הרשמה לדיוור לעדכוני מיסוי ועוד – אתר מיסים ועסקים ralc.co.il

הרשמה לדיוור לעדכוני מיסוי הרשמה לדיוור לעדכוני מיסוי

ועוד – אתר מיסים ועסקיםועוד – אתר מיסים ועסקים

www.ralc.co.il

עסקאות נדל"ן בתאגידים, עסקת קומבינציה והקצאת

מניות, מימוש מקרקעין בבעלות חברה, חברה בית, חברה

משפחתית – המחזיקות בנדל"ן

רמי אריה עו"ד רמי אריה עו"ד רו"חרו"ח

[email protected]@ralc.co.il

נדל"ן – יחיד או חברהחברה יחיד

רמי אריה עו"ד רו"ח @ אתר מיסים ועסקיםwww.ralc.co.il

2

רכישת נדל"ן

דירת מגורים

מזכה

רכישת נדל"ן

זכות אחרת

במקרקעין

דירת מגורים

מזכה

זכות אחרת

במקרקעין


3

יחידחברה

אין פטור רק מדרגות מס רכישה

₪ 1,470,560פטור עד סך מדרגות מס רכישה

מס רכישהדירה יחידה

דירה נוספתמדרגות מס רכישהמדרגות מס רכישה

6% אם יש תב"ע, ויתקבל 5%)או

24היתר לבניית דירה תוך חודש(

6% אם יש תב"ע, ויתקבל 5%)או

24היתר לבניית דירה תוך חודש(

זכות אחרת

26.5%מס חברות – 32%-30%מס דיבידנד -

פטור מלאמס שבח

דירה יחידה

דירה נוספתפטור ליניארימס חברות + מס דיבידנד

זכות אחרתחבות ליניאריתמס חברות + מס דיבידנד

עסק/עסקת אקראימס הכנסה שולי, ביטוח לאומימס חברות + מס דיבידנד

מיסוי הנדל"ן בעת תקופת החזקתו – מיסוי הנדל"ן בעת תקופת החזקתו – השכרההשכרה


4

השפעה מסלולים3יחיד-חברהבמכירה

. לא חל לגבי חברה 1משכירה

.מסלול פטור ממס לגבי 1עד השכרה דירה למגורים:

₪ )נכון ל- 5,080תקרה של ( לחודש, מכל הדירות 1.1.14

שיש בידי אותו יחיד

- לא יוכרו הוצאות מימון ואחרות, וינוכה פחת

מעלות הרכישה מ- 2/2007

=< הגדלת שבח ריאלי

. לא חל לגבי חברה 2משכירה

מס סופי לגבי 10%.מסלול 2 לפי ס' השכרת דירה למגורים:

לפק' מ"ה. ניתן לשלב 122מסלול מיסוי זה עם מסלול

המיסוי הרגיל.

לא יוכרו הוצאות מימון ואחרות, וינוכה פחת

מעלות הרכישה מיום הרכישה

=< הגדלת שבח ריאלי

. חל רק מסלול מיסוי רגיל 3לגבי דירות ולגבי השכרת כל

זכות אחרת במקרקעין.הפסדים ניתנים לקיזוז

מהשבח בעת מכירת הדירה.

.מסלול מיסוי רגיל לכל 3 השכרת זכות במקרקעין:מיסוי הרווח )=הכנסות-

הוצאות( לפי המס השולי. הפסדים ניתנים לקיזוז


הוצאות שנוכו לצורכי מס הכנסה, לא יוכרו

בחישוב השבח. הפסדים ניתנים לקיזוז


1.1.2014שיעורי מס השבח מיום המוכר/הנכס הנמכרשיעור מס השבח

חבר בני אדם:שיעור מס חברות על השבח הריאלי

:יחיד )לרבות-חברה משפחתית(

)כהגדרתה בחוק(דירה יחידה פטור מוחלט ממס

- פטור ממס31.12.13שבח עד 25% - 1.1.14שבח ריאלי מיום

מכירת "דירת מגורים מזכה"שאינה "דירה יחידה" של המוכר

– מס שולי6.11.2001שבח ריאלי עד 20%- 31.12.2011שבח ריאלי עד

25% - 1.1.2012שבח ריאלי מיום

"זכות אחרת" במקרקעין

– מס שולי6.11.2001שבח ריאלי עד 20% - 31.12.2011שבח ריאלי עד

30% – 1.1.2012שבח ריאלי מיום

פעולה באיגוד מקרקעין ע"י +(10%"בעל מניות מהותי" )

עד שווי הדירה והתקרות – שיעור מסשל "דירת מגורים מזכה"

יתרה עודפת – שיעור מס של "זכות אחרת"

ה(49 דירות באחת )2חילוף ומכירת "זכויות בנייה"ז(49צמודות לדירה מזכה )

•5

רמי אריה עו"ד רו"ח מיסים ועסקים בע"מ •www.ralc.co.il

הגדרת "דירה יחידה" – לעניין מס שבח " מגורים מזכה"דירת והיא – "יחיד המוכר "" כהגדרתו בפקודת מס – "תושב ישראל המוכר

שהמציא אישור מרשות "תושב חוץ" או, הכנסה המסבמדינת התושבות כי אין לו בה דירת מגורים.

" חזקת דירה " אך מתקיימת "דירה נוספת יש למוכרג(49 ) יחידה"

החודשים שקדמו 18. נרכשה כתחליף לדירה הנמכרת ב- 1 למכירה.

.1.1.1997. הושכרה למגורים בשכירות מוגנת לפני 2 .1/3. חלקו של המוכר בבעלותה אינו עולה על 3

היא דירה שהתקבלה בירושה והתקיימו בה תנאי סעיף()א( ו- )ב(.5ב)49 שהמוכר מחזיק בו יותר מ- תאגיד למוכר דירה בבעלות

ד(49 )1/3 'ו – לגבי דירות מתנה.49כפוף לתקופות הצינון בס •6


הגדרת "דירה יחידה" – לעניין מס רכישה יחיד כהגדרתו בפקודת מס " "תושב ישראל –

הכנסה 3/2013– הוראת ביצוע דירה יחידה :לרבות

@ תושב חוץ הרוכש דירה יחידה, שיהיה "עולה חדש" או "תושב חוזר ותיק"

חודש מיום הרכישה,24 תוך @ המחזיק דירה נוספת בשכירות מוגנת

1.1.1997 לפני @ המחזיק דירת מגורים נוספת

1/3 שחלקו אינו עולה בה על @ דירה חלופית שנרכשה לפי סעיף

ה)א(49

•7רמי אריה עו"ד רו"ח מיסים ועסקים בע"מ •

www.ralc.co.il


•8

חברה משפחתית – הגדרה:חברה משפחתית – הגדרה:א לפקודת מס הכנסה קובע:64סעיף •

חברה משפחתית היא חברה שכל בעלי מניותיה הם בני משפחה •מדרגה ראשונה ורווחיה או הפסדיה מיוחסים לבעל המניות שהוא

בעל זכות לחלק הגדול ביותר של רווחי החברה או שהוא אחד מבעלי זכויות לחלקים השווים הגדולים ביותר ברווחים בה )נישום

מייצג(.

א לפקודה - יכולה חברה לבקש להיות "חברה 64על פי סעיף •משפחתית", ובלבד שהבקשה לכך תומצא לפקיד השומה בתוך

שלושה חודשים לאחר התאגדותה או הוגדרה כ-"חברה .30.11.2013משפחתית" עד ליום

חברה משפחתיתשבח מקרקעין הוכלל בהכנסה

חייבת של חברה משפחתית

כדאי לשקול הגשת בקשה

להיחשב כחברה משפחתית עד

ליום 30.11.2013 ,

חודשים 3או תוך מהתאגדות

החברה. 1346/08)פס"ד ו"ע

תל און אחזקות ופיתוח בע"מ ואח' נ' 1990

מנהל מיסוי מקרקעין(

2014מס שבח חברה ב-26.5%

מס דיבידנדים 32%

מס כולל 50%

מס כיחיד – חבות ליניארית

כיום 25%

הפרש חיסכון המס 25%

רמי אריה עו"ד רו"ח מיסים ועסקים בע"מ •9•www.ralc.co.il

החלטת מיסוי • נאמר: ההכנסה מחברה משפחתית לרבות 2014בחוק ההסדרים •

שבח מקרקעין

לפמ"ה(64)ס' חברה בית

חברה שכל נכסיה והכנסותיה הם מבניינים – יחול

מס שבח סופי לפי המס החל על יחיד

בעלי החברה.

2014מס שבח חברה ב-26.5%

מס דיבידנדים 32%

מס כולל 50%

מס כיחיד – חבות ליניאריתכיום

25%

הפרש המס 25%

•10


49/2008החלטת מיסוי מספר • 2014אין התייחסות בחוק ההסדרים •


•11

חברה בית חברהמשפחתית

חברה

מס רכישהמדרגות )ללא פטור(-

דירה נוספתמדרגות )ללא פטור( –

דירה נוספתמדרגות )ללא פטור( - דירה

נוספת

דירה

6% אם יש תב"ע, 5%)או

ויתקבל היתר לבניית דירה חודש(24תוך

6% אם יש תב"ע, 5%)או

ויתקבל היתר לבניית דירה חודש(24תוך

6% אם יש 5%)או

תב"ע, ויתקבל היתר 24לבניית דירה תוך

חודש(

זכות אחרת

מס שבחחבות שבח ליניארית

לכל בעלי המניות )בלי פטור(

חבות שבח ליניארית לנישום המייצג

)בלי פטור(

מס חברות ומס דיבידנד

דירה

חבות שבח ליניארית לכל בעלי המניות

)בלי פטור(

חבות שבח ליניארית לנישום המייצג

)בלי פטור(


זכות אחרת

מס הכנסה וביטוח לאומי

מס הכנסה וביטוח לאומי


עסק/עסקת אקראי

כדאיות לרכוש דירה לחברה

ברכישת דירה נוספת משולם מס רכישה ומס שבח זהים ע"י יחיד וע"י חברה

פטור ממע"מ

?!

ברכישה מהחברה שבשליטתו, אין צורך במשיכת

דיבידנדים (30%-

32%)

מכר דירת יוקרה

)יחידה( תהיה חייבת

במס שבח

כדאי לבדוק מצב משיכות החובה בספרי

החברה, לעומת הסיכון

בגילום המשיכות במס שולי או במס

דיבידנדים

יחיד המחזיק דירה

באמצעות איגוד בשליטתו

(33.3% ומעלה( –

נחשב כמחזיק דירה נוספת

לעניין מס שבח

מיסוי דמי השכירותאין פטור

מס10%ואין )כשהחברה

אינה משפחתית(אך בדרך כלל

יש הפסד

•12רמי אריה עו"ד רו"ח מיסים ועסקים בע"מ •

www.ralc.co.il


•13

מכירת זכות במקרקעין של איגוד )המתפרק( וכן הקניית זכות באיגוד של איגוד מתפרק תהיה פטורה ממס, אם

נתמלאו כל אלה:

71סעיף לחוק מיסוי מקרקעין

מיזוג - העברת כל הנכסים וההתחייבויות של חברה או של מספר חברות לחברה

אחרת וחיסול החברה המעבירה ללא פירוק, בהתאם לצו מיזוג או בהתאם לפרק

הראשון בחלק השמיני בחוק החברות.

103סעיף לפקודת מס הכנסה

העברת נכסים תמורת מניות – אדם המעביר את מלוא זכויותיו בנכס לחברה שאינה איגוד מקרקעין, תמורת קבלת הזכויות

הקיימות באותה חברה, לא יחויב במס לפי פקודה זו, לפי חוק מס שבח מקרקעין,

או...........

א.)א(104סעיף לפקודת מס הכנסה

105סעיף לפקודת מס הכנסה

מימוש נדל"ן בתאגידים בדרך של פירוק התאגיד

רמי אריה עו"ד רו"ח מיסים ועסקים •www.ralc.co.il •1414 בע"מ

עסקת בנייה על קרקע של הבעלים- הזמנת בנייהמכירת זכות במקרקעין = אירוע מס לפי חוק מיסוי

מקרקעיןע"י בעלי הקרקע = שכלול זכות שנותרה בידי קבלן מבצע שכירת

הבעלים,בע"מ- 175/79אין אירוע מס המחייב התערבותו של חוק מיסוי מקרקעין. אביבית נ' שבח מס מנהל התמורה יבנה, שהוא הדירות מתוך הינה הקבלן ואם שמקבל

הדירות, מחיר )קביעת רחבות לקבלן המוקנות הזכויות וכו' טאבו או משכנתה לרישום לראות זכות שיש הרי ,)

במס. שתחויב מכירה כעסקת נמסרו אךבעסקה אם ,על שמירה תוך מסוימות, זכויות לבניה בנוסף לקבלן יתכן והעסקה תחשב בעסקת בנייה שלא זכויות הבעלים,

תחויב במס.מקרקעין- 1163/96עמ"ש שבח מס מנהל נ' שריג

המבחן הקובע- "מבחן היקף ושיעור הסמכויות הנמסרות ומכירת הקרקע אחזרת לבנייה, הנוגע בכל לקבלן

הדירות".


התמורה אם המכירה= שווי תוך אין 3מתקבלת שנים

להוון יש אחרת להוון, לקבל כדי עתידיים תקבולים

ערך נוכחי ליום המכירה.

באיזה לבדוק יש לבקש כדאי שלב

את הפטור.

עסקת ביצוע לפני מהו לבדוק יש הקומבינציה מכירת על השבח מס שיעור תאריך לפי מגרש אותו מחזיק סוג פי ועל רכישתו

המגרש.

•16

o היא הקומבינציה עסקת היא מטרת הקומבינציה עסקת מטרת לשלב המס אירוע את לשלב לדחות המס אירוע את לדחות

סיום הבנייה ומכירת הדירות.סיום הבנייה ומכירת הדירות.o משלמים במזומן קרקע משלמים במכירת במזומן קרקע במכירת

מהערך נהנים לא מיד, שבח מהערך מס נהנים לא מיד, שבח מס נהנים לא בקרקע, הגלום נהנים היזמי לא בקרקע, הגלום היזמי המגורים דירות במכירת המגורים מהפטור דירות במכירת מהפטור

)עד שיושלמו(. )עד שיושלמו(. o המגרש על בניה של המגרש במקרה על בניה של במקרה

בעיית קיימת בפטור בעיית ומכירה קיימת בפטור ומכירה המימון.המימון.

רמי אריה , עו"ד ורו"ח "מיסים ועסקים"www.ralc .co.ilכתובתנו באינטרנט:


סוגי עסקאות קומבינציה

קומבינציה עסקת מגרש מכירת – מלאה

תמורת רכישת דירות.

– חלקית קומבינציה עסקת תמורת מהמגרש חלק מכירת כאשר בניה. שירותי קבלת שירותי שווי הינו העסקה מחיר בניה, עלויות )הכולל: הבניה תכנון ופיקוח, רווח קבלני סביר

ומע"מ(.

מכירת המגרש – משלמים מס שבח.

מס משלמים – דירות רכישת רכישה.

בניה שירותי בגין תשלום אם שבח. ממס בפטור ומכירה יום אז שבח ממס פטור אין היום לפי יהיה הרכישה ושווי רכישת של המקורי והשווי שנזקף החלק בניכוי הקרקע

בעסקת הקומבינציה.

– מהמגרש חלק מכירת שבח מס משלם המוכר

והקבלן משלם מס רכישה


רמי אריה עו"ד רו"ח מיסים ועסקים www.ralc.co.il 18 בע"מ

עסקת קומבינציה "מוכרת" )עסקה חלקית( מנהל מס שבח נגד אחים ברקאי , 487/77ע"א מנהל מס שבח מקרקעין נגד בן עמי:265/79ע"א

עסקה בה הבעלים של הזכות אינו מוכר •חלק לעצמו מותיר אלא כולה הזכות את בתמורה מתחייב הקבלן ואילו בקרקע לבנות דירות על החל שנותר בידי הבעלים

– מדובר על עסקת מקרקעין אחת.יתחייבו במס שבח רק על החלק • הבעלים

רכישה במס יתחייב הקבלן ואילו שמכרו על חלק זה שהוא רכש.


עסקת קומבינציה "לא מוכרת" )עסקה מלאה(

101/99עמ"ש סבגי נגד מנהל מס

שבח מקרקעין

עסקה כזו מהווה למעשה "עסקת עסקאות שתי שמהותה חליפין" מהווה אחת כל אשר נפרדות

תמורה לעסקה השנייה:במקרקעין זכות כל מכירת א.

לקבלן.הקבלן ע"י הדירות מכירת ב.

לבעלים ראשונים.

מנהל 487/77ע"א מס שבח נגד אחים

ברקאי

העסקאות "שתי שבח במס יחויבו או רכישה ובמס ובמס הכנסה במס רכישה לפי העניין"

•20

מע"מ בעסקאות קומבינציה


חייבים במע"מ: חייבים במע"מ: • - פרטי )אדם הקרקע - במכירת פרטי )אדם הקרקע במכירת

עצמית( )חשבונית מוציא עצמית( הקבלן )חשבונית מוציא הקבלן ב לתקנות מע"מ.ב לתקנות מע"מ.66– תקנה – תקנה

שווי • עפ"י הבניה שירותי במתן שווי עפ"י הבניה שירותי במתן רווח בתוספת הבנייה רווח עלויות בתוספת הבנייה עלויות

קבלני ותשלומי איזון.קבלני ותשלומי איזון.


סוגיית הפטור ממס בעסקת קומבינציה

שבמסגרתה נמכרה גם דירת מגורים מזכה - עובר לתיקון 76:

מנהל מס שבח מקרקעין נ' יוניזדה – מנהל מס שבח מקרקעין נ' יוניזדה – 592/82592/82ע"א ע"א

של הקרקע מרכיב את המכירה לשווי להוסיף יש נקבע כחלק מהתמורה לא זה למרות שמרכיב הבעלים,

בין הצדדים.

מנהל מס שבח מקרקעין נ' נפתלי שדמי – מנהל מס שבח מקרקעין נ' נפתלי שדמי – 8789/028789/02ע"א ע"א

בסעיף הקבועה הפטור נוסחת בשל כי א)ב( 49נקבע התמורה, לדירות חדש רכישה ושווי יום ייקבע לחוק,

במועד עסקת הקומבינציה.


– למוכר ניתנה 76עובר לתיקון הברירה:

לבקש פטור ממס בגין הדירה – במקרה זה יש 1(רכיב הקרקע את לעיל, המכירה לשווי להוסיף

דהיינו: נמכרה, = 4,800,000שלא 1,920,000+2,880,000

חלק 2( של מכירה, שווי לפי במס להתחייב דהיינו: לעיל, שהוערך כפי הנמכרת, הקרקע

2,880,000 ₪

)גובה הפטור הוא שיכריע את הבחירה(


הפטור בעסקת קומבינציה

לאחר • שנעשו קומבינציה שווי 1.8.2013בעסקאות ,ביצוע להוראת בהתאם יקבע דהיינו 23/98המכירה –

הבנייה שירותי עלות מול אל הנמכרת הקרקע שווי שמקבל המוכר )בין אם המוכר זכאי לפטור ממס ובין אם

לאו(.

כיחס • – יחסי יהיה המגורים דירת בגין שיינתן הפטור חלק הקרקע הנמכר בעסקת הקומבינציה.


:76דוגמא לאחר תיקון שווי המכירה יקבע בהתאם לשיעור

. )בין אם 2,880,000הנמכר, דהיינו: מבוקש פטור ממס ובין אם לאו(.

מהפטור המלא: מהפטור המלא:60%60%גובה הפטור יהיה גובה הפטור יהיה ₪ 1,000,000שווי הדירה

המלא הפטור ₪ 1,871,000גובה (.זז4949)תקרה

היחסי: הפטור 1,122,600=60%*1,871,000 ₪ 1,757,400יתרה לחיוב:

•25

ב. עסקת תמורות-ב. עסקת תמורות-מתאים לקרקעות שנרכשו עד

ולמוסדות ציבור. 1960:השלבים

הקרקע בתמורה לאחוז מסוים 100%מכירת מהתקבולים העתידיים ממכירת הדירות – בעל הקרקע חייב במס שבח עם שיעורי מס נמוכים

א)ד(.48במיוחד לפי סעיף

לגבי המע"מ – ישולם ע"י היזם על כל הדירות הנמכרות )בעסקת קומבינציה רגילה היה האדם

רמי אריה , עו"ד ורו"ח "מיסים ועסקים"הפרטי משלם מע"מ רק על שירותי הבניה(.www.ralc .co.ilכתובתנו באינטרנט:


רמי אריה עו"ד רו"ח מיסים ועסקים בע"מ www.ralc.co.il 26

נאות דברת: נאות דברת: 1137/001137/00ו"ע ו"ע עסקת תמורות שונה במהותה מעסקת קומבינציה, -

לבושן שרק זהות בעסקאות מדובר כי לומר ואין שונה.

של - הזכויות מן חלק רק נמכר קומבינציה בעסקת על לבנייה בתמורה חלקי( )מכר בקרקע הבעלים בעל בבעלות להיוותר שממשיך הקרקע חלק מלוא נמכרות תמורות בעסקת ואילו הקרקע,

הזכויות בקרקע מהבעלים לקבלן.

בנייה - בשירותי ניתנת התמורה קומבינציה בעסקת תמורות בעסקת ואילו הקרקע, יתרת על בעין ביחידות מכירת מתקבולי במזומן ניתנת התמורה

הנבנות.

•27

ג. עסקת קומבינציה פיזית – ספציפית –

כאשר מסמנים על התרשים את החלק הנמכר.

מתאימה למגרש עם דירת מגורים מזכה. האפשרויות:

מכירה חלקית )קומבינציה( – לא מקנה פטור. . 2אולם, אם יוכח כי מדובר בחלק פיזי-ספציפי ניתן יהיה לקבל פטור

ממס שבח במכירת הדירה. הבעלים אינו משלם מס רכישה על דירות התמורה.

אולם הקבלן משלם מס רכישה על מרכיב הקרקע בלבד.

מכירת כל הזכויות בקרקע דהיינו הדירה וזכויות הבניה על הקרקע .1 ₪ 1,935,300מקנות פטור במכירת הדירה וכפל פטור עד תקרה של

ז.49במכירת זכויות הבניה לפי סעיף


•28

א. קומבינציה באמצעות הקצאת מניות בחברה.

שלבים:הקמת חברה.. 1

סעיף .2 לפי שבח ממס בפטור לחברה- המקרקעין העברת 70 מס רכישה 5%לחוק חברת גוש חלקה אולם החברה משלמת

0.5%או במקרה שלא עושים הקצאת מניות במשך שנתיים ישולם לפקודת מס הכנסה.104מס רכישה, לפי סעיף

רכישה .3 מס תשלום יש הבניה- תמורת לקבלן מניות הקצאת ( ואין מע"מ. אולם, יש חובת הודעה למס שבח.76)תיקון

פירוק איגוד מקרקעין- בעלי המניות משלמים שוב מס רכישה .4 שנים מיום הקצאת המניות 4אך יהיו פטורים ממס שבח אם עברו

ועד לפירוק.


כדאי בעסקה שבה לא ינוצל פטור מכירת דירות מגורים בעתיד – דוחים את תשלומי המסכדאי בעסקה שבה לא ינוצל פטור מכירת דירות מגורים בעתיד – דוחים את תשלומי המס


29

רמי אריה עו"ד רו"חרמי אריה עו"ד רו"ח[email protected]@ralc.co.il

אתר מיסים ועסקיםאתר מיסים ועסקיםwww.ralc.co.ilwww.ralc.co.il

Documents

הרשמה לדיוור לעדכוני מיסוי ועוד – אתר מיסים ועסקים ralc.co.il