1. UVOD U REVIZIJU 1.1. POJAM, ULOGA GOSPODARSTVU I ZNAENJE REVIZIJE U TRINOM

Revizija (lat.revidere) doslovno opet pregledati tj. nanovo pregledati, preispitati. CILJ je ispitivanje zavrenih poslovnih promjena koje se odnose na odreeno razdoblje (a ne na promjene koje su u tijeku). Reviziju obavljaju strune nezavisne osobe revizori. DEF. Revizija predstavlja prikupljanje i ispitivanje podataka i informacija o poslovnom subjektu, od strane nezavisne strune osobe s ciljem izraavanja miljenja o usklaenosti s utvrenim kriterijima ( standardima, naelima, propisima). KLJUNE RIJEI : 1. NEOVISNO PRIKUPLJANJE I PROCJENJIVANJE DOKAZA (PODATAKA) da bi se svrha i cilj revizije zadovoljili nuno je prikupiti dovoljno vjerodostojnih dokaza (kvalitativno i kvantitativno). Dokaz je bilo koja informacija za koju revizor misli da je dovoljno dobra da pomou nje moe dokazati usklaenost s utvrenim kriterijima. 2. STRUNA, NEZAVISNA OSOBA vano je da stav odnosno miljenje bude nezavisno. Revizijska metodologija rada zahtjeva odreene kvalifikacije, a naroito strunost i to kod odabira vrste, broja dokaza i donoenja zakljuaka. Nezavisnost ne moe biti apsolutna ali treba biti cilj. 3. INFORMACIJE koje se mogu provjeriti tj. moraju biti kvantitativnog obiljeja. Informacija je svaki onaj podatak koji je prezentiran u formi koja je pogodna za primaoca i ima znaajnu vrijednost kod donoenja odluka. 4. UTVRENI KRITERIJI standardi i naela (raunovodstveni, revizijski i sl.) pomou kojih e revizor procijeniti vjerodostojnost informacija. 5. IZVJEIVANJE rezultat revizije ( informira o usklaenosti izmeu kvantitativnih informacija i postavljenih kriterija ) Zakon o reviziji u RH definira reviziju kao postupak ispitivanja i ocjene financijskih izvjetaja te podataka i metoda koji se primjenjuju pri sastavljanju financ. izvjetaja, na temelju kojih se daje struno miljenje o realnosti i objektivnosti stanja imovine, kapitala, obveza i rezultata poslovanja poduzetnika. Revizija je usmjerena na ispitivanje vjerodostojnosti podataka i informacija sadranih u financijskim izvjetajima. ire znaenje u smislu ispitivanja ukupnog poslovanja poduzea pa se istie da revizija obuhvaa ispitivanje i ocjenu poslovanja, organiziranosti poslovnih funkcija, nain donoenja poslovnih odluka i funkcioniranja informacijskog sustava, to su vie zadaci interne revizije. ire gledano revizija predstavlja prikupljanje i ispitivanje podataka i informacija o poslovnom subjektu, od strane nezavisne strune osobe s ciljem izraavanja miljenja o usklaenosti s utvrenim kriterijima.

1

KLJUNI ELEMENTI KOJI OBJANJAVAJU OBILJEJA REVIZIJE : ELEMENTI 1. 2. 3. 4. 5. poslovni subjekt struna nezavisna osoba prikupljanje i ispitivanje utvreni kriteriji izraavanje miljenja OBILJEJA - podruje ispitivanja - kvalifikacije revizora - metode revizije - cilj revizije - rezultat revizije

Revizija osigurava realne i objektivne informacije njenim korisnicima : 1) vlasnicima koji ele sigurnost uloenog kapitala i odreeni prinos, 2)poslovodstvu (menadmenta) kojemu je to osnova za donoenje odluka , 3) poslovnim partnerima - radi vjerodostojnije ocjene boniteta (banke i dr.), 4)zaposlenicima radi boljih uvjeta, 5) dravi (radi voenja fiskalne politike) SVRHA sigurnost odvijanja poslovnog procesa kako s motrita gospodarstva, tako i drutva. CILJ ispitati pouzdanost informacija i podataka, sukladno odreenim kriterijima.

