บทที่ 7 - มหาวิทยาลัยราชภัฏลำปางnetra.lpru.ac.th/~kanchana/file adobe/MA007.pdfบทท การด 7 าเนนงานแบบกระจายอ

บทที่ 7 การดําเนนิงานแบบการกระจายอํานาจ

การบัญชตีามความรับผิดชอบ และการกําหนดราคาโอน

ธุรกิจในปจจุบันมีการขยายตัวเพิ่มมากขึ้นมีความซับซอนในสายงานการประสานงานที่ยุงยากมากกวาในอดตี ซ่ึงในอดีตนั้นธุรกิจสวนใหญจะใชการบริหารงานแบบรวมอํานาจ (centralized) ไมวาจะเปนเรื่องของการวางแผนงาน การควบคุม การประสานงาน และการตัดสินใจ จะเปนหนาที่ของผูบริการระดับสูงทั้งหมด แตเมื่อธุรกิจเริ่มมีการเจรญิเติบโต มีการขยายงานมากขึ้นเปนผลทาํใหผูบริหารระดับสูงมีงานเพิม่มากขึน้ การดาํเนนิธุรกิจจงึตองมกีารเปลีย่นแปลงระบบของการบริหารงานใหมจากการรวมอํานาจมาเปนแบบกระจายอํานาจ (decentralized) โดยมอบหมายอํานาจหนาทีแ่ละความรับผิดชอบใหแกหนวยงานยอยตางๆ ใหดําเนนิการบริหารและควบคุมการตัดสินใจในงานที่รับผิดชอบของฝายตางๆ เพือ่ใหเกดิความคลองตัวในการดําเนินธุรกิจ

ลักษณะการบริหารงานแบบกระจายอํานาจ การบริหารงานแบบกระจายอํานาจ เปนลักษณะของการบริหารงานที่ผูบริหารระดับกลางและระดับลางมีอํานาจเพิ่มขึ้นโดยสามารถกําหนดนโยบาย วางแผนงาน ควบคุมและตดัสินใจในสวนงานของตนเองไดเพราะผูบริหารระดับสูงเพียงฝายเดียว ยอมจะทําใหการตดัสินใจบริหารงานตางๆ อาจจะไมทัว่ถึงและขาดประสิทธิภาพ ดงันั้นผูบริหารในระดับสูงจึงตองใหผูบริหารระดับรองลงมามีสวนชวยใดการควบคุมดูแลการบริหารงานและมอบอํานาจหนาที่ ความรับผิดชอบในการตัดสนิใจใหดวย เพือ่ใหเกดิความเปนอิสระในการตัดสินใจและแนวคิดนี้ ทําใหกิจการตองเปลี่ยนแปลงการบริหารงานแบบรวมอํานาจมาเปนการบริหารงานแบบกระจายอํานาจ โดยใชระบบการบัญชตีามความรับผิดชอบในแตละสวนงาน ผูบริหารระดับสูงจะตองกําหนดเปาหมายและขอบเขตความรับผิดชอบของแตละหนวยงานยอยอยางชัดเจนและเขาใจงายสาํหรับผูปฏิบัติหรือผูรับผิดชอบ ซ่ึงจะตองมีการจัดทาํรายงานและการประเมินผลการดําเนินงานในแตละระดับของผูบริหาร

บทที่ 7 การดําเนินงานแบบกระจายอํานาจ การบัญชีตามความรับผิดชอบและการกําหนดราคาโอน 222

กิ่งกนก พิทยานุคุณ , รวีวัลย ภยิโยพนากลุและ สุนทรี จรูญ. (2543 , หนา 297) ไดกลาวถึงแนวคดิการกระจายอํานาจหนาที่ใหกับผูบริหารระดับรองลงมานี้ ผูบริหารระดับสูงมีทางเลือกอยู 2 ประการกลาวคือ ประการแรกกระจายอํานาจหนาที่และความรับผิดชอบอยางเต็มที่ โดยมีขอจํากัดนอยที่สุดและมีความเปนอิสระมากที่สุด ลักษณะนี้เรียกวาเปนการบริหารงานแบบกระจายอํานาจ อีกประการหนึ่งคือ กระจายอาํนาจหนาทีแ่ละความรับผิดชอบใหแกผูบริหารระดับรองนอยที่สุดโดยมีขอจํากดัมากและมีความเปนอิสระในการตัดสินใจนอยมาก อํานาจหนาที่ที่สําคัญจะรวมไวที่สวนกลางลักษณะนี้เรียกวาเปนการบริหารงานแบบรวมอํานาจหนาที่ไวที่สวนกลาง

การบริหารงานในปจจุบันนยิมใชนโยบายแบบกระจายอาํนาจเพราะความซับซอนและขนาดของกิจการที่ขยายตวัมากขึ้น และผูบริหารไมมีเวลาเพยีงพอในการกําหนดแผนงานประสานงานหรอืการตัดสินใจแตการบริหารงานแบบกระจายอํานาจนี้ก็มทีั้งขอดีและขอเสียที่ตองควรพิจารณา เพือ่ใหการบริหารงานเหมาะสมที่สุดและบรรลุเปาหมายอยางมปีระสิทธิภาพ

1. ขอดีของการบริหารงานแบบกระจายอํานาจ

การบริหารงานแบบกระจายอํานาจเปนการทําใหเกดิการกระจายอํานาจในการตัดสินใจเพื่อการดําเนินงาน และชวยใหการบริหารงานเปนไปตามวัตถุประสงคหรือเปาหมายของผูบริหารของหนวยงานใดหนวยงานหนึ่ง รวมทัง้ใชวัดและประเมินผลงานและกําหนดมาตรฐานของผลการปฏิบัติงานมีผลทําใหเกดิประสิทธิภาพและประสิทธิผล ซ่ึงสามารถสรุปขอดีของการบริหารงานแบบกระจายอาํนาจไดดังนี ้

1.1 คุณภาพของการตัดสินใจ เนื่องจากขอมูลที่เกี่ยวของกับการตัดสินใจนัน้เปนขอมูลที่ได จากบุคคลที่มีประสบการณและมีความรูในหนวยงาน หรือในสถานการณของตนเอง เพราะผูบริหารหนวยงานยอยใกลชิดกับการดําเนินงาน ทําใหขอมูลขอมูลที่ไดมีคุณภาพและมีผลตอการตัดสินใจในปญหาตาง ๆ ไดอยางแทจรงิและมีประสิทธิภาพ เมื่อมปีญหาเกิดขึ้น ผูบริหารในแตละสวนงานยอยก็สามารถนําขอมูลมาแกไขปญหาหรือใชตัดสินใจไดทนัที

1.2 ผูบริหารหนวยงานยอยเกิดความเชี่ยวชาญในสายงานของตนเองโดยเฉพาะ อันเนื่องจาก ผูบริหารหนวยงานยอยจะมุงเนน และสนใจการทํางานของหนวยงานของตนเองใหเกิดประสิทธิภาพสูงสุด

1.3 ภาระงานของผูบริหารระดับสูงไดถูกกระจายออกไปจึงทําใหผูบริหารระดับสูงมีเวลา มากพอสําหรบัการวางแผนกลยุทธที่สําคัญ การวางนโยบายตางๆทั้งในระยะสั้นและในระยะยาวและสามารถตัดสินใจปญหาใหญ ๆ มากกวาจะใชเวลาไปในการควบคุมการดําเนินงานประจําวนั


1.4 สรางแรงจูงใจใหแกผูบริหารของหนวยงานยอย เพราะการบริหารงานแบบกระจาย อํานาจทําใหผูบริหารหนวยงานยอยสามารถแสดงความสามารถของตนเองใหแกผูบริหารระดับสูงไดทําใหเกดิความภาคภูมใิจตออํานาจหนาที ่ ความรับผิดชอบและสิทธิในการควบคุมการปฏิบัติงานของตนเองที่ไดรับ ทําใหเกดิแรงจูงใจแกผูบริหารหนวยงานยอยที่จะตัดสินใจใหเกดิประโยชนสูงสุด

1.5 การดําเนินงานที่ดีขึ้น เพราะผูบริหารหนวยงานยอยมีความใกลชิดกับลูกคามากกวา ผูบริหารระดับสูง ทําใหทราบขอมูลความตองการรวมทัง้ขอเสนอแนะตาง ๆ ของลูกคา และสามารถทําการตัดสินใจแกปญหาไดทันเวลา และสามารถปรับปรุงผลิตภัณฑหรือบริการใหถูกตองตามความตองการของลูกคา เพื่อสรางความพอใจใหกับลูกคาได

1.6 การกระจายอํานาจการตัดสินใจ เปนเครื่องมือยางหนึ่งของกิจการในการฝกหัดผูบริหาร หนวยงานยอย ทําใหผูบริหารระดับกาวขึ้นสูตําแหนงผูบริหารระดับสูงของกิจการตอไป โดยการฝกหัดใหเกดิความเชี่ยวชาญและมีคุณภาพ เนื่องจากไดรับประสบการณตรงทําใหเกิดทักษะในการบริหารงาน เพือ่โอกาสในภายหนาในการเลื่อนตําแหนง เชน ผูจดัการสาขายอยลําปางของกิจการ อาจจะไดเล่ือนตําแหนงเปนผูจัดการเขตภาคเหนือในอนาคต ซ่ึงผูบริหารระดับสูงสามารถประเมินความสามารถของผูบริหารหนวยงานยอยได

1.7 การกระจายอํานาจนั้นจะเปนเครื่องมือในการสงเสริมใหมีการแขงขันเปดโอกาสให ผูบริหารในแตละหนวยงานยอย มีโอกาสแสดงความสามารถในการบริหารงานและการแกปญหา รวมทั้งสามารถตัดสินใจไดเต็มที่และทุมเทใหหนวยงานของตนเองใหมีกําไรสูง หรือดําเนินการใหเกิดประโยชนสูงสุด

2. ขอเสียของการบริหารงานแบบกระจายอํานาจ ถึงแมวาการบริหารงานแบบกระจายจะชวยในการดําเนนิงานเพื่อชวยใหการบริหารงาน

เปนไปตามวัตถุประสงคหรือเปาหมายของผูบริหารของหนวยงานใดหนวยงานหนึง่รวมทั้งใชวดัและประเมนิผลงานและกําหนดมาตรฐานการปฏิบัติงานกอใหเกดิประสิทธิภาพและประสทิธิผลก็ตาม แต การบริหารงานในลักษณะนีก้็มีขอจํากัดหรือขอเสียในการนํามาใชในการดําเนินงานดังนี ้

2.1 ทําใหมีตนทนุเพิ่มมากขึน้เพราะการแยกหนวยงานตาง ๆ ออกจากกนัทําใหเกดิตนทนุ ดานการจดัหาขอมูล เพื่อใชในแตละหนวยงานสูงขึ้นกวาการบริหารงานแบบรวมอํานาจ

2.2 เกิดการมุงเนนและใหความสนใจ เพียงหนวยงานของตนเองเทานั้นขาดการประสานงาน กับหนวยงานอื่น โดยไมคํานึงถึงผลเสียที่จะเกิดขึน้จะมีสวนกระทบตอหนวยงานอื่นยอมสงผลตอเปาหมายรวมของกิจการ


2.3 ทําใหเกิดการแขงขนัระหวางหนวยงาน เมื่อการบริหารงานกระจายอํานาจ ผูบริหารงานในแตละสวนงานมีอํานาจในการตัดสินใจในหนวยงานตนเอง และตองการทําใหกาํไรในสวนงานของตนเองมีกําไรสูง เพื่อแสดงผลการดําเนินงานอาจจะมีผลทําใหเกิดการแขงขันกนัเอง ทําใหสงผลตอกําไรรวมของกิจการ เชน แขงขันลดราคาขายเพื่อใหหนวยงานตนเองมียอดขายสูง แตมีผลทําใหกําไรสวนของกิจการลดลง

ความหมายการบัญชีตามความรับผิดชอบ

การที่กิจการมรีะบบการบริหารงานแบบกระจายอํานาจนั้น ผูบริหารระดับสูงจะตองกําหนดความรับผิดชอบของแตละหนวยงานและจะตองจัดใหมีระบบขอมูลทางการบัญชีเพื่อชวยในการวัดผลการปฏิบัติงานของแตละหนวยงาน เพื่อใหแนใจวาผูบริหารหนวยงานไดปฏิบัติงานบรรลุตามเปาหมาย

นักวิชาการหลายทานไดใหความหมายของการบัญชีตามความรับผิดชอบ ( responsibility accounting ) เปนไปในแนวทางที่สอดคลองกัน กลาวคือ การบัญชีตามความรับผิดชอบ หมายถึงระบบการรวบรวมและรายงานขอมูลของหนวยงานตาง ๆ ที่มีความรับผิดชอบโดยจัดแบงโครงสรางสายงานออกเปนหนวยงานหรือศูนยความรับผิดชอบ โดยนําหลักการบริหารการกระจายอํานาจมาใชและผูบริหารระดับสูงจะมอบอํานาจหนาที่ในการตัดสินใจใหกับผูบริหารในแตละสวนงานมีกระบวนการในการรวบรวมจัดประเภทและบันทึกขอมลู หลังจากนัน้ก็จะทําการวเิคราะหและสรุปผลในรูปของรายงานผลการดําเนินงานตามหนวยงานที่รับผิดชอบ (ธนภร เอกเผาพันธุ , 2545, หนา 10-1 ; ศศิวิมล มีอําพล , 2545 , หนา 301 ; สุพาดา สิริกุตตา , 2545 ,หนา 202)

การกําหนดศูนยตามความรับผิดชอบ

ลักษณะของการบัญชีความรับผิดชอบนิยมจัดแบงตามการรายงานผลการดําเนินงานของแตละหนวยงาน การบัญชีความรับผิดชอบจึงมีการกําหนดศนูยความรับผิดชอบภายใตรูปแบบของกิจการ ดังนั้น ศนูยความรับผิดชอบจึงเปนกระบวนการวัดและประเมินผลรายงานขอมูลการดําเนินการของหนวยงานหนึ่งในกิจการ ซ่ึงมีหนาที่เกีย่วของกับการวางแผนควบคุมตนทุนรายไดและเงินลงทุนของกิจการ ดแูลการปฏิบัติงานใหบรรลุเปาหมายของกิจการอยางมีประสิทธิภาพ ซ่ึงแบงออกเปน 3 สวน


คือศูนยตนทุน ศูนยกําไรและศูนยการลงทุนโดยแตละศูนยจะมีขอบเขตความรับผิดชอบแตกตางกันไป

1. ศูนยตนทุน ศูนยตนทนุ (cost center) เปนศูนยความรับผิดชอบเฉพาะตนทนุเทานั้น โดยศนูยนี้จะ

ไมรับผิดชอบหรือไมมีอํานาจในเรื่องของรายได เชน แผนกบัญชี แผนกกฎหมาย แผนกผลิต แผนกซอมบํารุงเครื่องจักร เปนตน ในการวดัประสิทธิภาพการดําเนินงานของศูนยตนทุนจะถูกวัดโดยการวิเคราะหผลตาง โดยใชตนทุนมาตรฐานเปรียบเทียบกับตนทุนที่เกิดขึ้นจริงเปรียบเทียบกับงบประมาณที่ตั้งไวในชวงระยะเวลาหนึง่ ศูนยตนทนุอาจจะมีขนาดเล็กหรือใหญก็ได ขึ้นอยูกับลักษณะกจิกรรมที่เกีย่วของ การวัดผลการปฏิบัติงานจะมุงเนนประสิทธิภาพในการดําเนินงานใหบรรลุเปาหมายโดยประหยดัตนทนุมากที่สุด

2. ศูนยกําไร ศูนยกําไร (profit center) เปนศูนยความรับผิดชอบเฉพาะดานรายไดและตนทุนที่จะ

เกิดขึ้นภายในศูนยนัน้ เชน แผนกขายสินคา แผนกใหบริการแกลูกคา เปนตน ศูนยกําไรเปรียบเสมือนตัวกิจการเพราะมีวัตถุประสงคหลัก คือ กําไรสูงสุดเปนศูนยที่ใชวัดประสิทธิภาพผูบริหารศูนยกําไรสามารถตัดสินใจเกี่ยวกับ การผลิต การกําหนดคุณภาพ การกําหนดและตัง้ราคาขาย การจําหนายเพื่อเพิ่มผลผลิตและกําไรของตนเองการวัดประสิทธิภาพในการดําเนินงานของศนูยกําไร จะถูกวดัจากกําไรตามวิธีกําไรสวนเกิน โดยเนนเรื่องของการปนสวนตนทุน หรือวัดโดยนํารายไดทีเ่กดิขึ้นหักออกดวยตนทุนในสวนงานนั้นที่สามารถควบคุมได โดยไมคํานึงถึงตนทุนรวมที่ไดรับการจัดสรรมาจากตนทุนรวมของกจิการ ในการดําเนินงานของศูนยกําไรจะมีคาใชจายหรือตนทุนเกดิขึ้น 2 ประเภท คือคาใชจายหรือตนทุนที่เกดิขึน้กับศูนยโดยตรง ซ่ึงเปนคาใชจายที่ควบคุมไดโดยหนวยงานกับอีกประเภทหนึ่งคือ คาใชจายหรือตนทุนที่ศนูยกําไรไดรับการจัดสรรมากจากการบริหารงานโดยรวมจากสวนกลางของกิจการซึ่งเปนคาใชจายที่ควบคุมไมได เชน คาวจิัยและพัฒนา ซ่ึงบางครั้งไดรับการจัดสรรมาอยางไมเหมาะสม ทําใหผลการปฏิบัติงานของศูนยไมถูกตองนัก ดังนัน้ศูนยกําไรแตละศนูยอาจจะไมเอารายการจัดสรรมารวมเพื่อคํานวณหากาํไร


3. ศูนยลงทุน ศูนยลงทุน (investment center) เปนศูนยความรับผิดชอบในสวนของการบริหารเงนิทุน

ที่ใชในการจัดหาสามารถดําเนินการ เพื่อใหไดรับผลตอบแทนหรือกาํไรสูงสุดถือเปนศูนยที่บริหารครบวงจร เพราะศูนยลงทุนจะทําหนาทีเ่กีย่วของรับผิดชอบถึงคาใชจายและสินทรัพยที่ลงทุน รวมถึงการปฏิบัติงานเกี่ยวกับรายไดของกิจการดวยเพราะผูบริหารศูนยลงทุนมีอํานาจหนาที่ในการตัดสนิใจลงทุนในสินทรัพยดําเนินงาน การใหสินเชื่อการกําหนดระดับสินคาคงเหลือ ตลอดจนการตั้งราคาขายเพื่อใหบรรลุเปาหมายในการลงทุนการวัดประสิทธิภาพในการดําเนนิงานของศนูยลงทุนโดยวดัจากผลการดําเนินงานโดยใชอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนและกําไรสวนที่เหลือ

จากความหมายและรูปแบบการกําหนดศนูยตามความรบัผิดชอบ จะเห็นไดวาศูนยลงทุนเปน ศูนยที่มีความรับผิดชอบอิสระ มีอํานาจและหนาที่ในการควบคุมตัดสินใจรวมทั้งการแกไขปญหาในขอบเขตของความรับผิดชอบการบริหารงานแบบกระจายความรับผิดชอบมากกวาศนูยความรับผิดชอบอ่ืนๆ รอง ลงมาคือศูนยกําไร และศูนยตนทนุตามลําดับ

การประเมินผลการปฏิบัติงานของศูนยความรับผิดชอบ ในระบบการบัญชีตามความรับผิดชอบการวัดและประเมินผลการปฏิบัติงาน เปนหลักสําคัญในการควบคุมการบริหาร เพื่อใหผูบริหารไดทราบผลการดําเนินงานของกิจการรวมทั้งปญหาและอุปสรรคที่เกิดขึ้น โดยมีเทคนิควิธีตางๆ เปนเครื่องมือในการวดัและประเมินผลการปฏิบัติงานสามารถทําการประเมินผลได 3 สวนคือการประเมนิผลการปฏิบัติงานของศูนยตนทุน การประเมินผลการปฏิบัติงานของศูนยกําไรและการประเมนิผลการปฏิบัติงานของศูนยลงทุน

1. การประเมินผลงานการปฏิบัติงานของศูนยตนทุน การบัญชีตามความรับผิดชอบสําหรับศูนยตนทนุนัน้การวดัประสทิธิภาพการปฏิบัติงานสามารถประเมินไดโดยการกําหนดตนทุนมาตรฐาน (standard cost) และการประเมนิผลงานโดยการนําเอาตนทุนจริงมาเปรียบเทยีบกับตนทนุมาตรฐาน ซ่ึงผลแตกตางที่เกดิขึ้นเรียกวาผลตาง (variance) การวิเคราะหตนทุนมาตรฐานและกําหนดตนทุนมาตรฐาน สามารถแบงออกไดตามสวนประกอบของตนทุนได 3 สวน คือ วิธีการประเมินผลโดยการวิเคราะหตนทุนวัตถุดิบทางตรงมาตรฐาน วิธีการประเมินผลโดยการวิเคราะหตนทุนแรงงานทางตรงมาตรฐานและวิธีการประเมินผลโดยการวิเคราะหตนทนุคาใชจายการผลิตมาตรฐาน


1.1 วิธีการประเมนิผลโดยการวิเคราะหผลตางตนทุนวตัถุดิบทางตรง เปนผลตางระหวาง ตนทุนวัตถุดิบทางตรงที่เกิดขึ้นกับตนทุนวตัถุดิบตามมาตรฐานที่กําหนดไว สามารถแยกผลตางเกี่ยวกับวัตถุดบิทางตรงได 2 กรณี คือ ผลตางเนื่องจากราคาวัตถุดิบและผลตางเนื่องจากปริมาณวัตถุดิบ

1.1.1 การประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางเนือ่งจากราคาวตัถุดิบ (material price variance ; MPV) เปนการคาํนวณผลตางจากราคาที่เกิดขึน้จริงกับราคามาตรฐานที่กําหนดไว สามารถแบงไดอีก 1) ผลตางเนื่องจากราคาวัตถุดิบเมื่อซ้ือ 2) ผลตางเนื่องจากราคาวัตถุดิบเมื่อเบิกใช สําหรับการคํานวณผลตางเนือ่งจากราคาวัตถุดิบสามารถแสดงไดดังตวัอยางที่ 7.1

ตัวอยางที่ 7.1 บริษัท กนกวรรณอุตสาหกรรม จํากัด ผลิตและขายสินคาหลายชนิด ตอไปนี้เปนขอมูลของ สินคา กง.181 บริษัทไดกําหนดตนทุนมาตรฐาน ณ ระดับการผลิตตอป 2,400 ช่ัวโมง ตนทุนการผลิตมาตรฐานตอหนวยดังนี้

วัตถุดิบทางตรง (12 ฟุตๆละ 30 บาท) 360.0 บาท แรงงานทางตรง (3 ช่ัวโมงๆละ 25.5 บาท) 76.5 บาท คาใชจายการผลิต :- คาใชจายการผลิตผันแปร (3 ช่ัวโมงๆละ 5 บาท) 15.0 บาท คาใชจายการผลิตคงที (3 ช่ัวโมงๆละ 12.5 บาท) 37.5 บาท ราคาตนทุนผลิตมาตรฐานตอหนวย 489.0 บาท

ในระหวางเดอืนมีรายการเกดิขึ้น ดังนี ้1. ซ้ือวัตถุดิบ 9,000 หนวย ๆ ละ 32 บาท 2. เบิกวัตถุดิบไปใชการผลิต 9,000 หนวย 3. ใชเวลาในการผลิตรวม 2,275 ช่ัวโมงๆละ 24.5 บาท 4. คาใชจายการผลิตผันแปรเกิดขึ้นจริง 11,000 บาท 5. คาใชจายการผลิตคงที่เกิดขึ้นจริง 30,500 บาท 6. ผลิตสินคา กง 181 จํานวน 700 หนวย

จากโจทยตัวอยางขางตนการประเมินผลโดยการวเิคราะหหาผลตางตนทุนมาตรฐาน ของตนทุนวัตถุดิบทางตรง สามารถแสดงเปนสูตรคํานวณไดดังนี ้

ผลตางเนื่องจากราคาวัตถุดบิเมื่อซ้ือ


= (ราคามาตรฐานตอหนวย - ราคาซื้อจริงตอหนวย) x ปริมาณซื้อจริง ผลตางเนื่องจากราคาวัตถุดบิเมื่อเบิกใช = (ราคามาตรฐานตอหนวย - ราคาจริงตอหนวย) x ปริมาณใชจริง

ผลตางราคาซื้อวัตถุดิบ = (ราคามาตรฐานตอหนวย- ราคาซื้อจริงตอหนวย) x ปริมาณซื้อจริง

= ( 30-32 ) x 9,000 = 18,000 บาท U หรือผลตางไมนาพอใจ หรือ MPV = (SP - AP) x AQ เมื่อกําหนดให S = standard คือ มาตรฐาน P = price คือ ราคา A = actual คือ เกิดขึ้นจริง Q = quantity คือ ปริมาณ U = unfavorable variance คือ ผลตางที่ไมนาพอใจ SP = standard price คือ ราคามาตรฐาน AP = actual price คือ ราคาจายจริง AQ = actual quantity purchasedคือ ปริมาณซื้อจริง MPV = material price variance คือ ผลตางเนื่องจากราคาวัตถุดิบ

ผลตางราคาวัตถุดิบเบิกใช = (ราคามาตรฐานตอหนวย - ราคาจริงตอหนวย) x ปริมาณใชจริง = (30 - 32) x 9,000 หนวย = 18,000 บาท U ผลตางไมนาพอใจ ดังนั้น ผลตางเนื่องจากราคาของวัตถุดิบเปนสิ่งที่วัดและประเมนิผลในสวนของการจัดหา

วัตถุดิบใหไดในราคามาตรฐาน ดังนัน้ฝายจัดซื้อมหีนาที่และความรับผิดชอบในผลตางที่เกิดขึ้น ไมเกี่ยวกับการใชวัตถุดิบวามีประสิทธิภาพหรือไม หมายความวา วัตถุดิบที่กิจการไดซ้ือมาแลว ถือวาเกิดตนทนุแลวดวยเหตุนีก้ารวิเคราะหผลตางทางดานราคาวัตถุดิบทางตรง จึงเนนและใชปริมาณการซ้ือวัตถุดิบที่เกิดขึ้นจริงมาเปนตัวคํานวณหาผลตางทางดานราคา


จากการวิเคราะหสรุปไดวาผลตางราคาวัตถุดิบเปนผลตางที่ไมนาพอใจ (U) กิจการควรหาสาเหตุเพื่อปรับปรุงแกไขผลตางสามารถสันนิฐานสาเหตุที่กอใหเกดิผลตางดานราคา ดังนี ้

1) ราคาที่เปลี่ยนแปลงของตลาด 2) ความตองการซื้อการขายวัตถุดิบการขาดแคลนหรือเพื่อของตลาด 3) การซื้อโดยเรงดวนเนื่องจากวัตถุดิบขาดกะทนัหัน 4) ประสิทธิภาพของฝายจดัซื้อ การหาแหลงวัตถุดิบ 5) ประสิทธิภาพของฝายผลิต ในการวางแผนการผลิต 6.) การจัดซื้อวัตถุดิบทดแทนทีม่ีคุณภาพคลายกันแตราคาตางกัน

1.1.2 การประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางเนื่องจากปรมิาณวัตถุดิบ เปนการ คํานวณผลตางการใชปริมาณวัตถุดิบที่เกดิขึน้จริงกับปริมาณวัตถุดิบที่มาตรฐานกําหนดไว เพื่อวดัความมีประสิทธิภาพในการทํางานของฝายผลิต ทั้งนี้เพราะถาปริมาณการใชวัตถุดบิทางตรงมากกวาปริมาณวัตถุดบิตามมาตรฐาน ณ ระดับการผลิตที่เทากัน ก็ถือวาการดําเนินการผลิตอาจจะมีบางสวนที่ยังไมมีประสิทธิภาพ สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี ้

ผลตางปริมาณวัตถุดิบ = (ปริมาณใชมาตรฐาน - ปริมาณใชจริง) x ราคามาตรฐานตอหนวย วิธีการคํานวณหาผลตางปริมาณวัตถุดิบ สามารถแสดงไวในตวัอยางที่ 7.2 ตัวอยางที่ 7.2 จากขอมูลในตวัอยางที่ 7.1 บริษัทกนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากัด การวิเคราะหหา

ผลตางตนทุนมาตรฐานของตนทุนวัตถุดิบทางตรง สามารถคํานวณเปนสูตรไดดังนี ้ ผลตางปริมาณวัตถุดิบ = (ปริมาณใชมาตรฐาน - ปริมาณใชจริง)

x ราคามาตรฐานตอหนวย = (9,000 - 8,400) x 30 = 18,000 U ผลตางไมนาพอใจ

หรือ MQV = (SQ - AQ) x SP วิธีคํานวณหาปริมาณวัตถุดบิใชมาตรฐาน

ปริมาณวัตถุดบิใชมาตรฐาน 1 หนวยใชวัตถุดิบ = 12 ฟุต ผลิต 700 หนวย ใชวัตถุดบิ = 700 x 12 หนวย = 8,400 ฟุต


เมื่อกําหนดให SQ = standard quantity คือ ปริมาณมาตรฐาน AQ = actual quantity คือ ปริมาณใชจริง

SP = standard price คือ ราคามาตรฐาน จากการวิเคราะหสรุปไดวาผลตางทางดานปริมาณวัตถุดบิเปนผลตางที่ไมนาพอใจ(U)กิจการ

ควรหาสาเหตุเพื่อปรับปรุงแกไข สามารถสันนิฐานสาเหตุที่กอใหเกิดผลตางทางดานปริมาณการใชวัตถุดิบมีดงันี้

1) คนงานขาดทกัษะความชํานาญทําใหการทาํงานลาชา กรณีนีก้ิจการควรสงคนงานเขาอบรมเพิ่มพูนความรูหรือจัดวิทยากรผูชํานาญการมาเพิ่มพูนความรู ทักษะการทํางาน

2) การควบคุมภายในเกี่ยวกับวตัถุดิบไมดี ไมรัดกุม หละหลวม วัตถุดบิถูกขโมยและไมระมัดระวังการใชวัตถุดิบส้ินเปลืองตาง ๆ

3) ขาดอุปกรณเครื่องมือเครื่องใชที่เหมาะสมกบัสภาพการทํางานและเครื่องมือ เครื่องจักรชํารุดเสียหาย ซอมแซมลาชา

4) กิจการอาจจะเลือกใชวัตถุดบิที่ดอยคุณภาพหรือไมมีมาตรฐาน

จากการวิเคราะหสามารถจัดทําผังการวิเคราะหผลตางวัตถุดิบทางตรง ไดดงันี ้ตนทุนมาตฐานของวัตถุดิบ ตนทุนวตัถุดิบเบิกใชจริง ตนทุนวตัถุดิบที่เบิกใชจริง

ที่เบิกใช ตามราคามาตฐาน ตามราคาจริง SQ x SP AQ x SP AQ x AP

8,400 x 30 9,000 x 30 9,000 x 32 252,000 270,000 288,000 ผลตางเนื่องจากปริมาณ 18,000 U ผลตางเนื่องจากราคา 18,000 U ผลตางรวมวตัถุดิบ 36,000 U

1.2 วิธีการประเมินผลโดยการวเิคราะหผลตางตนทุนแรงงานทางตรง เปนผลตาง ระหวางตนทนุมาตรฐานคาแรงงานทางตรงกับ คาแรงงานจายจริง สามารถแยกผลตางเกี่ยวกับตนทุนคาแรงงานได 2 กรณีคือผลตางเนื่องจากอัตราคาแรงงาน และผลตางเนื่องจากประสทิธิภาพแรงงานหรือผลตางปริมาณเวลาทีใ่ชในการผลิต

1.2.1 การประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางเนือ่งจากอัตราคาแรงงาน (labor rate variance ;LRV ) เปนการคํานวณผลตางที่เกิดขึ้น เนื่องจากอัตราคาแรงงานทางตรงที่เกิดขึ้นกับอตัรา


คาแรงงานมาตรฐานที่กําหนดไว สําหรับการคํานวณผลตางเนื่องจากอัตราคาแรงงาน สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี้

ผลตางอัตราคาแรงงานทางตรง = (อัตราคาแรงงานมาตรฐาน - อัตราคาแรงงานจายจรงิ ) x เวลาใชจริง

วิธีการคํานวณหาผลตางอัตราคาแรงงานทางตรง สามารถแสดงไดดังตวัอยางที่ 7.3 ตัวอยางที่ 7.3 จากขอมูลในตวัอยางที่ 7.1 ขอมูลบริษัทกนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากัด อัตรา

คาแรงงานจายจริง ช่ัวโมงละ 24.5 บาท ตามมาตรฐานกําหนดไวช่ัวโมงละ 25.5 บาท ปริมาณชั่วโมงใชจริงทั้งส้ิน 2,275 ช่ัวโมง การวิเคราะหหาผลตางอัตราคาแรงงานทางตรง สามารถคํานวณเปนสตูรไดดังนี ้

ผลตางอัตราคาแรงงานทางตรง = (อัตราคาแรงงานมาตรฐาน-อัตราคาแรงงาน จายจริง) x เวลาใชจริง

= (25.5 - 24.5 ) x 2,275 ช่ัวโมง = 2,275 บาท F (ผลตางที่นาพอใจ)

หรือ LRV = (SR - AR) x AT

เมื่อกําหนดให SR = standard rate คือ อัตรามาตรฐาน AR = actual rate คือ อัตราจายจริง AT = actual time คือ เวลาใชจริง จากการวิเคราะหสรุปไดวา ผลตางเนื่องจากอัตราคาแรงงานทางตรง เปนผลตางที่นาพอใจ (F) เนื่องจากอัตราคาแรงงานจายจริง ต่ํากวาอัตราคาแรงงานมาตรฐานแตปกตแิลว ผลตางที่เกิดจากอัตราคาจายแรงงานมักจะไมสามารถนํามาใชวัดประสิทธิภาพการทํางานได เพราะการเปลี่ยนแปลงอัตราคาแรงงานเกิดจากปจจยัภายนอก ทีก่ิจการไมสามารถควบคุมได เชน กําหนดคาจางขัน้ต่ํา การเปลี่ยนแปลง นโยบายของรัฐบาล สหภาพแรงงานหรือเกิดจากการขาดแคลนแรงงานบางประเภท 1.2.2 การประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางเนื่องจากประสิทธิภาพแรงงานหรือผลตางปริมาณเวลาที่ใชในการผลิต (labor efficiency variance ; LEV ) เปนการคํานวณผลตางเวลา


ที่ใชในการผลิตสินคาระหวางเวลาใชผลิตจริงกับเวลาใชมาตรฐานที่กําหนดไว ใชสําหรับการคํานวณ

ผลตางประสิทธิภาพแรงงาน สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี้

ผลตางประสิทธิภาพแรงงาน = (เวลาที่ใชผลิตมาตรฐาน - เวลาใชผลิตจริง) x อัตราคาแรงงานมาตรฐาน วิธีการคํานวณหาผลตางประสิทธิภาพแรงงาน สามารถแสดงไดดงัตัวอยางที่ 7.4 ตัวอยางที่ 7.4 จากขอมูลในตวัอยางที่ 7.1 บริษัทกนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากัด การวิเคราะห

หาผลตางผลตางประสิทธิภาพแรงงาน สามารถคํานวณเปนสูตรไดดังนี้ ผลตางประสิทธิภาพแรงงาน = (เวลาที่ใชผลิตมาตรฐาน- เวลาใชผลิตจริง)

x อัตราคาแรงงานมาตรฐาน = (2,100 ช่ัวโมง - 2,275 ช่ัวโมง) x 25.5 หนวย = 4,462.5 บาท U (ผลตางที่ไมนาพอใจ) หรือ LEV = (ST - AT) x SR

วิธีการคํานวณหาจํานวนชัว่โมงใชมาตรฐาน

จํานวนชั่วโมงใชมาตรฐาน 1 หนวย ใชเวลา = 3 ช่ัวโมง ผลิต 700 หนวย ใชเวลา = 700 x 3 ช่ัวโมง = 2,100 ช่ัวโมง

เมื่อกําหนดให ST = standard time คือ เวลาใชมาตรฐาน AT = actual time คือ เวลาใชจริง SR = standard rate คือ อัตรามาตรฐาน AR = actual rate คือ อัตราจายจริง จากการวิเคราะหสรุปไดวา ผลตางเนื่องจากประสิทธิภาพแรงงานทางตรงเปนผลตางที่ไมนา

