ⇒нической организации, через которую приоб-

ретен объект нефинансовых активов;

затраты по доставке объектов нефинан- ⇒совых активов до места их использования,

включая расходы по страхованию доставки;

расходы по изготовлению (израсходован- ⇒ные учреждением материалы, оплата труда и

начисления на оплату труда, услуги сторонних

организаций и т.д.);

иные затраты, непосредственно связан- ⇒ные с приобретением, сооружением и изго-

товлением объектов нефинансовых активов,

включая содержание дирекции строящегося

объекта и технический надзор.

Формирование первоначальной стоимости

нематериальных активов в бюджетном учете

оформляется бухгалтерскими записями по де-

бету счета 010602320 и кредиту счетов:

_01_11_NEW.indd 49_01_11_NEW.indd 49 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



030220730 – на сумму договорной стоимо-

сти приобретенных объектов нематериальных

активов (например, в соответствии с автор-

ским или лицензионным договором);

030204730 – на сумму стоимости услуг

связи, потребленных при создании объектов

нематериальных активов или при осущест-

влении работ по доведению их до состояния,

в котором они пригодны для использования в

запланированных целях;

030205730 – на сумму транспортных услуг

(например, по доставке объектов нематери-

альных активов при условии, что стоимость

перевозки не включается в договорную стои-

мость приобретаемых объектов);

030208730 – на сумму стоимости услуг по со-

держанию имущества, используемого при при-

обретении объектов нематериальных активов;

030209730 – на сумму стоимости прочих

услуг, использованных при приобретении объ-

ектов нематериальных активов;

030218730 – на сумму прочих расходов.

На практике перечисленные бухгалтер-

ские записи по учету затрат, учитываемых в

качестве вложений в нефинансовые активы, и

списанию этих затрат, должны быть дополне-

ны записями по счетам более низкого уровня,

а также записями в учетных регистрах анали-

тического учета в соответствии с требования-

ми нормативных документов по группировке

и детализации информации о составе затрат.

В частности, перечень затрат может быть рас-

ширен за счет включения в него таких рас-

ходов, как управленческие (в случае, если

для выполнения работ по приобретению или

созданию нефинансовых активов создается

отдельное структурное подразделение). При

оформлении проводок по кредиту счетов учета

расчетов с подотчетными лицами на счет учета

капитальных затрат относятся только те виды

произведенных расходов (включая собствен-

но приобретение объектов основных средств,

непроизведенных и нематериальных активов,

осуществление прочих расходов и расчетов),

которые могут быть непосредственно включе-

ны в первоначальную стоимость соответствую-

щего объекта. При приобретении подобным

порядком материальных запасов должен дебе-

товаться счет учета материалов (строительных

и прочих), а при оплате работ и услуг сторонних

организаций – счет учета расчетов. Увеличение

стоимости капитальных вложений в этих случа-

ях оформляется проводками по дебету счета

учета капитальных вложений и кредиту счетов

соответствующих активов и расчетов.

Документы системы нормативного регули-

рования бухгалтерского учета в организациях

сферы материального производства, торгов-

ли и услуг не содержат положений, регули-

рующих порядок отражения в учете операций

по модернизации объектов нематериальных

активов. Соответственно термин «модерни-

зация» в отношении данного вида имуще-

ства не используется. По нашему мнению,

и в бюджетном учете применение данного

термина должно быть ограниченным. Напри-

мер, апгрейд компьютерных программ не мо-

жет считаться модернизацией, так как в его

результате не происходит увеличения срока

полезного использования объектов. Что каса-

ется усовершенствования компьютерных про-

грамм и баз данных общего назначения, то по

общему правилу такие объекты не относятся

к нематериальным активам и, следовательно,

расходы по их модернизации должны учиты-

ваться в составе текущих расходов.

При организации аналитического учета за-

траты должны быть дифференцированы по ис-

точникам финансирования (бюджетные ассиг-

нования, предпринимательская деятельность,

целевые поступления).

Пример

Организацией выполняются работы по созданию

объектов нематериальных активов.

Общий размер расходов составил 100 тыс. руб.,

в том числе, 15 тыс. руб. – расходы, не давшие ре-

зультата.

В бюджетном учете должны быть в данном случае

сделаны следующие бухгалтерские записи (запи-

си, связанные с формированием расходов на счете

010602320, опущены):

Дебет 010201320 Кредит 010602420

– 85 тыс. руб.;

Дебет 040101280 Кредит 010602420

– 15 тыс. руб.

По окончании отчетного периода суммы, учтенные

в составе прочих расходов, списываются установ-

ленным порядком.

Открытие аналитических счетов к сче-

ту 010200000 Инструкцией по бюджетному

учету не предусмотрено. На практике целе-

сообразно открывать аналитические счета в

соответствии с группировкой объектов нема-

териальных активов, приведенной в ОКОФ.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ СРОКА ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ОБЪЕКТОВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

В течение срока полезного использования

объектов нематериальных активов их перво-

начальная стоимость не меняется (за исклю-

_01_11_NEW.indd 50_01_11_NEW.indd 50 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



!

Категория объекта интеллектуальной

собственностиПредельный срок охраны прав

Авторские права на произведения науки, литературы

и искусства, программы для электронных

вычислительных машин (программы для ЭВМ)

В течение всей жизни автора и семидесяти лет,

считая с 1 января года, следующего за годом

смерти автора

Исключительное право изготовителя базы данныхВ течение пятнадцати лет, считая с 1 января года,

следующего за годом ее создания

Смежные права на фонограммыВ течение пятидесяти лет после осуществления

записи

Смежные права на сообщение в эфир или

по кабелю радио- или телепередач (вещание

организаций эфирного или кабельного вещания)

В течение пятидесяти лет, считая с 1 января года,

следующего за годом, в котором имело место

сообщение радио- или телепередачи в эфир или

по кабелю

Исключительные права на изобретения Двадцать лет

Исключительные права на полезные модели Десять лет

Исключительные права на промышленные

образцы Пятнадцать лет

Исключительные права на селекционные

достижения

Тридцать лет (на сорта винограда, древесных

декоративных, плодовых культур и лесных

пород, в том числе их подвоев, срок действия

исключительного права и удостоверяющего это

право патента – тридцать пять лет)

Исключительные права на топологии

интегральных микросхем Десять лет

Исключительные права на секреты производства

(ноу-хау)

До тех пор, пока сохраняется конфиденциальность

сведений, составляющих его содержание

Исключительные права на фирменные

наименования

В течение периода деятельности организации

(учреждения)

Исключительные права на товарные знаки и знаки

обслуживания Десять лет

Исключительные права на наименования мест

происхождения товаров Десять лет

чением случаев модернизации). Начисленная

амортизация отражается обособленно – на

счете 010409000.

Расчет годовой суммы начисления аморти-

зации нематериальных активов производится

линейным способом исходя из первоначальной

(восстановительной) стоимости нематериаль-

ных активов и нормы амортизации, исчисленной

на основании срока полезного использования

этого объекта.

Срок полезного использования нематери-

ального актива определяется на основании:

срока действия прав учреждения на ре- ⇒зультат интеллектуальной деятельности или

средство индивидуализации и периода контро-

ля над активом;

ожидаемого срока использования актива ⇒в запланированных целях.

Срок полезного использования нематери-

ального актива не может превышать срок дея-

тельности учреждения.

Таким образом, срок полезного использо-

вания объектов нематериальных активов, яв-

ляющихся объектами интеллектуальной соб-

ственности, не может превышать предельный

срок охраны соответствующих прав, установ-

ленный гражданским законодательством.

Ограничения, установленные нормами от-

дельных статей части четвертой ГК РФ приве-

дены в таблице.

Обратите внимание!Авторское право и исключительное право на

произведение – разные понятия. Авторским

правом охраняется все созданное автором

независимо от того, опубликовано произ-

ведение или нет. Термин «исключительное

право» в этом случае применяется только к

праву на издание (или иные формы граждан-

ского оборота), на конкретное произведение,

то есть на объект, в котором результаты ин-

теллектуальной деятельности, охраняемые

авторским правом, соответствующим об-

разом структурированы, формализованы и

представлены для последующей доработки

(к опубликованию).

Таблица

_01_11_NEW.indd 51_01_11_NEW.indd 51 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



Иными словами, в отношении всех видов

авторских и смежных прав расчет нормы амор-

тизации применительно к предельному сроку

действия прав не имеет практического значе-

ния, так как субъекты предпринимательской

деятельности пользуются такими объектами не-

материальных активов посредством заключе-

ния авторских и иных аналогичных договоров,

срок действия которых существенно меньше.

В этом случае норма амортизации определяет-

ся исходя из срока действия соответствующего

договора. Информация о предельном периоде

действия авторских и смежных прав необходи-

ма при заключении авторских договоров для

того, чтобы срок действия договора не выходил

за рамки периода действия авторских и смеж-

ных прав. Например, если со дня смерти автора

литературного произведения прошло 68 лет,

авторский договор с наследниками не может

быть заключен более чем на два года.

ОТРАЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО ВЫБЫТИЮ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Объекты нематериальных активов списы-

ваются с учета по остаточной стоимости (за

вычетом начисленной амортизации). В течение

срока полезного использования объекты не-

материальных активов могут учитываться по

первоначальной (если их переоценка не про-

изводилась) или по восстановительной (если

была произведена переоценка) стоимости.

При отражении в бухгалтерском учете опе-

раций по выбытию объектов нематериальных

активов используются различные схемы бух-

галтерских записей в зависимости от причин

выбытия:

При продаже, а также вследствие не-

достачи, отнесенной за счет виновных лиц,

остаточная стоимость объектов нематери-

альных активов, сформированная на сче-

те 010201420, списывается в дебет счета

040101172 «Доходы от реализации активов».

По кредиту счета 040101172 отражается до-

говорная стоимость проданных объектов не-

материальных активов или сумма, отнесен-

ная на счет виновных лиц.

Пример

Учреждением реализовано исключительное автор-

ское право на программу для ЭВМ, первоначаль-

ная стоимость которого составляла 150 тыс. руб.,

на момент продажи сумма начисленной амортиза-

ции составила 50 тыс. руб. Договорная (продаж-

ная) стоимость составила 120 тыс. руб.

В бюджетном учете должны были быть сделаны

следующие записи (проводки, связанные с начис-

лением НДС, а также, связанные с формирова-

нием финансового результата, для упрощения не

приводятся):

Дебет 010409420 Кредит 010201420

– 50 тыс. руб. – на сумму начисленной амортизации;

Дебет 040101172 Кредит 010201420

– 100 тыс. руб. – на сумму остаточной стоимости

проданного актива. При этом обороты по счетам

010201420 и 010201320 оказываются одинаковы-

ми и сальдо по счету 010200000 (по данному виду

активов) в отчетности можно свернуть;

Дебет 020503560 Кредит 040101172

– 120 тыс. руб. – на сумму задолженности покупа-

теля за исключительное авторское право на про-

грамму для ЭВМ.

Аналогичным порядком формируется и спи-

сывается остаточная стоимость нематериальных

активов, пришедших в негодность (в том числе

полностью амортизированных объектов), а также

при выбытии нематериальных активов вслед-

ствие недостач, принятых за счет учреждения.

Отличием от вышеприведенной схемы является

то, что счет 040101172 при этом не кредитуется

на суммы возмещения расходов (подлежащие

поступлению от организаций или работников).

При списании нематериальных активов,

пришедших в негодность вследствие стихий-

ных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций,

их остаточная стоимость списывается в дебет

счета 040101273 «Чрезвычайные расходы по

операциям с активами».

При безвозмездной передаче нематериальных

активов дебетуется счет 010409420 в корреспон-

денции с кредитом счета 010201420, после чего

остаточная стоимость переданных объектов спи-

сывается с кредита счета 010201420 в дебет сче-

тов, открываемых к счету 040101200 [040101241

«Расходы на безвозмездные перечисления госу-

дарственным и муниципальным организациям» (в

рамках движения объектов между учреждениями,

подведомственными разным главным распоряди-

телям (распорядителям) бюджетных средств одно-

го уровня бюджета, между учреждениями, подве-

домственными одному главному распорядителю

(распорядителю) бюджетных средств в рамках

приносящей доход деятельности, а также при их

передаче государственным и муниципальным ор-

ганизациям), 040101242 «Расходы на безвозмезд-

ные перечисления организациям, за исключением

государственных и муниципальных организаций»,

040101251 «Расходы на перечисления другим

бюджетам бюджетной системы Российской Фе-

дерации» (в рамках движения объектов между

учреждениями разных уровней бюджетов)].

При безвозмездной передаче (в рамках

движения объектов между учреждениями,

_01_11_NEW.indd 52_01_11_NEW.indd 52 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



подведомственными одному главному рас-

порядителю (распорядителю) бюджетных

средств остаточная стоимость объектов нема-

териальных активов списывается в дебет сче-

та 030404320 «Внутриведомственные расчеты

по приобретению нематериальных активов»).

Так как объекты нематериальных активов

не имеют материально-вещественной формы,

частичное уменьшение их стоимости (в резуль-

тате порчи) практически невозможно.

Факт обнаружения недостачи объектов не-

материальных активов в общепринятом смысле

маловероятен. Подобные объекты представля-

ют собой права, которые чаще всего могут быть

восстановлены (в соответствии с требованиями

гражданского законодательства).

Поэтому под недостачей следует понимать

выявление фактов ошибок при оформлении

прав пользования нематериальными актива-

ми, результатом которых является невозмож-

ность дальнейшего правомерного использова-

ния объектов.

ПЕРЕОЦЕНКА И ДООЦЕНКА (УЦЕНКА) ОБЪЕКТОВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Инструкцией по бюджетному учету предусмо-

трена возможность переоценки стоимости объ-

ектов нематериальных активов, которая должна

проводиться по состоянию на начало отчетного

года путем пересчета их первоначальной стои-

мости или текущей (восстановительной) стои-

мости, если данные объекты переоценивались

ранее, и сумм амортизации, начисленной за все

время использования объектов.

Результаты проведенной по состоянию на

1-e число отчетного года переоценки объектов

нематериальных активов подлежат отраже-

нию в бухгалтерском учете обособленно. Ре-

зультаты переоценки не включаются в данные

бухгалтерской отчетности предыдущего отчет-

ного года и принимаются при формировании

данных бухгалтерского баланса на начало от-

четного года.

Суммы дооценки (уценки) стоимости объ-

ектов нематериальных активов и начисленной

амортизации, полученные в результате пере-

оценки, отражаются порядком, аналогичным

тому, который применяется при отражении ре-

зультатов переоценки основных средств – по

дебету (кредиту) счета 040103000 «Финансовый

результат прошлых отчетных периодов» и креди-

ту (дебету) соответствующих счетов аналитиче-

ского учета счета 010200000 и соответствующих

счетов аналитического учета счета 010400000.

Отражение в учете операции по передаче

нематериальных активов в эксплуатацию вну-

три учреждения осуществляется в регистрах

аналитического учета путем изменения ма-

териально ответственного лица на основании

требования-накладной, составленного в двух

экземплярах. Требование отражения передачи

объектов нематериальных активов в эксплуа-

тацию посредством изменения материально

ответственного лица не означает, что в си-

стемном учете эта операция не отражается.

На практике передача объекта в эксплуата-

цию является одновременно и ее принятием к

бухгалтерскому учету. Иными словами, под из-

менением материально ответственного лица

понимается передача активов лицом, ответ-

ственным за формирование первоначальной

стоимости объекта (на счете учета капиталь-

ных вложений), лицу, которое впоследствии

будет ответственно за эксплуатацию объекта.

Данная операция оформляется внутренней

бухгалтерской записью по дебету и кредиту

счета 010200000.

Извлечение из письма Минфина Россииот 15.10.2010 № 03-03-06/1/649

...Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализа-цией, относятся затраты на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта). Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей работников в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на при-быль организаций относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией».На основании пункта 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в статье 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком...... затраты организации, произведенные по договору аренды транспортного средства, заключенному с работником фирмы, в том числе затраты в виде стоимости израсходованных горюче-смазочных материалов, затраты на техни-ческое обслуживание, а также затраты на ремонт автомобиля, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при условии, что арендованный автомобиль используется организацией-арендатором в деятель-ности, связанной с получением доходов, а произведенные расходы соответствуют критериям, изложенным в пункте 1 статьи 252 Кодекса...

_01_11_NEW.indd 53_01_11_NEW.indd 53 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



СЧЕТ 020101000 «ДЕНЕЖНЫЕ СРЕДСТВА УЧРЕЖДЕНИЯ НА СЧЕТАХ»

На счете 020101000 «Денежные средства

учреждения на счетах» учитываются операции

по движению денежных средств учреждения в

случае проведения вышеуказанных операций

не через органы Федерального казначейства,

а также операции со средствами, полученны-

ми от приносящей доход деятельности.

Основанием для открытия расчетного сче-

та в кредитной организации является договор

банковского счета, в котором определяется

перечень допустимых операций по счету.

Для осуществления безналичных расчетов

учреждения используют платежное поручение

по форме № 0401060, приведенной в прило-

жении 1 Положения Банка России «О безна-

личных расчетах в Российской Федерации» от

03.10.2002 № 2-П.

Лицевой счет по учету средств, полученных

от приносящей доход деятельности, открыва-

ется бюджетным учреждением в органах, осу-

ществляющих кассовое обслуживание испол-

нения бюджета, при этом каждое учреждение

может открывать только один такой лицевой

счет.

Основанием для открытия лицевых счетов

по учету средств, полученных от приносящей

доход деятельности, открытых учреждением в

органах, осуществляющих кассовое обслужи-

вание исполнения бюджета, является:

генеральное разрешение на открытие ⇒лицевых счетов по учету средств, полученных

от приносящей доход деятельности, выданное

органом, осуществляющим кассовое обслужи-

вание исполнения бюджета, главным распоря-

дителем бюджетных средств;

разрешение на открытие лицевых счетов ⇒для учета операций со средствами, полученны-

ми от приносящей доход деятельности, выдава-

емое на основании генерального разрешения.

Учет операций по движению средств на сче-

те ведется в журнале операций с безналичными

денежными средствами. Записи в журнале опе-

раций производятся на основании ежедневных

выписок по счету, открытому в органе, осущест-

вляющем кассовое обслуживание исполнения

бюджета, по приносящей доход деятельности,

или в кредитной организации с приложением к

ним расчетных и платежных документов.

Журнал операций с безналичными денеж-

ными средствами составляется по каждому

счету, открытому в органе, осуществляющем

кассовое обслуживание исполнения бюджета,

в кредитной организации.

По окончании месяца сальдо по счету

020101000 на начало и на конец месяца из жур-

нала операций записывается в главную книгу.

Денежные средства, полученные учрежде-

ниями от приносящей доход деятельности и не

использованные по состоянию на 31 декабря,

зачисляются в тех же суммах на лицевые счета

учреждения.

По завершении отчетного года бюджетные

учреждения обязаны определить финансовый

результат.

Обратите внимание!В декабре 2010 года на сайте Минфина

России был выложен приказ Минфина

России от 06.12.2010 № 162н. «Об утверж-

дении Плана счетов бюджетного учета и

Инструкции по его применению» Однако,

так как на момент сдачи данного номера

журнала в печать, упомянутый норматив-

Н. Н. Прокофьева, ст. преподаватель кафедры бухгалтерского учета и аудита Костромского государственного технологического университета

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ УЧЕТА БЕЗНАЛИЧНЫХ РАСЧЕТОВ В БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ

Для отражения в учете безналичных расчетов применяются следующие счета:– 020101000 «Денежные средства учреждения на счетах» – по деятельности, приносящей доход;– 030405000 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами» – по бюджетной деятельности.

!_01_11_NEW.indd 54_01_11_NEW.indd 54 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



ный акт процедуру регистрации в Миню-

сте России еще не прошел, правомерно

говорить только о проекте приказа и со-

ответственно о проекте новой Инструкции

(которая должна быть утверждена данным

приказом).


регулирующих бухгалтерский учет в бюд-

жетных учреждениях, будет распростра-

нено на отношения, возникшие с 1 января

2011 года.
















Учет денежных средств, полученных учреж-

дениями от приносящей доход деятельности,

представим в виде схемы:

1 – поступление денежных средств получателю на счет;

2 – перечисление денежных средств со счета в оплату обязательств;

3 – списание полученных средств в конце года

Типовые записи по отражению в бюджетном учете операций движения безналичных денежных средств№



Дебет Кредит

1 2 3 4

Поступление денежных средств на счет, открытый главному распорядителю, распорядителю,

получателю бюджетных средств, главному администратору, администратору источников

финансирования дефицита, а также денежных средств в рамках приносящей доход деятельности

1

Поступление денежных средств главному распорядителю

для осуществления платежей в соответствии с утвержденной

бюджетной росписью

020101510 030404000

2

Поступление денежных средств головному учреждению

(обособленному подразделению без права юридического лица),

осуществляющему полномочие по ведению бюджетного учета,

от обособленного подразделения (головного учреждения)

020101510 030404510

Поступление денежных средств в отчетном году на восстановление расходов,

в погашение дебиторской задолженности

3 Возврат предварительной оплаты по договорам 020101510

020604660;020605660;020606660; 020607660; 020608660; 020609660; 020615660; 020616660;020618660; 020619660; 020620660;

_01_11_NEW.indd 55_01_11_NEW.indd 55 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



№




1 2 3 4

3 Возврат предварительной оплаты по договорам 020101510

020621660; 020622660; 020623660; 020624660

4Отражение сумм, поступивших на счет учреждения в возмещение

недостач020101510

020901660; 020902660; 020903660; 020904660; 020905660

5 Поступление на расчетный счет денежных средств из кассы 020101510020104610;021003660

6Возврат излишне уплаченных учреждением налогов, сборов,

прочих платежей в бюджет020101510

030301730; 030302730; 030303730; 030304730; 030305730; 030306730; 030307730; 030308730; 030310730; 030311730

7

Поступление денежных средств, связанное с зачислением

администрируемых учреждением доходов 020101510

020501660; 020502660; 020503660; 020504660; 020505660; 020506660; 020507660; 020508660; 020509660; 020510660; 040101100; 030305730

Выбытие средств с банковского счета, а также средств в рамках приносящей доход деятельности

8

Перечисление денежных средств учреждениям, находящимся

в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных

средств, главного администратора, администратора источников

финансирования дефицита бюджета

030404000 020101610

9Перечисление денежных средств в рамках расчетов между

обособленным подразделением и головным учреждением 030404610 020101610

10

Перечисление предварительной оплаты в соответствии с

заключенными договорами на приобретение материальных

ценностей, выполнение работ, услуг, осуществление других выплат

020604560; 020605560; 020606560; 020607560; 020608560; 020609560; 020615560; 020616560; 020618560; 020619560; 020620560; 020621560; 020622560; 020623560; 020624560

020101610

11

Перечисление денежных средств в оплату поставщикам за

поставленные материальные ценности, оказанные услуги,

выполненные работы, а также иным кредиторам по принятым в

отношении их денежным обязательствам

030201830; 030202830; 030203830; 030204830; 030205830; 030206830; 030207830; 030208830; 030209830;

020101610

_01_11_NEW.indd 56_01_11_NEW.indd 56 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



№




1 2 3 4

11

Перечисление денежных средств в оплату поставщикам за

поставленные материальные ценности, оказанные услуги,

выполненные работы, а также иным кредиторам по принятым в

отношении их денежным обязательствам

030210830; 030211830; 030212830; 030213830; 030214830;030215830; 030216830; 030217830; 030218830;

020101610

030219830; 030220830; 030221830; 030222830; 030223830; 030224830

12 Предоставление бюджетных кредитов

020701540; 020702540; 020703540; 020704540; 020705540

020101610

13

Перечисление сумм по государственным и муниципальным

гарантиям, по которым возникают эквивалентные требования

со стороны гаранта к должнику

020701540; 020702540; 020703540; 020704540; 020705540

020101610

14

Перечисление сумм по государственным и муниципальным

гарантиям, по которым не возникают эквивалентные требования

со стороны гаранта к должнику

040101290 020101610

15 Погашение долговых обязательств 030101810; 030102820

020101610

16 Прочие выплаты, осуществляемые учреждением

020106510; 020401550; 040101100; 030301830; 030302830; 030303830; 030304830; 030305830; 030306830; 030307830; 030308830; 030309830; 030310830; 030311830; 030403830

020101610

17 Получение наличных денежных средств в кассу учреждения 021003560;020104510

020101610

18

Перечисление с лицевого счета, открытого получателю бюджетных

средств в финансовом органе (в органе Федерального казначейства),

по операциям со средствами по приносящей доход деятельности или

с банковского счета денежных средств, поступивших в возмещение

причиненного учреждению ущерба, в соответствующий бюджет

030305830;040101100

020101610

19 Расходы за оказанные услуги по конвертации 040101226 020101610

Отражение операций по конвертации

20Операции по конвертации валюты Российской Федерации

в иностранную валюту

020103610;

020103510;

020107510

020101610

21Операции по конвертации иностранной валюты в валюту

Российской Федерации 020101510

020107610;

020103610

_01_11_NEW.indd 57_01_11_NEW.indd 57 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



СЧЕТ 030405000 «РАСЧЕТЫ ПО ПЛАТЕЖАМ ИЗ БЮДЖЕТА С ФИНАНСОВЫМИ ОРГАНАМИ»

Счет 030405000 «Расчеты по платежам из

бюджета с финансовыми органами» предназна-

чен для учета учреждением расчетов по плате-

жам из бюджета с финансовыми органами.

Внутренние расчеты между главными распо-

рядителями и получателями бюджетных средств

необходимы для доведения до главных распоря-

дителей и получателей бюджетных средств, ко-

торым в установленном порядке открыты счета

в кредитных организациях по учету бюджетных

средств, объемов бюджетных средств, а также

отзыва или перечисления в конце года неис-

пользованных средств бюджета.

Платежи из бюджета учитываются на основа-

нии документов, приложенных к выписке со счета

бюджета, предоставляемой финансовым органом

соответствующим главным распорядителям (рас-

порядителям) получателями средств бюджета.

В соответствии с Бюджетным кодексом

Российской Федерации (БК РФ) кассовое об-

служивание исполнения бюджетов бюджетной

системы Российской Федерации осуществля-

ется Федеральным казначейством.

По соглашению с исполнительным органом

государственной власти субъекта Российской

Федерации полномочия Федерального казна-

чейства по кассовому обслуживанию могут

быть переданы исполнительным органам го-

сударственной власти субъекта Российской

Федерации при условии финансового обе-

спечения вышеуказанных полномочий за счет

собственных доходов бюджета субъекта Рос-

сийской Федерации и наличия в собственно-

сти субъекта Российской Федерации необхо-

димого для их осуществления имущества.

Учет операций по исполнению бюджета

производится на лицевых счетах, открывае-

мых в Федеральном казначействе или финан-

совом органе субъекта Российской Федерации

(муниципального образования).

Лицевые счета, открываемые в Федераль-

ном казначействе, ведутся в порядке, установ-

ленном Федеральным казначейством.

Лицевые счета, открываемые в финансо-

вом органе субъекта Российской Федерации

(муниципального образования), ведутся в по-

рядке, установленном финансовым органом

субъекта Российской Федерации (муници-

пального образования).

Кассовые выплаты из бюджета осущест-

вляются органом Федерального казначейства

на основании платежных документов, пред-

ставленных в орган Федерального казначей-

ства, в порядке очередности их представления

и в пределах фактического наличия остатка

средств на едином счете бюджета.

Все операции по кассовым поступлениям в

бюджет и кассовым выплатам из бюджета на

едином счете бюджета проводятся и учитыва-

ются органом Федерального казначейства по

кодам бюджетной классификации Российской

Федерации.

Финансовый орган устанавливает порядок

составления и ведения кассового плана, а так-

же состав и сроки представления главными рас-

порядителями бюджетных средств, главными

администраторами доходов бюджета, главными

администраторами источников финансирова-

ния дефицита бюджета сведений, необходимых

для составления и ведения кассового плана.

Под кассовым планом понимается прогноз

кассовых поступлений в бюджет и кассовых вы-

плат из бюджета в текущем финансовом году.

Исполнение бюджетов по доходам преду-

сматривает:

зачисление на единый счет бюджета до- ⇒ходов от распределения налогов, сборов и

иных поступлений в бюджетную систему Рос-

сийской Федерации;

возврат излишне уплаченных или излиш- ⇒не взысканных сумм;

зачет излишне уплаченных или излишне ⇒взысканных сумм в соответствии с законода-

тельством Российской Федерации;

перечисление Федеральным казначей- ⇒ством средств, необходимых для осуществления

возврата излишне уплаченных или излишне взы-

сканных сумм налогов, сборов и иных платежей,

а также сумм процентов за несвоевременное

осуществление такого возврата и процентов,

начисленных на излишне взысканные суммы,

с единых счетов соответствующих бюджетов

на соответствующие счета Федерального каз-

начейства, предназначенные для учета посту-

плений и их распределения между бюджетами

бюджетной системы Российской Федерации, в

порядке, установленном Минфином России.

Исполнение бюджета по расходам преду-

сматривает:

принятие бюджетных обязательств; ⇒подтверждение денежных обязательств; ⇒санкционирование оплаты денежных ⇒

обязательств;

подтверждение исполнения денежных ⇒обязательств.

Получатель бюджетных средств принимает

бюджетные обязательства в пределах доведен-

ных до него лимитов бюджетных обязательств.

Операции по исполнению бюджета завер-

шаются 31 декабря.

_01_11_NEW.indd 58_01_11_NEW.indd 58 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



Бюджетные ассигнования, лимиты бюд-

жетных обязательств и предельные объемы

финансирования текущего финансового года

прекращают свое действие 31 декабря.

До последнего рабочего дня текущего фи-

нансового года включительно орган, осущест-

вляющий кассовое обслуживание исполнения

бюджета, обязан оплатить санкционированные

к оплате в установленном порядке бюджетные

обязательства в пределах остатка средств на

едином счете бюджета.

Не использованные получателями бюджет-

ных средств остатки бюджетных средств, на-

ходящиеся не на едином счете бюджета, не

позднее двух последних рабочих дней текуще-

го финансового года подлежат перечислению

получателями бюджетных средств на единый

счет бюджета.

В результате в конце года производится

закрытие счета 030405000 списанием полу-

ченных бюджетных средств на финансовый

результат.

Типовые записи по отражению в бюджетном учете операций расчетов по платежам из бюджета

1 – оплата выполненных работ, оказанных услуг;

2 – списание полученных средств в конце года

едином счете бюджета. результат.

1 – оплата выполненных работ, оказанных услуг;

№ п/п

Содержание операцииБухгалтерская запись


1 2 3 4

1

Списаны средства в оплату заключенных учреждением договоров (контрактов) на поставку нефинансовых активов, выполненных работ, оказанных услуг, оплату расходов на безвозмездные перечисления организациям

030200830 030405000

2 Перечислены авансы 020600560 030405000

3 Перечислены денежные средства на аккредитивный счет 020106510 030405000

4Перечислены суммы налогов, сборов, взносов на социальное страхование и иных обязательных платежей в бюджет

030300830 030405000

5Сумма предоставленных из бюджета в текущем финансовом году бюджетных кредитов

020700540 030405540

6Перечислены суммы по государственным и муниципальным гарантиям, по которым возникают эквивалентные требования со стороны гаранта к должнику

020700540 030405540

7Перечислены суммы по государственным и муниципальным гарантиям, по которым не возникают эквивалентные требования со стороны гаранта к должнику

040101290 030405290

8Сумма предоставленных субсидий, субвенций и прочих текущих трансфертов

030200830;020600560

030405000

9 Сумма погашения в текущем финансовом году долговых обязательств 030101810;030101820

030405810;030405820

10Суммы бюджетных средств, направленных главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств на банковский счет распорядителя (получателя) бюджетных средств

030404000 030405000

11Поступление средств на восстановление расходов в отчетном году, в погашение дебиторской задолженности, в возмещение причиненного учреждению ущерба

030405000020600000;030300000;021003660

12Поступление в бюджет средств от размещения государственных ценных бумаг, полученных в качестве накопленного купонного дохода

030405231 040101231

13

Перечисление в бюджет средств, поступивших на лицевой счет учреждения, открытый в финансовом органе (в органе казначейства), в возмещение причиненного учреждению ущерба, дебиторской задолженности прошлых лет

021002000;030305830

030405000

14 Списание по завершении года произведенных платежей 030405000 040103000

_01_11_NEW.indd 59_01_11_NEW.indd 59 13.01.2011 12:53:2313.01.2011 12:53:23



С. А. Верещагин, эксперт по методологии бухгалтерского учета и налогообложения

ПОЧТИ ПОСТОЯННЫЕ ВРЕМЕННЫЕ ЗДАНИЯ И СООРУЖЕНИЯ

ПРЕДНАЗНАЧЕНИЕ БЛОК-МОДУЛЕЙ

После возведения забора и туалета, с кото-

рых начинается любая стройка, наступает черед

сооружения мест хранения стройматериалов,

строительства подъездных путей, производствен-

ных, бытовых и других помещений, необходимых

для производства строительно-монтажных работ

и обслуживания работников строительства.

Они возводятся на время строительства, и

после его завершения сносятся либо перево-

зятся (если это возможно) на новую стройку.

В настоящее время вместо возведения бы-

товок и бараков из некондиционного горбыля

чаще всего используют так называемые блок-

модули (модуль-контейнеры, блок-контейнеры)

отечественного либо импортного производства.

Такой блок-модуль представляет собой

сборную конструкцию на основе металличе-

ского каркаса, который может быть оборудо-

ван как жилое помещение для проживания

рабочих, контора, пост охраны и т.д.

Несколько блок-модулей (от 2 до 16) мо-

гут быть легко смонтированы в единое одно-

двухэтажное здание и использоваться как об-

щежитие или управленческое помещение.

После разборки такого временного здания

каждый из блок-модулей может быть вновь ис-

пользован самостоятельно, смонтирован в но-

вое здание (на другой площадке) или помещен

на склад до лучших времен.

АМОРТИЗАЦИЯ БЛОК-МОДУЛЕЙ

Стоимость модуля колеблется от 60 до

200 тыс. руб., срок полезного использования

по техническим документам производителей –

до 15 лет.

В соответствии с Классификацией основ-

ных средств, включаемых в амортизацион-

ные группы, утвержденной постановлением

Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, сборно-

разборные и передвижные здания относятся к

пятой амортизационной группе (со сроком по-

лезного использования свыше 7 лет до 10 лет

включительно).

УЧЕТ НЕТИТУЛЬНЫХ ВРЕМЕННЫХ СООРУЖЕНИЙ

При приобретении партии модулей орга-

низация не может окончательно и однозначно

знать, как она будет их использовать – поштуч-

но или смонтирует из них общежитие, контору

либо столовую.

Таким образом, каждый модуль оптималь-

но принимать к учету как отдельный инвентар-

ный объект (самостоятельный объект основ-

ных средств).

Пример

Допустим, приобретено 10 модулей стоимостью по

212 400 руб. каждый, в том числе НДС 32 400 руб.

Если срок полезного использования моду-

ля принят равным 10 годам, то ежемесячно, с

месяца, следующего за месяцем их принятия к

учету, в регистрах бухгалтерского учета будет

начисляться амортизация в размере 18 000 руб.

в год (1500 руб. в месяц) (п. 21 Положения по

бухгалтерскому учету «Учет основных средств»

ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина

России от 30.03.2001. № 26н).

Для целей налогообложения прибыли такая

же сумма должна начисляться с месяца, сле-

дующего за месяцем начала их эксплуатации

[п. 4 ст. 259 Налогового кодекса Российской

Федерации (НК РФ)].