1.2. RAZVOJ REVIZIJE KAO STRUKE 1.2.1. RAZVOJ U SVIJETU OD NAJRANIJIH POETAKA DO DANAS NAJRANIJI POECI 1. najstarije civilizacije Dalekog Istoka ( primici i izdaci kao i prikupljanje poreza moralo se evidentirati i kontrolirati ukljuujui reviziju radi pronalaenja pogreaka i ostvarivanja prijevara. Radilo se o internim kontrolama i internom obliku revizije.) 2. Dravni raunovodstveni sustav u Kini razraen budetski postupak i revizija rauna svih dravnih odjela 3. Atena 5.st.pr.n.e. skuptina kontrolira primitke i izdatke javnih sektora 4. Rim javne financije su bile pod kontrolom Senata i rad javnih raunovoa su ispitivali revizori koje su nadgledali rizniari. Najstarije sauvane biljeke :Engleska, kotska 1130.g. Postoje i zabiljeke vezane za revizore i revizije u Italiji i Francuskoj u 13.st. Razvoj revizije u eksternom obliku zapoinje poetkom 15.st. u Italiji i vezuje se s imenom naeg raunovoe B. Kotruljevia. Smatra se da je prvo profesionalno udruenje revizora osnovano 1581.god. u Veneciji. Poeci modernog revizorstva veu se za kraj 19. i poetak 20.st. kada se oblikuju nove kompanije (d.d.) kada je zapoelo odvajanje funkcije menadmenta od funkcije vlasnikog kapitala. Investitori su poeli traiti potvrdu o potenom i korektnom obraunu od strane menadera, tako da je ve krajem prolog stoljea bila praksa odreivanja profesionalnog revizora koji e djelovati u korist dioniara. 1880.g. u Engleskoj je kraljevskom poveljom osnovan ugledni revizorski institut. A neto ranije bio je osnovan institut kotske i Irske. Obavezna revizija za poduzea uvedena je Zakonom o poduzeima iz 1884. g. To je relativno kratko trajalo tako da je 1856. g. ukinuta obveza revizije, koja je 1900. g. ponovno uvedena. 1947.g. zakonom o poduzeima donesena je uloga revizora koja vrijedi i danas.

2

Slijedee su znaajke : 1. revizor je nezavisna osoba 2. nije pod kontrolom menadmenta 3. nije odgovoran za pripremu raunskih podataka . -po tom uzoru u Engleskoj, organizirano je revizorstvo i u drugim zemljama. U SAD-u je obveza revizije uvedena 1934.g. i to samo za ona dionika drutva ije su dionice kotirale na burzi. Komisija za burze vrijednosnica bila je ovlatena za provoenje Zakona o vrijednosnicama i ostalih zakonskih propisa vezanih za financijsko raunovodstvenu praksu. Ovlatenje koje je SEC imao vezano je za raunovodstvenu praksu, preneseno je na Ameriki institut ovlatenih javnih raunovoa ovlatenih revizora. U Francuskoj su ve od 1867. g. bili odreeni pravni oblici poduzea koji su bili obvezni angairati reviziju za ispitivanje svoje knjigovodstvene dokumentacije. Razvoj revizije u Njemakoj bio je neto posebniji nego u drugim europskim zemljama. Prva staleka organizacija nezavisnih revizora osnovana je 1896.g., a profesionalne revizore sainjavali su knjigovodstveni revizori koji nisu smjeli obavljati obvezatnu reviziju cjelokupnog poslovanja te porezni savjetnici. Za osnovana poduzea uvedeno je obvezatno ispitivanje ve 1884.g., dok se 1889. g. ta obveza proirila i na neke oblike dioniarskih drutava. U Italiji se poetak primjene revizije vee za zakon iz 1939.g., koji govori o predmetu rada drutva za vrijednosne papire i reviziju. Ovim Zakonom je propisano da su revizorska i drutva za upravljanje dobara za raun treih, organizaciju i raunovodstvenu reviziju poduzea i zastupanje vlasnika dionica i obveznica.

1.2.2. POVIJESNI RAZVOJ REVIZIJE U HRVATSKOJ Kod nas je revizija bila dosta nerazvijena zbog vie agrarnog nego industrijskog naina privreivanja. Poeci organizirane revizije javljaju se 1935.g. kada je osnovan prvi revizorski ured, a imenovani su i prvi komorski revizori. Nakon 2.svj.rata osnovani su podruni zavodi po republikama, ali su i ukinuti 1946. Propisana je 1948.g. Uredba o reviziji dravnih privrednih poduzea i na temelju nje Uputstvo u kojemu su bili propisani zadaci, vrste i metode revizije, organizacija revizorske slube, planiranje, prava i dunosti revizora, revizorski postupak i nalaz te evidencija rezultata provedene revizije. Uvoenjem samoupravljanja i decentralizacijom dravne uprave 1953. prestala je funkcionirati revizorska sluba. Djelovale su inspekcijske slube koje su kontrolirale primjenu propisa o financijskom poslovanju privrednih organizacija i naplatu prihoda iz privrede i od stanovnitva. 1977.g. reguliran je status ekonomsko financijske revizije. Transformacijom naina privreivanja tj. pretvaranjem drutvenih poduzea u druge oblike vlasnitva temeljene na privatizaciji, revizija mijenja svoju ulogu i postaje jedan od

3

oblika nadzora nad kapitalom vlasnika. Revizija zakonski postaje obvezna za sva velika poduzea i dionika drutva. 1.3. VRSTE REVIZIJE Predmet revizije moe biti usmjeren na informacije, postupke ili poslovanje. S obzirom na PREDMET REVIZIJE ona se dijeli na: 1.REVIZIJA FINANCIJSKIH IZVJETAJA koja obuhvaa prikupljanje dokaza o financijskim informacijama ( obino sadrana u temeljnim fin. izvjetajima bilanca, rdg, novani tijek i biljeke). Kriteriji prema kojima se te informacije mjere su opeprihvaeni raunovodstveni standardi. Cilj je ove revizije utvrditi jesu li cjelokupni fin.izvjetaji usklaeni sa ope prihvaenim ra.standardima. Postoji i zakonska obveza za sva velika poduzea i d.d. Ispituje se tonost i istinitost prikazivanja financijskih informacija. 2.REVIZIJA PRAVILNOSTI ILI ZAKONITOSTI koja ispituje promjenu postupaka, politika, pravila, zakona, ugovora i dr. koji su doneseni od ovlatenih organa. Ovu vrstu revizije mogu izvoditi i eksterni i interni revizori, kao i dravni revizori. Ovaj oblik se najee odnosi na neprofitne organizacije, a kada se odnosi na profitne onda je to kod nas u nadlenosti dravnog eksternog nadzora (npr. revizija obveznika poreza se obavlja u okviru eksternog nadzora porezne uprave). 3.REVIZIJA POSLOVANJA koja se odnosi na ispitivanje ekonominosti i efektivnosti tj. na ispitivanje efikasnosti poslovanja. Obino se odnosi na ispitivanje poslovne aktivnosti, npr. u ind. pod., proizvodnja e se ocijeniti kroz njenu efektivnost. Revizija poslovanja podlona je mnogo vie subjektivnoj procjeni, nego to je to sluaj s revizijom financijskih izvjetaja. Odnosi se uglavnom na internu reviziju, a njeni korisnici su uprava i menadment. Reviziju poslovanja izvode i dravni revizori. 4.REVIZIJA koja se odnosi na izvoenje programa od INTERESA za cijelo drutvo. Revizija openito ukljuuje prikupljanje i priopavanje informacija drutvenog karaktera koji nisu drugaije raspoloivi osim kroz informacije koje osigurava menademnt. (npr. informacije vezano za ekologiju). Obino ovaj oblik revizije ne provode nezavisni revizori, ve grupa ljudi specijalista koji imaju odreeni interes. Drugi kriterij razvrstavanja revizije : 1) prema VREMENU - prethodna, zavrna, kontinuirana ; 2) prema OBUHVATU djelomina, potpuna ; 3) prema ORGANU koji je obavlja interna, eksterna (komercijalna, dravna) ; 4) prema BROJU REVIZORA pojedinana, timska ; 5) prema SPECIFINIM ZAHTJEVIMA revizija sanacije, likvidacije, spajanja, pripajanja i sl.

4

1.4. VRSTE REVIZORA Prema subjektu koji vri reviziju :1) nezavisni / eksterni, 2) interni, 3) dravni revizori 1. NEZAVISNI REVIZOR misli se na eksternog (komercijalnog) ovlatenog revizora, koji nikada nije vlasnik niti djelatnik poduzea u kojem obavlja reviziju iako od tog poduzea prima naknadu za svoju uslugu. Obino obavljaju reviziju fin.izvjetaja. Rezultat je miljenje koje revizor snosi spram istinitog i tonog prikazivanja u skladu s utvrenim kriterijima. 2. INTERNI REVIZOR to su djelatnici u poduzeu kojem obavljaju funkciju revizora. Interna revizija je nezavisna funkcija ocjenjivanja ustrojena u poduzeu da istrai i procjeni poslovnu aktivnost unutar poduzea. Svrha interne revizije je pomo menadmentu u izvravanju njihove odgovorne funkcije. Odjel interne revizije je integralni dio poduzea. Osnovni zadatak int.revizora je ispitivanje uinkovitosti sustava internih kontrola kao i realnost prikazivanja podataka u skladu s utvrenim kriterijima. Nezavisnost internih revizora je drugog karaktera od nezavisnosti eksternog revizora, jer njegova nezavisnost proizlazi iz statusa kojeg on ima u poduzeu, njegove funkcije kao i od toga komu podnosi izvjetaj. 3. DRAVNI REVIZORI ta revizija moe biti internog i eksternog karaktera. To su djelatnici nekog dravnog organa. Kada reviziju obavljaju revizori koji su i zaposleni u dravnoj instituciji, (npr. revizori Fonda mirovinskog i zdravstvenog osiguranja), tada ima karakter interne revizije u odnosu na vlasnika (dravu). Odnosno kada ispituju poslovanje institucija koje se financiraju iz proraunskih sredstava ima karakter eksterne revizije. Najei oblik revizije koju obavljaju dravni revizori je revizija poslovanja poznata pod nazivom 3E (ekonominost, efikasnost i efektivnost ) koja ispituje je li poslovanje dravnih tijela usklaeno sa zakonima. Obavlja i reviziju fin.izvjetaja. Treba naglasiti da se poslovi koje obavljaju eksterni, interni i dravni revizori meusobno ne iskljuuju.

2. REVIZIJA KAO PROFESIJA Pod PROFESIJOM se podrazumijeva odreena vrsta djelatnosti, zanimanja koje se obavlja na strunoj razini i po odreenim pravilima koja su donesena od strane institucije koja promie profesiju. Revizorska profesija zahtjeva primjenu revizorskih naela i standarda, kao i etika naela i pravila. Pa tako miljenje revizora ne bi imalo strunu i informacijsku podlogu ako se ne bi oslanjali na ope prihvaene metodoloke postupke (izdana uputstva).

2.1. REVIZIJSKI STANDARDI Revizijski postupak se obavlja prema revizijskim standardima. To su razraena osnovna naela ili smjernice revizije tj. metode i tehnike koje revizijom omoguavaju kvalitetno obavljanje postupka i objektivno izraavanje miljenja. Standardi su neophodno

5

potrebni jer osiguravaju jedinstveno postupanje i na taj nain osiguravaju da svrha i cilj revizije budu u potpunosti postignuti. R.K.Mantz i H.A. Sharaf u knjizi Filozofija revizije navode tvrdnje da postoji teorija revizije. Oni su tvrdnju razvili kroz 8 postulata ija je svrha navesti da postoje pretpostavke koje omoguavaju provjeravanje, pretraivanje istinitosti. To su slijedei postulati : 1.) podaci sadrani u fin.izvjetajima su dokazivi, 2.) nema potrebe za suprotnim interesima izmeu revizora i menadmenta, 3.) fin.izvjetaji moraju biti pouzdani, 4.) zadovoljavajuim sustavom internih kontrola mogue je otkloniti nepravilnosti, 5.) fin.podaci moraju se temeljiti na ope prihvaenim raunovodstvenim naelima, 6.) fin.izvjetaji smatraju se pouzdanima ukoliko ne postoje dokazi koji navode na sumnju, 7.) revizor mora biti nezavisan, 8.) profesionalni status nezavisnog revizora namee potrebu profesionalne etike. Na osnovu postulata Mantz i Sharaf su donijeli 5 odrednica : 1.) DOKAZI to su svi podaci koje je revizor sakupio i koje e mu posluiti kao osnova za donoenje miljenja o fin.izvjetajima. 2.)DUNA PANJA odnosi se na odgovornost u obavljanju revizije koja je vezana za dunost revizora da u svoj rad unese svu svoju vjetinu, panju i opreznost koju bi razuman i kompletan revizor usporedio. 3.) OBJEKTIVNO PRIKAZIVANJE podrazumijeva primjenu ope prihvaenih raunovodstvenih naela kako bi izvjetaji prikazivali to realnije stanje. 4.) NEZAVISNOST znai nepristranost u odnosu na menadment 5.) PROFESIONALNA ETIKA skup pravila ponaanja kojih se revizor treba pridravati u svrhu zatite profesije. U RH revizija se obavlja sukladno Meunarodnim revizijskim standardima. Grupirani su u 10 podruja : 1)uvodna razmatranja, 2.)odgovornost, 3) planiranje, 4) interna kontrola, 5) revizijski dokaz, 6) koritenje rada drugih, 7) zakljuci revizije i izvjetaj, 8) posebna podruja, 9) povezane usluge, 10) smjernice Meunarodne revizijske prakse. Ukupno 36 standarda i 12 smjernica. GAAS ( Generally Accepted Auditing Standards ) to su ope prihvaeni revizorski standardi koje je donio Ameriki institut ovlatenih raunovoa ( revizora ), AICPA 1947.g. Te ope smjernice zahtijevaju od revizora odreene profesionalne kvalitete kao to su kompetentnost i nezavisnost te zahtjeve vezane za prikupljanje dokaza i izvjeivanje. HUR ( Hrvatska udruga revizora ) vri kontrolu nad revizorima i revizorskim tvrtkama. Institut za reviziju : obavljaju standarde, usavravaju struku standardima, organiziraju strune ispite (tj. Daju certifikate za ovlatene revizore), nadziru revizorske tvrtke, daju licence.

6

OPE PRIHVAENI REVIZIJSKI STANDARDI OPI STANDARDI odgovarajue obrazovanje i strunost nezavisnost duna panja STANDARDI OBAVLJANJA REVIZIJE ispravno planiranje i nadgledavanje dovoljno razumijevanje internog kontrolnog sustava dovoljan broj dokaza

IZVJEIVANJA - usklaenost izvjetaja sa opim raunovodstvenim naelima - dosljedna primjena opih ra.naela - odgovarajue objavljivanje - izraavanje miljenja Opeprihvaeni raunovodstveni standardi proizali su iz dugogodinje prakse. Revizijskih standarda ima10, a razvrstani su u 3 osnovne grupe : 1) opi standardi, 2) standardi obavljanja revizije, 3) standardi izvjeivanja 1)OPI STANDARDI : 1. Reviziju obavlja osoba ili osobe koje imaju odgovarajue struno iskustvo i obrazovanje za revizora, 2. revizori moraju zadravati neovisnost u razmiljanjima i stavovima, 3. revizija se mora obavljati sa dunom strunom panjom. Ad 1)- Obrazovanje i iskustvo revizor mora imati osnovna teorijska znanja iz raunovodstva i revizije, ekonomije i organizacije prava, informatike, statistike, matematike i dr. Obrazovanje se stjee kroz nastavni program, poloeni ispit za revizora i kontinuirano obuavanje. Ad 2) nezavisnost odnosi se na miljenje, stav prema predmetu ispitivanja. Revizor ne smije imati nikakvih osobnih obveza ili interesa spram onih gdje obavlja reviziju. Dva koncepta : 1-nezavisnost pojedinca, 2- nezavisnost profesije ( revizije kao struke ). Mantz i Sharaf su doli do 3 osnovne dimenzije neovisnosti prakse : 1. Nezavisnost kod planiranja ( sloboda izbora revizijskih metoda i postupaka te obujma primjenjivanja. To znai da revizor ima slobodu razvijanja svog vlastitog programa revizije). 2. nezavisnost u ispitivanju (svaki legitimni izvor informacija mora biti dostupan revizoru, podrazumijeva slobodu izbora podruja, aktivnosti, osobnih kontakata i upravljakih politika koje e ispitivati), 3. nezavisnost kod donoenja miljenja znai slobodu od kontrola te izraavanja miljenja koje je proizalo kao rezultat revizije. Nezavisnost se ne moe smatrati apsolutnom, jer ve sama injenica da revizor moe obavljati reviziju vie godina za redom i da je plaen od strane klijenta umanjuje tu mogunost. Stoga se moe rei da je nezavisnost relativan pojam, a revizor mora teiti najviem stupnju nezavisnosti dosljedno okruenju.

7

Prethodna nezavisnost izriito se nalae revizoru da ne smije obavljati reviziju tamo gdje ima udio u kapitalu ili je lan nekog organa, gdje je sudjelovao u voenju poslovnih knjiga ili ima bio kakvo krvno srodstvo s poduzetnikom koji ga angaira. Ad3) duna struna panja je trei opi standard koji se odnosi na nain na koji se obavlja revizija. Oni su vezani za odgovarajuu strunu panju koju revizor treba imati pri obavljanju revizije, izvjeivanju, nadziranju mlaih revizora, planiranju revizije i openito pri voenju cijelog postupka ispitivanja. Mantz i Sharaf istiu o razboritom revizoru : - predvianje prihvatljivog rizika ili tete za nekog drugog, posebna panja dodatnim rizicima, treba razmisliti o bilo kojim neobinim okolnostima ili odnosima, znati prepoznati neuobiajene situacije i poduzeti odgovarajue mjere, poduzeti odgovarajue korake za rjeavanje sumnjivih dojmova, ii u korak s nadlenosti u svojem podruju, znati ocijeniti kada treba pregledati posao pomonika. 2.) STANDARDI OBAVLJANJA REVIZIJE 1. Posao mora biti primjereno planiran, 3. Potrebno je postii razumijevanje sustava internih kontrola, 4. Dovoljno dokaznog materijala treba biti pribavljeno putem inspekcije. 3.) STANDARDI IZVJEIVANJA 1.) U izvjeu se mora iznijeti jesu li financ. izvjetaji prikazani sukladno opeprihvaenim raunovodstvenim naelima, 2.) Moraju biti istaknute okolnosti kada naela nisu bila konzistentno primjenjivana u tekuem razdoblju u odnosu na prethodno, 3.) Informacije objavljene u financijskim izvjetajima smatrat e se odgovarajuima osim ako drugaije nije navedeno u izvjeu, 4.) Izvjee mora sadravati miljenje o financijskim izvjetajima u cjelini ili tvrdnju o injenicama zbog kojih miljenje nije bilo izraeno. Moraju biti navedeni razlozi kada cjelovito miljenje nije izraeno.

2.1.2. STANDARDI OBAVLJANJA REVIZIJE Odnose se na: 1. odgovarajue planiranje i nadziranje, 2. razmatranje sustava internih kontrola, 3. prikupljanje dovoljno vjerodostojnih dokaza 1 planiranje je proces razvijanja cjelokupne strategije revizije. Strategija ovisi o veliini i sloenosti poduzea kod kojeg se obavlja revizija, kao i od revizorovog poznavanja problematike poslovanja i iskustva s dotinim poduzeem. Planiranje ukljuuje i potrebu razmatranja problematike poslovanja djelatnosti u kojoj posluje poduzee. Nadziranje posla kojeg obavljaju manje struni revizori pomonici ili asistenti. Standard nalae da sav posao koji obave pomonici treba biti u potpunosti pregledan i njihovi zakljuci trebaju biti dosljedni s onima u izvjeu.

8

2 sustav internih kontrola obuhvaa postupke i politike koje je uvela uprava i menadment poduzea da bi ostvarila zacrtane ciljeve. Standard nalae i obrnuto srazmjeran odnos izmeu uinkovitosti internih kontrola i obujma potrebnih detaljnih revizijskih postupaka. Kad raste uinkovitost internih kontrola, obujam potrebnih dokaza pada, uinkovitost interne kontrole umanjuje rizik materijalnosti pogreno prikazanih fin.podataka. 3- dokazi- su osnova za odravanje revizijskog miljenja. Podloga dokazima su raunovodstveni podaci (glavna knjiga, pomone knjige i razne analitike evidencije) i svi ostali podaci i informacije kojima su oni podloga. Revizijski izvjetaj se mora temeljiti na vjerodostojnosti dokaza, dakle na kvaliteti a ne kvantiteti. Revizijski miljenje mora se donijeti u okviru prihvatljivog vremena i s primjerenim trokovima. Vjerodostojni su a) dokazi dobiveni od nezavisnih izvora mnogo su pouzdaniji nego dokazi dobiveni unutar poduzea, b) dokazi koje revizor dobije kroz raunanje, ispitivanje, opaanje, mnogo su uvjerljiviji nego oni dobiveni izravno od poduzea, c) ako postoji uinkovita interna kontrola za pretpostaviti je da e to rezultirati pouzdanijim raunovodstvenim podacima i financijskim izvjetajima.

2.1.3. STANDARDI IZVJEIVANJA Nalau : 1. usklaenost fin.izvjetaja s ope prihvaenim ra.naelima, 2. dosljedna primjena raunov.naela, 3. odgovarajue objavljivanje, 4. izraavanje miljenja 1- usklaenost fin.izvjetaja s ope prihvaenim ra.naelima - revizor nee izraziti miljenje ako nema dovoljno relevantnih dokaza, Zahtjeva od revizora da izrazi miljenje, a ne izvjetaj o injenicama, o tome jesu li financijski izvjetaji prikazani istinito i u skladu s naelima. 2- dosljedna primjena raunov.naela - usporedba sa drugim podacima ili prethodnim godinama Zahtijeva od revizora da ustanovi okolnosti kada raun. naela nisu bila dosljedno primjenjivana u razdoblju koje je obuhvaeno revizijom. Osnova ovog standarda nije samo dosljednost nego i usporedivost. Dosljednost je dio usporedivosti. 3- odgovarajue objavljivanje - objavljeni na odgovarajui nain to se tie forme, rasporeda i sadraja. Objavljivanje u svezi ra.politike i drugih raunovodstvenih promjena. 4- izraavanje miljenja - Trai od revizora da izrazi miljenje o cjelini fin.izvjetaja ili potvrdu da nije miljene izraeno, takoer je potrebno naglasiti vrstu revizije. Revizor je odgovoran samo za miljenje, a ne za podatke iz izvjetaja.

2.2. PROFESIONALNA ETIKA REVIZORA Kad revizor obavlja reviziju mora se pored standarda i smjernica za rad, pridravati i pravila profesionalne etike. Etika skup moralnih naela ili vrijednosti koje svako drutvo treba razvijati ako eli funkcionirati na sreen nain. Opa etika je samo osnovno naelo tj. polazite kojim se opravdava uvoenje profesionalnog kodeksa etike. Revizor kao profesionalac odgovoran je prema javnosti, klijentima i svojim kolegama, ukljuujui asno ponaanje.

9

Najpoznatiji Kodeks profesionalne etike donio je Ameriki institut ovlatenih raunovoa AICPA. Sastoji se od 4 dijela : a) naela, b) pravila ponaanja, c) interpretacije pravila ponaanja, d) ponaanja prema etikim pravilima 1. NAELA filozofski postavljeni standardi etikog ponaanja kojim se naglaava odgovornost revizora prema javnosti, klijentima i svojim kolegama: a)odgovornost u donosu na svoju odgovornost, revizori kao profesionalci trebaju obavljati svoje aktivnosti s osjeajem za profesionalnu i moralnu prosudbu. b)javni interes trebaju sluiti javnom interesu i asno stei javno povjerenje. c)potenje da bi odrali i proirili povjerenje javnosti, sve svoje profesionalne odgovornosti revizori moraju obavljati s visokim osjeajem za potenje. d)objektivnost i nezavisnost revizori moraju odravati nezavisnost i nemati sukob interesa kod izvravanja profesionalne odgovornosti. e)duna panja nastojati poboljati svoje sposobnosti i kvalitetu, voditi rauna o strunim tehnikim i etikim standardima. f)usluge-svrha i vrsta usluge revizor se s obzirom na struku od javnog interesa mora pridravati Kodeksa profesionalne etike. 2. PRAVILA PONAANJA su minimalni standardi etikog ponaanja. Predstavljaju najvaniji dio Kodeksa s obzirom da su precizniji od naela. Odnose se na : - nezavisnost, potenje i objektivnost Nezavisnost obuhvaa nezavisnost u odnosu na financijski interes, obavljanje raunovodstvenih usluga, u sluaju stvarnog ili mogueg sudskog spora s klijentom, te na poasno lanstvo u upravi ili voenje steajnog postupka. Revizor ne moe biti nezavisan ni objektivan tamo gdje ima bilo izravni financijski interes ili neizravni materijalni interes (npr. netko od obitelji ima dionice). Takoer ne smije objavljivati reviziju tamo gdje je davao raun. usluge. - ope i tehnike standarde ponaanje sukladno standardima. Revizor moe preuzeti samo onu uslugu koju sukladno profesiji moe kompetentno i s dunom panjom obaviti - odgovornost prema klijentu i kolegama obaviti posao poteno (fair) revizor mora na sebe preuzeti obvezu da bude nepristran prema menadmentu, da bude nepristran i poten u odnosu na interes klijenta, ne smije obavljati uslugu bez naknade, bez obzira na teinu i sloenost usluge. 3. INTERPRETACIJE PRAVILA PONAANJA su tumaenja pravila etikog ponaanja koja su proizala iz prakse. 4. PONAANJA PREMA ETIKIM PRAVILIMA objavljena objanjenja i odgovori na pitanja u vezi pravila ponaanja koja su dana od strane revizora i drugih zainteresiranih za etike zahtjeve. NAELA REVIZIJE HURA : 1.Odgovornost; - lanovi HUR a moraju svojim cjelokupnim djelovanjem trajno dokazivati svim korisnicima revizijskih usluga da su sposobni odgovorno izvravati sve preuzete obveze. 2.javni interes; - Sluenje javnom interesu i djelovanje kojim e se zadobiti povjerenje javnosti i demonstrirati privrenost profesionalizmu obveze su koje lanovi HUR-a moraju staviti iznad interesa neposrednih komitenta kojima pruaju svoju uslugu kao i iznad osobnih interesa.

10

3.potenje; - Preuzete profesionalne obveze lanovi moraju izvravati s istananim osjeajem za potenje. 4.objektivnost i nezavisnost, - Nuno je da lanovi HUR-a ostvare takav stupanj nezavisnosti koji e im osigurati mogunost nepristranog djelovanja i mogunost objektivnog prosuivanja injeninog stanja. 5.kompetentnost lanovi HUR-a moraju usavravati svoje metode djelovanja i stjecati nova potrebna znanja kako bi trajno mogli izraavati strune ocjene o onome to je predmet njihove usluge. PRAVILA HUR a: lan moe pruiti revizijske usluge na komercijalnoj osnovi samo ako je nezavisan moe pruiti samo one usluge za koje je dovoljno struno osposobljen u pruanju usluga mora postupiti poteno i savjesno u pruanju usluga mora se pridravati pravila sadranih u pravnoj i strukovnoj regulativi ne smije objavljivati povjerljive informacije bez suglasnosti klijenta ne smije uiniti djela neasno za profesiju ne obavljati reviziju besplatno zabranjeno pridobivati klijente uvoenjem provizije nepridravanje povlai pokretanje disciplinskog postupka.

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9.

2.3. INSTITUTI ZA REVIZIJU I REVIZIJSKE TVRTKE Na razvoj revizije kao profesije velik utjecaj imaju strukovna udruenja tj. instituti za reviziju. U HR je Hrvatsko udruenje revizora (HUR), a najpoznatija je AICPA. 1. 2. 3. 4. Broj usluga koje prua institut ( 4 podruja ) : donoenje standarda i pravila istraivanje i objavljivanje priprema i ocjenjivanje revizijskog ispita kontinuirano obuavanje i nadzor.

Najvaniji zadatak instituta je donoenje standarda. Drugi njihov znaajniji zadatak obuhvaa istraivanja na podruju revizije, te s tim u svezi objavljivanje razliitog materijala. Institut za reviziju takoer obavlja nadzor nad radom revizijskih tvrtki koje su njegove lanice. Nadzor revizijskih tvrtki svodi se na provjeru strunosti i primjene standarda i Kodeksa profesionalne etike u obavljanju revizijskih usluga. REVIZIJSKE TVRTKE djeluju kao pravne osobe i mogu pored revizije obavljati i ostale usluge iz podruja : 1) raunovodstva, 2) analize, 3) kontrole i poreznog savjetovanja. U svom radu mora biti nezavisna. Od revizora se trai visoka razina nezavisnosti i sposobnosti, jer im to omoguava da ostanu nepristrani kod donoenja zakljuaka te da reviziju obave uinkovito i djelotvorno. Tipino hijerarhijsko ustrojstvo : 1.partneri, 2.menaderi, 3.rukovoditelji timova, 4.vii revizori, 5.pomonic

11

2.4. ZAKONSKI OKVIR REVIZIJSKOG POSLOVANJA Za uspjeno funkcioniranje revizije potrebni su i odreeni zakonski preduvjeti. Propisano je koja poduzea su obveznici revizije(ona ije dionice kotiraju na tritu kapitala moraju jednom godinje). Revizor i klijent e svoj dogovor u vezi obavljanja usluga izraziti u pismenom obliku kao pisma o preuzimanju obveze revizije. Kada je propisana ima snagu ugovora. Revizor ima zadatak otkriti i izvijestiti o nepravilnostima, grekama i nezakonitostima. Revizor odgovara za svaki vid svojeg posla kojeg prema zakonu moe obavljati tj. za reviziju, usluge poreznog savjetovanja, savjetodavne usluge kod upravljanja u vidu raznih analiza.

REVIZIJSKO OKRUENJE : OPE ODREDBE Ovlateni organi koji donose Sudska praksa zakone i propise ureuju formalnu tumai zakonske i druge odgovornost odredbe i odgovornosti Profesionalne institucije - Instituti za reviziju osiguravaju standardne upute i etika pravila, vre nadzor Revizijska tvrtka

2.5. REVIZIJSKI IZVJETAJ I VRSTE MILJENJA Rezultat revizije je izvjetaj kojim revizor potvruje da je predmet ispitivanja sukladan odgovarajuim naelima, standardima i zakonskim propisima. Njime se korisnici informiraju o predmetima ispitivanja i o zakljucima do kojih je revizor tijekom ispitivanja doao. To je najbitniji dio cjelokupnog revizijskog postupka jer njime revizor potvruje vjerodostojnost onog to je bilo predmet njegova ispitivanja. 2.5.1. STANDARDIZIRANI OBLIK IZVJETAJA Sastoji se od tri odlomka koji su napisani jednolikim jezikom. Znaajno je da zadnji odlomak kojim se izraava miljenje iskazan istim rijeima kojima se naglaava da fin.izvjetaji na realan i objektivan nain (true and fair) prikazuju stanje i rezultat poslovanja, te novani tok sukladno opim ra.naelima.

12

1)NASLOV mora biti istaknuto da je izvjetaj nezavisan, tj. da je sainjen od strane nezavisnog revizora kako bi se korisnicima tog izvjetaja priopilo da je revizija bila nepristrana. Pr. Nezavisni revizijski izvjetaj 2)NASLOVNIK (kome je naslovljen) izvjetaj se naslovljava dionikom drutvu ( skuptini dioniara) pr. Skuptini dioniara ABC d.d. 3)UVODNI ODLOMAK prva reenica izvjeuje da se govori o reviziji (radi razlikovanja npr.kada se radi o nekoj srodnoj usluzi kao to je kompilacija. Druga reenica navode se svi izvjetaji koji su predmet revizije i vremensko razdoblje na koje se odnose. 4)ODLOMAK O SVRSI REVIZIJE kratak opis onoga to je revizor radio, da je revizor slijedio ope revizijske standarde. Nadalje se istie da nema znaajnijih materijalnih greaka u fin.izvjetaju (ako ih nema). - znaajnija koja moe utjecati na odluke korisnika tih izvjetaja, - umjereno mjerenje znai da se revizijom ne otklanja mogunost da se greke pojave u fin.izvjetaju. u narednim reenicama naglaava se da je revizor prikupio dovoljan broj dokaza koji su bili testirani. 5)MILJENJE je najvaniji dio izvjetaja. Zakljuci su doneseni na temelju strune prosudbe. Iskazivanje da su fin.podaci prikazani true and fair u skladu s utvrenim naelima (kriterijima). 6)NAZIV TVRTKE cijeli naziv tvrtke ili ime revizora 7)DATUM IZVJETAJA zadnji dan do kojeg je revizor odgovoran za pregledavanje poslovnih dogaaja. Nekvalificirano ili pozitivno miljenje revizor e izdati samo onda kada je revizija obavljena sukladno standardima. