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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC PLAN DEDICACE REMERCIEMENTS AVANT_PROPOS INTRODUCTION PREMIERE PARTIE : PRESENTATION DU CONTROLE DE GESTION I. Généralités sur contrôle de gestion A. Historique B. Définition et caractéristiques du contrôle de gestion II. Les outils du contrôle de gestion A. Le contrôle budgétaire B. Le calcul des coûts C. Les tableaux de bord D. La comptabilité analytique III. LE CONTROLEUR DE GESTION A. Définition B. Rôle Fofana Assetou - licence 3 Page 1

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

PLAN

DEDICACE

REMERCIEMENTS

AVANT_PROPOS

INTRODUCTION

PREMIERE PARTIE : PRESENTATION DU CONTROLE DE GESTION

I. Généralités sur contrôle de gestion

A. Historique

B. Définition et caractéristiques du contrôle de gestion

II. Les outils du contrôle de gestion

A. Le contrôle budgétaire

B. Le calcul des coûts

C. Les tableaux de bord

D. La comptabilité analytique

III. LE CONTROLEUR DE GESTION

A. Définition

B. Rôle

DEUXIEME PARTIE : Mise en place du contrôle de gestion dans une PME de service

I. Organisation d’une PME de service

A. Définition de la PME

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B. La taille

C. Le rôle du dirigeant

D. Une structure simple

E. Un système d’information peu développé

F. Prise de décision

II. Le contrôle de gestion dans une PME de service

A. La fonction contrôle de gestion dans les PME

B. Les outils recensés

C. La comptabilité analytique et les techniques de calcul de coûts

III. Nécessité et limites du contrôle de gestion dans les PME

A. Le contrôle de gestion, une nécessité pour les PME ?

B. Les limites du contrôle de gestion dans les PME de service

Conclusion

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Je dédicace ce travail

Au créateur ,au savant, ALLAH le très miséricordieux, l’unique,

A mes parents qui ont toujours été à mes côtés pour ma réussite,

A toutes mes connaissances.

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Nos premiers remerciements vont à l’endroit de Dieu.

Nos remerciements vont ensuite à l’endroit du cops professoral, en particulier à

MONSIEUR N’GUESSAN ANOH ALEXANDRE, notre encadreur.

Et enfin, nos remerciements vont à l’ endroit de toute notre famille en particulier à

MADAME FOFANA BINTOU HAIDARA et de tous ceux qui de près ou de loin nous ont

aidés dans l’élaboration de ce mémoire.

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Créée en 1993,le groupe INSTEC n’a cessé de consacrer ses efforts à la formation

supérieur en matière de gestion pour mettre à la disposition des entreprises jeunes,

entrepreneurs de leurs destin professionnel et acteurs de le diversité du monde qui les

entoure.

Le groupe INSTEC (Institut Supérieure des Techniques de Commerce et de Distribution)

est une école ivoirienne de commerce et de management qui a pour vocation de former

les étudiants dans les domaines de la finances, du marketing et des affaires

internationales.

Ce sont ces efforts que le ministère des affaires étrangères français a récompensé

quand le groupe INSTEC fut la seule école supérieure privée retenue en côte d’Ivoire

pour faire partir du RAMEGE et conduire la pratique de l’excellence dans l’enseignement

des sciences de gestion aux côtés de l’Ecole Supérieure de Commerce de Paris (ESCP-

EAP), de BORDEAUX Ecole de Management, de AUDENCIANANTES, de l’Ecole

Supérieure de Commerce de Rouen, de l’IAE de Paris, de l’INPHB, du CESAG de

DAKAR, de l’UCAC de Yaoundé et , de l’université de NGAOUDERE (CAMEROUN) .

Ce sont ces efforts qui furent récompensés par l’APEXCI, PAR L’Association des

Auditeurs Interne de Côte d’Ivoire et par la fédération Ivoirienne des petites et moyennes

entreprises (FIPME) qui ont accepté de s’associer au projet pédagogique du groupe

INSTEC pour aboutir à la signature de partenariats de co-formation et de co-diplômation.

Ce sont enfin ces efforts qui sont recompensés par le CAMES qui, depuis le 1ER

Décembre 2007, a reconnu les diplômes du premier cycle (BAC +3) et du second cycle

(BAC +5) delivré par le groupe INSTEC (homologués depuis 1993 par le ministère de

l’enseignement Supérieur de Côte d’Ivoire) comme equivalents aux diplômes

universitaires de même niveau.

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Membre fondateur du RAMEGE.

La qualité de la formation est adaptée aux besoins du marché.

Le groupe INSTEC est composé de quatre grandes Ecoles spécialisées :

ISAM (Institut Supérieur d’Administration et de Management), pour la formation au

Diplôme d’Administration et de Management (DAM) en finance, marketing et des

affaires internationales d’une durée de trois ans ;

ISCGA (Institut Supérieur de Commerce et de Gestion Appliquée), pour la formation

au Brevet de Technicien Supérieur (BTS) en Gestion Commerciale et en Gestion

Comptable et financière d’une durée de deux ans.

IHEM (Institut des Hautes Etudes en Management) forme des inspecteurs

commerciaux (BAC+3) et des Ingénieurs Commerciaux (BAC+5).

Rompus aux techniques commerciales, marketing et affaires internationales (Commerce

International).

ISECF (Institut Supérieur des Etudes Comptables et Financières) forme des

Ingénieurs financiers rompus aux techniques de gestion financières, de contrôle de

gestion, d’expertise comptable, de marché financier, bancaire et des assurances ,

d’audit et de commissariat aux comptes, capables d’intégrer des entreprises et des

organisations nationales et internationales.

Nous avons une réactivité exceptionnelle grâce à une pédagogie fondée sur l’acquisition

du comportement professionnel dynamique et instable.

Le Groupe INSTEC délivre des diplômes homologués par le ministère de

l’enseignement supérieur et de la recherche scientifique. Depuis le 1erdécembre 2007, le

CAMES a reconnu le diplôme du premier cycle (BAC+3) et du second cycle (BAC+5),

comme équivalent aux diplômes universitaires de même niveau.

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Introduction

L’environnement actuel est marqué par des turbulences technologiques et économiques.

Leur diversité et leur densité rendent plus complexe et plus incertain le pilotage des

entreprises.

Les entreprises, et d’autant plus les petites et moyennes entreprises (PME), sont

contraintes dans leur évolution par cet environnement. Elles se fixent donc des objectifs

de réalisation : atteindre un certain niveau de chiffre d’affaire, obtenir une certification

qualité, bénéficié d’une meilleure image sur sa zone de chalandise etc.

Le contrôle de gestion devient alors un service clé de la PME. Il va s’assurer via le

système d’information d’une part de la véracité des données comptables et d’autre part

de la trajectoire de l’entreprise par rapport à l’objectif fixé par la direction.

Il est supposé de façon implicite que les instruments et outils du contrôle de gestion sont

importants pour diriger une entreprise avec succès. Bien que ces modèles soient

généralement élaborés sans toujours tenir compte de la taille de l’entreprise, on remarque

que les auteurs les conçoivent en pensant au concept de la grande entreprise. Malgré le

fait que la survie des PME dépend, en partie, de la qualité des outils de gestion dont elles

disposent, celles-ci sont restées longtemps en dehors du champ d’investigation des

spécialistes en contrôle de gestion.

Le rôle du contrôle de gestion dans une PME est aussi important que dans une grande

entreprise, mais il ne faut pas la considérer comme une grande entreprise en miniature.

