434.бухгалтерский учет финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях

На правах рукописи

Кибикина Олеся Леонидовна

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ВСЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТдиссертации на соискание ученой степени

кандидата экономических наук

Москва-2006

Copyright ОАО «ЦКБ «БИБКОМ» & ООО «Aгентство Kнига-Cервис»

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета и

аудита Российского государственного аграрного университета - МСХА

имени К А.Тимирязева

Научный руководитель - кандидат экономических наук,

профессор Расторгуева Роза Николаевна

Официальные оппоненты.

доктор экономических наук, профессор Рогуленко Татьяна Михайловна,

кандидат экономических наук, доцент Трошенко Нэлли Феоктисовна

Ведущая организация - Российская академия кадрового обеспечения АПК

Защита состоится «_^Г»_июня_ 2006 г в « •/£ ъ часов на заседании

Диссертационного совета К-220 043 02 при Российском государственном

аграрном университете — МСХА имени К А Тимирязева по адресу 127550,

г Москва, ул Тимирязева, 49, Ученый совет РГАУ - МСХА имени К А

Тимирязева

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной

библиотеке РГАУ — МСХА имени К А Тимирязева

Автореферат разослан «_</̂ _»__мая_ 2006 г

Ученый секретарь диссертационного совета,

канди/> <>К1 -ских наук, доцент ^fj f t Л В Постникова


1

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Финансовые результатыфинансово-хозяйственной деятельности организаций, выражаемые в видеприбылей и убытков, характеризуют экономическую эффективностьпроизводства, а прибыль является основным источником его развития. Впериод становления рыночных отношений предъявляются повышенныетребования к процессу формирования финансовых результатов деятельностихозяйствующих субъектов. Формирование информации о финансовыхрезультатах организации для принятия эффективных управленческихрешений является одной из задач бухгалтерского учета, которая в условияхприближения содержания отечественного бухгалтерского учета к принятым вмеждународной практике нормам приобретает первостепенное значение.

Бухгалтерский учет финансовых результатов играет важную роль вуправлении организации, так как представляет наиболее полнуюинформацию об эффективности его деятельности и финансовом положении.Данные бухгалтерского учета являются одним из главных источниковэкономической информации, характеризующей фактическое положение дел ворганизации. Первостепенное значение бухгалтерский учет финансовыхрезультатов приобретает в целях эффективной оценки организациипроизводства, контроля, прогнозирования и управления хозяйственнойдеятельностью.

Чтобы обеспечить финансовое благополучие организации всовременных условиях, управленческому персоналу необходимосвоевременно оценивать финансовое положение организации. При этоманализ финансовых результатов организации является заключительнымэтапом процесса бухгалтерского учета, на основании которого, с однойстороны, дается оценка полученных результатов, а с другой, формируетсяфинансовая стратегия, вырабатываются меры ее реализации.

Важным инструментом улучшения внутреннего информационногообеспечения является управленческий учет, рассматриваемый как подсистемабухгалтерского учета, обеспечивающая аппарат управления информацией,необходимой для принятия решений в целях достижения текущих истратегических планов организации. Поэтому финансовые результатыдолжны рассматриваться не только как объект финансового учета, но и какобъект управленческого учета.

По мере сближения отечественной системы бухгалтерского учета смеждународными стандартами финансовой отчетности в учете финансовыхрезультатов происходят существенные изменения, однако в настоящее времяони так и не нашли окончательного решения. В частности,теоретических, методологических и... М11идш1еррдсу-лв|г(з{ЗЬ6оток побухгалтерскому учету и анализм финанао^в^д. f>injie{t83(8? всельскохозяйственных организациях. \ " ? имени В И- Ж е л е з н о в а

фонд науч*ыМит,ерЛТУР


Решение проблем методологии бухгалтерского учета финансовыхрезультатов в сельскохозяйственных организациях имеет большое значение вцелях обеспечения процесса формирования достоверной информации длязаинтересованных почьзователей Отсутствие своевременной информации офинансовых результатах деятельности приводит к неэффективнымуправленческим решениям, отрицатечьно сказывается на результатаххозяйствования

В связи с этим исстедование вопросов бухгалтерского учетафинансовых результатов как принципиально нового подхода в вопросахсистематизации и предоставлении внутренней информации в целяхдальнейшего ее анализа и прогнозирования финансовых показателейявляется актуальным

Степень изученности проблемы. Основополагающий вклад вразвитие категориального аппарата с эволюцией понятий о «прибыли» и«доходе» внесли А Смит, Д Риккардо, П Самуэчьсон, К Маркс, ИШумпетер, К Р Макконнелл, С Л Брю Проблемой исчисления финансовыхрезультатов в системе учета посвятили свои работы К Друри, М Коэн, ЖРишар, Б Нидлз, X ван Грюнинг, Д Мидтгон, Ричард Брейли, СтюартМайерс и другие ученые

В разработку вопросов теории и методологии учета и анализафинансовых результатов большой вклад внести В Е Ануфриев, А СБакаев, П С. Безруких, В В Ковалев, Н П Кондраков, В Ф Палий, В ВПатров, В И Подольский, Я В Соколов, А Н Хорин и другие Проблемамучета и анализа финансовых резутьтатов применитечьно к аграрномупроизводству посвятили свои работы М 3 Пизенгольц, Н Г Белов, Р ААлборов, Л И Хоружий, В Г Широбоков и другие ученые Однако остаютсяпрактически неразработанными частные вопросы, касающиесяинформационного обеспечения, учета и анализа финансовых результатов,особенно в сельском хозяйстве Основополагающие вопросыуправленческого учета достаточно широко освещены в .экономическойтитературе в трудах М А Бахрушиной, Т П Карповой, С А Николаевой, ВА Ерофеевой, А Д Шеремета, В Б Ивашкевич и других ученых Однакозначите чьная часть трудов по управленческому учету связана спроизводством и ограничена рамками производственных процессов

Недостаточное использование возможностей бухгалтерского учета поформированию информации и удовлетворению информационных запросовпользователи о финансовых результатах с целью их контроля иэффективного управления ими обусловили выбор темы диссертационногоисследования и определили его структуру

Цель и задачи исследования. Цетью диссертационного исследованияявляется изучение теоретических и практических проблем бухгалтерскогоучета финансовых результатов, уточнение теоретических положений и


разработка практических рекомендаций по совершенствованию учета ианализа финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях.

