2011 Controlul financiar bancar

F

I

B

A

S

S c h o o l

Prof.univ.dr. Sorin V. Mihescu

s-a nscut la 4 ianuarie 1950 n localitatea cheia, judeul Suceava; absolvent al liceului tefan cel Mare din Suceava n anul 1969; liceniat al Facultii de tiine Economice, specializarea Finane din cadrul Universitii Al. I. Cuza Iai n anul 1975; a efectuat stagiul n profesiune n cadrul Corpului Unic de Control Financiar din Iai; din anul 1979, a devenit asistent universitar, ulterior lector, confereniar i, n prezent, profesor la Catedra de Finane i Moned, din cadrul Facultii de Economie i Administrarea Afacerilor Iai; a obinut titlul tiinific de doctor n economie n anul 1995; a susinut peste 50 de comunicri tiinifice la conferine i simpozioane; a publicat 50 de studii n reviste de specialitate, n analele Universitii i n diverse volume; a participat, n cadrul Catedrei de Finane i Moned, la 15 contracte i convenii de cercetare tiinific; particip n calitate de membru la realizarea a 8 proiecte de cercetare finanate n cadrul unor granturi obinute prin CNCSIS i MECT; a publicat 10 cri (din care 7 n calitate de autor i 3 de coautor) n domeniul finanelor i controlului financiar; a efectuat stagii de documentare la Universitatea de tiine Sociale din Toulouse, Frana i Hageschool-Haga, Olanda

Toate drepturile rezervate. Este interzis reproducerea total sau parial a acestei cri, prin orice procedeu electronic sau mecanic, fr permisul scris al autorilor. Redactor: Dumitru Scoranu Tehnoredactor: Iulian Argetoianu, C. Marius Apostoaie Coperta: Manuela Oboroceanu

Sorin V. Mihescu

Controlul financiar-bancarEdiia a II-a, revzut i adugit

Editura Universitii Alexandru Ioan Cuza Iai 2008

Refereni tiinifici:

Prof. univ. dr. Gheorghe Voinea Prof. univ. dr. Gabriel tefura Conf.univ. dr. Nicolae-Constantin LunguColecia FIBAS este o iniiativ comun a colii Academice de Studii Postuniversitare Finane-Bnci-Asigurri i a Editurii Universitii Alexandru Ioan Cuza Iai, lansat n anul 2005. Obiectivul major al acestei colecii este de a contribui la formarea noului tip de profesionist n domeniul financiar-bancar i, respectiv, n domeniul administraiei publice, care s dispun de cunotine i capaciti sporite n sfera tiinelor economice i administrative.

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a Romniei MIHESCU, SORIN V. Controlul financiar-bancar / Sorin V. Mihescu Ed. a 2-a, rev. - Iai: Editura Universitii Al. I. Cuza, 2008 Bibliog. ISBN: 978-973-703-361-1 336.148

ISBN: 978-973-703-361-1

Carte publicat prin grant de cercetare CNCSIS, tip A, cod 1510/2006, cu tema Impactul e-bankingului asupra sistemului financiar-bancar romnesc n contextul integrrii europene i al societii cunoaterii (e-Banking Keys)

Cuprins

Prefa ........................................................................................................................... 9 Capitolul 1 Bazele teoretice ale controlului financiar ................................................11 1.1. Funcia de control a finanelor premis pentru organizarea i exercitarea controlului financiar .....................................................................11 1.2. Principiile i funciile care stau la baza controlului financiar ..........................12 1.2.1. Principiile controlului financiar .........................................................12 1.2.2. Funciile controlului financiar ...........................................................14 1.3. Definirea noiunii de control i formele sale ....................................................19 1.3.1. Definirea noiunii de control financiar ...............................................19 1.3.2. Clasificarea formelor de control financiar .........................................21 1.4 Sursele de informaii pentru controlul financiar...............................................25 1.5. Metodologia de exercitare a controlului financiar ...........................................27 Capitolul 2 Procedee i tehnici de control financiar ...................................................32 2.1. Cercetarea ........................................................................................................32 2.2. Controlul documentar ......................................................................................33 2.3. Controlul faptic ................................................................................................42 2.4. Analiza economico-financiar .........................................................................45 2.5. Controlul total i prin sondaj ............................................................................48 Capitolul 3 Controlul financiar preventiv ..................................................................52 3.1. Metodologia de exercitare a controlului financiar preventiv ...........................53 3.1.1. Noiuni Organizare .........................................................................53 3.1.2. Persoane abilitate (sau nu) s exercite controlul financiar preventiv ...........................................................................................55 3.2. Obiectivele controlului financiar preventiv ......................................................58 3.3. Finalizarea controlului financiar preventiv ......................................................61 3.3.1. Prezentarea documentelor ..................................................................61 3.3.2. Acordarea vizei. Efecte ......................................................................61 3.3.3. Refuzul de viz Reglementare ........................................................62 3.4. Controlul financiar preventiv delegat ...............................................................63 Capitolul 4 Controlul financiar operativ curent .........................................................67 4.1. Controlul operativ curent n ntreprinderi i instituii .....................................67

6 4.2. Controlul operativ curent n bnci ....................................................................67 4.2.1. Organizarea i executarea controlului operativ curent n bnci .................................................................................................68 4.2.2. Controlul bancar operativ curent exercitat viznd coninutul economic al operaiunilor .................................................................74 4.2.3. Controlul bancar operativ curent privind corectitudinea ntocmirii documentelor ...................................................................82 Capitolul 5 Controlul financiar ulterior (de gestiune) ................................................84 5.1. Metode i tehnici specifice de exercitare a controlului financiar ulterior (de gestiune) .......................................................................................84 5.1.1. Controlul documentar ........................................................................84 5.1.2. Inventarierea de control .....................................................................85 5.2. Obiectivele controlului financiar ulterior de gestiune ......................................90 5.3. Obiectivele specifice controlului bancar ulterior .............................................91 Capitolul 6 Controlul financiar exercitat prin cenzori ...............................................93 6.1. Control financiar asupra conturilor contabile ...................................................94 6.1.1. Controlul financiar asupra conturilor de capital i rezerve ................94 6.1.2. Controlul financiar asupra conturilor de imobilizri ..........................94 6.1.3. Controlul financiar la conturile de stocuri .........................................95 6.1.4. Controlul financiar la conturile de decontri .....................................96 6.1.5. Controlul cenzorilor la conturile financiare .......................................96 6.1.6. Controlul financiar la conturile de cheltuieli, venituri i rezultate financiare ...........................................................................97 6.2. Controlul financiar asupra bilanului i anexelor sale .....................................97 6.3. Controlul financiar asupra contului de profit i pierdere ................................99 6.4. Finalizarea controlului financiar al cenzorilor ...............................................101 Capitolul 7 Controlul financiar de stat ......................................................................102 7.1. Organizarea controlului financiar de stat .......................................................103 7.2. Obiectivele controlului financiar de stat ........................................................103 Capitolul 8 Controlul fiscal .........................................................................................107 8.1. Organizarea controlului fiscal ........................................................................107 8.2. Controlul fiscal asupra veniturilor bugetului de stat .....................................108 8.3. Controlul fiscal asupra veniturilor bugetelor locale ......................................121 Capitolul 9 Controlul financiar exercitat prin Garda Financiar..........................127 9.1. Metodologia de exercitare a controlului financiar prin Garda Financiar .....................................................................................................127 9.2. Obiectivele de control ale Grzii financiare ...................................................129 Capitolul 10 Controlul financiar exercitat prin Curtea de Conturi .......................135 10.1. Structura organizatoric, de conducere i de personal a Curii de Conturi ..........................................................................................................135

7 10.2. Obiectivele controlului financiar exercitat de Curtea de Conturi ................138 10.3. Controlul financiar ulterior extern al Curii de Conturi ..............................139 10.4. ntocmirea actelor de control financiar ale Curii de Conturi .......................145 Capitolul 11 Controlul bancar n procesul de creditare ..........................................151 11.1. Controlul bancar n etapa programrii creditelor .........................................151 11.2. Controlul bancar n etapa angajrii (solicitrii) unui credit ..........................152 11.3. Controlul bancar n etapa analizei bonitii clienilor ..................................153 11.3.1. Controlul i analiza bonitii clienilor prin metodologia bilanului restructurat......................................................................154 11.3.2. Analiza i controlul bonitii clienilor prin metodologia contului de profit i pierdere ...........................................................155 11.3.2.1 Analiza financiar i controlul bonitii clienilor pe baza indicatorilor de performan ai Contului de Profit i Pierdere ..................................159 11.3.3. Analiza i controlul bonitii clienilor prin metodologia fluxului de fonduri ..........................................................................160 11.3.4. Controlul i analiza bonitii clienilor prin metodologia credit-scoring ..................................................................................162 11.3.5. Controlul i analiza bonitii clienilor pe baza metodologiei de RATING ....................................................................................166 11.3.6. Controlul i analiza bonitii clienilor prin verificarea calitii portofoliului de credite angajate ........................................167 11.4. Controlul bancar n etapa aprobrii i acordrii creditelor ...........................171 11.5. Controlul bancar n etapa utilizrii creditelor...............................................174 11.5.1. Metodologia de exercitare a controlului utilizrii creditului ..........175 11.5.2. Controlul utilizrii creditelor pe termen scurt ................................176 11.5.3. Controlul utilizrii creditelor pe termen lung.................................177 11.6. Controlul bancar al garaniei creditelor ........................................................179 11.6.1. Organizarea i formele controlului bancar al garaniei creditelor.........................................................................................179 11.6.2. Tipuri de garanii constituite la societile bancare ........................181 11.7. Controlul bancar n etapa rambursrii creditelor ..........................................188 11.8. Controlul bancar al scadenrii creditelor ....................................................193 Capitolul 12 Controlul bancar privind operaiunile de decontare .........................197 12.1. Organizarea decontrilor n sistemul bancar din Romnia ..........................197 12.2. Controlul bancar privind decontarea intrabancar .......................................207 12.3. Controlul bancar privind decontarea interbancar .......................................211 Capitolul 13 Controlul gestionrii riscurilor n sistemul bancar............................214 13.1. Controlul i gestionarea riscurilor la nivelul Bncii Naionale a Romniei ......................................................................................................214 13.1.1. Controlul i supravegherea exercitate de B.N.R. prin sistemul de rating bancar i de avertizare timpurie (C.A.A.M.P.L.) .............216 13.1.2. Controlul i supravegherea exercitat de Banca Naional a Romniei asupra sistemului bancar romnesc prin Centrala Incidenelor de Pli........................................................................224

8 13.1.3. Controlul i supravegherea exercitat de Banca Naional a Romniei prin Centrala Riscurilor Bancare ....................................227 13.2. Controlul i gestionarea riscurilor la nivelul societilor bancare ................230 13.2.1. Definirea, clasificarea i identificarea riscurilor n societile bancare ..........................................................................230 13.2.2. Indicatori de msurare i control a riscurilor bancare ....................237 13.2.3. Controlul i monitorizarea riscului bancar .....................................242 13.2.4. Obiectivele gestionrii i controlului riscurilor bancare ................244 13.2.5. Modaliti de prevenire i control a riscurilor n activitatea bancar ...........................................................................................245 13.2.5.1. Msuri preventive adoptate de unitatea bancar ........245 13.2.5.2. Msuri operative curente adoptate de entitatea bancar ........................................................................251 13.2.5.3 Msuri ulterioare adoptate de entitatea bancar ..........253 Capitolul 14 Finalizarea aciunilor de control financiar ..........................................255 14.1. ntocmirea actelor de control financiar ........................................................256 14.2 Stabilirea rspunderii, modalitate de finalizare a controlului financiar ........261 14.2.1. Rspunderea disciplinar ...............................................................261 14.2.2. Rspunderea contravenional (administrativ) .............................262 14.2.3. Rspunderea material ...................................................................264 14.2.4. Rspunderea penal .......................................................................275 14.3. Valorificarea constatrilor controlului financiar ..........................................277 14.3.1. Valorificarea constatrilor controlului financiar de stat .................278 14.3.2. Valorificarea constatrilor controlului financiar de gestiune .........281 Capitolul 15 Eficiena controlului financiar ..............................................................282 15.1. Determinarea i aprecierea eficienei controlului financiar..........................282 15.2. Ci de cretere a eficienei controlului financiar ..........................................285 Bibliografie ...................................................................................................................286

Prefa

Pe ct de veche n istoria civilizaiei, pe att de necesar, activitatea de control, la origini, ine de o anumit suspiciune omeneasc fa de semeni, de nevoia de a proteja proprietatea i propriile interese. Dac considerm finanele n general ca reprezentnd ansamblul (sau totalitatea) proceselor, tehnicilor i raporturilor sociale prin care se constituie i utilizeaz resursele bneti financiare la diverse structuri organizatorice din economie i societate, atunci se admite existena unor grupe de asemenea proces, tehnici i raporturi care se individualizeaz ntre ele, constituind componente ale sistemului financiar. Controlul financiar, expresie a funciei de control a finanelor, se manifest n toate componentele sistemului, mbrcnd forme specifice, n funcie de particularitile acestor structuri. Sub acest aspect, controlul financiar apare ca un proces unitar, indiferent de verigile sistemului financiar, coninutul su concretizndu-se ntr-o sum de modaliti, procedee i tehnici specifice, o reflectare practic a funciilor finanelor. Cu toate acestea, ntre componentele sistemului financiar se constat diferenieri semnificative n ceea ce privete modalitile, tehnicile i relaiile sociale, raportate la fondurile care se mobilizeaz, aloc i utilizeaz n cadrul fiecruia dintre aceste componente ale sistemului. Avnd n vedere aceste realiti obiective, i controlul financiar i-a adaptat obiectul su de activitate, particularizndu-i procedeele tehnice, metodele i instrumentele de investigare la aceste realiti specifice. Sub acest aspect, se poate vorbi de un control financiar specific bugetului public, activitii agenilor economici, sistemului asigurrilor, creditului. Avnd n vedere aceste considerente, lucrarea Controlul financiar-bancar debuteaz prin conturarea coninutului noiunii de control financiar, n condiiile manifestrii funciilor obiective ale finanelor i prin prisma transformrii controlului financiar ntr-un instrument eficace al activitii manageriale din economie i societate. Din aceast perspectiv, este conturat problematica obiectului i formele concrete de manifestare ale acestuia. Abordarea tiinific a acestui domeniu trebuie conceput prin prezentarea bazelor teoretice ale manifestrii sale, prin sintetizarea principiilor i funciilor care stau la baza organizrii i exercitrii unitare n cadrul unui sistem integrat.

10

Sistemul metodologic utilizat, precum i sursele de informare asupra crora acioneaz i se aplic ntregesc cadrul teoretic n care se manifest controlul financiar. Acest arsenal de investigare se concretizeaz n procedee i tehnici de exercitare nemijlocit a controlului financiar, care, unele, sunt specifice (studiul general prealabil, controlul faptic, controlul total prin sondaj etc.), altele aparin i altor domenii (analiza economico-financiar, controlul documentar, informaticii, calculelor statistico-matematice etc.), dar adaptabile specificului acestei activiti. Este, de fapt, etapa n care controlul financiar i justific prezena i utilitatea sa n constatarea, recuperarea pagubelor aduse patrimoniului public i privat, propunnd msuri pentru prevenirea manifestrii lor n viitor. n continuare, este prezentat problematica controlului financiar prin prisma momentului exercitrii sale, raportat la derularea efectiv a operaiunilor verificate, evideniind particularitile de manifestare sub forma controlului financiar preventiv, operativ curent i ulterior (postoperativ). n capitolele urmtoare, sunt detaliate modalitile de exercitare a controlului prin cenzori i prin instituii financiare specializate ale statului aparinnd Ministerului Finanelor Publice, Grzii Financiare, Curii de Conturi. Principalele servicii oferite de societile bancare: de creditare i decontri, cu luarea n considerare a msurilor de protecie mpotriva riscurilor bancare fac obiectul capitolelor care dezvolt problematica specific controlului bancar. Metodologia de exercitare a controlului financiar cuprinde ca momente importante finalizarea aciunilor de control prin ntocmirea actelor de control i valorificarea constatrilor fcute, inclusiv stabilirea rspunderii ca modalitate de finalizare a operaiunilor verificate. Lucrarea se ncheie cu schiarea problematicii eficienei controlului financiar n firme, bnci i instituii, abordare pe ct de dificil, pe att de controversat. Compararea permanent a reglementrilor legale din domeniul financiar, concretizate n legi, decrete, hotrri, ordine, dispoziii, decizii, norme metodologice etc., cu realitatea operaiunilor consemnate n documente face din controlul financiar un puternic instrument de cercetare i investigare a fenomenelor i proceselor economice. Acest demers are finalitate n orientarea factorilor de decizie n adoptarea celor mai potrivite msuri pentru desfurarea unei activiti specifice eficiente pentru propriul interes, dar i pentru interesele terilor. Prin problematica propus, lucrarea Controlul financiar-bancar se adreseaz, n primul rnd, studenilor economiti, celor care studiaz fenomenele financiar-bancare din economie i problematica controlului financiar n firme, bnci i instituii, dar i celor interesai de acest domeniu.

Autorul

Capitolul 1 Bazele teoretice ale controlului financiar

1.1. FUNCIA DE CONTROL A FINANELOR PREMIS PENTRU ORGANIZAREA I EXERCITAREA CONTROLULUI FINANCIAR

Teoria i practica financiar admit c finanele ndeplinesc dou funcii care le definesc coninutul, i anume: funcia de repartiie i funcia de control. n sintez, funcia de control a finanelor const n folosirea raporturilor financiare ca mijloc de exercitare a unui control n form bneasc asupra ansamblului de procese ale reproduciei sociale. Ea vizeaz procesele i fenomenele cu coninut financiar, caracteristice formrii i repartizrii de fonduri financiare constituite la nivelul diferitelor structuri organizatorice din economie, din care rezult i se mobilizeaz, sau ctre care sunt dirijate spre utilizare resursele financiare. Acest suport obiectiv al controlului prin finane este la rndul su asigurat de exprimarea valoric (prin bani) a proceselor economice i de corelaiile dintre procesele materiale i cele valorice, inclusiv cele financiare. Manifestarea funciei de control a finanelor se ntreptrunde astfel cu ndeplinirea funciilor caracteristice ale banilor. Controlul posibil care se exercit prin finane are deci la baz exprimarea valoric a proceselor materiale ale reproduciei, dar aceasta nu presupune suprapunerea acestei funcii cu funciile banilor. Funciile banilor se manifest n raport cu poziia de echivalent general ce revine acestora, iar faptul c produsul naional mbrac i o form bneasc, st la originea formei valorice de realizare a proceselor financiare. Rezult c prin finane se exprim ntr-un mod mai sintetic, derularea proceselor de ansamblu ale reproduciei. Totodat, faptul c prin procesele financiare se reflect ansamblul reproduciei sociale, asigur premisele necesare exercitrii controlului de pe poziia finanelor, inclusiv ca o faz a procesului decizional i de conducere. n abordarea acestei funcii s-au exprimat i opinii dup care controlul ar trebui considerat numai ca o funcie a activitii persoanelor puse n situaia de al exercita. Principalul argument adus n sprijinul acestei aprecieri const n aceea c oamenii posed nsuirea de a efectua activitatea concret de control, nsuire pe care categoriile economice, inclusiv finanele, nu le pot avea. O asemenea abordare ignor tocmai suportul obiectiv al controlului financiar, cu elementele

Controlul financiar-bancar

12

subiective privitoare la organizarea activitii de control sau desemnarea anumitor persoane pentru efectuarea acestuia. Or, este evident c exercitarea atribuiunilor de control financiar de ctre o persoan sau alta devine posibil numai acolo i n msura n care acestea acioneaz n baza anumitor procese financiare aflate la rndul lor n raporturi de condiionare reciproc cu alte procese economice. Rezult cu claritate c controlul financiar nu se poate exercita acolo unde nu se manifest relaii, procese i raporturi financiare. Concretizarea efectiv a funciei de control a finanelor presupune exercitarea controlului financiar att asupra proceselor i fenomenelor de natur financiar caracteristice constituirii i repartizrii fondurilor bneti la nivelul diferitelor structuri organizatorice, ct i asupra altor procese ale reproduciei sociale din care rezult i se mobilizeaz sau ctre care sunt dirijate spre utilizare resursele financiare. Acest aspect pune n eviden faptul c funcia de control a finanelor (inclusiv controlul financiar) se manifest pe o sfer mai larg dect sfera activitilor financiare. Aceast extensie dat controlului financiar se justific tot n mod obiectiv, asigurnd finalitatea sa. Constatrile ce rezult din exercitarea controlului financiar evideniaz nu numai caracterul legal sau ilegal, corectitudinea sau incorectitudinea unor operaiuni financiare, ct mai ales cauzele evoluiei negative n plan financiar. Aceste cauze i au adesea rdcinile n derularea celorlalte procese ale reproduciei sociale. n acest sens, controlul prin finane are finalitate n msura n care stabilete cauzele reale ale unei situaii financiare date i pe aceast baz, posibilitatea de intervenie n derularea acestor procese. Fiind concretizarea practic a funciei de control a finanelor, controlul financiar nu se individualizeaz ca o tiin cu un domeniu de cercetare de sine stttor, i de aceea apreciem c arsenalul metodologic utilizat vizeaz mai multe discipline financiare i economice, fiind de fapt o nsumare a unor asemenea tehnici i procedee. De aceea exercitarea efectiv a controlului financiar include procese economice i adesea, procese sociale care nu sunt toate de esen financiar, dar asupra crora se poate exercita o anumit influen prin finane.

1.2. PRINCIPIILE I FUNCIILE CARE STAU LA BAZA CONTROLULUI FINANCIAR

1.2.1. Principiile controlului financiar Realizarea nemijlocit n practic a activitii de control financiar se bazeaz pe o serie de principii i funcii de maxim generalitate care, indiferent de modificrile obiective pe care le suport aceast activitate n condiii politice, economice, sociale existente la un moment dat, s permit utilizarea cu eficien a resurselor publice i private.

13

Bazele teoretice ale controlului financiar

Principiul integrrii controlului financiar n structura organizatoric i de conducere a economiei naionale presupune exercitarea sa de la verigile de baz pn la nivelul de ansamblu al economiei naionale, acionnd n sistem piramidal. Principiul autonomiei, competenei i autoritii controlului trebuie s rspund la mai multe cerine, dintre care: organizarea controlului s fie astfel fcut nct s dea posibilitatea ca cine conduce s i controleze. Aceast cerin presupune ca fiecare structur organizatoric s poat dispune de propriile organe pentru urmrirea obiectivelor stabilite, n mod permanent i sistematic, cu scopul de a obine informaii asupra propriilor rezultate i corectarea eventualelor deficiene; autonomia controlului i gsete expresia n organizarea propriu-zis a acestuia, n interdependen absolut de structurile verificate. Pentru a desfura o munc cu adevrat eficient, organele de control trebuie s fie independente fa de unitatea sau activitatea controlat, astfel nct s poat aciona nestingherit n virtutea sarcinilor i atribuiilor pe care le au. Excluznd raporturile de subordonare direct, autonomia implic ntr-o msur mai mare responsabilitatea organelor de control pentru calitatea verificrilor efectuate. competena profesional este asigurat prin nivelul de pregtire, volumul de cunotine sau perceperea organului de control, la care se adaug unele caliti personale dobndite prin experien, reprezentate prin capacitatea de analiz i sintez, putere de selecie, spirit de orientare, fora de a ptrunde n intimitatea unor probleme complexe i de a sesiza aspectele lor eseniale, receptivitate fa de nou etc. competena juridic sau legal desemneaz sfera de atribuii recunoscute de lege i dreptul organelor de control de a aciona n cadrul acestora. Competena juridic este strns legat de autoritatea controlului, reprezentnd dreptul legitim, puterea organelor de control de a dispune msuri obligatorii n sarcina celor vinovai. Principiul controlului extern presupune existena unor organisme de control independente, n afara structurii organizatorice pe vertical a ministerelor, administraiei publice locale, altor organisme economice i sociale, indiferent de forma de proprietate. n organizarea controlului, acest principiu i gsete expresia nu numai la nivel macroeconomic, ci i la nivel microeconomic, n sensul c competenele de control se stabilesc n scar, innd seama de subordonarea controlului, ceea ce permite ca orice activitate desfurat n cadrul unei uniti, s fie ndrumat i controlat de organul de control ierarhic superior nemijlocit. Chiar i n cadrul controlului propriu al unitilor, principiul controlului extern i pstreaz viabilitatea, ntruct controlul exercitat se efectueaz asupra activitii nivelului subordonat, avnd competen de a dispune msuri cu caracter obligatoriu.


14

Principiul controlului extern cere ca n cadrul organizrii sistemului de control s se delimiteze strict sfera de activitate i competenele acordate fiecrui organ de control. Principiul asigur coordonarea, orientarea ca unitate de concepie, aciune i metod de exercitare a controlului. Principiul specializrii controlului impune gruparea i specializarea organelor de control pe formele specifice, ct i pe domenii particulare n care i exercit activitatea (industrie, comer etc.). Aceasta ofer posibilitatea folosirii raionale a aparatului de control, precum i creterea eficienei acestuia. Principiul adaptabilitii controlului la structurile organizatorice i funcionale ale unitilor sau activitilor controlate. Controlul financiar are n toate un obiect bine precizat, exercitndu-se n cadrul ori asupra unor uniti, sectoare sau compartimente determinate i urmrind obiective ori avnd sarcini foarte precise. n aceste condiii, este necesar ca formele i metodele de control s fie suficient de suple sau de elastice, pentru a se adapta cu uurin la specificul activitilor controlate, la structurile lor de organizare i desfurare. n caz contrar, rigiditatea controlului sau utilizarea unor metode stereotipe nu vor putea asigura eficiena scontat. Respectarea acestui principiu se nscrie n aciunea mult mai larg de perfecionare continu a tehnicilor de exercitare a controlului financiar, aciune care este impus de evoluia foarte rapid a metodelor de conducere, ca i de progresele nregistrate pe linia modernizrii sistemului informaional economic. Principiul apropierii controlului de locurile unde se iau deciziile i unde se concretizeaz rspunderile pentru administrarea patrimoniului public sau privat. Aplicarea unui asemenea principiu urm rete, n principal, nlturarea verigilor intermediare i inutile din munca de control. Avem n vedere c activitatea de control financiar este o latur inseparabil a conducerii n economie, iar rspunderile pentru integritatea patrimoniului i pentru realizarea sarcinilor propuse revin, n primul rnd, unitilor patrimoniale i consiliilor lor de administraie. n consecin, controlul trebuie efectuat mai nti din interiorul unitii, de ctre organele de conducere i de organele de la nivelurile imediat superioare. Derivnd din aceste principii, controlul financiar ndeplinete anumite funcii care caracterizeaz coninutul su.

1.2.2. Funciile controlului financiar Controlul financiar se concretizeaz sintetic prin funciile pe care le ndeplinete n cadrul activitii de management general al unui patrimoniu public sau privat. tiina conducerii, ntr-un consens general, definete atributele eseniale ale actului de conducere, indiferent de ornduirea statal i structur de

15


proprietate, ca fiind: organizare, coordonare, comand, prevedere i control. n economia de pia, prevederea conductorului trebuie astfel manifestat, nct pe de o parte, s nu frneze iniiativa i activitatea n obinerea rezultatelor scontate, acceptnd chiar unele situaii de risc, (Cine nu risc nu ctig) dar, pe de alt parte, s nu se ajung nici la o situaie de aventurism, cu consecine imprevizibile pentru activitatea respectiv. Controlul, prin care conductorul urmrete i supravegheaz: Existena i integritatea patrimoniului su; Respectarea i aplicarea deciziilor i msurilor impuse; Rezultatele obinute, n raport cu prevederile stabilite. Controlul nu urmrete numai s constate, ci i s propun msuri, pentru mbuntirea activitii. Ca atribut al conducerii, controlul financiar asigur ndeplinirea unor funcii specifice dup cum urmeaz: Funcia de prevenire sau preventiv se materializeaz n prentmpinarea producerii unor deficiene sau nclcri ale disciplinei economice i financiare. Lucrul acesta este posibil prin identificarea din timp a factorilor sau a cauzelor generatoare de rezultate negative i contracararea lor prin msuri sau contramsuri preliminare. Funcia de reglare sau regulatorie urmrete coordonarea i sincronizarea aciunilor individuale, sau obiectivele stabilite anticipat. Activitatea de conducere presupune cunoaterea realitilor i adoptarea unor decizii eficiente. Urmrind continuu stadiul realizrilor i abaterile nregistrate, controlul este n msur s contribuie la reglarea sau autoreglarea activitilor economice, prin acte raionale de conducere operativ. Funcia de corectare sau corectiv indic conducerii erorile comise, mrimea sau gravitatea acestora i cile de nlturare a lor. Spre deosebire de funcia de reglare, care acioneaz pe toat durata desfurrii unei activiti i se realizeaz prin adaptarea continu a deciziilor conducerii, funcia corectiv intervine, de regul, la ncheierea unei etape, cicluri sau faze i se manifest prin nlocuirea total a deciziei iniiale. Deciziile de corectare sunt de fapt decizii noi, avnd o fundamentare mai realist i pot interveni att n faza de proiectare, ct i n faza de execuie. Mai mult dect att, misiunea controlului nu se consider ncheiat n momentul adoptrii deciziilor de corectare; el trebuie s vegheze la corelarea acestora cu celelalte decizii ale conducerii, s urmreasc modul n care au fost comunicate, nelese i aplicate n practic. Funcia de atestare-certificare se localizeaz, ndeosebi, la nivelul auditului financiar-contabil, a crui principal misiune este s certifice conturile anuale ale agenilor economici, atestnd c acestea dau o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute.


16

Funcia de prevedere sau previzional se concretizeaz n descifrareatendinelor sau mersului evenimentelor viitoare. Pe baza analizei realitilor, pe baza rezultatelor estimative ale msurilor preconizate i innd cont de legile obiective ale dezvoltrii economice, controlul poate anticipa evoluia unor procese i fenomene sau consecinele lor. n acest fel, controlul financiar ajut conducerea n asigurarea unei gestiuni previzionale, ale crei principale caracteristici sunt date de desfurarea echilibrat a activitilor viitoare, pe baza productivismului raional, securitatea mpotriva riscurilor posibile i descoperirea unor noi posibiliti de valorificare a rezervelor existente n interiorul oricrui sistem. Funciile controlului financiar ar putea fi abordate i prin prisma practicii economice, innd cont de latura formal a participrii controlului la mecanismul de funcionare al economiei, n general i al diferitelor entiti, n particular. Din acest punct de vedere, controlul financiar ndeplinete dou funcii specifice: a) Funcia de instrument de conducere, care se concretizeaz n: Cunoatere-evaluare; ndrumare i sprijin. b) Funcia de constrngere sau coercitiv. 1. Controlul financiar, instrument de conducere Pentru a ilustra cu o imagine adesea utilizat, controlul financiar poate fi comparat cu navigatorul aezat alturi de un pilot ntr-o main de raliu sau n picioare n faa bordului unei nave maritime. Rolul su const n a defini cea mai bun cale de urmat pentru atingerea scopului urmrit. Pentru a realiza acest lucru, el dispune de un anumit numr de instrumente: compas, calculator, hri, creioane, radio, etc. n funcie de informaiile de care dispune, navigatorul calculeaz, evalueaz i propune cile de urmat. Nu el este cel care face o alegere a cii care trebuie de urmat; el indic numai opiunile posibile i consecinele lor n termeni de risc, de consecine etc. Chiar dac exist tentaia depirii rolului su, controlorul nu trebuie s se subscrie responsabilului operaional, care este n exemplul nostru, cpitanul de vapor, pilotul mainii sau comandantul de bord. n toate cazurile cpitanul este cel care decide, responsabilitatea fiind clar, i ea nu poate fi mprit. Rolul navigatorului este pur i simplu acela de a ajuta la luarea deciziei celei mai bune. El are un rol foarte important, cci, fr informaiile sale comandantul sau pilotul nu ar putea aciona cu aceeai eficacitate, dar, atenie! Este vorba doar de un rol de asisten. n activitatea de management general al unei firme, controlul financiar are prin urmare un rol fundamental, misiunea lui fiind de a ajuta responsabilii operaionali s conduc eficient gestionarea afacerilor. n consecin, pentru ei, se impun urmtoarele obiective: S valorifice toate oportunitile;

17


S controleze planurile de aciune; S urmreasc executarea lor; S analizeze ecarturile ntre previziuni i realizri; S propun aciuni permind corectarea tendinelor negative. De asemenea, controlul financiar ajut managementul n aprecierea rezultatelor care i sunt comunicate. Prin aciunea i analizele sale critice, controlul financiar ofer posibilitatea conducerii generale de a aprecia performana fiecrui responsabil operaional punnd nainte, de o manier clar rezultatele obinute, explicnd ecarturile, el poate astfel mai bine delimita responsabilitile angajate. Aciunea sa favorizeaz, n consecin, o veritabil delegare de responsabilitate. Cele dou noiuni, control i responsabilitate sunt, n consecin, direct legate n activitatea de management al firmei. n acest sens, controlul financiar poate fi considerat ca ansamblul mijloacelor puse n oper de ctre firm, viznd susinerea responsabililor operaionali n conducerea ariei lor de competen pentru atingerea obiectivelor stabilite anticipat. Vocaia controlului financiar este de a ajuta la realizarea acestui obiectiv n activitatea unei firme. Pentru a relua comparaia cu navigatorul, vaporul va ajunge la portul de destinaie numai dac navigaia efectuat este bun. Se nelege aadar c nu este suficient s avem un navigator de talent, ci trebuie, de asemenea ca: Comandantul i funcionarii (ofierii) s fie oameni de valoare; Deciziile s fie luate cnd trebuie i cum trebuie. 2. Controlul financiar, instrument de verificare/sanciune Este imaginea controlului cea care se impune cel mai des n cazul manifestrii controlului, fie c este vorba de controlul financiar sau de cel al poliiei. Este vorba aici de o verificare de ctre un ter, constnd n a compara o operaiune cu o norm, o autorizaie sau un regulament. Orice deviere constatat devine surs de sanciuni. Aceast accepiune poate da o imagine relativ rigid sau negativ controlului financiar. Eventualele disensiuni n cadrul ntreprinderii urmare exercitrii controlului financiar nu reprezint tocmai obiectivul acestuia, chiar dac una din obligaiile controlului este de a efectua verificri intransingente, urmate adesea de aplicarea unor sanciuni. Cu toate acestea, trebuie subliniat c sanciunea nu este scopul final, esenialul fiind de a ajuta la conducerea eficient a gestiunii i nu de a adopta condamnri sau calificative nesatisfctoare. Din aceast perspectiv putem propune acum o a doua abordare a controlului financiar, aceasta reprezentnd ansamblul tehnicilor ce permit confirmarea utilizrii optimale a instrumentelor de conducere a unei activiti i, de asemenea, a obinerii de rezultate conforme cu previziunile. Aceast definiie poate fi sintetizat astfel: Ansamblul de decizii luate pentru a furniza conductorilor i diverilor responsabili de la nivelul unei firme


18

date periodice care caracterizeaz evoluia ntreprinderii. Compararea lor cu datele trecute sau prevzute poate, dac este cazul, s determine managerii acesteia s iniieze msurile corective corespunztoare. Se constat de fapt c cele dou abordri ale controlului financiar nu se exclud, ci din contr se completeaz: prima abordare pune accentul pe mijloacele puse n practic pentru a ajuta managementul firmei, a doua pe instrumentele de control. Controlul financiar nu se concepe ca fiind ceva rigid; el este evolutiv i adaptabil mijloacelor i nevoilor ntreprinderii. Dup ce am definit rolul controlului financiar, trebuie subliniat acum locul i modul su de funcionare n cadrul ntreprinderii. Rolul controlului financiar n conducerea activitilor economice este uor de apreciat dac privim lucrurile n mod sistemic. Este cunoscut faptul c, n abordarea lor cibernetic, activitile economice au o desfurare ciclic, ncepnd cu definirea scopului sau obiectivelor de atins, alegerea mijloacelor i metodelor de lucru, organizarea i desfurarea muncii, ncheindu-se cu evaluarea efectului obinut. Prin compararea efectului cu scopul propus se stabilesc parametrii i modalitile de reglare sau de autoreglare a sistemului. Intervenia controlului se manifest n toate etapele proiectrii, organizrii i desfurrii activitilor economice,dar mai ales n faza final, cnd rezultatele obinute (concepute ca realiti concrete) trebuie raportate la scop (adic la situaia care ar trebui s existe, denumit generic situaie ideal sau situaie de dorit). Cu aceast ocazie, controlul stabilete nu numai abaterile nregistrate dar i cile de remediere a lor. n condiiile n care orice aciune sau activitate economic reprezint, n esena ei, un sistem cibernetic nchis, n cadrul cruia se aplic principiile generale ale conexiunii directe i inverse, controlul financiar este acela care asigur funcionarea optim a sistemului. Ori de cte ori scopul urmrit a fost atins numai parial sau ntr-un mod nesatisfctor, controlul trage concluzia c mijloacele, metodele sau organizarea activitii sunt insuficiente sau inadecvate i intervine cu msuri de corecie. Mai mult dect att, depistnd i corectnd nepotrivirile din sistem, controlul financiar prentmpin producerea sau repetarea acestora n viitor. n acelai timp, controlul financiar mai ndeplinete i o serie de funcii particulare (specifice) care in de natura acestuia, printre care: Funcia de msurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat); Funcia de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afecteaz sau amenin activitatea agentului economic; Funcia de revizuire a obiectivelor sau previziunilor viitoare pe baza diagnosticului financiar constatat; Funcia de a interveni, n cadrul competenelor date, pentru redresarea sau soluionarea problemelor firmei;

19


Funcia de reglementare a activitii firmei, prin asigurarea coerenei aciunii de control, n raport cu obiectivele firmei, focalizndu-se asupra activitilor n curs de desfurare; Funcia de pregtire a agentului economic pentru luarea deciziilor, pe baza rezultatelor controlului a priori; Funcia de nvare i autonvare a realitilor pe care controlul le ridic n permanen, prin aciunea sa corectiv, asupra pertinenei cadrului i normelor legale folosite.

1.3. DEFINIREA NOIUNII DE CONTROL I FORMELE SALE

1.3.1. Definirea noiunii de control financiar Pe ct de veche n istoria civilizaiei, pe att de necesar, activitatea de control, la origine, ine de suspiciunea omeneasc fa de semeni, de nevoia de a se proteja proprietatea i propriile interese. Cu timpul, la acest scop primordial al controlului s-au adugat i scopuri legate de eficacitate, de legalitate i oportunitate. Apariia statului a fost nceputul avntului activitii de control care i-a mbuntit permanent metodele, tehnicile, scopurile i obiectivele. El s-a impus ca o activitate uman util i cerut de celelalte activiti i niciodat nu i-a sczut rolul i importana n societate. Perfecionarea i aprofundarea lui au avut urmri benefice asupra celor care l-au folosit, impunndu-l ca o permanen legat de ideea de progres. n epoca modern controlul dobndete o nsemntate deosebit, fiind exercitat n virtutea dreptului inalienabil al societii de a-i apra interesele sale generale, fundamentale. Prin intermediul controlului, societatea i manifest exigenele ei, omolognd numai acele activiti i practici economice sau de alt natur care sunt n concordan cu normele generale de comportament social, cu obiectivele i programele sale prioritare i numai acele rezultate care ndreptesc eforturile depuse. Dar ce se nelege prin control? n mod concis, prin control se nelege verificare i supraveghere. ntr-o manier foarte simpl, controlul ar putea fi definit prin aprecierea conformitii cu o norm, un standard, un model. ntr-o accepie mult mai larg, controlul reprezint o activitate specific uman ce se desfoar n mod contient i urmrete ntotdeauna un scop, care const n verificarea i analiza permanent, periodic sau inopinat a unor proce-


20

se, fenomene, operaii, rezultate dintr-un domeniu sau sector oarecare, n scopul prentmpinrii i lichidrii eventualelor neajunsuri. Controlul asigur cunoaterea temeinic i detaliat a realitilor economico-sociale, dar nu se poate limita la att. El trebuie s fac judeci de valoare sau de conformitate, interpretnd strile de lucruri sau realitile constatate printr-o raportare continu a acestora la obiectivele de atins, normele fixate sau regulile de desfurare prestabilite. n felul acesta controlul face posibil determinarea abaterilor nregistrate, stabilind semnificaia i implicaiile lor, cauzele care le-au generat i msurile ce se impun pentru evitarea repetrii lor n viitor. DEX-ul d urmtoarea definiie controlului: analiza permanent sau periodic a unei activiti, a unei situaii etc. pentru a urmri mersul ei i pentru a lua msuri de mbuntire. O definiie mai tehnic este cea care consider controlul a fi procesul de comparare permanent a situaiei de fapt cu cea impus (programat) i, dac este cazul, aplicarea de msuri de corectare, astfel nct realizrile s fie conforme cu obiectivele anticipat stabilite. Decurgnd din aceste definiii, controlul trebuie s rspund urmtoarelor cerine: furnizarea de informaii privind cunoaterea realitii cercetate; propunerea de msuri viznd corectarea realitii n sensul dorit de cel care a dispus controlul; luarea unor msuri de ctre organele de control pentru descurajarea, ndreptarea i pedepsirea producerii de abateri de la obiectivele prestabilite. n sintez, la nivel de concept, controlul financiar verific prin comparare prevederile normative prevzute n legi, hotrri, ordine, norme metodologice etc. cu realitatea, legalitatea, oportunitatea i eficiena operaiilor consemnate n acte i documente, stabilind erorile, abaterile, lipsurile i deficienele din activitatea economico-financiar. Controlul financiar are ca obiect de cercetare i cuprinde n sfera sa: relaiile, fenomenele i procesele financiare; procesul de administrare i gestionare a patrimoniului i rezultatele activitii economico-sociale; toate momentele, unitile i locurile unde se gestioneaz valori materiale i bneti i se fac cheltuieli. Controlul financiar asigur buna funcionare a activitii economice, acioneaz sistematic n vederea prevenirii abaterilor i deficienelor, creterii eficienei, aprarea patrimoniului, cunoaterea modului de respectare a legalitii cu caracter economic i financiar, stabilirii rspunderii pentru pagube sau nerespectarea disciplinei de gestiune.

21


1.3.2. Clasificarea formelor de control financiar n abordarea problematicii controlului financiar prezint interes i clasificarea diferitelor forme i nivele de exercitare a acestuia, att pentru teoria, dar mai ales practica activitii financiare. Realizarea practic a funciilor controlului financiar impune exercitarea acestuia n condiii concrete de timp i de loc, precum i diversificarea controlului, n funcie de particularitile domeniului de referin i de nivelul de competen, de obiectivele urmrite i de scopul propus. Cu alte cuvinte, marea diversitate a entitilor economico-sociale i varietatea aspectelor ce caracterizeaz activitatea lor, determin existena mai multor forme de control financiar i exercitarea acestora de ctre diferite categorii de organe. Formele controlului financiar pot fi clasificate din mai multe puncte de vedere, cum sunt: momentul exercitrii, aria de cuprindere, scopul urmrit, modalitile de executare, poziia organelor de control fa de unitile controlate. Toate aceste criterii au n vedere raportul de interdependen care se stabilete ntre activitatea economic i financiar, pe de o parte, i coninutul aciunilor pe de alt parte. n funcie de momentul exercitrii lui, controlul financiar poate fi anterior, concomitent sau posterior. Controlul anterior se exercit nainte de efectuarea operaiunilor economice i are drept scop prevenirea unor nclcri ale disciplinei financiare, sau angajrii unor cheltuieli supradimensionate, urmrind concomitent necesitatea, legalitatea, oportunitatea i economicitatea respectivelor operaiuni. Controlul anterior sau preventiv se realizeaz n practic ndeosebi prin analiza documentelor de dispoziie prin care se contracteaz drepturi i obligaii de natur patrimonial. Controlul concomitent se caracterizeaz prin aceea c se exercit n timpul efecturii operaiunilor economice i financiare. n cadrul unitilor patrimoniale, asemenea controale exercit consiliile de administraie i toate persoanele cu funcii de conducere (controlul ierarhizat sau operaional), precum i organele tehnice i de recepie, reprezentanii salariailor etc. O form specific a controlului concomitent o reprezint autocontrolul pe care l exercit fiecare salariat asupra propriei activiti, n scopul perfecionrii stilului de munc i mbuntirii rezultatelor individuale. Tot un control concomitent este i controlul mutual sau reciproc, care se exercit n mod obiectiv ntre membrii unui colectiv sau unei formaii de lucru ce ndeplinesc sarcini comune ori complementare. Controlul posterior este acela care se exercit dup consumarea sau efectuarea operaiunilor economice, avnd ca suport datele nregistrate n documentele de execuie, n evidenele tehnico-operative n documentele de execuie, n evidenele tehnico-operative i n contabilitate. El cade n sarcina unor organe specializate de control i are drept scop analiza rezultatelor obinute sau a situaiilor de fapt, depistarea eventualelor deficiene, a cauzelor i a vinovailor de producerea lor, precum i stabilirea msurilor pentru lichidarea acestora i prentmpinarea repetrii lor n viitor.


22

Indiferent de momentul exercitrii lui (anterior, concomitent sau posterior), controlul financiar, efectuat cu competen i sim de rspundere, contribuie n egal msur la evitarea unor nereguli financiare i la consolidarea integritii patrimoniului. De altfel, ntre aceste forme de control nu exist limite rigide; dac sunt efectuate n bune condiiuni i controlul concomitent i cel posterior pot ndeplini o funcie preventiv, n sensul c stopeaz la timp fenomenele negative i mpiedic majorarea unor prejudicii sau pagube. n sfrit, caracterul sincronizat i unitar al controlului economic-financiar presupune mbinarea raional a celor trei forme, sporind prin aceasta, operativitatea i eficiena aciunilor de control. n funcie de aria de cuprindere, controlul financiar poate mbrca mai multe forme, cum sunt: controlul general i controlul parial; controlul total i controlul prin sondaj; control combinat sau mixt. Controlul general sau de fond se caracterizeaz prin aceea c el cuprinde totalitatea aciunilor referitoare la activitatea economic i financiar a ntreprinderii, instituiei sau organizaiei supuse verificrii. Asta nsemn c nici un sector de activitate i nici un grup de operaiuni nu rmn n afara controlului. Spre deosebire de acesta, controlul parial se exercit numai asupra unor sectoare, activiti sau grupuri de operaii, care formeaz o subdiviziune sau o funcie a unitii verificate (ex.: o secie, atelier, depozit, magazie, sau activitatea de desfacere, aprovizionare, investiii, remunerarea muncii etc.). Este evident faptul c att controlul general, ct i cel parial delimiteaz pe orizontal aria de cuprindere i obiectivele aciunilor de control. Controlul total i cel prin sondaj delimiteaz pe vertical sarcinile organului de control, indicnd profunzimea cercetrilor ntreprinse i caracterul mai mult, sau mai puin analitic al operaiunilor de verificare. Astfel, n cazul controlului total, se supun verificrii, fr excepie, toate actele i faptele ce caracterizeaz activitatea dintr-un sector, sau chiar din toate sectoarele. n schimb, controlul prin sondaj se exercit numai asupra unor documente, operaiuni sau bunuri, considerate ca fiind reprezentative pentru fenomenul verificat, alese dup anumite criterii, sau luate la ntmplare. Pe baza acestui control se poate formula o prere de ordin general privind modul de desfurare a ntregului fenomen, dar temeinicia concluziilor rezultate din controlul prin sondaj este influenat, n mare msur, de modul n care au fost stabilite obiectivele i alese eantioanele. Din aceast cauz controlul prin sondaj se folosete numai n anumite cazuri i situaii, datorit posibilitilor de omitere tocmai a actelor i faptelor generatoare de deficiene. Controlul combinat sau mixt se caracterizeaz prin folosirea concomitent a formelor de mai sus, precum i prin combinarea acestora cu forme ale controlului tehnic, administrativ, juridic sau social. n funcie de scopul urmrit, controlul financiar poate fi: tematic, complex, repetat i sub forma de anchet.

23


Controlul tematic urmrete anumite aspecte concrete din activitatea unitilor controlate, putndu-se exercita asupra unei singure ntreprinderi sau asupra mai multor uniti de acelai fel, n care caz controlul permite efectuarea unor analize comparative i formularea unor concluzii mai analitice cu privire la evoluia fenomenului cercetat. Controlul tematic poate cerceta modul de aplicare a unor hotrri ale consiliilor de administraie, a normelor legale noi, sau rezultatele introducerii unor sisteme perfecionate de conducere i organizare a muncii. Controlul complex urmrete o arie mai larg de probleme, depind, de regul, cadrul activitilor economice i financiare ale unitilor supuse verificrii. Obiectivele sale se extind i asupra unor aspecte tehnice, sociale, juridice sau chiar politice, cum ar fi: nivelul tehnic al produciei, productivitatea muncii, disciplina n munc, sistemul de recompense i sanciuni, rolul stimulator sau ncurajator al unor msuri juridice ori administrative .a. Exercitarea controlului complex presupune participarea unor specialiti din diverse domenii, nu numai din cel economic-financiar, organizndu-se aa-zisele brigzi mixte de control, formate din economiti, ingineri, tehnicieni, medici, psihologi, sociologi, cadre din aparatul puterii sau administraiei de stat. Cuprinznd o sfer larg de probleme, controlul complex are o eficien mai mare, permind cunoaterea aprofundat a realitilor, a factorilor care le influeneaz i a cauzelor care le genereaz. n acest fel, controlul complex reprezint o baz temeinic pentru orientarea aciunilor viitoare ale entitilor economice verificate, sau ale organelor cu atribuii de coordonare i sintez n economie. Controalele repetate au ca obiect urmrirea evoluiei unui fenomen sau proces, a schimbrilor cantitative i calitative ce se produc n starea acestuia, ntr-o perioad determinat de timp. n cadrul unitilor economice i sociale, controlul repetat se efectueaz, de regul, atunci cnd rezultatele unei activiti sunt constant nesatisfctoare, sau cnd se experimenteaz noi sisteme de organizare, administrare, gestiune i conducere. Controalele repetate se exercit la anumite intervale de timp, urmrindu-se aceleai obiective i progresele nregistrate de la verificarea precedent, indiferent dac se efectueaz de aceeai persoan sau de ctre alte organe de control. Controlul sub form de anchet intervine n mprejurri speciale, putnd fi generat de existena unor sesizri i reclamaii, de constatarea necesitii documentelor ntocmite la diferite compartimente, sau apariia unor lipsuri nejustificate n gestiuni. Spre deosebire de celelalte forme ale controlului financiar, anchetele au ca punct de plecare strile de lucru sesizate, presupuse sau constatate, avnd drept obiectiv confirmarea sau infirmarea acestora i stabilirea exact a ntinderii lor. La anchet pot participa i alte categorii de organe (de jurisdicie, de urmrire sau de cercetare penal), verificarea efectundu-se printrun contact mai strns cu persoanele implicate, crora li se solicit adesea explicaii verbale, note scrise sau declaraii. n funcie de modalitile de exercitare, controlul financiar poate fi faptic i documentar.


24

Controlul faptic se realizeaz prin verificarea la faa locului a operaiunilor economice i financiare, a existenelor de active i a strii calitative a acestora, a stadiului n care se gsesc anumite procese (de prelucrare, montaj, construcie etc.). Principala form de executare a controlului faptic este inventarierea, care se realizeaz prin msurare, numrare, cntrire, urmrindu-se n principal determinarea strilor cantitative. n unele cazuri, inventarierea face necesar determinarea unor stri calitative, operaiune care se realizeaz prin observare direct, degustare, analize de laborator i expertize tehnice asupra bunurilor supuse inventarierii. Controlul faptic este cea mai eficient form de control, care permite cunoaterea temeinic a realitii, descoperirea eventualelor lipsuri i a rezervelor nemobilizate, contribuind astfel, ntr-o msur sporit, la aprarea i consolidarea patrimoniului public sau privat. Controlul documentar se realizeaz prin verificarea indirect a operaiunilor i proceselor economice n acte, care pot fi: documente justificative i centralizatoare, calcule periodice de sintez (balane de verificare sintetice i analitice, bilanul contabil i anexele sale, situaiile comparative etc.). Controlul documentar poate fi preventiv, concomitent sau postoperativ, n funcie de timpul n care se execut, urmrind n fiecare caz obiective specifice. ntr-o economie liberalizat, controlului documentar i revine un rol deosebit de important, dat fiind c el este n msur s reconstituie cu fidelitate modul de desfurare a aciunilor ce au avut loc s prevad consecinele operaiunilor care urmeaz s fie efectuate n viitor. Din punct de vedere al poziiei organelor de control fa de ntreprinderea, instituia sau organizaia verificat. Din acest punct de vedere, controlul economic poate fi exercitat de organe din interiorul sau din afara unitii supuse verificrii. Controlul din interiorul unei uniti este un atribut al conducerii i el trebuie exercitat obligatoriu n cadrul fiecrei ntreprinderi, instituii, organizaii etc. Acest control se realizeaz de organele de conducere i de efii diferitelor compartimente i poate mbrca forma controlului preventiv, operaional i postoperativ. n cadrul unitilor patrimoniale, controlul din interior are legturi strnse cu funcia financiar-contabil a ntreprinderii. Controlul financiar exercitat din afara unitilor cuprinde verificrile fcute i informrile cerute de organele ierarhic superioare, diferite forme ale controlului bancar, controlul exercitat de Curtea de Conturi, Ministerul Finanelor i organele sale specializate, precum i controlul inspeciilor i inspectoratelor de profil. Literatura noastr de specialitate mparte controlul exercitat din afar n dou categorii: controlul departamental i controlul extradepartamental. Controlul executat de organele ierarhic superioare (holding, departament, minister) este un control departamental, acesta nedepind cadrul organizatoric al sistemului respectiv. Controlul departamental se poate organiza i exercita fie sub forma unor aciuni curente de verificare, fie cu ocazia prezentrii de ctre unitile subordonate a calculelor periodice de sintez (balane de verificare lunare, situaii sau

25


deconturi trimestriale, conturi de verificare sau bilanurile contabile anuale). Celelalte controale din afar sunt considerate extradepartamentale, putnd avea diverse obiective, sarcini i modaliti de exercitare. Reamintim c n categoria acestora, un loc deosebit de important revine controlului independent, ce are ca obiect auditarea conturilor de ctre cenzorii sau experi contabili. De asemenea, nu putem omite aici controlul exercitat de ctre organele specializate ale statului asupra tuturor agenilor economici i a altor uniti patrimoniale. La nivelul unitilor patrimoniale, diferitele forme de control financiar se ntreptrund, se condiioneaz i se completeaz reciproc, asigurnd n felul acesta verificarea integral i cunoaterea deplin a activitilor desfurate, rezultatelor obinute, neregulilor constatate, rezultatelor obinute, neregulilor existente i perspectivelor de viitor. Multitudinea formelor de exercitate a controlului financiar pune n eviden marea complexitate a obiectivelor care fac obiectul verificrilor, fiind o proiectare din unghiuri diferite a diferitelor tehnici i procedee specifice asupra realitilor economiei i societii.

1.4 SURSELE DE INFORMAII PENTRU CONTROLUL FINANCIAR

Evidena i controlul sunt eseniale n conducerea activitilor economicosociale bazate pe criterii de profit. Controlul financiar nu se confund cu evidena, cu fotografierea i reflectarea pasiv a activitilor economice. ntruct evidena este o sintez real a activitilor desfurate i supuse unui control, se poate aprecia c sistemul de eviden reprezint sursa principal de informaii pentru controlul financiar. Pentru a obine o imagine fidel a activitilor supuse controlului, este necesar ca sursele de informaii pentru acesta s fie reale, corecte, de calitate i legale. Sub acest aspect n sfera controlului se cuprind mai nti obiective privind ntocmirea documentelor primare cu respectarea condiiilor de form i coninut i n al doilea rnd, organizarea i conducerea evidenei tehnic-operative i contabile cu respectarea normelor metodologice. n consecin, sursele de informaii pentru controlul financiar pot fi grupate n: sistemul de documente primare; sistemul de evidene tehnic-operative i contabile; formularele cu regim special. Datele cuprinse n sursele menionate au cea mai larg utilizare n exercitarea controlului financiar, ntruct aici este reflectat ntreaga activitate economic i financiar. n aciunile de control sunt utilizate i alte informaii, cum ar fi cele rezultate din ordine interioare, coresponden, declaraii etc., ele


26

fiind de real folos n descoperirea cauzelor unor deficiene sau abateri, constituindu-se ca un suport ajuttor. Sistemul de documente primare, ca acte justificative i dovezi scrise ale proceselor economice i financiare, constituie sursele de informaii att pentru toate formele de eviden, ct i pentru controlul financiar. Caracteristica principal a documentelor primare const n faptul c reflect cu fidelitate situaia patrimonial, pe baza lor exercitndu-se controlul financiar de gestiune. Documentele trebuie s ndeplineasc anumite cerine n ce privete structura, circulaia i pstrarea lor. Sistemul de evidene tehnic-operative i contabile constituie o surs i mijloc de control permanent asupra activitii economice i financiare la nivelul diferitelor structuri organizatorice din economie. n acest sens, nregistrrile contabile, registrele i situaiile contabile, bilanul i anexele sale, contul de profit i pierderi etc. constituie importante surse de informaii pentru controlul financiar care fac posibil cunoaterea real a situaiei financiare i gestionrii patrimoniului agenilor economici, instituiilor, organizaiilor etc. Dei aspectele legate de prezentarea documentelor contabile, modul lor de ntocmire, clasificarea i circulaia lor nu in n mod nemijlocit de disciplina Control financiar, ele reprezint o real importan pentru efectuarea unui control financiar eficient. Utilizarea sistemului de evidene specifice contabilitii ca surse de informaii importante pentru exercitarea controlului financiar, organele de control trebuie s fie familiarizate cu coninutul i funciile, modul de ntocmire, formele i circulaia acestora. Formularele cu regim special Un obiectiv special al controlului financiar asupra documentelor primare l constituie modul de gestionare, utilizare i eviden a formularelor cu regim special. Prin folosirea abuziv, frauduloas sau n afara actelor normative care reglementeaz utilizarea unor asemenea formulare se poate facilita scoaterea din circuitul economic a unor importante valori materiale i bneti n scopul nsuirii lor n scop personal, justificarea neglijenei, abuzului n serviciu etc. Din acest motiv, asemenea documente sunt supuse unui regim special de gestionare, utilizare i eviden, cu finalitate n prevenirea pgubirii patrimoniului, public sau privat, i sunt supuse unui control documentar specific riguros. n mod concret se verific dac procurarea lor s-a efectuat numai de la furnizorii autorizai, dac persoanele desemnate cu gestionarea lor ndeplinesc condiiile legale, cunoaterea cu exactitate a volumului formularelor cu regim special intrate n gestiune i a celor date spre utilizare, eliberarea lor din magazii numai cu indicarea expres pe bonul de materiale a numerelor i seriilor formularelor, justificarea permanent a stocului existent, restituirile, formularele cu greeli de tipar eronat completate sau anulate.

27 1.5. METODOLOGIA DE EXERCITARE A CONTROLULUI FINANCIAR


Metodologia de exercitare a controlului financiar reprezint modul de cercetare i aciune, procedeele de control n vederea prevenirii, constatrii i nlturrii pagubelor din avutul public sau privat. Controlul financiar (ca form particular specific a controlului n general) se exercit la orice nivel de gestiune i se desfoar n conformitate cu un algoritm care include patru etape importante (fig. 1): stabilirea standardelor, normelor, obiectivelor; msurarea realizrilor; compararea realizrilor cu obiectivele prestabilite n etapa I i determinarea abaterilor; luarea de msuri pentru corectarea deviaiei. Procesul controlului financiar poate fi reprezentat astfel (fig. 1):

Considerat din punct de vedere metodologic, controlul financiar este un proces de cunoatere cu urmtoarele momente eseniale: cunoaterea situaiei stabilite, considerat ca baz de referin (comparaie); cunoaterea situaiei reale; determinarea abaterilor (prin confruntarea situaiei reale cu cea stabilit); formularea unor concluzii, sugestii, propuneri i msuri.


28

Momentul esenial al procesului de control l constituie comparaia, ntruct orice operaiune sau activitate economico-financiar se cerceteaz nu numai n sine, ci n raport cu un criteriu considerat ca o baz de comparaie, permind tragerea unor concluzii. Criteriile de comparaie alese determin n ultim instan i natura comparaiei ca suport al controlului financiar. Astfel, se pot delimita: comparaii n funcie de un criteriu prestabilit, n aceast categorie fiind cuprinse previziunile, prognozele, sarcinile, normele, prevederile legale, standardele etc.; comparaii cu caracter special, ca de exemplu cele care au n vedere variante de eficien a unor msuri, programe sau soluii tehnicoeconomice viznd alegerea celei optime; comparaii n timp, referindu-se de regul la activitatea programat sau efectiv din perioada controlat cu cea din perioade precedente. Comparaia de control prezint aspecte specifice n funcie de natura operaiunilor i activitilor economico-financiare supuse verificrii, de metodologia de calcul i sistemul de eviden. Pentru ca activitatea de control financiar s fie eficient, operaiunile comparate n timpul verificrii trebuie s fie omogene, calculate i exprimate dup o metodologie unitar. Spre exemplu, n compararea indicatorilor de volum, cantitile sunt variabile, ns forma de exprimare este aceeai: preuri comparabile, uniti de timp convenionale etc. n comparaia indicatorilor calitativi (costuri, rentabilitate etc.) indicatorii de volum sunt aceeai (volumul produciei), iar cheltuielile diferite. n compararea indicatorilor cantitativi i calitativi ce cuprind mai multe produse sau lucrri, se are n vedere i eventuala modificare a structurii. Privit ca un proces structurat pe momentele enunate, metodologia de control presupune o filier adecvat de cercetare i aciune, care ntr-o succesiune logic, se prezint astfel: formularea obiectivelor controlului; stabilirea formelor de control i a organismelor competente s efectueze verificarea asupra obiectivelor stabilite; identificarea surselor de informare pentru control (documente primare, evidene tehnico-operative i contabile, alte documente); aplicarea procedeelor i modalitilor (tehnicilor) de control cu ajutorul crora se realizeaz cunoaterea activitii verificate; ntocmirea actelor de control n care se nscriu constatrile; modalitile concrete de finalizare a aciunii de control; msurarea eficienei controlului viznd prevenirea i nlturarea abaterilor, deficienelor i lipsurilor. Complexul acestor activiti se desfoar pe parcursul mai multor etape care se grupeaz astfel:

29


informarea, documentarea i pregtirea activitii de control; controlul propriu-zis; gruparea, sistematizarea i definitivarea constatrilor fcute; finalizarea materialului; urmrirea executrii msurilor luate de organele de control financiar la unitatea verificat. n nelesul ei teoretic, metoda controlului financiar cont n ealonarea cercetrii fenomenelor pe etapele menionate: Etapa I ncepe cu informarea i se termin cu ntocmirea programului de lucru al organelor de control, sintetizndu-se principalele obiective cu deficiene poteniale ale unitii ce va fi controlat, ca probleme spre care trebuie canalizat atenia controlului financiar. Informarea ofer organelor de control posibilitatea cunoaterii modului n care s-au desfurat sau se desfoar activitile verificate. Ea poate avea un caracter de ansamblu sau de detaliu (documentare), reflectndu-se n primul rnd la unitile, compartimentele sau organismele supuse controlului (coninutul activitii, structuri interne, niveluri ierarhice, competene i responsabiliti). Informarea permite organelor de control s se orienteze cu prioritate asupra problemelor mai importante sau asupra acelor sectoare ori laturi ale activitii care prezint deficiene sau riscuri mai mari. n condiiile autonomiei tot mai accentuate i autogestionrii unitilor economice, prioritile au n vedere soluionarea operativ a problemelor legate de integritatea patrimoniului public i privat, respectarea disciplinei economice i financiare, constituirea corect i utilizarea eficient a fondurilor, creterea rentabilitii i a eficienei economice. Aceast informare prealabil ncepe la sediul organului de control unde se studiaz specificul unitii ce urmeaz a fi verificat, precum i reglementrile cu caracter economico-financiar. n acest scop, pregtirea aciunilor de control ncepe printr-o documentare special asupra organizrii i desfurrii activitii n sectorul supus verificrii. n funcie de coninutul activitii i de sarcinile care revin organului de revizie, se trece la desemnarea persoanelor care vor intra n componena echipei de control. Formarea echipelor are o importan deosebit pentru succesul aciunii. Pregtirea aciunilor de control cuprinde obligatoriu instruirea echipelor desemnate pentru efectuarea verificrii; acest lucru se realizeaz nainte de plecarea echipelor pe teren, prin prezentarea unor referate sau lecii de sintez, ntocmirea unor ndreptare cu probleme ce trebuie urmrite etc. Instructajul echipelor se ncheie n toate cazurile cu seminarizarea organelor de control, pentru a se vedea n ce msur acestea i-au nsuit problemele respective i dac cunosc sarcinile complete ce revin fiecrui membru al echipei n cadrul aciunii de control. n etapa pregtirii aciunilor de control, organele desemnate n acest scop studiaz materialele existente la sediul unitii ce urmeaz a fi verificate, avnd n vedere, cu prioritate: actele de control ntocmite cu ocazia verificrilor anteri-


30

oare, msurile luate de unitate n urma acestor verificri i modul de ndeplinire a lor, ultimul bilan contabil i raportul de gestiune al administratorilor, corespondena purtat ntre unitatea verificat i organul ei superior, n legtur cu problemele care fac obiectul controlului. De asemenea, organul de control studiaz dispoziiile legale, instruciunile elaborate de organul superior al unitii verificate, regulamentele de ordine interioar i alte documente care au legtur cu aciunea de control. Atunci cnd consider necesar, organele de control pot extinde documentarea asupra problemelor ce fac obiectul verificrii cernd unele informaii organelor administrative locale, unitilor bancare, inspeciilor i inspectoratelor specializate i ndeosebi organelor teritoriale ale controlului financiar de stat. n sfrit, etapa de pregtire a aciunilor de control cuprinde i alegerea momentului de ncepere a verificrii i stabilirea duratei acesteia. Toate aceste informaii contureaz o imagine a posibilelor puncte nevralgice din activitatea unitii ce urmeaz a fi controlat. Dup precizarea sectoarelor i problemelor ce urmeaz a face obiectivele controlului, conductorul grupului de control repartizeaz n scris fiecrui membru al echipei sarcinile individuale, care se vor ataa la actele de control i care antreneaz rspunderea acestora. Dup ce s-a parcurs aceast etap se ntocmete planul de activitate care se mai numete i graficul de control n care se nscriu etapele verificrii i obiectivele n ordinea executrii lor pe capitole, subcapitole i probleme, precum i timpul afectat. Etapa a II-a const n controlul propriu-zis al activitii economicofinanciare din unitatea verificat n care are loc derularea obiectivelor cuprinse n planul de control pentru perioada supus verificrii. Verificarea este treapta de baz n cercetarea operaiunilor, proceselor sau fenomenelor supuse controlului i are ca element principal confruntarea sau comparaia ce trebuie fcut ntre realitile constatate i situaiile ideale coninute n programe, normative sau norme. n funcie de scopul urmrit, de sfera controlului i de domeniul n care se exercit aceasta, pot fi utilizate forme i instrumente specifice de verificare, astfel nct s se asigure o ct mai complet cunoatere i o mai corect interpretare a fenomenului controlat. n etapa a III-a organele de control trec la gruparea, sistematizarea i definitivarea constatrilor fcute n vederea ntocmirii actelor de control. De regul, aceast operaiune este coroborat cu obiectivele cuprinse n etapa a II-a, n sensul c actele de control se ntocmesc pe parcursul desfurrii controlului n msura definitivrii constatrilor. Acest mod de lucru este important ntruct elimin graba i pripeala n ntocmirea actelor de control n ultimele zile ale perioadei care poate duce la neajunsuri n gruparea deficienelor, sistematizarea materialului, stabilirea celor mai adecvate msuri i recomandri.

31


Etapa a IV-a const n finalizarea materialului rezultat n urma discutrii i nsuirii constatrilor menionate n actele de control de ctre conducerea unitii verificate. Pentru mai mult operativitate n definitivarea materialului de control se discut cu factorii de decizie i execuie din unitatea verificat, pe parcursul derulrii aciunii de control a constatrilor fcute, controlul dobndind astfel i o important funcie de pregtire profesional a personalului pentru prevenirea producerii n viitor a unor anumite tipuri de deficiene. n acest context se pot soluiona operativ eventualele obieciuni ridicate de conducerea unitii ca urmare a rezultatelor controlului, fiind posibil reexaminarea lor n timp util i stabilirea situaiei reale. Etapa a V-a se concretizeaz prin luarea msurilor i urmrirea executrii lor de ctre organele de control, ca urmare a constatrilor fcute i consemnate n actele de control. * * Totalitatea metodelor i tehnicilor utilizate n activitatea de control financiar formeaz metodologia general a controlului, realizndu-se n practic prin intermediul mai multor procedee de lucru. Metodele de lucru sunt difereniate n funcie de natura aciunilor de control, obiectivele urmrite i competena organelor nsrcinate cu executarea lor. O parte dintre acestea sunt metode specifice controlului, altele sunt metode comune (n sensul c se utilizeaz i alte domenii de activitate economico-social sau chiar sunt preluate de la acestea). Metodologia de control financiar, ca sistem, reprezint intercondiionarea procedeelor i modalitilor de exercitare nemijlocit a activitii de verificare cu principiile generale care fac posibil aciunea de control. Aceast metodologie se utilizeaz selectiv i difereniat n funcie de natura activitilor sau operaiunilor controlate, de formele controlului financiar utilizate, de sursele de informare, natura abaterilor existente i a posibilitilor de perfecionare a activitii controlate. Metodologia de control financiar utilizeaz att ci i modaliti proprii de cercetare, ct i instrumente metodologice aparinnd altor discipline sau domenii, cum ar fi cele ale analizei economico-financiare, matematicii, contabilitii, managementului, dreptului, informaticii etc. Ansamblul procedeelor i tehnicilor de control financiar se detaliaz prin modaliti concrete care reprezint o anumit manier sau tehnic de aciune nemijlocit. Acestea se utilizeaz n mod selectiv i/sau combinat, pe baz de raionamente specifice n ce privete modul de aplicare i utilizare a lor n circumstane concrete diferite (a se vedea cap. 2). *

Capitolul 2 Procedee i tehnici de control financiar

Procedeele utilizate n vederea realizrii n condiii optime a obiectivelor specifice controlului financiar alctuiesc metoda controlului; procedeul const n modul sistematic de efectuare a unei lucrri, cu alte cuvinte modalitatea, maniera de a aciona n vederea realizrii verificrilor obiectivelor propuse. Tehnica executrii controlului financiar presupune alegerea procedeelor celor mai adecvate n funcie de obiectivul controlat i aplicarea acestora, n vederea realizrii scopului controlului, care pot fi: Procedee comune: observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, analiza, sinteza. Procedee specifice: cercetarea; studiul general prealabil; controlul documentar; inventarierea de control; expertizele tehnice i analizele de laborator; controlul total i controlul prin sondaj; analiza activitii economice financiare. n cele ce urmeaz, ne vom opri asupra procedeelor specifice activitii de control financiar.

2.1. CERCETAREA

Deoarece constituie o form eficient a controlului financiar faptic, recomandat a se utiliza ori de cte ori este posibil, cercetarea const n examinarea i observarea nemijlocit, direct pe teren, a fenomenelor sau operaiilor economice supuse controlului, cu scopul de a stabili modul cum se desfoar, cauzele care au generat unele deficiene, msurile ce se impun pentru remediere; n vederea stabilirii unor concluzii complete, este necesar mbinarea ei cu verificarea documentelor.

33 2.2. CONTROLUL DOCUMENTAR

Procedee i tehnici de control financiar

Controlul documentar este procedeul de stabilire a realitii, legalitii i eficienei operaiunilor economice i financiare prin examinarea documentelor primare i centralizatoare, a nregistrrilor n evidena tehnic-operativ i n cea contabil. Asupra documentelor primare, o importan deosebit se acord controlului documentar, att nainte de a se nregistra n conturi, ct i ulterior. Acest tip de control se exercit att sub aspectul formei i coninutului. Din punctul de vedere al formei, controlul documentelor are urmtoarele obiective: autenticitatea, exactitatea ntocmirii i valabilitatea, efectuarea corect a calculelor. Controlul viznd autenticitatea documentelor se ndreapt cu prioritate asupra urmtoarelor aspecte: modul de folosire a documentelor tipizate; completarea cu toate elementele necesare solicitate de imprimat; completarea corect a datelor i existena eventualelor tersturi, falsificri, adugiri n text, corecturi nesemnate; existena semnturilor originale, inclusiv concordana cu specimenele de semnturi; concordana dintre documente i justificrile anexate. Controlul exactitii ntocmirii i valabilitii documentelor se realizeaz n raport cu momentul i condiiile producerii operaiunilor economice i financiare pe care le consemneaz. De cele mai multe ori, documentele care reflect operaiuni patrimoniale (care genereaz drepturi i obligaii) se ntocmesc la anumite termene anticipat stabilite i cu respectarea unei metodologii unitare, a cror nesocotire lezeaz autenticitatea lor i pune sub semnul ntrebrii exactitatea i valabilitatea acestora. Controlul efecturii corecte a calculelor presupune verificarea din punct de vedere aritmetic a documentelor viznd constatarea i nlturarea erorilor de calcul care pot denatura coninutul operaiunilor economice i financiare, eventual n slujba unor scopuri oculte. Sunt cazuri cnd calculele sunt greite intenionat i ascund fraude, delapidri, sustrageri, nereguli, evaziuni fiscale. Din punctul de vedere al coninutului, controlul financiar al documentelor are ca obiective: legalitatea (justeea), realitatea (exactitatea), eficiena (necesitatea, economicitatea i oportunitatea). Controlul asupra legalitii documentelor urmrete ca acestea s fie ntocmite cu respectarea normelor legale privind disciplina financiar a operaiunilor pe care le reflect. n acest scop, coninutul documentelor justificative se confrunt cu prevederile legale i se stabilete concordana dintre ele. Baza juridic a controlului financiar sub aspectul legalitii o constituie legile, ordinele i instruciunile, prevederile altor acte normative care servesc drept criteriu pentru stabilirea justeii operaiunilor efectuate. Controlul realitii i exactitii operaiunilor economice i financiare i propune s stabileasc dac acestea s-au efectuat n limitele, condiiile i locul indicat n documentele justificative. n cazul n care exist incertitudine asupra


34

realitii operaiunilor supuse verificrii se recurge la controlul faptic, solicitndu-se celor ce au semnat documentele s confirme realitatea operaiunilor, inclusiv autenticitatea semnturilor. Acest obiectiv al controlului financiar asupra documentelor primare se realizeaz i prin tehnica controlului reciproc i ncruciat al documentelor. Controlul eficienei operaiunilor economice i financiare are n vedere aspecte mai complexe care in de: necesitatea, economicitatea i oportunitatea acestora. Controlul financiar sub aspectul necesitii i propune s verifice gradul de utilitate a operaiunilor consemnate n documente, propunnd msuri pentru eliminarea risipei i stoparea efecturii n continuare a unor operaiuni ineficiente. Controlul economicitii vizeaz cu prioritate dac operaiunea financiar este necesar din punctul de vedere al activitii generale a unei entiti economice sau sociale i dac prin producerea acelor operaiuni exist garania unui rezultat financiar pozitiv. Controlul oportunitii unei operaiuni vizeaz aspectul dac momentul ales i locul stabilit pentru executarea acesteia sunt cele mai convenabile, att din punct de vedere economic i financiar. Exist adeseori posibilitatea ca o anumit operaiune supus controlului financiar s satisfac criteriile de legalitate i realitate, dar s fie inoportun ntrun anumit moment datorit conjuncturii i astfel s devin ineficient. De asemenea, se mai pot constata documente care fie ndeplinesc condiiile de form, dar nu reflect real operaiunile economice, fie nu ndeplinesc condiii de form, dar reflect operaii economice reale, fie nu ndeplinesc condiii de form ct i de coninut etc. n asemenea cazuri, sarcina controlului este de a semnala situaiile anormale i a propune eventuale soluii pentru ca conducerea entitii respective s ia deciziile corespunztoare. Controlul documentar se exercit prin modaliti sau tehnici care se utilizeaz selectiv n funcie de situaia verificat. Aceste modaliti sau tehnici sunt urmtoarele: Controlul cronologic se exercit n ordinea ntocmirii, nregistrrii i ndosarierii documentelor. Acestea se examineaz pe fiecare zi, n ordinea n care sunt pstrate fr nici o grupare sau sistematizare prealabil. Aceast modalitate de control este simpl, ns distribuie atenia organului de verificare asupra unui mare numr de operaiuni de diferite feluri, necesit folosirea n acelai timp a unui material legislativ bogat i duce la ngreunarea studierii succesive i aprofundarea fiecrui gen de operaiune. Se exercit cu uurin, dar nu d posibilitatea urmririi de la nceput i pn la sfrit a unei anumite probleme. Controlul invers cronologic se exercit de la sfritul spre nceputul perioadei de control. Se ncepe cu verificarea celor mai recente operaiuni i documente i se continu din prezent spre trecut. Aceast modalitate de control documentar se utilizeaz mai ales atunci cnd la constatarea unei abateri este necesar s se stabileasc momentul iniial cnd aceasta s-a produs, sau s se urmreasc procesul dezvoltrii operaiunilor precedente i cele care au legtur cu abaterea. De asemenea, se utilizeaz i atunci cnd se constat anumite omisiuni sau erori de nregistrare, pentru identificarea crora este necesar

35

Procedee i tehnici de control financiar

cercetarea document cu document sau poziie cu poziie a lucrrilor ntocmite anterior. Controlul sistematic sau pe probleme presupune mai nti gruparea documentelor pe anumite probleme (ex.: operaiuni de cas, aprovizionare, salarizare, decontri etc.), iar apoi se trece la controlul lor n ordine cronologic. Aceast modalitate de control documentar este eficient n examinarea documentelor ntruct d posibilitatea urmririi cu mai mare atenie a unui anumit obiectiv. Eventualitatea producerii omisiunilor este mai redus i se pot stabili concluzii pertinente cu privire la fiecare problem sau tem supus controlului. O faz superioar a controlului pe probleme este controlul tematic, a crui arie de cuprindere este mai extins, iar complexitatea obiectivelor mai ridicat (ex.: situaia imobilizrilor de active circulante, situaia utilizrii capacitilor de producie, garania pentru creditarea bancar etc.). Controlul reciproc const n verificarea i confruntarea la aceeai unitate a unor documente sau evidene cu coninut identic, ns diferite ca form, pentru operaii aflate n interdependen. Aceast form a controlului documentar este o confirmare intern a datelor nscrise n documente i evidene tehnic-operative i contabile. Controlul ncruciat const n verificarea i confruntarea coninutului tuturor exemplarelor ale unui document, existente la unitatea controlat i la alte uniti cu care aceasta se afl n relaii de afaceri (ex.: originalul facturii existent la client se confrunt cu copia rmas la furnizor; extrasul de cont primit de la banc se confrunt cu copia existent la banc etc.). Pe lng confruntarea tuturor exemplarelor unui document, controlul ncruciat cuprinde i documente sau evidene diferite, din al cror cuprins se pot desprinde neconcordane care privesc aceeai operaie. Controlul ncruciat constituie o confirmare extern a datelor nscrise n documentele sau evidenele unitii controlate. Rezultatele acestui tip de control documentar se completeaz prin situaii extrase de la unitatea verificat i prin anexarea documentelor originale sau a copiilor certificate n mod legal la dosarul de control. Investigaia de control reprezint modalitatea prin care se obin informaii din partea personalului a crei activitate se verific, presupunnd studierea unor probleme care nu rezult clar din documentele i evidenele puse la dispoziie. Prin ea nsi, investigaia nu este ntotdeauna o surs de informaii demn de ncredere, ntruct poate conduce aciunea de control pe ci greite (cu sau fr intenie), ns ea ofer un supliment de informaii n aplicarea altor modaliti de verificare. Calculul de control presupune reproducerea unor secvene ale muncii ndeplinite de contabili, prin care se obin probe asupra exactitii nregistrrilor contabilitii, i un element probatoriu extrem de important n cazul producerii unor fraude prin plimbarea unor sume i operaiuni n diferite conturi cu scopul pierderii urmei lor. Examenul critic implic verificarea documentelor i evidenelor tehnicoperative, contabile i financiare cu scopul descoperirii elementelor eseniale, de


36

continuitate logic n derularea unor procese i fenomene. Eficiena acestei tehnici depinde n primul rnd de experiena i pregtirea profesional a persoanelor care efectueaz controlul financiar. Comparaia contabil const n examinarea comparativ a diferitelor solduri din evidenele analitice cu cele din conturile sintetice supuse controlului documentar. Prin acest procedeu se obin informaii care dau pentru unele nregistrri o prob suficient privind justeea lor. Analiza contabil este modalitatea de control documentar care precede nregistrarea operaiunilor economice n conturi i prin care se determin conturile n care urmeaz a se nregistra i relaia dintre ele, presupunnd nlnuirea logic a mai multor judeci pentru obinerea unei concluzii concretizate n soluia contabil a respectivelor operaiuni. Spre deosebire de revizia contabil ca expresie a controlului financiar ce are caracter postoperativ, analiza contabil este preventiv, plasndu-se la nceputul procesului de eviden. Acest procedeu presupune i analiza elementelor de activ i de pasiv, reflectate prin conturile sintetice i cele analitice corespunztoare. Pentru controlul concordanei dintre da

Documents

2011 Controlul financiar bancar