Предположим, что сразу после приобретения

10 модулей были перевезены на строительную

площадку. Два были установлены по отдельности

(один под КПП на въезде на площадку, а второй

под контору для прораба), а из 8 блоков было смон-

тировано общежитие для работников.

Затраты на монтаж КПП и конторы для прораба

(без НДС составили по 3000 руб., а работы по мон-

тажу общежития – 56 000 руб.

Предполагаемый срок эксплуатации данных сбор-

ных объектов – два года (на время выполнения ра-

бот по заключенному с заказчиком договору).

Возведенные объекты можно признать

нетитульными временными сооружениями,

поскольку чаще всего затраты на их монтаж

_01_11_NEW.indd 60_01_11_NEW.indd 60 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



заказчик компенсирует за счет накладных

расходов при расчете договорной стоимости

объекта.

В соответствии с подпунктом «в» п. 50 По-

ложения по ведению бухгалтерского учета и

бухгалтерской отчетности в Российской Фе-

дерации, утвержденного приказом Минфина

России от 29.07.1998 № 34н, нетитульные вре-

мянки, затраты по возведению которых отно-

сятся на затраты строительных работ в соста-

ве накладных расходов, должны быть учтены

в составе оборотных активов независимо от

стоимости и срока полезного использования.

Однако более поздний документ того же

ведомства – ПБУ 6/01 таких исключений не

делает. Все активы производственного (управ-

ленческого) назначения со сроком полезного

использования более 12 месяцев и стоимо-

стью более 20 000 руб. должны быть приняты к

учету как основные средства.

Исходя из многочисленных разъяснений

Минфина России (см. например, письмо от

23.08.2001 № 16-00-12/15) можно сделать вы-

вод, что в случае противоречий в нормативных

документах одного уровня приоритет имеет

более поздний документ.

Следовательно, по мнению автора, ни о

какой специальной норме, регулирующий по-

рядок учета нетитульных времянок, речи идти

не может.

В рассматриваемой ситуации мы должны по-

ставить на учет три объекта основных средств –

контрольно-пропускной пункт, контору прораба и

общежитие, срок полезного использования кото-

рых должен быть равен двум годам.

Но до монтажа объектом организация приняла на

учет 10 объектов со сроком полезного использова-

ния 10 лет.

Уменьшить срок их использования, в соответствии

п. 20 ПБУ 6/01, по мнению автора, не представля-

ется возможным. Ведь срок использования можно

пересмотреть при модернизации (реконструкции)

объекта. Здесь же речь идет о монтаже на едином

фундаменте нескольких одинаковых объектов,

которые после разборки данного сооружения не

теряют своих физических свойств и могут вновь

использоваться как поодиночке, так и в сборе (в

любой другой конфигурации).

Автор предлагает воспользоваться требования-

ми п. 6 ПБУ 6/01: если несколько частей объекта

имеют разные сроки полезного использования, то

каждая такая часть должна быть принята к учету

как отдельный инвентарный объект.

Таким образом, мы будем иметь 10 объектов (мо-

дулей) со сроком полезного использования 10 лет

стоимостью 180 000 руб. за модуль и 3 площадки

(фундамента) под их установку со сроком полезно-

го использования 2 года, две из которых стоят по

3000 руб., а третья – 56 000 руб.

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 инвентарные объек-

ты стоимостью менее 20 000 руб. за единицу могут

учитываться как оборотные активы.

Следовательно, при установке КПП и прорабской

затраты на их монтаж (6000 руб.) можно списать

на расходы.

Таким образом, к учету, кроме 10 модулей со срока-

ми полезного использования 10 лет и первоначаль-

ной стоимостью по 180 000 руб. каждый, надлежит

принять еще один объект основных средств –

площадку под фундамент общежития с первона-

чальной стоимостью 56 000 руб. и сроком полезно-

го использования 2 года.

Заказчику строительства при расчете

сметной стоимости возводимого объекта не-

обходимо будет учесть в величине наклад-

ных расходов, компенсируемых подрядчику,

и затраты на монтаж (а впоследствии – и

демонтаж) времянок, собираемых из блок-

модулей.

Извлечение из письма Минфина России от 21.09.2010 № 03-02-08/51

...В соответствии с п. 1 ст. 34.2 Кодекса Минфин России дает письменные разъяснения налогоплательщикам, пла-тельщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о на-логах и сборах.Указанные письменные разъяснения Минфина России не содержат правовых норм или общих правил, конкретизи-рующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Соответствующие письма Минфина России имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федера-ции о налогах и сборах и не препятствуют налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руко-водствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России.Согласно ст. 23 Кодекса налогоплательщики несут обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах...

_01_11_NEW.indd 61_01_11_NEW.indd 61 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24


БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 1 • 201162

В соответствии со ст. 10 Федерального за-

кона от 29.11.2001 № 156-ФЗ «Об инвестицион-

ных фондах» (далее – Закон № 156-ФЗ) паевой

инвестиционный фонд – это обособленный иму-

щественный комплекс, состоящий из имуще-

ства, переданного в доверительное управление

управляющей компании учредителем (учреди-

телями) доверительного управления с условием

объединения этого имущества с имуществом

иных учредителей доверительного управления,

и из имущества, полученного в процессе тако-

го управления, доля в праве собственности на

которое удостоверяется ценной бумагой, выда-

ваемой управляющей компанией.

Пунктом 2 ст. 11 Закона № 156-ФЗ уста-

новлено, что имущество, составляющее пае-

вой инвестиционный фонд (далее – ПИФ),

является общим имуществом владельцев ин-

вестиционных паев и принадлежит им на пра-

ве общей долевой собственности. Согласно

п. 1 ст. 14 Закона № 156-ФЗ инвестиционный

пай является именной ценной бумагой, которая

удостоверяет одинаковую долю в праве общей

собственности на имущество, составляющее

ПИФ, и одинаковые права владельцев паев.

При погашении инвестиционных паев пред-

усмотрена выплата денежной компенсации,

которая осуществляется за счет денежных

средств, составляющих паевой инвестицион-

ный фонд (ст. 25 Закона № 156-ФЗ). Такая

денежная компенсация является доходом вла-

дельца инвестиционного пая, который опреде-

ляется исходя из расчетной стоимости инве-

стиционного пая. Согласно п. 2 ст. 26 Закона

№ 156-ФЗ расчетная стоимость инвестицион-

ного пая устанавливается путем деления стои-

мости чистых активов ПИФа, рассчитанной

на день не ранее дня принятия заявок, в част-

ности на погашение инвестиционных паев, на

количество инвестиционных паев, указанное в

реестре владельцев инвестиционных паев это-

го ПИФа.

На основании п. 3 ст. 214.1 НК РФ инве-

стиционные паи открытых ПИФов, управ-

ление которыми осуществляют российские

управляющие компании, относятся к ценным

бумагам, обращающимся на организованном

рынке ценных бумаг. Доходами по операциям

с ценными бумагами признаются доходы от

купли-продажи (погашения) ценных бумаг, по-

лученные в налоговом периоде [п. 7 ст. 214.1

Налогового кодекса Российской Федерации

(НК РФ)].

Согласно п. 12 ст. 214.1 НК РФ финансовый

результат по операциям с ценными бумагами

определяется как доходы от операций за выче-

том соответствующих расходов, указанных в

п. 10 ст. 214.1 НК РФ. Пунктом 10 ст. 214.1 НК

РФ определено, что расходами по операциям с

ценными бумагами признаются документально

подтвержденные и фактически осуществлен-

ные налогоплательщиком расходы, связанные

с приобретением, реализацией, хранением и

погашением ценных бумаг, в том числе:

суммы, уплачиваемые управляющей ⇒компании ПИФа в оплату размещаемых цен-

ных бумаг;

надбавка, уплачиваемая управляющей ⇒компании ПИФа при приобретении инвести-

ционного пая ПИФа, определяемая в соответ-

ствии с законодательством Российской Феде-

рации об инвестиционных фондах;

скидка, уплачиваемая управляющей ком- ⇒пании ПИФа при погашении инвестиционного

Т. Ю. Левадная, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ «ПАССИВНЫХ» ДОХОДОВ

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ, ПОЛУЧЕННЫХ ПРИ ПОГАШЕНИИ И ОБМЕНЕ ИНВЕСТИЦИОННЫХ ПАЕВ

Признаются ли объектом обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ)

доходы, полученные физическим лицом в 2010 году при погашении и обмене инве-

стиционных паев одного инвестиционного фонда на паи другого паевого инвести-

ционного фонда, находящихся в доверительном управлении одной управляющей

компании? Какой порядок определения налоговой базы по таким доходам?

_01_11_NEW.indd 62_01_11_NEW.indd 62 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



пая ПИФа, определяемая согласно законода-

тельству Российской Федерации об инвести-

ционных фондах;

расходы, возмещаемые управляющей ⇒компании, осуществляющей доверительное

управление имуществом, составляющим

ПИФ;

суммы процентов, уплаченные налого- ⇒плательщиком по кредитам и займам, полу-

ченным для совершения сделок с ценными

бумагами, в пределах сумм, рассчитанных

исходя из действующей на дату выплаты про-

центов ставки рефинансирования Банка Рос-

сии, увеличенной в 1,1 раза, – для кредитов

и займов, выраженных в рублях, и исходя из

9 % – для кредитов и займов, выраженных в

иностранной валюте;

другие расходы, непосредственно свя- ⇒занные с операциями с ценными бумагами, а

также расходы, связанные с оказанием услуг

управляющими компаниями, осуществляющи-

ми доверительное управление имуществом,

составляющим ПИФ, в рамках их профессио-

нальной деятельности.

При реализации (погашении) инвестицион-

ных паев, приобретенных налогоплательщи-

ком при внесении имущества (имущественных

прав) в состав ПИФа, расходами на приобре-

тение этих инвестиционных паев признаются

документально подтвержденные расходы на

приобретение имущества (имущественных

прав), внесенного в состав ПИФа.

Пунктом 14 ст. 214.1 НК РФ определено,

что налоговой базой по операциям с ценными

бумагами признается положительный финан-

совый результат по совокупности соответству-

ющих операций, исчисленный за налоговый

период. При этом финансовый результат уста-

навливается по окончании налогового периода

по каждой операции и по каждой совокупности

операций с ценными бумагами, обращающи-

мися на организованном рынке ценных бумаг.

Пунктом 12 ст. 214.1 НК РФ установлено,

что отрицательный финансовый результат,

полученный в налоговом периоде по отдель-

ным операциям с ценными бумагами, умень-

шает финансовый результат, полученный в

налоговом периоде по совокупности соответ-

ствующих операций. При этом по операциям

с ценными бумагами, обращающимися на ор-

ганизованном рынке ценных бумаг, сумма от-

рицательного финансового результата, умень-

шающая финансовый результат по операциям

с ценными бумагами, обращающимися на ор-

ганизованном рынке, определяется с учетом

предельной границы колебаний рыночной

цены ценных бумаг.

При операциях выдачи и погашения инве-

стиционных паев ПИФов у управляющей ком-

пании, осуществляющей доверительное управ-

ление имуществом, составляющим данный

ПИФ, рыночной ценой признается расчетная

стоимость инвестиционного пая, определяе-

мая управляющей компанией в соответствии с

законодательством Российской Федерации об

инвестиционных фондах, без учета предель-

ной границы колебаний.

Отрицательный финансовый результат по

каждой совокупности операций, признается

убытком. Учет убытков по операциям с ценны-

ми бумагами осуществляется в порядке, уста-

новленном ст. 214.1 и ст. 220.1 НК РФ. Пере-

нос налогоплательщиками НДФЛ убытков на

будущее в соответствии со ст. 214.1 и 220.1

НК РФ осуществляется в отношении убытков,

полученных начиная с налогового периода

2010 года (п. 6 ст. 13 Федерального закона от

25.11.2009 № 281-ФЗ).

Согласно п. 18 ст. 214.1 НК РФ налоговая

база по операциям с ценными бумагами опре-

деляется по окончании налогового периода.

Доверительный управляющий признается на-

логовым агентом по отношению к лицу, в инте-

ресах которого осуществляется доверительное

управление в соответствии с договором дове-

рительного управления. Налоговый агент – до-

верительный управляющий определяет нало-

говую базу налогоплательщика по всем видам

доходов от операций, осуществляемых налого-

вым агентом в пользу налогоплательщика.

Для определения налоговой базы нало-

говый агент производит расчет финансового

результата в соответствии с п. 12 ст. 214.1

НК РФ для налогоплательщика, которому вы-

плачиваются денежные средства или доход в

натуральной форме, на дату выплаты дохода.

При этом если сумма выплачиваемых налого-

плательщику денежных средств не превышает

рассчитанную для него сумму в размере фи-

нансового результата по операциям, по кото-

рым доверительный управляющий выступает

налоговым агентом, налог уплачивается с сум-

мы выплаты.

Под выплатой денежных средств понима-

ются выплата налоговым агентом наличных

денежных средств налогоплательщику или

третьему лицу по требованию налогоплатель-

щика, а также перечисление денежных средств

на банковский счет налогоплательщика или на

счет третьего лица по требованию налогопла-

тельщика.

Выплатой дохода в натуральной форме при-

знается передача налоговым агентом налогопла-

тельщику ценных бумаг со счета депо (лицевого

_01_11_NEW.indd 63_01_11_NEW.indd 63 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



счета) налогового агента или счета депо (лице-

вого счета) налогоплательщика, по которым на-

логовый агент наделен правом распоряжения.

При выплате дохода в натуральной форме сум-

ма выплаты определяется в сумме фактически

произведенных и документально подтвержден-

ных расходов на приобретение передаваемых

налогоплательщику ценных бумаг.

Вычет в размере фактически произведен-

ных и документально подтвержденных расхо-

дов предоставляется налогоплательщику при

исчислении и уплате налога у налогового аген-

та (доверительного управляющего, управляю-

щей компании, осуществляющей доверитель-

ное управление имуществом, составляющим

ПИФ) либо по окончании налогового периода

при представлении налоговой декларации

3-НДФЛ в налоговый орган по месту житель-

ства налогоплательщика.

Суммы, уплаченные по договору довери-

тельного управления доверительному управля-

ющему в виде вознаграждения и компенсации

произведенных им расходов по осуществлен-

ным операциям с ценными бумагами, учиты-

ваются как расходы, уменьшающие доходы от

соответствующих операций.

Исчисление, удержание и уплата суммы

НДФЛ осуществляются налоговым агентом

по окончании налогового периода, а также до

истечения налогового периода или до истече-

ния срока действия договора доверительного

управления. При выплате налогоплательщику

налоговым агентом денежных средств (дохода

в натуральной форме) более одного раза в те-

чение налогового периода исчисление суммы

налога производится нарастающим итогом с

зачетом ранее уплаченных сумм налога.

Если сумма выплачиваемых налогопла-

тельщику денежных средств превышает

рассчитанную для него сумму финансового

результата по операциям, по которым довери-

тельный управляющий выступает налоговым

агентом, налог уплачивается со всей суммы,

соответствующей рассчитанной для данного

налогоплательщика сумме финансового ре-

зультата по операциям, по которым довери-

тельный управляющий выступает налоговым

агентом.

Налоговые агенты исчисляют, удерживают

и перечисляют удержанный у налогоплатель-

щика налог не позднее одного месяца с даты

окончания налогового периода или с даты вы-

платы денежных средств (передачи ценных

бумаг).

При невозможности удержать у налогопла-

тельщика исчисленную сумму НДФЛ (полно-

стью или частично) налоговый агент – дове-

рительный управляющий в течение одного

месяца с момента возникновения этого об-

стоятельства в письменной форме уведомля-

ет налоговый орган по месту своего учета о

невозможности вышеуказанного удержания

и сумме задолженности налогоплательщика.

Уплата НДФЛ производится в этом случае в

соответствии со ст. 228 НК РФ (п. 18 ст. 214.1

НК РФ).

Обмен инвестиционных паев осуществля-

ется путем конвертации инвестиционных паев

одного ПИФа (конвертируемые инвестицион-

ные паи) в инвестиционные паи другого ПИФа

(инвестиционные паи, в которые осуществля-

ется конвертация) без выплаты денежной ком-

пенсации их владельцам. При этом имущество,

стоимость которого соответствует расчетной

стоимости конвертируемых инвестиционных

паев, передается из ПИФа, инвестиционные

паи которого конвертируются, в состав ПИФа,

в инвестиционные паи которого осуществляет-

ся конвертация. Статьей 22 Закона № 156-ФЗ

установлено, что из ПИФа, заявка на обмен

инвестиционных паев которого подана, в ПИФ,

на инвестиционные паи которого осуществля-

ется обмен, передаются денежные средства

или иное имущество, стоимость которого со-

ответствует расчетной стоимости инвестици-

онных паев фонда, заявка на обмен которых

подана.

При обмене (конвертации) инвестиционно-

го пая обмениваемый (конвертируемый) инве-

стиционный пай погашается, однако выплата

денежных средств непосредственно владель-

цам паев при обмене инвестиционного пая не

производится.

В случае обмена (конвертации) инвестици-

онных паев одного ПИФа на инвестиционные

паи другого ПИФа, осуществленного нало-

гоплательщиком с российской управляющей

компанией, осуществляющей на момент об-

мена (конвертации) управление указанными

фондами, финансовый результат по такой

операции не определяется до момента реали-

зации (погашения) инвестиционных паев, по-

лученных в результате обмена (конвертации).

Поэтому обмен инвестиционных паев одного

ПИФа на паи другого ПИФа производится без

удержания налога.

При реализации (погашении) инвестицион-

ных паев, полученных налогоплательщиком в

результате такого обмена (конвертации), в ка-

честве документально подтвержденных расхо-

дов налогоплательщика признаются расходы

по приобретению инвестиционных паев, кото-

рыми владел налогоплательщик до их обмена

(конвертации).

_01_11_NEW.indd 64_01_11_NEW.indd 64 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



Доходы, получаемые налогоплательщиком

при обмене (конвертации) инвестиционных

паев одного ПИФа на инвестиционные паи дру-

гого ПИФа, относятся к доходам в натуральной

форме. В случае если инвестиционные паи,

полученные в обмен, в течение налогового пе-

риода не погашались, управляющая компания

по окончании налогового периода должна про-

извести расчет налоговой базы и представить

в налоговый орган по месту учета сведения о

доходах, полученных налогоплательщиком в

натуральной форме при обмене паев.

При последующей реализации (погаше-

нии) инвестиционных паев, полученных при

обмене, налоговой базой по НДФЛ согласно

п. 14 ст. 214.1 НК РФ признается положитель-

ный финансовый результат по совокупности

таких операций, исчисленный за налоговый

период.

Таким образом, при определении налого-

вой базы по НДФЛ в отношении доходов, по-

лученных налогоплательщиком от операций

с инвестиционными паями ПИФов, учитыва-

ются положительные финансовые результаты

от операций погашения, реализации и обмена

инвестиционных паев, находящихся в довери-

тельном управлении одной управляющей рос-

сийской компании, исчисленные налоговым

агентом по каждой совокупности таких опера-

ций за налоговый период.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ, ПОЛУЧЕННЫХ В ВИДЕ ВОЗВРАТА ЭМИТЕНТОМ ЧАСТИ НОМИНАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ ОБЛИГАЦИЙ ДО МОМЕНТА ПОЛНОГО ПОГАШЕНИЯ ОБЛИГАЦИЙ

Российский коммерческий банк в рамках договоров на брокерское обслужи-

вание осуществляет на рынке ценных бумаг за вознаграждение от имени и

за счет физических лиц – клиентов банка операции с принадлежащими им

ценными бумагами, в том числе облигациями. При этом банк является номи-

нальным держателем вышеуказанных ценных бумаг. По условиям выпуска

облигаций предусмотрена выплата физическим лицам – владельцам обли-

гаций купонного дохода, а также полное или частичное погашение их номи-

нальной стоимости.

В каком порядке осуществляется налогоо-

бложение доходов, полученных в 2010 году фи-

зическими лицами – владельцами облигаций в

виде возврата эмитентом части номинальной

стоимости облигаций до момента полного по-

гашения облигаций, а также в виде процентно-

го (купонного) дохода по облигациям?

На основании ст. 2 Федерального закона от

22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»

облигацией признается эмиссионная ценная

бумага, закрепляющая право ее владельца на

получение от эмитента облигации в предусмо-

тренный в ней срок ее номинальной стоимости

или иного имущественного эквивалента. Об-

лигация может также предусматривать право

ее владельца на получение фиксированного в

ней процента от номинальной стоимости об-

лигации либо иные имущественные права. До-

ходом по облигации являются процент и (или)

дисконт.

В соответствии со ст. 816 Гражданско-

го кодекса Российской Федерации (ГК РФ) в

установленных случаях договор займа может

быть заключен путем выпуска и продажи об-

лигаций. В этой связи выплачиваемая эмитен-

том владельцу при погашении (частичном по-

гашении) облигации сумма денежных средств,

эквивалентная номинальной стоимости об-

лигации, не признается доходом физического

лица, подлежащим налогообложению НДФЛ

у источника выплаты, поскольку является, по

существу, возвратом суммы полученного эми-

тентом займа. Таким образом, в результате

погашения облигации осуществляется только

возврат ее номинальной стоимости, эквива-

лентной сумме денежных средств, уплаченной

ранее владельцем облигации эмитенту. Иначе

обстоит дело при получении физическими ли-

цами – владельцами облигаций процентного

(купонного) дохода по этим облигациям.

С 1 января 2010 года с учетом положений

п. 7 ст. 214.1 НК РФ доходами по операциям

с ценными бумагами признаются доходы от

купли-продажи (погашения) ценных бумаг,

полученные в налоговом периоде. При этом

доходы в виде процента (купона, дисконта),

полученные в налоговом периоде по ценным

бумагам, включаются в доходы по операциям

с ценными бумагами. Согласно п. 12 ст. 214.1

НК РФ финансовый результат по операциям с

ценными бумагами определяется как доходы

от операций за вычетом соответствующих рас-

ходов, указанных в п. 10 ст. 214.1 настоящего

Кодекса.

_01_11_NEW.indd 65_01_11_NEW.indd 65 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



Пунктом 10 ст. 214.1 НК РФ определено, что

расходами по операциям с ценными бумагами

признаются документально подтвержденные и

фактически осуществленные налогоплатель-

щиком расходы, связанные с приобретением,

реализацией, хранением и погашением цен-

ных бумаг, в том числе суммы, уплачиваемые

эмитенту ценных бумаг в оплату выдаваемых

ценных бумаг.

Особенности определения доходов и расхо-

дов для определения финансового результата

по операциям с ценными бумагами установле-

ны п. 13 ст. 214.1 НК РФ. В частности, суммы,

уплаченные налогоплательщиком за приоб-

ретение ценных бумаг, в отношении которых

предусмотрено частичное погашение номи-

нальной стоимости ценной бумаги в период ее

обращения, признаются расходами при таком

частичном погашении пропорционально доле

доходов, полученных от частичного погаше-

ния, в общей сумме, подлежащей погашению.

Организацией, выплачивающей владельцу

облигации доход в виде купона (дисконта, про-

цента), является эмитент облигаций, который

признается налоговым агентом, и в соответ-

ствии с положениями ст. 226 НК РФ обязан ис-

числить сумму налога, удержать ее из дохода

налогоплательщика и перечислить в бюджет

исчисленную сумму налога на доходы физи-

ческих лиц. Исключение составляют доходы,

в отношении которых исчисление и уплата

налога осуществляются в соответствии со

ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ.

Поэтому если владельцы облигаций упол-

номочивают номинального держателя обли-

гаций на получение дохода от эмитента, то

номинальный держатель обязан сообщить

персональные сведения о владельцах облига-

ций эмитенту (реестродержателю) этих ценных

бумаг. В этом случае организация – эмитент

ценных бумаг, выплачивающая купонный до-

ход, является налоговым агентом. Если же но-

минальный держатель ценных бумаг не имеет

установленной законом или договором обязан-

ности сообщать эмитенту (реестродержателю)

персональные сведения о владельцах ценных

бумаг, то организация-эмитент, не имеющая

возможности идентифицировать налогопла-

тельщика, не признается налоговым агентом.

В таких случаях физические лица – вла-

дельцы облигаций при получении через но-

минального держателя облигаций купонного

дохода (дисконта, процента) обязаны в соот-

ветствии с положениями ст. 228 НК РФ само-

стоятельно исчислить и уплатить в бюджет не

позднее 15 июля года, следующего за истек-

шим налоговым периодом, суммы налога, а

также представить в налоговый орган по месту

жительства налоговую декларацию 3-НДФЛ

не позднее 30 апреля года, следующего за ис-

текшим налоговым периодом.

При этом коммерческий банк, осуществля-

ющий по поручению организации – эмитента

облигаций операции по выплате купонного

дохода (дисконта, процента) и погашению но-

минальной стоимости облигаций путем пере-

числения денежных средств на счета своих

клиентов – владельцев облигаций, налоговым

агентом в отношении вышеуказанных доходов

не является.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА В СЛУЧАЕ ДОСРОЧНОГО ВЫКУПА БАНКОМ СОБСТВЕННЫХ БАНКОВСКИХ ВЕКСЕЛЕЙ

Физическое лицо является владельцем собственных процентных векселей

российского коммерческого банка, которые получены им по индоссаменту.

Банком принято решение о досрочном выкупе собственных векселей. Каков

порядок налогообложения доходов, выплачиваемых банком этому физиче-

скому лицу, не являющемуся первым векселедержателем, в случае досроч-

ного выкупа банком собственных банковских векселей?

Статьей 815 Гражданского кодекса Россий-

ской Федерации (ГК РФ) установлено, что заем-

щиком по соглашению сторон может быть выдан

простой вексель, удостоверяющий ничем не обу-

словленное обязательство векселедателя выпла-

тить по наступлении предусмотренного векселем

срока полученные взаймы денежные суммы.

При оплате банком собственного векселя,

предусматривающего начисление процентов

на вексельную сумму, в основании выдачи ко-

торого лежат отношения займа, физическому

лицу – первому векселедержателю выплачи-

вается доход в размере вексельного процента.

Выплачиваемая векселедержателю вексель-

ная сумма в этом случае не признается дохо-

дом физического лица, поскольку, совершая

платеж по векселю, банк осуществляет воз-

врат суммы займа.

В случае оплаты банком собственного век-

селя физическому лицу, не являющемуся пер-

_01_11_NEW.indd 66_01_11_NEW.indd 66 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



вым векселедержателем, отношения займа

между банком и физическим лицом отсутству-

ют. Однако, учитывая, что вексельное обяза-

тельство является абстрактным, индоссамен-

ты, совершенные по векселю, не изменяют

содержания первоначального обязательства

самого банка – векселедателя перед векселе-

держателями.

При оплате банком предъявленного к пла-

тежу собственного векселя выплаченная век-

сельная сумма не признается доходом физи-

ческого лица – векселедержателя, поскольку,

совершая платеж по векселю, банк, по суще-

ству, осуществляет возврат суммы займа. Из

этого следует, что произведенная банком в

любой форме оплата собственных векселей,

в том числе путем их досрочного выкупа, не

признается операцией купли-продажи ценных

бумаг. При этом доходы, получаемые от банка

физическим лицом – векселедержателем при

предъявлении векселей к оплате, не подпада-

ют под действие ст. 214.1 НК РФ и подлежат

налогообложению у источника выплаты, кото-

рым в данном случае является банк – вексе-

ледатель.

При оплате банком собственного процент-

ного векселя доходом, подлежащим обложе-

нию налогом на доходы физических лиц, яв-

ляется выплачиваемый банком физическому

лицу – векселедержателю вексельный про-

цент. Если же вексель является беспроцент-

ным, то дохода у физического лица – вексе-

ледержателя не возникает. Соответственно

не возникает ни объекта налогообложения,

ни обязанностей налогового агента у банка,

оплачивающего предъявленный к платежу

собственный вексель.

Согласно ст. 226 НК РФ российские органи-

зации, от которых или в результате отношений

с которыми налогоплательщик получил доходы,

за исключением доходов, в отношении которых

исчисление и уплата налога осуществляются в

соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ, обя-

заны исчислить, удержать непосредственно из

доходов налогоплательщика и уплатить в бюд-

жет исчисленные суммы НДФЛ. Исчисление

суммы налога производится без учета доходов,

полученных налогоплательщиком от других на-

логовых агентов, и удержанных другими нало-

говыми агентами сумм налога.

Таким образом, в случае досрочного вы-

купа банком собственных банковских вексе-

лей облагаемым НДФЛ доходом физического

лица – векселедержателя признаются только

выплаченные ему банком суммы вексельного

процента, которые облагаются по ставке 13 %.

При этом согласно п. 2 ст. 230 НК РФ банк обя-

зан представить в налоговый орган по месту

своего учета сведения о выплаченных в нало-

говом периоде доходах физическим лицам –

векселедержателям и суммах начисленных

и удержанных налогов ежегодно не позднее

1 апреля года, следующего за истекшим нало-

говым периодом, по установленной форме.

ОБЯЗАННОСТЬ ПО ДЕКЛАРИРОВАНИЮ ДОХОДОВ, ВЫПЛАЧИВАЕМЫХ БАНКОМ СВОИМ АКЦИОНЕРАМ – ФИЗИЧЕСКИМ ЛИЦАМ

Физическое лицо является владельцем простых именных акций российского

коммерческого банка. Возникает ли у такого лица обязанность по деклари-

рованию доходов, выплачиваемых банком своим акционерам – физическим

лицам?

В соответствии с Федеральным законом от

22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»

акцией признается эмиссионная ценная бумага,

закрепляющая права ее владельца (акционера)

на получение части прибыли акционерного об-

щества в виде дивидендов, на участие в управ-

лении акционерным обществом и на часть иму-

щества, остающегося после его ликвидации.

Акция является именной ценной бумагой.

Особенности уплаты налога на доходы

физических лиц в отношении доходов, полу-

чаемых налогоплательщиками от долевого

участия в коммерческой организации, опреде-

лены ст. 214 НК РФ.

На основании п. 2 ст. 214 НК РФ налого-

вая база по НДФЛ и сумма налога с доходов,

полученных физическими лицами – владель-

цами акций в виде дивидендов, если источни-

ком таких доходов является российская орга-

низация, определяются отдельно по каждому

налогоплательщику применительно к каждой

выплате выщеуказанных доходов, в порядке,

предусмотренном ст. 275 НК РФ. При этом не-

обходимо учитывать, что в соответствии с п. 1

ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой

доход, полученный акционером (участником)

от организации при распределении прибыли,

остающейся после налогообложения (в том

_01_11_NEW.indd 67_01_11_NEW.indd 67 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



числе в виде процентов по привилегирован-

ным акциям), по принадлежащим акционеру

(участнику) акциям (долям) пропорционально

долям акционеров (участников) в уставном

(складочном) капитале этой организации.

В соответствии со ст. 224 НК РФ в отноше-

нии доходов от долевого участия в деятель-

ности организаций, полученных в виде диви-

дендов, физическими лицами, являющимися

налоговыми резидентами Российской Феде-

рации, налоговая ставка установлена в раз-

мере 9 %, а в отношении доходов, полученных

в виде дивидендов, физическими лицами, не

являющимися налоговыми резидентами Рос-

сийской Федерации, налоговая ставка уста-

новлена в размере 15 %.

Российская организация, являющаяся ис-

точником выплаты дивидендов, признается

налоговым агентом, на которого ст. 226 НК РФ

возложена обязанность по исчислению, удер-

жанию и уплате в бюджет удержанных непо-

средственно из доходов налогоплательщика

при их фактической выплате сумм НДФЛ. Ис-

числение сумм налога производится без учета

доходов, полученных налогоплательщиком от

других налоговых агентов, и удержанных дру-

гими налоговыми агентами сумм налога.

С учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ нало-

говая база определяется в виде разницы между

суммой дивидендов, подлежащих распределе-

нию между акционерами (участниками) в теку-

щем налоговом периоде, и суммой дивидендов,

полученных самим налоговым агентом в теку-

щем отчетном (налоговом) периоде и предыду-

щем отчетном (налоговом) периоде, если дан-

ные суммы дивидендов ранее не участвовали в

расчете при определении облагаемого налогом

дохода в виде дивидендов.

В то же время, если на конец налогового

периода по данным бухгалтерской отчетности

у российской организации – налогоплатель-

щика образовался убыток, то есть отсутствует

прибыль, остающаяся после обложения нало-

гом на прибыль, дивиденды, выплаченные за

счет промежуточной чистой прибыли в I квар-

тале, полугодии или девяти месяцев, то есть

до окончания налогового периода, не могут

рассматриваться для целей налогообложения

прибыли как дивиденды по результатам этого

налогового периода. В этом случае доходы,

полученные акционерами – физическими ли-

цами в виде промежуточных выплат, призна-

ются доходом, облагаемым налогом по ставке

13 %.

Если налоговая база, определяемая в по-

рядке, установленном п. 2 ст. 275 НК РФ, рав-

на нулю, обязанность по удержанию налога у

российской организации – налогового агента

не возникает. При этом отсутствие обязанно-

сти отражать суммы дивидендов, выплачивае-

мых физическим лицам, в налоговой деклара-

ции по налогу на прибыль организации, никак

не влияет на установленный ст. 214 НК РФ по-

рядок обложения НДФЛ сумм выплачиваемых

физическим лицам дивидендов.

Кроме того, согласно п. 2 ст. 230 НК РФ

российская организация, признаваемая нало-

говым агентом, обязана представлять в нало-

говый орган по месту своего учета сведения о

доходах физических лиц этого налогового пе-

риода и суммах начисленных и удержанных в

этом налоговом периоде налогов ежегодно не

позднее 1 апреля года, следующего за истек-

шим налоговым периодом, по установленной

форме.

Таким образом, если российским коммер-

ческим банком как налоговым агентом ис-

полнены установленные НК РФ обязанности,

у акционера – физического лица не возникает

обязанности по декларированию доходов, вы-

плачиваемых ему этим банком в виде диви-

дендов.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ, ПОЛУЧЕННЫХ В ВИДЕ ПРОЦЕНТОВ ПО ВКЛАДАМ В КРЕДИТНОМ УЧРЕЖДЕНИИ, НАХОДЯЩЕМСЯ ЗА РУБЕЖОМ

Физическим лицом, являющимся налоговым резидентом Российской Феде-

рации, в налоговом периоде получены доходы в виде процентов по вкладам в

кредитном учреждении, находящемся за пределами Российской Федерации.

В каком порядке следует производить налогообложение полученных налого-

плательщиком доходов?

В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ объ-

ектом обложения НДФЛ в отношении физи-

ческих лиц, являющихся налоговыми рези-

дентами Российской Федерации, признаются

доходы, полученные налогоплательщиками от

источников в Российской Федерации и (или) от

источников за пределами Российской Феде-

рации. Согласно подпункту 1 п. 3 ст. 208 НК

_01_11_NEW.indd 68_01_11_NEW.indd 68 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



РФ к доходам, полученным от источников за

пределами Российской Федерации, относятся

проценты, полученные от иностранной органи-

зации.

Особенности налогообложения доходов,

полученных физическими лицами в виде про-

центов по вкладам в банках, определены по-

ложениями ст. 214.2 НК РФ. При этом согласно

ст. 11 НК РФ под банками понимаются кредит-

ные организации, имеющие лицензию Бан-

ка России. В этой связи действие положений

ст. 214.2 НК РФ не распространяется на дохо-

ды, полученные физическими лицами в виде

процентов от организаций, находящихся за

пределами Российской Федерации.

На основании подпункта 3 п. 1 ст. 228 и

ст. 229 НК РФ физические лица – налоговые

резиденты Российской Федерации, получаю-

щие доходы из источников, находящихся за

пределами Российской Федерации, обязаны

самостоятельно исчислить и уплатить в бюд-

жет не позднее 15 июля года, следующего за

истекшим налоговым периодом, исчисленные

суммы налога, а также представить в налого-

вый орган по месту жительства налоговую де-

кларацию 3-НДФЛ не позднее 30 апреля года,

следующего за истекшим налоговым перио-

дом. При этом с учетом положений п. 1 ст. 224

НК РФ вышеуказанные доходы облагаются на-

логом по ставке 13 %.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИ ПРОДАЖЕ ДОЛЕЙ В УСТАВНОМ КАПИТАЛЕ ОРГАНИЗАЦИИ

Физическим лицом, являвшимся одним из учредителей ООО, по договору,

заключенному с консалтинговой компанией, была продана в 2009 году доля в

уставном капитале ООО, внесенная им согласно положениям устава органи-

зации в 2005 году. В представленной налогоплательщиком в налоговый орган

по месту жительства налоговой декларации 3-НДФЛ за 2009 год заявлен иму-

щественный налоговый вычет в сумме полученных доходов.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации

налоговым органом установлено, что налогоплательщик неправомерно

воспользовался имущественным налоговым вычетом при определении на-

логовой базы по НДФЛ по доходам от продажи доли в уставном капитале. На-

логовой инспекцией произведено доначисление подлежащей уплате в бюд-

жет суммы НДФЛ и принято решение о привлечении налогоплательщика к

налоговой ответственности. Налогоплательщик считает действия налогового

органа неправомерными, а принятое налоговой инспекцией решение подле-

жащим отмене. Прав ли в данном случае налогоплательщик?

В рассматриваемой ситуации допустимо

предполагать, что налогоплательщик руковод-

ствовался тем, что согласно ст. 90 ГК РФ устав-

ный капитал ООО составляется из стоимости

вкладов его участников, а в соответствии со

ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998

№ 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной от-

ветственностью» (далее – Закон № 14-ФЗ) –

из долей участников. В уставный капитал об-

щества входят деньги, ценные бумаги, другие

вещи или имущественные права либо иные

права, имеющие денежную оценку. При этом

налогоплательщик отнес долю в уставном ка-

питале общества как объекта гражданского

права к имуществу, применив при этом поло-

жения подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, соглас-

но которым налогоплательщик имеет право на

получение имущественного налогового вычета

при продаже принадлежащего ему имущества,

в данном случае в виде доли в уставном капи-

тале общества. Учитывая, что проданная доля

была внесена в уставный капитал организации

более 3 лет назад, налогоплательщик заявил в

налоговой декларации имущественный нало-

говый вычет в полной сумме, полученной при

продаже указанной доли.

В то же время налогоплательщик не учел

следующие обстоятельства.

Пунктом 2 ст. 38 НК РФ определено, что

под имуществом в НК РФ понимаются виды

объектов гражданских прав (за исключением

имущественных прав), относящихся к имуще-

ству в соответствии с ГК РФ. При этом в со-

ответствии с положениями ГК РФ и Закона

№ 14-ФЗ доля в уставном капитале общества

с ограниченной ответственностью является

имущественным правом.

Поскольку имущественные права в соот-

ветствии с НК РФ не входят в понятие иму-

щества, следовательно, при определении

налоговой базы по НДФЛ в части доходов,

полученных от реализации доли в уставном

_01_11_NEW.indd 69_01_11_NEW.indd 69 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



капитале ООО, налогоплательщик не вправе

воспользоваться имущественным налоговым

вычетом, предусмотренным подпунктом 1 п. 1

ст. 220 НК РФ.

Согласно положениям подпункта 1 п. 1

ст. 220 НК РФ при продаже доли (ее части) в

уставном капитале организации, независимо

от срока владения, налогоплательщик вправе

уменьшить сумму полученных от реализации

доли доходов на сумму фактически произве-

денных им и документально подтвержденных

расходов, связанных с приобретением этой

доли.

С учетом положений п. 1 ст. 40 НК РФ размер

дохода определяется исходя из цены сделки, за-

ключенной сторонами договора купли-продажи.

В качестве расходов, уменьшающих налоговую

базу, в данном случае выступает сумма, вне-

сенная налогоплательщиком-учредителем в

денежной или натуральной форме в уставный

капитал общества при его создании.

В то же время в рассматриваемом случае

налогоплательщиком были приложены к нало-

говой декларации 3-НДФЛ копии документов,

свидетельствующих о дополнительных рас-

ходах учредителя, связанных с поиском потен-

циального покупателя на принадлежащую ему

долю в уставном капитале ООО. В частности,

налогоплательщиком был предварительно

заключен договор комиссии с финансовым

центром, в соответствии с которым этот центр

обязался организовать комплекс мер, направ-

ленных на поиск потенциального покупателя

доли в уставном капитале ООО. Выполнение

и оплата работ в рамках вышеуказанного до-

говора подтверждалась отчетом финансового

центра о выполненной работе, актом о произ-

веденных расчетах и соответствующим пла-

тежным поручением.

Принимая во внимание вышеуказанные

обстоятельства, сопутствующие совершению

сделки по продаже доли в уставном капита-

ле ООО, принадлежавшей учредителю, на-

логоплательщик вправе уменьшить сумму

полученного им в 2009 году от продажи доли

в уставном капитале ООО дохода на сумму

фактически произведенных им по договору ко-

миссии и документально подтвержденных рас-

ходов, связанных с получением этого дохода.

Таким образом, действия налогового орга-

на в данном случае следует признать право-

мерными.

Извлечение из письма Минфина России от 28.10.2010 № 03-04-06/6-256

…В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса доходом налогоплательщика, полученным в виде ма-териальной выгоды, признается материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредит-ными) средствами, полученными от организаций, за исключением, в частности, материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными банками, находящимися на территории Российской Федерации, в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них.Освобождение от налогообложения материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными сред-ствами, предоставленными иными организациями в целях рефинансирования (перекредитования) займов (креди-тов), полученных на новое строительство либо приобретение на недвижимого имущества на территории Российской Федерации, Кодексом не предусмотрено, и доходы в виде указанной материальной выгоды подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке…

Извлечение из письма Минфина Россииот 24.09.2010 № 03-02-08/54

…Со 2 сентября 2010 года статья 52 Налогового кодекса Российской Федерации действует в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ.Пунктом 4 указанной статьи установлено, что налоговое уведомление может быть передано физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку, направлено по почте заказным письмом или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. В случае направления налогового уведом-ления по почте заказным письмом налоговое уведомление считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.Таким образом, в соответствии со статьей 52 Налогового кодекса Российской Федерации (в действующей редакции) налоговый орган не обязан предварительно до направления налогового уведомления заказным письмом пытаться вручить налоговое уведомление налогоплательщику лично под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем)…

_01_11_NEW.indd 70_01_11_NEW.indd 70 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



ЧТО ТАКОЕ ВОЕННЫЕ СБОРЫ?

Основу правового регулирования призыва

граждан на военные сборы составляет Феде-

ральный закон от 28.03.1998 № 53-ФЗ «О воин-

ской обязанности и военной службе» (далее –

Закон № 53-ФЗ). В частности, п.1 ст.1 Закона

№ 53-ФЗ включает в содержание понятия «во-

инская обязанность» в том числе призыв на

военные сборы и прохождение военных сбо-

ров в период пребывания в запасе.

Призыв граждан, пребывающих в запасе,

на военные сборы производится в целях их

подготовки к военной службе (ст. 54 Закона

№ 53-ФЗ). Положение о порядке проведения во-

енных сборов, утвержденное постановлением

Правительства РФ от 29.05.2006 № 333 (далее –

Положение о военных сборах) конкретизиру-

ет положения Закона № 53-ФЗ, понимая под

военными сборами комплекс мероприятий по

подготовке граждан к военной службе, про-

водимых в Вооруженных силах Российской

Федерации, других войсках, воинских форми-

рованиях и органах. При этом военные сборы

принято подразделять:

на учебные сборы (учебные сборы при- ⇒писного состава и учебные сборы по под-

готовке граждан по военно-учетным спе-

циальностям, а также учебные сборы по

обслуживанию материальных средств непри-

косновенного запаса);

на проверочные сборы (сборы по про- ⇒верке боевой и мобилизационной готовности

воинских частей и военных комиссариатов)

(подпункт 1.1 п. 1 ст. 54 Закона № 53-ФЗ, п. 4

Положения о военных сборах).

Вышеприведенные нормативные правовые

акты устанавливают также порядок определе-

ния начала и окончания военных сборов, поря-

док призыва граждан на военные сборы, по-

рядок организации их проведения, порядок и

размеры материального обеспечения граждан,

проходящих военные сборы, права, обязанно-

сти и ответственность граждан и должностных

лиц организаций, связанные с проведением

сборов, и т.д.

Обратите внимание!Статья 5 Закона № 53-ФЗ приводит до-

полнительный перечень государствен-

ных обязанностей, которые близки по

своему содержанию к военным сборам по

оформлению в кадровом учете и предо-

ставлению гарантий и компенсаций, но

представляющих собой самостоятельные

основания освобождения от работы (то

есть не являющихся военными сборами).

Речь в данном случае идет о привлече-

нии граждан к реализации мероприятий

по обеспечению исполнения воинской

обязанности или поступления на военную

службу по контракту.

ПРИЗЫВ РАБОТНИКА ОРГАНИЗАЦИИ НА ВОЕННЫЕ СБОРЫМ. А. Козлов, начальник юридического отдела ЗАО «Связьстройдеталь»

В процессе реализации трудовых правоотношений в организации возможны ситуации, при которых работодатель обязан освободить своего сотрудника от работы с сохранением за ним места работы (должности). Речь идет о случаях привлечения работника к исполнению им так называемых государственных или общественных обязанностей. При этом обязательным условием освобождения работника от работы является то, что такие случаи должны быть предусмо-трены Трудовым кодексом Российской Федерации (ТК РФ), иными федеральными законами. Кроме того, вышеупомянутые обязанности должны исполняться работником в рабочее время, как принято говорить «с отрывом от производ-ства» (ст. 170 ТК РФ, например в качестве присяжного заседателя и т.д.).Таким частным случаем является призыв работника организации на воен-ные сборы в порядке, установленном Федеральным законом от 28.03.1998 № 53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе» (далее – Закон № 53-ФЗ).

!

_01_11_NEW.indd 71_01_11_NEW.indd 71 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



К таким мероприятиям относятся:

– мероприятия по медицинскому освиде-

тельствованию и медицинскому осмотру при

постановке на воинский учет, призыве или

поступлении на военную службу по контрак-

ту, поступлении в военные образовательные

учреждения профессионального образова-

ния, призыве на военные сборы, медицин-

скому переосвидетельствованию граждан,

ранее признанных ограниченно годными к

военной службе по состоянию здоровья;

– организация работы аппарата усиления

военных комиссариатов (п. 11 ст. 8 Феде-

рального закона от 26.02.1997 № 31-ФЗ

«О мобилизационной подготовке и мобилиза-

ции в Российской Федерации» понимает под

аппаратом усиления военных комиссариатов

граждан, участвующих на договорной основе

в работе по обеспечению оповещения, при-

зыва и отправки мобилизационных ресурсов

в Вооруженные силы Российской Федера-

ции, другие войска, воинские формирования,

органы и специальные формирования);

– иные мероприятия, связанные с призывом

или поступлением на военную службу по

контракту и призывом на военные сборы.

ПОРЯДОК ПРИЗЫВА НА ВОЕННЫЕ СБОРЫ

Проведение военных сборов в Вооруженных

силах Российской Федерации в соответствии с

п. 2 приказа министра обороны Российской

Федерации от 17.05.2007 № 185 «О мерах по

выполнению в Вооруженных силах Российской

Федерации постановления Правительства Рос-

сийской Федерации от 29 мая 2006 г. № 333»

(далее – Приказ № 185) организуется на осно-

вании указа Президента Российской Федера-

ции о призыве граждан на военные сборы в со-

ответствии с планом их проведения1. Порядок

планирования проведения военных сборов уре-

гулирован вышеупомянутым Приказом № 185.

Призыв граждан на военные сборы осу-

ществляется военными комиссариатами. При

этом в рамках упомянутой задачи на них воз-

лагаются следующие функции:

1) отбор граждан для призыва на учебные

сборы во взаимодействии с комплектуемыми

воинскими частями. В период отбора гражда-

не вызываются по повестке в военные комис-

сариаты для уточнения данных воинского уче-

та и медицинского освидетельствования;

2) организация медицинского освидетель-

ствования граждан, призываемых на учебные

сборы. Сразу отметим, что прохождение ме-

дицинского освидетельствования для реше-

ния вопроса о призыве на военные сборы,

вызов военным комиссариатом для решения

вопросов, связанных с призывом на военные

сборы и прохождением военных сборов отно-

сится к мероприятиям, связанным с обеспече-

нием исполнения гражданами воинской обя-

занности (ст. 5 Закона № 53-ФЗ). При этом

участие в таких мероприятиях оформляется и

компенсируется работнику организации в том

же порядке, что и при прохождении им воен-

ных сборов;

3) оповещение и призыв граждан на во-

енные сборы. Согласно п. 12 Положения о во-

енных сборах решение о призыве гражданина

на военные сборы оформляется приказом во-

енного комиссара. В этом случае гражданин,

отобранный для прохождения учебных сборов,

должен быть заблаговременно оповещен путем

вручения ему повестки по форме, приведенной

в приложении 1 к Положению о военных сборах

не позднее чем за 10 дней до их начала;

4) организация перевозки граждан, при-

званных на военные сборы, от военного ко-

миссариата (пункта сбора) до места проведе-

ния военных сборов и обратно;

5) компенсация расходов организаций и

граждан, связанных с проведением военных

сборов (п. 8 Положения о военных сборах)2.

Обратите внимание!Пунктом 2 ст. 54 Закона № 53-ФЗ установле-

но, что продолжительность военных сборов,

место и время их проведения определяются

Минобороны России, другими федеральны-

ми органами исполнительной власти, в кото-

рых федеральным законом предусмотрена

военная служба.

Продолжительность военных сборов не мо-

жет превышать 2 месяца3, а общая продол-

жительность военных сборов, к которым

привлекается гражданин за время пребыва-

ния в запасе, не может превышать 12 меся-

цев (п. 3 ст. 54 Закона № 53-ФЗ).

Периодичность призыва граждан на учебные

сборы не может быть чаще одного раза в три

года. При этом граждане, пребывающие в за-

пасе, призываются на проверочные сборы

независимо от прохождения ими учебных

сборов (п. 4 ст. 54 Закона № 53-ФЗ).

1 Например, Указ Президента Российской Федерации от 19.02.2010 № 225 «О призыве граждан Российской Федерации,

пребывающих в запасе, на военные сборы в 2010 году».2 Указанному вопросу посвящен отдельный раздел настоящей статьи.3 В продолжительность военных сборов не засчитывается время отбывания дисциплинарного ареста.

!

_01_11_NEW.indd 72_01_11_NEW.indd 72 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



Общая продолжительность сборов в Воо-

руженных силах Российской Федерации в за-

висимости от цели их проведения должна со-

ставлять не менее:

10 суток для сборов приписного состава; ⇒45 суток для подготовки по военно- ⇒

учетной специальности в случае подготовки

офицеров запаса из числа прапорщиков и

мичманов, сержантов и старшин, солдат и ма-

тросов запаса;

7 суток для проверочных сборов (раздел ⇒II Приказа № 185).

Пунктом 5 Положения о военных сборах

определены моменты начала и окончания

сборов.

Если гражданин доставляется к месту про-

ведения сборов в день его отправки из воен-

ного комиссариата (пункт сбора), началом во-

енных сборов считается день его зачисления в

списки личного состава воинской части, а если

доставка к месту военных сборов осущест-

вляется в дни, следующие за днем отправки

из пункта сбора, – день убытия гражданина

к месту проведения сборов, указанный в его

командировочном удостоверении, выданном

военным комиссариатом.

Что касается окончания военных сборов, то

для гражданина, доставка которого в военный

комиссариат осуществляется в день его от-

правки с места проведения сбора, – это день

исключения гражданина из списков личного

состава воинской части, а для гражданина,

прибытие которого в военный комиссариат

осуществляется в дни, последующие за днем

его отправки с места проведения сбора, – день

прибытия гражданина в военный комиссариат,

указанный в его командировочном удостове-

рении, выданном военным комиссариатом.

Не позднее даты убытия гражданина из

военного комиссариата по окончании сборов

ему выдается справка о прохождении военных

сборов с указанием времени и места их прове-

дения по форме, приведенной в приложении 2

к Положению о военных сборах, которая долж-

на быть представлена гражданином по месту

своей работы.

И наконец, ст. 55 Закона № 53-ФЗ устанав-

ливает внушительный перечень лиц, которые

освобождаются от призыва на военные сборы,

в частности:

лица женского пола; ⇒граждане, забронированные за органами ⇒

государственной власти, органами местного

самоуправления и организациями на период

мобилизации и в военное время;

сотрудники органов внутренних дел, Госу- ⇒дарственной противопожарной службы, учреж-

дений и органов уголовно-исполнительной

системы, органов по контролю за оборотом

наркотических средств и психотропных ве-

ществ и таможенных органов;

гражданский персонал Вооруженных сил ⇒Российской Федерации, других войск, воинских

формирований и органов, а также органов вну-

тренних дел, Государственной противопожар-

ной службы, учреждений и органов уголовно-

исполнительной системы, органов по контролю

за оборотом наркотических средств и психо-

тропных веществ и таможенных органов;

летно-технический состав, а также ра- ⇒бочие и служащие авиационного и железно-

дорожного транспорта, непосредственно осу-

ществляющие и обеспечивающие перевозки

или занятые обслуживанием и ремонтом са-

молетов (вертолетов), аэродромной техники,

подвижного состава и устройств железнодо-

рожного транспорта;

плавающий состав судов морского фло- ⇒та, а также плавающий состав речного флота

и флота рыбной промышленности – в период

навигации;

граждане, непосредственно занятые на ⇒посевных и уборочных работах, – в период

проведения таких работ;

граждане, являющиеся педагогическими ⇒работниками образовательных учреждений;

граждане, обучающиеся по очной и очно- ⇒заочной (вечерней) формам обучения в обра-

зовательных учреждениях;

граждане, обучающиеся по заочной фор- ⇒ме обучения в образовательных учреждениях, –

на период экзаменационных и зачетных сес-

сий и написания дипломной работы;

граждане, уволенные с военной службы, – ⇒в течение двух лет со дня увольнения в запас;

граждане, имеющие трех и более несо- ⇒вершеннолетних детей;

граждане, имеющие право на отсрочку ⇒от призыва на военную службу по основаниям,

установленным ст. 24 Закона № 53-ФЗ;

граждане, пребывающие за пределами ⇒Российской Федерации;

члены Совета Федерации Федерально- ⇒го Собрания Российской Федерации, высшие

должностные лица субъектов Российской Фе-

дерации, граждане, временно исполняющие

обязанности высшего должностного лица

субъекта Российской Федерации;

граждане, представленные в установ- ⇒ленном порядке законодательным (предста-

вительным) органам государственной власти

субъектов РФ в качестве кандидатур высших

должностных лиц субъектов Российской Феде-

рации, – до принятия решения об отклонении

_01_11_NEW.indd 73_01_11_NEW.indd 73 13.01.2011 12:53:2413.01.2011 12:53:24



представленной кандидатуры или о наделении

ее полномочиями высшего должностного лица

субъекта Российской Федерации;

граждане, прошедшие альтернативную ⇒гражданскую службу.

Не подлежат призыву на военные сборы

граждане:

отбывающие наказание в виде обяза- ⇒тельных работ, исправительных работ, ограни-

чения свободы, ареста или лишения свободы;

имеющие неснятую или непогашенную ⇒судимость за совершение преступления;

в отношении которых ведется дознание ⇒либо предварительное следствие или уголов-

ное дело в отношении которых передано в суд.

ОФОРМЛЯЕМ ОТСУТСТВИЕ РАБОТНИКА

Как уже упоминалось ранее, о призыве на

военные сборы гражданин оповещается забла-

говременно путем направления ему повестки по

форме, приведенной в приложении 1 к Положе-

нию о военных сборах. Вручение повестки про-

изводится гражданину под расписку работника-

ми военного комиссариата (органов местного

самоуправления на территориях, на которых от-

сутствуют военные комиссариаты) или по месту

работы гражданина руководителями, другими

должностными лицами организаций (п. 7 поста-

новления Правительства РФ от 11.11.2006 № 663

«Об утверждении Положения о призыве на воен-

ную службу граждан Российской Федерации»).

В случае если повестка направляется по

месту работы гражданина руководители или

иные ответственные за военно-учетную рабо-

ту, должностные лица организации обязаны

оповестить своего работника о вызове воен-

ного комиссариата (сделать это желательно

также путем вручения повестки работнику под

расписку). Кроме того, представители рабо-

тодателя обязаны обеспечить работнику воз-

можность своевременной явки по повестке

(п. 1 ст. 4 Закона № 53-ФЗ). Неисполнение

этих обязанностей влечет привлечение руко-

водителя или иного должностного лица орга-

низации к административной ответственности

по ст. 21.2 Кодекса Российской Федерации об

административных правонарушениях (КоАП

РФ) с наложением на них административного

штрафа в размере от 500 до 1000 руб.

Обратите внимание!Составной частью повестки является изве-

щение руководителю организации, которое

подлежит изъятию и служит основанием для

освобождения работника от работы в соот-

ветствии со ст. 170 ТК РФ. Освобождение

от работы производится в общем порядке –

приказом руководителя организации, в ко-

тором следует сослаться на соответствую-

щую норму закона (ст. 170 ТК РФ), на осно-

вание (извещение военного комиссариата), а

также указать, что работник освобождается

от работы для исполнения государственных

обязанностей с сохранением за ним места

работы (должности) и среднего заработка.

Иными документами, используемыми при

оформлении отсутствия работника на рабочем

месте в связи с его призывом на военные сбо-

ры, являются:

1) табель учета использования рабочего

времени и расчета заработной платы (фор-

ма по ОКУД 0504421), приведенный в при-

ложении к Инструкции по бюджетному учету,

утвержденной приказом Минфина России от

30.12.2008 № 148н. При этом табели учета

рабочего времени и расчета оплаты труда по

формам Т-12 и Т-13, утвержденные постанов-

лением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1,

как сказано в п. 2 вышеупомянутого норматив-

ного акта, не распространяют свое действие

на бюджетные учреждения;

2) справка о прохождении военных сборов

с указанием времени и места их проведения

по форме, приведенной в приложении 2 к По-

ложению о военных сборах. Данная справка

является также основанием для расчета сред-

него заработка работника за время его нахож-

дения на сборах.

ГАРАНТИИ И КОМПЕНСАЦИИ

Как установлено п. 2 ст.6 Закона № 53-ФЗ,

за время нахождения гражданина на военных

сборах ему выплачивается средний заработок

по месту постоянной работы.

Порядок исчисления средней заработной

платы устанавливается ст. 139 ТК РФ, а так-

же Положением об особенностях порядка ис-

числения средней заработной платы, утверж-

денным постановлением Правительства РФ от

24.12.2007 № 922.

В соответствии с частью второй ст. 170 ТК

РФ государственный орган, который привлек

работника к исполнению государственных обя-

занностей, выплачивает работнику за время

исполнения этих обязанностей компенсацию в

размере, определенном федеральными закона-

ми и иными нормативными правовыми актами.

Пункт 7 ст. 1 Закона № 53-ФЗ устанавливает,

что компенсация расходов, понесенных органи-

зациями и гражданами в связи с исполнением

его положений, является расходным обязатель-!_01_11_NEW.indd 74_01_11_NEW.indd 74 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



ством государства и осуществляется в порядке,

определяемом Правительством РФ.

На сегодняшний день действуют Правила

компенсации расходов, понесенных организа-

циями и гражданами Российской Федерации

в связи с реализацией Федерального закона

«О воинской обязанности и военной службе»,

утвержденные постановлением Правитель-

ства РФ от 01.12.2004 № 704 (далее – Прави-

ла). В частности, в соответствии с подпунктом

5 п. 2 Правил компенсации подлежат расходы

организаций и граждан, связанные с проездом

граждан к месту прохождения сборов и обрат-

но, с выплатой среднего заработка с учетом

соответствующих начислений на фонд оплаты

труда по месту постоянной работы, в случае:

прохождения медицинского освидетель- ⇒ствования для решения вопроса о призыве на

военные сборы;

прохождения военных сборов; ⇒вызова военным комиссариатом, органом ⇒

федеральной службы безопасности для реше-

ния вопросов, связанных с призывом на воен-

ные сборы и прохождением военных сборов.

Согласно п. 5 Правил, выплата компенса-

ции осуществляется военным комиссариатом

на основании заявления организации, выпол-

ненного на официальном бланке организации,

в котором следует указать:

сведения о работнике; ⇒основание для выплаты компенсации ⇒

(например, нахождение работника на военных

сборах);

сведения о размере фактических рас- ⇒ходов (сумма);

реквизиты организации (включая бан- ⇒ковские реквизиты для перечисления компен-

сации).

Заявление скрепляется подписью руково-

дителя и основной печатью организации. Для

подтверждения указанных в заявлении рас-

ходов к нему прилагаются заверенные в уста-

новленном порядке копии документов (при-

каза об освобождении работника от работы,

извещения военного комиссариата о призыве

работника на военные сборы, справки о про-

хождении работником военных сборов4 и т.д.).

Выплата компенсации в отношении вышеу-

помянутых расходов осуществляется путем

перечисления на счета получателей компен-

сации средств в пределах лимитов бюджетных

обязательств и объемов финансирования рас-

ходов по соответствующим кодам бюджетной

классификации Российской Федерации, учтен-

ных на лицевом счете получателя средств фе-

дерального бюджета, открытом в территори-

альном органе Федерального казначейства

соответствующему военному комиссариату,

органу ФСБ России (п. 4 Правил).

В заключение настоящего раздела следует

также напомнить читателям журнала, что если

работник призывается для прохождения во-

енных сборов в период его нахождения в еже-

годном оплачиваемом отпуске, то такой отпуск

должен быть продлен или перенесен на другой

срок, определяемый работодателем с учетом

пожеланий работника (ст. 24 ТК РФ).

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

Налог на прибыльКак установлено ст. 252 части второй На-

логового кодекса Российской Федерации (НК

РФ), налогоплательщик уменьшает получен-

ные доходы на сумму произведенных расходов,

в состав которых в том числе включаются рас-

ходы на оплату труда. Согласно подпункту 6 ч. 2

ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда от-

носится и сумма начисленного работникам

среднего заработка, сохраняемого на время

выполнения ими государственных и (или) об-

щественных обязанностей и в других случаях,

предусмотренных законодательством Россий-

ской Федерации о труде.

Что касается компенсации, связанной с

реализацией положений Закона № 53-ФЗ и

выплаченной организации за счет бюджетных

средств, то она относится к доходам, увеличи-

вающим налоговую базу по налогу на прибыль,

поскольку такие выплаты не поименованы

в составе доходов, исключаемых из налого-

вой базы по налогу на прибыль на основании

ст. 251 НК РФ (см., например, письмо Минфи-

на России от 21.07.2010 № 03-03-06/1/473).

Налог на доходы физических лицВ соответствии с п. 29 ст. 217 НК РФ дохо-

ды, полученные лицами, призванными на во-

енные сборы, в виде денежного довольствия,

суточных и других сумм, получаемых по месту

службы, либо по месту прохождения военных

сборов, не подлежат налогообложению.

Касательно среднего заработка, выпла-

ченного работнику за период прохождения

им военных сборов, то он облагается налогом

на доходы физических лиц в общем порядке

4 Представление в качестве приложения к заявлению на возмещение расходов справки о прохождении военных сборов

обязательно, так как п. 26 Положения о военных сборах устанавливает, что расчет размера компенсации осуществляется

с учетом времени пребывания гражданина в военном комиссариате и (или) на военных сборах, указанного в справке во-

енного комиссариата, по форме согласно приложению 2 к Положению.

_01_11_NEW.indd 75_01_11_NEW.indd 75 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



(см., например, письмо Минфина России от

10.11.2009 № 03-04-05-02/13).

Страховые взносыПункт 1 ст. 7 Федерального закона от

24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах

в Пенсионный фонд Российской Федерации,

Фонд социального страхования Российской

Федерации, Федеральный фонд обязатель-

ного медицинского страхования и территори-

альные фонды обязательного медицинского

страхования» (далее – Закон № 212-ФЗ) уста-

навливает, что объектом обложения страхо-

выми взносами для плательщиков страховых

взносов – организаций признаются:

выплаты и иные вознаграждения, на- ⇒числяемые ими в пользу физических лиц по

трудовым договорам и гражданско-правовым

договорам, предметом которых является вы-

полнение работ, оказание услуг, а также по

договорам авторского заказа, договорам об

отчуждении исключительного права на про-

изведения науки, литературы, искусства, из-

дательским лицензионным договорам, лицен-

зионным договорам о предоставлении права

использования произведения науки, литерату-

ры, искусства;

выплаты и иные вознаграждения, начис- ⇒ляемые в пользу физических лиц, подлежа-

щих обязательному социальному страхованию

в соответствии с федеральными законами о

конкретных видах обязательного социального

страхования.

Выплата среднего заработка работни-

ку организации на период военных сборов

осуществляется в силу закона5, а не в связи

с выполнением им определенной трудовой

функции на основании трудового договора.

В период военных сборов работник трудо-

вую функцию фактически не осуществляет.

Таким образом, поскольку выплата среднего

заработка осуществляется не в силу трудово-

го договора, а в соответствии с требования-

ми законодательства Российской Федерации,

то объекта обложения страховыми взносами

согласно положениям Закона № 212-ФЗ для

организации не возникает (см., например,

письмо Минздравсоцразвития России от

27.05.2010 № 1354-19).

ЗАМЕНА ОТСУТСТВУЮЩЕГО РАБОТНИКА

Существует несколько способов замены

отсутствующего работника:

1) заключение срочного трудового дого-

вора со специалистом со стороны на время

исполнения обязанностей отсутствующего

работника, за которым в соответствии с трудо-

вым законодательством и иными нормативны-

ми правовыми актами, содержащими нормы

трудового права, коллективным договором,

соглашениями, локальными нормативными

актами, трудовым договором сохраняется ме-

сто работы (ст. 59 ТК РФ). Спецификой такого

договора является то, что окончание срока его

действия определяется не конкретной датой, а

событием (возвращение временно отсутству-

ющего работника). Поскольку продолжитель-

ность военных сборов не может превышать

два месяца, на временного работника, с ко-

торым трудовой договор заключен по рассма-

триваемому основанию, распространяются

положения главы 45 «Особенности регулиро-

вания труда работников, заключивших трудо-

вой договор на срок до двух месяцев» ТК РФ,

включая запрет на испытание при приеме на

работу, предоставление отпуска или выплату

компенсации при увольнении из расчета два

рабочих дня за месяц работы, упрощенный по-

рядок расторжения трудового договора и т.д.

Если ни одна из сторон не потребовала рас-

торжения срочного трудового договора в связи

с истечением срока его действия и работник

продолжает работу после истечения срока

действия договора, такой договор считается

заключенным на неопределенный срок;

2) прием специалиста со стороны для ис-

полнения обязанностей отсутствующего

работника на условиях совместительства

(ст. 60.1 ТК РФ). При этом под совместитель-

ством понимается выполнение работником

другой регулярной оплачиваемой работы на

условиях трудового договора в свободное от

основной работы время (ст. 282 ТК РФ). Из вы-

шеприведенной формулировки следует, что с

совместителем должен быть заключен трудо-

вой договор.

Обратите внимание!Совместительство – это выполнение рабо-

ты именно в свободное от основной работы

время, а совмещение – выполнение наря-

ду (одновременно) с основной работой до-

полнительной работы по другой профессии

(должности).

Совместительство может быть внутренним

(у того же работодателя) и внешним (у друго-

го работодателя). Особенности регулирования

5 Напоминаем читателям журнала, что на основании п. 2 ст. 6 Закона № 53-ФЗ за работником, направленным на во-

енные сборы, сохраняется средняя заработная плата.

!

_01_11_NEW.indd 76_01_11_NEW.indd 76 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



труда лиц, работающих по совместительству,

установлены главой 44 ТК РФ, включая вопро-

сы оплаты труда, предоставления отпусков,

прекращения трудового договора и т.д. Для

отдельных категорий работников особенно-

сти регулирования труда на условиях совме-

стительства могут быть установлены иными

нормативными правовыми актами (например,

особенности работы по совместительству пе-

дагогических, медицинских, фармацевтиче-

ских работников и работников культуры уста-

новлены постановлением Минтруда России от

30.06.2003 № 41);

3) поручение работнику с его письменного

согласия выполнения в течение установлен-

ной продолжительности рабочего дня (смены)

наряду с работой, определенной трудовым

договором, дополнительной работы по другой

или такой же профессии (должности) для ис-

полнения обязанностей временно отсутствую-

щего работника без освобождения от работы,

определенной трудовым договором (ст. 60.2

ТК РФ). При этом работнику может быть по-

ручена дополнительная работа как по другой

(совмещение), так и по такой же (расшире-

ние зоны обслуживания, увеличение объема

работ) профессии (должности). Работнику

должна производиться доплата, размер кото-

рой устанавливается по соглашению сторон

трудового договора с учетом содержания и

(или) объема дополнительной работы (ст. 151

ТК РФ). Для оформления взаимоотношений

сторон по рассматриваемому основанию не-

обходимо заключить письменное соглашение,

в котором следует, помимо размера доплаты,

оговорить срок, в течение которого работник

будет выполнять дополнительную работу, ее

содержание и объем (с формальной точки

зрения, достаточно будет приказа по орга-

низации, содержащего указанные условия, с

визой работника о согласии). Работник имеет

право досрочно отказаться от выполнения до-

полнительной работы, а работодатель – до-

срочно отменить поручение о ее выполнении,

предупредив об этом другую сторону в пись-

менной форме не позднее чем за три рабочих

дня;

4) временный перевод на другую работу

у того же работодателя, который может осу-

ществляться для замещения временно отсут-

ствующего работника, за которым в соответ-

ствии с законом сохраняется место работы, до

выхода этого работника на работу (ст. 72.2 ТК

РФ). Так же как и при совмещении профессий,

(должностей) временный перевод на другую

работу осуществляется по соглашению сторон

в рассмотренном выше порядке. По аналогии

со срочным трудовым договором если по окон-

чании срока перевода прежняя работа работ-

нику не предоставлена, а он не потребовал

ее предоставления и продолжает работать, то

перевод считается постоянным.


...Согласно ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, рас-ходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федера-ции, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.В соответствии с п. 2 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда в целях гл. 25 Кодекса отнесены, в частности, на-числения стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.Вместе с тем п. 21 ст. 270 Кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выпла-чиваемых на основании трудовых договоров (контрактов). Условий об установлении конкретного размера премии в трудовых договорах налоговое и трудовое законодательство не содержит.Таким образом, расходы по выплате премий работникам могут быть учтены для целей налогообложения прибыли на основании положения о премировании работников при условии, что в трудовых договорах, заключенных с работника-ми, дается отсылка на это положение и эти выплаты соответствуют положениям п. 1 ст. 252 Кодекса.Если согласно положению о премировании премии выдаются на основании и в размерах, предусмотренных приказом руководства компании, расходы на выплату таких премий, по нашему мнению, возможно учесть в целях налогообло-жения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 Кодекса и связаны с производ-ственными результатами работников...

_01_11_NEW.indd 77_01_11_NEW.indd 77 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ

В соответствии с подпунктом 2 п. 2 ст. 265

Налогового кодекса Российской Федерации

(НК РФ) к внереализационным расходам при-

равниваются убытки, полученные налогопла-

тельщиком в отчетном (налоговом) периоде, в

частности суммы безнадежных долгов.

Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными

долгами (долгами, нереальными ко взыска-

нию) признаются долги перед налогоплатель-

щиком, по которым истек установленный срок

исковой давности, а также долги, по которым

в соответствии с гражданским законодатель-

ством обязательство прекращено вследствие

невозможности его исполнения, на основании

акта государственного органа или ликвидации


Таким образом, для целей налогообложе-

ния прибыли предусматриваются только четы-

ре основания признания дебиторской задол-

женности безнадежной:

безнадежными долгами признаются дол- ⇒ги, по которым истек установленный срок ис-

ковой давности [ст. 196 Гражданского кодекса

Российской Федерации (ГК РФ)];

долги, по которым в соответствии с граж- ⇒данским законодательством обязательство

прекращено вследствие невозможности его

исполнения (ст. 416 ГК РФ);

долги, по которым в соответствии с граж- ⇒данским законодательством обязательство

прекращено на основании акта государствен-

ного органа (ст. 417 ГК РФ). При этом имеются

в виду законодательные и нормативные пра-

вовые акты органов государственной власти

и органов местного самоуправления (законы,

указы, постановления, распоряжения, положе-

ния, в том числе, в частности, указания Бан-

ка России (например, о введении моратория

на удовлетворение требований кредитора по

ссудной задолженности) и т.д.);

долги, по которым в соответствии с ⇒гражданским законодательством обязатель-

ство прекращено ликвидацией организации

(ст. 419 ГК РФ). При этом долги, нереальные

ко взысканию, списываются в составе вне-

реализационных расходов с даты исключения

налогоплательщика-должника из ЕГРЮЛ.

Данные разъяснения содержатся в пись-

ме Минфина России от 21.02.2008 № 03-03-

06/1/124.

НК РФ предусмотрен исчерпывающий пе-

речень оснований, в соответствии с которыми

дебиторская задолженность налогоплатель-

щика признается безнадежной для целей на-

логообложения прибыли.

Возбуждение дела по факту мошенниче-

ства по заявлению налогоплательщика не пре-

кращает исполнение обязательства, вслед-

ствие чего данное обязательство не имеет

признаков безнадежного (письмо Минфина

России от 24.11.2009 № 03-03-06/1/767).

Арест имущества должника в связи с воз-

буждением уголовного дела против послед-

него, а также постановление следователя о

признании кредитора потерпевшим (граж-

данским истцом) не прекращают исполнение

обязательства, вследствие чего данное обя-

зательство не имеет признаков безнадежного

(письмо Минфина России от 23.10.2009 № 03-

03-06/1/687).

Для целей налогообложения прибыли за-

долженность гражданина может быть при-

знана нереальной ко взысканию по причине

смерти должника, за исключением случаев,

СЛОЖНЫЕ СИТУАЦИИ СПИСАНИЯ БЕЗНАДЕЖНЫХ ДОЛГОВО. А. Мясников, налоговый юрист, канд. юр. наук

Как показывает практика, не всегда контрагенты своевременно рассчитыва-ются по своим договорным обязательствам и далеко не все долги удается взы-скать с просрочившего должника. В налоговом законодательстве предусмотрен механизм компенсации понесенных предприятием убытков через включение в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, сумм безна-дежных долгов. Вопросы списания безнадежных долгов, вызывающие споры между налоговыми органами и налогоплательщиками, служат предметом рассмотре-ния в настоящей статье.

_01_11_NEW.indd 78_01_11_NEW.indd 78 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



когда обязательство передается наследникам

в порядке правопреемства (письмо Минфина

России от 28.09.2009 № 03-03-06/1/622).

Налогоплательщик вправе признать безна-

дежной и списать в установленном порядке в

целях главы 25 НК РФ всю сумму безнадежной

дебиторской задолженности, включая сумму

налога на добавленную стоимость.

Учитывая вышеизложенное, при форми-

ровании резерва по сомнительным долгам

налогоплательщик вправе учесть сумму со-

мнительной задолженности в размерах,

предъявленных продавцом покупателю, вклю-

чая сумму налога на добавленную стоимость,

в порядке и размере, установленных ст. 266

НК РФ (письмо Минфина России от 03.08.2010

№ 03-03-06/1/517).

ПОРЯДОК СПИСАНИЯ ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ

В силу п. 77 Положения по ведению бухгал-

терского учета и бухгалтерской отчетности в

Российской Федерации, утвержденного при-

казом Минфина России от 29.07.1998 № 34н,

дебиторская задолженность, по которой срок

исковой давности истек, другие долги, нере-

альные для взыскания, списываются по каж-

дому обязательству на основании:

данных проведенной инвентаризации; ⇒письменного обоснования; ⇒приказа (распоряжения) руководителя ⇒


Нереальные для взыскания долги относят-

ся соответственно на счет средств резерва

сомнительных долгов либо на финансовые

результаты у коммерческой организации, если

в период, предшествующий отчетному, суммы

этих долгов не резервировались в порядке,

предусмотренном п. 70 настоящего Положе-

ния, или на увеличение расходов у некоммер-

ческой организации.

При списании задолженности в связи с ис-

течением срока исковой давности суммы и

даты образования безнадежных долгов долж-

ны быть подтверждены:

договором, в котором указана дата срока ⇒платежа;

товарными накладными; ⇒актом инвентаризации дебиторской за- ⇒

долженности на конец отчетного (налогового)

периода, свидетельствующим, что на момент

списания вышеуказанная задолженность не

погашена;

приказом руководителя о списании деби- ⇒торской задолженности в качестве безнадеж-

ных долгов.

Перечень данных документов приведен в

письме Управления ФНС РФ по г. Москве от

21.12.2009 № 16-15/134520.

В КАКОМ ПЕРИОДЕ СПИСЫВАЕТСЯ ДЕБИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ

Одним из наиболее сложных является во-

прос о выборе налогового периода, в котором

списываются безнадежные долги.

Порядок признания расходов при методе

начисления предусматривает, что расходы,

принимаемые для целей налогообложения,

признаются таковыми в том отчетном (налого-

вом периоде), к которому они относятся, неза-

висимо от времени фактической выплаты де-

нежных средств и (или) иной формы их оплаты

(п. 1 ст. 272 НК РФ).

Следовательно, вышеприведенная норма

НК РФ не предоставляет налогоплательщику

права на произвольный выбор налогового пе-

риода, в котором в состав внереализационных

расходов включается безнадежная к взыска-

нию задолженность.

Вышеуказанный вывод согласуется и с

положениями законодательства о бухгалтер-

ском учете. Так, в соответствии со ст. 8, 12

Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ

«О бухгалтерском учете» (далее – Закон

№ 129-ФЗ) для обеспечения достоверности

данных бухгалтерского учета и отчетности

организации обязаны проводить инвентариза-

цию имущества и обязательств, в ходе которой

проверяются и документально подтверждают-

ся их наличие, состояние и оценка. Порядок и

сроки проведения инвентаризации определя-

ются руководителем организации, за исключе-

нием случаев, когда проведение инвентариза-

ции обязательно. Проведение инвентаризации

обязательно, в том числе перед составлением

годовой бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 12

Закона № 129-ФЗ).

При этом, как установлено ст. 8 Закона

№ 129-ФЗ, все хозяйственные операции и ре-

зультаты инвентаризации подлежат своевре-

менной регистрации на счетах бухгалтерского

учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, налогоплательщик, прово-

дя по состоянию на последнюю дату отчетного

(налогового) периода инвентаризацию, дол-

жен определить по ее итогам сумму дебитор-

ской задолженности, по которой срок исковой

давности истек, другие долги, нереальные ко

взысканию, и произвести их списание. Данная

правовая позиция изложена в постановлении

Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10

по делу № А56-4354/2009.

_01_11_NEW.indd 79_01_11_NEW.indd 79 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



Нереальная ко взысканию дебиторская

задолженность должна быть списана именно

в том налоговом периоде, к которому она от-

носится. Налогоплательщик не вправе про-

извольно избирать налоговый период, в ко-

тором в состав внереализационных расходов

включается безнадежная ко взысканию задол-

женность. Это сказано в постановлении ФАС

Западно-Сибирского округа от 24.08.2009

№ Ф04-3852/2009(9731-А81-41), Ф04-3852/2009

(12616-А81-41), Ф04-3852/2009(12617-А81-41).

Минфин России рассмотрел следующую

ситуацию. Организация-дебитор была лик-

видирована 30.12.2009, о чем была внесена

запись в ЕГРЮЛ. Выписка из ЕГРЮЛ о ликви-

дации юридического лица, заверенная налого-

вым органом, была датирована 12.01.2010.

В связи с этим возник вопрос: когда должна

быть списана для целей исчисления налога на

прибыль вышеуказанная дебиторская задол-

женность организацией-кредитором – в 2009

или 2010 году?

В соответствии с п. 8 ст. 63 Гражданского

кодекса Российской Федерации (ГК РФ) лик-

видация юридического лица считается завер-

шенной, а юридическое лицо – прекратившим

существование после внесения об этом запи-

си в ЕГРЮЛ.

Документальным подтверждением ликви-

дации организации-должника может служить

выписка из ЕГРЮЛ, порядок получения кото-

рой установлен ст. 6 Федерального закона от

08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной ре-

гистрации юридических лиц и индивидуальных

предпринимателей».

Таким образом, безнадежный долг может

быть учтен в расходах для целей налогообложе-

ния прибыли после внесения записи в ЕГРЮЛ

о завершении ликвидации организации и пре-

кращении ее существования. На это указано в

письме Минфина России от 02.03.2010 № 03-

03-06/1/100.

Часто на практике возникают споры, свя-

занные с определением периода списания

безнадежных долгов. В качестве примера

можно привести постановление ФАС Москов-

ского округа от 11.03.2009 № КА-А40/1255-

09 по делу № А40-32554/08-129-101. По

этому делу налоговая инспекция решила,

что налогоплательщик в 2005 году неправо-

мерно отнес к внереализационным расходам

задолженность контрагента в связи с невоз-

можностью ее взыскания вследствие ликви-

дации предприятия в 2004 году. В обосно-

вание довода налоговый орган сослался на

свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ

от 08.12.2004.

Арбитражный суд проверил выводы на-

логовой инспекции применительно к п. 2

ст. 265 НК РФ и не согласился с ними. С уче-

том положений ст. 63, 419 ГК РФ, п. 3 ст. 149

Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ

«О несостоятельности (банкротстве)»,

ст. ст. 6, 7 Федерального закона от 08.08.2001

№ 129-ФЗ «О государственной регистрации

юридических лиц» суд указал на то, что осно-

ванием для отнесения суммы безнадежных

долгов к внереализационным расходам для

целей налогообложения прибыли является на-

личие выписки из государственного реестра о

ликвидации должника.

Налогоплательщик получил копии сви-

детельства о внесении записи в ЕГРЮЛ

от 08.12.2004 о ликвидации предприятия

14.01.2005. Поэтому суд признал правильным

списание задолженности в 2005 году.

В другой ситуации налоговый орган посчи-

тал, что суммы убытков по долгам, по которым

обязательство было прекращено вследствие

невозможности его исполнения в результате

ликвидации организации, могли быть учтены

в составе внереализационных расходов по на-

логу на прибыль за тот отчетный период, в ко-

тором была внесена соответствующая запись

о ликвидации должника в ЕГРЮЛ. Следова-

тельно, предприятие неправомерно включило

в состав внереализационных расходов при ис-

числении налога на прибыль за 2005 год сум-

мы безнадежных долгов, относившихся к 2003

и 2004 годам, по предприятиям, исключенным

из ЕГРЮЛ в 2003 и 2004 годах.

Как следовало из материалов дела, безна-

дежные долги были списаны в состав внереа-

лизационных расходов в 2005 году.

Предприятию стало известно о ликвидации

должников только после получения от инспек-

ции в 2005 году выписок из ЕГРЮЛ.

Налоговая инспекция не представила в суд

доказательств, подтверждающих, что пред-

приятию до 2005 года было известно о призна-

нии предприятий-дебиторов банкротами и их

ликвидации.

При таких обстоятельствах суд пришел к

выводу о том, что предприятие правомерно

списало в 2005 году дебиторскую задолжен-

ность, относившуюся к 2003 и 2004 годам на

основании приказов руководителя предприя-

тия, изданных в 2005 году.

Кроме того, обязанность по уплате налога

на прибыль в связи с отнесением расходов на-

логоплательщика к более раннему налоговому

периоду не может быть определена без учета

налоговых последствий по всей совокупности

затронутых налоговых периодов. Позиция суда

_01_11_NEW.indd 80_01_11_NEW.indd 80 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



по данному вопросу приведена в постановле-

нии ФАС Волго-Вятского округа от 23.10.2008

по делу № А17-294/2008.

На практике может возникнуть ситуация,

при которой кредитор узнает о ликвидации

должника хотя и в следующем налоговом пе-

риоде, но до составления налоговой отчет-

ности за предыдущий период, в котором был

ликвидирован должник. В таком случае деби-

торская задолженность должна быть списана

в том периоде, в котором был ликвидирован

должник. Поясним почему.

В соответствии со ст. 8, 12 Федерального

закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтер-

ском учете» (далее – Закон о бухгалтерском

учете) для обеспечения достоверности данных

бухгалтерского учета и бухгалтерской отчет-

ности организации обязаны проводить инвен-

таризацию имущества и обязательств, в ходе

которой проверяются и документально под-

тверждаются их наличие, состояние и оценка.

Порядок и сроки проведения инвентаризации

определяются руководителем организации, за

исключением случаев, когда проведение ин-

вентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязатель-

но в том числе перед составлением годовой

бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 12 Закона

о бухгалтерском учете). Аналогичное требо-

вание к срокам проведения инвентаризации

(в частности, дебиторской и кредиторской за-

долженности) предусмотрено п. 27 Положения

по ведению бухгалтерского учета и бухгал-

терской отчетности в Российской Федерации,

утвержденного приказом Минфина России от

29.07.1998 № 34н.

При этом, как установлено ст. 8 Закона о

бухгалтерском учете, все хозяйственные опе-

рации и результаты инвентаризации подлежат

своевременной регистрации на счетах бухгал-

терского учета без каких-либо пропусков или

изъятий.

ФАС Западно-Сибирского округа по одно-

му из споров установил, что должник был

ликвидирован 03.11.2005, приказ о списании

задолженности был издан в 2006 году. Суд от-

метил, что проведение годовой инвентариза-

ции обязательно перед составлением годовой

бухгалтерской отчетности. Следовательно, в

целях правильного (без изъятий) формирова-

ния бухгалтерской (налоговой) отчетности за

2005 год инвентаризация, в том числе деби-

торской и кредиторской задолженности, долж-

на была быть проведена после 31.12.2005, то

есть в 2006 году.

Таким образом, издание кредитором при-

каза в 2006 году «О списании дебиторской за-

долженности» не связывало налоговый пери-

од, в котором налогоплательщик имел право

на списание спорной задолженности в состав

внереализационных расходов, с датой изда-

ния приказа.

Поэтому то обстоятельство, что налого-

плательщик в 2005 году не знал о ликвидации

должника, не имело значения при определении

периода возникновения обстоятельства (лик-

видация), с которым законодательство связы-

вает право налогоплательщика на уменьше-

ние налогооблагаемой прибыли.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ должник был

ликвидирован по решению суда 03.11.2005,

следовательно, налоговым периодом спи-

сания безнадежного долга ликвидируемого

предприятия являлся период, к которому отно-

силась дата исключения должника из ЕГРЮЛ –

ноябрь 2005 года, а не дата издания приказа

налогоплательщика.

Кроме того, как установил суд, налого-

плательщику стало известно о ликвидации

должника в феврале 2006 года, то есть до ис-

течения срока представления налоговой де-

кларации по налогу на прибыль за 2005 год.

Данные выводы сделаны в постановлении

ФАС Западно-Сибирского округа от 18.06.2007

№ Ф04-3765/2007(35137-А27-40) по делу

№ А27-17430/2006-2.

ОТНОСИТСЯ ЛИ К БЕЗНАДЕЖНОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ СУММА ПРОЩЕННОГО ДОЛГА

Минфин России убежден в том, что орга-

низация не может учесть в составе внереа-

лизационных расходов при формировании

налоговой базы по налогу на прибыль часть

задолженности, списанной на основании со-

глашения о прощении долга, так как данные

затраты не могут рассматриваться в качестве

обоснованных расходов в соответствии со

ст. 252 НК РФ. На это указано в письме Мин-

фина России от 21.08.2009 № 03-03-06/1/541.

Однако некоторые арбитражные суды счи-

тают, что при определенных обстоятельствах

суммы прощенных долгов могут приравни-

ваться к безнадежным долгам для целей на-

логообложения прибыли.

Так, ВАС РФ отметил, что предусмотрен-

ный п. 2 ст. 265 НК РФ перечень оснований,

повлекших возникновение у налогоплатель-

щика убытков, которые подлежат учету в со-

ставе внереализационных расходов, не явля-

ется исчерпывающим.

В качестве такого основания может рас-

сматриваться и прощение долга, под которым

_01_11_NEW.indd 81_01_11_NEW.indd 81 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



согласно ст. 415 ГК РФ признается освобожде-

ние кредитором должника от лежащих на нем

обязанностей.

Обязательным условием для признания

вышеуказанных расходов для целей исчис-

ления налога на прибыль является соответ-

ствие их критериям, установленным ст. 252

НК РФ: расходы должны быть документально

подтвержденными и направленными на полу-

чение дохода. В частности, о направленности

на получение дохода может свидетельство-

вать наличие у кредитора, освобождавшего

должника от лежащих на нем обязанностей,

соответствующего коммерческого интереса в

прощении долга, который, в частности, может

выражаться в достижении соответствующего

мирового соглашения, направленного на уре-

гулирование взаимных требований.

Такой вывод согласуется с позицией, из-

ложенной в п. 3 информационного письма от

21.12.2005 № 104 «Обзор практики примене-

ния арбитражными судами норм Гражданско-

го кодекса Российской Федерации о некото-

рых основаниях прекращения обязательств»,

где указано, что прощение долга признается

дарением только в случае, если судом будет

установлено намерение кредитора освободить

должника от обязанности по уплате долга в

качестве дара. Об отсутствии намерения кре-

дитора одарить должника может свидетель-

ствовать, в частности, взаимосвязь между

прощением долга и получением кредитором

имущественной выгоды по какому-либо обяза-

тельству между теми же лицами.

Учитывая, что налогоплательщиком пред-

принимались действия по взысканию за-

долженности в судебном порядке, прощение

долга являлось одним из условий мирового

соглашения, направленного на реальное по-

гашение долга, однако в меньшем разме-

ре, оснований для признания судами таких

расходов в качестве документально не под-

твержденных и экономически неоправдан-

ных не имелось.

Налогоплательщик, предпринимавший

меры по взысканию задолженности в судеб-

ном порядке и урегулированию взаимных тре-

бований путем достижения мирового согла-

шения, заключенного на условии, в том числе

прощения долга, не может быть поставлен в

худшее положение по сравнению с налогопла-

тельщиком, не предпринимавшим вышеука-

занные меры и сохраняющим в соответствии с

подпунктом 2 п. 2 ст. 265 НК РФ право на учет

суммы непогашенной задолженности в соста-

ве внереализационных расходов в момент ис-

течения срока исковой давности.

Таким образом, вышеназванные положе-

ния НК РФ при применении метода начисления

предоставляют возможность налогоплатель-

щику – кредитору по денежному обязатель-

ству скорректировать сумму дохода, ранее

учтенного для цели налогообложения, путем

включения суммы непогашенной задолжен-

ности в состав внереализационных расходов.

На это обращено внимание в определении

ВАС РФ от 29.04.2010 № ВАС-2833/10 по делу

№ А82-7247/2008-99.

ЯВЛЯЕТСЯ БЕЗНАДЕЖНОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ НЕДЕЙСТВУЮЩЕЙ ОРГАНИЗАЦИИ-ДОЛЖНИКА, ИСКЛЮЧЕННОЙ ИЗ ЕГРЮЛ

Минфин России в одном из писем отве-

тил на вопрос: имеет ли право организация-

кредитор учесть в составе внереализационных

расходов при исчислении налога на прибыль

задолженности организации-должника как

убытки в виде безнадежной задолженности,

если недействующая организация-должник

исключена из ЕГРЮЛ?

В соответствии со ст. 21.1 Федерального

закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государ-

ственной регистрации юридических лиц и ин-

дивидуальных предпринимателей» (далее –

Закон № 129-ФЗ) юридическое лицо, которое в

течение последних 12 месяцев, предшествую-

щих моменту принятия регистрирующим орга-

ном соответствующего решения, не представ-

ляло документы отчетности, предусмотренные

законодательством Российской Федерации

о налогах и сборах, и не осуществляло опе-

раций хотя бы по одному банковскому счету,

признается фактически прекратившим свою

деятельность. Такое юридическое лицо может

быть исключено из ЕГРЮЛ в порядке, преду-

смотренном Законом № 129-ФЗ.

Исключение недействующего юридическо-

го лица из ЕГРЮЛ может быть обжаловано

кредиторами или иными лицами, чьи права и

законные интересы затрагиваются в связи с

исключением недействующего юридического

лица из ЕГРЮЛ, в течение года со дня, когда

они узнали или должны были узнать о наруше-

нии своих прав (п. 8 ст. 22 Закона № 129-ФЗ).

По мнению специалистов Минфина России,

исключение организации из ЕГРЮЛ не служит

основанием для отнесения задолженности та-

кой организации к безнадежным долгам (дол-

гам, нереальным ко взысканию), предусмо-

тренным ст. 266 НК РФ.

В связи с этим в случае исключения не-

действующего юридического лица из ЕГРЮЛ

_01_11_NEW.indd 82_01_11_NEW.indd 82 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



кредитор не вправе включать в состав внереа-

лизационных расходов задолженность такого

лица как убытки в виде безнадежной задол-

женности.

Между тем в одном из случаев арбитраж-

ный суд признал правомерным списание за-

долженности организации, имеющей признаки

отсутствующего должника, исключенной из

ЕГРЮЛ на основании справки о наличии при-

знаков недействующего юридического лица.

При этом исполнительное производство было

окончено и исполнительный лист был возвра-

щен взыскателю (постановление ФАС Северо-

Кавказского округа от 13.02.2009 по делу

№ А53-7514/2008-С5-44, определение ВАС от

14.05.2009 № ВАС-5591/09).

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ЦЕЛЕСООБРАЗНОСТИ И РАЦИОНАЛЬНОСТИ ДЕЙСТВИЙ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА НЕ ОТНОСИТСЯ К КОМПЕТЕНЦИИ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ

В ряде случае налоговые органы признают

необоснованным списание дебиторской за-

долженности на том основании, что ранее со-

вершенная налогоплательщиком сделка была

экономически необоснованной.

Между тем определение целесообраз-

ности и рациональности действий налого-

плательщика не относится к компетенции

налоговых органов (постановление ФАС

Поволжского округа от 05.02.2009 по делу

№ А55-8198/2008).

НК РФ не содержит каких-либо ограниче-

ний для включения в состав внереализаци-

онных расходов сумм безнадежных долгов в

зависимости от вида и характера ранее со-

вершенной хозяйственной операции. Данный

вывод сделан в постановлениях ФАС Северо-

Западного округа от 15.02.2010 по делу

№ А05-6785/2009, ФАС Северо-Западного окру-

га от 11.01.2010 по делу № А05-6767/2009.

Налоговое законодательство не использу-

ет понятие экономической целесообразности

и не регулирует порядок и условия ведения

финансово-хозяйственной деятельности, а по-

тому обоснованность расходов, уменьшающих

для целей налогообложения полученные дохо-

ды, не может оцениваться с точки зрения их

целесообразности, рациональности, эффек-

тивности или полученного результата. В силу

принципа свободы экономической деятель-

ности (ст. 8 ч. 1 Конституции Российской Фе-

дерации) налогоплательщик осуществляет ее

самостоятельно на свой риск и вправе само-

стоятельно и единолично оценивать ее эффек-

тивность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конститу-

ционного суда Российской Федерации, выра-

женной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П,

судебный контроль не призван проверять эко-

номическую целесообразность решений, при-

нимаемых субъектами предпринимательской

деятельности, которые в сфере бизнеса обла-

дают самостоятельностью и широкой дискре-

цией, поскольку в силу рискового характера

такой деятельности существуют объективные

пределы в возможностях судов выявлять на-

личие в ней деловых просчетов (определение

Конституционного суда Российской Федера-

ции от 04.06.2007 № 320-О-П).

ФАС Западно-Сибирского округа подчер-

кнул в постановлении ФАС Западно-Сибирско-

го округа от 23.03.2005 № Ф04-1425/2005

(9668-А75-26), что налоговые органы не наделе-

ны самостоятельным правом определения эко-

номической обоснованности затрат лица либо

его убытков. Учитывая, что должник в установ-

ленном порядке был признан несостоятельным

(банкротом), суд признал правомерным отнесе-

ние налогоплательщиком дебиторской задол-

женности на расходы, уменьшающие налого-

вую базу по налогу на прибыль.

ФАС Поволжского округа отметил, что опре-

деление целесообразности и рациональности

действий налогоплательщика не относится

к компетенции налоговых органов. В связи с

этим арбитражный суд признал правомерным

списание налогоплательщиком дебиторской

задолженности в связи с ликвидацией долж-

ника. Данные выводы сделаны в постановле-

нии ФАС Поволжского округа от 23.09.2008 по

делу № А55-3042/08.

ВОЗМОЖНОСТЬ СПИСАНИЯ ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ НЕ ПОСТАВЛЕНА В ЗАВИСИМОСТЬ ОТ ПРИНЯТИЯ КРЕДИТОРОМ МЕР ДЛЯ ЕЕ ВЗЫСКАНИЯ

Налоговые органы запрещают списывать

дебиторскую задолженность в случае, если

налогоплательщик не предпринимал никаких

действий по возврату долга и предотвраще-

нию получения убытка.

Минфин России отметил, что НК РФ преду-

смотрен исчерпывающий перечень оснований,

в соответствии с которыми дебиторская за-

долженность налогоплательщика признается

безнадежной для целей налогообложения при-

были.

К таким основаниям относятся:

истечение установленного срока исковой ⇒давности;

_01_11_NEW.indd 83_01_11_NEW.indd 83 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



невозможность исполнения в соответ- ⇒ствии с гражданским законодательством;

невозможность исполнения на основании ⇒акта государственного органа;

ликвидация организации-должника. ⇒Учитывая вышеизложенное, истечение сро-

ка исковой давности в порядке, установлен-

ном Гражданским кодексом Российской Феде-

рации, является достаточным основанием для

списания банком задолженности по процен-

там безнадежной (нереальной ко взысканию)

независимо от факта обращения кредитора в

суд. Данный вывод сделан в письме Минфина

России от 25.11.2008 № 03-03-06/2/158.

Арбитражные суды отмечают, что законо-

дательство не ставит списание дебиторской

задолженности в зависимость от наличия

каких-либо действий по взысканию долга со

стороны организации-кредитора. Долг должен

быть именно безнадежным (постановление

ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2010

по делу № А03-5968/2009).

Например, ФАС Московского округа от-

клонил довод налоговой инспекции о необо-

снованном включении в состав расходов

безнадежной дебиторской задолженности со

ссылкой на отсутствие действий по истребо-

ванию налогоплательщиком дебиторской за-

долженности.

Как установил суд, в соответствии с поло-

жениями законодательства о бухгалтерском

учете сумма задолженности числилась в бух-

галтерском учете организации в качестве де-

биторской задолженности и по истечении сро-

ка исковой давности на основании ст. 265, 266

НК РФ была включена в состав внереализаци-

онных расходов.

Арбитражный суд признал противореча-

щими налоговому законодательству ссылки

проверяющих на необходимость наличия до-

кументов, подтверждающих действия креди-

тора по сверке задолженности, истребованию

задолженности и т.д., поскольку положения

ст. 265, 266 НК РФ не устанавливают требо-

ваний о списании дебиторской задолженности

только в случае наличия каких-либо действий

по взысканию долга. Позиция суда приведена

в постановлении ФАС Московского округа от

22.04.2010 № КА-А40/3571-10 по делу А40-

32241/09-107-134.

Действующим законодательством списа-

ние дебиторской задолженности не ставится

в зависимость от того, предпринимались ли

налогоплательщиком действия по взысканию

с дебиторов задолженности (постановления

ФАС Северо-Кавказского округа от 28.02.2007

№ Ф08-731/2007-288А по делу № А32-

13049/2006-53/260, ФАС Северо-Кавказского окру-

га от 29.05.2009 по делу № А22-1320/08/12-140).

Из норм ст. 252, 265, 266 НК РФ не следует,

что признание долга безнадежным ставится в

зависимость от наличия каких-либо действий

по взысканию долга со стороны организации-

кредитора. Данный вывод сделан в постанов-

лении ФАС Московского округа от 05.12.2007

№ КА-А40/12463-07 по делу № А40-6375/07-

90-11.

МОЖНО ЛИ СПИСАТЬ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ ПОСЛЕ ТОГО, КАК СУДЕБНЫЙ ПРИСТАВ-ИСПОЛНИТЕЛЬ УСТАНОВИЛ ФАКТ НЕВОЗМОЖНОСТИ ЕЕ ВЗЫСКАНИЯ

Если у должника отсутствует имущество,

на которое может быть обращено взыска-

ние и все принятые судебным приставом-

исполнителем допустимые законом меры по

отысканию его имущества оказались без-

результатными, исполнительный документ

возвращается взыскателю, о чем судебным

приставом-исполнителем составляется акт,

который утверждается старшим судебным

приставом. Это предусмотрено подпунктом 4

п. 1 ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007

№ 229-ФЗ «Об исполнительном производ-

стве».

При этом судебный пристав-исполнитель

выносит постановление об окончании испол-

нительного производства и о возвращении

взыскателю исполнительного документа.

Таким образом, учитывая основания

окончания исполнительного производства,

предусмотренные вышеуказанной нормой,

свидетельствующие о невозможности испол-

нения должником обязательства, дебиторская

задолженность, в отношении которой судеб-

ным приставом-исполнителем вынесено по-

становление об окончании исполнительного

производства, признается безнадежной для

целей налогообложения прибыли на осно-

вании п. 2 ст. 266 НК РФ на дату вынесения

такого постановления. Данный вывод сделан

в письме Минфина России от 09.08.2010 № 03-

03-06/1/533 с учетом правовой позиции ВАС

РФ, изложенной в определении от 07.03.2008

№ 2727/08.

Между тем отдельные суды решают этот

вопрос иначе. Например, ФАС Западно-

Сибирского округа установил, что основанием

для списания дебиторской задолженности в ка-

честве безнадежной ко взысканию послужили

документы судебных приставов-исполнителей,

свидетельствующие о том, что реальная воз-

можность взыскания задолженности отсут-

_01_11_NEW.indd 84_01_11_NEW.indd 84 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



ствовала, имущества у должника не было,

установить его местонахождение не представ-

лялось возможным.

В соответствии со статьей 417 ГК РФ, если

в результате издания акта государственного

органа исполнение обязательства становится

невозможным полностью или частично, обяза-

тельство прекращается полностью или в соот-

ветствующей части.

Следовательно, издание акта государ-

ственного органа является причиной невоз-

можности исполнения обязательства.

Акт судебного пристава-исполнителя о

невозможности взыскания и постановле-

ние об окончании исполнительного произ-

водства и возвращении исполнительного

документа являются не причиной, а исклю-

чительно следствием невозможности взы-

скания задолженности должника в прину-

дительном порядке в определенный момент

времени в связи с отсутствием должника по

указанному в исполнительном документе

адресу и отсутствием принадлежащего ему

имущества.

Поэтому направление (принятие)

приставом-исполнителем вышеуказанных до-

кументов не служит основанием для признания

суммы дебиторской задолженности безнадеж-

ной в целях применения ст. 265, 266 НК РФ.

Составление судебным приставом-испол-

нителем соответствующего акта о невозмож-

ности взыскания является только констатаци-

ей невозможности исполнения обязательства

на определенный момент времени. В итоге

суд решил, что налогоплательщик списал де-

биторскую задолженность без установлен-

ных законом оснований [постановление ФАС

Западно-Сибирского округа от 18.06.2007

№ Ф04-3765/2007(35137-А27-40) по делу

№ А27-17430/2006-2].


...Пунктом 8 ст. 346.18 Кодекса установлено, что налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятель-ности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 Кодекса, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невоз-можности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, по-лученных при применении указанных специальных налоговых режимов.Порядок ведения раздельного учета при применении налогоплательщиками одновременно системы налогообложе-ния в виде единого налога на вмененный доход и упрощенной системы налогообложения Кодексом не установлен.Таким образом, организация самостоятельно разрабатывает и утверждает порядок ведения раздельного учета. При этом применяемый организацией способ раздельного учета должен позволять однозначно отнести те или иные по-казатели к разным видам предпринимательской деятельности.Разработанный организацией порядок ведения раздельного учета должен быть закреплен в приказе об учетной по-литике или в любом локальном документе, утвержденном приказом по организации (приказом индивидуального предпринимателя), или нескольких документах, которые в совокупности будут содержать все правила, касающиеся порядка ведения организацией раздельного учета. При его разработке необходимо руководствоваться Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»...


...Согласно статье 137 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю могут производиться при увольнении работника до окон-чания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, за неотработанные дни отпуска. Такое удержание также допускается абзацем 1 пункта 2 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утвержденными НКТ СССР от 30.04.1930 № 169.На основании статьи 138 ТК РФ общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может пре-вышать 20 процентов, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, – 50 процентов заработной платы, причитающейся работнику.Если с учетом данного ограничения работодатель не смог удержать с работника при увольнении всю сумму задолжен-ности, оставшуюся сумму работник может добровольно внести в кассу или перечислить на банковский счет работода-теля. При этом если работник не соглашается на добровольный возврат излишне полученных сумм, то работодатель, согласно положениям статьи 391 ТК РФ вправе взыскать их в судебном порядке...

_01_11_NEW.indd 85_01_11_NEW.indd 85 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



ДОКЛАДНАЯ ЗАПИСКА

Понятие «докладная записка» как самостоя-

тельное определение законодательными актами

не установлено. Согласно определениям, дан-

ным в толковых словарях, докладная записка –

это:

письменное сжатое изложение сущ- ⇒ности дела, представляемое подчиненным

чиновником своему начальству (Малый энци-

клопедический словарь Брокгауза и Ефрона,

1907–1909);

документ, адресованный руководителю ⇒данного или вышестоящего учреждения и ин-

формирующий его о сложившейся ситуации,

имевшем место явлении или факте, о выпол-

ненной работе, содержащий выводы и пред-

ложения составителя (Большой бухгалтер-

ский словарь, под редакцией А. Н. Азрилияна,

Институт новой экономики, 1999);

документ, адресованный руководству, ⇒излагающий какой-либо вопрос с выводами и

предложениями составителя (Краткий словарь

видов и разновидностей документов. Главар-

хив СССР, ВНИИДАД, ЦГДАДА, Москва, 1974).

Таким образом, докладная записка яв-

ляется информационно-справочным доку-

ментом, адресуемым, как правило, выше-

стоящему руководителю в порядке прямого

подчинения, либо иному вышестоящему или

линейному руководителю, и содержащим

обстоятельное изложение какого-либо во-

проса с выводами и предложениями соста-

вителя. Особенность таких записок заклю-

чается в том, что они обеспечивают связь

объектов управления на вертикальном уровне –

снизу вверх, то есть они направляются от ниже-

стоящего должностного лица вышестоящему

должностному лицу (например, от работника к

руководителю структурного подразделения, от

руководителя структурного подразделения к

руководителю организации, от дочерней ком-

пании в материнскую и т.д.).

Докладные записки (фиксирующие или

предупреждающие о наступлении событий,

перечисленных в ч. 2 и ч. 3 ст. 72.2 Трудового

кодекса Российской Федерации (ТК РФ) слу-

жат основанием для документального оформ-

ления временного перевода работника в связи

с производственной необходимостью.

В Общероссийском классификаторе управ-

ленческой документации ОК 011-93, утверж-

денном постановлением Госстандарта России

от 30.12.1993 № 299, этот документ упомина-

ется только один раз как докладная записка о

нарушении трудовой дисциплины (код ОКУД

0286041), который относится к классу 0286000

«Документация по оформлению дисциплинар-

ных взысканий».

А вот в Перечне типовых управленческих

документов, образующихся в деятельности

организаций, с указанием сроков хранения,

утвержденном Росархивом 06.10.2000, до-

кладную записку можно встретить в самых

разных разделах управленческих документов.

На основании вышеприведенного можно

сделать вывод, что докладные записки могут

составляться по вопросам основной деятель-

ности, по личному составу (перевод работника

на другую работу, наложение дисциплинар-

ного взыскания и т.д.), по административно-

хозяйственным вопросам и т.д.

Существует следующая классификация

докладных записок:

КОГДА, КАК И ЗАЧЕМ НУЖНО СОСТАВЛЯТЬ ЗАПИСКИ: ДОКЛАДНЫЕ, СЛУЖЕБНЫЕ, ОБЪЯСНИТЕЛЬНЫЕ, АНАЛИТИЧЕСКИЕ, ПОЯСНИТЕЛЬНЫЕ Е. В. Васильева, аудитор

Иногда работники сталкиваются с необходимостью составления разного рода запи-сок: докладных, служебных, объяснительных, аналитических, пояснительных. Во мно-гих ситуациях эти информационно-справочные документы могут быть очень полезны, но написать их не так просто. К тому же далеко не все понимают, в чем разница между разными видами этих документов, а также когда, как и почему нужно составлять ту или иную записку. Ответы на данные вопросы содержатся в данной статье.

_01_11_NEW.indd 86_01_11_NEW.indd 86 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



В зависимости от содержания докладной

записки ее автор может изложить в ней выво-

ды, предложения или ограничиться простым

изложением фактов. Исходя из этого структу-

ра докладной записки может состоять из сле-

дующих смысловых разделов:

I раздел – изложение причин, фактов или ⇒событий, послуживших поводом для написания

этого документа (констатирующий раздел);

II раздел – анализ сложившейся ситуации ⇒и приведение возможных вариантов решения

проблемы (анализирующий раздел). Данный

раздел является рекомендательным: он может

присутствовать или отсутствовать в этом до-

кументе (в зависимости от каждой конкретной

ситуации);

III раздел – описание конкретных вы- ⇒водов, мнений, просьб или предложений о

конкретных действиях, которые, по мнению

автора записки, необходимо предпринять (ре-

зюмирующий раздел).

Проще говоря, в первых строках докладной

записки надо сформулировать свою позицию,

а затем привести убедительные доводы в ее

пользу. Текст докладной записки излагается

от первого лица единственного числа.

Не создавайте «вступительных речей»: ни-

каких «Уважаемый Иван Иванович!», «Довожу

до Вашего сведения», «Обращаюсь к Вам, по-

тому что…» и т.д. Гораздо лучше начать: «По

Вашему поручению мною проведена...», «Во

исполнение приказа…», «В соответствии с

планом…» и т.д.

Избавляйте текст от слов-паразитов, они

производят не самое приятное впечатление и

говорят о бедном словарном запасе автора за-

писки.

Не рекомендуем заканчивать текст до-

кладной записки словами «Вносится на Ваше

рассмотрение», «Докладывается для принятия

решения» и т.д. В конце текста докладной за-

писки лучше четко указать вносимое предло-

жение (просьбу и т.д.) или сделать выводы.

Заканчивать текст целесообразно словами:

«Считаю… (необходимым, целесообразным и

т.д.)», «Предлагаю… «, «Прошу… (выделить,

направить и т.д.».

Краткость – сестра таланта. Не забывайте

об этом, когда составляете текст докладной

записки. Учитывая занятость адресата, он про-

бегает первую страницу глазами и либо при-

нимает решение, либо навсегда забывает про

записку, на вторую страницу у него, как прави-

ло, времени нет.

Внутренняя докладная записка. Внутрен-

ние докладные записки составляются на

стандартном листе бумаги формата А4 (210

х 297 мм), но с указанием всех необходимых

реквизитов, расположенных в соответствии

с ГОСТ 6.30-2003 «Унифицированные систе-

мы документации. Унифицированная система

организационно-распорядительной докумен-

тации. Требования к оформлению докумен-

тов», введенного в действие постановлением

Госстандарта России от 03.03.2003 № 65-ст.

Обратите внимание! Положения этого документа носят реко-

мендательный характер (абз. 4 п. 1 ГОСТ Р

6.30-2003, Федеральный закон от 27.12.2002

№ 184-ФЗ «О техническом регулировании»).

К таким реквизитам применительно к вну-

тренней докладной записке относятся:

Классификация докладных записокДокладные записки

По инициатору По содержанию и назначению По адресату

инициативныепо

требованию информационные отчетные внутренние внешние

Инициатором

записки

является

автор,

ее цель –

привлечь

внимание

адресата к

какой-либо

проблеме

и побудить

его принять

предложение,

изложенное в

тексте автором

Записка

составляется

по устному

или

письменному

требованию

руководства

Содержат

информацию

о ходе выполнения

каких-либо

проектов, работ,

составляются

с определенной

периодичностью

(например, записка

о состоянии работы

по обучению

и повышению

квалификации

персонала)

Сообщают

о ходе

состоя-

ния и выпол-

нения

проектов,

заданий,

планов,

указаний,

поручений,

работ, и т. д.,

состав-

ляются

с опреде-

ленной

периодич-

ностью

Направ-

ляются

внутри

органи-

зации:

руково-

дителю

структур-

ного подраз-

деления

органи-

зации или

руково-

дителю

органи-

зации

Направляются

за пределы

организации

(из дочерней

компании в

материнскую;

из подведом-

ственного

учреждения в

вышестоящую

организацию)

!

_01_11_NEW.indd 87_01_11_NEW.indd 87 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



наименование структурного подразделе- ⇒ния – автора записки;

наименование вида документа – доклад- ⇒ная записка;

дата документа – дата подписания до- ⇒кладной записки;

регистрационный (исходящий) номер до- ⇒кумента;

адресат (должностное лицо, к которому ⇒обращаются);

заголовок к тексту. Заголовок к тексту ⇒включает краткое содержание докладной за-

писки. В нем не рекомендуется использовать

глагольные конструкции. Заголовок к тексту

оформляется с помощью отглагольного суще-

ствительного в предложном падеже и начина-

ется предлогом «О» или «Об»;

текст документа. Докладная записка мо- ⇒жет быть представлена в текстовом и таблич-

ном вариантах или их сочетании;

отметка о наличии приложения (если оно ⇒есть). Отметку о наличии приложения, назван-

ного в тексте записки, оформляют следующим

образом:

Приложение: на 3 л. в 1 экз.

Если записка имеет приложение, не на-

званное в тексте, то указывают его наимено-

вание, число листов и число экземпляров;

подпись составителя. В состав реквизита ⇒«Подпись» входят: наименование должности

лица, подписавшего записку; личная подпись;

расшифровка подписи (инициалы, фамилия).

При оформлении докладной записки мож-

но пользоваться как угловым, так и продоль-

ным расположением реквизитов заголовочной

части.

Внешняя докладная записка. Внешние

докладные записки составляются на общем

бланке организации. Составление и оформ-

ление внешней докладной записки по струк-

туре и расположению реквизитов аналогично

оформлению внутренней докладной записки.

При этом полное или сокращенное наимено-

вание организации-адресата используется

согласно уставу такой организации. Наимено-

вание организации-автора также должно соот-

ветствовать ее наименованию в учредитель-

ных документах. Подписывает такую записку

руководитель организации. Документ подле-

жит регистрации.

СЛУЖЕБНАЯ ЗАПИСКА

Основное различие служебной записки от

докладной состоит в том, что докладная запи-

ска обеспечивает связь объектов управления

на вертикальном уровне управления (от ниже-

стоящего должностного лица к вышестоящему

должностному лицу), а служебная записка – на

горизонтальном, то есть между руководителя-

ми или работниками одного уровня по вопро-

сам, входящим в их компетенцию.

Самого понятия «служебная записка» нет

ни в одном нормативном документе.

Пример углового расположения реквизитов

Отдел главного бухгалтера

Генеральному директору

предприятия «Стандарт»

В. А. Яковлеву


24.01.2011 № 7

О ненадлежащем исполнении

должностных обязанностей

Ребровой Т. И.

Е. М. Андреевой

Подготовить проект приказа

об объявлении выговора

Ребровой Т. И.

Яковлев

24.01.2011

Реброва Татьяна Ивановна работает бухгалтером с августа 2010 г.

В ноябре 2010 г. Ребровой Т. И. было объявлено замечание за ненадлежащее исполнение должностных

обязанностей, повлекшее утрату документа.

Должностные обязанности Реброва Т. И. исполняет с нарушением локальных нормативных актов

предприятия «Стандарт», кадровые документы оформляет с ошибками содержательного и технического

характера, нарушает установленные сроки подготовки документов, осложняя тем самым работу

бухгалтерии.

До 14 января 2011 г. Реброва Т. И. должна была подготовить документы к передаче в архив, однако к

указанному сроку работа не выполнена.

В связи с неисполнением Ребровой Т.И. должностных обязанностей предлагаю объявить ей выговор.

Главный бухгалтер Круглова И. Л. Круглова

_01_11_NEW.indd 88_01_11_NEW.indd 88 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



Согласно Краткому словарю видов и раз-

новидностей документов (Главархив СССР,

ВНИИДАД, ЦГДАДА, Москва, 1974) служебная

записка – это записка о выполнении какой-

либо работы, направляемая одним должност-

ным лицом другому

В Общероссийском классификаторе управ-

ленческой документации (ОКУД ОК 011-93)

служебная записка вообще не упоминается.

Зато дважды этот документ упоминается в

Перечне типовых управленческих документов,

образующихся в деятельности организаций,

с указанием сроков хранения, утвержденном

Росархивом 06.10.2000: служебная записка о

нарушении правил внутреннего распорядка

(ст. 408) и служебная записка о пропускном

режиме организации (ст. 469).

Этот вид документа широко используется

на практике, в частности в таких сферах, как

материально-техническое, информационное,

организационное, хозяйственное обеспечение

и др.

Составлять и оформлять служебную за-

писку лучше в соответствии с требованиями

ГОСТ 6.30-2003 «УСД. УСОРД. Требования к

оформлению документов» в целях единства

оформления документации, то есть так же, как

и докладные записки.

ОБЪЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА

Объяснительная записка – это документ,

составляемый для пояснения отдельных поло-

жений основного документа (плана, проекта,

отчета, задания, разработки), либо документ,

объясняющий причины какого-либо события,

происшествия, факта, поступка или поведе-

ния отдельных работников (например, при воз-

никновении нештатных ситуаций, нарушениях

трудовой и производственной дисциплины,

дисциплинарных нарушениях).

В ОКУД ОК 011-93 этот документ упомина-

ется только один раз как объяснительная за-

писка о нарушении трудовой дисциплины (код

ОКУД 0286091), который относится к классу

0286000 «Документация по оформлению дис-

циплинарных взысканий».

В Перечне типовых управленческих до-

кументов, образующихся в деятельности ор-

ганизаций, с указанием сроков хранения,

утвержденном Росархивом 06.10.2000, объяс-

нительная записка упоминается дважды: объ-

яснительная записка, не вошедшая в состав

личных дел (ст. 343), и объяснительная запи-

ска о выдаче, утрате удостоверений и пропу-

сков (ст. 413).

Согласно ст. 193 ТК РФ объяснительная

записка в трудовых отношениях является обя-

зательным документом, сопровождающим

документирование дисциплинарных взыска-

ний. В такой объяснительной записке работ-

ник объясняет причины нарушения трудовой

дисциплины. Объяснительная записка служит

основанием для оценки работодателем тяже-

сти совершенного проступка и обстоятельств,

при которых он был совершен. Текст такой

объяснительной записки, как правило, состоит

из двух разделов:

первый раздел содержит факты, послу- ⇒жившие поводом к ее написанию;

второй раздел – причины, объясняющие ⇒сложившуюся ситуацию.

Пример продольного расположения реквизитов

Отдел труда и техники безопасности


31.01.2011 № 11

Главному инженеру

предприятия «СтройБизнес»

Н. С. Швецову

О соблюдении техники безопасности

Отдел труда и техники безопасности неоднократно информировал Вас о несоблюдении техники

безопасности на строительной площадке бизнес-центра на ул. Солнечной СЗАО г. Москвы.

Однако до настоящего времени отсутствуют ограждения в местах проведения строительных работ.

Не ограждаются места сварочных работ. На площадке ведется бетонирование колонн, хотя ограждение

котлована не сделано.

Прошу Вас срочно принять меры по безопасному ведению работ на указанной строительной площадке.

Инженер по технике безопасности Федоров В. С. Федоров

_01_11_NEW.indd 89_01_11_NEW.indd 89 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



Объяснительную записку работник чаще

всего пишет от руки и в свободной форме, но

нередко в организациях используются специ-

альные бланки, формы которых приведены в

инструкции по делопроизводству.

Текст объяснительных записок должен

быть убедительным и содержать неопровер-

жимые доказательства.

По структуре текста объяснительные запи-

ски отличаются от докладных тем, что не со-

держат выводов и предложений. Объяснитель-

ная записка может составляться структурным

подразделением или конкретным должност-

ным лицом.

В целях унификации информационно-

справочных документов эту записку целесоо-

бразно составлять и оформлять в соответствии

с требованиями ГОСТ 6.30-2003 «УСД. УСОРД.

Требования к оформлению документов».

Пример

В связи с нарушением утвержденного срока сда-

чи аудиторского заключения о бухгалтерской (фи-

нансовой) отчетности ЗАО «Инновация» за 2010

год (вместо 30 марта – 12 апреля) генеральный

директор аудиторской фирмы в соответствии с

ч. 1 ст. 193 ТК РФ затребовал от руководителя ау-

диторской проверки представить в течение двух

рабочих дней соответствующие письменные объ-

яснения. Руководителем аудиторской проверки

была представлена объяснительная записка сле-

дующего содержания.

Департамент общего аудита

Генеральному директору

ООО «ЭСЭФ Аудит»

А. А. Владимирскому

ОБЪЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА

13.04.2011 № 11

О причинах задержки

подписания аудиторского

заключения

А. И. Стерлиговой

Причины, указанные в объяснительной,

признать уважительными. Дисциплинарное

взыскание не применять.

Владимирский

13.04.2011

Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности ЗАО «Инновация» за 2010 год

подписано мной 12 апреля 2011 года по следующим причинам.

Аудиторская проверка бухгалтерской отчетности ЗАО «Инновация» за 2010 год (2-й этап) была

проведена мной своевременно в сроки, установленные планом аудиторских проверок. В соответствии

с установленными сроками, а именно 30 марта 2011 года, в электронном виде были представлены

начальнику службы ДОУ Суворовой Е. М. следующие документы: письменная информация

(аудиторский отчет) о результатах данной проверки, сводная ведомость исправления выявленных

нарушений, аудиторское заключение за 2010 год, а также полностью сформированный пакет рабочих

документов.

В связи с тем, что главный бухгалтер ЗАО «Инновация» Крючкова А. П. с 21.03.2011 по 10.04.2011

находилась в отпуске, окончательное согласование, формулировки замечаний в тексте аудиторского

отчета были отложены до возвращения из отпуска главного бухгалтера ЗАО «Инновация». Кроме того, по

взаимной договоренности с ЗАО «Инновация» вопрос пересдачи бухгалтерской отчетности в налоговую

инспекцию в связи с необходимостью некоторых корректировок, выявленных как самостоятельно

ЗАО «Инновация» (до начала проверки ООО «ЭСЭФ Аудит»), так и с помощью официального аудитора

(в процессе проверки ООО «ЭСЭФ Аудит»), был отложен до возвращения главного бухгалтера

ЗАО «Инновация» из отпуска. В силу вышеуказанных обстоятельств вопрос срока предоставления

аудиторского заключения клиенту – ЗАО «Инновация» был устно обсужден с главным бухгалтером ЗАО

«Инновация» и согласован предельный срок – как 15 апреля 2010 года.

Перечисленные выше обстоятельства были доведены мной как до генерального директора

ООО «ЭСЭФ Аудит» Владимирского А. А., так и до начальника службы ДОУ Суворовой Е. М. в устной

форме.

Вопрос о сроке пересдачи бухгалтерской отчетности в налоговую инспекцию решался ЗАО

«Инновация» самостоятельно. Комплект пересданной ЗАО «Инновация» бухгалтерской отчетности за

2010 год был принят налоговой инспекцией 11 апреля 2011 года, о чем свидетельствует соответствующая

отметка налогового органа на предоставленном вместе с отчетностью сопроводительном письме. Данный

экземпляр отчетности был представлен главным бухгалтером в ООО «ЭСЭФ Аудит» этим же числом.

Окончательное урегулирование результатов проверки с главным бухгалтером ЗАО «Инновация» также

состоялось 11 апреля 2011 года. В силу этих причин аудиторское заключение датировано и подписано

мной 12 апреля 2011 года.

Главный аудитор Теплова О. Ю. Теплова

_01_11_NEW.indd 90_01_11_NEW.indd 90 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



На практике нередко возникает вопрос:

обязательно ли регистрировать служебные,

докладные и объяснительные записки в орга-

низации. По нашему мнению, если изложен-

ный в записке вопрос требует письменного

решения в виде резолюции руководителя, то

эти документы необходимо регистрировать,

поскольку они требуют исполнения и исполь-

зования в информационно-справочных целях.

Если же вопрос, изложенный в той или иной

записке, может быть решен устно, регистриро-

вать такую записку не обязательно.

ПОЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА

Пояснительная записка – документ, сопрово-

ждающий основной документ и поясняющий со-

держание отдельных положений основного до-

кумента (план, отчет); содержащий обоснование

необходимости принятия данного документа,

характеристику целей, задач, основных положе-

ний проекта документа (законопроекта, проекта

указа и др.); поясняющий (объясняющий) причи-

ны каких-либо действий, событий, фактов.

В ОКУД ОК 011-93 этот документ не упо-

минается.




утвержденном Росархивом 06.10.2000), пояс-

нительная записка упоминается трижды: пояс-

нительная записка по структурам и схемам ор-

ганизации управления (ст. 18), пояснительная

записка по проектам годовых планов экономи-

ческого и социального развития организации

(ст. 91), пояснительная записка к бухгалтер-

ским балансам и отчетам (ст. 135).

Пояснительные записки составляются в

произвольной форме. Порядок оформления и

состав реквизитов пояснительной записки по

структурам и схемам организации управления,

а также по проектам планов определяются ор-

ганизацией самостоятельно в Инструкции по

делопроизводству.

Требования к содержанию и оформлению

пояснительной записки к бухгалтерской отчет-

ности установлены документами системы нор-

мативного регулирования по бухгалтерскому

учету – Федеральным законом от 21.11.1996

№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положе-

ниями по бухгалтерскому учету (ПБУ), утверж-

денными Минфином России.

Пояснительная запискак бухгалтерской отчетности предприятия «Синтез» за 2010 год

Из-за низких контролируемых параметров окупаемости производства упаковочных материалов из по-

лимеров согласно решению Совета директоров (протокол № 18 от 18.10.2010) предприятие «Синтез» пол-

ностью прекращает деятельность по производству ПЭТ бутылок (бутылок из полиэтилентерефталата) для

производителей масложировой продукции.

Прекратить деятельность планируется путем продажи активов (инжекционно-литьевых машин, ПЭТ пре-

форм и ПЭТ гранулята), использовавшихся для выдува ПЭТ бутылок, а также исполнения непогашенных

обязательств, относящихся к этой деятельности.

По состоянию на 31.12.2010 балансовая стоимость активов, намеченных к продаже, составляет 2568

тыс. руб., обязательств к погашению – 3 124 тыс. руб.

Решение Совета директоров о прекращении деятельности по производству ПЭТ бутылок доведено до

сведения юридических и физических лиц, чьи интересы непосредственно будут затронуты:

– работников, увольняемых в связи с прекращением деятельности;

– контрагентов, договорные отношения с которыми будут прекращены.

В связи с сокращением штата планируется уволить 38 человек, выходное пособие которых составит

1 540 тыс. руб.

Контрагентам, договорные отношения с которыми будут прекращены, планируется выплатить 650 тыс. руб.

Вследствие чего предприятие «Синтез» признает:

– резерв под выплаты выходного пособия работников в сумме 1540 тыс. руб.;

– резерв под погашение обязательств, связанных с расторжением договоров, в сумме 650 тыс. руб.

Все расчеты с сокращаемыми работниками планируется завершить в марте 2011 года.

Планируемый срок погашения всех обязательств перед контрагентами – апрель 2011 года.

Общая сумма резерва (2190 тыс. руб.) отражена в бухгалтерском балансе по состоянию на 31.12.2010.

Ожидаемый срок завершения операций по прекращению деятельности по производству ПЭТ бутылок

для производителей масложировой продукции – II квартал 2011 года.

Генеральный директор Славин В. А. Славин

Главный бухгалтер Потапова Н. А. Потапова

_01_11_NEW.indd 91_01_11_NEW.indd 91 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



АНАЛИТИЧЕСКАЯ ЗАПИСКА

Аналитические записки обычно содер-

жат информацию о состоянии или пробле-

мах в той или иной деятельности органи-

зации, требующей решения. Во многих

случаях они используются в процессе пла-

нирования или бюджетирования, например

при составлении как консолидированного

бюджета организации, так и при составле-

нии локальных бюджетов по направлениям

деятельности (проектам) на определенный

период времени.

В ОКУД ОК 011-93 этот документ не упо-

минается.




утвержденном Росархивом 06.10.2000, анали-

тическая записка упоминается дважды: анали-

тическая записка о выполнении планов (ст. 96)

и аналитическая записка к годовым балансам

и отчетам (ст. 137).

Чаще всего аналитическая записка – до-

кумент, содержащий обобщенный материал о

каких-либо исследованиях. Целью написания

аналитической записки, как правило, является

визуализация, формулирование проблемы или

концепции, а также формулирование выводов.

Обязательно предложение вариантов решения

проблемы, которые базируются на доступной

информации.

Жестких требований к структуре или объ-

ему аналитической записки нет. Обычно ана-

литические записки составляются в произ-

вольной форме и имеют значительный объем

текста (от нескольких до десятков страниц).

Итак, те или иные записки зачастую помо-

гают работникам решать многие проблемы, от-

стаивать свое мнение и доказывать эффектив-

ность своих предложений как в стандартных,

так и в сложных, запутанных ситуациях.

Извлечение из письма УФНС России по г. Москве от 22.06.2010 № 16-15/065027@...Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками – российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Она определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стои-мости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, предусмотренной в соот-ветствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику. Об этом сказано в п. 2 ст. 288 НК РФ.Кроме того, если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Рос-сийской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта РФ, в таком случае определяется исходя из доли прибыли, ис-численной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Россий-ской Федерации. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации, уведомив о принятом решении до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, налоговые органы, в которых налогоплательщик состоит на нало-говом учете по месту нахождения своих обособленных подразделений. Уведомления представляются в налоговый орган в случае, если налогоплательщик изменил порядок уплаты налога, изменилось количество структурных подразделений на территории субъекта РФ или произошли другие изменения, влияющие на порядок уплаты налога.Если организация и ее обособленные подразделения находятся на территории одного субъекта Российской Федера-ции, то налогоплательщик может принять решение об уплате им (организацией) налога на прибыль в бюджет этого субъекта Российской Федерации за все свои обособленные подразделения...

Извлечение из письма Минфина России от 14.09.2010 № 03-04-06/10-214...В соответствии с п. 1 ст. 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплатель-щика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.В соответствии с п. 1 ст. 182 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка, совершенная одним лицом (пред-ставителем) от имени другого лица (представляемого) в силу полномочия, основанного на доверенности, непосред-ственно создает, изменяет и прекращает гражданские права и обязанности представляемого.Таким образом, права и обязанности, в том числе и доход, по договору аренды нежилых помещений возникают непосредственно у арендодателя, а не у его представителя, и организация, являющаяся налоговым агентом, обя-зана исчислить, удержать и уплатить сумму налога на доходы физических лиц с доходов в виде арендной платы налогоплательщика-арендодателя.При этом на основании пп. 1 п. 1 ст. 223 Кодекса датой фактического получения дохода в данном случае является день выплаты дохода, а именно дата его перечисления по поручению налогоплательщика на счет третьего лица...

_01_11_NEW.indd 92_01_11_NEW.indd 92 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



ЦЕЛЬ ОБНОВЛЕНИЯ ОБЩЕДОСТУПНЫХ КРИТЕРИЕВ САМОСТОЯТЕЛЬНОЙ ОЦЕНКИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМИ РИСКОВ

Напомним читателям журнала, что в на-

стоящее время ФНС России разработала 12

критериев, посредством которых налоговые

органы определяют «кандидатов» на вы-

ездные проверки, а налогоплательщики мо-

гут самостоятельно оценивать свои риски и

уточнять налоговые обязательства. С помо-

щью этих критериев руководитель любой ор-

ганизации может взглянуть на деятельность

своего предприятия глазами налогового

инспектора, проанализировать результаты

хозяйственной деятельности с точки зрения

налогового контроля и понять – ждать ему

проверку или нет. При этом читателям жур-

нала надо иметь в виду, что соответствие

налогоплательщика вышеуказанным крите-

риям еще не означает, что у него имеются

нарушения налогового законодательства

и в процессе выездной налоговой провер-

ки ему будут предъявлены налоговые пре-

тензии. Соответствие данным критериям

означает только то, что налогоплательщик

попадает в зону риска и с большой долей

вероятности будет включен в план выездных

налоговых проверок. Решение же о том, до-

стоверно ли отражены в налоговой отчетно-

сти результаты деятельности организации,

может быть принято налоговым инспектором

только на основании всестороннего анализа

финансово-хозяйственной деятельности на-

логоплательщика и соответствующих пер-

вичных документов.

Подчеркнем, что общедоступные крите-

рии самостоятельной оценки рисков должны

были обновляться налоговиками ежегодно

(п. 6 Приказа ФНС России от 30.05.2007 №

ММ-3-06/333@). Иными словами, цифровые

показатели критериев изначально определе-

ны сроком на один год. Но до настоящего вре-

мени они не обновлялись.

Именно поэтому актуализация критери-

ев вызвана необходимостью приведения по-

ложений концепции системы планирования

выездных налоговых проверок в соответ-

ствие с современными среднеотраслевыми

показателями. Ведь до принятия коммен-

тируемого документа налоговики ориен-

тировались на цифры 2006 и 2007 годов,

которые приведены в критериях самостоя-

тельной оценки рисков (приказ ФНС России

от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ в редакции

от 14.10.2008 № ММ-3-2/467@), то есть на

докризисные показатели, «вписаться» в

которые (особенно по рентабельности) ор-

ганизациям довольно-таки сложно. Теперь

же вероятность попадания в зону риска для

многих организаций снизится, поскольку

новые данные во многих отраслях гораздо

ниже прежних (см. табл.).

Так, средняя рентабельность продаж в 2009

году – 11,5 %, активов – 5,7 %, в сравнении с

2008 годом эти показатели снизились на 2,5

и 0,3 пунктов соответственно. Обновленные

цифры совпадают с данными Росстата, хотя в

оценках 2008 года ФНС России и Росстат разо-

Комментарий к приказу ФНС России от 22.09.2010 № ММВ-7-2/461@ «О внесении изменений в приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок»Е. В. Орлова, директор департамента внутреннего аудита ООО «Комо»

Приказом ФНС России от 22.09.2010 № ММВ-7-2/461@ «О внесении изменений в приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок» обновлены общедоступ-ные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, исполь-зуемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выезд-ных налоговых проверок. Об этом и пойдет речь в данном комментарии.

_01_11_NEW.indd 93_01_11_NEW.indd 93 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



шлись. Больше всего рентабельность упала в

химической промышленности: по продажам –

с 32,8 % в 2008 году до 10,9 % в 2009 году по

активам – с 22,3 % до 5,2 %, а выросла по про-

дажам – в рыболовстве: с 8,8 % в 2008 году до

21,4 % в 2009 году.

Минимальная рентабельность продаж была

в 2009 году у производителей транспортных

средств и оборудования – 1,2% (4,4% в 2008

году), максимальная – в сфере добычи

полезных ископаемых, кроме топливно-

энергетических: 32,9% (49,6% в 2008 году).

Самая высокая налоговая нагрузка в 2009

году – у организаций, осуществляющих дея-

тельность по организации отдыха и развле-

чений, культуры и спорта, – 40,8 % (27,4 % в

2008 году) и компаний, добывающих топливно-

энергетические полезные ископаемые, – 33,2 %

(50,5 % в 2008 году), наименьшая налоговая

нагрузка – в оптовой торговле: сохранилась на

уровне 2,2 %.

ПРИВЕДЕНИЕ ПОЛОЖЕНИЙ КОНЦЕПЦИИ СИСТЕМЫ ПЛАНИРОВАНИЯ ВЫЕЗДНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК В СООТВЕТСТВИЕ С СОВРЕМЕННЫМИ СРЕДНЕОТРАСЛЕВЫМИ ПОКАЗАТЕЛЯМИ

1. К цифровым показателям критериев

налоговой нагрузки, а также рентабельности

продаж и активов 2006 и 2007 годов добавле-

ны данные для 2008 и 2009 годов.

2. Цифровые показатели критерия нало-

говой нагрузки детализированы в разрезе от-

дельных видов деятельности.

Детализированы показатели налоговой

нагрузки (в процентах) по отдельным видам

экономической деятельности (внутри соот-

ветствующего ВЭД) для 2006, 2007, 2008 и

2009 годов.

Так, цифровой показатель налоговой на-

грузки по таким видам деятельности, как

«Оптовая и розничная торговля; ремонт авто-

транспортных средств, мотоциклов, бытовых

Таблица

Индикаторы для ФНС России, %

Вид деятельности

Налоговая

нагрузка

Рентабельность

продаж

Рентабельность

активов

2008 2009 2008 2009 2008 2009

Всего по 15 отраслям, в т.ч. 13,5 12,4 14,0 11,5 6,0 5,7

Сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство 8,0 7,4 10,8 8,4 5,1 3,1

Рыболовство, рыбоводство 13,7 12,6 8,8 21,4 2,7 14,5

Добыча полезных ископаемых, в т.ч. 46,0 30,8 27,6 29,7 12,9 10,6

– добыча топливно-энергетических

полезных ископаемых50,5 33,2 24,7 29,2 12,9 11,3

– добыча полезных ископаемых,

кроме топливно-энергетических16,5 13,1 49,6 32,9 13,0 6,8

Обрабатывающие производства, в т.ч. 9,6 9,3 17,7 12,5 11,1 5,6

– химическое производство 8,5 5.5 32,8 10,9 22,3 5,2

– металлургия и готовые изделия 7,4 2,6 25,9 14,4 16,5 6,5

– производство транспортных средств

и оборудования7,3 9,0 4,4 1,2 – –

Строительство 14,5 16,2 6,9 6,7 3,8 2,9

Торговля, в т.ч. 3,0 3,0 11,7 8,3 4,1 7,8

– оптовая торговля 2,2 2,2 15,1 10,3 3,8 8,4

– розничная торговля 5,5 5,4 4,0 3,6 4,7 4,7

Гостиницы и рестораны 19,4 18,0 10,7 9,0 8,9 4,8

Транспорт и связь 13,3 13,0 13,7 14,1 5,2 4,0

Операции с недвижимым имуществом,

аренда и предоставление услуг30,0 23,7 12,3 10,4 3,7 3,9

Предоставление прочих коммунальных,

социальных и персональных услуг, в т.ч.37,9 37,3 15,4 – 9,4 4,0

– деятельность по организации отдыха и

развлечений, культуры и спорта27,4 40,8 х х х х

_01_11_NEW.indd 94_01_11_NEW.indd 94 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



изделий и предметов личного пользования»,

раньше не имел детализации внутри этого

ВЭД (в отличие от детализации показателей

рентабельности). Теперь он детализирован и

включает в том числе расшифровку следую-

щих видов деятельности:

торговля автотранспортными средствами ⇒и мотоциклами, их техническое обслуживание

и ремонт;

оптовая торговля, включая торговлю че- ⇒рез агентов, кроме торговли автотранспортны-

ми средствами и мотоциклами;

розничная торговля, кроме торговли ав- ⇒тотранспортными средствами и мотоциклами;

ремонт бытовых изделий и предметов личного

пользования.

Следует отметить, что именно такая дета-

лизация внутри данного вида деятельности

изначально была в отношении цифровых по-

казателей рентабельности продаж и рента-

бельности активов организаций.

Цифровой показатель налоговой нагрузки

по такому виду деятельности, как «Транспорт

и связь – всего», раньше включал в том чис-

ле только «деятельность железнодорожного

транспорта» и «связь». Теперь он более дета-

лизирован и включает, помимо деятельности

железнодорожного транспорта и связи, еще и

следующие виды деятельности:

транспортирование по трубопроводам; ⇒деятельность водного транспорта; ⇒деятельность воздушного транспорта. ⇒

При этом цифровые показатели рентабель-

ности продаж и рентабельности активов как в

прежней, так и в новой редакции комментиру-

емого документа включают только «Транспорт

и связь» и «Из них связь», то есть не содержат

более подробной детализации, как показатель

налоговой нагрузки.

3. Критерии № 1 «Налоговая нагрузка ниже

среднеотраслевого уровня» и № 11 «Уровень

рентабельности намного ниже среднеотрасле-

вого».

Актуализированы два критерия из двенад-

цати, влияющих на включение организации в

план налоговых проверок: критерий № 1 – нало-

говая нагрузка ниже среднеотраслевого уровня

и критерий № 11 – уровень рентабельности на-

много ниже, чем в среднем по отрасли.

Налоговая нагрузка рассчитывается как со-

отношение суммы уплаченных налогов по дан-

ным налоговых деклараций и суммы выручки

за отчетный период (как правило, календарный

год). Если у организации нагрузка ниже ее сред-

неотраслевого уровня в конкретной отрасли (по

виду экономической деятельности), она может

быть включена в план выездных проверок.

Рентабельность продаж рассчитывается

как отношение прибыли (убытка) от продаж

(стр. 050 формы № 2 «Отчет о прибылях и

убытках») к себестоимости проданных това-

ров (работ, услуг) (стр. 020 формы № 2 «От-

чет о прибылях и убытках»). В свою очередь,

рентабельность активов – это отношение

бухгалтерской прибыли (прибыли (убытка) до

налогообложения (стр. 140 формы № 2 «От-

чет о прибылях и убытках») к стоимости всех

активов (стр. 300 формы № 1 «Бухгалтерский

баланс»). Полученные результаты сравнива-

ются со среднеотраслевыми показателями

рентабельности. В случае отклонения (в сто-

рону уменьшения) рентабельности по данным

бухгалтерского учета налогоплательщика от

среднеотраслевого показателя рентабельно-

сти по аналогичному виду деятельности нало-

гоплательщик попадает в группу риска.

Как показывает практика, налоговые ор-

ганы принимают решения о проведении про-

верок, если рентабельность или нагрузка

меньше среднеотраслевой более чем на 10 %.

Оценить риски проведения налоговой провер-

ки можно по специальным таблицам – «Нало-

говая нагрузка по видам экономической дея-

тельности, в процентах» и «Рентабельность

проданных товаров, продукции, работ, услуг и

активов организаций по видам экономической

деятельности, в процентах», которые теперь

приведены в новой редакции. В обе таблицы

к значениям для 2006 и 2007 годов добав-

лены показатели оценки рисков для 2008 и

2009 годов. Измененные данные могут исполь-

зоваться налоговыми органами при планиро-

вании выездных налоговых проверок как на

предстоящий, так и последующие годы до их

очередного обновления.

Нетронутыми остались девять критериев,

связанных с другими финансово-экономичес-

кими показателями (например, низкие зар-

платы), а также описывающие типовые схемы

уклонения от налогов.

4. Критерий № 2 «Регулярные убытки в

бухгалтерской или налоговой отчетности».

Критерий № 2 дополнен новой антикризис-

ной нормой, которая позволяет налоговому

органу при получении организацией убытка

по результатам финансово-хозяйственной

деятельности за 2008 год не учитывать дан-

ный календарный год в числе двух лет, когда

деятельность осуществлялась с убытком, но

при условии, что налогоплательщик получил

убытки по объективным причинам, о чем у

налогового органа имеется соответствующая

информация и подтверждающие документы,

представленные налогоплательщиком.

_01_11_NEW.indd 95_01_11_NEW.indd 95 13.01.2011 12:53:2513.01.2011 12:53:25



5. Критерий 6 «Неоднократное приближение

к предельному значению установленных НК РФ

величин показателей, предоставляющих право

применять специальные налоговые режимы».

Необходимость корректировки критерия № 6

связана с установлением нового предельного огра-

ничения размера доходов для работы на упрощен-

ной системе налогообложения. В 2010 году этот

размер составляет 60 млн руб. (п. 4.1 ст. 346.13 На-

логового кодекса Российской Федерации).

Поэтому предельное значение показате-

ля, неоднократное приближение к которому

по итогам отчетного (налогового) периода

может привести к налоговой проверке ком-

паний, применяющих упрощенную систе-

му налогообложения, теперь ограничено

60 млн руб. (вместо прежнего ограничения в

24,8 млн руб., действовавшего в 2007 году

на момент подготовки приказа ФНС России

от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@).

Старая редакция Новая редакция

Отражение в бухгалтерской

или налоговой отчетности

убытков на протяжении

нескольких налоговых

периодов.

Осуществление

организацией финансово-

хозяйственной деятельности

с убытком в течение двух и

более календарных лет

Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на

протяжении нескольких налоговых периодов.

Осуществление организацией финансово-хозяйственной деятельности с

убытком в течение двух и более календарных лет.

При получении организацией убытка по результатам финансово-

хозяйственной деятельности за 2008 год налоговый орган может

не учитывать данный календарный год в числе двух лет, когда

деятельность осуществлялась с убытком, при условии, что

налогоплательщик получил убытки по объективным причинам, о

чем у налогового органа имеется соответствующая информация и

подтверждающие документы, представленные налогоплательщиком

Извлечение из письма УФНС России по г. Москве от 11.06.2010 № 16-15/062200@

...При методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318–320 НК РФ.Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (ст. 272 НК РФ).На основании пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов [для расходов в виде затрат на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги)] признается:– либо дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;– либо дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;– либо последнее число отчетного (налогового) периода.Такой первичный документ, как акт, свидетельствует о фактическом оказании исполнителем услуг и принятии этих услуг заказчиком.Следовательно, один из способов признания таких расходов для целей налогообложения прибыли должен быть уста-новлен в учетной политике организации.В соответствии с п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.Согласно ст. 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и порядке, которые указаны в до-говоре возмездного оказания услуг.Таким образом, если из требований законодательства и (или) условий договора об оказании услуг не следует, что акт об оказании услуг подлежит ежемесячному составлению, то для целей документального подтверждения в на-логовом учете расходов заказчика ежемесячное составление актов не требуется (при наличии надлежащим образом оформленных счетов-фактур).

Извлечение из письма Минфина Россииот 21.10.2010 № 03-03-06/1/655

...Расходы в виде платы за технологическое присоединение энергопринимающего устройства налогоплательщика к элек-трическим сетям учитываются в расходах для целей налогообложения прибыли организаций при условии соответствия таких расходов критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс).Учитывая, что вышеуказанные расходы непосредственно не связаны с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением данных объектов до состояния, в котором они пригодны для использования, такие расходы могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.Если расходы в виде платы за технологическое присоединение в соответствии со статьей 318 Кодекса и применяемой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения прибыли относятся к косвенным расходам, та-кие расходы включаются в состав расходов текущего налогового (отчетного) периода...

_01_11_NEW.indd 96_01_11_NEW.indd 96 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



В соответствии со ст. 10 Закона

№ 229-ФЗ данный нормативный акт вступил

в силу по истечении одного месяца со

дня его официального опубликования,

за исключением отдельных положений,

начинающих действовать в иные сроки. Закон

№ 229-ФЗ был опубликован в «Российской

газете» 02.08.2010, соответственно датой

вступления вышеуказанного документа в силу

(за исключением его некоторых положений)

следует считать 02.09.2010.

Основные изменения, вносимые Законом

№ 229-ФЗ в налоговое законодательство,

касаются внесения в часть первую НК РФ

поправок, направленных на совершенствова-

ние правового регулирования изменения сро-

ков уплаты налогов и сборов, а также пеней и

штрафов. Законом № 229-ФЗ регулируются во-

просы признания безнадежными к взысканию и

списания недоимки и задолженности по пеням

и штрафам, иные вопросы налогового админи-

стрирования, а также уточняются меры ответ-

ственности за налоговые правонарушения.

Закон № 229-ФЗ вносит ряд поправок в

порядок ведения налогового учета в отношении

налога на прибыль, НДС, налога на доходы

физических лиц (далее – НДФЛ), транспортного

налога и т.д.

Отметим, что некоторые дополнения в

налоговое законодательство согласуются

с поправками, планируемыми к внедрению

в практику налогообложения на основании

Основных направлений налоговой политики

Российской Федерации на 2010 год и

на плановый период 2011 и 2012 годов,

одобренных Правительством РФ 25.05.2009.

В настоящей статье рассмотрены основные

изменения, внесенные Законом № 229-ФЗ

в порядок ведения налогового учета НДС и

НДФЛ.

1. НАЛОГНА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

1.1. «Отмена» постановки на учет в качестве налогоплательщика

В соответствии с п. 1 ст. 2 Закона № 229-

ФЗ ст. 144 НК РФ, в которой содержались нор-

мы, касавшиеся порядка постановки на учет

физических и юридических лиц в качестве

налогоплательщиков признается утратившей

силу.

Однако отмена данной нормы вовсе не

означает, что начиная с даты вступления За-

кона № 229-ФЗ в силу (с 02.09.2010) платель-

щики НДС не обязаны вставать на налоговый

учет в налоговом органе. Порядок постановки

налогоплательщиков на налоговый учет те-

перь будет регулироваться общими нормами,

предусмотренными, в частности, ст. 83 и 84

НК РФ.

Следует отметить, что постановка на нало-

говый учет налогоплательщиков – российских

организаций (индивидуальных предпринима-

телей), и налогоплательщиков – иностранных

организаций несколько различается.

НДС И НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ: НОВЫЕ ПРАВИЛА ВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТАВ. Е. Мурзин, старший менеджер компании Ernst&Young, советник налоговой службы РФ II ранга

С. В. Фоевцов, старший консультант компании Ernst&Young

Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть пер-вую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые дру-гие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утра-тившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового адми-нистрирования» (далее – Закон № 229-ФЗ) внес многочисленные поправки в Нало-говый кодекс Российской Федерации (НК РФ).

_01_11_NEW.indd 97_01_11_NEW.indd 97 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



Рассмотрим основные новшества НК РФ,

с которыми налогоплательщики столкнулись в

связи с признанием ст. 144 НК РФ утратившей

силу.

Налогоплательщики – российские органи-

зации (индивидуальные предприниматели). На

основании п. 1 ст. 144 НК РФ (до его отмены

Законом № 229-ФЗ), налогоплательщики под-

лежали обязательной постановке на учет в

налоговом органе в соответствии со ст. 83, 84

настоящего Кодекса и с учетом особенностей,

предусмотренных главой 21 НК РФ.

При этом в целях проведения налогового

контроля п. 1 ст. 83 НК РФ обязывает органи-

зации и физических лиц регистрироваться в

налоговых органах соответственно:

по месту нахождения организации; ⇒по месту нахождения обособленных под- ⇒

разделений организаций;

по месту жительства физического лица; ⇒по месту нахождения принадлежащего ⇒

организации или физическому лицу недвижи-

мого имущества и транспортных средств;

по иным основаниям, предусмотренным ⇒НК РФ.

Как следует из вышеприведенной нормы,

ст. 83 НК РФ регламентирует обязательную

постановку на учет всех организаций (незави-

симо от того, являются ли они плательщиками

того или иного налога).

Таким образом, в рассматриваемом вопросе

налоговое законодательство содержало незна-

чительную неопределенность. С одной стороны,

организация должна была встать на налоговый

учет в любом случае (независимо от вида дея-

тельности) в соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ,

а с другой стороны, п. 1 ст. 144 НК РФ также

одновременно предусматривал обязательную

регистрацию в налоговых органах организаций,

являющихся именно плательщиками НДС.

Однако на практике регистрироваться от-

дельно в качестве плательщика НДС не было

необходимости, так как регистрация в качестве

налогоплательщика происходила автоматиче-

ски при общей постановке юридического или

физического лица на учет (ст. 83 НК РФ).

Данная позиция была также подтверждена

налоговым ведомством в письме от 26.07.2002

№ ШС-6-14/1098 «О Постановлении Президи-

ума Высшего арбитражного суда Российской

Федерации от 12.04.2002 № 6653/01», в кото-

ром сообщилось, что на налогоплательщика

не могла быть возложена ответственность за

неподачу заявления о повторной постановке

на налоговый учет в том же самом налоговом

органе по иному упомянутому в ст. 83 НКРФ

основанию.

Таким образом, порядок постановки на

учет российских организаций (индивидуаль-

ных предпринимателей) в связи с утратой

силы ст. 144 НК РФ фактически не изменил-

ся. Данная поправка в НК РФ, скорее, носит

корректирующий характер, направленный на

устранение неопределенности в налоговом за-

конодательстве.

Налогоплательщики – иностранные орга-

низации. Иначе дело обстоит с регистрацией

иностранных фирм, которые в силу ст. 143 НК

РФ также признаются плательщиками НДС.

Так, на основании п. 2 ст. 144 НК РФ ино-

странные организации имеют право (но не

обязанность) вставать на учет в налоговых ор-

ганах в качестве плательщиков НДС по месту

нахождения постоянных представительств в

Российской Федерации.

Наличие именно «права» встать на налого-

вый учет косвенно подтверждается нормами,

приведенными в ст. 166 НК РФ. В частности,

п. 3 ст. 166 НК РФ определено, что платель-

щики НДС – иностранные организации, не со-

стоящие на учете в налоговых органах в каче-

стве плательщиков НДС, не исчисляют сумму

налога. Обязанность по исчислению и уплате

НДС в бюджет вменяется в данном случае на-

логовым агентам (ст. 161 НК РФ).

Исходя из комплексного анализа главы 21

НК РФ в отношении такой категории налого-

плательщиков НДС, как иностранные органи-

зации, можно сделать выбор между двумя воз-

можными способами исчисления НДС:

если иностранная компания ⇒ зарегистри-

рована в качестве плательщика НДС, она са-

мостоятельно исчисляет и уплачивает НДС;

если иностранная компания ⇒ не зареги-

стрирована в качестве плательщика НДС, НДС

исчисляется налоговым агентом.

Таким образом, в отличие от российских пла-

тельщиков НДС, иностранная организация об-

ладает правом регистрации в качестве такового,

но ей не вменена обязанность делать это.

Данной позиции также придерживаются и

налоговые органы в письме УМНС России по

г. Москве от 06.04.2004 № 24-11/23282

(см. также письмо МНС России от 05.02.2003

№ 23-1-12/31-175-Д452).

При этом следует отметить, что в некото-

рых случаях иностранная организация обяза-

на встать на налоговый учет на территории

Российской Федерации согласно приказу

МНС России от 07.04.2000 № АП-3-06/124

«Об утверждении положения об особенностях

учета в налоговых органах иностранных орга-

низаций» (далее – Положение об особенностях

учета).

_01_11_NEW.indd 98_01_11_NEW.indd 98 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



На основании п. 2.1.1 Положения об осо-

бенностях учета обязанность по регистрации

в налоговых органах возникает у иностранной

организации только случае, если она осущест-

вляет (или намеревается осуществлять) дея-

тельность в Российской Федерации через свое

отделение в течение периода, превышающего

30 календарных дней в году (непрерывно или

по совокупности). Опять же Положение об осо-

бенностях учета не предусматривает одновре-

менной постановки на налоговый учет как в

качестве плательщика НДС, так и в качестве

плательщика иных налогов.

Таким образом, после отмены ст. 144 НК

РФ порядок постановки на налоговый учет

иностранных организаций кардинальным об-

разом не изменился. При этом необходимо на-

помнить читателям журнала, что особенности

учета иностранных организаций устанавлива-

ются Минфином России (п. 1 ст. 83 НК РФ).

Видимо, именно на основании Положения об

особенностях учета иностранным организа-

циям и следует вставать на налоговый учет в

Российской Федерации.

Необходимо отметить, что вместе с утра-

той силы ст. 144 НК РФ отменяется положе-

ние, устанавливающее порядок представле-

ния налоговой декларации и уплаты сумм НДС

иностранными организациями, имеющими на

территории Российской Федерации несколько

обособленных подразделений (п. 3 ст. 144 НК

РФ). Однако законодатель предусмотрел ана-

логичный порядок в другой статье Кодекса.

Так, в соответствии с п. 5 ст. 2 Закона № 229-

ФЗ ст. 174 НК РФ дополнена п. 7, содержание

которого аналогично норме отмененного п. 3

ст. 144 настоящего Кодекса.

Напомним читателям журнала, что на осно-

вании п. 3 ст. 144 НК РФ иностранные орга-

низации, имеющие на территории Российской

Федерации несколько подразделений, само-

стоятельно выбирают подразделение, по ме-

сту налоговой регистрации которого они будут

предоставлять налоговые декларации и упла-

чивать налог в целом по операциям всех на-

ходящихся на территории Российской Федера-

ции подразделений иностранной организации.

О своем выборе иностранные организации

обязаны письменно уведомить налоговые ор-

ганы по месту нахождения своих подразделе-

ний на территории Российской Федерации.

1.2. Счет-фактуру можно выставлять в электронном виде

Одним из самых значимых изменений, вне-

сенных Законом № 229-ФЗ в налоговое за-

конодательство, которое касается обложения

НДС, является введение в НК РФ возможно-

сти составления и обмена счетами-фактурами

в электронном виде (п. 1 ст. 169 настоящего

Кодекса в новой редакции).

Но прежде чем переходить к анализу дан-

ного нововведения, напомним читателям жур-

нала, что согласно разъяснениям финансового

и налогового ведомств ранее было неправо-

мерно выставлять счет-фактуру в электронном

виде. При этом вычет по НДС по такому доку-

менту также применять было нельзя (см. письма

Минфина России от 01.06.2010 № 03-07-09/33

от 07.07.2009 № 03-07-14/63, от 04.06.2008

№ 03-07-11/214, письмо ФНС России от 14.02.2005

№ 03-1-03/210/11, письмо УФНС России по

г. Москве от 23.01.2009 № 19-11/004827).

Однако арбитражная практика по данно-

му вопросу складывалась по-иному. Суды не

раз подтверждали, что счета-фактуры, за-

визированные электронной цифровой под-

писью, правомерны, так как в ст. 169 НК РФ

не содержится требования, касающегося соб-

ственноручного подписания руководителем

и главным бухгалтером налогоплательщика

счета-фактуры (см. определение ВАС РФ от

21.12.2007 № 17220/07, постановление ФАС

Уральского округа от 11.05.2006 № Ф09-

3600/06-С2).

Теперь же налогоплательщики могут со-

ставлять и выставлять электронный счет-

фактуру:

при наличии взаимного согласия сторон ⇒сделки;

при наличии совместимых технических ⇒средств и возможностей для приема и обра-

ботки этих счетов-фактур.

Электронный счет-фактура подписывается

электронной цифровой подписью руководите-

ля организации (либо иных лиц, уполномочен-

ных на это приказом или доверенностью).

Фактически, налогоплательщики уже на-

чиная с 2 сентября 2010 года имеют возмож-

ность составлять и выставлять счета-фактуры

в электронном виде. Однако для начала ис-

пользования вышеуказанной возможности,

Минфин России должен установить порядок

выставления и получения счетов-фактур в

электронном виде (п. 9 ст. 169 НК РФ в новой

редакции).

Что касается форматов счета-фактуры,

журнала учета полученных и выставленных

счетов-фактур, книг покупок и книг продаж

в электронном виде, то они должны быть

утверждены федеральным органом исполни-

тельной власти, уполномоченным по контро-

лю и надзору в области налогов и сборов (п. 9

ст. 169 НК РФ в новой редакции).

_01_11_NEW.indd 99_01_11_NEW.indd 99 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



1.3. Счет-фактуру нужно составлятьпо обязательной форме

Реквизиты, которые необходимо указать

при составлении счета-фактуры, приведены

в п. 5, 5.1. и 6 ст. 169 НК РФ. Одновремен-

но постановлением Правительства РФ от

02.12.2000 № 914 «Об утверждении Правил

ведения журналов учета полученных и вы-

ставленных счетов-фактур, книг покупок и

книг продаж при расчетах по налогу на до-

бавленную стоимость» (далее – Постанов-

ление № 914) установлена типовая форма

счета-фактуры.

Однако согласно п. 8 ст. 169 НК РФ (в преды-

дущей редакции) Правительство РФ устанав-

ливало только порядок ведения журналов уче-

та полученных и выставленных счетов-фактур,

книг покупок и книг продаж. При этом данной

нормой ранее не предусматривалось, что Пра-

вительство РФ также устанавливало порядок

заполнения счета-фактуры и его формы.

Из-за этого на практике возникало мно-

жество налоговых споров, связанных с обя-

зательным указанием различных реквизитов

счета-фактуры. Как правило, суды занимали

позицию налогоплательщиков по спорным

эпизодам. В частности, судами были рассмо-

трены следующие спорные вопросы:

неверное заполнение строки (4) «Гру- ⇒зополучатель и его адрес» в соответствии с

Постановлением № 914 не является поводом

считать счет-фактуру неправильно оформ-

ленным, поскольку он содержит все сведения,

предусмотренные ст. 169 НК РФ (см. определе-

ние ВАС РФ от 11.09.2009 № ВАС-12234/09);

отсутствие расшифровки подписей ру- ⇒ководителя и главного бухгалтера в счете-

фактуре не является основанием для отказа

в вычете НДС, поскольку нормы ст. 169 НК

РФ прямо не устанавливают такой реквизит

как обязательный. При этом Постановлением

№ 914 предусмотрена такая необходимость

в расшифровке подписей руководителя и

главного бухгалтера (см. постановление ФАС

Северо-Кавказского округа от 30.01.2008

№ Ф08-24/08-29А);

отсутствие в счете-фактуре даты вне- ⇒сения исправлений, предусмотренной Поста-

новлением № 914, не влечет нарушения тре-

бований п. 5, 6 ст. 169 НК РФ (определение

ВАС РФ от 16.07.2009 № ВАС-6338/09 по делу

№ А33-7082/2008).

После внесения изменений Законом

№ 229-ФЗ в данное положение количество

налоговых споров, связанных с порядком со-

ставления счетов-фактур, по мнению отдель-

ных специалистов, должно уменьшиться, так

как теперь Правительство России должно

установить форму счета-фактуры и порядок

ее заполнения (соответствующие дополнения

внесены в п. 8 ст. 169 НК РФ). Эта форма и

порядок ее заполнения будут являться обя-

зательными для налогоплательщиков. Кроме

того, Правительство России должно будет

также утвердить не только правила ведения,

но и форму журналов учета полученных и вы-

ставленных счетов-фактур, а также книг про-

даж и книг покупок (п. 8 ст. 169 НК РФ в новой

редакции).

Следует отметить, что до утверждения

Правительством России документов, пред-

усмотренных п. 8 ст. 169 НК РФ (в редакции

Закона № 229-ФЗ), составление и выставле-

ние счетов-фактур, ведение журнала учета по-

лученных и выставленных счетов-фактур, книг

покупок и книг продаж должны осуществлять-

ся с учетом требований, установленных до дня

вступления в силу новых правил (п. 4 ст. 10 За-

кона № 229-ФЗ).

Согласно п. 14 ст. 10 Закона № 229-ФЗ нор-

мативные правовые акты Правительства РФ и

федеральных органов исполнительной власти,

принятые до дня вступления в силу рассматри-

ваемого нормативного акта, действуют впредь

до признания их утратившими силу или принятия

соответствующих нормативных правовых актов

Правительством РФ и уполномоченными феде-

ральными органами исполнительной власти.

Данная норма (п. 4 ст. 10 Закона № 229-

ФЗ) может вызывать у налогоплательщиков

вопросы. В частности, должна ли форма счета-

фактуры и порядок ее утверждения быть обя-

зательными для использования начиная со 2

сентября 2010 года?

Существует мнение отдельных специали-

стов, что до внесения соответствующих изме-

нений Правительством РФ в Постановление

№ 914 приведенная в нем форма счета-

фактуры и порядок ее заполнения не являют-

ся обязательными. Данный вывод следует из

того, что Постановление № 914 определяет

порядок ведения только журналов учета по-

лученных и выставленных счетов-фактур, книг

покупок и книг продаж, а также оформления

дополнительных листов книги покупок и до-

полнительных листов книги продаж. При этом

в Постановлении № 914 прямо не указывается

на то, что содержащиеся в нем правила отно-

сятся и к порядку оформления счетов-фактур.

Таким образом, обязательными будут толь-

ко форма счета-фактуры и порядок ее запол-

нения, которую Правительство РФ утвердит во

исполнение п. 8 ст. 169 НК РФ в ближайшем

будущем.

_01_11_NEW.indd 100_01_11_NEW.indd 100 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



1.4. В счете-фактуре необходимо указывать наименование валюты

Закон № 229-ФЗ положил конец спорам в

отношении возможности отражения в счетах-

фактурах сумм в иностранной валюте. Теперь

в ст. 169 НК РФ введена обязанность налого-

плательщиков выставлять счета-фактуры с

указанием наименования валюты, в которой

выражена стоимостная оценка объекта нало-

гообложения.

Напомним читателям журнала, что согласно

п. 7 ст. 169 НК РФ если по условиям сделки обя-

зательство выражено в иностранной валюте, то

суммы, указываемые в счете-фактуре, могут

быть выражены в иностранной валюте. Однако

ранее НК РФ не содержал разъяснений о том,

можно ли было в счете-фактуре указывать сум-

мы в условных единицах.

При этом Минфин России в своих разъяс-

нениях пояснял, что оформлять счета-фактуры

в иностранной валюте (условных едини-

цах) можно (см. письма Минфина России от

07.06.2010 № 03-07-09/35, от 28.04.2010 № 03-

07-11/155, от 24.03.2010 № 03-07-09/14, пись-

мо УФНС России по г. Москве от 12.04.2007

№ 19-11/33695).

Арбитражная практика по данному вопросу

складывалась аналогичным образом. Напри-

мер, в постановлении ФАС Северо-Западного

округа от 22.12.2006 по делу № А56-2921/2006

указано, что оформление счетов-фактур в

условных единицах не противоречит поло-

жениям п. 7 ст. 169 НК РФ (см. также поста-

новление ФАС Северо-Западного округа от

08.04.2008 по делу № А56-16847/2007).

Отметим, что Постановление № 914 в на-

стоящее время не предусматривает указание

наименования валюты в типовой форме счета-

фактуры.

Ответ на вопрос о возможности использо-

вания показателя «условные единицы» после

введенной в НК РФ поправки, должен быть

дан Минфином России.

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

2.1. Задолженность, погашаемая за счет страхового договора, не является доходом для целей НДФЛ

Прежде чем переходить к анализу нововве-

дений, внесенных Законом № 229-ФЗ в порядок

обложения НДФЛ доходов, полученных физиче-

скими лицами в результате получения страхового

возмещения, которое направляется кредитором

на погашение его задолженности, рассмотрим,

каким образом необходимо было облагать НДФЛ

вышеуказанные суммы ранее (до внесения соот-

ветствующих изменений в НК РФ).

Не секрет, что многие банки в целях снижения

риска невозврата выданных денежных средств

(займа, кредита), требуют с заемщика – физи-

ческого лица заключения различных видов стра-

ховых договоров (в том числе договоров страхо-

вания жизни и здоровья заемщика, страхования

имущества, являющегося обеспечением выдан-

ного кредита). При этом в данных договорах за-

частую выгодоприобретателем является банк.

При наступлении страхового случая банк,

получая страховое возмещение от страховых

компаний, в основном направляют вышеука-

занную сумму на погашение задолженности за-

емщика по его обязательствам перед банком.

Именно в данный момент у банков возникает

вопрос: является ли сумма кредита, погашае-

мого за счет страхового возмещения, направ-

ляемого на погашение задолженности, доходом

заемщика, подлежащим обложению НДФЛ, по-

скольку с этого момента отсутствует формаль-

но обязанность по возврату оставшейся суммы

кредита. Либо можно сформулировать данный

вопрос следующим образм: является ли сумма

страхового возмещения, направляемого на по-

гашение задолженности, доходом заемщика,

подлежащим обложению НДФЛ?

Для ответа на данный вопрос рассмотрим

всю цепочку взаимоотношений банк – заем-

щик – страховая компания:

заемщик заключает кредитный договор, ⇒одним из условий которого является заключе-

ние соответствующего договора страхования;

заемщик заключает договор со страхо- ⇒вой компанией (выгодоприобретателем по

данному договору является банк);

при наступлении страхового случая, банк ⇒получает страховое возмещение от страховой

компании;

банк направляет полученную сумму в ⇒счет погашения задолженности заемщика.

Казалось бы, ст. 213 НК РФ предусматри-

вает возможность не облагать НДФЛ сум-

му страхового возмещения, выплачиваемую

страховщиком. Однако в рассматриваемом

случае, страховщик фактически выплачивает

сумму страхового возмещения не заемщику, а

банку, являющемуся выгодоприобретателем.

Физическое лицо не осуществляет погашения

оставшейся суммы кредита, которая была по-

гашена за счет сумм страхового возмещения.

Таким образом, сумма, равная величине

денежных средств, направляемых банком на

погашение задолженности заемщика за счет

полученного страхового возмещения, подле-

жала налогообложению НДФЛ.

_01_11_NEW.indd 101_01_11_NEW.indd 101 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



Вышеуказанного мнения придерживался

Минфин России. В частности, в письме Минфи-

на России от 05.02.2010 № 03-04-06/10-11 фи-

нансовое ведомство разъяснило, что положе-

ния ст. 213 НК РФ об особенностях определе-

ния налоговой базы по договорам страхова-

ния применяются в случае, если страховое

возмещение выплачивается страховщиком

непосредственно физическому лицу, то есть

когда такое лицо по вышеуказанному дого-

вору одновременно выступает и страховате-

лем и выгодоприобретателем (получателем

страховых выплат по договору страхования).

Следовательно, при погашении кредитором

задолженности заемщика по кредитному до-

говору за счет страхового возмещения, по-

лученного им как выгодоприобретателем по

договору страхования, кредитор обязан ис-

числить, удержать и уплатить соответствую-

щую сумму НДФЛ в бюджет. При невозмож-

ности такого удержания, кредитор должен

письменно сообщить об этом в налоговый ор-

ган по месту своего учета (см. также письма

Минфина России от 16.11.2009 № 03-04-05-

01/807, от 24.06.2008 № 03-04-06-01/180).

Однако начиная со дня вступления Закона

№ 229-ФЗ в силу доходы заемщика (в том чис-

ле правопреемника заемщика) в виде суммы

задолженности по кредитному договору, начис-

ленным процентам и признанным судом штраф-

ным санкциям, пеням, погашаемой кредитором-

выгодоприобретателем за счет страхового

возмещения по заключенным заемщиком:

договорам страхования на случай смерти ⇒или наступления инвалидности заемщика;

договорам страхования имущества, яв- ⇒ляющегося обеспечением обязательств заем-

щика (залогом).

Не подлежат налогообложению НДФЛ в

пределах суммы задолженности заемщика по

заемным (кредитным) средствам, начислен-

ным процентам и признанным судом штраф-

ным санкциям (пеням).

Необходимо отметить, что данное

правило распространяет свое действие на

правоотношения, возникшие с 1 января 2010

года (п. 5 ст. 10 Закона № 229-ФЗ).

Таким образом, у банков при получении и

погашении долга физического лица – заемщи-

ка оснований для обложения вышеуказанных

сумм НДФЛ больше не будет.

Что касается превышения суммы страхового

возмещения над оставшейся суммой кредита

(справедливо для ситуации, при которой

срок кредита близок к окончанию), то, как

правило, на основании кредитного соглашения

с физическим лицом оно подлежит возврату

физическому лицу. Для целей налогообложения

можно рассматривать данные суммы как прочие

внереализационные расходы, признаваемые

для целей налогообложения, либо, вероятно,

можно отражать их в бухгалтерском учете на

транзитных счетах, минуя счета доходов и

расходов соответственно.

2.2. Для получения вычета по убыткам прошлых лет представлять заявления не требуется

С 2010 года у участников рынка ценных

бумаг появилась возможность переноса на

будущее убытков от операций с ценными

бумагами и финансовыми инструментами

срочных сделок, обращающимися на

организованном рынке ценных бумаг

(ст. 220.1 НК РФ). Данная норма была введена

в НК РФ Федеральным законом от 25.11.2009

№ 281-ФЗ.

Убытки прошлых лет принимаются в умень-

шение базы по НДФЛ путем предоставления

налоговых вычетов. До вступления Закона

№ 229-ФЗ в силу предполагалось, что налоговый

вычет должен предоставляться на основании

письменного заявления налогоплательщика,

которое подается вместе с налоговой деклара-

цией по итогам года. Согласно изменениям,

внесенным в п. 5 ст. 220.1 НК РФ Законом № 229-

ФЗ, налогоплательщику не требуется прилагать к

декларации отдельное письменное заявление.

Таким образом, при отчете за 2010 год

налогоплательщику достаточно будет подать

в налоговую инспекцию только декларацию, в

которой заявлены вышеуказанные вычеты.

2.3. Стандартный вычет предоставляется на основании декларации

В п. 4 ст. 218 НК РФ внесено уточнение,

в соответствии с которым если в течение

налогового периода стандартные налоговые

вычеты налогоплательщику не предос-

тавлялись или были предоставлены в

меньшем размере, то по окончании налогового

периода налогоплательщик имеет право

на проведение перерасчета на основании

соответствующих документов, а также на

основании декларации.

2.4. Налогоплательщики, с дохода которых налоговый агент не удержал НДФЛ, уплачивают налог в общем порядке

До вступления Закона № 229-ФЗ в силу

для физических лиц, с дохода которых

налоговый агент не удержал сумму НДФЛ,

_01_11_NEW.indd 102_01_11_NEW.indd 102 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



действовал особый порядок уплаты НДФЛ

(п. 5 ст. 228 НК РФ), в соответствии с которым

налогоплательщики должны были уплачивать

налог равными долями в два платежа:

первый – не позднее 30 календарных ⇒дней с даты вручения налоговым органом на-

логового уведомления об уплате налога;

второй – не позднее 30 календарных дней ⇒после первого срока уплаты.

Форма налогового уведомления была уста-

новлена приказом МНС России от 27.07.2004

№ САЭ-3-04/440@ «О форме налогового уве-

домления на уплату налога на доходы физиче-

ских лиц».

При этом вышеуказанный порядок вызы-

вал немало налоговых споров. В частности, не

был ясен порядок уплаты НДФЛ в случае непо-

лучения налогоплательщиком уведомления из

налоговых органов.

Мнение контролирующих органов по данно-

му вопросу заключалось в том, что даже при не-

получении налогового уведомления налогопла-

тельщик по завершении налогового периода

должен был самостоятельно исполнять нало-

говое обязательство по уплате суммы налога.

Причем вышеуказанные действия налогопла-

тельщик был обязан совершить в срок не позд-

нее 15 июля года, следующего за истекшим

налоговым периодом (см. письмо Минфина

России от 17.04.2009 № 03-04-05-01/225). Дан-

ный порядок предусмотрен п. 4 ст. 228 НК РФ.

При этом следует отметить, что если уве-

домление в нарушение п. 5 ст. 228 НК РФ не

было направлено и налогоплательщик не упла-

тил соответствующую сумму НДФЛ, то в дей-

ствиях налогоплательщика отсутствовал состав

налогового правонарушения. На это указывал,

например, ФАС Уральского округа в постанов-

лении от 24.01.2007 № Ф09-9132/06-С2.

Со дня вступления Закона № 229-ФЗ в силу

вышеуказанный порядок отменяется. Соответ-

ственно должна действовать общая норма,

предусмотренная п. 4 ст. 228 НК РФ, в соот-

ветствии с которой сумма НДФЛ уплачивается

в бюджет в срок не позднее 15 июля года, сле-

дующего за истекшим налоговым периодом.

Однако у налогоплательщиков может воз-

никнуть вопрос: каким образом рассчитать вы-

шеуказанную сумму налога? Ответ, по мнению

отдельных специалистов, очевиден. Пункт 5

ст. 226 НК РФ устанавливает обязанность для

налогового агента сообщить налогоплатель-

щику о невозможности удержать налог и сум-

му налога. Соответственно, получив данное

сообщение, налогоплательщик будет иметь

возможность самостоятельно заполнить де-

кларацию, отразив в ней сумму дохода, с раз-

мера которого налоговый агент не удержал

НДФЛ, и уплатить соответствующую сумму на-

лога в бюджет.

Напомним читателям журнала, что в со-

ответствии с п. 4 ст. 229 НК РФ налогопла-

тельщики вправе не указывать в налоговой

декларации доходы, не подлежащие налогоо-

бложению (в соответствии со ст. 217 настоя-

щего Кодекса), а также доходы, при получении

которых налог полностью удержан налоговы-

ми агентами.

2.5. Досрочное представление декларации

Пункт 3 ст. 229 НК РФ в редакции, действо-

вавшей до вступления Закона № 229-ФЗ в

силу, содержал следующие два основания для

досрочного представления налоговых декла-

раций по НДФЛ1:

в случае прекращения деятельности, ука- ⇒занной в ст. 227 НК РФ;

в случае прекращения выплат, указан- ⇒ных в ст. 228 НК РФ (в частности, выплат, по-

лученных в результате продажи имущества, от

сдачи имущества в аренду и т.д.).

При этом налоговая декларация подлежала

представлению в налоговый орган в пятиднев-

ный срок после прекращения вышеуказанной

деятельности или выплат, а налог подлежал

уплате не позднее 15 дней со дня подачи такой

декларации.

Однако налоговое законодательство не

давало дополнительных разъяснений, какую

дату следует считать датой прекращения вы-

шеуказанных выплат. Данная неопределен-

ность на практике становилась причиной на-

логовых споров.

При этом налоговые органы считали, что

налогоплательщик был вправе самостоятель-

но решать, в какой срок он должен был по-

давать декларацию по НДФЛ. Это следовало

из того, что в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ

все неустранимые сомнения, противоречия и

неясности актов законодательства о налогах

и сборах толкуются в пользу налогоплатель-

щиков (письмо УФНС России по г. Москве от

21.01.2008 № 28-10/4114).

В соответствии с Законом № 229-ФЗ из

п. 3 ст. 229 НК РФ исключены положения,

определяющие обязанность налогоплатель-

щика представлять налоговую декларацию по-

сле прекращения выплат, предусмотренных в

ст. 228 НК РФ.

1 На основании общих норм НК РФ налоговая декларация по НДФЛ представляется налогоплательщиками не позднее

30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 229 НК РФ).

_01_11_NEW.indd 103_01_11_NEW.indd 103 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



Соответственно с 2 сентября 2010 года

при прекращении выплат, предусмотренных в

ст. 228 НК РФ, досрочно направлять налоговую

декларацию налогоплательщикам не требует-

ся. Таким налогоплательщикам необходимо

направлять декларацию на общих основаниях,

то есть не позднее 30 апреля года, следую-

щего за истекшим налоговым периодом (п. 1

ст. 229 НК РФ).

2.6. Налоговые агенты самостоятельно разрабатывают регистры налогового учета

В соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ (в преды-

дущей редакции) налоговые агенты должны

были вести учет доходов, полученных от них

физическими лицами, по форме, которая уста-

новлена Минфином России.

Однако приказом МНС РФ от 31.10.2003

№ БГ-3-04/583 «Об утверждении форм отчет-

ности по налогу на доходы физических лиц за

2003 год» была установлена форма регистра

только в отношении доходов, полученных в

2003 году (форма 1-НДФЛ). Иной формы веде-

ния налоговых регистров доходов физических

лиц законодательством Российской Федера-

ции установлено не было.

В связи с этим у налогоплательщиков воз-

никали споры с налоговыми органами по пово-

ду данных регистров.

Контролирующие органы по-разному вы-

сказывались в отношении данного вопроса.

В частности, Минфин России в письме от

20.07.2010 № 03-04-06/6-155 сообщил, что до

установления новой формы учета доходов, по-

лученных от налоговых агентов физическими

лицами в налоговом периоде, налоговые агенты

могут использовать для этих целей самостоя-

тельно разработанную форму или соответствую-

щие разделы формы 1-НДФЛ (см. также письмо

Минфина России 21.01.2010 № 03-04-08/4-6).

Ранее мнение контролирующих органов по

данному вопросу было иным.Например, в разъ-

яснениях Минфина России также указывалось,

что начиная с 2003 года до установления новой

формы 1-НДФЛ учет доходов, полученных от на-

логовых агентов физическими лицами, должен

был вестись по форме № 1-НДФЛ (см. письма


04/322, от 02.08.2005 № 07-05-06/216, письмо

ФНС России от 01.06.2009 № 3-5-04/709).

Еще раньше Минфин России в письме от

16.12.2004 № 03-05-01-02/3) утверждал, что в

связи с тем, что федеральных законов о нало-

гах, вступавших в силу в 2004 году, которые

могли бы служить основанием для изменения

формы 1-НДФЛ, не принималось, то налого-

вым агентам следовало использовать формы

1-НДФЛ.

Формально никаких оснований для приме-

нения вышеуказанной формы к налоговым пе-

риодам, следовавшим за 2003 годом, налоговое

законодательство не содержало. В результате

этого многие налоговые агенты, не использо-

вавшие вышеуказанную форму, вынуждены

были отстаивать свою позицию в суде.

И часто суды поддерживали сторону нало-

гового агента по рассматриваемому вопросу.

В частности, в постановлении ФАС Северо-


№ А56-23810/2005 указано, что налогового

агента нельзя привлечь к ответственности за

предоставление в налоговый орган сведений

об учете доходов, выплаченных физическим

лицам, по форме, отличной от формы 1-НДФЛ.

С 1 января 2011 года согласно новой ре-

дакции п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты

обязаны самостоятельно разрабатывать фор-

мы регистров налогового учета, а также поря-

док отражения в них сведений о выплаченных

физическим лицам доходов.

Данные регистры должны содержать све-

дения, позволяющие:

идентифицировать налогоплательщика; ⇒идентифицировать вид выплачиваемых ⇒

налогоплательщику доходов и предоставлен-

ных налоговых вычетов;

определять суммы дохода и даты их вы- ⇒платы;

устанавливать статус налогоплательщика; ⇒определять даты удержания и перечисле- ⇒

ния налога в бюджет, реквизиты соответству-

ющего платежного документа.

.

2.7. Порядок представления сведений в налоговый орган

Закон № 229-ФЗ полностью изменил редак-

цию п. 2 ст. 230 НК РФ, согласно которой начиная

с 2011 года налоговые агенты должны представ-

лять в налоговый орган по месту своего учета

сведения о доходах физических лиц истекшего

налогового периода и суммах, начисленных,

удержанных и перечисленных в бюджет налогов

по форме, форматам и в порядке, которые под-

лежат утверждению федеральным органом ис-

полнительной власти (то есть ФНС России).

Рассмотрим отличие нового порядка от

старого.

Как указано выше, ФНС России должен

устанавливать не только форму представления

сведений в налоговый орган (в настоящее вре-

мя применяется форма 2-НДФЛ, утвержденная

приказом от 13.10.2008 № САЭ-3-04/706@), но

и формат и порядок их представления.

_01_11_NEW.indd 104_01_11_NEW.indd 104 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



В связи с новой редакцией п. 2 ст. 230 НК

РФ указанные ниже положения предыдущей

редакции п. 2 ст. 230 НК РФ с 2011 года боль-

ше не действуют:

возможность представлять сведения в ⇒налоговые органы на магнитных носителях или

с использованием средств телекоммуникаций;

обязанность налоговых органов самосто- ⇒ятельно направлять эти сведения налоговым

органам по месту жительства физических лиц;

возможность не представлять сведе- ⇒ния о выплаченных доходах индивидуальным

предпринимателям за приобретенные у них

товары, продукцию или выполненные работы

(оказанные услуги) в случае, если эти инди-

видуальные предприниматели предъявили на-

логовому агенту документы, подтверждающие

их государственную регистрацию;

возможность представлять данные све- ⇒дения на бумажных носителях при численно-

сти физических лиц, получивших доходы в на-

логовом периоде, до 10 человек;

возможность налоговых органов в исклю- ⇒чительных случаях предоставлять отдельным

организациям право представлять сведения о до-

ходах физических лиц на бумажных носителях.

По всей вероятности, отмененные выше

нормы будут регламентированы (возможно, с

некоторыми изменениями) в ближайшем буду-

щем федеральным органом исполнительной

власти (п. 2 ст. 230 НК РФ в новой редакции).

Следует обратить внимание читателей

журнала еще на один спорный момент.

В п. 2 ст. 230 НК РФ осталось указание на

то, что сведения о доходах налоговые агенты

должны подавать в налоговую инспекцию по

месту своего учета. При этом у российских ор-

ганизаций, имеющих обособленные подразде-

ления, часто возникает вопрос о месте пред-

ставления этих сведений:

1) по месту учета головной организации или

2) по месту учета каждого обособленного под-

разделения и головного офиса по отдельности.

Отметим, что контролирующие органы счи-

тают, что обособленное подразделение вправе

подавать сведения по форме 2-НДФЛ по месту

своего учета (см. письмо Минфина России от

29.03.2010 № 03-04-06/55, от 28.08.2009 № 03-

04-06-01/224, от 11.02.2009 № 03-04-06-01/26,

от 03.12.2008 № 03-04-07-01/244, письмо

УФНС России по г. Москве от 21.01.2010 № 20-

15/3/4619, от 10.04.2009 № 20-15/3/034845@).

При этом ранее они придерживались мне-

ния, что такие сведения следовало подавать

в налоговую инспекцию по месту постанов-

ки на учет головной компании (см. письма


04/312, от 13.11.2006 № 03-05-01-04/311, от

23.01.2006 № 03-01-10/1-14, письмо ФНС

России от 13.03.2006 № 04-1-03/132, пись-

мо УФНС России по г. Москве от 16.01.2007

№ 28-11/02739).

Арбитражные суды также не пришли к еди-

ному мнению по данному вопросу. В частности,

в постановлении ФАС Западно-Сибирского

округа от 27.04.2009 № Ф04-2593/2009(5604-

А70-26) по делу № А70-5541/7-2008 суд при-

шел к выводу, что представлять в налоговый

орган сведения о доходах физических лиц

также обязано обособленное подразделение

организации по месту своего нахождения

(см. постановление ФАС Московского окру-

га от 15.06.2006 № КА-А40/5048-06 по делу

№ А40-75676/05-109-445).

Однако в постановление ФАС Северо-


№ А05-6798/2007 суд, сославшись на п. 9 со-

вместного постановления Пленума Верховного

суда Российской Федерации и Пленума ВАС

РФ от 11.06.1999 № 41/9, указал, что сведения

о доходах работников обособленного подразде-

ления нужно представлять по месту постановки

на учет головной организации, поскольку обо-

собленное подразделение организации не яв-

ляется участником налоговых правоотношений

(см. также постановление ФАС Северо-Кавказс-

кого округа от 04.07.2006 № Ф08-2791/2006-1181А

по делу № А32-57478/2005-58/1508).

2.8. Порядок возврата излишне удержанного НДФЛ

С 2011 года в п. 1 ст. 231 НК РФ будет под-

робно описан порядок возврата излишне удер-

жанных налоговым агентом сумм НДФЛ.

Как и ранее, излишне удержанная нало-

говым агентом из дохода налогоплательщика

сумма налога подлежит возврату налоговым

агентом на основании письменного заявления

последнего.

При этом налоговый агент обязан сообщить

налогоплательщику о каждом ставшем извест-

ным ему факте излишнего удержания налога.

НК РФ даже установлен срок данного сообще-

ния – в течение 10 дней со дня обнаружения

данного факта.

Возврат налогоплательщику излишне

удержанной суммы налога производится в

счет предстоящих платежей как по вышеука-

занному налогоплательщику, так и по иным

налогоплательщикам. Срок возврата излиш-

не удержанной суммы налога составляет три

месяца со дня получения налоговым агентом

соответствующего заявления налогоплатель-

щика. При этом, если суммы налога, подлежа-

_01_11_NEW.indd 105_01_11_NEW.indd 105 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26



щего перечислению в бюджет, недостаточно

для осуществления возврата в вышеуказан-

ный срок, налоговый агент обязан (в течение

10 дней) направить в налоговый орган заявле-

ние на возврат излишне перечисленного на-

лога (возврат осуществляется в порядке, уста-

новленном ст. 78 НК РФ).

До осуществления вышеуказанного воз-

врата суммы налога из бюджета налоговый

агент вправе осуществить возврат такой сум-

мы налога физическому лицу за счет собствен-

ных средств.

Если налоговый агент нарушит установлен-

ный выше срок возврата (3 месяца), то он будет

обязан уплатить соответствующую сумму «штра-

фа» в виде процентов, начисляемых за каждый

день нарушения срока возврата НДФЛ.

Однако неясен вопрос о применении дан-

ных штрафных санкций в случае, если нало-

говый агент направил заявление на возврат

налога (посчитал сумму НДФЛ, подлежащую

уплате в будущем, недостаточной для осущест-

вления возврата) и при этом не воспользовал-

ся правом осуществить возврат налога нало-

гоплательщику за счет собственных средств,

то есть должны ли применяться штрафные

санкции в отношении налогового агента, если

он сам получил НДФЛ из бюджета с нарушени-

ем трехмесячного срока. Пока данный вопрос

остается открытым.

Отметим, что возврат излишне удержан-

ной суммы налога должен быть осуществлен в

безналичном порядке.

При отсутствии налогового агента налого-

плательщик вправе сам обратиться в налого-

вый орган с заявлением о возврате излишне

удержанной с него и перечисленной в бюджет

ранее налоговым агентом суммы налога одно-

временно с представлением налоговой декла-

рации по окончании налогового периода.

При этом в вышеуказанном порядке есть

и исключение, которое распространяется на

налогоплательщиков, которые поменяли свой

налоговый статус (с нерезидента на резиден-

та Российской Федерации). В соответствии с

п. 1.1 ст. 231 НК РФ возврат суммы налога

налогоплательщику в связи с перерасчетом

по итогу налогового периода в соответствии

с приобретенным им статусом налогового

резидента производится налоговым органом

по месту жительства (месту пребывания) на-

логоплательщика при подаче налогоплатель-

щиком налоговой декларации по окончании

налогового периода, а также документов,

подтверждающих статус налогового резиден-

та Российской Федерации в этом налоговом

периоде.

Согласно п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удер-

жанный у работника НДФЛ будет возвращать-

ся также в случае, если налог был неправо-

мерно удержан после получения налоговым

агентом заявления налогоплательщика о пре-

доставлении имущественного вычета. Соот-

ветствующее дополнение внесено в ст. 220 НК

РФ, которое вступило в силу с 1 января 2011

года (п. 2 ст. 10 Закона № 229-ФЗ).

2.9. Срок взыскания налогаНа основании п. 3 ст. 231 НК РФ (в предыду-

щей редакции) суммы налога, не взысканные

в результате уклонения налогоплательщика от

налогообложения, взыскивались за все время

уклонения от уплаты налога.

Закон № 229-ФЗ отменил вышеуказанный

порядок. Таким образом, начиная со 2 сентя-

бря 2010 года, по мнению отдельных специали-

стов, вышеуказанный срок взыскания должен

определяться на общих основаниях, в част-

ности предусмотренных ст. 89 НК РФ. Так, на

основании п. 4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной

налоговой проверки может быть проверен пе-

риод, не превышающий трех календарных лет,

предшествующих году, в котором вынесено ре-

шение о проведении проверки.

Извлечение из письма Минфина России от 10.09.2010 № 03-07-14/63

...В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение налогом на добавленную стоимость ряда продовольственных товаров, в том числе хлеба и хлебобулочных изделий (включая сдобные, сухарные и бараночные изделия), производится по налоговой ставке в размере 10 процентов.Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции (далее – ОКП), облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации, утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2004 г. № 908.Согласно данному Перечню при реализации продовольственных товаров, входящих в группу «Пироги, пирожки и пончики» (коды по ОКП 91 1960 – 91 1985), применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 про-центов. При этом пицца в данной группе не поименована.В связи с изложенным при реализации пиццы, по нашему мнению, следует применять ставку налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов...

_01_11_NEW.indd 106_01_11_NEW.indd 106 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26

ДОКУМЕНТЫ


1. В Приказе Министерства финансов Рос-

сийской Федерации от 15 августа 2008 г. № 80н

«О Порядке ведения сводного реестра главных

распорядителей, распорядителей и получателей

средств федерального бюджета, главных адми-

нистраторов и администраторов доходов феде-

рального бюджета, главных администраторов и

администраторов источников финансирования

дефицита федерального бюджета» (зарегистри-

рован в Министерстве юстиции Российской Фе-

дерации 30 сентября 2008 г., регистрационный

номер 12363; Бюллетень нормативных актов

федеральных органов исполнительной власти,

2008, № 41)1 (далее – Приказ 80н):

1) дополнить пунктом 1.1 следующего со-

держания:

«1.1. Установить, что с 1 января 2011 года

до 1 июля 2012 года положения настоящего

Приказа, установленные для федеральных

казенных учреждений, распространяются на

федеральные бюджетные учреждения, в отно-

шении которых федеральными органами ис-

полнительной власти – главными распорядите-

лями средств федерального бюджета с учетом

положений части 15 статьи 33 Федерального

закона от 8 мая 2010 года № 83-ФЗ «О вне-

сении изменений в отдельные законодатель-

ные акты Российской Федерации в связи с

совершенствованием правового положения

государственных (муниципальных) учрежде-

ний» не принято решение о предоставлении

им субсидий из федерального бюджета в соот-

ветствии с пунктом 1 статьи 78.1 Бюджетного

кодекса Российской Федерации.»;

2) в Порядке ведения сводного реестра

главных распорядителей, распорядителей и

получателей средств федерального бюджета,

главных администраторов и администраторов

доходов федерального бюджета, главных ад-

министраторов и администраторов источни-

Зарегистрировано в Минюсте РФ 15 сентября 2010 г. № 18441

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПРИКАЗОТ 17 АВГУСТА 2010 Г. № 92Н

О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ОТДЕЛЬНЫЕ ПРИКАЗЫ МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

В соответствии с Федеральным законом от 8 мая 2010 г. № 83-ФЗ «О внесении изменений в

отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием право-

вого положения государственных (муниципальных) учреждений» (Собрание законодательства

Российской Федерации, 2010, № 19, ст. 2291; 2010, № 31, ст. 4209) приказываю:

1. Утвердить прилагаемые Изменения, вносимые в отдельные Приказы Министерства фи-

нансов Российской Федерации.

2. Настоящий Приказ вступает в силу с 1 января 2011 года.

И.о. Министра финансов

Российской Федерации

С. Д. ШАТАЛОВ

Утверждены

Приказом Министерства финансов

Российской Федерации

от 17 августа 2010 г. № 92н

ИЗМЕНЕНИЯ,ВНОСИМЫЕ В ОТДЕЛЬНЫЕ ПРИКАЗЫ МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВРОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

1 С изменениями, внесенными Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 12 марта 2009 г. № 24н

(зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 апреля 2009 г., регистрационный номер 13655; Бюлле-

тень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 2009, № 15).

_01_11_NEW.indd 107_01_11_NEW.indd 107 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26

ДОКУМЕНТЫ


ков финансирования дефицита федерального

бюджета, утвержденном Приказом 80н:

в абзаце втором пункта 1.3 слова «бюджет-

ные учреждения» заменить словами «казен-

ные учреждения»;

в подпункте 7 пункта 2.1 слова «бюджет-

ным учреждением» заменить словами «казен-

ным учреждением»;

в абзаце седьмом пункта 3.3 слова «бюд-

жетным учреждением» заменить словами «ка-

зенным учреждением»;

в абзаце шестнадцатом пункта 5.4 слова

«бюджетным учреждением» заменить слова-

ми «казенным учреждением»;

в абзаце двадцать шестом пункта 5.4 слова

«бюджетного учреждения» заменить словами

«казенного учреждения».

2. В Приказе Министерства финансов

Российской Федерации от 1 сентября 2008 г.

№ 87н «О порядке санкционирования оплаты

денежных обязательств получателей средств

федерального бюджета и администраторов

источников финансирования дефицита феде-

рального бюджета» (зарегистрирован в Ми-

нистерстве юстиции Российской Федерации

15 сентября 2008 г., регистрационный номер

12283; Российская газета, 2008, 19 сентября)2

(далее – Приказ 87н):


держания:

«Установить, что с 1 января 2011 года до

1 июля 2012 года положения настоящего Прика-

за, установленные для федеральных казенных

учреждений, распространяются на федераль-

ные бюджетные учреждения, в отношении кото-

рых федеральными органами исполнительной

власти – главными распорядителями средств

федерального бюджета с учетом положений ча-

сти 15 статьи 33 Федерального закона от 8 мая

2010 года № 83-ФЗ «О внесении изменений в

отдельные законодательные акты Российской

Федерации в связи с совершенствованием

правового положения государственных (муни-

ципальных) учреждений» не принято решение о

предоставлении им субсидий из федерального

бюджета в соответствии с пунктом 1 статьи 78.1

Бюджетного кодекса Российской Федерации.»;

2) в Порядке санкционирования оплаты де-

нежных обязательств получателей средств фе-

дерального бюджета и администраторов источ-

ников финансирования дефицита федерального

бюджета, утвержденном Приказом 87н:

в абзаце втором пункта 8 слова «бюджет-

ных учреждений» заменить словами «казен-

ных учреждений».



№ 88н «О Порядке осуществления федераль-

ными бюджетными учреждениями операций

со средствами, полученными от приносящей

доход деятельности» (зарегистрирован в Ми-

нистерстве юстиции Российской Федерации

30 сентября 2008 г., регистрационный номер

12366; Российская газета, 2008, 8 октября)3


1) в наименовании слова «бюджетными

учреждениями» заменить словами «казенны-

ми учреждениями»;

в пункте 1 слова «бюджетными учрежде-

ниями» заменить словами «казенными учреж-

дениями»;

в абзаце первом пункта 2 слова «до 1 янва-

ря 2011 года» заменить словами «до 1 января

2012 года»;

в абзаце втором пункта 4 слова «до 1 янва-

ря 2011 года» заменить словами «до 1 января

2012 года», слова «бюджетного учреждения»

в соответствующем падеже заменить словами

«казенного учреждения» в соответствующем

падеже;

пункт 5 дополнить словами «и действует

до 1 января 2012 года. Положения настоящего

Приказа распространяются на федеральные

бюджетные учреждения, в отношении которых

федеральными органами исполнительной вла-

сти – главными распорядителями средств фе-

дерального бюджета с учетом положений части

15 статьи 33 Федерального закона от 8 мая

2 С изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 12 марта 2009 г. № 25н

(зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 апреля 2009 г., регистрационный номер 13657; Бюлле-

тень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 2009, № 15), от 10 декабря 2009 г. № 128н (зареги-

стрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 декабря 2009 г., регистрационный номер 15858; Российская

газета, 2010, 15 января) и от 31 марта 2010 г. № 27н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27

апреля 2010 г., регистрационный номер 17021; Российская газета, 2010, 5 мая).3 С изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 27 февраля 2009 г.

№ 17н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 10 апреля 2009 г., регистрационный номер 13749;

Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 2009, № 17), от 18 июня 2009 г. № 56н (за-

регистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 июня 2009 г., регистрационный номер 14139; Бюллетень

нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 2009, № 27), от 11 ноября 2009 г. № 116н (зарегистриро-

ван в Министерстве юстиции Российской Федерации 24 ноября 2009 г., регистрационный номер 15300; Бюллетень норма-

тивных актов федеральных органов исполнительной власти, 2009, № 49) и от 15 февраля 2010 г. № 15н (зарегистрирован

в Министерстве юстиции Российской Федерации 12 марта 2010 г., регистрационный номер 16607; Российская газета, 2010,

19 марта).

_01_11_NEW.indd 108_01_11_NEW.indd 108 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26

ДОКУМЕНТЫ






ципальных) учреждений» не принято решение о

предоставлении им субсидий из федерального

бюджета в соответствии с пунктом 1 статьи 78.1

Бюджетного кодекса Российской Федерации.»;

2) в Порядке осуществления федеральными

бюджетными учреждениями операций со сред-

ствами, полученными от приносящей доход де-

ятельности, утвержденном Приказом 88н:

в наименовании слова «бюджетными

учреждениями» заменить словами «казенны-

ми учреждениями»;

в пункте 1.1 слова «бюджетными учрежде-

ниями» заменить словами «казенными учреж-

дениями».



№ 92н «Об утверждении Порядка учета Феде-

ральным казначейством поступлений в бюд-

жетную систему Российской Федерации и их

распределения между бюджетами бюджетной

системы Российской Федерации» (зарегистри-

рован в Министерстве юстиции Российской

Федерации 29 сентября 2008 г., регистраци-

онный номер 12357; Бюллетень нормативных

актов федеральных органов исполнительной

власти, 2008, № 414 (далее – Приказ 92н):


держания:

«Установить, что с 1 января 2011 года до 1

июля 2012 года положения настоящего Прика-

за, установленные для федеральных казенных

учреждений, казенных учреждений субъектов

Российской Федерации, муниципальных казен-

ных учреждений, распространяются на феде-

ральные бюджетные учреждения, бюджетные

учреждения субъектов Российской Федера-

ции, муниципальные бюджетные учреждения,

в отношении которых соответственно феде-

ральными органами исполнительной власти,

органами государственной власти субъектов

Российской Федерации, органами местного са-

моуправления, с учетом положений частей 15

и 16 статьи 33 Федерального закона от 8 мая





ципальных) учреждений» не принято решение

о предоставлении им субсидий из соответ-

ствующего бюджета в соответствии с пунктом

1 статьи 78.1 Бюджетного кодекса Российской

Федерации.»;

2) в Порядке учета Федеральным казначей-

ством поступлений в бюджетную систему Рос-

сийской Федерации и их распределения между

бюджетами бюджетной системы Российской

Федерации, утвержденном Приказом 92н:

в пункте 13:

в абзацах третьем и пятом подпункта «а»

слова «бюджетного учреждения» заменить

словами «казенного учреждения»;

в абзацах втором и третьем подпункта «б»



в абзацах втором и третьем подпункта «в»



в абзаце четвертом пункта 47.1 слова

«бюджетными учреждениями» заменить сло-

вами «казенными учреждениями».

5. В Приказе Министерства финансов Рос-

сийской Федерации от 30 сентября 2008 г.

№ 104н «О порядке доведения бюджетных ас-

сигнований, лимитов бюджетных обязательств

при организации исполнения федерального

бюджета по расходам и источникам финанси-

рования дефицита федерального бюджета и

передачи бюджетных ассигнований, лимитов

бюджетных обязательств при реорганизации

участников бюджетного процесса федераль-

ного уровня» (зарегистрирован в Министер-

стве юстиции Российской Федерации 20 октя-

бря 2008 г., регистрационный номер 12513;

Бюллетень нормативных актов федеральных

органов исполнительной власти, 2008, № 44)5



держания:

«2.1. Установить, что с 1 января 2011 года

до 1 января 2012 года положения настояще-

го Приказа, установленные для федеральных

казенных учреждений, распространяются на

4 С изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 2 июля 2009 г. № 68н

(зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 23 июля 2009 г., регистрационный номер 14381; Бюл-

летень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 2009, № 32), от 9 февраля 2010 г. № 11н (заре-

гистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 18 марта 2010 г., регистрационный номер 16647; Бюллетень

нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 2010, № 14), от 8 июня 2010 г. № 56н (зарегистрирован

в Министерстве юстиции Российской Федерации 7 июля 2010 г., регистрационный номер 17738; Бюллетень нормативных

актов федеральных органов исполнительной власти, 2010, № 29).5 С изменениями, внесенными Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11 января 2010 г. № 1н

(зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 8 февраля 2010 г., регистрационный номер 16315; Рос-

сийская газета, 2010, 26 февраля).

_01_11_NEW.indd 109_01_11_NEW.indd 109 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26

ДОКУМЕНТЫ


федеральные бюджетные учреждения, в отно-

шении которых федеральными органами ис-

полнительной власти с учетом положений ча-

сти 15 статьи 33 Федерального закона от 8 мая





ципальных) учреждений» не принято решение

о предоставлении им субсидий из федераль-

ного бюджета в соответствии с пунктом 1 ста-

тьи 78.1 Бюджетного кодекса Российской Фе-

дерации.»;

2) в Порядке доведения бюджетных ассиг-

нований, лимитов бюджетных обязательств

при организации исполнения федерального

бюджета по расходам и источникам, утверж-

денном Приказом 104н:

в абзаце первом пункта 5.1 после слов

«за счет доходов от сдачи в аренду иму-

щества, находящегося в федеральной соб-

ственности» дополнить словами «, а также

доходов, полученных федеральным казен-

ным учреждением, исполняющим наказания

в виде лишения свободы, обособленным

подразделением, наделенным имуществом,

находящимся в оперативном управлении

федерального казенного учреждения, и обя-

занностью ведения бухгалтерского учета от

приносящей доход деятельности в результа-

те осуществления ими собственной произ-

водственной деятельности в целях исполне-

ния требований уголовно-исполнительного

законодательства Российской Федерации

об обязательном привлечении осужденных к

труду,» слова «(далее – получатель средств

федерального бюджета – арендодатель»

заменить словами «(далее – получатель

средств федерального бюджета, имеющий

право на дополнительное бюджетное финан-

сирование)»;

в абзаце третьем пункта 5.1 слово «- арен-

додатели» заменить словами «, имеющие


сирование»;

в подпункте «б» пункта 5.2 слово «- арен-

додателям» заменить словами «, имеющим


сирование»;

в пункте 5.3 слово «- арендодателю» заме-

нить словами «, имеющему право на дополни-

тельное бюджетное финансирование»;

в пункте 5.4 слово «- арендодателю» заме-

нить словами «, имеющему право на дополни-

тельное бюджетное финансирование»;

в абзаце втором пункта 8.23 слова «бюд-

жетного учреждения» заменить словами «ка-

зенного учреждения».

6. В Положении об организации проведе-

ния мониторинга качества финансового менед-

жмента, осуществляемого главными админи-

страторами средств федерального бюджета,

утвержденном Приказом Министерства финан-

сов Российской Федерации от 13 апреля 2009 г.

№ 34н «Об организации проведения мониторин-

га качества финансового менеджмента, осущест-

вляемого главными администраторами средств

федерального бюджета» (зарегистрирован в

Министерстве юстиции Российской Федерации

19 мая 2009 г., регистрационный № 13962; Бюл-

летень нормативных актов федеральных органов

исполнительной власти, 2009, № 35):

абзац четвертый пункта 5.3 исключить;

раздел VII «Порядок заполнения Сведений

о бюджетных учреждениях с долей кассового

исполнения расходов по приносящей доход

деятельности, превышающей 25 % от кассо-

вого исполнения расходов, и количестве авто-

номных учреждений (ф. 0507033) (приложение

№ 5 к настоящему Положению)» исключить;

в Приложении № 1:

в пункте 2.6 слова «бюджетные учрежде-

ния» в соответствующем падеже заменить

словами «казенные учреждения» в соответ-

ствующем падеже;

в пунктах 6.5–6.8 слова «бюджетных

учреждений» заменить словами «казенных

учреждений»;

пункт 8.2 исключить;

в строках 1600 и 1700 Приложения № 2

слова «бюджетных учреждений» заменить

словами «казенных учреждений»;

в строке 03 Приложения № 4 слова «бюд-

жетных учреждений» заменить словами «ка-

зенных учреждений»;

Приложение № 5 «Сведения о бюджетных

учреждениях с долей кассового восполнения

расходов по приносящей доход деятельности,

превышающей 25 % от кассового исполнения

расходов, и количестве автономных учрежде-

ний» исключить;

в Приложении № 14 слова «бюджетных

учреждений» заменить словами «казенных

учреждений».

_01_11_NEW.indd 110_01_11_NEW.indd 110 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26

Профессиональные праздники и памятные даты

10 февраля

День дипломатического работника. Имен-но на этот день 1549 г. приходится наиболее раннее упоминание Посольского приказа в России. В 1802 г. императором Александром I было сформировано Министерство иностранных дел. В ознаменование его 200-летнего юбилея Указом Президента России от 31 октября 2002 г. и был учрежден профессио-нальный праздник отечественных дипломатов.

День памяти А. С. Пушкина. В этот день 1837 г. (29 января по старому стилю), спустя два дня после роковой дуэли с Дантесом, в Санкт-Петербурге скончался величайший русский поэт Александр Сергеевич Пушкин.

11 февраля

Всемирный день больного. Согласно пре-данию, в этот день во французском местечке Лурд много веков назад произошло явление Богома-тери. Святая Дева исцелила страждущих и стала символом спасительницы больных. Официальный статус дата приобрела 13 мая 1992 г. благодаря по-сланию Папы Иоанна Павла II.

13 февраля

День Аэрофлота (День создания Граж-данской авиации). 9 февраля 1923 г. Совет Труда и Обороны принял постановление «Об орга-низации Совета по гражданской авиации». Начи-ная с 1979 г., согласно Указу Президиума Верхов-ного Совета СССР, День Аэрофлота празднуется каждое второе воскресенье февраля.

14 февраля

День святого Валентина (День всех влю-бленных). Имя романтическому празднику дал простой христианский священник Валентин, который тайно венчал влюбленных римских легионеров и за это в 269 г. был казнен. В результате реформы богос-лужения день потерял каноническую подоплеку, но за много веков успел прижиться по всему свету. С на-чала 90-х годов ХХ века отмечают его и в России.

2 февраля

День воинской славы России: разгром фашистских войск под Сталинградом. 200 героических дней обороны Сталинграда вош-ли в мировую историю как самые кровопролитные и жестокие. В 1943 г. части Советской армии заста-вили капитулировать окруженную 300-тысячную группировку захватчиков на Волге. Победа наших войск оказала ключевое военное и политическое значение на ход Второй мировой войны.

4 февраля

Всемирный день борьбы против рака. Дата провозглашена Международным союзом по борьбе с онкологическими заболеваниями (UICC) с целью повышения осведомленности о раке как одной из самых страшных бед современной циви-лизации, привлечения внимания к предотвраще-нию и лечению этого заболевания.

6 февраля

Международный день бармена. Покровите-лем виноделов, владельцев баров и ресторанов яв-ляется святой Аманд, епископ Маастрихтский (584–679). Давно почитаемый в Центральной Европе День святого Аманда становится популярным и в России.

8 февраля

День российской науки. В этот день в 1724 г. указом Сената по распоряжению Петра I была осно-вана Российская академия наук. В советские вре-мена День науки отмечался в третье воскресенье апреля, но Указом Президента РФ от 7 июня 1999 г. вернулся на свое почетное историческое место.

9 февраля

Международный день стоматолога. Тра-диционно этот праздник отмечается в День святой Аполлонии, которая 9 февраля 249 г. мужественно приняла смерть за христианские убеждения. Подвиг женщины породил легенду о том, что упоминание ве-ликомученицы способно избавить от зубной боли.

_01_11_NEW.indd 111_01_11_NEW.indd 111 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26

Поздравим друзей и нужных людей!

22 февраля

Международный день поддержки жертв преступлений. 22 февраля 1990 г. правитель-ство Англии опубликовало «Хартию жертв пре-ступлений». А пятью годами ранее ООН приняла Декларацию основных принципов правосудия для пострадавших от преступлений и злоупотреблений властью. Сегодня в мире действует около 200 по-добных программ — как материальных, так и со-циальных.

23 февраля

День защитника Отечества. В этот день 1918 г. Красная Армия прошла свое боевое крещение под Нарвой, столкнувшись с кайзе-ровскими войсками Германии. В СССР празд-ник получил название «День Советской Армии и Военно-Морского Флота». 10 февраля 1995 г. Государственная Дума России приняла Закон «О днях воинской славы России» и назвала 23 февраля Днем защитника Отечества. В широ-ком смысле праздник посвящен всем настоящим мужчинам.

24 февраля

Международный день политконсуль-танта. 24 февраля 2000 г. российская консал-тинговая группа «ИМИДЖ-Контакт» впервые предложила отметить Международный день по-литического консультанта. Организаторы встреч ставят своей целью укрепление взаимопонима-ния между государственными деятелями, биз-несменами и журналистами.

28 февраля

Масленица. Народный праздник, сохранив-шийся с языческих времен, отмечается в течение недели перед Великим постом. Славяне всегда почитали этот день как встречу весны и прово-ды зимы. Масленица всегда была веселой порой, сопровождающейся катанием на санках с ледя-ных гор, зажиганием костров и традиционной вы-печкой блинов — символов солнца.

День компьютерщика. 14 февраля 1946 г. в США был впервые запущен реально работающий компьютер ENIAC (электронный числовой интегра-тор и вычислитель). Именно эта ЭВМ явилась про-образом современных компьютеров.

15 февраля

День памяти о россиянах, исполнявших служебный долг за пределами Отече-ства. 17 ноября 2010 г. Госдума России официально установила новую памятную дату — в память о со-отечественниках, проявивших самоотверженность и преданность Родине в период участия в боевых действиях за пределами нашей страны после Второй мировой войны. Ранее эта дата, приуроченная к вы-воду в 1989 г. советских войск из Афганистана, отме-чалась как День воина-интернационалиста.

17 февраля

День спонтанного проявления доброты. Утвержденная дата — одна из недавних инициатив международных благотворительных организаций. Этот праздник имеет общемировое значение и при-зывает быть добрым безгранично и бескорыстно.

18 февраля

День транспортной милиции. В этот день 1919 г. был подписан декрет «Об организации меж-ведомственной комиссии по охране железных до-рог». С тех пор транспортная милиция обеспечива-ет общественную безопасность и борется со всеми формами преступности, включая организованную, трансграничную и транснациональную.

21 февраля

Международный день родного языка. День учрежден в 1999 г. решением 30-й сессии Гене-ральной конференции ЮНЕСКО. Согласно резолю-ции, все языки должны защищаться и признаваться равными, поскольку каждый из них представляет живое наследие человечества. В России за сто по-следних лет из почти двухсот языков сохранилось не более сорока.

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»

ВНЕШТОРГИЗДАТ

_01_11_NEW.indd 112_01_11_NEW.indd 112 13.01.2011 12:53:2613.01.2011 12:53:26

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»

Издательский Дом «ПАНОРАМА» –крупнейшее в России издательство деловых журналов.

Десять издательств, входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают более 150 журналов.

Свидетельством высокого авторитета и признания изданий ИД «Панорама» является то, что каждый пятый журнал включен в Перечень ведущих рецен-зируемых журналов и изданий, утвержденных ВАК, в которых публикуются основные научные результаты диссертаций на соискание ученой степени док-тора и кандидата наук. Среди главных редакторов наших журналов, председа-телей и членов редсоветов и редколлегий – 168 ученых: академиков, членов-корреспондентов академий наук, профессоров и около 200 практиков – опытных хозяйственных руководителей и специалистов.

КАЧЕСТВО И ЦЕНЫ – НЕИЗМЕННЫ!

Каждыйподписчик журнала

ИД «Панорама» получает DVD с полной базой

нормативно-методических документови статей, не вошедших в журнал,

+ архив журнала (все номераза 2008, 2009 и 2010 гг.)!

Объем 4,7 Гб,или 50 тыс. стр.

АНТИКРИЗИСНЫЙ ПОДАРОК!!!

Пери

од Индексы

по каталогу НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость подписки

покаталогам


черезредакцию

«Роспечать»и «Пресса России»

«Почта России»


п/г 36776 99481 Автономные учреждения: экономика-налогообложение-бухгалтерский учет

2010 1809

год 20193 72650 3618 2894,40

п/г 20285 61866 Бухгалтерский учети налогообложениев бюджетных организациях

3840 3456

год 36376 73348 6912 5529,60п/г 80753 99654 Бухучет в здравоохранении 3840 3456год 36272 73436 6912 5529,60п/г 82767 16609 Бухучет в сельском хозяйстве 3840 3456год 36363 79450 6912 5529,60п/г 82773 16615 Бухучет в строительных

организациях3840 3456

год 20272 73529 6912 5529,60п/г 79274 10209 Бухучет в торговле 4260 3834год 20196 79044 7668 6134,40п/г 80436 99655 Бухучет на автотранспортных

предприятиях3840 3456

год 20197 79034 6912 5529,60п/г 82725 25426 Бухучет на предприятиях

пищевой промышленности3840 3456

год 20275 73167 6912 5529,60п/г 82723 16585 Лизинг 4110 3699год 20198 87800 7398 5918,40п/г 32907 12559 Налоги и налоговое

планирование 16 590 14 931

год 20192 72643 29 862 23 889,60п/г 37198 22951 Страхование промышленных

и коммерческих предприятий10 920 9828

год 20279 45741 19 656 15 724,80п/г 84820 12535 Финансовый менеджер 8310 7479год 20274 04130 14 958 11 966,40

Пери

од Индексы








ВНЕШТОРГИЗДАТВНЕШТОРГИЗДАТhttp://vneshtorg.panor.ru

п/г 82738 16600 Валютное регулирование. Валютный контроль

10 920 9828год 20171 44898 19 656 15 724,80п/г 84832 12450 Гостиничное дело 7110 6399год 20180 45255 12 798 10 238,40п/г 20236 61874 Дипломатическая служба 1155 1039,50год 20087 44884 2079 1663,20п/г 82795 15004 Магазин: персонал–

оборудование–технологии3420 3078

год 20172 44880 6156 4924,80п/г 84826 12383 Международная экономика 3060 2754год 47278 45284 5508 4406,40п/г 85182 12319 Мерчендайзер 2940 2646год 20186 45432 5292 4233,60п/г 32906 12522 Новости российского экспорта 14 760 13 284год 20078 45229 26 568 21 254,40п/г 84866 12322 Общепит: Бизнес и искусство 2940 2646год 20183 44928 5292 4233,60п/г 82734 12475 Российский импортер 14 760 13 284год 20153 45213 26 568 21 254,40п/г 79272 99651 Современная торговля 7110 6399год 36277 99048 12 798 10 238,40п/г 84867 12323 Современный ресторан 5310 4779год 20184 45201 9558 7646,40п/г 23686 15049 Современное торговое

оборудование/современные торговые технологии

3420 3078

год 20189 45096 6156 4924,80

Условные обозначения: п/г – подписные индексы и цены на полугодие, год – подписные индексы и цены на год

_01_11_NEW.indd 113_01_11_NEW.indd 113 13.01.2011 12:53:2713.01.2011 12:53:27


ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»Пе

риод

Индексыпо каталогу

НАИМЕНОВАНИЕСтоимость подписки






п/г 85181 12320 Товароведпродовольственных товаров

3420 3078год 20185 45153 6156 4924,80п/г 82737 16599 Таможенное регулирование.

Таможенный контроль10 920 9828

год 20164 45164 19 656 15 724,80

МЕДИЗДАТМЕДИЗДАТhttp://medizdat.panor.ru

п/г 47492 79525 Вестник неврологии, психиатрии и нейрохирургии

3240 2916год 37066 76015 5832 4665,60п/г 22954 10274 Вопросы здорового

и диетического питания2940 2646

год 36687 84473 5292 4233,60

п/г 32948 12290 Вопросы челюстно-лицевой, пластической хирургии, имплантологиии клинической стоматологии

3420 3078

год 32901 79049 6156 4924,80

п/г 46543 24216Врач скорой помощи

3510 3159год 37117 75520 6318 5054,40п/г 80755 99650

Главврач3780 3402

год 36275 79184 6804 5443,20п/г 84813 14777

Кардиолог2940 2646

год 36788 75298 5292 4233,60п/г 22995 15005 Мануальный терапевт –

врач лечебной физкультуры3060 2754

год 36688 84417 5508 4406,40п/г 46105 44028

Медсестра2940 2646

год 36270 99367 5292 4233,60

п/г 46544 16627 Новое медицинское оборудование/Новые медицинские технологии

3420 3078

год 37119 74880 6156 4924,80

п/г 23140 15022 Охрана труда и техника безопасности в учреждениях здравоохранения

3180 2862

год 36689 87786 5724 4579,20п/г 23248 15026 Проблемы восстановительной

медицины2940 2646

год 36690 74846 5292 4233,60п/г 23572 15048

Рефлексотерапевт2940 2646

год 36740 79171 5292 4233,60

п/г 36668 25072 Санаторно-курортные организации: менеджмент, маркетинг, экономика, финансы

3360 3024

год 36747 74828 6048 4838,40

п/г 82789 16631Санитарный врач

3510 3159год 47484 79271 6318 5054,40п/г 22993 11130 Справочник

акушера-гинеколога3180 2862

год 36686 79278 5724 4579,20п/г 46312 24209 Справочник врача

общей практики 3030 2727

год 37031 84459 5454 4363,20п/г 84809 12369

Справочник педиатра2940 2646

год 32912 79015 5292 4233,60п/г 37196 16629

Стоматолог3090 2781

год 36787 79017 5562 4449,60п/г 46106 12366

Терапевт3240 2916

год 37043 84306 5832 4665,60

п/г 36773 99685 Фармацевтический менеджмент. Фармацевтическое дело и технология лекарств

3420 3078

год 36748 84469 6156 4924,80

п/г 84881 12524Физиотерапевт

3360 3024год 37035 79165 6048 4838,40п/г 84811 12371

Хирург3360 3024

год 37039 79175 6048 4838,40п/г 36273 99369 Экономист лечебного

учреждения3240 2916

год 47485 84333 5832 4665,60

Пери

од Индексы








НАУКА и КУЛЬТУРАНАУКА и КУЛЬТУРАhttp://nic.panor.ru

п/г 22937 10214 Beauty cosmetic/Прекрасная косметика

1620 1458год 36609 45912 2916 2332,80п/г 46310 24192 Вопросы культурологии 2070 1863год 47249 04114 3726 2980,80п/г 36365 99281 Главный редактор 1440 1296год 20396 04113 2592 2073,60п/г 20238 61868 Дом культуры 2730 2457год 36276 83479 4914 3931,20п/г 36395 99291 Мир марок 540 486год 20397 82971 972 777,60п/г 84794 12303 Музей 2940 2646год 36374 80014 5292 4233,60п/г 82761 16603 Парикмахер-

Стилист-Визажист2460 2214

год 47504 04128 4428 3542,40п/г 46313 24217 Ректор вуза 4680 4212год 47503 83261 8424 6739,20п/г 47392 45144 Русская галерея – ХХI век 1140 1026год 47499 79270 2052 1641,60п/г 46311 24218 Ученый Совет 4140 3726год 20398 80157 7452 5961,60п/г 71294 79901 Хороший секретарь 1860 1674год 36278 79428 3348 2678,40

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТПОЛИТЭКОНОМИЗДАТhttp://politeconom.panor.ru

п/г 84787 12310 Глава местной администрации 2940 2646год 36371 87795 5292 4233,60п/г 84790 12307 ЗАГС 2730 2457год 36373 80197 4914 3931,20п/г 84786 12382 Коммунальщик 3060 2754год 20445 04126 5508 4406,40п/г 84788 12309 Парламентский журнал

Народный депутат 4080 3672

год 47288 79305 7344 5875,20п/г 84789 12308 Служба занятости 2820 2538год 36372 87799 5076 4060,80п/г 84824 12539 Служба PR 6150 5535год 36615 79997 11 070 8856п/г 20283 61864 Социальная политика

и социальное партнерство3840 3456

год 20375 04111 6912 5529,60

СЕЛЬХОЗИЗДАТСЕЛЬХОЗИЗДАТhttp://selhozizdat.panor.ru

п/г 37020 12562 Агробизнес: экономика-оборудование-технологии

8310 7479год 36749 87785 14 958 11 966,40п/г 84834 12396 Ветеринария

сельскохозяйственных животных

3150 2835год 41639 84186 5670 4536п/г 82763 16605 Главный агроном 2790 2511год 18576 99389 5022 4017,60п/г 82764 16606 Главный зоотехник 2790 2511год 18578 99462 5022 4017,60п/г 37065 61870 Кормление

сельскохозяйственных животныхи кормопроизводство

2760 2484

год 37118 84187 4968 3974,40п/г 82766 16608 Нормирование и оплата труда

в сельском хозяйстве3180 2862

год 32911 99388 5724 4579,20п/г 37191 12393 Овощеводство

и тепличное хозяйство2820 2538

год 36784 79228 5076 4060,80п/г 82765 16607 Охрана труда и техника

безопасности в сельском хозяйстве

3180 2862год 18580 99387 5724 4579,20п/г 23571 15034 Птицеводческое хозяйство 2820 2538год 36709 84289 5076 4060,80п/г 37192 12391 Птицефабрика 2820 2538год 36770 84454 5076 4060,80п/г 37194 22307 Рыбоводство

и рыбное хозяйство2820 2538

год 36785 79028 5076 4060,80


СОВПРОМИЗДАТ

СОВТРАНСИЗДАТ

СТРОЙИЗДАТ

ЮРИЗДАТ

_01_11_NEW.indd 114_01_11_NEW.indd 114 13.01.2011 12:53:2713.01.2011 12:53:27


МЕДИЗДАТ

НАУКА и КУЛЬТУРА

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТ

СЕЛЬХОЗИЗДАТ


ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»Пе

риод

Индексыпо каталогу

НАИМЕНОВАНИЕСтоимость подписки






п/г 37195 24215 Свиноферма 2820 2538год 36786 84458 5076 4060,80п/г 84836 12394 Сельскохозяйственная

техника: обслуживание и ремонт

2820 2538

год 20008 79023 5076 4060,80

СОВПРОМИЗДАТСОВПРОМИЗДАТhttp://sovprom.panor.ru

п/г 84822 12537 Водоочистка 3150 2835год 20179 44921 5670 4536п/г 82714 16576 Генеральный директор:

Управление промышленным предприятием

7740 6966

год 36369 99441 13 932 11 145,60

п/г 82715 16577 Главный инженер. Управление промышленным производством

4590 4131

год 36368 99438 8262 6609,60п/г 82716 16578 Главный механик 3900 3510год 36354 99308 7020 5616п/г 82717 16579 Главный энергетик 3900 3510год 36279 99307 7020 5616п/г 84815 12530 Директор по маркетингу

и сбыту 7710 6939

год 20177 04116 13 878 11 102,40п/г 36390 12424 Инновационный менеджмент 7710 6939год 20083 44913 13 878 11 102,40п/г 84818 12533 КИП и автоматика:

обслуживание и ремонт 3840 3456

год 47496 45771 6912 5529,60п/г 36684 25415 Консервная промышленность

сегодня: технологии, маркетинг, финансы

7680 6912

год 20190 44912 13 824 11 059,20п/г 36391 99296 Конструкторское бюро 3780 3402год 20122 44904 6804 5443,20п/г 84821 12536 Менеджер-эколог 3450 3105год 20178 44922 6210 4968п/г 37199 23732 Молоко и молочные продукты.

Производство и реализация7680 6912

год 20188 45293 13 824 11 059,20п/г 82720 16582 Нормирование и оплата труда

в промышленности3840 3456

год 36360 99288 6912 5529,60п/г 82726 16582 Нормирование и оплата труда

на предприятиях пищевой промышленности

3840 3456

год 20191 44903 6912 5529,60

п/г 18256 12774Оперативное управление в электроэнергетике. Подготовка персонала и поддержание его квалификации

1710 1539

год 20086 44901 3078 2462,40

п/г 82721 16583 Охрана труда и техника безопасностина промышленных предприятиях

3420 3078

год 36361 99289 6156 4924,80

п/г 32903 12490 Современное мясоперерабатывающее производство

7680 6912год 20077 45265 13 824 11 059,20п/г 82718 16580 Управление качеством 3450 3105год 36359 99301 6210 4968п/г 84859 12399 Хлебопекарное производство 7680 6912год 20181 45359 13 824 11 059,20п/г 84862 12341 Швейное производство 7680 6912год 20182 04125 13 824 11 059,20п/г 84817 12532 Электрооборудование:

эксплуатация, обслуживание и ремонт

3840 3456год 36346 99305 6912 5529,60п/г 84816 12531 Электроцех 3300 2970год 47498 45078 5940 4752

СОВТРАНСИЗДАТСОВТРАНСИЗДАТhttp://sovtrans.panor.ru

п/г – 16617 Автоперевозки: грузовые – пассажирские – международные

3780 3402год – 47964 6804 5443,20

Пери

од Индексы








п/г – 16621 Автосервис 3780 3402год – 47965 6804 5443,20п/г – 16618 Автотранспорт: эксплуатация,

обслуживание, ремонт3780 3402

год – 47222 6804 5443,20п/г – 99652 Грузовое и пассажирское

автохозяйство4140 3726

год – 79227 7452 5961,60п/г – 16620 Мастер Автомеханик 3780 3402год – 72870 6804 5443,20п/г – 16624 Нормирование и оплата труда

на автомобильном транспорте3840 3456

год – 04108 6912 5529,60

п/г – 16623Охрана труда и техника безопасностина автотранспортных предприятияхи в транспортных цехах

3240 2916

год – 04109 5832 4665,60

п/г – 12543 Прикладная логистика 3780 3402год – 04110 6804 5443,20п/г 36393 12479 Самоходные машины

и механизмы 3780 3402

год 20276 83464 6804 5443,20п/г – 16622 Транспортный цех 3210 2889год – 82943 5778 4622,40

СТРОЙИЗДАТСТРОЙИЗДАТhttp://stroyizdat.panor.ru

п/г 37190 12381 Архитектура жилых, промышленныхи офисных зданий

2520 2268год 20277 45908 4536 3628,80п/г 82772 16614 Нормирование и оплата труда

в строительстве3900 3510

год 20234 79544 7020 5616п/г 82770 16612 Охрана труда и техника

безопасностив строительстве

3240 2916год 20233 04112 5832 4665,60п/г 36986 99635 Проектные и изыскательские

работыв строительстве

3570 3213год 20194 79813 6426 5140,80п/г 41763 44174 Прораб 3300 2970год 20195 79825 5940 4752п/г 84782 12378 Сметно-договорная работа

в строительстве3900 3510

год 20273 79830 7020 5616п/г 82769 16611 Строительство: новые

технологии – новое оборудование

3420 3078год 20199 79835 6156 4924,80п/г 37197 79507 Управление эксплуатацией

зданий3150 2835

год 20278 79842 5670 4536

ЮРИЗДАТЮРИЗДАТhttp://jurizdat.panor.ru

п/г 84797 12300 Вопросы жилищного права 2460 2214год 36655 79855 4428 3542,40п/г 46308 24191 Вопросы трудового права 3000 2700год 47921 87814 5400 4320п/г 84791 12306 Землеустройство, кадастр

и мониторинг земель3420 3078

год 47290 87834 6156 4924,80п/г 80757 99656 Кадровик 4500 4050год 36366 83535 8100 6480п/г 36394 99295 Участковый 330 297год 47501 87838 594 475,20п/г 82722 16584 Юрисконсульт

в промышленности3840 3456

год 20399 88900 6912 5529,60п/г 82771 16613 Юрисконсульт в строительстве 4590 4131год 20443 91249 8262 6609,60п/г 82794 16636 Юрисконсульт в торговле 4290 3861год 20444 72522 7722 6177,60п/г 46103 12298 Юрист вуза 3150 2835год 47289 79513 5670 4536

ПОДРОБНАЯ ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ:телефоны: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273, факс (495) 664-2761.

E-mail: [email protected] www.panor.ru

_01_11_NEW.indd 115_01_11_NEW.indd 115 13.01.2011 12:53:2913.01.2011 12:53:29

МЫ ИЗДАЕМ ЖУРНАЛЫ БОЛЕЕ 20 ЛЕТ. НАС ЧИТАЮТ МИЛЛИОНЫ!ОФОРМИТЕ ГОДОВУЮ ПОДПИСКУ

И ЕЖЕМЕСЯЧНО ПОЛУЧАЙТЕ СВЕЖИЙ НОМЕР ЖУРНАЛА!

ПОДПИСКА2011

ПОДПИСКА1НА ПОЧТЕОФОРМЛЯЕТСЯ В ЛЮБОМПОЧТОВОМ ОТДЕЛЕНИИ РОССИИ

Для этого нужно правильно и внимательно заполнить бланк абонемента (бланк прилагается). Бланки абонемен-тов находятся также в любом почтовом отделении России или на сайте ИД «Панорама» – www.panor.ru.Подписные индексы и цены наших изданий для заполне-ния абонемента на подписку есть в каталогах: «Газеты и журналы» Агентства «Роспечать», «Почта России» и «Пресса России».

ПОДПИСКА2 НА САЙТЕ

ПОДПИСКА НА САЙТЕ www.panor.ruНа все вопросы, связанные с подпиской, вам с удовольствием ответят по телефонам (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273.


РЕКВИЗИТЫ ДЛЯ ОПЛАТЫ ПОДПИСКИПолучатель: ООО Издательство«Профессиональная Литература» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва ИНН 7718766370 / КПП 771801001,р/cч. № 40702810438180001886

Банк получателя:Сбербанк России ОАО, г. МоскваБИК 044525225, к/сч. № 30101810400000000225

Счет № 2ЖК2011на подписку

��

� � ��

��

ДОРОГИЕ ДРУЗЬЯ! МЫ ПРЕДЛАГАЕМ ВАМ РАЗЛИЧНЫЕ ВАРИАНТЫ ОФОРМЛЕНИЯ ПОДПИСКИ НА ЖУРНАЛЫ ИЗДАТЕЛЬСКОГО ДОМА «ПАНОРАМА»

ПОДПИСКА3 В РЕДАКЦИИ

Подписаться на журнал можно непосредственно в Изда-тельстве с любого номера и на любой срок, доставка –за счет Издательства. Для оформления подписки необходи-мо получить счет на оплату, прислав заявку по электронно-му адресу [email protected] или по факсу (495) 664-2761, а также позвонив по телефонам: (495) 211-5418,749-2164, 749-4273.Внимательно ознакомьтесь с образцом заполнения пла-тежного поручения и заполните все необходимые данные (в платежном поручении, в графе «Назначение платежа», обязательно укажите: «За подписку на журнал» (название журнала), период подписки, а также точный почтовый адрес (с индексом), по которому мы должны отправить журнал).Оплата должна быть произведена до 15-го числа предпод-писного месяца.

Художник А. Босин

Художник А. Босин

Поступ. в банк плат. Списано со сч. плат.XXXXXXX

ПЛАТЕЖНОЕ ПОРУЧЕНИЕ №Дата Вид платежа

электронно

Суммапрописью

Пять тысяч пятьсот двадцать девять рублей 60 копеек

ИНН КПП Сумма 5529-60

Сч. №

БИКСч. №

Плательщик

Банк плательщикаБИК 044525225

Сч. № 30101810400000000225

ИНН 7718766370 КПП 771801001 Сч. № 40702810438180001886

Вид оп. 01 Срок плат. Наз. пл. Очер. плат. 6 Код Рез. поле

Оплата за подписку на журнал Бухгалтерский учет и налогообложениев бюджетных организациях (12 экз.) на 12 месяцев, в том числе НДС (0%)______________Адрес доставки: индекс_________, город__________________________,ул._______________________________________, дом_____, корп._____, офис_____телефон_________________

Назначение платежаПодписи Отметки банка

М.П.

Образец платежного поручения

Сбербанк России ОАО, г. Москва

ООО Издательство«Профессиональная Литература»Московский банк Сбербанка России, ОАО, г. Москва

Получатель

Банк получателя

_01_11_NEW.indd 116_01_11_NEW.indd 116 13.01.2011 12:53:2913.01.2011 12:53:29

Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях

Выгодное предложение!Подписка на 2011 год по льготной цене – 5529,60 руб. (подписка по каталогам – 6912 руб.)

Оплатив этот счет, вы сэкономите на подписке около 20% ваших средств.Почтовый адрес: 125040, Москва, а/я 1

По всем вопросам, связанным с подпиской, обращайтесь по тел.:(495) 211-5418, 749-2164, 749-4273, тел./факс (495) 685-9368 или по e-mail: [email protected]

ПОЛУЧАТЕЛЬ:

ООО Издательство «Профессиональная Литература»ИНН 7718766370 КПП 771801001 р/cч. № 40702810438180001886 Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва

БАНК ПОЛУЧАТЕЛЯ:

БИК 044525225 к/сч. № 30101810400000000225 Сбербанк России ОАО, г. Москва

СЧЕТ № 1ЖК2011 от «____»_____________ 2011Покупатель: Расчетный счет №: Адрес:

Генеральный директор К.А. Москаленко

Главный бухгалтер Л.В. Москаленко

М.П.

�� !

� �� «�� » �� (� ��) � �� .

�� (�� ).�� . ��

�� . � �� , �� 15 ��.

�� . �� .

�� -�� (� . 432 �� ) �� -�� (�. 3 � . 434 � �. 3 � . 438 �� ).

№№п/п

Предмет счета(наименование издания)

Кол-воэкз.

Ценаза 1 экз. Сумма НДС

0% Всего

1Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях(подписка на 2011 год)

12 460,80 5529,60 Не обл. 5529,60

2

3

ИТОГО:

ВСЕГО К ОПЛАТЕ:

2011год

_01_11_NEW.indd 117_01_11_NEW.indd 117 13.01.2011 12:53:3013.01.2011 12:53:30

ОБРАЗЕЦ ЗАПОЛНЕНИЯ ПЛАТЕЖНОГО ПОРУЧЕНИЯ

Поступ. в банк плат.

ИНН КПП Сумма

Сч.№

Плательщик

БИК Сч.№ Банк Плательщика

Сбербанк России ОАО, г. Москва БИК 044525225 Сч.№ 30101810400000000225Банк Получателя

ИНН 7718766370 КПП 771801001 Сч.№ 40702810438180001886ООО Издательство «Профессиональная Литература»Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва Вид оп. Срок плат.

Наз.пл. Очер. плат.

Получатель Код Рез. поле

Оплата за подписку на журнал Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях (___ экз.)на 12 месяцев, без НДС (0%). ФИО получателя____________________________________________________Адрес доставки: индекс_____________, город____________________________________________________,ул.________________________________________________________, дом_______, корп._____, офис_______телефон_________________, e-mail:________________________________

Списано со сч. плат.

Дата Вид платежа

Назначение платежа Подписи Отметки банка

М.П.

ПЛАТЕЖНОЕ ПОРУЧЕНИЕ №

Суммапрописью

При оплате данного счетав платежном поручениив графе «Назначение платежа»обязательно укажите:� Название издания и номер данного счета� Точный адрес доставки (с индексом)� ФИО получателя� Телефон (с кодом города)

По всем вопросам, связанным с подпиской, обращайтесь по тел.:

(495) 211-5418, 749-2164, 749-4273тел./факс (495) 685-9368

или по e-mail: [email protected]!_01_11_NEW.indd 118_01_11_NEW.indd 118 13.01.2011 12:53:3013.01.2011 12:53:30

��

(�� ) �� :

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12

��"# (�� ) (��)

�$%�(�� , �� )

�� (�� )

�� 20 11 �� :

��

��

��

�� (�� )��

(�� )

��-��

�� ____________��. ___��. �� ____________��. ___��.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12

��"# (�� ) (��)

�$%�(�� , �� )

�� 20 11 �� :

�. ��-1

✁

!�"�� #��" ��"

!�"�� #��" ��"

�� "$�� «%��» � «�� %��» (�� 36376)

� «�� %��» (�� 73348)

_01_11_NEW.indd 119_01_11_NEW.indd 119 13.01.2011 12:53:3013.01.2011 12:53:30

�� !

�# #&$'*%*'+* "$/0*' &6+7 9:$;+#</*' $++=;> >#;;$<$? %#@='6.�:= $A$:%/*'== 9$"9=;>= (9*:*#":*;$<>=)

&*B >#;;$<$? %#@='6 '# #&$'*%*'+* 9:$;+#</C*+;C $++=;>>#/*'"#:'$D$ @+*%9*/C $+"*/*'=C ;<CB=.

� E+$% ;/�F#* #&$'*%*'+ <6"#*+;C 9$"9=;F=>� ; ><=+#'G=*?$& $9/#+* ;+$=%$;+= 9$"9=;>= (9*:*#":*;$<>=).

�/C $A$:%/*'=C 9$"9=;>= '# D#B*+� =/= 0�:'#/,# +#>0* "/C 9*:*#":*;$<#'=C =B"#'=C &/#'> #&$'*%*'+#

; "$;+#<$F'$? >#:+$F>$? B#9$/'C*+;C 9$"9=;F=>$% F*:'=/#%=,:#B&$:F=<$, &*B ;$>:#H*'=?, < ;$$+<*+;+<== ; �;/$<=C%=,

=B/$0*''6%= < 9$"9=;'6I >#+#/$D#I.

�#9$/'*'=* %*;CF'6I >/*+$> 9:= 9*:*#":*;$<#'===B"#'=C, # +#>0* >/*+>= «��-�� » 9:$=B<$"=+;C

:#&$+'=>#%= 9:*"9:=C+=? ;<CB= = 9$"9=;'6I #D*'+;+<.

✁

_01_11_NEW.indd 120_01_11_NEW.indd 120 13.01.2011 12:53:3013.01.2011 12:53:30


HTTP://BUHSТ.AFINA-PRESS.RU

БЕЗ УЧЕТА ДОМ НЕ ПОСТРОИШЬ

В журнале публикуются статьи, посвященные организа-ции учета, аудита и анализа, а также управлению финан-сами в строительных организациях.Все публикуемые материалы основаны на примерах учетно-налоговой работы строительных организаций.Особенность журнала состоит в том, что в каждом но-мере даются консультации, разъяснения, комментарии по всем изменениям нормативного регулирования от-раслевого учета и налогообложения.

Журнал издаеТся В дВух ТеТрадях.

1. аналитические материалы (112 стр.).2. законодательство для бухгалтера (112 стр.).

ОснОВнЫе руБриКи ТеТради«аналиТиЧесКие МаТериалЫ»

бухгалтерский учет; управленческий учет; налогообложение и налоговый учет; оплата труда работников строительных организаций; финансовое планирование; внутрихозяйственный контроль; автоматизация учета и управления.

В частности, в рубрике «Бухгалтерский учет» рассма-триваются следующие темы: учет основных средств, нематериальных активов, источников финансирова-ния, временных титульных зданий и сооружений; учет при долевом строительстве; расчеты по претензиям; учет расходов на договорные обременения (финанси-рование объектов социальной и коммунальной инфра-структур, инженерный сетей и т.д.); признание доходов по договорам строительного подряда и определение финансового результата; отражение в учете закончен-ного строительством объекта: и мн.др.

ТеТрадЬ «заКОнОдаТелЬсТВО для БухГалТера»

бесплатное приложение к журналу, где публикуют-ся все новые нормативные акты с пояснениями раз-работчиков. если в документ внесены изменения, он приводится полностью.


«Бухучет в строительных организациях»Ежемесячный журнал, в котором подробно и всесторонне освещаются вопросы

бухгалтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в строительных организациях.


16615,на год – 73529


на год – 20272

на

прав

ах р

екла

мы

1/2011


Издательский Дом «ПАНОРАМА» – крупнейшее в Россиииздательство деловых журналов. Десять издательств,

входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают более 150 журналов.

Издательский Дом«ПАНОРАМА» – это:

ВНЕШТОРГИЗДАТhttp://vneshtorg.panor.ru


СЕЛЬХОЗИЗДАТhttp://selhozizdat.panor.ru

МЕДИЗДАТhttp://medizdat.panor.ru

СТРОЙИЗДАТhttp://stroyizdat.panor.ru

НАУКА и КУЛЬТУРАhttp://nic.panor.ru

СОВТРАНСИЗДАТhttp://sovtrans.panor.ru

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТhttp://politeconom.panor.ru

ЮРИЗДАТhttp://jurizdat.panor.ru

СОВПРОМИЗДАТhttp://sovprom.panor.ru

П Р О И З В ОД С Т В Е Н Н Ы Й К А Л Е Н Д А Р Ь Н А 2 0 1 1 ГОД

– выходные и праздничные дни;

– предпраздничные дни, в которые продолжительность работы сокращается на один час.

В соответствии со ст. 112 ТК РФ нерабочими праздничными днями в Российской Федерации являются:1, 2, 3, 4 и 5 января – Новогодние каникулы;7 января – Рождество Христово;23 февраля – День защитника Отечества;8 марта – Международный женский день;1 мая – Праздник Весны и Труда;9 мая – День Победы;12 июня – День России;4 ноября – День народного единства.Постановлением Правительства РФ от 05.08.2010 № 600 в 2011 г. предусмотрен перенос выходных дней с субботы 5 марта на понедельник 7 марта (предпраздничный день).

Январь Февраль МартПонедельник 3 10 17 24 31 7 14 21 28 7 14 21 28Вторник 4 11 18 25 1 8 15 22* 1 8 15 22 29Среда 5 12 19 26 2 9 16 23 2 9 16 23 30Четверг 6 13 20 27 3 10 17 24 3 10 17 24 31Пятница 7 14 21 28 4 11 18 25 4 11 18 25Суббота 1 8 15 22 29 5 12 19 26 5* 12 19 26Воскресенье 2 9 16 23 30 6 13 20 27 6 13 20 27

Апрель Май ИюньПонедельник 4 11 18 25 2 9 16 23 30 6 13 20 27Вторник 5 12 19 26 3 10 17 24 31 7 14 21 28Среда 6 13 20 27 4 11 18 25 1 8 15 22 29Четверг 7 14 21 28 5 12 19 26 2 9 16 23 30Пятница 1 8 15 22 29 6 13 20 27 3 10 17 24Суббота 2 9 16 23 30 7 14 21 28 4 11 18 25Воскресенье 3 10 17 24 1 8 15 22 29 5 12 19 26

Июль Август СентябрьПонедельник 4 11 18 25 1 8 15 22 29 5 12 19 26Вторник 5 12 19 26 2 9 16 23 30 6 13 20 27Среда 6 13 20 27 3 10 17 24 31 7 14 21 28Четверг 7 14 21 28 4 11 18 25 1 8 15 22 29Пятница 1 8 15 22 29 5 12 19 26 2 9 16 23 30Суббота 2 9 16 23 30 6 13 20 27 3 10 17 24Воскресенье 3 10 17 24 31 7 14 21 28 4 11 18 25

Октябрь Ноябрь ДекабрьПонедельник 3 10 17 24 31 7 14 21 28 5 12 19 26Вторник 4 11 18 25 1 8 15 22 29 6 13 20 27Среда 5 12 19 26 2 9 16 23 30 7 14 21 28Четверг 6 13 20 27 3* 10 17 24 1 8 15 22 29Пятница 7 14 21 28 4 11 18 25 2 9 16 23 30Суббота 1 8 15 22 29 5 12 19 26 3 10 17 24 31Воскресенье 2 9 16 23 30 6 13 20 27 4 11 18 25

2

22*

www.panor.ruТелефоны отдела подписки: (495) 211-5418, 749-4273, 749-2164, факс (495) 664-2761



HTTP://BUHSEL.AFINA-PRESS.RU

ГАРАНТИЯ ДОСТОВЕРНОСТИ И ДОСТУПНОСТИ

В журнале, предназначенном для руководителей, бухгалтеров сельскохозяйственных предприятий, подробно и всесторонне освещаются вопросы бух-галтерского учета и налогообложения хозяйственных операций в организациях АПК. В журнале публикуют-ся материалы известных ученых и практиков в области бухгалтерского учета в АПК, специалистов Минфина России, ФНС России и Минсельхоза России.Издается совместно с учетно-финансовым факульте-том Российского государственного аграрного уни-верситета — МСХА им. К.А. Тимирязева.Официальный орган Содружества бухгалтеров АПК.

ЖуРНАл ИздАеТСя В дВуХ ТеТРАдяХ.

1. Аналитические материалы (112 стр.).2. законодательство для бухгалтера (112 стр.) ОСНОВНЫе РуБРИКИ ТеТРАдИ «АНАлИТИЧеСКИе МАТеРИАлЫ»

бухгалтерский учет; налоговый учет; бухгалтерская отчетность; внутренний контроль; учет в сельскохозяйственных потребительских коопе-ративах.

В частности, в рубрике «Бухгалтерский учет» рассматри-ваются следующие темы: организация аналитического и синтетического учета биологических активов, основ-ных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, дебиторской задолжен-ности, государственных субсидий, доходов и расходов сельскохозяйственных организаций; учет специальной одежды; учет выплат натуроплатой и мн.др.;

ВТОРАя ТеТРАдь: «зАКОНОдАТельСТВО для БуХгАлТеРА»

бесплатное приложение к журналу, в которой публику-ются все новые нормативные документы с пояснениями разработчиков. если в документ внесены изменения, он публикуется полностью.


«Бухучет в сельском хозяйстве»Ежемесячный журнал, в котором приводятся особенности учета

в организациях АПК: примеры и проводки, формирование стоимости активов, обязательств и капитала, организация налогового учета, законные способы

уменьшения налоговой нагрузки, анализ финансовой отчетности, особенности бюджетного учета и мн. др.


16609,на год – 79450


на год – 36363

На

прав

ах р

екла

мы


Documents

Бухучет и налогообложение в бюджетных организациях-2011