Достижение поставленной цели предполагает постановку и решениеследующих задач:

- исследование отечественного и зарубежного опыта формирования иразвития учета финансовых результатов в исследованиях ученых ипрактиков;- уточнение теоретических положений и определение места учетафинансовых результатов в системе бухгалтерского учета;- финансово-экономическая характеристика объектов исследования;- оценка ведения бухгалтерского учета финансовых результатов всельскохозяйственных организациях, технологии обработки учетнойинформации;- разработка предложений по совершенствованию синтетического ианалитического учета финансовых результатов;- предложение методики организации управленческого учета финансовыхрезультатов в сельскохозяйственных организациях;- разработка методики проведения анализа финансовых результатов всельскохозяйственных организациях.

Предмет и объект исследования. Предметом диссертационногоисследования является процесс бухгалтерского учета и анализа финансовыхрезультатов сельскохозяйственных организаций. Объект исследования -сельскохозяйственные организации Калужской области. Углубленныеисследования проводились на материалах деятельностисельскохозяйственных организаций СПК «Имени Чапаева» Дзержинскогорайона, СПК «Колхоз «Фроловское» Сухиничского района и СПК «Колхозимени Ленина» Жуковского района Калужской области.

Методология и методика исследования. Теоретической иметодологической основой исследования послужили классические исовременные концепции и разработки отечественных и зарубежных ученых вобласти учета. В качестве информационной базы использованызаконодательные и нормативные акты, регламентирующие порядок ведениябухгалтерского учета и налогообложения в Российской Федерации,международные стандарты финансовой отчетности; официальные материалытерриториального органа федеральной службы государственной статистики иМинистерства сельского хозяйства РФ, материалы периодической печати,научных конференций, данные учета и отчетности сельскохозяйственныхорганизаций области.

В процессе исследования применялись монографический метод,абстрактно-логический метод, общенаучные приемы анализа и синтеза,системного подхода, а также такие экономическо-статистические методы, какнаблюдение, группировка, детализация, сравнение и другие. Методикаисследования основывается на изучении и обобщении накопленных знаний и


опыта в отечественной и зарубежной теории и практике бухгалтерскогоучета, анализа и контроля финансовых результатов

Научная новизна исследования. Научная новизна диссертационногоисследования и вклад автора в решение поставленных задач заключается втеоретическом обосновании, уточнении понятийного аппарата и разработкеконкретных рекомендаций по совершенствованию финансового иуправленческого учета, а также анализа финансовых резтаьтатов всельскохозяйственных организациях В результате проведенногоисследования получены следующие наиболее существенные научныерезультаты

- уточнена экономическая сушность финансовых результатов,- предложена классификация доходов и расходов в целях бухгалтерскогоучета финансовых результатов,- уточнена схема бухгалтерского учета финансовых результатов от продажипродукции (товаров, услуг),- предложена схема построения синтетического учета прочих доходов ирасходов в сельскохозяйственных организациях,- разработана схема бухгалтерского учета по использованию финансовыхрезультатов в сельскохозяйственных организациях,- предложена методика организации ведения бухгалтерского управленческогоучета финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях,- разработана методика проведения анализа финансовых результатов всельскохозяйственных организациях

Практическая значимость результатов исследования заключается вразработке конкретных предложений по совершенствованию бухгалтерскогоучета финансовых результатов в сельскохозяйственных организацияхСодержащиеся в диссертации разработки и рекомендации позволятформировать и использовать учетную и аналитическую информацию офинансовых резучьтатах деятечьности, необходимую пользоватетям в цетяхпринятия обоснованных и оперативных управленческих решений Вчастности, предложены методики организации управленческого учета ипроведения анализа финансовых резучьтатов в сетьскохозяйственныхорганизациях

Материалы диссертации могут быть испочьзованы в практическойдеятечьности организаций, в учебном процессе средних и высших учебныхзаведений, системе повышения квалификации

Апробация результатов исследования. Основные положения ирезультаты диссертационного иссчедования обсуждались на научно-практической конференции «Бизнес, политика, общество» (ноябрь 2004 г,Калуга) Результаты исследования рассмотрены Управлением сельскогохозяйства Дзержинского района Калужской области, где получилиположительную оценку и признаны актуальными для сельскохозяйственныхорганизаций района


Основные научные и методологические положения диссертационногоисследования опубликованы в 3 печатных работах общим объемом 0,60 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трехгнав, выводов и предложений, списка литературы и приложений. Работаизложена на 169 страницах основного текста, содержит 29 таблицы, 16рисунков и 10 приложений. Список литературы включает 165 наименований.

Во введении обосновывается актуальность темы исследования,характеризуется степень исследованности проблемы, определяются цель изадачи, предмет, объект и методы исследования, показывается научнаяновизна и практическая значимость результатов диссертационной работы.

В первой главе «Теоретические аспекты учета финансовых результатовв сельскохозяйственных организациях» в историческом ракурсе рассмотреныпонятие и сущность финансовых результатов хозяйствования, при этомуточнены определения показателя прибыли. Кроме того, раскрытыособенности классификации доходов и расходов по российским имеждународным стандартам.

Во второй главе «Организация бухгалтерского учета финансовыхрезультатов в сельскохозяйственных организациях» показано финансовоеположение сельскохозяйственных организаций Калужской области. Даетсяоценка состояния бухгалтерского учета финансовых результатов вконкретных сельскохозяйственных организациях.

В третьей главе «Совершенствование бухгалтерского учета ивнутреннего контроля финансовых результатов в сельскохозяйственныхорганизациях» разработаны рекомендации по построению синтетического ианалитического учета- к счетам 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы ирасходы», 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)». Предложена методика проведения анализаполученных и прогнозируемых показателей финансовых результатов, а такжеорганизации управленческого учета финансовых результатов всельскохозяйственных организациях.

Результаты исследования обобщены в выводах и предложениях.


II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

/. Уточнена экономическая сущность финансовых результатов

Важнейшей категорией рыночной экономики является прибыльПрибыль, точнее ее максимизация, выступает непосредственной цельюпроизводства в любой отраста национальной экономики Существуетмножество определений финансового результата деятечьности, в частностиприбыли Эволюцию опредетения сущности прибыли отчичает тообстоятельство, что по мере ее развития последовательно сужается областьпонятия прибыли и соответственно значение выражающего его показатепя(таблица 1)

Табчица 1

Различные воззрения в отношении опредетения экономической

сущности финансовых резучьтатов

Ученые-

экономистыОпредетение сущности финансовых результатов

I МеркантилистыI (XVI-XVU вв)I T Мея.Д Локк,1 РКантильон

Прибыль возникает во внешней торговле в результате того что тюди iпродают товары по бочее высоким пенам чем они их купитя

1 Физиократы(ХУШ1 в ) Франсуа Кенэ'(1694-1767гг) а' также А Тюрго,! В Мирабо

В Дюпон деНемур, Г Летрон

Ii

Связывали прибыль с производительностью только земледельческого (

труда считая что гри эквивалентном обмене в обществе |прибавочный продукт а "орговге возникнуть не может ,

, А Смит (1723-i 1790 г г )

Прибыль рассматривается как разница между прибылью Iпредприниматели и оплатой труда наемных рабочих 'Предпринимательская t рибыль есть компенсация собственника за 'риск j

! Д Риккардо(1771-I 1823 г г )

Сформулировал чакон сопасно которому величина заработнойт а т ы и прибыль находятся в обратном отношении друг к др> гуТа часть стоимости товара, которая представляет только стоимостьпотреб тенньгх средств производства возчсшает капитал Другая частьстоимости товара образует доход и может быть израсходована в видезаработной платы прибыли, ренты и процента Прибылькапиталистов создается трудом рабочих в сфере производства за счетто! о, что капиталист оплачивает не весь труд рабочего, а точьш егочасть и неоплаченный продукт - это прибыль капиталиста ПоМарксу «Прибыль рождается готько благодаря труду раоочего безкапитала, ПОЭТОМУ прибыль является экептуататорской Этовозможно ПОТОМУ, что капиталист - собственник средствпроизводства»

К Маркс (1818-1883 г г )


продолжение таблицы I

П.Э. Самуэльсон(р. 1915 г.)

А.В. Чаянов(1888-1937 г.г.)

Международныестандартыфинансовойотчетности(InternationalAccountingStandard) (90-е г.г.)

ФедеральныйЗакон «Обухгалтерскомучете» (от 21ноября 1996 г.Х°129-Ф3)

В качестве источников прибыли понимает «безусловный» доход отфакторов производства, вознаграждение за предпринимательскуюдеятельность и введение технических усовершенствований, а такжерасхождение между ожидаемым и фактическим доходом в связи снеопределенностью (риском), монопольный доход и т л . Прибыльпредприятия является не только категорией производства, но ипоказателем распределения и перераспределения доходов.Единственно реальной величиной дохода и доходности являютсятолько результаты хозяйственной деятельности по всему хозяйству вцелом. Предложил разграничение двух типов рентабельностиаграрных мероприятий: экономическая рентабельность выражалась вросте доходов отдельного хозяйства, социальная — в реализацииинтересов всего народного хозяйства

Финансовый результат (прибыль (income) или убыток (loss) за от-четный период) определяется как разность между доходами(Revenues) и расходами (Expenses)

Бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечныйфинансовый результат (прибыль или убыток), выявленный заотчетный период на основании бухгалтерского учета всеххозяйственных операций и опенки статей бухгалтерского баланса.Следовательно, прибыль формируется как за счет выручки от продаж,так и нерегулярных доходов

Изучение вопросов о сущности финансовых результатов деятельностисводится к четкому разграничению таких понятий, как бухгалтерская иэкономическая прибыли. Первая - результат продажи продукции, товаров,услуг; вторая — результат «работы» капитала.

Для бухгалтеров. финансовые результаты - это то, что остается отобщей выручки организации после уплаты отдельным лицам и другиморганизациям стоимости труда, материалов, капитала, которые былииспользованы данной организацией (явные издержки). Нераспределеннаяприбыль, рассчитанная в бухгалтерском учете, представляет собой вдостаточной степени субъективный показатель, так как ее суммаопределяется моментом демонстрации в учете хозяйственной операции,принятым вариантом оценки расходов организации.

Экономисты трактуют понятие финансовых результатов в более узкомсмысле, чем работники бухгалтерии, их трактовка финансовых результатоввключает не только явные издержки, но и внутренние издержки. К внешнимили явным издержкам относятся те затраты, которые предприятие несет врезультате осуществления платежей за необходимые ему ресурсы и услуги.То есть это те затраты, которые подкреплены платежными документами ипроходят учет в бухгалтерских регистрах. Внутренние издержки - это такиерасходы, которые не выступают в форме денежных платежей и не отражены в


бухгалтерских документах, например неполученные проценты, рента ипрочие расходы

Считаем, что независимо от различий в воззрениях в отношенииэкономической сущности финансовых результатов все рассмотренные теориивключают концепцию максимизации прибыли Современные трактовкифинансовых результатов характеризуются сочетанием элементов различныхпредставлений об экономическом содержании этой категории Единогопонимания сущности финансовых результатов, в частности прибыли, нет, таккак оно зависит от поставленных заинтересованным лицом цетей

На наш взгляд прибыль, как экономическая категория, характеризуетфинансовый резучьтат предпринимательской деятельности организации,выступает показателем, наибопее потао отражающим эффективностьпроизводства, объем и качество выпускаемой продукции, состояниепроизводительности труда, уровень себестоимости

С точки зрения бухгалтерского учета прибыль как конечныйфинансовый результат деятечыюсти предприятий представляет собойразницу между общей суммой доходов и расходов на производство иреализацию продукции с учетом прибылей (убытков) от различныххозяйственных операций

2. Предложена классификация доходов и расходов в целяхбухгалтерского учета финансовых результатов

Величина прибыли, остающаяся в распоряжении организации, зависитот многих факторов, основными из которых является соотношение доходов ирасходов Согласно классификации доходов и расходов по российским изарубежным стандартам данные категории делятся на две группы доходы(расходы) по обычным видам деяте!ьности и прочие доходы (расходы) Присравнении доходов и расходов установлено, что сущность классифицируемыхпо группам доходов и расходов идентична, однако названияклассификационных групп несопоставимы (таблица 2)

Таблица 2Классификация доходов и расходов по российским и международным

стандартам бухгалтерского учетаI По российским стандартам По межд> народным стандартам' (МСФО 8 « Чистая прибыль или j быток за период

(ПБУ 9 99 «Доходы организации»ПБУ 10/99 «Расходы организации»)

фундаментальные ошибка и изменения учетнойпочитики» МСФО 18 «Выручка»)

I 1 Доходы и расходы по обычным зидам ' 1 Доходы и расходы по обычным видамдеятельности ' деятельности

(по основной деятельности) (операционные доходы и расходы)2 Прочие доходы и расходы . 2 Прочие доходы и расходы

а) операционные доходы и расходы - с 1учайные событияб) внереализационные доходы и расходы -доходы и расходы, не относящиеся кв) чрезвычайные доходы и расходы ' обычным видам деятельности '

I чрезвычайные события '


Основное различие в классификации доходов и расходов заключается внеоднозначной трактовке понятия операционных доходов и расходов. Помеждународным стандартам операционные доходы и расходы - это доходы ирасходы, получаемые от обычных видов деятельности. В свою очередь дляроссийских организаций операционные доходы и расходы не являютсядоходами и расходами от обычных видов деятельности, а относятся наряду свнереализационными и чрезвычайными к прочим видам доходов и расходов.

Обычные виды деятельности - это любые виды деятельности,осуществляемые организацией в виде составной части ее основнойдеятельности, то есть поступления средств от продажи товаров, готовойпродукции, работ, услуг и прочих, включаемых в основную деятельность(выручка). При этом в российской практике обычные виды деятельностиподразумевают основную деятельность, а в международной практикеобычная деятельность называется операционной. Значение слова «operate» -работать, действовать, управлять — указывает на то, что предметомдеятельности организации является обычная (основная) деятельность.

Считаем, что в международных стандартах более четко определеныоперационные доходы и расходы как доходы и расходы по обычным видамдеятельности. В связи с тем, что операционные доходы и расходы поотечественным стандартам относятся к прочим доходам и расходам и ихсодержание несопоставимо с международным (таблица 2), считаем, что вотечественных стандартах понятие операционных доходов и расходовследует заменить понятием доходов и расходов от неосновной деятельности.

Предложенное понятие доходов и расходов от неосновной деятельностиуказывает на то, что организация осуществляет деятельность (продает,списывает, предоставляет имущество в аренду, участвует в капиталах другихорганизаций, получает либо уплачивает проценты по предоставленнымкредитам и займам, создает резервы и др.), но данные виды деятельности несвязаны с обычными видами деятельности, то есть не являются целямисоздания организации.

Таким образом, классификация доходов и расходов в отечественныхстандартах в целях бухгалтерского учета должна быть следующей:

ДОХОДЫ РАСХОДЫ

1. Доходы от обычных видов 1. Расходы от обычных видовдеятельности деятельности

2. Прочие доходы 2. Прочие расходыа) доходы от неосновной деятельности а) расходы от неосновной деятельностиб) внереализационные доходы б) внереализационные расходыв) чрезвычайные доходы в) чрезвычайные расходы


10

3. Уточнена схема бухгалтерского учета финансовых результатов отпродажи продукции (товаров, услуг)

В соответствии с представленной классификацией доходов и расходовучет доходов и расходов от обычных видов деятельности в бухгалтерскомучете в Плане счетов отражают по счету 90 «Продажи»

Бухгалтерский учет операций по продаже товаров, готовой продукции,выполненных работ, оказанных услуг ведется на счете 90 «Продажи», накотором отражаются доходы (выручка), расходы и финансовый результат пообычным видам деятельности организации Счет используется также дляформирования накопительных данных к отчету о прибылях и убытках (форма№2)

В целом, мы согласны с методикой формирования результатов отпродажи сельскохозяйственной продукции, проводимой в исследуемыхорганизациях в соответствии с методическими рекомендациями побухгалтерскому учету продаж, то есть субсчета открываются по отраслямсельского хозяйства Однако считаем, что для повышения степенипрозрачности и аналитичности информации о финансовых результатах отпродажи продукции отдельных отраслей имеющихся данных недостаточно

В целях упрощения учета и составления отчетности предлагаемследующую схему ведения бухгалтерского учета продаж (таблица 3) Приэтом считаем, что суммы налога на добавленную стоимость необходимоотражать не на счете 90 «Продажи» в составе выручки, поскольку они непринадлежат организации, а непосредственно на счетах расчетов по налогами сборам

Таблица 3

Уточненная схема бухгалтерского учета по счету 90 «Продажи» в СГОС«Колхоз имени Ленина» (за декабрь 2004 г)

Содержание Корреспондирующие с 1етапо лебету по кречету

CVMMO,

I тыс руб

Начислена выручкаот продажи

продукции без НДС

62 ' Расчеты с покупателями изаказчиками

90 1 1 "Продажа зерновыхкультур

1260 00

90 1 2 Продажа овощей 76 0090-2 1 Продажа молока | 5144 00 i

I 90 2 3 Продажа КРС" 274 00Отражена сумма

НДС,причитающаяся к

получению отпоеттоатсля

62 "Расчеты с покупателями 68 "Расчеты по налогам Lи заказчиками" и сборам" [_

226.80 ;13,68 I

925,9250,22

Списание плановойсебестоимости

проданнойпродукции

90-1 1 Продажа зерновыхк>чьтур

90-1 2 "Продажа овошеи"90-2 1 "Продажа молока

90-2 3 Продажа КРС

43 Готовая продукция ,44 «Расходы на продаж) »

11 "Животные навыращивании и откорме

554 00

77 00•014 00339 00


11

продолжение таблицы 3

Списаниеотклоненийфактической

себестоимости отплановой в конце

года

Выявлен в списанфинансовый

результат от продажза отчетный год -

прибыльВыявлен и списан

финансовыйрезультат от продаж

за отчетный год -убыток

90-1.1 "Продажа зерновыхкультур"

90-1.2 "Продажа овощей"

90-2.1 "Продажа молока"90-2.3 "Продажа КРС"

90-1.1 "Продажа зерновыхкультур"

90-2.1 "Продажа молока"

99 «Прибыли и убытки»


43 "Готовая продукция"или

20 «Основноепроизводство»



90-1.2 "Продажа овошей"

90-2.3 "Продажа КРС"

54,70

-24,00

17,55-38,90

651,30

2154,00

18,55

21,10

Ведение учета продаж по предлагаемой схеме позволит сократитьобъем производимых бухгалтерских записей за счет отражения списанияотклонений фактической себестоимости от плановой непосредственно нааналитических счетах учета продаж: 90-1.1 «Продажа зерновых культур», 90-1.2 «Продажа овощей», 90-2.1 «Продажа молока», 90-2.3 «Продажа КРС» ит.д. Кроме того, возможно упрощение составления отчета о прибылях иубытков (форма №2), поскольку отражение суммы выручки происходит безучета суммы НДС (выручка-нетто), что требуется для заполнения данногоотчета.

Таким образом, ведение бухгалтерского учета по предложенной схемепозволит непосредственно на аналитических счетах по каждому видупродукции отражать полученный финансовый результат от продаж. При этомне будет нарушаться удобство использования информации для целейформирования отчета о прибылях и убытках (форма №2).

4. Предложена схема построения синтетического учета прочихдоходов и расходов в сельскохозяйственных организациях

В соответствии с представленной классификацией доходов и расходовучет доходов и расходов второй классификационной группы — прочие доходыи расходы — в бухгалтерском учете необходимо отражать на 91 счете «Прочиедоходы и расходы».

Поскольку по счету 91 «Прочие доходы и расходы» существуетбольшой набор самых разнообразных операций, считаем, чтопредставленного количества субсчетов (91-1 «Прочие доходы»; 91-2 «Прочиерасходы»; 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов») к этому счетунедостаточно.


12

Кроме того, считаем, что выдетение в общей классификации доходов ирасходов чрезвычайных является оправданным, поскольку в сечьскомхозяйстве их влияние на деятечьность организации в целом вечико Составчрезвычайных расходов и источников их финансирования представлен нарисунке 1

1 Стихийные явления природы- зеччетрясения- наводнения-ураганы- засухи и т п

2 Форс мажор, -чсстремальные ситл ации-аварии- пожары- эпидемии- карантины и т п

Я Политические потрясения- военные действия- террор- военные учения и т п

4 Политико-экономические события- изменение законодательства- национализация- приватизация и т п

Резервный капитал, организации

Ре <ервный фочдгос\дар1,тва

Страховые компании

Государственный бюджетпо чрезвычайными г о ациям

Международные фонды

Финансовые резучьтатыорганизации j

Рис 1 Состав чрезвычайных расходов и источники их финансирования

Согласно представленному составу возможных чрезвычайных расходови доходов нами установлено, что нет четкого сопоставления конкретномувиду чрезвычайного расхода соответствующего вида дохода, то есть один видпонесенных чрезвычайных расходов (например, засуха) на практике можетфинансироваться за счет разных видов чрезвычайных доходов (например,субсидии государства и самофинансирование одновременно)

Таким образом, в целях ботее прозрачного учета чрезвычайныхрасходов и доходов, предложены соответствующие субсчета к счету 91«Прочие доходы и расходы», что позволит более обоснованно сопоставлятьпонесенные потери по чрезвычайным ситуациям с соответствующимисточником возмещения Выдетение практически идентичных доходов ирасходов позволит опредечять финансовый резутьтат по классификационнымгруппам, разделам, подразделам и даже конкретным видам прочих доходов ирасходов В результате схема счета 91 «Прочие доходы и расходы» принимаетсчедующий вид (таблица 4)


13

Таблица 4

Предложенная схема построения синтетического учета к счету 91«Прочие доходы и расходы»

' Номерасубсчетов

91-11 91-1 1i 9 ы :1 , 91 I 31

1 91-2

1

1

91-1 9

91 2 191-2 2

91-2 3' 91-2 4

91-2 991-? ,

' i 91-3 1

91-9

91-3 291-3 391-3 9

Наименование <л бсчетов

Доходы и расходы от неосновной деятельностиДоходы и расходы от выбытия внеоборотных и прочих активовДоходы и расходы от участия в банковском капиталеДоходы и расходы от участия в капитале других организацийПрочие доходы и расходы от неосновной деятетьностиВнереализационные ш и н и расходыШтрафы пени не> стоики поточенные и вытаченныеДебиторская и кредиторская задопженности по которым истек срокисковой давностикурсовые разницыПрибыль и уоытки прошлых четПрочие внереализационные доходы и расхотыЧрезвычайные доходы и расходыСтихийные явления природыЭкстремальные ситуацииПо штико-экономические событияПрочие чрезвычайные тоходы и расходыСальдо прочих доходов и расходов

1

1

Таким образом, предложенная схема построения синтетического учетапрочих доходов и расходов в сетьскохозяйственных организациях позволитвыводить финансовый резу-зьтат по каждому виду прочих доходов и расходовКроме того, в системе аналитического учета в каждой группе доходов ирасходов по мере их возникновения (например, засуха и эпидемия) следуетоткрывать соответствующие аналитические счета по разделам и конкретнымвидам доходов и расходов (засуха - 91 3 1 1, эпидемия - 9 1 3 2 1 )

При этом построение учета доходов и расходов по предложенной схемеобеспечит возможность формирования информации по каждому изобозначенных видов прочих доходов и расходов с цетъю выявленияфинансового результата по каждой операции Выдетение практическиидентичных доходов и расходов позволит определять финансовый результатпо классификационным группам, раздачам, подразделам и даже конкретнымвидам прочих доходов и расходов

5. Разработана схема бухгалтерского учета по использованиюфинансовых результатов в сельскохозяйственных организациях

В Плане счетов по счету 84 «Нераспредетенная прибыль (непокрытыйубыток)» субсчетов не предусмотрено Но в инструкции к Плану счетов


14

закреплено, что аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)» должен быть организован таким образом, чтобыобеспечить формирование информации по направлениям использованиясредств нераспределенной прибыли организации.

При оценке финансово-экономического положения объектовисследования выявлено, что доля убыточных сельскохозяйственныхорганизаций в Калужской области за последние пять лет составляет не менее60%. Результаты проведенной аналитической группировки свидетельствуюто том, что болышшство районов Калужской области имеют убыточность, непревышающую 10%, а рентабельность до 3%, то есть они близки кбезубыточному сельскохозяйственному производству (таблица 5).

Таблица 5

Группировка районов Калужской области по рентабельности(убыточности /-/) сельского хозяйства с учетом субсидий

2002 г. 2003 г. 2004 г.

В

i3 S

«1

-30,0.. .-15,0 -24,2 -5953 -22,7 -3744 •20,3 -2461-15,0.. .0,0 •7,6 -1250 -9,1 -4907 10 -10,0 -60120,0.. .15,0 10 2955 1,8 4055 2,3 561615,0. • .30,0 28,2 5826 23,6 7290 20,1 9195Всего 25 25 25В среднем -5,0 -3743 -3,8 -1895 -2,5 568

Дальнейшее исследование проводилось на базе показателейсельскохозяйственных организаций Дзержинского (СПК «Имени Чапаева»),Сухиничского (СПК «Колхоз «Фроловское») и Жуковского (СПК «Колхозимени Ленина») районов. Рентабельность хозяйств Дзержинского района в2002 году в среднем была на уровне 5%, однако к 2004 году финансовоеположение ухудшилось, убыточность составила 10%. Обратная тенденциянаблюдается в сельскохозяйственных организациях Жуковского района, гдеубыточность в размере 12% в 2002 году сменилась к 2004 г. нарентабельность, которая в среднем по хозяйствам района составила 24%. Чтокасается сельскохозяйственных товаропроизводителей Сухиничского района,в среднем убыточность их деятельности в динамике не изменена исоставляет около 12%.


15

В связи с этим, в СИЛУ ограниченности средств к использованию, с

целью усиления контроля использования финансовых резучьтатов в

сечьскохозяйственных организациях к счету 84 «Нераспредетенная прибыль

(непокрытый убыток)» предложено открыть следующие субсчета

84-1 «Нераспредетенная прибыль (убыток) отчетного года»,

84-2 «Использованная нераспредетенная прибыль (погашенный непокрытый

убыток)»,

84-3 «Накопленная нераспредетенная прибыль (непокрытый убыток)

прошлых тет»

На основании предложенных субсчетов для контроля использования

финансовых резучьтатов на счете 84 «Нераспредетснная прибыль

(непокрытый убыток)» предусмотрено выполнение следующих учетных

операций (таблица 6)

Таблица 6

Разработанная схема бухгалтерского учета по счету 84 «Нераспределенная

прибыль (непокрытый убыток)»

Г КорреспонденцияДебет т Кредит

Хозяйственная операция

[ При получении прибыли за отчетный период'. 84-1 Нераспределенная I' прибыль (уоыток) f По iynena чистая прибыль за отчетный год' отчеп о го roia»

99 < Прибы. и и убытки» I

84-1< Нерастредетенная^ибыль (убыток)отчетного года»

Использование нераспределенной прибыли84 2 ^Использованная после принятия решении общего собрания

нераспределенная I участников организации ка утвержденныеириоьпь (. югашенный 1 * г •* г

непокрытый убыток)» , суммы дивидендов, отчистений в резервныекапиталы и т д

7S Расчеты сучредитетями» 70 | Сумма нерасчреяеэенной трибыли

«расчеты с персоналом ' направлена на начисление дивидендов

84 2 Ииточьзиваннаянераспределенная

прибыль (погашенный ^ ,непокрытый уоыток)» "° о ш 1 а т е 1 P v a a > • 8 2 , создание резервов фондов и т д

I «Резервный капи-ал I I

84 2 «Использованнаянераспределенная

прибыль (погашенныйнепокрытый убыток)»

S4-3 Накопленнаянераспределенная

прибыль (непокрытый

Использование нераспредекннои прибыли вС1ед>юшсч году после принятия решенийобщего собрания участников организации на

убыток) прошлых тет» I погашение непокрытых убытков прошлых тст

84-1«Нераспределеннаяприбыль (убыток)отчетного года»

84-3 < Накопленнаянераспределе тая

прибыль (непокрытыйубыток) прошлых ier>>

Закрытие субсчета 84-1, перенесение ,оставшейся суммы нераспредетеннои.

, прибыли в счет накопленной j| нераспредепенной прибыли

При получении убытков за отчетный периот841 , !

II

«Нераспределеннаяприоыль (уоыток)отчетного года»

99 «Прибыли и убытки» | Получен убыток за отчетный год

I84 3 Накопленнаянераспределенная

прибыль (непокрытый \убыток) прошлых 1ет»

] , Н е р а с П р е д е л е в н а я J Закрытие субсчета 84-1, перенесение СУММЫприоыль (убыток) , убытка в счет накопленного непокрытогоотчетного года» J v6brnca


16

продолжение таблицы б80 «Уставный капитал»,82 «Резервный капитал»

и др.

84-2 «Использованнаянераспределенная


84-2 «Использованнаянераспределенная


84-3 «Накопленнаянераспределенная

прибыль (непокрытыйубыток) прошлых лет»

Погашение убытков организации за счетуставного капитала, резервного капитала,других источниковПогашение непокрытых убытков прошлыхлет. Эта запись необходима для обеспеченияконтроля целевого использования средств,направленных на погашение убытковорганизации, что соответствует требованиямПлана счетов и инструкции по егоприменению

После выполнения операций, отражающих движениенераспределенной прибыли (убытка) отчетного года, использованиянераспределенной прибыли, либо погашения непокрытого убытка,формируется сальдо по субсчету 84-3 «Накопленная нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)». При этом кредитовый остаток данногосубсчета свидетельствует о накопленной прибыли, которую можнонаправить на приобретение (создание) нового имущества, создание резервови пр., а дебетовый - показывает сумму непокрытого убытка хозяйствующегосубъекта.

Считаем, что разработанная схема бухгалтерского учета поиспользованию финансовых результатов в сельскохозяйственныхорганизациях позволит адекватно отражать порядок формирования ираспределения чистой прибыли. Это будет способствовать повышениюпрозрачности и аналитичности формирования информации о финансовыхрезультатах и их использовании с целью принятия управленческих решенийи привлечения инвесторов к участию в деятельности организации.

6. Предложена методика организации ведения бухгалтерскогоуправленческого учета финансовых результатов всельскохозяйственных организациях

Деятельность организации и результаты ее работы зависят отнепрерывной последовательности принимаемых решений, каждое из которыхвызывает движение денежных, материальных, трудовых, финансовыхресурсов и, в конечном счете, оказывает как благоприятные, так инеблагоприятные воздействия на финансово-экономическое состояниеорганизации. Ценность управленческих решений находится в прямойзависимости от достоверности и качества учетно-аналитическойинформации. Информация, создаваемая в системе бухгалтерского учета,необходима прежде всего руководителям разных уровней управления.Однако непосредственное использование данных бухгалтерского учета дляцелей управления затруднено.


17

Кроме того, нерешена проблема контроля финансовых результатов,вызванная тем, что финансовая отчетность в большей степени направлена наисчис гение налогов, нежели чем на потребности внутренних пользователейРешение названных проблем определяет необходимость разделениябухгалтерского учета финансовых результатов на финансовый иуправленческий В связи с этим нами уточнен понятийный аппарат,формирующий концепцию управленческого учета финансовых результатов

Под управленческим учетом финансовых результатов следуетпонимать информационно-вычислительную систему, объединяющуюсовокупность форм и методов учета, контроля и анализа финансовыхрезультатов, предназначешгую для информационного обеспечения процессапринятия управленческих решений в целях повышения эффективностидеятельности

Предлагаем для сельскохозяйственных организаций ведениефинансового и управленческих) учета в единой системе бухгалтерскогоучета без обособления бухгалтерских счетов в систему управленческогоучета При этом будет обеспечиваться прямая корреспонденция счетовуправленческой бухгалтерии со счетами финансового учета В данном стучаевозможно единство принципов отражения учетной информации, взаимосвязьрегистров учета л внутренней отчетности, преемственность и комплексностьиспользования первичной информации, обеспечение согласования данныхуправленческого учета с показателями финансового учета и отчетности,формирование единой учетной политики финансового и управленческогоучета

Предложенное построение интегрированной системы учета не требуетзначительных дополнительных затрат Однако мы считаем, что современныйбухгалтерский учет в системе управления должен ориентироваться насоздание информационно аналитической базы для принятия конкретныхрешений, поскольку информация, подготавливаемая в системеуправленческого учета более детализирована

Поэтому предлагаем для крупных организаций создать финансовуюслужбу, а для более мелких - ввести должность финансового специалиста(рисунок 2) При этом нами определены цепь, задачи, функции сотрудниковфинансового отдела, принципы формирования информации

При организации управленческого учета в сельскохозяйственныхорганизациях в финансовый отдел поступает информапия из центра продажоб объемах проданной продукции, ее ценах и рынках сбыта, центр затратпредоставляет данные о фактических затратах на произведенную продукцию,а также информацию о сбытовых, складских и прочих расходах Планово-экономический отдел в свою очередь направляет в финансовую службуплановые показатели доходов и расходов, результаты отклоненийфактических данных от плановых


18

Центр затрат Центр продаж

Бухгалтерскаяслужба

Финансовыйотдел

Планово-экономический отдел

Цель - подготовка достоверных данных для персонала управления с тем, чтобысвоевременно принять обоснованные и верные управленческие решения

Задачи: - выявление областей наибольшего риска в деятельности организации;- формирование ценовой политики организации, в том числе пределов скидок приразличных условиях сбыта и платежей;• выявление прибыльных и убыточных видов деятельности хозяйствования;- оценка эффективности дополнительных затрат по конкретным направлениямдеятельности

Функции: - измерение и оценка прибыльности хозяйствования как в целом, тах и вразрезе основных видов деятельности, выявление степени рентабельности отдельныхвидов продукции (работ, услуг);- ведение управленческого учета и проведение факторного анализа финансовыхрезультатов с последующей корректировкой управляющих воздействий на ходпроизводства и продажи продукции (работ, услуг);- систематический контроль формирования данных о финансовых результатах;- прогнозирование будущей стратегии и тактики функционирования организации вцелом и осуществления отдельных хозяйственных операции, оптимизацияиспользования финансовых ресурсов организации;- ведение кредитной и инвестиционной политик организации

Принципы формирования информации:1. Принцип опережения данных для принятия управленческих решений.2. Принцип ответственности за последствия принятых решений.3. Принцип целостности.4. Принцип понятности.

Права и ответственность сотрудников

Набор сведений, необходимых для выполнения поставленных задач

Итоги и выводы на основе выполнения функции

XПоложительные j

Принятие решений 4 — •

Отрицательные |

IФинансовое прогнозирование

(анализ перспектив)

Рис. 2. Схема организации управленческого учета финансовых результатов


19

Большим позитивным моментом в организации управленческого учетафинансовых результатов является достаточность учетных данных для всехуровней управления организацией На наш взпяд именно бухгалтерскаяслужба является наиболее организованной частью информационногообеспечения управленческих решений Это основной поставщикдокументально обоснованной и системной информации о фактическомналичии и использовании имущества и ресурсов организации, охозяйственных процессах и результатах деятельности, о долговыхобязательствах, расчетах и претензиях

Считаем, что ведение управленческого учета финансовых результатовдолжно базироваться на единых для финансового и управленческого учетапроцессах хозяйственной деятельности, а именно процессах снабжения,производства и продажи, представляющих собой кругооборот хозяйственныхресурсов организации Эти объекты не могут функционироватьизолированно Однако, выполняя разные функции, они рассматриваются какнеотъемлемые составные части финансового и управленческого учетафинансовых результатов

Одним из важных результатов организации управленческого учетафинансовых результатов является систематический контроль финансовыхрезультатов с последующим увеличением прибыли, что проявляется вкачестве принимаемых управленческих решений и их эффективностиКачество и эффективность решений в свою очередь, определяютсядостоверностью и оперативностью информации, которую получаютруководители от сотрудников финансового отдела

7. Разработана методика проведения анализа финансовыхрезультатов в сельскохозяйственных организациях

Необходимым условием эффективного управления организациейявляется развитие и углубление экономического анализа, что позволитпредвидеть хозяйственную и коммерческую ситуацию для достиженияконечной цели организации, то есть получения максимума прибылиСчитаем, что в настоящих условиях в сельскохозяйственных организацияхприобретут вес методы анализа, направленные на выработку рекомендацийдля принятия своевременных и обоснованных управленческих решений

Поэтому для сельскохозяйственных организаций нами разработанаметодика проведения анализа финансовых результатов в системеуправленческого учета на основе одной из наиболее успешных моделейуправления деятельностью, модели Дюпона (модели доходностисобственного капитала)

Информация, поступающая в финансовый отдел, должна подвергатьсяанализу с целью не только констатации фактов деятельности, но иразработки конкретных предложений на основе варьирования и подбораопределенных показателей (проработка сценариев) Для этогоустанавливается цена реализации продукции, примерный объем продаж по


20

этой цене, уровень затрат, объем собственных средств, активов, а затем всеэти данные отражаются в предложенной таблице 7.

Таблица 7

Методика проведения анализа финансовых результатов на основефакторной модели Дюпона

Финансово-экономические показатели

Объем продаж, ц • .Цена за единицу продукции, руб."Выручка, руб.SSuffeefbi- всего,руб. - - '-Прибыль, руб.Рентабельность продаж, %Рентабельность активов, %Рентабельность собственногокапитала, %

Активы всего

-• Внеоборотные актявь^руб.- • , - • ., -Дебиторская задолженность, руб.

• • Запасы, руб. •-. Касса, расчетный счет, руб.Пассивы всего

. Собственный капитал, руб.Заемные средства, руб.Коэффициент финансовойнезависимости (автономии)Коэффициент финансовой независимости(рекомендуемое значение)

Формула

1- 2

3=1x2-. 4 -

5=3-46=5/47=5/10

8=5/16

10=11+12+13+14

- П - -'1 2 , .1 3 ' •14 -

15=1016

17=15-16

18=16/15

1сценарий

100050

50 00045 0005 00011%17%

31%

30000

- 10 000 -15 00040001000 -

30 00016 00014 000

0,53

0,5

2сценарий

500100

50 00032 50017 50054%55%

109%

32 000

• .10 00016000

• 50001000

32 00016 00016 000

0,50

0,5

3сценарий

120040

48 00050 000-2 000

-4%-6%

-13%

34 0001 10 000 .

17000-«000

100034 00016 00018 000

0,47

0,5

При использовании данной методики необходимо заполнять поля,выделенные темным фоном. Остальные показатели рассчитываютсяавтоматически либо вручную при использовании формул. Данная методикапредусматривает расчет трех видов рентабельности. Рентабельность активовможет повышаться при неизменной рентабельности продаж и росте объемареализации, опережающем увеличение стоимости активов, то есть ускоренииоборачиваемости активов (ресурсоотдачи). Рентабельность продаж можнонаращивать путем повышения цен или снижения затрат. Показательрентабельности собственного капитала позволяет установить зависимостьмежду величиной инвестируемых собственных ресурсов и размеромприбыли, полученной от их использования.

При этом задачей анализа является оценка степени независимостиорганизации от заемных источников финансирования. Уровень общейфинансовой независимости организации характеризуется коэффициентомавтономии, то есть определяется удельным весом собственного капитала


21

организации в общей величине источников Данный показатечь даетвозможность измерить, достаточно ли устойчива анализируемая организацияв финансовом отношении, при этом, чем выше значение данного показателя,тем менее зависима организация от заемных источников финансирования

Основное преимущество предлагаемого анализа заключается в том, чтовозможен расчет результатов последствий принятия тех или иныхуправленческих решений Например, планируется повышение цены напродукцию, одновременно предложена отсрочка платежа, что отразится наобъемах продаж и дебиторской задолженности, или, наоборот, в планахснизить цену с цетью продать больше, сыграв на эффекте масштаба

Кроме того, данная методика позволяет не только анализироватьполученные показатели и сравнивать их с рекомендуемыми значениями, но ипрогнозировать их Проведение прогнозного анализа способствуетсовершенствованию управления, возможности преднамеренного,осознанного улучшения экономического механизма хозяйствования ииспользования всех предоставленных возможностей для повышения размерафинансовых результатов и укрепления финансовой устойчивостисельскохозяйственных производителей

Таким образом, внесенные предчожения по совершенствованию учетафинансовых результатов, внедрению управленческого учета, построениюанализа финансовых результатов в сельскохозяйственных организацияхпозволят повысить роль бухгалтерского учета в системе управлениясовременным предприятием, аналитичность и достоверность информации офинансовых результатах Кроме того, предложенные мероприятияспособствуют совершенствованию управления, возможности

преднамеренного, осознанного улучшения экономического механизмахозяйствования и всех предоставленных возможностей для повышенияфинансовых результатов и укреп юния финансовой устойчивостисельскохозяйственных производителей

Выводы и предложения, содержащиеся в диссертации, носят кактеоретико-методический, так и прикладной характер


22

По результатам исследования опубликованы следующие работы:1. Кибикина О.Л. Выбор методов оценки материалов в условиях

реформирования бухгалтерского учета. Материалы пятой межрегиональнойнаучно-практической конференции аспирантов и студентов. - Калуга:Издательский дом «Эйдос», 2002. - с. 191-193.

2. Кибикина О.Л. Различные концепции определения прибыли.Материалы межрегиональной научно-практической конференции «Бизнес,политика, общество» (4 ноября 2004 г., г. Калуга). Под общей редакцией А.Г.Елгаева. - Калуга: ИНУПБ, 2004. - с. 171-174.

3. Кибикина О.Л. Источники финансовых ресурсов и проблемыфинансирования//Экономика и финансы. - 2005. - № 23. - с. 32-35.


1,5 печ i Зак 318 Тир 100 экз

Центр оперативной полиграфииФГОУ ВГЮ РГЛУ - МСХА им К А Тимирязева

127550, Москва, \ i Тимирязевская 44



Documents

434.бухгалтерский учет финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях