1

Na vprašanja naročnikov odgovarja davčna svetovalka Aleksandra Heinzer.

Popravek obračunanega DDV pri odpisu terjatev

Kupec, d.d., je v prisilni poravnavi, vendar ta ne bo vplivala na navadne poslovne terjatve. Za navadne poslovne terjatve smo podpisali

izvensodno poravnavo – sporazum, s katerim se del ter-jatev poplača takoj, del v naslednjih letih, del (20 %) pa se odpiše. Kupec nas je obvestil, da je za del odpisanih terjatev po tem sporazumu na podlagi prvega odstavka 68. člena ZDDV-1 popravil odbitek vstopnega DDV.

Ali lahko zmanjšamo obračunani DDV za odpisani del po načelu nevtralnosti? ZDDV-1 namreč določa, da lahko zmanjšamo plačani DDV le za stečaje in prisilne poravnave. Sklepa ne bomo imeli, ker navadne terjatve niso predmet prisilne poravnave.

Naše dvome glede popravka obračunanega DDV pri odpi- su terjatev v zadevnem primeru in pojasnilo navajamo v nadaljevanju.

Davčni zavezanec lahko davčno osnovo in posledično obračunani DDV naknadno zmanjša le pod točno določenimi pogoji, ki jih izrecno vsebuje ZDDV-1.

Skladno z drugim odstavkom 39. člena ZDDV-1 se pri preklicu naročila, vračilu ali znižanju cene po opravljeni dobavi davčna osnova ustrezno zmanjša. Davčni zavezanec lahko popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če pisno obvesti kupca o znesku DDV, za katerega kupec nima pravice do odbitka (običajno gre za dobropis). Omenjeno določbo podrobneje opredeljuje 41. člen PZDDV, ki določa, da lahko po drugem odstavku 39. člena ZDDV-1 davčni zavezanec zmanjša znesek DDV od naknadno priznanih popustov, kot so npr. superrabati in popusti zaradi slabše kakovosti blaga, če so bili dogovorjeni neposredno med dobaviteljem in prejemnikom. Omenjene določbe so precej ohlapne,

Pozdravljeni,

za uredništvo in avtorski kolek-tiv s področja davka na dodano vrednost je bil maj zelo delaven mesec. Prenovili in izboljšali smo namreč strokovni portal DDV asi-stenca, ki je specializiran za DDV tematiko. Če ga še ne poznate, vas vljudno vabim, da si ga ogledate na

povezavi www.ddvasistenca.si. Strokovni portal poleg dnevno dodanih informacij, praktičnih primerov in poglobljenih član-kov naročnikom prinaša še udeležbo na on-line seminarjih v živo, možnost neomejenega zastavljanja vprašanj v on-line klepetalnici in neomejen dostop do strokovnega komentarja slovenske DDV zakonodaje. Tudi do vseh aktualnih pojasnil davčnega organa s področja DDV lahko dostopate, med njimi boste našli tudi še neobjavljena pojasnila, ki so jih za naše stranke pridobili strokovnjaki.

V rubriki Novice boste lahko kadar koli prebirali sveže DDV novosti (tudi če niste naročnik portala), lahko pa si slednje naročite kar na vaš elektronski naslov. Desno zgoraj se na portalu www.ddvasistenca.si nahaja gumb "E-časopis", kjer se lahko brezplačno naročite na e-novice s področja davka na dodano vrednost, ki jih boste enkrat mesečno prejemali po e-pošti.

Zadnja majska številka vam prinaša nove odgovore na vaša vprašanja.

Lep pozdrav,

Kristina Suhadolnikstrokovna urednica

1 1/201526.5.2015Ljubljana

VPRAŠANJA – ODGOVORI

� Popravek obračunanega DDV pri odpisu terjatev 1

� Prejeti račun za barvanje 2 � Prezaračunana licenčnina 3 � Odbitek DDV pri prevozu ljudi in blaga 3 � Popravilo aparata za hrvaškega

davčnega zavezanca 4 � Storitve oglaševanja za irskega naročnika 5 � Klavzula pri uporabi znižane DDV stopnje 6 � Oddajanje športne dvorane 6 � Blago ne zapusti Slovenije 8

KAZALOVPRAŠANJA - ODGOVORI

2

saj vzroke za naknadno znižanje davčne osnove po medsebojnem dogovoru med dobaviteljem in kupcem navajajo le primeroma. Poleg tega je treba poudariti, da je njihov namen izpolnjevati načelo nevtralnosti, ki določa, da DDV ne sme vplivati na ekonomske odločitve davčnega zavezanca. Omenjena možnost naknadnega znižanja davčne osnove omogoča proda- jalcu in kupcu, da se iz poslovnih razlogov tudi naknadno dogovorita, da bo cena blaga oziroma storitev nižja, kar pa na drugi strani vpliva tudi na zmanjšanje tistega dela odbitka obračunanega DDV, ki je bil zaradi znižanja davčne osnove zmanjšan.

Skladno z 90. členom Direktive o DDV se pri preklicu naročila, zavrnitvi ali celotnem ali delnem neplačilu ali znižanju cene po dobavi davčna osnova ustrezno zmanjša pod pogoji, ki jih določijo države članice. Države članice lahko odstopajo od prej navedenega v primeru celotnega ali delnega neplačila. Slovenski zakonodajalec je pogoje za popravek davčne osnove oziroma obračunanega DDV v primeru neplačila opredelil v tretjem, četrtem in petem odstavku 39. člena ZDDV-1. Davčni zavezanec lahko popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če:

1. na podlagi pravnomočnega sklepa sodišča o zaključe-nem stečajnem postopku ali o uspešno zaključenem postopku prisilne poravnave ni bil poplačan oziroma ni bil poplačan v celoti,

2. pridobi pravnomočni sklep sodišča o ustavitvi izvr-šilnega postopka oziroma drugo listino, iz katere je razvidno, da v zaključenem izvršilnem postopku ni bil poplačan oziroma ni bil poplačan v celoti,

3. ni bil poplačan oziroma ni bil poplačan v celoti, ker je bil dolžnik izbrisan iz sodnega registra oziroma drugih ustreznih registrov ali predpisanih evidenc.

Ne glede na navedeno pa lahko davčni zavezanec po-pravi (zmanjša) znesek obračunanega in neplačanega DDV od vseh priznanih terjatev, ki jih je prijavil v postop-ku prisilne poravnave oziroma stečajnem postopku.

V zvezi s popravkom obračunanega DDV je moč zasle- diti tudi razsodilo v zadevi C-337/13 (Almos Agrár- külkereskedelmi Kft proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága), v katerem Evropsko sodišče med drugim poudarja, da v primeru celotnega ali delnega neplačila kupnine brez odpovedi ali razveljavitve pogodbe, kupec še vedno dolguje dogovorjeno ceno, prodajalec, čeprav ni več lastnik blaga, pa ima še vedno načeloma svojo terjatev, na katero se lahko sklicuje pred sodiščem. Vendar je (tako sodišče), ker ni mogoče izključiti, da bo taka terjatev postala dejansko dokončno neizterljiva, zakonodajalec Unije nameraval posameznim državam članicam prepustiti izbiro, da se odločijo, ali se v položaju neplačila nabavne

cene, ki strank drugače kakor odpoved ali razveljavitev pogodbe ne postavlja v prvotni položaj, podeljuje pravica do ustreznega zmanjšanja davčne osnove ob pogojih, ki jih določijo, ali pa tako znižanje v tem položaju ni dovoljeno.

Glede na to, da gre v zadevnem primeru očitno za odpust plačila, ne pa na primer za dogovor o naknadnem znižanju davčne osnove iz določenih poslovnih razlogov, nas je zanimalo tudi stališče, ki bi ga v zvezi z možnostjo popravka obračunanega DDV zavzel davčni organ, zato smo nanj naslovili vprašanje. Davčni organ je v zvezi s slednjim podal pojasnilo z dne 30. 4. 2015 (celotno besedilo pojasnila se hrani v uredništvu), v katerem je zavzel stališče, da ZDDV-1 ne predpisuje popravkov obračunanega DDV za primere, ko se upnik v kakršnemkoli dogovoru z dolžnikom odpove plačilu svojih terjatev in terjatev do dolžnika odpiše.

Prejeti račun za barvanje

V postopku začasnega izvoza embalaže smo poslali naše slovenske železne palete v BIH, kjer so jih ob prejemu

pobarvali in nam jih nato vrnili. Za storitev barvanja nam nameravajo zaračunati DDV. Je to potrebno? Če da, kako pri nas evidentiramo tak prejeti račun?

Blago, ki je bilo začasno izvoženo, je treba ponovno uvo-ziti v roku, ki so ga odobrili carinski organi ali najkasneje v treh letih v nespremenjenem stanju pod pogojem, da se lahko dokaže istovetnost blaga. V kolikor je bilo v vašem primeru blago, ki je bilo začasno izvoženo, v tretji državi dodelano (pobarvano), predlagam, da se obrnete na finančno (carinsko) izpostavo, kjer bodo za-ključek postopka začasnega izvoza po potrebi ustrezno popravili. Peti odstavek 38. člena ZDDV-1 namreč dolo-ča, da je pri ponovnem uvozu blaga, ki je bilo začasno izvoženo iz Unije na oplemenitenje na podlagi pogodbe o oplemenitenju, potem, ko je bilo zunaj Unije popravlje-no, predelano, obdelano oziroma obnovljeno za račun izvoznika, davčna osnova vrednost popravila, pre-delave, obdelave oziroma obnove, če je prejemnik blaga oseba, ki je začasno izvozila blago. Ker je za obračun DDV ob uvozu blaga pristojna finančna uprava, predlagam, da se obrnete na tisto carinsko izpostavo, kjer je bil uveden postopek začasnega izvoza blaga.

Obračun DDV s strani izvajalca storitve iz tretje države (BiH) ne vpliva na obveznost plačila DDV in morebitnih drugih dajatev, ki jih ima vaša družba v primeru ponovnega uvoza blaga. Davčni zavezanec s sedežem v tretji državi pri izdajanju računa upošteva lokalna pravila, žal pa Slovenija z Bosno in Hercegovino še nima

3

sklenjene vzajemnosti, da bi lahko pravilno obračunani DDV zahtevali od te države nazaj.

Prezaračunana licenčnina

V BIH moramo prefakturirati letno licen-co za uporabo antivirusnega programa, ki nam ga je zaračunalo slovensko pod-

jetje. Zaračunamo DDV kupcu v BIH ali ne?

Glede na to, da statusa naročnika zadevne licenčnine ne navajate, v nadaljevanju podajam DDV implikacije ob predpostavki, da ima naročnik status davčnega zavezanca.

Kraj obdavčitve storitev prenosa in odstopa avtorskih pra-vic, patentov, licenc, blagovnih znamk in podobnih pravic, ki jih prejme davčni zavezanec, se določi po splošnem pravilu iz prvega odstavka 25. člena ZDDV-1. Slednji tako določa, da je kraj opravljanja storitev, ki jih prejme davč-ni zavezanec, ki deluje kot tak, kraj, kjer ima ta davčni zavezanec sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opra-vljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca, ki ni v kraju, kjer ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima ta davčni zavezanec stalno po-slovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki prejme te storitve, stalno oziroma običaj-no prebivališče. V kolikor torej tovrstne storitve prejme naročnik, ki ima status davčnega zavezanca, za potrebe svojega sedeža v Bosni in Hercegovini, se po prej na-vedenem pravilu kot kraj obdavčitve šteje Bosna in Hercegovina, zato na izdanem računu DDV ne obraču-nate. Tako izdani račun evidentirate v stolpec 23 knjige izdanih računov, transakcije pa ne poročate v slovenski DDV-O obrazec. Kljub temu, da gre za naročnika, ki je davčni zavezanec s sedežem v tretji državi, svetujem na-vedbo »reverse charge/obrnjena davčna obveznost«.

Odbitek DDV pri prevozu ljudi in blaga

Podjetje je kupilo osebno vozilo znamke LNF, Multivan Comfortline 2,0 TDI Family – malo večji kombi. Podjetje se ukvarja z go-

stinsko dejavnostjo. Kombi bo služil za prevoz gostov na smučišče in podobne poti po Sloveniji, davčni zave-zanec je registriran za prevoz potnikov in blaga. Davč-ni zavezanec meni, da ima pravico do odbitka DDV od nakupa tega kombija. Ker gre za osebno vozilo, smo

seveda v dvomih glede odbitka vhodnega DDV. Meni-mo, da vhodnega DDV ne smemo odbijati.

Skladno s točko a) prvega odstavka 63. člena ZDDV-1 ima davčni zavezanec pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal v Sloveniji za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo dobavil drug davčni zavezanec, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij.

Ne glede na navedeno pa je pravica do odbitka DDV le nekoliko omejena. Kot to določa točka c) 66. člena ZDDV-1, davčni zavezanec ne sme odbiti DDV od osebnih avtomobilov ter motornih koles, goriv in maziv ter nadomestnih delov ter storitev, tesno povezanih s tem, razen od vozil, ki se uporabljajo:

� za opravljanje dejavnosti prevoza potnikov in blaga,

� za dajanje v najem in zakup ter za nadaljnjo prodajo, � v avtošolah za izvajanje programa usposabljanja iz

vožnje v skladu z veljavnimi predpisi ter � kombiniranih vozil za opravljanje dejavnosti javne-

ga linijskega in posebnega linijskega prevoza ter osebnih specialnih vozil, prilagojenih izključno za prevoz pokojnikov.

Omenjeno določbo podrobneje opredeljuje 106. člen PZDDV, ki med drugim določa, da so osebni avtomobili iz točke c) 66. člena ZDDV-1 motorna vozila pod tarifno oznako KN 8703, konstruirana predvsem za prevoz ljudi, vključno z motornimi vozili za kombiniran prevoz ljudi in blaga (npr. tip »karavan«, »kombi« itd.), dirkalni avtomobili in vozila, ki jih proizvajalci homologirajo kot tovorna vozila, pa se uvrščajo pod tarifno oznako KN 8703. Ne glede na navedeno davčni zavezanec sme odbiti DDV od osebnih večnamenskih vozil, ki so konstruirana za prevoz ljudi in blaga ter se uvrščajo pod tarifno oznako 8703 in se štejejo, da so namenjena prevozu blaga ali tovora, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji:

� razmerje med maso potnikov in maso tovora mora biti v korist tovora. Razmerje se ugotovi po formuli:

P – (M + (N x 68)) > N x 68, pri čemer je: P – največja tehnično dovoljena masa obremenjenega vozila v kg, M – masa vozila, pripravljenega za vožnjo, v kg, N – število sedežev razen vozniškega;

� stranske okenske odprtine v prostoru, namenjenem prevozu tovora, ne smejo biti zastekljene, temveč fiksno zaprte s pločevino ali drugim ustreznim materialom;

4

� tovorni prostor mora biti od potniškega ločen s pregrado (pločevina ali kovinska mreža) po vsej višini in širini ter

� vozilo je opremljeno z napravo za zvočni opozorilni signal pri vzvratni vožnji.

V vašem primeru je treba najprej preveriti, ali vozilo iz-polnjuje vse zgoraj naštete pogoje. V kolikor gre za osebno večnamensko vozilo, ki je konstruirano za prevoz ljudi in blaga ter se uvršča pod tarifno oznako 8703 in se šteje, da je namenjeno prevozu blaga ali tovora, prav tako pa so izpolnjeni vsi zgoraj navedeni tehnični pogoji, potem davčni zavezanec pri nakupu tega vozila, od nabave goriv in maziv ter nadomestnih delov in storitev, tesno povezanih s tem, lahko uveljavlja odbitek DDV. V nasprotnem pri-meru (če gre za osebno vozilo iz tarifne številke 8703) pa davčni zavezanec ob nakupu tega vozila DDV lahko uvelja-vlja le v primeru, da ga namerava uporabljati izključno za opravljanje obdavčene dejavnosti prevoza potnikov, s katero bo pridobival prihodke in pri tem na te sto-ritve obračunaval DDV (kar bo jasno razvidno tudi na izdanih računih). V tem primeru vsekakor svetujem, da je opisana dodatna dejavnost, ki jo davčni zavezanec opra-vlja, ustrezno urejena tudi v internih aktih in pravilih (ceniki, pogoji itd.) in so sprejeti vsi ukrepi, ki so za tovrstno dejavnost prevoza oseb zahtevani.

V kolikor bi bili pogoji za odbitek DDV ob nakupu tega vozila izpolnjeni, kasneje pa bi se zgodilo, da bi to vozilo uporabljali tudi za druge namene, svetujem, da si preberete navodilo št. 4230-43/2010, z dne 31. 3. 2010, v katerem davčni organ pojasnjuje, kako mora ravnati davčni zavezanec, ki je sicer registriran za opravljanje prevozov oseb, vendar s temi osebnimi avtomobili delno opravlja tudi prevoze za druge namene (prevoze uslužbencev za druge službene namene – sestanke, vendar ne za plačilo).

Popravilo aparata za hrvaškega davčnega zavezanca

Davčni zavezanec s sedežem v Sloveniji, ki je serviser, kupi rezervne dele v Nemčiji, ki jih potrebuje za storitve

popravil aparatov v garanciji za fizične osebe. Pri opravljanju storitev servisiranja uporabi te rezervne dele. Storitve popravila in rezervne dele, ki jih je uporabil za popravila v garanciji tej fizični osebi, bi želel zaračunati podjetju na Hrvaškem. Katero klavzulo mora navesti na izdanem računu?

Da bi pravilno opredelili DDV implikacije v zadevnem primeru, je treba najprej ugotoviti, ali gre za dobavo

blaga ali opravljanje storitev. Skladno s prvim odstavkom 6. člena ZDDV-1 dobava blaga pomeni prenos pravice do razpolaganja z opredmetenimi stvarmi, kot da bi bil prejemnik lastnik. Prvi odstavek 14. člena ZDDV-1 pa v nadaljevanju določa, da opravljanje storitev pomeni vsako transakcijo, ki ni dobava blaga. Zgolj na podlagi omenjenih definicij pa je v primeru servisnih storitev, pri katerih serviser uporabi določeno blago, da svojo storitev lahko opravi, težko določiti, ali gre v tem primeru za dobavo blaga ali za opravljanje storitev. Zaradi tega si lahko v zvezi s slednjim pomagamo z različnimi razsodili Evropskega sodišča in pojasnili davčnega organa.

Kot izhaja iz sodne prakse Evropskega sodišča, je treba, kadar transakcija obsega skupek elementov in dejanj, upoštevati vse okoliščine, v katerih se opravi zadevna transakcija, da bi se ugotovilo, prvič, ali gre za dve ali več ločenih transakcij ali pa gre za enotno transakcijo, in drugič, ali je treba v slednjem primeru to transakcijo opredeliti kot dobavo blaga ali opravljanje storitev. Sodišče je presodilo tudi, da je treba vsako transakcijo ponavadi šteti za ločeno in neodvisno ter da se po drugi strani transakcije, ki z gospodarskega vidika obsega eno samo storitev, ne sme umetno razdeliti, da se ne bi izkrivilo delovanje sistema DDV. Šteti je treba, da gre za enotno storitev, kadar sta dva ali več elementov ali dejanj, ki jih davčni zavezanec opravi za svojo stranko, tako tesno povezana, da dejansko sestavljata eno samo nedeljivo gospodarsko storitev, katere razdelitev bi bila umetna.

Evropsko sodišče je tako na primer v združenih zadevah (C 497/09, C 499/09, C 501/09 in C 502/09) pojasnilo, da gre za enotno storitev, če je treba enega ali več elementov šteti za glavno storitev, medtem ko je treba druge elemente obravnavati kot eno ali več pomožnih storitev, ki se z davčnega vidika obravnavajo enako kot glavna storitev. Natančneje, storitev je treba šteti za pomožno storitev glavne storitve, če sama za stranko ni cilj, temveč sredstvo, da lahko uporablja glavno storitev ponudnika storitve pod boljšimi pogoji. Po pojasnilu Evropskega sodišča je treba za ugotovitev, ali je treba enotno kompleksno storitev opredeliti kot dobavo blaga ali kot opravljanje storitve, upoštevati vse okoliščine, v katerih se opravi zadevna transakcija, da bi se ugotovilo, kateri elementi so značilni in kateri elementi so prevladujoči. Prevladujoči element mora biti določen tako, da je utemeljen z vidika povprečnega potrošnika in da se pri presoji celote upošteva, kako pomembni so elementi opravljanja storitve glede na elemente dobave blaga v vsebinskem in ne le količinskem smislu.

Na omenjenih razsodilih Evropskega sodišča temelji tudi pojasnilo davčnega organa št. 4230-691698/2012-2, z dne 21. 12. 2012.

5

Na podlagi vsega navedenega menim, da bi servis aparata v vašem primeru lahko obravnavali kot storitev, v kolikor je naročnik od serviserja naročil popravilo aparata in ne posameznega rezervnega dela. Takšen zaključek temelji na predpostavki, da je serviser rezervni del uporabila pri opravljanju storitve popravila aparata (popravilo aparata je bilo torej za naročnika cilj) in brez njegove vgradnje dobava ne bi bila enako kvalitetno opravljena.

Kraj opravljanja storitve servisiranja stroja, ki je opravljena za davčnega zavezanca, se določi po splošnem pravilu iz prvega odstavka 25. člena ZDDV-1. Slednji določa, da je kraj opravljanja storitev, ki jih prejme davčni zavezanec, ki deluje kot tak, kraj, kjer ima ta davčni zavezanec sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca, ki ni v kraju, kjer ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima ta davčni zavezanec stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki prejme te storitve, stalno oziroma običajno prebivališče.

V kolikor torej serviser tovrstno storitev opravi za davčnega zavezanca, ki ima sedež na Hrvaškem (pridobite njegovo veljavno hrvaško DDV številko), se kot kraj opravljanja te storitve šteje Hrvaška in je DDV v svoji državi dolžan obračunati hrvaški naročnik. V tem primeru serviser na izdanem računu slovenskega DDV ne obračuna, pač pa navede klavzulo »obrnjena davčna obveznost/reverse charge«, zraven pa se lahko navede na primer tudi prvi odstavek 25. člena ZDDV-1 ali 44. člen Direktive o DDV.

Če pa dejansko stanje ni takšno, kot sem ga predpo-stavila, in bi ugotovili, da bi se v posameznih primerih transakcija po zgoraj omenjenih pravilih obravnavala kot dobava blaga, je treba na izdanem računu za dobavo bla-ga, ki Slovenije ne zapusti, obračunati slovenski DDV.

Poleg vsega je treba še posebej opozoriti na to, da gre pri servisnih storitvah znotraj garancijskih obdobij lahko za različne DDV implikacije, zato je treba za natančen odgovor vedno preveriti celotno dejansko stanje (npr. kdo je naročnik storitev, ali gre morda le za vračilo nastalih stroškov, kdo jamči za garancijsko popravilo ipd). Stališča držav članic glede obravnavanja transakcij pri popravilih znotraj garancijske dobe se razlikujejo. Predlagam, da si preberete še pojasnilo FURS št. 4230-297/2008, z dne 29. 12. 2008 (http://www.durs.gov.si/si/davki_predpisi_in_pojasnila/arhiv_pojasnil_ddv_od_1_1_2007_do_31_12_2009/dobava_blaga/zamenjava_blaga_v_garancijskem_roku_in_vrnitev_b l a g a _ d o b a v i t e l j u _ v _ d r u g o _ d r z a v o _ c l a n i c o _skupnosti_z_zahtevkom_za_povracilo_stroskov/).

Storitve oglaševanja za irskega naročnika

Samostojni podjetnik, mali davčni zave-zanec, ima prilive iz Irske, in sicer za sto-ritve oglaševanja. Zanima nas, ali mora pridobiti posebno ID številko.

Kot lahko razumem vaše vprašanje, v zadevnem prime-ru davčni zavezanec s sedežem v Sloveniji opravlja sto-ritve oglaševanja za naročnika, davčnega zavezanca s sedežem na Irskem (vsebina pogodbe, sklenjene med izvajalcem in naročnikom mi sicer ni poznana, zato le predvidevam). Najprej želim le omeniti, da se skladno s točko m) tretjega odstavka 7. člena Izvedbene ured-be Sveta (EU) št. 282/2011 z dne 15. marca 2011 o določitvi izvedbenih ukrepov za Direktivo 2006/112/ES o skupnem sistemu davka na dodano vrednost med elektronsko opravljene storitve ne uvrščajo stori-tve oglaševanja.

V kolikor torej davčni zavezanec za naročnika, ki je prav tako davčni zavezanec, opravi storitev oglaševanja, se kraj obdavčitve določi po splošnem pravilu iz prvega odstavka 25. člena ZDDV-1, ki povzema pravilo iz 44. člena Direktive o DDV in velja v vseh državah članicah enako. Skladno z omenjeno določbo je kraj opravljanja storitev, ki jih prejme davčni zavezanec, ki deluje kot tak, kraj, kjer ima ta davčni zavezanec sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca, ki ni v kraju, kjer ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima ta davčni zavezanec stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki prejme te storitve, stalno oziroma običajno prebivališče. V kolikor torej storitve oglaševanja naroči davčni zavezanec za potrebe svojega sedeža na Irskem, je do DDV upravičena ta država (torej Irska).

Da bi se sledilo omenjenemu načelu potrošnje in bi bila porazdelitev DDV v Uniji v skladu z njim, točka e) prvega odstavka 214. člena Direktive o DDV državam članicam nalaga, da sprejmejo potrebne ukrepe, da zagotovijo, da je za DDV namene identificiran tudi vsak davčni zavezanec, ki ima sedež na njihovem ozemlju in na ozemlju druge države članice opravlja storitve, za katere mora v skladu s členom 196 DDV plačati izključno prejemnik storitev. Omenjeno je upošteval tudi slovenski zakonodajalec, saj četrti odstavek 78. člena ZDDV-1 določa, da mora med drugim tudi vsak davčni zavezanec, ki ima sedež v Sloveniji in opravlja storitve na ozemlju druge države članice, za katere je plačnik DDV v skladu s 196. členom Direktive Sveta 2006/112/

6

ES izključno prejemnik storitev, predložiti davčnemu organu zahtevek za izdajo identifikacijske številke za DDV. Identifikacija in pridobitev t. i. posebne ID številke za namene DDV omogoča, da davčni zavezanec (izvajalec) transakcije med drugim ustrezno poroča tudi v rekapitulacijsko poročilo.

Skladno z navedenim se mora torej davčni zavezanec s sedežem v Sloveniji, ki opravlja storitve oglaševanja za naročnika, ki je davčni zavezanec s sedežem na Irskem (naročnik se šteje kot davčni zavezanec, če izvajalcu predloži veljavno identifikacijsko številko za namene DDV svoje države članice), v Sloveniji identificirati za namene DDV, in sicer v obrazcu DDV-P2 v razdelku »drugi podatki« označi polje 19. Račun naročniku se izda torej brez obračunanega DDV, na njem pa se med drugim navede klavzula »obrnjena davčna obveznost/reverse charge«.

Tudi če bi v vašem primeru šlo za opravljanje elektronskih storitev, bi bile DDV implikacije enake, kot so navedene zgoraj, saj se pravila glede obračunavanja DDV pri opravljanju elektronskih storitev davčnim zavezancem niso spremenila. Spremembe se v tem delu nanašajo le na primere, ko je naročnik oseba, ki ni davčni zavezanec (razen določenih izjem, kjer je potrebna fizična prisot- nost naročnika).

Klavzula pri uporabi znižane DDV stopnje

Ali so zavezanci za DDV v primeru, ko DDV od blaga in storitev zaračunavajo na podlagi znižane davčne stopnje,

dolžni na računu navajati kakšne klavzule?

Davčnemu zavezancu, ki je identificiran za namene DDV, na izdanih računih zgolj zaradi obračunane znižane stopnje DDV ni treba navajati nobene posebne klavzule (razloga, zakaj je obračunan DDV po znižani stopnji). Ne glede na navedeno pa mora poleg ostalih obveznih elementov na računu paziti, da navede tudi davčno osnovo, od katere se obračuna DDV po posamezni stopnji oziroma na katero se nanaša oprostitev, ceno na enoto brez DDV, kakršna koli znižanja cen in popuste, ki niso vključeni v ceno na enoto, stopnjo DDV, znesek DDV itd.

Obvezne klavzule pa so predpisane na primer za nasle-dnje primere:

� v primeru izdaje računa s strani kupca blaga ali naroč-nika storitev v imenu in za račun davčnega zavezanca se navede »Samofakturiranje«;

� v primeru oprostitve DDV se navede veljavno določ-bo Direktive Sveta 2006/112/ES ali ustrezni člen tega zakona ali drugo sklicevanje, ki kaže na to, da je dobava blaga ali storitev oproščena DDV;

� v primeru, če je plačnik DDV kupec blaga ali naročnik storitve, se navede »Obrnjena davčna obveznost«;

� v primeru dobave novega prevoznega sredstva, opravljene v skladu s pogoji iz 1. in 2. točke 46. člena tega zakona, se navede značilnosti, kot so opredeljene v tretjem odstavku 3. člena ZDDV-1;

� v primeru uporabe posebne ureditve za potovalne agencije se navede »Posebna ureditev – Potovalne agencije«;

� v primeru uporabe ene od posebnih ureditev za rabljeno blago, umetniške predmete, zbirke in starine se navede »Posebna ureditev – rabljeno blago«, »Posebna ureditev –umetniški predmeti« ali »Posebna ureditev – zbirke in starine«;

� če je oseba, ki je dolžna plačati DDV, davčni zastopnik za namene drugega odstavka 76. člena ZDDV-1, se navede identifikacijsko številko za DDV davčnega zastopnika, skupaj z njegovim imenom in naslovom.

Oddajanje športne dvorane

Podjetje se ukvarja med drugim tudi s športno dejavnostjo (bowling, fitnes, organizirane vadbe …) ter zaračunava

uporabo športnih dvoran. Kako je z obračunom DDV v primeru zaračunane storitve »uporaba športne dvorane« prejemniku storitve iz EU, ki je davčni zavezanec? Ali se sklicujemo na 25. člen ZDDV-1? Kupec sicer trdi, da moramo DDV obra-čunati mi, ker naj bi bila storitev vezana na nepre-mičnino. Menimo, da se moramo sklicevati na 25. člen ZDDV-1 (glede na 3. tč. 73. člena pravilnika).

Iz vprašanja je moč razbrati, da gre v vašem primeru za več različnih storitev, ki so sicer povezane s športom, se pa z vidika DDV tako glede stopnje kot glede določanja kraja obdavčitve obravnavajo različno. Ne glede na navedeno pa se moje mnenje glede na vsebino vaše dileme nanaša izključno na določanje kraja obdavčitve pri oddajanju športnega objekta v uporabo, in sicer ob predpostavki, da so izpolnjeni pogoji iz tretjega odstavka 73. člena PZDDV in je storitev zajeta v 14. točki priloge I k ZDDV-1 (oziroma v 57. členu PZDDV).

Skladno s 27. členom ZDDV-1, ki povzema 47. člen Direktive o DDV, je kraj opravljanja storitev v zvezi z

7

Po mojem mnenju namreč velja razmisliti o tem, kaj je pravzaprav v zadevnem primeru sploh glavna storitev. Res je, da gre pri oddajanju športnega objekta za storitev, ki je nedvomno povezana z nepremičnino, saj brez slednje sploh ne bi obstajala, vendar pa ne gre zanemariti vsaj dveh vrst storitev, ki sta kot posledica nekaterih sodb Evropskega sodišča jasno regulirani z zgoraj navedeno Izvedbeno uredbo. Tako je na primer v tretjem odstavku 31.a člena Izvedbene uredbe določeno, da storitve, povezane z nepremičninami, med drugim ne zajemajo:

� skladiščenja blaga v nepremičnini, če prejemniku ni dodeljen določen del nepremičnine v izključno uporabo (posledica razsodila Evropskega sodišča v zadevi C-155/12) in

� zagotavljanja mest za stojnice na sejmišču ali razstavnem prostoru, skupaj z drugimi povezanimi storitvami, ki razstavljavcu omogočajo razstavo predmetov, na primer oblikovanje stojnice, prevoz in skladiščenje predmetov, zagotavljanje strojev, polaganje kablov, zavarovanje in oglaševanje (posledica razsodila Evropskega sodišča v zadevi C-114/05);

Poleg tega velja opozoriti tudi na razsodilo v zadevi C-55/14 (Régie communale autonome du stade Luc Varenne proti État belge), v katerem Evropsko sodišče med drugim razsoja, da odplačno dajanje nogometnega stadiona na voljo na podlagi pogodbe, s katero so nekatere pravice in pristojnosti pridržane za lastnika in ki določa, da ta opravlja različne storitve, zlasti storitve vzdrževanja, čiščenja, oskrbe in usklajevanja s standardi, ki zajemajo 80 % pogodbeno določenega nadomestila, načeloma ne pomeni „dajanja nepremičnin v najem“ v smislu te določbe.

Vaši pomisleki glede uporabe ustreznega pravila glede določanja kraja obdavčitve pri oddajanju športnega objekta v uporabo, so torej na mestu. Ne glede na navedeno pa se naročnik s sedežem izven Slovenije, ki ima sicer status davčnega zavezanca, slovenskemu DDV po mojem mnenju težko izogne, kar podrobneje pojasnjujem v nadaljevanju.

Če bi kraj obdavčitve storitev oddajanja športne dvorane v uporabo določili po splošnem pravilu iz prvega odstavka 25. člena ZDDV-1, ki povzema 44. člen Direktive o DDV, je treba upoštevati še nekatera posebna pravila Izvedbene uredbe. Slednja v 19. členu tako določa, da se za namene pravil v zvezi s krajem opravljanja storitev iz členov 44 in 45 Direktive 2006/112/ES davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec in se šteje za davčnega zavezanca, ki prejme storitve izključno za osebno uporabo, vključno z osebno uporabo svojih zaposlenih, šteje

nepremičninami, vključno s storitvami strokovnjakov in nepremičninskih posrednikov, nastanitvijo v hotelih ali podobnih nastanitvenih obratih, vključno z nastanitvijo v počitniških domovih, počitniških kampih ali na prostorih, namenjenih kampiranju, dodeljevanjem pravic do uporabe nepremičnin in storitvami za pripravo in koordinacijo gradbenih del, kot so storitve arhitektov in podjetij, ki zagotavljajo nadzor na kraju samem, kraj, kjer se nepremičnina nahaja. Omenjene določbe niti ZDDV-1 niti PZDDV podrobneje ne opredeljujeta, zato se je moč opreti na določbe Izvedbene uredbe Sveta (EU) št. 1042/2013 z dne 7. oktobra 2013 o spremembi Izvedbene uredbe (EU) št. 282/2011 glede kraja opravljanja storitev (v nadaljevanju: Izvedbena uredba). Omenjena uredba se v tem delu sicer začne uporabljati šele 1. januarja 2017, vendar pa menim, da jo je glede na to, da se njena vsebina močno opira na sodbe Evropskega sodišča in zaključke Odbora za DDV, smiselno upoštevati. Kot določa nov 13.b člen omenjene Uredbe, se za namene uporabe Direktive 2006/112/ES za nepremičnino šteje:

(a) vsak posamezni del zemljišča na površju ali pod njim, na katerem se lahko vzpostavi lastninska pravica in posest;

(b) vsaka zgradba ali konstrukcija, pritrjena na tla ali v tleh nad morsko gladino ali pod njo, ki je ni mogoče zlahka razstaviti ali odstraniti;

(c) vsak predmet, ki je vgrajen in je sestavni del zgrad-be ali konstrukcije in brez katerega zgradba ali kon-strukcija ni popolna, na primer vrata, okna, strehe, stopnišča in dvigala;

(d) vsak predmet, oprema ali stroj, ki je stalno vgrajen v zgradbi ali konstrukciji in ga ni mogoče odstraniti brez uničenja ali spremembe zgradbe ali konstrukcije.

Nadalje omenjena Uredba v 31.a členu dodatno opre- deljuje storitve, ki se štejejo za dovolj neposredno povezane z nepremičnino. Storitve, povezane z nepre- mičninami, tako vključujejo samo tiste storitve, ki so dovolj neposredno povezane z zadevno nepremičnino. Storitve se štejejo za dovolj neposredno povezane z nepremičnino:

a. če izhajajo iz nepremičnine in je ta nepremičnina sestavni del storitve ter osrednjega in bistvenega pomena za opravljeno storitev;

b. če se opravljajo za nepremičnino ali so namenjene zanjo in je njihov cilj pravna ali fizična sprememba zadevne nepremičnine.

Na podlagi vsega navedenega bi sicer načeloma lahko sklepali, da se kraj obdavčitve storitve uporabe športnega objekta sicer določi po posebnem pravilu iz zgoraj obrazloženega 27. člena ZDDV-1, vendar pa menim, da so vaši dvomi lahko povsem upravičeni.

8

za osebo, ki ni davčni zavezanec. Če razpolaga z nasprotnimi informacijami, kot je narava opravljenih storitev, lahko izvajalec šteje, da so storitve namenjene za gospodarsko dejavnost prejemnika, če mu je prejemnik za to transakcijo sporočil posamično identifikacijsko številko DDV. Kadar je ena sama in ista storitev namenjena obenem za osebno uporabo, vključno z osebno uporabo zaposlenih prejemnika, in za gospodarsko dejavnost, opravljanje te storitve ureja izključno člen 44 Direktive 2006/112/ES, pod pogojem, da ne prihaja do zlorab. Omenjeno določbo je na svojem 93. srečanju julija 2011 (DOCUMENT B – taxud.c.1(2012)389021 – 708) obravnaval DDV komite Evropske komisije. Pri tem je skoraj soglasno sprejel mnenje, da ta določba med drugim zajema tudi storitve, povezane s športom, vključno z uporabo gimnastičnih in podobnih dvoran.

Na podlagi vsega navedenega in v izogib morebitnim negativnim DDV implikacijam vsaj do izdaje jasnega stališča slovenskega davčnega organa ali evropskih organov svetujem, da davčni zavezanec s sedežem in identificiran za namene DDV v Sloveniji, na storitev uporabe športnega objekta tujcu obračuna slovenski DDV.

Blago ne zapusti Slovenije

Slovensko podjetje, identificirano za namene DDV, uvozi iz BIH blago (tirnice), ki jih nato proda češkemu podjetju, ki je

identificirano za namene DDV na Češkem. Češko podjetje nato blago proda drugemu slovenskemu podjetju – zavezancu za DDV. Kako izdamo račun češkemu podjetju, glede na to, da blago ni nikoli zapustilo Slovenije? Lahko uporabimo 46. člen ZDDV-1?

Pri določanju DDV implikacij v zvezi z verižnimi posli je treba upoštevati vse obstoječe okoliščine (prevozne listine, vsebino dogovorov itd.), ki lahko močno spreme- nijo DDV implikacije, zato v nadaljevanju podajam le splošen odgovor, ki vam je lahko v pomoč v zadevnem primeru.

Kot lahko razumem vaše vprašanje, v zadevnem primeru vaša družba (davčni zavezanec, identificiran za namene DDV v Sloveniji) najprej uvozi blago v Unijo (na uvozni carinski deklaraciji je navedena kot uvoznica tega blaga), nato na ozemlju Slovenije dobavi blago češkemu kupcu (davčni zavezanec, identificiran za namene DDV na Češkem), slednji pa to blago nato na ozemlju Slovenije dobavi svojemu slovenskemu kupcu (davčni zavezanec, identificiran za namene DDV v Sloveniji). Blago torej ne zapusti Slovenije.

Če se blaga ne odpošilja ali prevaža, se za kraj dobave blaga šteje kraj, kjer se blago nahaja, ko se opravi dobava blaga (19. člen ZDDV-1).Prvi odstavek 20. člena ZDDV-1 nadalje določa, da kadar blago odpošlje ali odpelje dobavitelj, kupec ali tretja oseba, se za kraj dobave blaga šteje kraj, kjer se blago nahaja, ko se začne odpošiljanje ali prevoz blaga prejemniku.

V kolikor torej slovenski davčni zavezanec (vaša družba) v zadevnem primeru blago češki družbi dobavi na ozemlju Slovenije (s prevozom ali brez njega), se kot kraj dobave šteje ta država (Slovenija). Ob predpostavki, da blago ne zapusti Slovenije, pogoji za oprostitev plačila DDV niso izpolnjeni, zato mora vaša družba, identificirana za na-mene DDV, po mojem mnenju na izdanem računu obra-čunati slovenski DDV. Kot namreč določa 1. točka 46. člena ZDDV-1, so oproščene dobave blaga, ki ga odpo-šlje ali odpelje prodajalec ali oseba, ki pridobi blago, ali druga oseba za njun račun z ozemlja Slovenije v drugo državo članico, če se opravijo drugemu davčnemu zave-zancu ali pravni osebi, ki ni davčni zavezanec, ki delujeta kot taka v tej drugi državi članici.

Poleg navedenega opozarjam, da češki davčni zavezanec z dobavo blaga na ozemlju Slovenije, v tej državi opravi obdavčljivo dobavo, kar pomeni, da bi se moral v Slo-veniji identificirati za namene DDV in svojemu kupcu na izdanem računu obračunati slovenski DDV. V nasprotnem primeru mora njegov slovenski kupec upoštevati tretji od-stavek 76. člena ZDDV-1, ki določa, da če davčni zave-zanec, ki v Sloveniji nima sedeža, ne plača DDV, pa bi ga moral, plača DDV prejemnik blaga oziroma storitev. V kolikor češki davčni zavezanec v Sloveniji ne bo izpolnil svojih DDV obveznosti, bo imel težave tudi glede vračila DDV, ki mu ga bo zaračunala vaša družba.

DDV v poslovni praksi – strokovni vestnik z nasveti, komentarji in rešitvami praktičnih primerov s področja DDV in carin za davčne zavezance.Izdaja založba VERLAG DASHÖFER, založba, d.o.o., Dunajska cesta 21, 1000 Ljubljana. tel. št.: 01/434 55 90, faks.št.: 01/434 55 94, email: info@dashofer.si/ www.dashofer.si/ Copyright © 2007-2015 by DASHÖFER HOLDING, Ltd. & VERLAG DASHÖFER, založba, d.o.o./ Strokovna urednica: Kristina Suhadolnik/ Stavek in tisk: Grafika Kodre s.p./ Izhaja: vsakih 14 dni/ Cena: 132 EUR predplačilo letno + DDV, poštnina in stroški pakiranja/ Predplačilo za vestnik velja za obdobje 12 mesecev od datuma vašega naročila. Naročilo za naslednje obdobje ni potrebno podaljšati, ker se podaljša samodejno za naslednjih 12 mesecev. Naročnino na vestnik je mogoče odjaviti samo pisno, najpozneje 6 tednov pred potekom letnega predplačila./ Vestnik lahko naročite na naslovu redakcije./ Vestnik in vsi prispevki ter ilustracije so zaščiteni z Zakonom o avtorskih in sorodnih pravicah. Njihova uporaba je brez dovoljenja založbe – z izjemo po zakonu dovoljenih primerov – prepovedana. Brez predhodnega pisnega dovoljenja založbe je prepovedana reprodukcija vestnika in njegovih delov v kakršnikoli obliki (tisk, fotokopiranje, elektronske ali druge reprodukcijske oblike) in tudi shranjevanje, predelava ali širjenje z uporabo elektronskih offline ali on-line sistemov./ Za točnost prispevkov odgovarjajo avtorji./ Redakcija posreduje odgovore na vprašanja naročnikov./ Odgovore na vprašanja naročnikov pošiljamo v dveh tednih./ Nekateri odgovori bodo objavljeni v naslednjih izdajah vestnika./ ISSN 1854-4126