พอใจ (U) เพราะเวลาที่ใชในการผลิตจริงสูงกวาเวลามาตรฐานที่กําหนดไว อาจจะเกิดจากสาเหตุดังตอไปนี ้

1) พนักงานไมมีทักษะความชํานาญในการผลิตสินคา


2) การวางแผนการผลิตที่ไมมีประสิทธิภาพหรือการควบคุมดูแลไมทั่วถึงไมมีสมรรถภาพ 3) อาจจะมีการเปลี่ยนแปลงแบบผลิตภัณฑหรือกรรมวธีิการผลิต 5) ประสิทธิภาพของเครื่องจักรลาสมัย ชํารุดซอมแซมบอยๆ หรือการใชเครื่องมือเครื่องใช

ไมเหมาะสมกบัลักษณะงาน 6) การผลิตหยุดชะงักอาจเกิดจากวัตถุดิบขาดแคลน ทําใหเกิดการลาชา

จากการวิเคราะหสามารถจัดทําผังการวิเคราะหผลตางคาแรงงาน ตนทุนมาตรฐานของแรงงาน ตนทุนแรงงานที่ใชจริง ตนทุนแรงงานที่ใชจริง ที่ใช ตามราคามาตฐาน ตามราคาจริง ST x SR AT x SR AT x AR 2,100 x 25.5 2,275 x 25.5 2,275 x 24.5

53,550 58,012.5 55,737.5 ผลตางเนื่องจากปริมาณ 4,462.5 U ผลตางเนื่องจากอัตรา 2,275 F ผลตางรวมแรงงาน 2,187.5 U

1.3 วิธีการประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิต เปนการวิเคราะห

ผลตางระหวางตนทุนคาใชจายการผลิตที่เกิดขึ้นจริงกับตนทุนคาใชจายการผลิตมาตรฐาน ที่กําหนดไวและในการวิเคราะหคาใชจายการผลิต กิจการจําเปนตองมีขอมูลจากงบประมาณคาใชจายในการผลิต ณ ระดับการผลิตตางๆ หรือภายใตกําลังการผลิตปกติและจะตองแยกคาใชจายในการผลิตออกเปน 2 สวนคือคาใชจายการผลิตคงที่และคาใชจายการผลิตผันแปรเพื่อใชในการคํานวณอัตราคาใชจายการผลิตมาตรฐาน ดังนั้น การที่นาํเอางบประมาณคาใชจายการผลิตที่จัดทําไวมาทําการเปรยีบเทียบกับคาใชจายการผลิตเกิดขึน้จริง กจิการจะตองระมดัระวังวางบประมาณที่นํามาเปรียบเทียบนั้นควรอยูในระดับกําลังการผลิตเดียวกัน เพราะฉะนัน้กอนทีจ่ะทําการวิเคราะหผลตาง ก็ควรที่จะจดัทํางบประมาณยืดหยุน เกี่ยวกบัคาใชจายการผลิตที่ควรเกิดขึ้น ณ ระดับการผลิตตาง ๆ 1.3.1 งบประมาณยืดหยุน งบประมาณยืดหยุนเปนงบที่จัดทําขึ้นลวงหนา ณ ระดับ กิจกรรมตาง ๆ เพื่อประโยชนในการเปรียบเทียบพิจารณากิจกรรมที่มีมากกวาหนึ่งระดับมีประโยชนในการควบคุมตนทุนที่เปลี่ยนแปลงไปตามสถานการณมากกวาจะใชงบประมาณเพียงระดับเดียว ดงันั้น ในการจดัทํางบประมาณยืดหยุน จึงตองศกึษาพฤติกรรมตนทุนอยางละเอียดงบประมาณทีจ่ัดทําจึงจะ


ใชไดกับทกุระดับกจิกรรม เพราะเปนงบประมาณที่ใชในการควบคุมเชิงเปลี่ยนแปลงมากกวาจะคงที ่จึงใชในการวางแผนควบคุมและวดัผลการปฏิบัติงานจริงไดไดอยางมีประสิทธิภาพ

จินดา ขันทอง(2539,หนา 9-2) ไดใหความหมายงบประมาณยืดหยุนวา หมายถึงงบประมาณคาใชจายในการผลิตสําหรับระดับการผลิตหลายระดับ บางครั้งเรียกวา “ งบประมาณผันแปร ” เปนแผนงานที่จดัทําลวงหนาเพือ่ประโยชนในการเปรียบเทียบการปฏิบัติงานจริงในระดับตาง ๆ เพื่อการควบคุมที่มีประสิทธิภาพยิ่งขึ้นตอไป การจัดทํางบประมาณยืดหยุนจะใชอัตราคาใชจายจัดสรร ณ ระดับการผลิตปกติเปนฐานในการจัดทํางบประมาณ ณ ระดับการผลิตอ่ืนๆ สามารถจัดทําไดดังตวัอยางที่ 7.5 ตัวอยาง ท่ี 7.5 จากตัวอยางที่ 7.1 ขอมูลบริษัทกนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากัด ซ่ึงไดกําหนดกําลัง

การผลิตปกติเทากับ 2,400 ช่ัวโมงแรงงานทางตรงมีช่ัวโมงที่เกิดขึน้จริง จํานวน 2,250 ช่ัวโมง และชั่วโมงแรงงานตามมาตรฐาน ณ ระดบัการผลิตจริง จํานวน 2,100 ช่ัวโมง สามารถจัดทํางบประมาณยืดหยุนไดดังนี ้

บริษัท กนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากัด งบประมาณยดืหยุน

สําหรับป สิ้นสุดวันท่ี 31 ธันวาคม 2548 หนวย :บาท

ระดับการผลิตมาตรฐาน ระดับการผลติจริง ระดับการผลิตปกต ิ จํานวนชั่วโมงแรงงานทางตรง (ช่ัวโมง) 2,100 2,250 2,400 คาใชจายการผลิตผันแปร : วัสดุโรงงาน 1,050 1,125 1,200 คาแรงงานทางออม 2,100 2,250 2,400

คาสาธารณูปโภค 3,150 3,375 3,600 คาซอมแซม 1,575 1,687.5 1,800 คาใชจายเบด็เตล็ด 2,625 2,812.5 3,000

รวมคาใชจายการผลิตผันแปร 10,500 11,250 12,000


คาใชจายการผลิตคงท่ี : เงินเดือนผูควบคุมโรงงาน 12,000 12,000 12,000 คาเสื่อมราคา-เครื่องจักร 6,000 6,000 6,000 คาเชาโรงงาน 8,000 8,000 8,000 คาใชจายคงทีอ่ื่น ๆ 4,000 4,000 4,000รวมคาใชจายโรงงานคงที่ 30,000 30,000 30,000รวมคาใชจายโรงงานทั้งสิน้ 40,500 41,250 42,000 วิธีคํานวณหาคาใชจายการผลิต อัตราคาใชจายการผลิตผันแปร = คาใชจายการผลิต ณ ระดับการกผลิตปกติ จํานวนชั่วโมงแรงงานทางตรง

วัสดุโรงงาน = 1,200 ÷ 2,400 0.50 บาท /ช่ัวโมงแรงงานทางตรง

คาแรงงานทางออม = 2,400 ÷ 2,400 1.00 บาท /ช่ัวโมงแรงงานทางตรง

คาสาธารณูปโภค = 3,600 ÷ 2,400 1.50 บาท /ช่ัวโมงแรงงานทางตรง

คาซอมแซม = 1,800 ÷ 2,400 0.75 บาท /ช่ัวโมงแรงงานทางตรง

คาใชจายเบด็เตล็ด = 3,000 ÷ 2,400 1.25 บาท/ช่ัวโมงแรงงานทางตรง อัตราคาใชจายการผลิต ณ ระดับการผลิต ณ ระดับการผลิตปกติสามารถคํานวณ ไดดังนี ้ อัตราคาใชจายการผลิตมาตรฐานผนัแปร = คาใชจายการผลิตผันแปรรวม ช่ัวโมงแรงงานทางตรง = 12,000 บาท 2,400 ช่ัวโมง = 5 บาท ตอช่ัวโมงแรงงานทางตรง อัตราคาใชจายการผลิตมาตรฐานคงที่ = คาใชจายการผลิตคงที่รวม ช่ัวโมงแรงงานทางตรง = 30,000 บาท 2,400 ช่ัวโมง = 12.5 บาท ตอ ช่ัวโมงแรงงานทางตรง อัตราคาใชจายการผลิตมาตรฐานรวม = คาใชจายการผลิตรวม ช่ัวโมงแรงงานทางตรง


= 12,000 + 30,000 2,400 = 17.5 บาท ตอ ช.ม.แรงงานทางตรง 1.3.2 วิธีการประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิต ภายหลังจากที่ไดจัดเตรียมขอมลู เพื่อการวิเคราะหผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตจากการจัดทํางบประมาณยืดหยุนแลว จะเห็นไดวามีความแตกตางของคาใชจายการผลิตตามงบประมาณในระดบัการผลิตตางๆ กับคาใชจายการผลิตที่เกิดขึ้นจรงิทําใหเปรียบเทียบขอมูล 3 ประการ คือประการที่ 1 คาใชจายการผลิตตามงบประมาณ ประการที ่ 2 คาใชจายการผลิตตามมาตรฐานและประการที่ 3 คาใชจายการผลิตเกิดขึ้นจริง เมื่อเอาคาใชจายการผลิตเกิดขึ้นจริงนํามาเปรียบเทียบคาใชจายการผลิตมาตรฐาน สามารถแสดงการวเิคราะหผลตางเกีย่วกับคาใชจายการผลิต ไดหลายแนวคิดคือการวิเคราะหผลตาง คาใชจายการผลิต แบบ 1 ทาง แบบ 2 ทาง ประกอบดวย ผลตางของคาใชจายการผลิตเนื่องจากงบประมาณ (budget variance ; BV) และผลตางของคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต (production volume variance ; VV ) การวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิต แบบ 3 ทาง ประกอบดวยผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจาย (spending variance ; SV) ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากประสิทธิภาพการทํางาน (efficiency variance ; EV )และผลตางคาใชจายเนื่องจากปริมาณการผลิต (production volume variance ; VV) 1.3.2.1 การประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิตแบบ 1 ทาง การวิเคราะหผลตางวิธีนี้เปนการวิเคราะหและเปรียบเทียบ โดยนําคาใชจายการผลิตเกิดขึ้นจริงมาเปรียบเทียบกับคาใชจายการผลิตจัดสรร เรียกผลตางนีว้า "ผลตางคาใชจายการผลิตรวม" หรือ "ผลตางคาใชจายการผลิตสุทธิ" สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี ้

ผลตางคาใชจายการผลิตรวม = คาใชจายการผลิตจายจริง - คาใชจายการผลิตจัดสรร วิธีการคํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตรวม สามารถแสดงไวในตวัอยางที่ 7.6


ตัวอยางที่ 7.6 จากขอมูลในตวัอยางที่ 7.1 บริษัทกนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากัด มีคาใชจาย การผลิตผันแปรจํานวน 11,000 บาท และคาใชจายการผลิตคงที่เกิดขึ้นจริง จํานวน 30,500 สามารถคํานวณเปนสูตรไดดังนี ้

คาใชจายการผลิตรวม = คาใชจายการผลิตจายจริง - คาใชจายการผลิตจัดสรร = 41,500 - (2,100 ชม. X 17.5 บาท)

= 41,500 - 36,750 = 4,750 U (ผลตางไมนาพอใจ) และสูตรคํานวณหาคาใชจายการผลิตจัดสรร คํานวณไดดังนี ้

คาใชจายการผลิตจัดสรร =จํานวนช.ม.แรงงานทางตรงมาตรฐานxอัตราคาใชจายการผลิตจัดสรรรวม (คาใชจายการผลิตผันแปร+ คาใชจายการผลิตคงที่) จากการวิเคราะหสามารถจัดทําผังการวิเคราะหคาใชจายการผลิตแบบ 1 ทางไดดงันี ้

คาใชจายการผลิตจัดสรร คาใชจายการผลิตจายจริง (2,100 ช่ัวโมงๆละ 17.5) (11,000 + 30,500)

36,750 41,500 ผลตางคาใชจายการผลิตรวม 4,750 U

จากการวิเคราะหผลตางเกีย่วกบั คาใชจายการผลิต แบบ 1 ทาง พบวาคาใชจายการผลิตผันแปร

และคาใชจายการผลิตคงที่เกิดขึ้นจริง มียอดรวมคาใชจายการผลิตในสวนที่สูงกวา คาใชจายการผลิตจัดสรร หมายความวา คาใชจายการผลิตยังขาดประสิทธิภาพอีกมากเพราะผลตางที่เกิดขึ้นเปนผลตางที่ไมนาพอใจ

1.3.2.2 การประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลติแบบ 2 ทาง การวิเคราะหผลตางวิธีนี้เปนการวิเคราะหจาํแนกผลตางออกเปน 2 ดาน คือผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากงบประมาณและผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต


(1) การประเมนิผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจาก งบประมาณ เปนความตางของคาใชจายการผลิตที่เกิดขึ้นจริงทั้งหมดเปรียบเทียบกับคาใชจายการผลิตตามงบประมาณ ณ ช่ัวโมงแรงงาน มาตรฐานผลตางนี้เปนตัวช้ีใหเห็นถึงประสิทธิภาพในการควบคุมคาใชจายที่เกิดขึน้และใหเปนไปตามงบประมาณ สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี ้

ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากงบประมาณ = คาใชจายการผลิตจายจริง- คาใชจายการผลิตตามงบประมาณ ณ ระดับการผลิต

มาตรฐาน วิธีการคํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากงบประมาณ สามารถแสดงไวในตัวอยางที่ 7.7 ตัวอยางที่ 7.7 จากตัวอยาง ที ่7.1 ของบริษัท กนกวรรณอตุสาหกรรมจํากัด สามารถคํานวณหาผล

ตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากงบประมาณแสดงเปนสูตรคํานวณไดดังนี้ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากงบประมาณ = คาใชจายการผลิตจายจริง- คาใชจายในการผลิต

ตามงบประมาณ ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน = 41,500 - 40,500

= 1,000 U (ผลตางที่ไมนาพอใจ)

(2) การประเมนิผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจาก ปริมาณการผลิต เปนผลตางระหวางคาใชจายในการผลิตตามงบประมาณ ณ ระดับการผลิตมาตรฐานกบัคาใชจายการผลติมาตรฐานทีก่าํหนดไว ผลตางที่เกิดขึ้นเปนผลตางที่เกิดขึ้นไมเปนไปกําลังการผลิตปกติที่กิจการไดวางแผนไว สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี ้

ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต = (จํานวนชั่วโมงแรงงาน - จํานวนชัว่โมงแรงงานมาตรฐาน) x อัตราคาใชจาย ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน ณ ระดบัการผลิตมาตรฐาน คงที่จัดสรร

วิธีการคํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต สามารถแสดงไวในตัวอยางที่ 7.8


ตัวอยางที่ 7.8 จากตัวอยาง ที ่ 7.1 ของบริษัท กนกวรรณอุตสาหกรรมจํากัด สามารถคํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิตแสดงไดดังนี ้

ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต = (จํานวนชัว่โมงแรงงาน - จํานวนชั่วโมงแรงงานมาตรฐาน) x อัตราคาใชจาย ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน คงที่จัดสรร

= (2,400 ช่ัวโมง - 2,100 ช่ัวโมง) x 12.5 บาท = 3,750 บาท U (ผลตางที่ไมนาพอใจ)

จากการวิเคราะหสามารถจัดทําผังการวิเคราะหคาใชจายการผลิตแบบ 2 ทางไดดงันี ้ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน คาใชจายการผลิตจายจริง

ตามมาตรฐาน ตามงบประมาณ 2,100 x 17.5 30,000 + (2,100 ชม. x 5 บาท) ( คงที่ 11,000 + 30,500ผันแปร) 36,750 40,500 41,500 3,750 U 1,000 U ผลตางเนื่องจากปริมาณการผลิต ผลตางเนื่องจากงบประมาณ 4,750 U ผลตางรวม จากการวิเคราะห ผลตางเกีย่วกับคาใชจายการผลิตพบวา ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากงบประมาณเปนผลตางไมนาพอใจ เนื่องจากอยูในความรบัผิดชอบของฝายผลิต ที่ไมสามารถควบคุมคาใชจายที่เกิดขึ้นใหเปนไปตามงบประมาณที่กําหนดไว สวนผลตางเนื่องจากปริมาณการผลิต เปนผลตางที่ไมนาพอใจเชนกัน เนื่องจากการผลิตที่เกดิขึ้นไมเปนไปตามกําลังการผลิตที่กิจการไดวางแผนไว

1.3.2.3 การประเมินผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิตแบบ 3 ทาง การวิเคราะหผลตางวิธีนีเ้ปนการวิเคราะหผลแตกตางที่เกดิจากคาใชจายการผลิต ออกเปน 3 ดาน คอืผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจาย ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากประสิทธิภาพการทํางานและผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต

(1) การประเมนิผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจาก การใชจาย เปนผลตางระหวางคาใชจายในการผลิตที่เกิดขึ้นจริงกับคาใชจายตามงบประมาณ ณ ระดับการผลิตจริง (อัตราคาใชจายการผลิตคงที่+ (อัตราคาใชจายการผลิตผันแปร คูณ ปริมาณชั่วโมง


แรงงาน ณ ระดับการผลิตจริง) อยูในความรับผิดชอบของฝายผลิต ที่จะตองควบคุมคาใชจายในการผลิตใหอยูภายใตงบประมาณที่กําหนดไว สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี้ ผลตางคาใชจายการผลิต = คาใชจายการผลิตจายจริง - งบประมาณคาใชจายการผลิต เนื่องจากการใชจาย ตามชั่วโมงการทํางานจริง วิธีการคํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจาย สามารถแสดงไดดังตวัอยาง 7.9 ตัวอยางที่ 7.9 จากขอมูลในตวัอยางที่ 7.1 ขอมูลบริษัท กนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากดั สามารถ

คํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจาย แสดงเปนสูตรคาํนวณไดดงันี ้ ผลตางคาใชจายการผลิต = คาใชจายการผลิตจายจริง - งบประมาณคาใชจายการผลิต เนื่องจากการใชจาย ตามชั่วโมงการทํางานจริง ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจาย = ( 41,500 บาท - 41,250)

SV = 250 บาท U (2) การประเมนิผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจาก

ประสิทธิภาพการทํางาน เปนผลตางระหวางคาใชจายการผลิตตามงบประมาณ ณ ระดับการผลิตจริงกับคาใชจายการผลิตตามงบประมาณ ณ ระดับปริมาณมาตรฐาน (คาใชจายการผลิตคงที่ + (อัตราคาใชจายการผลิตผันแปร x ปริมาณชั่วโมงแรงงาน ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน) ซ่ึงเนนใหผูบริหารไดทราบเกี่ยวกับประสิทธิภาพของคนงานในการทํางาน สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี ้ ผลตางคาใชจายการผลิต = จํานวนชัว่โมงแรงงานที่ - จํานวนชั่วโมงแรงงาน x อัตราคาใชจาย เนื่องจากประสิทธิภาพ เกิดขึ้นจริง มาตรฐาน ณ ระดับ การผลิตผันแปร การทํางาน การผลิตจริง วิธีการคํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากประสทิธิภาพการทํางาน สามารถแสดงไวในตัวอยางที่ 7.10


ตัวอยางที่ 7.10 จากขอมูลในตวัอยางที่ 7.1 ขอมูลบริษัทกนกวรรณอุตสาหกรรม จํากดั สามารถ คํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากประสิทธิภาพการทํางาน แสดงเปน สูตรคํานวณไดดังนี ้

ผลตางคาใชจายการผลิต = จํานวนชั่วโมงแรงงานที่ - จํานวนชัว่โมงแรงงาน x อัตราคาใชจาย เนื่องจากประสิทธิภาพ เกิดขึ้นจริง มาตรฐาน ณ ระดับ การผลิตผันแปร การทํางาน การผลิตจริง ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากประสิทธิภาพการทํางาน = (2,250 ชม. - 2,100 ชม.) x 5 บาท = 750 บาท U

(3) การประเมนิผลโดยการวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจาก ปริมาณการผลิต เปนผลตางระหวางคาใชจายการผลิตตามงบประมาณ ณ ระดับการผลิตมาตรฐานกับคาใชจายการผลิตตามมาตรฐานที่กําหนดไว สามารถวิเคราะหไดตามสูตรคํานวณดังนี ้ ผลตางคาใชจายการผลิต = จํานวนชัว่โมงแรงงาน - จํานวนชัว่โมงแรงงาน x อัตราคาใชจาย เนื่องจากปรมิาณการผลิต มาตรฐาน มาตรฐาน ณ ระดับ ผลิตคงที่ ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน การผลิตจริง วิธีการคํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปรมิาณการผลิต สามารถแสดงไดดังตวัอยางที่ 7.11 ตัวอยางที่ 7.11 จากขอมูลในตวัอยางที่ 7.1 ขอมูลบริษัท กนกวรรณอุตสาหกรรม จํากัด สามารถ

คํานวณหาผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิตแสดงเปนสูตรคํานวณไดดังนี ้

ผลตางคาใชจายการผลิต = จํานวนชั่วโมงแรงงาน - จํานวนชัว่โมงแรงงาน x อัตราคาใชจาย เนื่องจากปริมาณการผลิต มาตรฐาน มาตรฐาน ณ ระดับ ผลิตคงที่ ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน การผลิตจริง ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต = (2,400 ชม. - 2,100 ช่ัวโมง) x 12.5 บาท = 3,750 U


จากการวิเคราะหสามารถจัดทําผังการวิเคราะหคาใชจายการผลิตไดดงันี ้ชั่วโมงแรงงานตามมาตรฐาน ชั่วโมงแรงงานทางงบประมาณ ชั่วโมงแรงงานตามงบประมาณ คาใชจายการผลิต ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน ณ ระดับการผลิตจริง เกิดขึ้นจริง 2,100 ชั่วโมง 2,250 ชั่วโมง ผันแปร 11,000 2,100 ชม. x 17.50 บาท (OH -F30,000 + OH-V 10,500) (OH - F 30,000 + OH - V 11,250) คงที่ 30,500 36,750 40,500 41,250 41,500 ผลตางเนื่องจากปริมาณการผลิต ผลตางเนื่องจากประสิทธิภาพ ผลตางเนื่องจากการใชจาย 3,750 U 750 U 250 U ผลตางรวม

4,750 U

จากการการวิเคราะหผลตางเกี่ยวกับคาใชจายการผลิตพบวาผลตางคาใชจายการผลิต เนื่องจาก

การใชจายเปนผลตางที่ไมนาพอใจเพราะ คาใชจายโรงงานที่เกิดขึน้จริง ไมเปนไปตามงบประมาณที่ กําหนดไวอาจจะเกดิจากขาดการควบคุมที่ดหีรืออาจจะเกิดจากการเปลี่ยนแปลงปจจัยคาใชจายการผลิตมีการปรับราคาสูงขึ้น เชน คาน้ําคาไฟ คาวสัดุโรงงาน ฯลฯ

สวนผลตางเนือ่งจากประสิทธิภาพการทํางานเปนผลตางที่ไมนาพอใจ เพราะในการผลิตไดมีการใชเวลาในการดําเนนิการจริงสูงกวาชัว่โมงแรงงาน ณ ระดับการผลิตมาตรฐาน ช้ีใหเห็นวาคนงานมปีระสิทธิภาพในการทํางานลดลง และผลตางเนื่องจากปริมาณการผลิตเปนผลตางที่ไมนาพอใจ เพราะผลตาง ที่เกิดขึน้จากการผลิตจริงไมเปนไปตามกาํลังการผลิตปกติที่กิจการไดวางแผนไว และผลตางนี้ เปนตัวช้ีและเนนใหผูบริหารตระหนักการดําเนินการผลิตใหเปนไปตามแผนการผลิตที่วางไว

บางกิจการอาจจะวิเคราะหผลตางคาใชจายการผลิตแบบ 4 ทาง ซ่ึงมีลักษณะคลายกบัผลตางคาใชจายการผลิตแบบ 3ทางจะแตกตางบางสวนของคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจายโดยจะแยกคาใชจายการผลิตเปนคาใชจายการผลิตผันแปรและคาใชจายการผลิตคงที่ สามารถนํามาเปรียบเทยีบไดดังนี ้

ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากการใชจาย - คาใชจายการผลิตผันแปร OH-V (11,000 - 11,250) 250 F

(คาใชจายการผลิตจายจริง-คาใชจายผลิตตามงบประมาณ) - คาใชจายการผลิตคงที่ OH - F (30,500 - 30,000) (500) U


ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากประสิทธิภาพการทํางาน (750) U ผลตางคาใชจายการผลิตเนื่องจากปริมาณการผลิต (3,750) U

ผลตางคาใชจายการผลิตรวม(ผลตางไมนาพอใจ) (4,750) U การวัดและประเมินผลของศูนยตนทนุ สามารถวัดไดจากการประหยดัตนทุนใหมีคาใชจายเกิดขึ้นนอยทีสุ่ด เพื่อมีกําไรสูงสุดแตบางครั้งจะมีผลเสียกระทบตอการดําเนินงานโดยรวมของกิจการ เชน แผนกคาจางแรงงานจางแรงงานที่จายอัตราต่ํา ซ่ึงเปนฝมือแรงงานที่ไมไดมาตรฐาน ไมมีความชํานาญในงานที่ปฏิบัติ อาจจะสงผลตอคุณภาพของสินคาที่ผลิตออกมามีรอยตําหน ิ หรือผลงานที่ออกมาไมไดคณุภาพลกูคาอาจจะไมยอมรบัสินคาสงผลเสียตอกิจการ

1.4 ปญหาในการประเมินผลของศูนยตนทุน ปญหาในการจัดทํารายงานเพื่อวัดผลการปฏิบัติงานของศูนยตนทนุ มีรายละเอยีดดังนี ้

1.4.1 ในการคาํนวณ ตนทุนของสินคา มีการแบงสรรตนทุนรวมหรือคาใชจายรวม เชน เงินเดือนฝายบริหาร คาเชาอาคารสถานที่และโรงงาน คาน้ําคาไฟ คาประกันภัย มาใหฝายผลิตและหนวยงานยอยอ่ืน ๆ มีหลักเกณฑการจดัสรรที่เหมาะสมหรือไมเพียงใด

1.4.2 การพิจารณาตนทุนที่ควบคุมได แกหนวยงานยอยใชหลักเกณฑใดที่เหมาะสม หรือใกลเคียงความเปนจริงมากที่สุดเพราะบางครั้งอาจจะมีการดําเนนิงานรวมกันเชน ตนทนุวัตถุดิบนั้น ผลตางทางดานราคา ควรเปนของแผนกจัดซื้อ สวนผลตางทางดานปริมาณการใชวัตถุดิบควรเปน ของแผนกผลิต ซ่ึงเปนการจดัประเภทตนทนุใหแกผูบริหารควบคุมไดโดยตรงแตบางครัง้การจัดประเภทคอนขางทําไดยากเชนแผนกซอมบํารุงที่ใหบริการใหแกแผนกอื่นๆ ซ่ึงสามารถควบคุมไดยาก

1.4.3 การรายงานผลการปฏิบัติงาน ถาหากมีผลตางเกินกวางบประมาณ หรือ ตนทนุ มาตรฐาน ผูบริหารมักจะมองประเมินการทํางานของผูปฏิบัติลมเหลวไมไดตามเปาหมาย สวนผูรับผิดชอบก็อาจจะอางวา การจัดทํางบประมาณหรอืมาตรฐานสูงเกินไปไมถูกตองหรืออาจจะทางปกปดผลตางเหลานั้นไวโดยไมรายงานผล สงผลเสียตอกิจการในอนาคต

2. การประเมินผลการปฏิบัติงานของศูนยกําไร ศูนยกําไรเปนศูนยความรับผิดชอบทั้งดานรายไดและตนทุนทีเ่กิดขึ้นภายในศูนยนั้น ถา

หากมีการขายผลิตภัณฑหรือใหบริการเกดิขึ้น การวัดผลกําไรเปนสิ่งสําคัญของผลการปฏิบัติงาน ความสามารถของผูบริหารศูนยกําไรขึ้นอยูกบัการทํากําไรใหแกหนวยงานยอยของตน สงผลตอกําไรรวมของกิจการ ซ่ึงแนวคิดเกี่ยวกับศูนยกําไรนี้เปนความคดิที่คอนขางใหมจึงอาจถูกจํากัดดวยกฎเกณฑตาง ๆ


กิ่งกนก พิทยานุคุณ , รวีวัลย ภยิโยพนากลุ , และ สุนทรี จรูญ. (2543 ,หนา 299) กลาววา แนวคดิเกีย่วกบัศูนยกําไรนีอ้าจถูกจํากัดดวยกฎเกณฑตาง ๆ ดังตอไปคือ 1) การเก็บขอมูลตองเพิ่มขึ้นเพื่อวัดผลผลิตและบันทึกตนทุน ซ่ึงกอใหเกิดประโยชนในการตดัสินใจและการจงูใจเมื่อนําชดเชยกับตนทุนที่เพิม่ขึ้น 2) เมื่อฝายบริหารตองการใหศูนยความรบัผิดชอบใชบริการหนึ่งบริการใดโดยเฉพาะ การจัดหาบริการดังกลาวอาจไมตองเสียคาใชจาย ดังนั้น หนวยบริการนั้นไมควรนํามาคือเปนศูนยกําไรดวย 3) ศูนยกําไรจะมีประโยชนในการควบคุมนอยมาก ถาผูบริหารมีอํานาจนอยในการตัดสินใจดวยคุณภาพและจํานวนของผลผลิตของเขา 4) ถึงผลผลิตมีลักษณะเหมือนกนั เชน การวัดปริมาณผลผลิตในรูปของกิโลกรัมไมจําเปนตองเปลีย่นการวัดในรปูของตัวเงินกไ็ด 5) การมีศนูยกําไรชวยสงเสริมใหมีการแขงขันกันระหวางผูจัดการศนูยนั้น อาจใหประโยชนแกกิจการเพราะผูบริหารจะมีความรูสึกเหมือนวาเขาดําเนินกิจการของตนเองนั้นไมแนนอนเสมอไป เพราะศูนยกาํไรอาจทําใหเกิดขอขัดแยงกันระหวางศูนยกําไรเกี่ยวกับการปนสวนคาใชจายหรือศูนยกําไรอาจใหความสนใจกําไรระยะสั้นมากเกินไปอาจจะเกิดผลเสียระยะยาวแกกิจการได

การวัดประสิทธิภาพในการดําเนินงานของศูนยกําไรจะถูกวัดดวยวิธีกําไรสวนเกินหรือกําไรสุทธิ จากการนํารายไดที่เกดิขึ้นหกัออกจากตนทุนในสวนงานนั้นที่สามารถควบคุมได โดยไมคํานึงถึงตนทุนรวมที่ไดรับจากการจดัสรรมาจากตนทุนรวมของกิจการ ตวัอยางของศูนยกําไร ไดแก การแบงหนวยงานเขตการขาย สาขา หรือผลิตภัณฑหนวยงานยอย ถือเปนตัวแทนการซื้อขายและดําเนินการอยางอิสระทั้งภายนอกภายในกิจการ ดังนั้น การรายงานของศูนยกําไรจะไมรวมเอาตนทนุรวมที่ไดรับจดัสรรมาคํานวณกําไรถือวาหนวยงานยอยไมสามารถควบคุมได และไมทราบจํานวนที่แนนอนไดและการจัดสรรอาจจะไมถูกตองสงผลใหผลการดําเนนิงานไมดไีมมีประสิทธิภาพ การแสดงรายงานงบกําไรขาดทุนทําได 2 วิธี ไดแก วิธีการประเมินผลโดยจดัทํารายงานงบกําไรขาดทุนวิธีการบัญชีตนทุนรวมและการประเมินผลโดยจัดทํารายงานงบกําไรขาดทุนวิธีการบัญชีตนทุนผันแปร 2.1 วิธีการประเมินผลโดยจัดทํารายงานงบกําไรขาดทุนวิธีการบัญชีตนทุนรวม วิธีนี้จะแสดงงบกําไรขาดทุนโดยแสดงยอดขายหรือยอดรายไดหักดวยตนทนุสินคาที่ขายรวมทั้งคาใชจายในการขายและบริหารในสวนที่เปนคาใชจายทั้งคงที่และผันแปรโดยแสดงยอดกําไรสุทธิ สามารถแสดงการจัดทาํรายงานงบกําไรขาดทุนโดยใชวิธีการบัญชีตนทุนรวม ตามแบบฟอรมตอไปนี ้


ตัวอยางแบบฟอรมการจัดทํารายงานงบกําไรขาดทุนแยกตามแผนกโดยใชวิธีการบัญชีตนทุนรวม บริษัท .......... จํากัด

งบกําไรขาดทนุแยกตามแผนก สําหรับปสิ้นสดุ ...............................

แผนก ก ข ค รวม ขาย xx xx xx xxx ตนทุนสินคาทีข่าย xx xx xx xxx กําไรขั้นตน xx xx xx xxx หัก คาใชจายในการดําเนินงาน คาโฆษณา xx xx xx xxx คานายหนา xx xx xx xxx คาเชา xx xx xx xxx เงินเดือน xx xx xx xxx คาน้ําคาไฟฟา xx xx xx xxxกําไรสุทธิของแผนก xx xx xx xxx หัก คาใชจายของบริษัทที่ใชจัดสรรมาใหแผนก คาใชจายในการบริหาร xx xx xx xxx คาใชจายในการวิจัยและพัฒนา xx xx xx xxx กําไรกอนภาษ ี xx xx xx xxx ภาษีเงนิได xx xx xx xxx กําไรหลังภาษ ี xx xx xx xxx จากตัวอยางจะเหน็วากิจการจะมีศูนยกําไรดวยกัน 3 ศนูยคือศูนย ก, ข และ ค แตละศูนยตางมีรายได คาใชจายและกําไรของหนวยงานแตละศูนย เพื่อเพิ่มความเขาใจเกีย่วกับการจัดทํารายงานจากงบกําไรขาดทุนโดยใชวิธีการบัญชีตนทุนรวม จึงขออธิบายตามตัวอยางที่ 7.12 ดังนี ้


ตัวอยางที่ 7.12 การจัดทํารายงานงบกําไรขาดทุนโดยใชวิธีการบัญชีตนทุนรวม

บริษัท ทอฝน จํากัด งบกําไรขาดทนุแยกตามแผนกงาน สําหรับป สิ้นสุด 31 ธันวาคม 2548

แผนก A แผนก B แผนก C รวม ขาย 50,000 80,000 100,000 230,000 ตนทุนขาย 25,000 50,000 70,000 145,000 กําไรขั้นตน 25,000 30,000 30,000 85,000 คาใชจายดําเนนิงาน :-

คานายหนา 2,000 2,500 1,400 5,900 คาเบี้ยประกนั 1,000 1,500 2,700 5,200 เงินเดือน 2,500 2,000 5,400 9,900 คาโฆษณา 1,000 1,500 2,300 4,800 คาสาธารณูปโภค 3,500 2,500 3,200 9,200

กําไรสุทธิของแผนก 15,000 20,000 15,000 50,000 คาใชจายสวนกลางที่จัดสรรมาใหแผนก :- คาใชจายในการบริหาร 3,000 8,000 2,000 13,000 คาใชจายวิจยัและพัฒนา 2,000 4,000 1,000 7,000 กําไรกอนหักภาษ ี 10,000 8,000 12,000 30,000 ภาษีเงนิได 30% 3,000 2,400 3,600 9,000กําไรสุทธิหลังภาษ ี 7,000 5,600 8,400 21,000

จากตัวอยางขางตนจะเห็นวา ถาผูบริหารระดับสูงไดรับรายงานผลการปฏิบัติงานและไมไดวิเคราะหสาเหตุที่แทจริง อาจจะเขาใจวาการดําเนินงานของแผนก B ไมมีประสิทธิภาพ ซ่ึงไมไดวิเคราะหสาเหตุวา กําไรสุทธิหลังหักภาษทีี่มีจํานวนต่ํานั้นเปนเพราะเกิดจากสาเหต ุ จากคาใชจายรับการปนสวนมาจากคาใชจายรวมสวนกลางของกิจการ ซ่ึงเปนคาใชจายที่ควบคุมไมไดและแผนก B จะตองรับภาระรวมดวยมีผลทําใหมีกําไรสุทธิต่ํากวาแผนกอื่น แตถาพิจารณา กาํไรกอนที่จะรับจัดสรรจากสวนกลางจะเห็นวามีกําไรสุทธิของแผนกคอยขางสูงกวาแผนกอื่น


2.2 วิธีการประเมินผลโดยจดัทํารายงานงบกําไรขาดทุนวิธีการบัญชีตนทุนผันแปร วิธีนี ้จะแสดงรายงานงบกําไรขาดทุนโดยแสดงยอดขายหรือยอดรายไดหักดวยตนทุนผลิตผันแปร รวมทั้งคาใชจายในการขายและบริหารในสวนที่เปนคาใชจายผันแปรเทานั้น โดยแสดงยอดกําไรสวนเกินสามารถแสดงการจัดทํารายงานงบกําไรขาดทุนโดยใชวิธีการบัญชีตนทุนผันแปร ตามแบบฟอรมตอไปนี้ ตัวอยางแบบฟอรมการจัดทํารายงานงบกําไรขาดทุนแยกตามแผนกโดยใชวิธีการบัญชีตนทุนรวม

บริษัท ................. จํากัด งบกําไรขาดทนุแยกตามแผนก

สําหรับปสิ้นสดุ .................................. ยอดขาย xxx หัก คาใชจายผันแปร : คาใชจายการผลิต xx คาใชจายในการขายและบริหาร xx xxx กําไรสวนเกิน xxx หัก คาใชจายคงที่ : คาใชจายการผลิต xx คาใชจายในการขายและบริการ xx xxx

กําไรสุทธิ xxx การแสดงกําไรของแตละศูนยกอนหักคาใชจายของกิจการที่ไดจัดสรรมาใหแผนกหรืออาจจะแสดงโดยใชวิธีกําไรสวนเกินโดยไมนําเอาตนทุนรวมที่ไดรับจัดสรรมาคํานวณ ดังตัวอยางที่7.13- 7.14

ตัวอยางที่ 7.13 การจัดทํารายงานงบกําไรขาดทุนการปฏิบัติงานตามสวนงานแยกตามลูกคา สินคา

และเขตพื้นที่โดยใชวิธีการบญัชีตนทุนผันแปร บริษัท ภีมราภสัร จํากัด

รายงานผลการปฏิบัตงิานของกิจการ - แยกตามประเภทสินคา สําหรับป สิ้นสุด 31 ธันวาคม 2548

แผนกขายสง แผนกขายปลีก รวม ยอดขาย 500,000 400,000 900,000 หัก ตนทุนผันแปร

ตนทุนผลิต 200,000 120,000 320,000


คาใชจายขาย 40,000 60,000 100,000 คาใชจายบริหารทั่วไป 60,000 70,000 130,000 รวม 300,000 250,000 550,000

กําไรสวนเกิน 200,000 150,000 350,000หัก ตนทุนคงที่ของแผนก

ตนทุนผลิต 60,000 40,000 100,000 คาใชจายขาย 20,000 8,000 28,000 คาใชจายบริหารทั่วไป 40,000 12,000 52,000 รวม 120,000 60,000 180,000

กําไรของแผนก 80,000 90,000 170,000 หัก ตนทุนรวม

คาใชจายในการวิจัยและพัฒนา 50,000 คาใชจายในการบริหาร 50,000 รวม 100,000

กําไรสุทธิของกิจการ 70,000

ตัวอยางที่ 7.14 การจัดทํารายงานงบกําไรขาดทุนการปฏิบัติงานตามสวนงานแยกตามชนิดสินคา และเขตพื้นที่โดยใชวิธีการบญัชีตนทุนผันแปร

บริษัท ภีมราภสัร จํากัด รายงานผลการปฏิบัตงิานของกิจการ - แยกตามประเภทลูกคา

สําหรับป สิ้นสุด 31 ธันวาคม 2548 สินคา A สินคา B รวม

ยอดขาย 200,000 300,000 500,000หัก ตนทุนผันแปร

ตนทุนผลิต 80,000 120,000 200,000 คาใชจายขาย 10,000 30,000 40,000 คาใชจายบริหารทั่วไป 30,000 30,000 60,000 รวม 120,000 180,000 300,000

กําไรสวนเกิน 80,000 120,000 200,000


หัก ตนทุนคงที่ของแผนก ตนทุนผลิต 30,000 30,000 60,000 คาใชจายขาย 8,000 12,000 20,000 คาใชจายบริหารทั่วไป 12,000 28,000 40,000 รวม 50,000 70,000 120,000

กําไรของแผนก 30,000 50,000 80,000 หัก ตนทุนรวม (ไดรับการจัดสรร)

คาใชจายในการวิจัยและพัฒนา 20,000 คาใชจายในการบริหาร 27,000 รวม 47,000

กําไรสุทธิของแผนกขายสง 33,000 ในสวนงานของแผนกขายสงมีขายสินคา 2 ชนดิ คือสินคา A และสินคา B เมื่อรายงานแยกตามชนิดของสินคาพบวาสินคาAมียอดขายไดนอยกวาสินคา Bในขณะที่สินคา Bมีความสามารถทํากําไรสูง ทั้ง ๆ ที่สินคา B มีตนทุนทางตรงของแผนกคอนขางสูง

3. การประเมินผลการปฏิบัติงานของศูนยลงทุน ศูนยลงทนุผูบริหารศูนยตองรับผิดชอบในสวนของ รายได ตนทนุและจํานวนเงินลงทุนที่ตองใชในการลงทุน ดังนัน้ในการวัดผลของศูนยลงทุน จึงตองวัดผลตอบแทนจากการลงทุน หรือความสามารถในการดําเนินงานของหนวยงานตาง ๆ ดังนั้นเทคนิคที่นิยมใชในการประเมินผลมี 2 เทคนิค คือ การประเมินผลโดยผลตอบแทนจากการลงทุน และการประเมินผลโดยกาํไรสวนที่เหลือ

3.1 การประเมินผลโดยวัดอัตราผลตอบแทนจากการลงทุน การประเมินผลโดยวิธีนี้ จะตองคํานึงถึงกําไรสุทธิจากการดําเนินงานและสินทรัพย

รวมของกิจการเพื่อวัดผลการดําเนินงานวาไดรับผลตอบแทนจากการใชสินทรัพยในการดําเนินงานมีประสิทธิภาพหรือไม ดังนั้นจะตองศึกษาเกี่ยวกับเทคนิควิธีการประเมนิผล เกณฑทีใ่ชในการคํานวณอัตราผลตอบแทนของศูนยลงทุน รวมทัง้ปญหาในการประเมินผลวัดโดยใชอัตราผลตอบแทนจากการลงทุน

3.1.1 วิธีการประเมินโดยวัดอัตราผลตอบแทนจากการลงทุน (rate of return on investment :ROI) เปนความสัมพันธระหวางกําไรสุทธิกับเงินลงทุน กรณีที่ผูบริหารจะตองตัดสินใจ


วาศูนยลงทนุใดมีประสิทธิภาพจึงตองพิจารณาดานสินทรพัยดําเนินงานและกําไรสุทธจิากการดําเนินงาน วิธีนี้เปนการนาํกําไรจากเงินลงทุนของศูนยลงทุนเปรียบเทียบกับจาํนวนสินทรัพยของศูนยลงทุนวาการดําเนินงานมีประสิทธิภาพหรือไมเพียงใดและกอใหเกิดกําไรไดมากนอยเพียงใด แสดงเปนสูตรคํานวณไดดังนี ้ อัตราผลตอบแทนจากการดําเนินงาน (ROI) = กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน สินทรัพยรวมถัวเฉลี่ย สินทรัพยรวมถัวเฉลีย่ = สินทรัพยรวมตนงวด + สินทรัพยรวมปลายงวด 2 หรือ แสดงเปนสูตรในการคํานวณไดอีกลักษณะดังนี ้

อัตราผลตอบแทนจากการดําเนินงาน (ROI) = อัตรากําไร x อัตราการหมนุเวยีนของสินทรัพย

= กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน x ขาย ขาย สินทรัพยรวมถัวเฉลี่ย วิธีการคํานวณหาอัตราผลตอบแทนจากการดําเนินงาน สามารถแสดงไวในตวัอยางที่ 7.15

ตัวอยางที่ 7.15 บริษัท สีแดง จํากัด มยีอดสินทรัพยตนงวด 1,000,000 บาท สินทรัพยปลายงวด 1,200,000 บาท กําไรสุทธิจากการดําเนนิงาน 200,000 บาท และยอดขาย 500,000

บาท สามารถคํานวณหาอัตราผลตอบแทนจากการดําเนนิงาน ไดดังนี ้ ROI = กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน สินทรัพยรวมถัวเฉลี่ย ROI = 200,000 1,000,000 + 1,200,000 2 = 200,000 1,100,000 = 18.18 %


หรือ อัตรากําไร = กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน ขาย = 200,000 500,000 = 40% อัตราการหมุนเวียนของสินทรัพย = ขาย สินทรัพยรวมถัวเฉลี่ย = 500,000 1,100,000 = 0.45 เทา ROI = อัตรากําไรxอัตราการหมนุเวยีนของสินทรัพย = 40% x 0.45 เทา = 18.18 % 3.1.2 เกณฑท่ีใชในการคาํนวณอัตราผลตอบแทนของศูนยลงทุน ในการคํานวณอัตราผลตอบแทนของศนูยลงทุนสินทรพัยทีล่งทุนมีอยูหลายเกณฑในการคํานวณ เชนใชยอดสินทรัพยทั้งหมดกอนหกัคาเสื่อมราคาสะสม หรือการใชยอดสินทรัพย ทั้งหมดหลังหักคาเฉลีย่ราคาสะสมและใชยอดสินทรพัยสิทธิที่กอใหเกิดผลกําไรดังอธิบายในตวัอยางที่ 7.16 ตัวอยางที่ 7.16 ตอไปนี้เปนรายละเอียดของงบกําไรขาดทุนของบริษัท ฟาใส จํากัด

บริษัท ฟาใส จํากัด งบกําไรขาดทนุ

สําหรับปสิ้นสดุวันท่ี 31 ธันวาคม 2548 ยอดขาย 1,800,000 ตนทุนขาย 1,000,000 กําไรขั้นตน 800,000 คาใชจายดําเนนิงาน :-

คาโฆษณา 50,000 คานายหนา 70,000


คาเชา 40,000 คาประกันภัย 60,000 เงินเดือน 200,000 คาใชจายเบด็เตล็ด 80,000 500,000

กําไรสุทธิ 300,000 จากขอมูลขางตนสามารถนําเกณฑทีใ่ชในการคํานวณอตัราผลตอบแทนของศูนยลงทุนได 3

เกณฑ ไดแกใชเกณฑยอดสินทรัพยกอนหักคาเสื่อมราคาสะสม (total gross asset) ใชเกณฑยอดสินทรัพยสุทธิหลังหักคาเสื่อมราคาสะสม (total net asset) และใชเกณฑยอดสินทรัพยสุทธิที่กอใหเกิดผลกาํไรแกศูนยลงทุน (total net assets employed)

(1) กรณีใชเกณฑยอดสนิทรัพยกอนหักคาเสื่อมราคาสะสม สามารถคํานวณ ไดดังนี ้ อัตราผลตอบแทน(%) = 300,000 x 100 = 30% 1,000,000 สมมติ ยอดสินทรัพยกอนหกัคาเสื่อมราคาสะสม = 1,000,000 จากผลการคํานวณอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนเทากับ 30% หมายความวาจํานวน สินทรัพยทั้งหมดกอนหักคาเสื่อมราคาสะสมของกิจการซึ่งเทากับ 1,000,000 บาท ที่ไดลงทุนไปนัน้ศูนยเงินลงทุนไดบริหารสินทรัพยดังกลาวสามารถทํากําไรใหกิจการไดจํานวน 300,000 บาทหรือ30%

(2) กรณีใชเกณฑยอดสินทรัพยสุทธิหลังหักคาเสื่อมราคาสะสม สามารถ คํานวณไดดังนี้ อัตราผลตอบแทน = 300,000 x 100 = 33.33% 900,000 ยอดสินทรัพยสุทธิหลังหักคาเสื่อมราคาสะสม = 1,000,000 - 100,000 = 900,000 บาท จากผลการคํานวณอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนเทากับ 33.33% หมายความวาจํานวนสินทรัพยสุทธิหลังจากหกัคาเสื่อมราคาสะสมของกิจการ ซ่ึงเทากับ 900,000 บาท ที่ไดลงทุนไปนั้นศูนยเงินลงทุนไดบริหารสินทรัพยดังกลาว สามารถทํากําไรใหกจิการไดจํานวน 300,000 บาท หรือ 33.33%


(3) กรณีใชเกณฑยอดสินทรัพยสุทธิท่ีกอใหเกิดผลกําไรแกศูนยลงทุน บางครั้ง ศูนยลงทุนบางศูนยอาจจะมสิีนทรัพยที่ไมไดใชประโยชนในการดําเนนิงานตามปกติ แตมีไวเพื่อเก็งกําไร เชน การลงทุนซื้อพันธบัตรเพื่อเก็งกําไร เปนตน ดังนัน้การวัดผลอัตราผลตอบแทนการลงทุนควรจะใชสินทรัพยที่กจิการมีไวเพื่อใชในการดําเนนิงานเทานัน้ในการคํานวณสวนสินทรัพยที่ไมไดใช เพื่อดาํเนินงาน ควรจะตัดออกสมมติวา มีสินทรพัยที่กจิการมีไวเพื่อใชงาน 850,000 บาท อัตราผลตอบแทน = 300,000 x 100 = 35.29% 850,000 จากผลการดําเนินงานอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนเทากับ 35.29% หมายความวาจํานวนสินทรัพยสุทธิที่กอใหเกิดผลกําไรแกศนูยเงนิลงทุน ซ่ึงเทากับ 850,000 บาท ที่ไดลงทุนไปนั้นศนูยเงินลงทุนไดบริหารสินทรัพยดังกลาว สามารถทํากําไรใหกจิการไดจาํนวน 300,000 บาท หรือ 35.29% เพื่อเพิ่มความเขาใจใหมากยิง่ขึ้น จึงขอยกตัวอยางรายงานการวดัผลการปฏิบัติงานแยกตามหนวยงานของศูนยลงทุนสามารถจัดทําไดดังตัวอยางที่ 7.17 ตัวอยางที่ 7.17 การจัดทํารายงานการวัดผลการปฏิบัติงานของศูนยลงทุนสามารถจัดทําไดดังนี ้

บริษัท ฟากระจาง จํากัด รายงานการวดัผลการปฏิบตัิงานแยกตามหนวยงาน (ศูนยลงทุน)

สําหรับรายไตรมาส สิ้นสุด 31 ธันวาคม 2548 เขตขาย 1 เขตขาย 2

ขาย (บาท) 500,000 1,000,000 กําไรสุทธิของเขตขาย (บาท) 80,000 200,000 อัตรากําไรสุทธิของเขตขาย 16% 20% กําไรสุทธิควบคุมได (บาท) 150,000 350,000 อัตรากําไรสุทธิที่ควบคุมได 30% 35% เงินลงทุนสุทธิของเขตขาย (บาท) 1,000,000 1,500,000 อัตราหมุนเวยีนของเงินลงทุน ( ขาย ) 0.50 คร้ัง 0.67 คร้ัง

เงินลงทุน


ROI ที่ควบคุมไดของเขตขาย (กําไรที่ควบคุมได) 15% 23.33 % เงินลงทุน

ROI ของเขตขาย (กําไรสุทธิ) 8% 13.33% เงินลงทุน

ROI ตามเปาหมายของเขตขาย 12% 15.00% การวิเคราะหผลการปฏิบัติงานของศูนยลงทุนควรใชอัตราผลตอบแทนจากการลงทุน (ROI) เพิ่มเติมนอกเหนือจากการพจิารณาอัตรากําไรสุทธิ เพื่อตรวจสอบวาศนูยลงทุนกาํไรไดคุมกับเงนิลงทนุที่ลงทุนไปหรอืไม จากขอมูลตัวอยางบริษทั ฟากระจาง จะเห็นไดวาเขตขาย 2 ไดรับผลตอบแทนจากการลงทุนของหนวยงานเพียง 13.33 % ซ่ึงต่ํากวาเปาหมายเมื่อพจิารณาเฉพาะกําไรที่ควบคุมไดก็จะไดผลตอบแทนจากการลงทุน 23.33 % ซ่ึงสูงกวาเขตขาย 1 และอัตรากําไรสุทธิที่ควบคุมไดจะได 35% สูงกวาเขตขาย 1 สวนเขตขาย 1 อัตรากําไรสุทธิที่ควบคุมไดต่ํากวาเขตขาย 2 คือ ได 30% อัตราผลตอบแทนจากการลงทุนจะไดต่ํากวาคือ 8% ซ่ึงต่ํากวาเปาหมายของหนวยงานและมีอัตราผลตอบแทนที่ควบคุมได 15% เนื่องจากเขตขาย 1 ลงทุนในสินทรัพยเพียง 1,000,000 บาท แตเขตขาย 2 ลงทุนสูงถึง 1,500,000 บาท แสดงใหเห็นวาเขตขาย 2 นําเงินลงทุนมาใชประโยชนในการทํากําไรมีประสิทธิภาพดีกวาเขตขาย 1 บางกิจการตองการวัดประสิทธิภาพของผูบริหารหนวยงานหรือผูบริหารศูนย อาจพิจารณาเฉพาะผลตอบแทนการลงทนุที่ควบคุมไดและอัตรากําไรสุทธิที่ควบคุมได เนื่องจากถือวาตนทนุที่จัดสรรใหหนวยงานและตนทุนที่ควบคุมไมไดของหนวยงานไมสามารถพิจารณาถึงความสามารถของผูบริหารหนวยงานได

3.1.3 ปญหาในการคํานวณอตัราผลตอบแทนจากการลงทุน ในการประเมนิผลโดยใช อัตราผลตอบแทนจากการลงทุนเพื่อวดัประสิทธิภาพของการลงทุนในสินทรัพยนั้น อาจมีปญหาในการประเมินผลบางพอสรุปไดดังนีด้ังตอไปนี้

3.1.3.1 อัตราผลตอบแทนจากการลงทุนเปนเครื่องมอืในการวัดผลการปฏิบัติงาน ในระยะสั้นโดยไมสนใจที่จะลงทุนที่เกิดผลในระยะยาว ผูบริหารศูนยลงทุนจะตองรักษาระดับอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนใหอยูในระดับที่นาพอใจ 3.1.3.2 การบริหารงานในลกัษณะศูนยลงทุนกอใหเกดิการแขงขันกนัระหวางหนวยงานยอยทําใหไมไดคํานึงผลประโยชนโดยรวมของกิจการ โดยมุงแตจะใหหนวยงานรับผิดชอบ ไดรับผลตอบแทนสูงสุด


3.1.3.3 ถาหากกจิการลงทุนซื้อสินทรัพยมาใชในการดําเนนิงานในชวงระยะ เวลาที่แตกตางกัน ทําใหมีผลกระทบตอการคํานวณอัตราผลตอบแทนจากการลงทุน 3.1.3.4 สภาพการณและสภาพแวดลอมของแตละศูนยตนทุนแตกตางกันหากกิจการกําหนดอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนไวเพียงอัตราเดียว อาจจะเกดิปญหาและไมเหมาะสม เพราะลักษณะการบริหารและนโยบายและขอจํากัดแตกตางกัน

3.2 การประเมินผลโดยวัดกําไรสวนที่เหลือ (residual income ; RI) เปนกําไรที่เกดิจาก การดําเนินงานของหนวยงาน ในสวนที่เกินกวาอัตราผลตอบแทนขั้นต่ําหรือดอกเบี้ยของสินทรัพยและเงินลงทุนจากการลงทุนของหนวยงานนั้น 3.2.1 วิธีการการประเมินผลโดยวัดกําไรสวนที่เหลือ เทคนิควิธีการวิเคราะห RI จะเนนการวัดผลกําไรเปนจาํนวนเงินที่เปนผลตอบแทน สวน ROI จะเนนที่อัตราของผลตอบแทน วัตถุประสงคของ คือมุงใหกิจการมีกําไรสวนที่เหลือมากที่สุดโดยไมสนใจผลกระทบที่จะมีตอ ROI สูตรของ RI สามารถแสดงเปนสูตรคํานวณไดดังนี ้ กําไรสวนที่เหลือ (RI) = กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน - (อัตราผลตอบแทนขั้นต่ําที่ ตองการ x สินทรัพยดําเนินงาน)

หรือ กําไรสวนที่เหลือ (RI) = กาํไรสุทธิ - (เงินลงทุน x ดอกเบี้ยของเงนิลงทุน)

วิธีการคํานวณหากําไรสวนทีเ่หลือ สามารถแสดงไวในตวัอยางที่ 7.18 ตัวอยางที่ 7.18 จากตัวอยางที่ 7.15 ขอมูลบริษัท สีแดง จํากัด สมมติอัตราผลตอบแทนขั้นต่าํ

ที่กิจการตองการเทากับ 15% ดังนั้นกําไรสวนที่เหลือสามารถคํานวณไดดังนี ้ RI = 200,000 - (15% x 1,100,000) = 200,000 - 165,000 = 35,000 บาท จากสูตรการคํานวณกําไรสวนที่เหลือขางตนนั้นจะวัดผลการปฏิบัติงานของศูนยลงทุน จะวัดที่กําไรสุทธิมากกวากําไรขั้นต่ําที่กําหนดไว ซ่ึงอัตราผลตอบแทนขั้นต่ําผูบริหารอาจจะกําหนดขึ้น


เอาโดยอาศัยปจจัยตาง ๆ เชน อัตราดอกเบี้ยในทองตลาด สภาพเศรษฐกิจ ตนทุนเงนิลงทุน รวมทั้งอัตราความเสี่ยงตาง ๆ ที่จะเกดิขึ้นดวย ดังแสดงในตัวอยางที่ 7.19 ตัวอยางที่ 7.19 บริษัท ฟาสด จํากัด แบงแผนกขายเปน 2 แผนก คือ แผนกขายปลีกและแผนขายสง

ขอมูลเกี่ยวกับ ROI ของแผนกทั้งสองมีดังนี้

แผนกขายปลีก แผนกขายสง เงินลงทุนถัวเฉลี่ย (บาท) 500,000 800,000 กําไรสุทธิ 100,000 120,000 ROI 20% 15% ถาดอกเบี้ยของเงินลงทุนเทากับ 12% และ 16% ตามลําดับ การคํานวณ RI สําหรับแผนกทั้งสองจะแตกตางกันดังนี้คือ ดอกเบี้ยของเงนิลงทุน ดอกเบี้ยของเงนิลงทุน 12% 16% แผนกขายปลีก แผนกขายสง แผนกขายปลีก แผนกขายสง

กําไรสุทธิ (บาท) 100,000 120,000 100,000 120,000 ดอกเบี้ยของเงนิลงทุน(บาท 60,000 96,000 80,000 128,000RI (บาท) 40,000 24,000 20,000 (8,000) จะเห็นไดวาการประเมนิผลงานใน 2 แผนกจะแตกตางกนั ทั้งนี้ขึ้นอยูกบัดอกเบีย้ของเงนิลงทนุที่ตองที่ตองจาย(หรืออัตราผลตอบแทนขั้นต่ําที่ตองการ ในกรณีทีด่อกเบี้ยของเงินลงทุนเทากับ12% แผนกขายปลกีจะใหกําไรสวนที่เหลือสูงกวาและเมื่อดอกเบี้ยของเงินลงทุน = 16% แผนกขายปลีกจะใหกําไรสวนที่เหลือสูงกวา เชนกัน นอกจากจะใช RI พิจารณาผลการปฏิบัติงานในปจจุบนัแลวสามารถนําไปพิจารณาปรับปรุงการลงทุนในหนวยงานยอยในอนาคต โดยจะเลือกแตโครงการการลงทุนที่จะใหมูลคาปจจุบนัของผลตอบแทนสูงกวาตนทนุของเงินทุน ซ่ึงในการพิจารณาจะตองคํานึงถึงผลกระทบของระยะเวลาอัตราดอกเบี้ยและความเสีย่งภัยในอนาคตดวย


3.2.2 ปญหาในการใช RI ในการวดัประเมินผลการปฏิบตัิงาน เทคนคิวิธีนีไ้มสามารถใชในการวัดผลงานของหนวยงานตาง ๆ ที่มีขนาดแตกตางกันในการเปรียบเทียบผลการปฏิบัติงานของศูนยลงทุนแตละศูนยโดยใชคา RI นั้น จะไมนาํมูลคาของสินทรัพยที่แตละศูนยลงทนุนํามาเปรียบเทยีบกัน ทําใหตองกําหนดอัตราดอกเบี้ยของสินทรัพยทกุประเภทจะทาํใหเสียคาใชจายและเสียเวลาโดยไมจาํเปนและคอนขางยุงยากในการคํานวณหาอัตราผลตอบแทนที่ตองการไดเหมาะสมและถูกตองสําหรับแตละหนวยงานและในคํานวณรายได ตนทุน และคาใชจาย แตกตางกันไปตามนโยบายและวิธีการบญัชีเลือกใชมีผลทําใหกําไรสทุธิของหนวยงานแตกตางกันทําใหยากตอการกําหนดอัตรากาํไร 3.3 ปญหาในการจัดทํารายงานเพื่อวัดผลการปฏิบัตงิานของศูนยกําไร กิจการตางๆ มักจะมวีิธีการคํานวณผลกาํไรที่แตกตางกัน เนื่องจากนโยบายและวิธีปฏิบตัิทางบัญชี เชน ตนทุนสินคาคงเหลือบางกิจการใชวิธีซ้ือกอนใชกอนหรือบางกิจการใชวิธีถัวเฉลี่ยรวมทัง้การเลือกวิธีการคํานวณคาเสื่อมราคาสินทรัพย การกําหนดราคาโอนของแตละหนวยงานตลอดจนวิธีการปนสวนตนทนุที่ไมเหมาะสม ดังนั้นปญหาในการจดัทํารายงานเพื่อวัดผลการปฏิบัติงานของศูนยกําไร พอสรุปไดดังนี้

3.3.1 การเปรยีบเทยีบผลงานที่ปฏิบัติจริงของผูบริหารหนวยงานยอยในกรณทีลั่กษณะ งานแตกตางกนั โดยใชเกณฑการวดัเพียงเกณฑเดียวอาจจะไมถูกตองและไมเหมาะสมทําใหการประเมินผลของแตละหนวยงานไมมีประสทิธิภาพ 3.3.2 การบริหารแบบศูนยกําไรทําใหผูบริหารหนวยงานยอยตาง ๆเกิดการแขงขันกันเพราะตองการแสดงความสามารถในการทํากําไร โดยทําใหแผนกของตนมีกําไรมากที่สุด อาจจะเกิดกรณีขาดความรวมมือกนั อาจจะแขงกันลดราคาขายเพื่อเพิ่มยอดขายสูงสุดทําใหเกดิผลกระทบตอกําไรรวมหรือเปาหมานรวมของกิจการ

การกําหนดราคาโอน

ในกิจการที่มีการบริหารงานแบบกระจายอํานาจ จะมีการแบงหนวยงานออกเปนหนวยงานยอย แตละหนวยงานยอยจะมีอํานาจหนาที่ความรับผิดชอบในหนาทีง่านของตนเอง มีการดําเนินงานเปนอิสระจากกันนอกจากหนวยงานยอยจะขายสินคาและบริการใหแกลูกคาภายนอกแลว อาจจะขายใหแกหนวยงานยอยภายในกิจการเดียวกัน ซ่ึงบางครั้งแตละหนวยงานยอยอาจจะเอาสินคาหรอืบร ิการของแผนกหนึ่งไปใชอีกแผนกหนึ่งในกิจการเดยีวกัน และในการสงมอบการรับโอนสินคา


หรือบริการระหวางกนันัน้จะทําใหเกิดปญหาขอควรคํานงึวาการสงมอบ การรับโอนหรือบริหารระหวางกันนัน้หนวยงานยอยตางควรใชราคาใดเปนเกณฑจึงจะเหมาะสมเพราะหนวยงานยอยเหลานี้ถือเปนกิจการเดียวกัน

1. ความหมายของราคาโอน นักวิชาการหลายทานไดใหความหมายของราคาโอน (transfer pricing) ไวมากมายเชน อรวรรณ กิจปราชญ (2540 , หนา 216) และธนภร เอกเผาพันธุ (2545 , หนา 10-25) ไดให

ความหมายเปนไปในแนวทางที่สอดคลองกันวา ราคาโอน หมายถึง ราคาของสินคาหรือบริการที่หนวยงานหนึง่โอนใหอีกหนวยงานหนึ่งในองคการเดียวกัน ราคาโอนถือเปนรายไดของหนวยงานที่ผลิต และโอนสินคาหรือบริการและเปนตนทุนของหนวยงานที่รับโอน สินคาหรือบริการนั้น นอกจากนี้ยังมคีวามหมายอื่น ๆ อีกเชน หมายถึง ราคาของสินคาหรือบริการที่หนวยงานผูขาย คิดเอากบัหนวยงานผูซ้ือทั้งสองหนวยงานอยูในกจิการเดยีวกัน ซ่ึงแทนที่จะเรียกวาการซื้อขายระหวางกัน กจ็ะเรียกเปนการโอนสินคาและบริการระหวางกัน (กิ่งกนก พิทยานุคณุ , สุนทรี จรูญ และรววีัลย ภยิโยพนากุล , 2543 , หนา 300) หรือหมายถึง ราคาที่กําหนดขึ้นสําหรับการโอนสินคา หรือบริการระหวางหนวยงานที่อยูในกิจการเดียวกัน ซ่ึงอาจจะอยูในรูปของศูนยกําไรหรือศูนยเงินลงทุนก็ได วัตถุประสงคในการกําหนดราคาโอนก็คือ เพื่อใหแตละหนวยงานดําเนินงานไดตามวัตถุประสงค (สมนึก เอื้อจิระพงษพันธ และดวงมณี โกมารทัต , 2540, หนา 436) ถึงแมวาความหมายของราคาโอน จะมมีากมายหลากหลายก็ตามแตสวนใหญจะเปนไปในแนวทางเดยีวกันแทบทั้งส้ิน ซ่ึงสามารถสรุปไดวา ราคาโอน หมายถึง ราคาของสินคาและบริการที่หนวยงานหนึง่โอนใหอีกหนวยงานหนึ่งในกิจการเดียวกัน ในการคํานวณราคาโอนสวนใหญเปนคาวัสดุ ช้ินสวน หรือสินคาสําเร็จรูป และราคาโอนถือเปนรายไดของหนวยงานที่ผลิตและโอนสินคาและบริการ และถือเปนตนทุนของหนวยงานที่รับโอนหรือจัดซื้อสินคาและบริการ

2. นโยบายการกําหนดราคาโอน ทางเลือกในการกาํหนดนโยบายเกีย่วกบัราคาโอน เปนแนวทางสําหรับผูบริหารหนวยงาน

แตละคนในการเลือกรับโอนจากหนวยงานอื่น ซ่ึงปกตจิะถูกตดัสินใจโดยผูบริหารระดับสูงของกจิการและการกําหนดราคาโอนโดยการประสานงานรวมกับหนวยงานอื่น เพื่อใหกจิการโดยรวมไดรับกําไรสูงสุด ซ่ึงการตัดสินใจ กําหนดราคาโอนจะตองพจิารณาถึงส่ิงตอไปนี้


2.1 ราคาโอนตองสอดคลองในเปาหมายรวมกนั คือเปาหมายของกิจการ ซ่ึงการกําหนด ราคาโอนลักษณะใดนัน้ จะตองสงเสริมเปาหมายโดยสวนรวมของกิจการและทําใหเกิดการประสานและสอดคลองระหวางเปาหมายหนวยงานยอยกับเปาหมายกิจการ

2.2 ราคาโอนนั้นจะตองชวยใหความสะดวกในการประเมินผลการปฏิบัติงานและตองม ีความเปนธรรมตอการประเมินผลงานในหนวยงานตาง ๆ

2.3 ราคาโอนตองใหความเปนอสิระเกี่ยวกับอาํนาจในการสั่งการและการตัดสินใจของ ผูบริหารหนวยงานเกีย่วกับการซื้อการขายจะตองมีลักษณะการบริหารแบบกระจายอํานาจอยางชดัเจน 2.4 ราคาโอนตองคํานึงถึงปจจัยอ่ืน ๆ เชน ระเบียบสังคม กฎหมาย และผลกระทบจากภาษีตาง ๆ

3. ปจจัยในการกําหนดราคาโอน ราคาโอนเปนเครื่องมือในการจัดสรรรายไดและกําไรของหนวยงาน ถากําหนดราคา

โอนสูงหนวยงานที่โอนสินคาและบริการหรือผูขายจะไดรับกําไรสูง ดังนั้นการกําหนดราคาโอนที่เหมาะสม จะตองเกดิจากความพอใจของผูโอนและผูรับโอนทั้งสองฝาย โดยสวนใหญการกําหนดราคาโอนมักจะเปนผูบริหารระดับสูงเปนผูกําหนด ซ่ึงจะตองคํานึงถึงปจจัยตอไปนี ้

2.1 ราคาโอนจะตองแสดงขอมูลเกีย่วกับตนทนุรายไดของหนวยงานเพื่อนํามาเปรยีบเทยีบ ของหนวยงานทั้งสองฝาย

2.2 กําไรที่เกิดขึน้จากราคาโอนจะเปนเครื่องแสดงถึงการพิจารณาเปรียบเทยีบระหวาง ตนทุนและรายไดและเปนกาํไรของหนวยงาน สงผลสะทอนถึงกําไรรวมของกิจการดวย 3.3 กําไรของแตละหนวยงานที่เปนผูโอนหรือศูนยกําไรจะตองมีประโยชนตอผลประโยชนของกิจการ

4. ประเภทของการกําหนดราคาโอน การกําหนดราคาโอนจะตองถูกตองและเหมาะสมกับศูนยรับผิดชอบแตละศูนยจะกอใหเกิดประโยชนโดยรวมของกิจการ โดยทั่วไปการกําหนดราคาโอนที่ใชกนัโดยทัว่ไปม ี 3 หลักเกณฑคือ การกําหนดราคาโอนจากราคาตลาด การกําหนดราคาโอนจากตนทนุและการกําหนดราคาโอนจากราคาที่เจรจาตอรอง


4.1 การกําหนดราคาโอนจากราคาตลาด วธีินี้ผูรับโอนและผูขายสามารถตัดสินใจได อยางอิสระเหมือนกับขายใหแกบุคคลภายนอก เปนวิธีที่นิยมใชอยางแพรหลายมากที่สุดและเปนวิธีที่สมเหตุผล ในการที่กิจการจะมีกําไรสูงสุดการใชราคาตลาดเปนเกณฑในการกําหนดราคาโอน ถึงแม วาจะเปนราคาที่เหมาะสมและถูกตองในการรายงานผลการปฏิบัติงานของศูนยกําไร หรือสูนยการลงทนุ แตอาจจะเกดิปญหากรณกีารขาดขอมูลทางตลาดที่เพียงพอ สภาพแวดลอมที่ตางกัน ดังนั้นควรมีการปรับราคาตลาดใหเหมาะสมกับสถานการณ ในการกําหนดราคาโอนนั้นทางฝายผูรับโอนตองการราคาโอนที่ต่ําที่สุดที่ไมทําใหฝายผูขายมีผลกระทบตองบการเงิน ดังนั้นใชราคาตลาดเปนราคาโอนจะเปนผลสมบูรณก็ตอเมื่อผูโอนและผูรับโอนตองคอยตรวจสอบราคาตลาดเปนประจํา เพราะถาหากราคาตลาดเปลี่ยนแปลงไปกจิการ ไมไดดําเนินการก็จะเกิดผลเสียในการตดัสินใจ การใชราคาตลาดเปนราคาโอน เหมาะสําหรับกิจการที่ตองการเพิ่มกําไรมากที่สุดและมีราคาตลาดที่แขงขันกันไดแตละหนวยงานยอยแยกเปนอิสระตอกนั ขอเสียการกําหนดราคาโอนโดยใชราคาตลาดคือหนวยงานผูรับโอนและหนวยงานผูโอนจะตองตรวจสอบราคาตลาดอยูเสมอ เพราะราคาตลาดจะเปลี่ยนแปลงตลาดเวลาและขอเสียอีกประการหนึ่งที่ไมสามารถนําราคาตลาดมากําหนดเปนราคาโอนได กรณีที่บริษัทผลิตรายใหญตองการสวนแบงทางการตลาด โดยทุมราคาขายต่ําลงมาชั่วคราวจะมีผลตอการกําหนดราคาถาหากกิจการใชราคาตลาด เปนตัวกําหนดราคาโอน

4.2 การกําหนดราคาโอนจากตนทุน วิธีนี้เปนวิธีการเกี่ยวกับการจัดสรรปนสวนตนทุนสําหรับกิจการที่เปนศูนยตนทุน โดยใชตนทุนเปนเกณฑในการกําหนดราคาและตองอยูในดุลยพนิิจของผูบริหารระดับสูง เพื่อปองกันการขัดแยงระหวางหนวยงานยอย วธีิจะใชจนทุนเปนเกณฑในการกําหนดราคาโอนอาจจะใชตนทุนเดิมหรือตนทุนผันแปรของสินคาและบริการโดยจะบวกกําไรเขาไปในตนทนุและกําไรที่บวกเพิม่นั้นจะตองเปนที่ยอมรับทั้งสองฝาย

การกําหนดราคาโอนโดยใชขอมูลตนทุนเปนเกณฑนี้ เปนวิธีที่งายและสะดวกตอการ ทําความเขาใจ วิธีนี้ผูบริหารมีการเลือกราคาตนทุนไดอีกหลายกรณีทําใหราคาโอนวิธีตนทุนแตกตางกันไปตามประเภทของตนทนุ สามารถแบงออกได 3 ราคาคือ ราคาโอนโดยใชตนทนุจายจริง (actual cost) หรือตนทุนมาตรฐาน (standard cost) หรือ ประมาณการตนทุน (estimate cost) ราคาโอนโดยใชตนทุนรวม(full cost)หรือตนทุนผันแปร (variable cost)และราคาโอนโดยใชราคาบวกเพิ่มจากตนทนุ


4.2.1 การกาํหนดราคาโอนโดยใชตนทุนจายจริงหรือตนทุนมาตรฐานหรอืประมาณ การตนทุน การเลือกใชวิธีตนทุนจริงนัน้จะรวมตนทนุจริงที่เกิดขึ้นทั้งหมด ซ่ึงอาจจะไมยุติธรรมตอหนวยงานยอยที่รับโอน เพราะตนทุนทีเ่กิดขึ้นทั้งหมดจะถูกโอนไปแผนกหนวยงานยอยที่รับโอนทั้งหมด ทาํใหไมจงูใจใหควบคุมตนทนุการผลิตของหนวยงานที่รับโอนต่ําลง สวนวิธีตนทุนที่ประมาณการนั้น อาจจะมีผลกระทบ หากการประมาณการไมถูกตองแนนอน ทําใหการประมาณการคาดเคลื่อน และวิธีตนทุนมาตรฐานนัน้จะกาํหนดตนทนุขึ้นมากอนลวงหนาภายใตกําลังการผลิตปกต ิ และผูบริหารศนูยจะตองนําตนทุนจริงไปเปรียบเทียบกับตนทุนมาตรฐานพรอมทั้งวิเคราะหหาผลตางที่เกิดขึ้นวามาจากสาเหตใุด ซ่ึงวิธีตนทนุมาตรฐานจะมีประโยชนตอการวางแผนและควบคุมและใชวัดประสิทธิภาพของแตละแผนก

4.2.2 ราคาโอนโดยใชตนทุนรวมหรอืตนทุนผันแปร การใชตนทุนรวมหรือตนทุน ผันแปรในการกําหนดราคาโอนผูรับโอนและผูโอนควรจะตกลงกันใหแนนอนชดัเจนวา ควรใชราคาโอนใดในการกําหนดราคาโอน เพราะหนวยงานที่รับโอนจะเปนผูรับภาระตนทนุที่เกิดขึ้น ซ่ึงสวนใหญมักจะกําหนดราคาโอนจากตนทนุที่ครอบคลุมตนทุนที่จายทั้งผันแปรและคงทีท่ั้งหมด แตวิธีตนทุนผันแปรเหมาะสําหรับการกําหนดราคาโอนมากกวาวิธีตนทุนรวม เนื่องจากการกําหนดราคาโอน เปนเรื่องของการตัดสินใจระยะสั้นทีก่ิจการควรใชประโยชนจากทรัพยากรที่มีอยูใหเกดิประโยชนสูงสุดมีประสิทธิภาพ เพราะตนทุนคงที่จะไมเปลี่ยนแปลงระยะสั้น ดังนัน้การกําหนดราคาโอนโดยใชตนทุนผันแปร จะมีประโยชนมากขึ้น วิธีตนทุนรวมในการกําหนดราคาโอน

4.2.3 ราคาโอนโดยใชราคาบวกเพิ่มจากตนทุน การกําหนดราคาโอนวธีินี้จะบวกเพิ่ม จากตนทนุโดยเลือกการบวกเพิ่มจากตนทนุรวมหรือตนทุนผันแปร ถาหากกจิการบวกเพิ่มจากฐานตนทุนผันแปร จะทําใหราคาโอนต่ํากวาวิธีตนทุนรวม อาจจะมีผลกระทบตอผูโอน ที่ราคาโอนต่ํากวาตนทุนรวม อาจจะกอใหเกิดขาดทุนได ถาหากตองรับภาระตนทุนคงทีท่ี่เกิดขึ้น ดังนั้น หนวยงานผูโอนตองระมัดระวังในการบวกเพิ่มที่จะตองครอบคลุมถึงตนทุนคงที่ดวย

ขอเสียการกําหนดราคาโอนจากตนทุนคือหนวยงานผูโอนไมสนใจที่จะควบคุมตนทุน ของหนวยงานใหมีประสิทธภิาพมีตนทนุต่าํ เพราะสามารถโอนภาระตนทุนที่เกดิขึ้นใหแกหนวยงานที่รับโอนไดเตม็ที่กรณีนีจ้ึงแกไขโดยใชจนทุนมาตรฐานเปนเกณฑในการคํานวณตนทุนได

4.2 การกําหนดราคาโอนจากราคาที่เจรจาตอรอง การคํานวณวิธีนี้เปนวิธีการกําหนด ราคาโอนโดยหนวยงานทีเ่ปนผูรับโอนตกลงกันกับผูโอนหรือผูขาย ในราคาที่พึงพอใจทั้งสองฝายศูนยกําไรของทุกหนวยงานจะตองปฏิบัตงิานเหมือนเปนหนวยงานอสิระแยกตอกนั ทั้งสองฝาย


จะตองติดตาม ความเคลื่อนไหวของราคาตลาดเพื่อนํามาเปนขอมูลในการตอรองกัน ในกรณีทั้งสองฝายไมสามารถตกลงราคาโอนกันไดผูซ้ืออาจจะเลือกหาหรือซ้ือจากแหลงอ่ืนภายนอกกิจการได ขอเสียของการกําหนดราคาโอนจากราคาที่เจรจาตอรองกันคอื ทําใหแตละฝายคํานึงถึงผลประโยชนของหนวยงานตนมากกวาผลประโยชนโดยรวมของกิจการ และตองเสียเวลาในการรวบรวมและวเิคราะหขอมูลเพื่อนาํมาเจรจาตอรอง เพื่อใหไดราคาโอนทีเ่หมาะสมและถาอํานาจตอรองของฝายใดเหนือกวาก็จะไดเปรียบหนวยงานยอยอ่ืน ๆ

5. ตัวอยางการกําหนดราคาโอน การกําหนดราคาโอนนั้น ถาหากคํานวณไดถูกตองและเหมาะสมกบัศูนยรับผิดชอบก็จะ

กอใหเกิดประโยชนโดยรวมของกิจการ สามารถนํามาแสดงการคํานวณหาการกําหนดราคาโอนได ดังตัวอยางที่ 7.20 ตัวอยางที่ 7.20 บริษัท ดาวใส จํากดั ดําเนินธุรกิจผลิตและจําหนายสินคาหลายชนิดบริษัทไดมี

นโยบายการกระจายอํานาจการตัดสินใจแกหนวยงานยอยตาง ๆ ซ่ึงรับผิดชอบในการจัดหากําไร โดยปจจุบนับริษัทมีแผนก A ที่ทําการผลิตสินคา โดยมีการซื้อช้ินสวนการผลิต จากผูผลิตภายนอกในราคา 180 บาท ตอหนวย ในปริมาณเดือนละ 10,000 หนวย (ราคาซื้อกอนไดรับสวนลด 190บาทตอหนวย) บริษัทกําลังพิจารณาตัดสินใจจะตั้งหนวยงาน B เพื่อทําการผลิตช้ินสวน เพื่อจําหนายใหแกแผนก A และจะหนายใหแกบุคคลภายนอก โดยกําหนดใหเปนศูนยกําไรเหมือนหนวยงานยอยอ่ืน ๆ ซ่ึงการวางแผนการดําเนินงานหนวยงาน B ประกอบดงันี ้

ตนทุนผันแปรตอหนวย 100 บาท/หนวย ตนทุนคงที ่ 100,000 บาท/หนวย กําลังการผลิต 10,000 หนวย/เดือน ราคาขายปกต ิ 180 บาท/หนวย จากขอมูลขางตนผูบริหารไดกําหนดทางเลือกสําหรับการกําหนดราคาโอนดังนี ้

5.1 การกําหนดราคาโอนโดยใชราคาตลาด 190 บาทตอหนวย การกําหนดราคาโอน วิธีนี้เปนราคาโอนที่ไมเหมาะสม เพราะแผนก A ไดซ้ือช้ินสวนจากบุคคลภายนอก เพียง 180 บาท ดังนั้นไมควรกําหนดราคาโอนในอัตราทีสู่งกวาแผนก A ที่จะซื้อจากบุคคลภายนอก


5.2 การกําหนดราคาโอนโดยใชราคา 180 บาท ตอหนวย เทากับราคาที่ซ้ือจากบุคคล ภายนอก การใชราคา 180 บาทตอหนวยเทากับราคาที่หนวยงาน A ซ้ือจากบุคคลภายนอกนัน้เปนราคาที่เหมาะสมเพราะกิจการตองการใหหนวยงาน B เปนศูนยกําไรการกําหนดราคา วิธีนี้ชวยในการจูงใจใหหนวยงาน B ดําเนนิการไดมีประสิทธิภาพมากขึ้น ซ่ึงไมมีผลกระทบตอบริษัท A ที่จะตองจายราคาชิ้นสวนตามปกติไมเปลี่ยนแปลง

5.3 ใชราคาเจรจาตอรอง ในราคา 160 บาทตอหนวย โดยกําหนดราคาโอนจากตนทนุ ผันแปรบวกเพิ่ม 60% สามารถคํานวณไดดังนี ้ ตนทุนผันแปรตอหนวย 100 บาท บวกสวนเพิ่มจากตนทนุผันแปร 60% 60 บาท ราคาโอน 160 บาท ราคาโอนที่กําหนด 160 บาท ถือวาเปนราคาโอนที่เหมาะสมได เพราะถาหากกิจการตองการใหแตละหนวยงานยอยมีลักษณะเปนศูนยลงทุน และศนูยกําไร

5.4 การใชราคา 110 บาท ตอหนวย โดยกําหนดราคาโอนจากตนทุนรวม สามารถคํานวณไดดังนี้ ตนทุนผันแปรตอหนวย 100 บาท/หนวย ตนทุนคงที่ 100,000 / 10,000 10 บาท/หนวย รวม 110 บาท ราคาโอนที่กําหนด 110 บาท ถือเปนราคาโอนที่เหมาะสมถาหากกิจการใหกําหนดเปนศูนยตนทุนเพราะผลประโยชนเปนของผูรับโอน หรือผูซ้ือสงผลถือกําไรโดยรวมของกิจการ แตวิธีไมตอใหเกดิแรงจูงใจในการควบคมุตนทุนอยางมีประสิทธิภาพของหนวยงานผูโอน

5.5 ใชราคาตนทุนผันแปรตอหนวย เทากับ 100 บาท ตอหนวย ราคาโอนที่กําหนด 100 บาทเทากับราคาตนทนุผันแปรตอหนวยเปนราคาที่ไมเหมาะสม ถาหากกจิการตองการใหหนวยงานยอยเปนศูนยกาํไร เพราะราคาทีก่ําหนดขึ้นมาเปนราคาทุนผันแปรเทานัน้ยงัคงมีตนทุนคงที่ วิธีนี้อาจจะไมยุติธรรมสําหรับการประเมินผลของแผนกB แตวิธีนี้อาจจะเหมาะสมกับหนวยงานยอยที่มีลักษณะเปนศูนยตนทุน ทั้งแผนกผูโอนและ แผนกผูรับโอน


ขอจํากัดของการบัญชีตามความรับผิดชอบ การบัญชีตามความรับผิดชอบ เปนกระบวนการเก็บรวบรวมขอมูลการสรุปผลจากการดําเนินงาน เพื่อนํามาแสดงในรายงานผลการดําเนินงานเพื่อประโยชนในการบรหิารแตการบัญชีตามความรับผิดชอบก็ยังมีขอจํากัดอีกหลายประการ ดังตอไปนี ้ 1. การกําหนดราคาโอนโดยใชตนทนุรวมมีผลตอตนทุนหนวยงานผูรับโอนมีราคาสูง ทําใหหนวยงานผูโอนไมตองรับภาระตนทุนที่เกดิขึ้น จากการปฏิบัติงานที่ไมมีประสิทธิภาพและไมคํานึงถึงการประหยดัตนทุน เพราะหนวยงานผูโอนถือวาสามารถจะโอนภาระตนทุนที่เกดิขึ้นใหหนวยงานผูโอน ถือวาสามารถจะโอนภาระตนทุนที่เกดิขึ้นใหหนวยงานอื่นที่เปนผูรับโอนรับภาระแทนได

2. การใชราคาโอนเพื่อการแสดงผลกําไรของหนวยงานยอยเหมอืนเปนธุรกิจอิสระแยกจากกนั อาจกอใหเกิดความขัดแยงกนั ในระหวางหนวยงานที่โอนและหนวยงานที่รับโอนสินคาและบริการ เพราะทั้งสองฝายไมสามารถกําหนดราคาโอนเปนที่พอใจทั้งสองฝายได ดังนัน้การกําหนดราคาโอน ตามแนวคิดของการบัญชีตามความรับผิดชอบ จะตองคํานึงถึงการเปรียบเทียบผลของราคาโอนกับการสูญเสียกําไรโดยรวมของกิจการ เพราะแตละหนวยงานยอยมุงทีจ่ะใชราคาโอนที่กอใหเกดิผลดีกับกําไรของหนวยงานตนเอง โดยไมคํานงึถึงผลกระทบตอกําไรรวมของกิจการ

3. การบัญชีตามความรับผิดชอบจะเสนอรายงาน ในลักษณะที่แสดงความรับผิดชอบของ ผูบริหารหนวยงานตอการใชจายตามงบประมาณและการเกิดผลตางจากงบประมาณ การใชรายงานเปรียบเทียบกบังบประมาณในการประเมนิมีผลกระทบตอการดําเนินงานของผูบริหาร เพราะถาผูบริหารดําเนนิการไมไดตามเปาหมาย จึงเกิดความพยายามที่ตองการแสดงผลงานที่ดีโดยการตกแตงรายงานใหเปนผลตางที่นาพอใจ 4. การบัญชีตามความรับผิดชอบเปนการบริหารงานใหเกดิประโยชนสูงสุด โดยการกระจายอํานาจการบรหิารงาน ซ่ึงกจิการจะตองคํานึงถึงผลกระทบตอพฤติกรรมของบุคคลที่เกี่ยวของทุก ๆ ฝาย เพราะอาจกอใหเกิดความขัดแยง ความกดดัน อาจสงผลตอการรายงานผลการปฏิบัติงาน

สรุป เมื่อกิจการไดวางนโยบายการบริหารงาน โดยการกระจายอาํนาจแลวจะตองมีการจัดระบบขอมูลทางการบัญชี เพื่อชวยในการวัดผลการปฏิบัติงานของหนวยงานยอยและแสดงความรับผิดชอบ


ของผูบริหารหนวยงานยอยวาไดดาํเนนิการและปฏิบัติงานตามแผนงานทีก่ําหนดไว และบรรลเุปาหมาย มีการกําหนดเปาหมายและขอบเขตความรับผิดชอบของแตละหนวยงานใหชัดเจนและทําความเขาใจงาย ซ่ึงนักบัญชีมีบทบาทสําคัญในการจดัทํารายงานเสนอขอมูลแกผูบริหาร ซ่ึงการบริหารงานแบบกระจายอํานาจมีทั้งขอดแีละขอเสียการที่ผูบริหารตดัสนิใจเลือกใชวิธีใดจะตองเปรยีบเทียบผลลัพธที่ได การบัญชีตามความรับผิดชอบ สามารถแบงความรับผิดชอบไดเปนศูนยตนทนุ ศูนยกําไรและศูนยลงทุน ซ่ึงการกําหนดหนวยงานตามโครงสรางองคกรนั้นควรระบุกําหนดความรับผิดชอบตามลักษณะการทํางานรวมทัง้เทคนิควิธีการประเมนิผลการปฏิบัติงานของแตละศนูย

สวนการกําหนดราคาโอนเปนสิ่งที่เกิดขึน้จากการใชการบริหารงานแบบกระจายอํานาจหนาที่และความรับผิดชอบราคาโอนเปนราคาที่ใชวัดมูลคาของสินคาหรือบริการที่แลกเปลี่ยนและโอนกันระหวางหนวยงานยอยตาง ๆ ภายในกิจการ ซ่ึงแตกตางจากราคาที่ซ้ือจากบุคคลภายนอก การขายสินคาระหวางหนวยงานยอยในการสงมอบการรับโอนสินคาหรือบริการระหวางกันนัน้ จะทําใหเกดิปญหาขอควรคํานึงวาการสงมอบ การรับโอนหรือบริการระหวางกันนั้นหนวยงานยอยตางควรใชราคาใดเปนเกณฑจึงจะเหมาะสมเพราะหนวยงานยอยเหลานี้ถือเปนกิจการเดียวกนั การกําหนดราคาโอนภายในกจิการนั้นทาํใหหนวยงานยอยมรีายได และตนทุนเกดิขึน้การกําหนดราคาโอนควรเปนราคาที่ใชเปนแนวทางสาํหรับการบริหารจัดการของผูบริหารหนวยงานยอยแตละคน และการกําหนดราคาโอนในทางที่จะประสานกับหนวยงานยอยอ่ืน ๆ เพื่อใหกิจการโดยรวมของกิจการไดรับกําไรสูงสุด

กิจกรรมทายบท ขอ 1 จงอธิบายเพื่อตอบคําถามในหัวขอตอไปนีม้าใหเขาใจ

1. ปจจุบนัมีการขยายตวัธุรกจิเพิม่มากขึ้น มีความซับซอนในบรหิารจัดการจึงตองมีการเปลี่ยนแปลงการบริหารงานจากแบบรวมอาํนาจ มาเปนแบบการกระจายอํานาจนั้น ทานคิดวามาจากสาเหตุและปจจยัใดบางจงอธิบายมาพอเขาใจ

2. จงอธิบายขอดแีละขอเสียของการบริหารงานแบบกระจายอํานาจ 3. จงอธิบายลักษณะและรูปแบบของการบัญชีตามความรับผิดชอบ 4. จงอธิบายความสําคัญของการวัดและประเมนิผลการปฏิบัติงาน 5. การรายงานผลของหนวยงานยอยมีความสําคัญอยางไรบาง 6. จงอธิบายการตัดสินใจเลือกลงทุนโดยการใช ROI และ RI


7. คํากลาวที่วา "ราคาโอนเปนเครื่องมือในการจัดสรรรายไดและกําไรของหนวยงาน " ทานมีความเขาใจมากนอยเพียงใด จงอธบิาย

8. จงอธิบายความหมายของราคาโอนคืออะไร พรอมอธิบายวิธีการกําหนดราคาโอนมา พอเขาใจ

9. ความรับผิดชอบ มีความสัมพันธกับอํานาจหนาที่อยางไรบางจงอธิบาย ขอ 2. บริษัท สีขาว จํากัด ใชระบบตนทุนมาตรฐานในการวัดผลประสิทธิภาพการดําเนนิงานของ ผลิตภัณฑ โดยตนทุนผันแปรมาตรฐานสําหรับผลิตภัณฑมีดังนี ้ วัตถุดิบทางตรง 10 บาทตอหนวย คาแรงงานทางตรง 5 บาทตอช่ัวโมง (1 หนวยตอ 1 ช่ัวโมง) คาใชจายการผลิตผันแปร 6 บาทตอช่ัวโมงแรงงานทางตรง

โดยวางแผนการผลิตในเดือนเมษายน จํานวน 60,000 หนวย โดยบริษัทตองซื้อวัตถุดิบทั้งส้ิน 55,000 หนวย เปนเงนิ 495,000 บาท วัตถุดิบที่ใชผลิต 50,000 หนวย ในการผลิตสินคา 60,000 หนวย คาแรงงานทางตรงเกิดขึ้นจริง 60,500 ช่ัวโมง เปนเงินทั้งส้ิน 272,250 บาท และคาใชจายการผลิตผันแปรเกิดขึ้นจริงเทากับ 393,250 บาท ใหวเิคราะหผลตางของวัตถุดิบคาแรงงานทางตรง และคาใชจายการผลิตผันแปรของเดือนเมษายน ขอ 3 บริษัท ลอยฟาจํากัด ผลิตและจําหนายสนิคาหลายชนดิแบงออกเปนแผนก โดยมีแผนก 1

ทําการผลิตแปงทําอาหาร ซ่ึงสามารถขายไดในตลาดและขายเปนวตัถุดิบใหกับแผนก 2 ในกิจการเดยีวกันเพื่อใชทําบะหมี่แหงสําเรจ็รูปตอไปนี้เปนตนทุนการผลิตตอกิโลกรัม

วัตถุดิบทางตรง 3 แรงงานทางตรง 2.75 คาใชจายการผลิตผันแปร 2.25 คาใชจายการผลิตคงที่ (90,000บาท/60,000 กก.) 1.5 ตนทุนการผลิต 9.5 มีขอมูลเพิ่มเติมดังนี ้

1. กําลังการผลิตตอเดือน 60,000 กิโลกรัม 2. มีคาใชจายในการขายและบริหารผันแปรหนวยละ 1.00 บาท 3. มีคาใชจายในการขายและบริหารคงที่ 30,000 บาท


4. แปงทําอาหารขายในราคาทองตลาดประมาณกิโลกรัมละ 13-15 บาท 5. แผนก 1 ขายแปงในราคาปกติ 15 บาท 6. กิจการมีกําลังการผลิต 60,000 กก. ตอเดอืน ซ่ึงผูบริหารคาดวาไตรมาสที่ 2 จะขายแปง

ไดเพยีง 50,000 กก. ตอเดือน 7. การซื้อขายระหวางแผนก ภายในกิจการเดยีวกัน ไมมีคาใชจายในการขายและบริหาร 8. แผนกที่ 2 ถาหากซื้อวัตถุดบิแปงชนิดนี้จากบุคคลภายนอกในราคา 12 บาท 9. ผูบริหารของแผนกที่ 2 ไดเสนอขอซื้อแปงจากแผนกที่ 1 ในราคากิโลกรัมละ 9 บาท

จํานวน 10,000 กิโลกรัม จากขอมูลขางตนจงตอบคําถามตอไปนี้

1. การกําหนดราคาโอนที่ต่ําสุดที่แผนก 1 จะคุมทุน 2. การกําหนดราคาโอนที่สูงสุดที่แผนกที่ 2 จะสามารถจายไดเพื่อไมใหเสียประโยชน 3. แผนกที่ 1 ควรจะขายวัตถุดิบแปงใหแผนก 2 ในราคาโอนในราคาใดเพราะเหตุใด จงอธิบาย

ขอ 4 บริษัท ฟาไฉไล จํากดั ไดวัดและประเมินผลการทํางานของหนวยงานฝายตาง ๆ ในลักษณะศูนยเงินลงทุน บริษัทไดกําหนดนโยบายกําไรไว 10% ของยอดขาย ถาหากปจจุบนับริษัทมียอดขาย 500,000 บาท ตนทุนสินคาทีข่าย 300,000 บาท คาใชจายในการขายและบริหาร 100,000 บาท จงคํานวณหากําไรสวนเกินกวามูลคาของเงินลงทุน ขอ 5 บริษัท ฟาวิไล จํากัด ไดผลิตและจําหนายสินคาประเภทของตกแตงบานและสํานักงาน มีรายละเอียดเกี่ยวกับการผลติ ดังนี ้

ปริมาณสินคาที่ผลิต 10,000 หนวย วัตถุดิบทางตรง 50,000 บาท แรงงานทางตรง 40,000 บาท คาใชจายการผลิตผันแปร 60,000 บาท(มีคงที่รวมอยู 60%) คาใชจายในการดําเนินงานคงที่ 30,000 บาท(มีผันแปรรวมอยู70%)

จงคํานวณหาราคาขายในแตละกรณแียกอสิระตอกันในแตละขอดังนี ้1. แบบตนทุนเตม็ 2. ตนทุนผลิตบวกอีก 50% 3. ตนทุนผันแปรบวกอีก 80%


4. ตองการกําไรของกิจการ เทากับ 15% ตอยอดขาย ขอ 6 บริษัท ดวงฟา จํากัด มีศูนยความรับผิดชอบของหนวยงานยอย คือ แผนก A ทําการผลิต สินคาประเภทแปงทําอาหาร โดยมีรายละเอียดตนทนุผลิตผันแปรหนวยละ 30 บาท และตนทุนคงที่หนวยละ 12 บาท สินคามีราคาตลาดหนวยละ 57 บาท ถาหากโอนใหแผนก B ในบริษัทเดียวกนั โดยใชราคาตลาดเปนเกณฑ ในการกําหนดราคาโอนและแผนก B นําสินคาที่โอนจากแผนก A ไปผลิตตอเปนผลิตภณัฑบะหมี่สําเร็จรูป โดยมีตนทุนผลิตผันแปรเพิ่มเติมหนวยละ15 บาท และสามารถนําออกขายในราคาตลาดหนวยละ 95 บาท จากขอมูลขางตน จงคํานวณหาคํานวณหากําไรที่แตละแผนกและกําไรสุทธิโดยรวมจากการผลิตขายสินคา จํานวน 5,000 หนวย ขอ 7 บริษัท ฟาแจง จํากัด มีศูนยความรับผิดชอบหลายแหงทุกศูนยดําเนินงานในฐานะเปนศูนย กําไรและมีความเปนอิสระในการซื้อขายกบับุคคลภายนอก แผนกสําเร็จรูปซื้อสินคาของแผนกผลิตกึ่งสําเร็จรูปมาผลิตตอเปนสินคาสําเร็จรูป

แผนกสําเร็จรูป แผนกกึ่งสาํเร็จรูป ตนทุนผันแปร 12 20 ราคาขายใหแกบุคคลภายนอก 45 30 จากขอมูลขางตน จงตอบคําถามตอไปนี้

1. บริษัทฟาแจงควรผลิตสินคาสําเร็จรูปเพื่อขายหรือไมเพราะเหตุใด 2. ถาหากวากจิการกําหนดราคาโอน โดยบวกเพิ่ม 100% ของตนทุนผันแปร แผนกงาน ทั้งสองจะไดรับประโยชนสูงสุดจากนโยบายหรือไมอยางไร 3. หากใชราคาตลาดเปนเกณฑกําหนดราคาโอนจะทําใหกิจการไดรับประโยชนสูงสุด จากการกําหนดราคาโอนหรือไมอยางไร

ขอ 8 ตอไปนี้เปนขอมูลเกีย่วกับการจัดทาํงบประมาณคาใชจายการผลิตของบริษัทดาวฟา จํากัด

วัตถุดิบทางออม 1.25 บาท/ช่ัวโมงเครื่องจักร + 10,000 บาท/ป คาแรงงานทางออม 15,000 บาท/ป คากําลังไฟฟา 0.75 บาท/ช่ัวโมงเครื่องจักร คาซอมแซม 1.00 บาท/ช่ัวโมงเครื่องจักร + 5,000 บาท/ป


คาเสื่อมราคา 8,000 บาท/ป คาเชา 14,000 บาท/ป ในระหวางป 2548 บริษัทไดดําเนินการผลิตโดยใชจํานวนชั่วโมงเครื่องจักร 20,000

มีจํานวนชั่วโมงและตนทุนทางออมตาง ๆ เกิดขึ้นดงันี ้ วัตถุดิบทางออม 24,000 บาท คาแรงงานทางออม 20,000 บาท คากําลังไฟฟา 32,000 บาท คาซอมแซม 25,000 บาท คาเสื่อมราคา 8,000 บาท คาเชา 14,500 บาท จากขอมูลขางตนใหจัดทํางบประมาณยืดหยุนและเปรยีบเทียบกับตนทุนจริงที่เกิดขึน้พรอมทั้งวิเคราะหผลตางวาเปนผลตางที่นาพอใจ หรือไมนาพอใจอยางไร ขอ 9 ขอมูลของบริษัทกนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากัด ซ่ึงไดกําหนด กําลังการผลิตปกติเทากับ 2,400 ช่ัวโมงแรงงานทางตรงมีช่ัวโมงที่เกิดขึ้นจริง จํานวน 2,250 ช่ัวโมง และชัว่โมงแรงงานตามมาตรฐาน ณ ระดับการผลิตจริงจํานวน 2,100 ช่ัวโมง สามารถจัดทํางบประมาณยืดหยุนได ดังนี ้

บริษัท กนกวรรณ อุตสาหกรรม จํากัด งบประมาณยดืหยุน

สําหรับป สิ้นสุดวันท่ี 31 ธันวาคม 2548 หนวย : บาท รายการตนทุนแปรสภาพ ระดบัการผลิตมาตรฐาน ระดับการผลิตจรงิ ระดบัการผลติปกติ ตนทุนตอหนวย

จํานวนชั่วโมงแรงงานทางตรง(ช่ัวโมง) 2,100 2,250 2,400 - คาแรงงานทางตรง 26,250 28,125 30,000 12.5 คาใชจายการผลิตผันแปร : วัสดุโรงงาน 1,050 1,125 1,200 0.5 คาแรงงานทางออม 2,100 2,250 2,400 1.0 คาสาธารณูปโภค 3,150 3,375 3,600 1.5 คาซอมแซม 2,625 2,812.5 3,000 1.25

รวมคาใชจายการผลิต 10,500 11,250 12,000 16.75

ถางบประมาณการผลิตสําหรับป 2548 มจีํานวน 2,400 หนวยและสมมติวาในระหวางปกิจการทําการผลิตไดทั้งส้ิน 2,500 หนวย โดยมีตนทุนคาแรงงานทางตรง 32,000 บาท วัสดุโรงงาน 1,500 บาท คาแรงงานทางออม 2,500 บาท คาสาธารณูปโภค 4,000 บาท คาซอมแซม 3,200 บาท


ใหจดัทํารายงานผลการปฏิบัติงาน สําหรับป 2548 โดยระบุดวยวา ผลตางมีลักษณะนาพอใจหรือไม ขอ 10 ตอไปนี้เปนจากขอมูลบางสวนของบริษัท แกวฟา จํากัด สําหรับป 2548

หนวย : บาท แผนก รวม รองเทา กระเปา

ขาย 300,000 180,000 120,000 ตนทุนคงที่โดยตรง : ควบคุมไดโดยผูจัดการแผนก 120,000 70,000 50,000 ควบคุมไดโดยปจจัยอ่ืน ๆ 22,000 20,000 12,000 ตนทุนผันแปร : ตนทุนการผลิต 53,000 30,000 23,000 คาใชจายในการขายและบริหาร 18,000 10,000 8,000 ตนทุนคงที่โดยออม : ตนทุนการผลิต 20,000 - - คาใชจายในการขายและบริหาร 17,000 - -

จากขอมูลขางตนใหจัดทํางบกําไรขาดทุนของหนวยงานตาง ๆ ขอ 11 กิจการบริษัท สีฟา จํากัด มยีอดสินทรัพย 1,500,000 บาท และกําไรสุทธิจากการดําเนินงาน 300,000 บาท

1. อัตราผลตอบแทนจากการลงทุน (ROI) ของสาขาเทากับเทาใด 2. ถาอัตราผลตอบแทนขั้นต่าํที่กิจการตองการคือ15% กาํไรสวนที่เหลือ) (RI) เทากับ เทาใด

ขอ 12 ตอไปนี้เปนรายละเอียดขอมูลของบริษัท ฟาฟา จํากัด แผนก A แผนก B สินทรัพยดําเนนิงาน 30,000 50,000 กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน 6,000 8,000 ROI 20% 16% จงพิจารณาและตอบคําถามตอไปนี ้


1. แผนกใดเปนแผนกที่ไดรับความสําเร็จมากกวากนั จากการวัดผลงานดวย ROI 2. ถาใชอัตราผลตอบแทนขั้นต่าํที่ 12% กําไรสวนที่เหลือ (RI) ของแตละแผนกจะมีคา

เทากับเทาใด และแผนกใดจะมีผลการดําเนินงานที่ดกีวากันถาวัดดวย RI ขอ 13 ตอไปนี้เปนขอมูลของแผนก A ในป 2548

อัตราผลตอบแทนจากการลงทุน (ROI) 20% ขาย 5,000,000 อัตรากําไร 10% อัตราผลตอบแทนขั้นต่ําที่ตองการ 15%

จากขอมูลขางตนจงคํานวณหา 1. สินทรัพยดําเนนิงานของแผนก A 2. กําไรสวนที่เหลือ (RI) ของแผนก A

ขอ 14 บริษัท ดาวทอง จํากดั มีการแบงหนวยงานที่มีลักษณะเปนศูนยลงทุนอยู 3 หนวยงาน และมี ขอมูลทางการเงินบางสวนดงันี้

หนวยงาน A หนวยงาน B หนวยงาน C ขาย (บาท) 750,000 (d) (g) กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน(บาท) 37,500 45,000 (h) สินทรัพยดําเนนิงาน (บาท) 150,000 (e) 375,000 อัตราการหมุนเวียนของสินทรัพย (a) (f) 0.6 เทา อัตรากําไร (b) 0.6% 75% อัตราผลตอบแทนจากการลงทุน(ROI) ( c ) 3% ( i) จากขอมูลขางตนจงคํานวณหา

1. หาตัวเลขที่ขาดหายไปตามตารางขางตน 2. การวิเคราะหผลการดําเนินงานของแตละแผนก

ขอ 15 หนวยงาน ABC มีขอมูลเกี่ยวกับการดําเนินงานดังตอไปนี ้

สินทรัพยดําเนนิงาน 700,000 บาท กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน 140,000 บาท อัตราผลตอบแทนขั้นต่ําที่ตองการ 15%


จากขอมูลขางตนจงตอบคําถามตอไปนี้ 1. คํานวณหา ROI และ RI ของหนวยงาน ABC 2. สมมติวาหนวยงาน ABC ไดรับการเสนอใหลงทุนในโครงการหนึ่ง ซ่ึงใหผลตอบแทน 18% (ROI) โดยตองจายเงนิลงทุน 100,000 บาท กรณีนี้ผูจัดการหนวยงาน ABC ควรที่จะตัดสินใจลงทนุในโครงการหรือไมถาใช ROI หรือ RI ในการวดัผลงานแตละวิธี

ขอ 16 ตอไปนี้เปนขอมูลบางสวนของ บริษัท ดุจดาว จํากัด

แผนก A แผนก B แผนก C ขาย (บาท) 200,000 250,000 180,000 กําไรสุทธิจากการดําเนินงาน (บาท) (a) 30,000 (e) สินทรัพยดําเนนิงาน 80,000 (c) 100,000 ROI 20% 15% 25% อัตราผลตอบแทนขั้นต่ําที่ตองการ 12% (d) (f) RI (b) 8,000 0

จากขอมูลขางตนจงหาขอมลูตัวเลขที่ขาดหายไปจากตารางตอไปนี้

Documents

บทที่ 7 - มหาวิทยาลัยราชภัฏลำปางnetra.lpru.ac.th/~kanchana/file adobe/MA007.pdfบทท การด 7 าเนนงานแบบกระจายอ