L’analyse des particularités des PME fait ressortir des réalités de nature différente de celle

des grandes entreprises. Il est intéressant d’identifier et d’analyser les différents outils mis

en oeuvres dans ce contexte. Récemment, on a vu apparaître, quelques études de terrain

qui portent sur l’existence du contrôle de gestion dans les PME. Ces recherches sont

effectuées dans le contexte des pays développés. Notre recherche, elle, vise à étudier les

pratiques du contrôle de gestion dans les PME de services.

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D’où quels outils du contrôle de gestion pour les PME de services ? Après une revue de

la littérature sur le sujet, qui comporte l’historique du contrôle de gestion, sa définition, les

spécificités des PME ainsi que les différents outils de contrôle de gestion recensés par les

chercheurs dans ce domaine, une analyse sur sa nécessité et ses limites est données.

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I. Généralités sur contrôle de gestion

A. Historique

C’est entre les deux guerres aux Etats-Unis qu’on peut situer la naissance de la fonction

du contrôle de gestion, qui reste tout de même une discipline récente par rapport à

d’autres fonctions au sein de l’entreprise. En effet la création de « contrôleurs Institute of

America » institut des contrôleurs de gestion des Etats-Unis en 1931 est la date officielle

de l’apparition du contrôle de gestion, depuis ce temps. Il s’est développé dans ce pays

après la deuxième guerre mondiale ce qui a entrainé son apparition en Europe où il est

entrain de prendre une grande place dans les entreprises.

La jeunesse du contrôle de gestion fait de lui un concept en constante évolution, qui

trouve son origine dans la comptabilité.

Au début la fonction du contrôleur était celle d’un expert comptable à l’intérieur des

entreprises aux Etats-Unis. Mais après quinze à vingts années d’exercice on a remarqué

un prolongement de la fonction de contrôle de gestion au delà du rôle comptable. Dans un

ouvrage publié en 1947, DAVID .R. ANDERSON définissait la fonction de contrôleur de

gestion comme suit : la fonction comprend l’enregistrement et l’utilisation de tous les faits

pertinents concernant une entreprise afin de :

protéger les activités de l’entreprise,

se conformer aux exigences légales de conservation des

enregistrements et de publication des rapports financiers,

Communiquer à la direction les informations qui l’aideront dans la

planification et le contrôle des opérations .

En 1949 l’institut des contrôleurs de gestion des Etats-Unis publia sa « conception du

contrôle de gestion moderne ». On y trouve sept fonctions. On remarque ici une

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évolution de la fonction du contrôle de gestion, tout en s’éloignant de la fonction

comptable traditionnelle. Cela s’illustre bien dans l’addition révisée de

DAVID.R.ANDERSON en 1961 qui indique que le contrôle de gestion doit entre autre :

garder efficiente et économique chaque partie de la structure compliquée et

grandissante de l’organisation,

Mettre en évidence clairement la segmentation de l’entreprise dans ses

différentes activités, dans le but d’une planification intelligente de la gestion.

Ainsi, il doit aussi s’assurer de la performance adéquate de système de collecte de

l’information cette évolution constatée dans les états unis dans le domaine de contrôle de

gestion s’explique par la volonté d’Etat fédéral, soucieux de mener son effort de guerre

(1941-1945) au moindre coût, mobilise les contrôleurs de gestion des entreprises les plus

dynamiques et contribue par ce biais à la diffusion de ces méthodes.

Justement après 1945, ce souci se manifeste par des techniques, elle-même tirés de la

guerre (recherche opérationnelle) et une volonté plus grande de maitriser l’avenir (plan à

moyen et long terme).

Actuellement on remarque un élargissement du domaine de contrôle de gestion.

En ce qui concerne l’Europe, l’idée existait déjà mais peu ou mal utilisée. La crise de 1929

enclenchera un protectionnisme défensif, lequel sera consacré par la 2ème guerre

mondiale. La reconstitution après 1945 sans perpétuer, cette situation n’apportera pas le

renversement favorable à l’implication du contrôle de gestion. On produit à n’importe quel

prix et pour une demande excédentaire.

Cela va changer à partir de 1950 sous l’effet de plusieurs facteurs dont les plus importants

sont:

-le retour d’une certaine abondance, laquelle donne au marché sa fonction de

sélection,

-Le marché commun réalise l’intégration des Economies Européennes,

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-Le redéploiement du commerce international.

Face à ces situations plus compétitives, l’entreprise européenne adopte le contrôle de

gestion de façon plus ou moins systématique.

Après ce bref aperçu historique sur les conditions logiques de la récente croissance du

contrôle de gestion, on peut dire que ce dernier est le résultat d’un contexte socio-

économique.

B. Définition du contrôle de gestion.

Définir le contrôle de gestion est un exercice particulièrement difficile. Les pratiques au

sein des entreprises et les conceptions exposées dans divers ouvrages et articles

recouvrent des notions variées. Tantôt l’expression contrôle de gestion reçoit une

acception si large qu’il devient difficile de faire la différence avec la gestion ou avec le

contrôle en général. Tantôt au contraire cette expression est interprétée d’une manière

tellement restrictive que l’on pourrait imaginer que cette fonction se limite à la mise en

œuvre des méthodes et d’outils.

1. Définition de H. Bouquin

Pour Henri bouquin « le contrôle de l’entreprise est un ensemble de dispositifs qui peuvent

être regroupés en trois catégories, le contrôle de gestion y joue un rôle charnier et

ambiguë. Il est certain et un consensus indiscutable existe à cet égard qui il n’existe pas

de système de contrôle universellement efficace, malgré les illusions qu’on fait naitre des

modes passagers, pourtant, si on assigne au contrôle le rôle principale de faire maitriser

les facteurs clés de succès de l’entreprise, une méthodologie de diagnostic peut être

élaborée».

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Henri Bouquin met en évidence la nécessité de penser le contrôle de gestion dans le

contexte le plus large de contrôle de l’entreprise.

Le contrôle de l’entreprise comprend trois niveaux reliés qui dosent différemment les

modes opératoires qui sont les objectifs, les normes, les règles, les outils. Il s’adresse en

effet a des pilotes dont les choix mettent en cause des horizons différents et qui

entretiennent des rapports différents avec l’environnement d’où trrois catégories qu’il est

commode de distinguer.

Le contrôle stratégique : comprend les dispositifs adoptés à un contrôle dont la

mission est de permettre la finalisation et le pilotage à horizon en général annuel de

l’entreprise sur le long terme,

Le contrôle de gestion comprend les dispositifs dont la mission est de permettre la

finalisation et le pilotage à horizon en générale annuel en incitant les responsables

à gérer les facteurs clés de succès dans le sens requis par la stratégie,

Le contrôle d’exécution : réunit les dispositifs construits pour garantir le bon

déroulement des tâches de routine.

2. Définition de RN. Anthony

Pour RN Anthony « le contrôle de gestion est un processus par lequel les dirigeants

influencent les membres de l’organisation pour mettre en ouvre les stratégies de manière

efficace et efficiente ».

Cette définition présente le contrôle de gestion comme une fonction d’accompagnement

du déploiement de la stratégie.

il permet de concrétiser les objectifs stratégiques au niveau de la gestion

quotidienne et de formaliser les aptitudes ou le savoir faire du quotidien au niveau

stratégique.

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il offre une vision managériale en soulignant l’implication des dirigeants dans le

contrôle de gestion et dans la définition du modèle de performance

il affirme l’importance de la gestion du couple coût-valeur en reformulant le concept

d’efficience.

Cette approche financière –structurelle d’ANTHONY qui a dominé le contrôle de gestion

des années soixante, n’est plus considérée comme la référence absolue. Elle est

désormais peu pertinente pour un nombre d’entreprise. Elle est critiquée notamment sur

trois plans :

dans sa tonalité financière   : on a pris conscience du fait que lorsque le langage

financier et comptable enregistre des dérivés, il est parfois trop tard pour les

composer,

dans son orientation introvertie : consistant à ne se comparer qu’à ses prévisions,

celles-ci étant parfois délicates à faire, le risque est réel de ne plus mener, sous la

dénomination de gestion prévisionnelle, qu’une gestion rétrospective,

dans sa philosophie trop schématiquement inspirée de la cybernétique   : il est

certes bon de chercher à maintenir l’état du système, qu’ est l’entreprise par des

feed-back formés de rétroactions négatives, mais il faut aussi savoir exporter les

opportunités non prévues (rétroactions positives) et avant tout savoir remettre en

cause la trajectoire souhaitée .

Enfin on peut retenir que le contrôle de gestion est un système qui par l’exploitation du

système d’information comptable vise à orienter le management et s’assurer que le suivi

stratégique et le suivi opérationnel des activités sont cohérents , il s’agit d’un contrôle

non seulement au sens de vérification , mais aussi au sens de pilotage , le credo du

contrôle de gestion est qu’on se pilote que ce que l’on mesure , et le contrôle de gestion

vise a déterminer ce qui doit être mesuré ainsi que l’écart de la situation avec le but visé.

II. LES OUTILS DU CONTROLE DE GESTION

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Plusieurs outils peuvent être utilisés pour mettre en place un contrôle de gestion au sein

d’une entreprise. Nous pouvons citer :

Le contrôle budgétaire

Le calcul des coûts

Les tableaux de bord

La comptabilité analytique

 

A. LE CONTROLE BUDGETAIRE

    Ceci permet de constater, d’analyser et de rechercher les motifs des écarts et si

nécessaire, de mettre en œuvre des actions correctrices portant sur les moyens attribués

ou les objectifs fixés.

Le but du contrôle budgétaire n’estt pas de réduire les écarts à néant mais d’améliorer le

processus prévisionnel.

Les critiques qui sont adressées au contrôle budgétaire trouvent leurs sources dans une

utilisation inadéquates des écarts qui maniés sans précaution, génèrent des conflits et

des tensions.

Le contrôle budgétaire dépend de la culture et de la structure de l’entreprise :

la culture d’entreprise sera d’autant plus prégnante que le contrôle a une visée de

socialisation et qu’il régénère la culture, l’adhésion aux valeurs partagées, les

compétences, et les délégations de pouvoirs ;

la structure des entreprises se modifiant par croissance externe ou interne la

prépondérance des managers plutôt scientifiques ou financiers vont utiliser et développer

différemment le contrôle budgétaire. Un coût préétabli est évalué a priori pour faciliter

certains traitements budgétaires et permettre le contrôle et l'analyse des écarts.

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B. LE CALCUL DES COUTS

    Cette technique, assez simple à mettre en œuvre à partir d’une nomenclature de

gestion, permet d’identifier un certain nombre de coûts quand cela est nécessaire. Les

applications sont nombreuses et répondent à une variété de besoins internes de gestion

et de développement de projets.  

LES COUTS INDUITS: En général ce sont les coûts de fonctionnement générés par un

établissement.

Il est intéressant de ne pas les oublier dans l’analyse du coût d’un établissement et d’en

tenir compte pour toute la durée de vie de ce dernier. De plus, entre les différentes

options possibles pour le choix d’un investissement, la prise en compte des coûts induits

permet d’apprécier de manière objective la charge réelle que supportera l’entreprise,

élément déterminant de la décision.

LES COUTS CACHES: C’est l’ensemble des charges dont le coût n’est pas identifié de

manière budgétaire, mais que l’entreprise supporte du fait de dysfonctionnements ou de

manque de performances:

Dysfonctionnements dans les services: - absentéisme - absence d’objectifs précis

- outils obsolètes

Erreurs de gestions: - surstock - marchés mal négociés - emprunts mobilisés trop

tôt.

 

C. LES TABLEAUX DE BORD

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1. Définition

Un tableau de bord est un outil de pilotage et de compte rendu permettant au

gestionnaire de réagir en temps réel par rapport à un objectif clairement fixé.

2. Elaboration du tableau de bord

Son élaboration repose sur quelques principes simples:

Il faut un destinataire qui exprime son besoin

C’est un ensemble de données organisées

Il est composé d’indicateurs pertinents, c’est-à-dire reliés à un objectif.

Sa présentation doit être simple et conviviale (n’importe qui doit le

comprendre)

Il doit être périodique à date fixe

Il faut toujours joindre un commentaire aux chiffres

C’est un outil d’anticipation et de management participatif (car il faut être

d’accord sur un objectif).

 

Il n’y a pas de forme standard de présentation d’un tableau de bord et chaque

d’entreprise adopte celle qui lui convient le mieux en fonction des coûts. En tout état de

cause le modèle présenté ci-après à le mérite de rassembler toutes les informations

nécessaires, d’être simple à lire et peu onéreux à éditer.

Exemple de tableau de bord

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D. LA COMPTABILITE ANALYTIQUE

La comptabilité analytique ou comptabilité de gestion est un outil dérivé de la

comptabilité générale qui consiste à classer les dépenses de la collectivité selon des

familles homogènes de destination et à analyser le total de ces dépenses sur ces

catégories. Certaines de ces sections (dépenses des fonctions supports par exemple)

dites secondaires sont ensuite reclassées dans les sections sectorielles (dépenses liées

à des productions de biens et de services) dites principales selon des clés de répartition.

Les résultats obtenus permettent à la fois de fournir des indicateurs globaux de coût des

activités mais également des indicateurs plus spécifiques comme des ratios d’évaluation

de la performance de la gestion ou encore du coût des services.

Citant ses caractéristiques, de la comptabilité analytique :

- Offre une lecture détaillée de l’action des services publics et du coût des différentes

prestations rendues aux usagers. De pratique totalement volontariste, elle est élaborée le

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plus souvent autour de « codes gestionnaires » ou de « codes services » qui ont

vocation à refléter les centres de coûts qui ressortent de l’organisation ;

- Aujourd’hui réservée à des cas de figures spécifiques, notamment des recherches de

connaissances précises de coûts dans des activités de services rendus ou de production

de biens ;

- Les outils informatiques récents de gestion financière permettent de réaliser un lien

direct avec la comptabilité budgétaire ;

- Interne et organisée selon les besoins de pilotage des gestionnaires et donc n’a pas

vocation à être publiée ou normalisée au même titre que la comptabilité générale ;

- Pertinente et adaptée à la façon dont la collectivité est pilotée ;

- S’appuie sur des données communes ;

- Quelquefois confondue avec le contrôle de gestion, elle n’en est qu’un outil.

Plusieurs méthodes sont possibles pour mettre en place un suivi des coûts. Le choix de

recourir à l’une plus qu’à une autre va dépendre de l’analyse des besoins, d’une réflexion

sur les usages attendus de cet outil et de la démarche de pilotage retenue. Le critère du

coût de la mise en place et de l’évolution plus ou moins lourd sera également

déterminant au regard des résultats qui en sont attendus.

III. LE CONTROLEUR DE GESTION

A. Définition

Le contrôleur de gestion analyse la santé financière d’une entreprise. Il a pour objectif

d’améliorer la rentabilité d’une société.

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B. Rôle

Le contrôleur de gestion, également appelé responsable de la planification et de la

gestion, exerce un contrôle permanent sur les budgets de l’entreprise. Il élabore la

prévision budgétaire et met en place des procédures du contrôle. Enfin, il fournit une

assistance dans tous les domaines afin de permettre l'utilisation optimale des

ressources.

Le contrôleur de gestion réalise des budgets prévisionnels et élabore les outils

nécessaires au suivi des résultats (tableaux de bord, indicateurs).

En termes de prévision, le contrôleur de gestion participe à la définition des objectifs

d’un service ou d’un département, à partir des éléments donnés par les services

commerciaux. Il met ensuite au point un projet de plan avec les responsables

opérationnels : niveau de production à atteindre, moyens financiers, humains et

techniques à mettre en œuvre. Il peut aussi être amené à réaliser des études

économiques et financières.

En termes de contrôle des résultats obtenus, c’est lui qui élabore ses outils. Ce sont les

tableaux de bord qui font apparaître l’ensemble des résultats de l’entreprise (production,

activité commerciale, stocks, rentabilité des investissements…). Ces tableaux sont

réalisés à partir de programmes de collecte et de traitement des informations

comptables et financières mis au point avec des ingénieurs.

Toutes ces interventions du contrôleur de gestion servent notamment à l’analyse des

écarts existant entre les prévisions et la réalité. Il fait remonter l’information jusqu’à la

direction générale et préconise des solutions pour remédier aux difficultés rencontrées.

Les missions du contrôleur de gestion sont plus ou moins étendues suivant l’entreprise

dans laquelle il travaille. Dans les PME, le contrôle de gestion est assuré en même

temps que d’autres fonctions comme la comptabilité, les finances, l’administration, la

gestion du personnel ou l’informatique. Dans les grandes entreprises, la fonction est

plus spécialisée. Le contrôleur de gestion doit avoir une solide formation comptable et

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financière et une bonne maîtrise de l’informatique. Il est amené à se déplacer

notamment dans les filiales des entreprises.

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

I. Organisation d’une PME de service

La recherche sur les PME a commencé à se développer à partir de la fin des années 70.

À cette époque on a commencé à identifier les spécificités des PME vis-à-vis des

grandes entreprises. Progressivement, ces recherches commencent à se multiplier, se

structurer et s’organiser afin de constituer un objet de recherche. Suite à cet

accroissement deux courants théorique ont fait leur apparition.

Le premier tient compte de la spécificité des PME (Julien et Marchesnay, 1988), et

essaye de l’unifier par une seule approche.

Le deuxième adopte une approche contingente, selon ce courant il est impossible

de considérer qu’il existe une théorie unique des PME.

Dans notre recherche, nous avons adopté le courant qui suit les spécificités des PME,

tout en mettant en relief la diversité des cas. On considère que l’on ne peut pas ignorer

une approche contingente du fait que les PME sont hétérogènes, mais sans oublier leurs

similitudes communes. En effet, on considère que le rôle central du dirigeant est une

Caractéristique invariante et spécifique des PME malgré leur hétérogénéité. Par cette

approche on essaye de créer un cadre d’analyse conciliant « spécificité » et « diversité »

(Torrès, 1997).

A. Définition de la PME

Au départ il faut reconnaître que les PME ne sont pas des grandes entreprises en

miniature.

Les recherches antérieures ont bien montré qu’une PME « ne peut plus être considérée

comme un simple modèle réduit d’un archétype d’entreprises, elle constitue un être qui a

sa propre réalité et sa propre existence » (Julien, 1988). Toutefois, il n’existe pas une

définition unique des PME mais plusieurs typologies ont été conçues par différents

Chercheurs afin de retrouver les ressemblances communes. On trouve des typologies

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

traditionnelles basées sur des critères quantitatifs. Aussi, plusieurs auteurs ont cherché à

dépasser ceux-ci en prenant en compte des critères qualitatifs permettant une typologie

plus complexe et plus globale. Par conséquent, il est difficile de les définir. On trouve

plusieurs définitions des PME élaborées selon différents contextes. Dans ce qui suit on

se réfère à la définition de Julien (1988) pour qui la petite et moyenne entreprise « est

avant tout une entreprise juridiquement, sinon financièrement indépendante, opérant

dans des secteurs primaires, manufacturiers ou des services, et dont les fonctions de

responsabilités incombent le plus souvent à une personne en général seul propriétaire

du capital ».

A ce stade de notre recherche, il est indispensable d’identifier les spécificités et les

Caractéristiques des petites entreprises qui peuvent avoir un impact sur notre

problématique.

B. La taille

Les PME se distinguent des grandes entreprises par leur taille modeste. Les typologies

les plus connues sont basées sur des méthodes quantitatives qui se réfèrent à des

données quantitatives d’emplois (effectif et salariés), d’actif ou de chiffre d’affaires. Julien

et Marchesnay (1988) proposent la distinction entre trois catégories : les très petites

entreprises qui ont un effectif compris entre un et neuf salariés, les petite entreprise entre

dix et quarante neuf salariés et les moyennes entreprises entre cinquante et cent quatre

vingt dix neuf salariés.

En effet, la classification des entreprises par leur taille, diffère d’un pays à un autre.

Chaque pays possède sa propre définition de la PME selon la réglementation sociale,

fiscale ou juridique, mais aussi à l’intérieur du même pays chaque secteur a ses propres

références de taille. Caractérisées, par leur petite taille en termes d’activité et d’effectifs,

le volume des ressources techniques et financières mis à la disposition du dirigeant au

sein des PME est limité.

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

C. Le rôle du dirigeant

« Une caractéristique essentielle de la petite entreprise est le rôle très particulier que

joue son dirigeant. » (Fallery, 1983). Plusieurs chercheurs affirment la très forte influence

du dirigeant de PME sur son système de gestion (Lefebvre, 1991). Il est souvent le

fondateur de son entreprise, il possède une forte tendance à personnifier l’entreprise

selon ses motivations et ces antécédents personnels et professionnels (Coupal, 1994). Il

joue le rôle du directeur, du manager, et du gestionnaire. De façon générale les

dirigeants de PME, pour prendre leurs décisions, ont exclusivement recours à leurs seuls

jugements, intuitions et expériences (Mintzberg, 1976). Ils acceptent peu de déléguer

leur pouvoir et leur responsabilité aux autres acteurs. De même, ils ont peu recours à un

système d’information de gestion formalisé. On constate que le système de contrôle de

gestion dans le contexte d’une PME est fortement conditionné par le propriétaire

dirigeant et représente ses aspirations personnelles.

D. Une structure simple

La petite entreprise est caractérisée par une faible spécialisation des tâches au sein de

l’entreprise. La spécialisation est généralement accompagnée de l’augmentation de la

taille.

Selon Mintzberg (1982), au fur et à mesure que la firme grossit, les niveaux

organisationnels augmentent et le travail devient plus spécialisé. De plus, l’étude de

Kalika (1987) sur la structure des entreprises affirme que plus l’entreprise est petite,

moins il y a des procédés formalisés et plus les décisions sont centralisées chez le

propriétaire dirigeant. La taille et le rôle important que joue le propriétaire dirigeant et sa

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

rétention à déléguer ses responsabilités aux autres acteurs a un effet sur la structure de

l’entreprise. Les PME présentent une structure simple, centralisée qui possède un

nombre limité de ressources humaines et financières.

E. Un système d’information peu développé

Le système de gestion des PME est caractérisé, d’une part, par un système

d’information interne peu complexe qui est souvent standard et peu organisé et,

d’autre part, par un système d’information externe simple. Le contact et le dialogue

constituent le vecteur essentiel de l’information au sein des PME. Comme nous l’avons

déjà noté, la structure de la PME est peu formalisée et peu hiérarchisée. Par le même

effet, les systèmes d’information et de communication sont aussi peu formalisés.

L’information véhicule souvent d’une manière informelle en fonctionnant par dialogue et

par contact direct (Mintzberg, 1982) qui, pour le dirigeant, sont les meilleures pratiques

pour exercer le contrôle.

De même, le système d’information externe dans les PME est simple. Il est représenté

par le contact direct entre le dirigeant et les différents acteurs de son environnement

constitué essentiellement par les clients, les fournisseurs et les banquiers.

F. Prise de décision

La taille réduite de la firme et sa structure simple, permet souvent au patron de prendre

les choses en main et favorise la rapidité de la prise de décision, ce qui permet de réagir

rapidement aux turbulences de l’environnement. La centralisation de la prise de décision

par le propriétaire dirigeant fait que ce dernier donne la priorité aux différentes tâches

opérationnelles ce qui empêche une vision stratégique a moyen ou long terme. Les

décisions sont, dans la plus part du temps, prises pour le court terme. Selon une enquête

citée par Duchéneaut (1997), plus de 70% des dirigeants de PME préfèrent l’intuition à la

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

prévision et la considère comme très importante dans la prise de décision. Par suite la

fonction de décision dans une PME se fait de la manière suivante : Intuition – Décision –

Action.

La PME est caractérisée par une concentration de la gestion et une centralisation de la

plupart des décisions chez un seul individu, le propriétaire dirigeant. Ce dernier tient à

remplir toutes les fonctions, il est retissant à déléguer les responsabilités, il souhaite

garder le contrôle complet et la prise de décision s’appuie principalement sur son

intuition. Ces différentes spécificités de la PME permettent de conclure que la fonction de

contrôle de gestion dans celle-ci est une fonction peu instrumentée où le propriétaire

dirigeant joue un rôle très important. Par conséquent, la compréhension du

fonctionnement des petites et moyennes entreprises passe par la connaissance des

profils de leur dirigeant. Ces différentes constatations nous permettent de construire un

cadre théorique de base pour notre recherche qu’il faut valider à la suite par l’observation

du terrain.

II. Le contrôle de gestion et les PME

Plusieurs chercheurs se sont préoccupés du contrôle de gestion, d’autres ont analysé les

spécificités des PME, mais les recherches relatives au contrôle de gestion dans les PME

restent encore rares. Depuis quelques années, on a vu apparaître un certain nombre de

travaux portant sur l’existence du contrôle de gestion dans le contexte des PME.

(Chapellier, 1997 ; Fernandez et al. 1996 ; Van Caillie, 2002 ; Lavigne, 2002 ; Nobre

2001). Ces différentes recherches sont néanmoins contradictoires, certaines mettent en

évidence un bon développement des outils de contrôle dans le contexte des petites et

moyennes entreprises, d’autres présentent des résultats plus nuancés. Après avoir

réalisé une synthèse de plusieurs recherches empiriques, McMahon et Holms (1991)

considèrent que l’état des connaissances sur ce sujet est insuffisant.

En effet, la plupart des études existantes traitent de l’application d’un outil particulier

dans le contexte des PME : Chadefaux (1991), par exemple, étudie les prévisions dans

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

les PME de moins de 500 salariés à travers une enquête réalisée en auprès de 1000

PME. Cette étude montre que les PME réalisent des prévisions essentiellement à court

terme, et ne présentent aucun objectif stratégique. Bescos (1991) présente à travers une

analyse critique les apports et les limites des tableaux de gestion mis au point dans le

cadre des PME. Par contre, on trouve une série d’études qui dresse un premier bilan de

la situation du contrôle de gestion dans les PME dans une approche contingente.

D’après ces études on peut tirer que les variables expliquant la nature du contrôle de

gestion dans les PME sont définies par la taille de la PME, le rôle du chef d’entreprise et

les caractéristiques de l’offre et de la demande définissant l’espace concurrentiel. Dans

les développements qui suivent, nous allons essayer de dresser, à travers la littérature

existante, un panorama des différents outils de contrôle mis en œuvre dans les PME.

A. La fonction contrôle de gestion dans les PME

La fonction contrôle de gestion dans les PME est souvent sous structurée (Fournier,

1992). Elle est souvent assimilée à la fonction comptable ou financière. Plusieurs études

montrent que, pour la plupart des dirigeants, le système de contrôle de gestion est défini,

par le système de comptabilité conçu principalement pour rendre compte aux autorités

fiscales. Cependant on ne doit pas considérer que la fonction de contrôle de gestion,

dans une PME, n’existe pas. Dans ce contexte particulier, elle est souvent associée à

d’autres fonctions. La position dans l’organigramme est fonction du nombre de

personnes et des services mis en place :

d’une part, ce peut être le comptable qui élabore les budgets et utilise les

techniques du contrôle,

d’autre part, c’est le dirigeant personnellement qui souhaite coordonner et suivre

les activités.

B. Les outils recensés

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

En se référant aux travaux de Moisdon (1997), il importe de faire plusieurs distinctions.

Un outil de gestion n’est pas une règle dans la mesure où une règle peut être informelle.

Elle peut être justifiée par l’expérience ou le savoir-faire par exemple, et rester tacite

alors qu’un outil de gestion sera formalisé. Un outil de gestion est une « formalisation de

l’activité organisée ». Rowe, Fernandez et Picory (1994), à travers une étude réalisée

dans 102 PME dont 64,3% ont un effectif inférieur à 50 salariés, ont entrepris de montrer

que le pilotage des PME n’était pas dû uniquement à des décisions intuitives. Dans cette

perspective, ils ont recensé une batterie d’outils de gestion très utilisés dans les PME. Le

premier objet de leur recherche, affirment-ils, est de montrer que de nombreux outils de

gestion existent dans les PME. Ces outils s’inscrivent dans la dimension instrumentale

du contrôle de gestion. Ainsi les outils de prévision, de suivi, et d’analyse sont la

concrétisation des phases de finalisation, de pilotage et d’évaluation.

- Les outils de prévision :

Les outils de prévision sont matérialisés par les plans et les budgets. Il s’agissait de

repérer la diffusion de ces outils dans les PME. Les taux élevés de réponses positives

conduisent les auteurs à s’interroger sur le degré de confiance à accorder à ces

résultats. En effet, parce que l’élaboration de certains outils (plan de formation, plan

prévisionnel de rentabilité des investissements) est complexe, les taux de réponses

doivent, selon eux, être plus faibles. Toutefois, ils constatent qu’il existe une relation

inverse entre le degré de complexité de l’outil et son utilisation dans l’entreprise.

- Les outils de suivi :

Les outils de suivi sont représentés dans les tableaux de bord. Ce recensement permet

entre autres, de se faire une idée sur la variété des indicateurs que l’on trouve dans un

tableau de bord de dirigeant de PME et de leur poids respectif dans l’aide à la décision.

Cette étude montre que la gestion à court terme est privilégiée tant au niveau du suivi

des indicateurs de rentabilité, de la demande, que de la production.

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

- Les outils d’analyse :

Les outils d’analyse sont matérialisés par la comptabilité analytique, ils sont la

concrétisation de l’amendement du contrôle de gestion. Les résultats montrent que dans

les PME, c’est la méthode des coûts complets qui est utilisée alors qu’elle est de plus en

plus remise en cause par les chercheurs. De plus, le calcul des coûts est utilisé pour

remplir ses rôles traditionnels de fixation des prix et de calcul de la marge.

Cette liste des outils recensés par Rowe et al. (1994) a été complétée par une autre

étude de ces mêmes auteurs (Fernandez et al., 1996). Les outils recensés à partir de

cette étude sont :

pour les outils de prévision : les plans prévisionnels des ventes, le plan

prévisionnel de production ;

pour les outils de suivi : le chiffre d’affaires, le nombre de commandes, les délais

fournisseurs, les stocks de matières premières ;

Pour les outils d’analyse : les coûts unitaires de fabrication et les écarts sur

prévision des quantités.

Dans cet article, il s’agit entre autres, de voir les caractéristiques de ces outils en fonction

des secteurs.

De plus, l’étude de Bajan-Banaszak (1993) orientée sur les petites entreprises montre

que 48% des entreprises utilisent une comptabilité financière orientée gestion et

seulement 27% des entreprises disposent d’outils de gestion autres que la comptabilité.

Les taux d’utilisation sont les suivants : comptabilité analytique 18%, tableaux de bord

19%, prévisions globales 19%, analyse des écarts 12% et le budget par fonction 7%.

Nobre (2001), à partir d’une étude réalisée auprès de 86 entreprises de taille supérieure

à 50 employés, précise que les outils de pilotage comme le tableaux de bord, la fixation

d’objectifs collectifs, la fixation d’objectifs individuels, la détermination de résultats

mensuels, la procédure budgétaire et le calcul d’écarts, sont largement répandus au sein

des PME. Cet ensemble d’outils recensés forme une liste qui nous semble assez

complète. Une étude menée sous la direction de M.Gervais dans les PME du Grand-

Ouest concernant les tableaux de bord, présente les même indicateurs déjà cités par

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

Rowe et al.,(1994). De plus, une étude plus globale effectuée en 1987 par le Magazine

Tertiel avec les élèves de l’EDHEC, montre que les dirigeants de PME utilisent

majoritairement les outils de comptabilité analytique, les budgets prévisionnels à un an et

les tableaux de bord, et ces outils font l’objet d’un traitement informatisé. De même,

McMahon et Holms (1991) ont observé que les outils financiers traditionnels tels les

écarts financiers, les budgets, les systèmes de coût de revient, sont largement présents

dans les PME. Enfin, Chapellier (1997), dans son article recense la

majorité des outils que nous avons présentés.

Cette liste d’outils peut, donc, être considérée comme une représentation fiable des

outils de gestion dans les PME. Elle nous semble assez complète mais elle est loin d’être

exhaustive et n’a pas une telle vocation. D’une part, parce que la plupart des PME ne

disposent pas d’une liste étendue d’outils et, d’autre part, les besoins de ces outils ne

sont pas toujours nécessaires ni identiques.

C. La comptabilité analytique et les techniques de calcul de coûts

Les entreprises doivent faire face aujourd’hui à un environnement de plus en plus hostile,

complexe, incertain et en perpétuelle mutation : les concurrents sont plus nombreux, les

clients plus exigeants. Face à la mondialisation et à la concurrence qui se durcit, les

entreprises doivent développer leurs outils de contrôle de gestion. Plus particulièrement,

elles doivent développer leur comptabilité analytique pour établir un système de mesure

et constituer un outil de prise de décision.

Le calcul des coûts joue un rôle fondamental dans tout système de contrôle de gestion.

Il assure la cohérence de l’action par rapport aux objectifs globaux. Et l’allocation des

moyens au sein de l’entreprise pour atteindre ses objectifs par un langage simple,

commun et clair. Le calcul des coûts permet de quantifier les objectifs, de valoriser les

moyens mis en oeuvres, et de montrer les résultats obtenus ou prévus par produit.

Enfin, c’est un outil pour la prise de décision que le manager ne doit pas sous estimer.

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

N’étant généralement pas obligatoire (le code de commerce ne fait aucune référence à

la comptabilité analytique), la raison d’être de la comptabilité analytique est son utilité.

Dans le contexte des PME, si la comptabilité générale existe parce qu’elle est

obligatoire, la comptabilité analytique apparaît peu fréquemment. Pourtant la

connaissance des coûts est essentielle pour la compétitivité des PME dans

l’environnement actuel et le contrôle des décisions et des actions permet de mieux

orienter les décisions.

L’étude de Chapellier (1997) est une des seules recherches ayant tenté de caractériser

globalement les pratiques comptables des PME, définies en termes de production et

d’utilisation des données par le dirigeant, relativement aux quatre champs suivants de la

comptabilité : générale, contrôle de gestion, analyse financière et tableau de bord.

D’autres études, notamment celles de Lavigne (1999), se sont concentrées sur le

champ particulier de la comptabilité générale. Ces différentes recherches en s’inscrivant

dans le courant de la théorie de la contingence, ont démontré l’hétérogénéité du

système comptable des PME et ont identifié certains de ses déterminants.

L’étude de Lavigne (2002) part quand à elle, de la consultation de données émanant de

282 PME manufacturières. Cette recherche permet de conclure que, bien que

majoritairement informatisés, les systèmes d’information comptable des PME sont

divers et déterminés principalement par des facteurs de contingence structurelle, dont la

taille qui joue un rôle essentiel, et le mode de croissance de l’entreprise. Une hypothèse

particulière liée à l’utilisation d’informations comptables de gestion est émise : les PME

plus complexes et ayant des acteurs comptables plus influents adoptent davantage des

pratiques de comptabilité de gestion pour favoriser la performance financière et

organisationnelle des entreprises.

Le calcul des coûts constitue l’une des tâches de base de la comptabilité analytique.

D’après l’étude de Nobre (2001) on peut conclure que la majorité des PME utilisent une

seule méthode de calcul de coût : la méthode de coût complet qui leur paraît plus que

satisfaisante.

Elle est fortement polarisée sur le calcul du coût de production. Quand aux pratiques de

fixation de prix, trois méthodes sont utilisées par les PME. La première, qui est la plus

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

courante, consiste à ajouter une marge au coût de revient, quelque soit le type de coût

de revient utilisé. La seconde conduit à s’aligner sur les prix pratiqués sur le marché. La

troisième méthode consiste à valoriser un élément de charge de référence jugé

prépondérant dans le coût de revient, et à appliquer un taux de structure permettant

d’intégrer les autres charges et la marge bénéficiaire.

Un système de comptabilité analytique doit être approprié aux spécificités de la PME.

Bien que la majorité des PME débutent leur activité sans avoir un système de

comptabilité analytique, son utilité apparaît au propriétaire-dirigeant, au fur et à mesure

que l’activité se développe. Toutes les entreprises qui opèrent dans un même secteur

n’ont pas les attentes identiques vis-à-vis de la comptabilité analytique. Selon la taille

les moyennes entreprises ont besoin d’un système plus complexe qui leur permet de

prendre des décisions sur le coût et les prix de leurs produits. Quelque soit la taille de

l’entreprise un système de comptabilité analytique, simple, efficace, flexible et adapté à

l’activité est fondamental pour la planification, le contrôle et la prise de décision dans

l’entreprise.

III. Nécessité et limites du contrôle de gestion dans les PME

Autrefois utilisé dans les entreprises de taille importante et complexes, le contrôle de

gestion connaît aujourd’hui un essor considérable dans les entreprises plus restreintes.

Actuellement le contrôle de gestion se développe de plus en plus dans les petites et

moyennes entreprises qui ont souvent été accusées de ne pas avoir modernisé leurs

outils de gestions. Toutefois certains managers pensent que les PME ne sont pas

suffisamment structurées pour nécessiter un contrôle de gestion.

Ainsi dans quelle mesure le contrôle de gestion est-il nécessaire dans les pme ?

A. Le contrôle de gestion, une nécessité pour les PME ?

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

Les PME sont accusées de ne pas avoir d’outils « modernes », en particulier, de

manquer de « contrôle de gestion ». Mais, lorsqu’il considère ce que recouvre ce terme,

le patron de PME est perplexe, voire inquiet. Mais sait-il que le contrôle de gestion peut

être une « méthodologie ambulatoire » ?

a. La PME championne de Contrôle de gestion

Qu’appelle-t-on contrôle de gestion ? Le mécanisme qui fait que l’entreprise s’assure en

permanence que sa « tête et ses jambes vont dans la même direction ». En

conséquence, la PME a un système de contrôle de gestion remarquablement

performant, puisque c’est « la tête » qui contrôle directement « les jambes ». En effet

l’action du dirigeant rend inutile la plupart des postes d’encadrement qui alourdissent les

coûts fixes des grandes sociétés, il est en contact direct avec ses équipes. Il s’assure

qu’elles sont pénétrées de ses idées (ce qui se fait souvent de manière implicite), mais

que, surtout, qu’elles partagent sa motivation. En outre, la PME a généralement une

connaissance intime de son marché, fait d’un tout petit nombre de clients fidèles. Il n’y a

quasiment pas de barrière entre client et fournisseur.

Ainsi, le dirigeant « sent » les évolutions du marché et les transmet immédiatement à

son entreprise. Il y a de quoi faire rêver un patron de multinationale.

b. Les paradoxes du Contrôle de gestion

En fait, les critiques faites aux PME, c’est l’histoire à l’envers : le « contrôle de gestion »

tel qu’on l’entend aujourd’hui est né au moment où le dirigeant n’a plus pu contrôler

directement son entreprise, trop importante ou trop étendue (plusieurs sites de

production) .Il a eu besoin de techniques de contrôle à distance. On crédite Alfred

Sloan, alors patron de General Motors, d’avoir inventé ce contrôle de gestion moderne

dans les années 20, afin de mettre un peu d’ordre dans la tour de Babel de sociétés qui

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

composaient General Motors(GM) et qui menaçait de s’effondrer. Que reste-t-il de ce

modèle ? L’embauche de nuées de contrôleurs (plus de 6000, semble-t-il, pour GM),

des systèmes d’information ruineux (pouvant dépasser les 150milles euros). Autrement

dit, la croyance que l’entreprise peut-être pilotée par la comptabilité.

Le succès de cette vision du contrôle de gestion est difficile à comprendre, car elle

génère plus de « paradoxes »qu’elle ne contrôle :

En effet à chaque fois qu’il pense avoir pris la mesure de l’entreprise, il apparaît un effet

pervers qui désolidarise les intérêts des employés de ceux de la société. Par ailleurs le

contrôle de gestion financier repose sur des modélisations simplistes immédiatement

mises en échec : le calcul des prix de transfert est quasiment impossible, de même que

l’évaluation de la performance d’un « centre de profit » ; l’exercice budgétaire tend à

répartir les ressources de l’entreprise entre ses composants, en fonction de leur pouvoir

d’influence, mais non à créer de nouvelles richesses ou à en réduire les coûts…

Le nœud du problème est dans ce dernier exemple : l’organisation retourne le contrôle

de gestion contre les intérêts de l’entreprise

c. Faire du Contrôle de gestion une méthodologie ambulatoire

Une métaphore utile : soit un entraîneur et une équipe de football. Notre homme

observe son équipe et ses concurrentes, il en tire une « intime conviction », un objectif à

long terme (gagner le championnat), la stratégie qu’il va suivre pour ce faire (type

d’entraînement). Il assigne à chacun un poste, une « responsabilité » (avant-centre,

gardien de but), et lui fixe, à chaque match, une ligne de conduite (« marquer à la

culotte » le butteur adverse) ; attention : le joueur ne doit jamais oublier qu’il n’est rien

sans son équipe : « jouer perso » est un pêché mortel ! L’entraîneur veille en

permanence aux signes avant-coureurs d’une évolution de son équipe (joueur en

mauvaise forme) ou de ses concurrentes, et adapte sa stratégie en fonction ; il sait que

son arme absolue est la qualité de ses hommes et, surtout, leur motivation ; elle peut

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

renverser l’issue d’un match, comme le montrent les succès de modestes équipes dans

toutes les coupes nationales.

L’esprit du contrôle de gestion est ici : « facteur clé de succès », ce que l’entreprise doit

absolument faire pour réussir ; organisation en « centres de responsabilité » ;

importance de l’homme et de sa motivation ; « système de vigilance ».

Loin des schémas directeurs génériques chers aux entreprises modernes, on y voit une

« méthodologie ambulatoire », une technique de résolution de problème qui structure et

guide la réflexion, mais ne donne pas de solution toute faite. On y retrouve la démarche

d’Alfred Sloan : message fort, son autobiographie est une suite de résolutions de

problèmes ; à chaque fois, il observe la question, construit, par essais / erreurs, une

solution adaptée. Il accorde une importance déterminante à son équipe et à sa

motivation. Comment l’obtient-il ? En confiant des « centres de responsabilité » à des «

leaders » : GM était constituée de marques dirigées par des patrons exceptionnels,

convaincus de conduire leur propre entreprise. Dans ces conditions son contrôle de

gestion avait pour but d’éviter des dérives financières, mais aussi l’oubli des valeurs

supérieures du Groupe : d’où de multiples comités transversaux.

Mais, alors, que faire des méthodes ABC, BBZ, EVA, du Target Costing, des Balanced

Scorecards et autres Options Réelles ? Des méthodologies ambulatoires : une fois

débarrassées de leur habillage commercial, il ne reste que du solide bon sens, dont

l’intérêt se révélera à l’esprit éclairé.

d. Contrôle de gestion et hygiène de l’entreprise

Construire un contrôle de gestion est un exercice de bon sens. La PME a un contrôle de

gestion efficace, mais elle commet l’erreur fatale de ne pas le remettre en cause

régulièrement.

En effet les erreurs suivantes sont souvent constatées :

Syndrome du dinosaure .

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

La PME est tellement bien adaptée à son écosystème, qu’elle disparaît avec lui : plus sa

situation est désespérée, plus elle s’accroche aux réflexes qui ont fait son succès et qui

maintenant précipitent sa chute. Le dirigeant, lorsqu’il réfléchit à un système de contrôle

de gestion, dépoussière son « intime conviction », remet ses employés à une place

adaptée, et renouvelle leur motivation.

Réussir sa croissance   :

Le dirigeant contrôle souvent si bien son entreprise qu’il l’étrangle. Celle-ci arrivée à

une certaine taille (qui peut varier entre 30 et 500 personnes), sa volonté de maîtrise

tatillonne asphyxie ses collaborateurs. Une grande entreprise est une entreprise qui a

réussi à « faire gagner en productivité » son dirigeant. C’est l’objectif du contrôle de

gestion .

Préparer le passage de témoin   :

De nombreuses PME ne trouvent pas repreneurs, parce qu’elles semblent des « boîtes

noires » aux acheteurs potentiels, souvent cadres dirigeants de grands groupes, bardés

de diplômes, rompus aux outils conceptuels, mais peu familiers du « contrôle invisible »

qu’exerce le fondateur de l’entreprise. Construire un système de contrôle de gestion met

en lumière ce qui fait la valeur de l’entreprise, en garantit la pérennité et le contrôle,

arguments déterminants pour rassurer un entrepreneur peu aguerri et obtenir de lui un

prix correct.

e. Le contrôle de gestion en action dans la PME

Prenons une PME, ancienne, qui a connu une belle prospérité. Depuis quelques années

son chiffre d’affaires se contracte, ses pertes entament le patrimoine de la famille

actionnaire. Un dirigeant appelé au secours rationalise l’outil de production. Paradoxe :

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le cercle vicieux se poursuit, le chiffre d’affaires décline plus vite que les économies

réalisées. Seule solution : relancer la croissance. Le dirigeant observe son marché, le

savoir-faire de son entreprise, son actif principal - une image de marque exceptionnelle.

Il conclut que l’entreprise s’acharne sur une clientèle condamnée. Il identifie des

produits prometteurs, de nouveaux marchés. À ce point, le « facteur clé de succès » est

commercial : il doit transformer une entreprise qui ne sait qu’attendre le client en une «

machine de guerre » qui va le chercher. Il restructure son entreprise autour des

composants de l’offre qu’il a identifiée, pour chacun desquels il choisit un « champion »

qui porte sa commercialisation (« centre de responsabilité »). Avec lui, il construit un

plan d’action et des objectifs simples et symboliques, mobilisateurs. L’entreprise elle-

même a les yeux rivés sur un objectif global, une rentabilité cible. Ces objectifs

fournissent des « indicateurs », les compteurs que chacun consulte régulièrement.

Parallèlement, il doit tenir ses coûts sous contrainte, identifier toute dérive. Sa direction

financière conçoit un « système de vigilance », qui collecte les principales informations

dont il a besoin.

En quelques semaines, l’entreprise a changé de cap et connu une rupture de rythme

brutale. La motivation est élevée.

C’est cela, faire du contrôle de gestion une « méthodologie ambulatoire ».

B. Limites du contrôle de gestion dans les PME de service

Le contrôle de gestion n'est pas pour autant la panacée à tout dans l'entreprise. Les

limites sont nombreuses telles que la réalisation des indicateurs. Une fois l'indicateur

calculé, la seule réussite de cet indicateur peut masquer d'autres éléments qui

pourraient permettre la réalisation des objectifs. De plus, tout ne se calcule pas, et

certains indicateurs ne remplaceront jamais le suivi sur le terrain du chef d'entreprise. 

Citons quelques limites du contrôle de gestion dans les pme de services :

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

tout n'est pas mesurable à un coût raisonnable, et pourtant il faut bien quand

même piloter le système. Le contrôle de gestion n'est pas la panacée; 

une fois qu'un indicateur a été choisi, il devient très vite un but en soi, susceptible

de toutes les manipulations. Cela limite la confiance qu'on peut accorder au

système de contrôle de gestion, même si on peut mettre en place toutes sortes

de parades (renouveler les indicateurs utilisés, les garder confidentiels, etc.). Et

cela induit du stress, notamment lorsque les indicateurs sont mal choisis et

conduisent à exiger l'impossible. 

les managers ne doivent pas se contenter des indicateurs du contrôle de gestion,

mais doivent aussi régulièrement constater sur place ce qui se passe dans les

unités de l'entreprise (et aussi rencontrer en direct des clients), vu que les

indicateurs ne détectent pas tout.

D'autre part, il est souvent difficile de laisser le contrôle de gestion à sa place. Le

contrôle de gestion, au carrefour de nombreuses fonctions, peut assez facilement

dériver, sous l'effet de ses tendances propres, du contexte, et des pressions des autres

acteurs. Il peut ainsi se limiter à un contrôle formel et tatillon, devenir un organe

d'inspection interne, ou de conseil et d'aide à la décision, ou d'analyse économique, ou

encore prendre en charge des responsabilités opérationnelles, ou bien encore occuper

des fonctions plus ponctuelles liées à une autre forme de métiers, malgré tout assez

proche, à savoir l'audit interne.

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

CONCLUSION

L'analyse du contrôle de gestion au sein des PME, dont l'effectif est compris entre 50 et

500 salariés, a permis de compléter les approches précédentes plutôt orientées sur les

plus petites PME, en différenciant les méthodes de calcul de coûts et de fixation des prix

et les outils de pilotage. L'approche contingente définit ainsi un déterminisme technico-

économique pour les premières et un déterminisme organisationnel pour les secondes.

La fonction de contrôle de gestion dans les PME est une fonction invisible. Elle est

assurée généralement par le comptable et par le propriétaire dirigeant lui-même.

Lorsqu’une PME détermine sa stratégie, ses besoins de pilotage sont importants. Il faut

définir un ensemble d’indicateurs, pas seulement financiers, qui indiquent si les objectifs

stratégiques préalablement définis ont bien été atteints.

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Il est crucial que le dirigeant connaisse la plupart des leviers sur lesquelles il doit agir

pour améliorer la performance. En conséquence, si l’un des objectifs est la maîtrise des

coûts, la PME doit se doter d’une comptabilité de gestion aussi développée et précise

qu’une grande entreprise.

La démarche budgétaire est importante pour envisager les plans d’actions futurs et

piloter la performance dans le temps. Dans ce cas les budgets permettent de vérifier

l’adéquation entre les projets stratégiques et l’obtention d’une situation financière saine.

La particularité des petites structures est l’absence de délégation. Les décisions sont

prises par le dirigeant ; ses proches collaborateurs se limitent, dans la plupart des cas à

un directeur commercial et un directeur financier.

Il n’ya pas toujours de poste de contrôleur de gestion dans les PME. Le contrôle de

gestion existe cependant dans les PME bien que sa définition et son contenu soient

souvent l’œuvre du dirigeant et non d’un spécialiste. Le dirigeant est souvent la

personne la plus appropriée pour évaluer les besoins de contrôle et pour repartir les

tâches entre ses collaborateurs, plus particulièrement vers la direction financière en

raison de son lien direct avec la comptabilité.

BIBLIOGRAPHIE

WWW .GOOGLE.COM

Georges Langlois, Michel Bringer, Carol Bonnier ; Contrôle de gestion manuel et

applications ; DCG 11

Mémoire de fin d’année de Dagnogo Ramata, étudiante au Groupe INSTEC,

ISECF 4, promotion 2007.

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Sommaire

Introduction...................................................................................................................................11

I. Généralités sur contrôle de gestion.............................................................................14

A. Historique......................................................................................................................14

B. Définition du contrôle de gestion...........................................................................16

1. Définition de H. Bouquin.......................................................................................16

2. Définition de RN. Anthony....................................................................................17

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Le contrôle de gestion dans les pme de services Groupe INSTEC

II. LES OUTILS DU CONTROLE DE GESTION................................................................19

A. LE CONTROLE BUDGETAIRE.................................................................................19

B. LE CALCUL DES COUTS..........................................................................................20

C. LES TABLEAUX DE BORD.......................................................................................21

1. Définition...................................................................................................................21

2. Elaboration du tableau de bord...........................................................................21

D. LA COMPTABILITE ANALYTIQUE..........................................................................22

III. LE CONTROLEUR DE GESTION.................................................................................23

A. Définition.......................................................................................................................23

B. Rôle.................................................................................................................................24

I. Organisation d’une PME de service.............................................................................26

A. Définition de la PME...................................................................................................26

B. La taille...........................................................................................................................27

C. Le rôle du dirigeant....................................................................................................28

D. Une structure simple..................................................................................................28

F. Prise de décision.........................................................................................................29

II. Le contrôle de gestion et les PME................................................................................30

A. La fonction contrôle de gestion dans les PME...................................................31

B. Les outils recensés....................................................................................................31

C. La comptabilité analytique et les techniques de calcul de coûts..................34

III. Nécessité et limites du contrôle de gestion dans les PME.................................36

A. Le contrôle de gestion, une nécessité pour les PME ?....................................36

a. La PME championne de Contrôle de gestion..................................................36

b. Les paradoxes du Contrôle de gestion.............................................................37

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c. Faire du Contrôle de gestion une méthodologie ambulatoire....................38

d. Contrôle de gestion et hygiène de l’entreprise...............................................39

e. Le contrôle de gestion en action dans la PME................................................40

B. Limites du contrôle de gestion dans les PME de service............................41

CONCLUSION.............................................................................................................................43

BIBLIOGRAPHIE.........................................................................................................................44

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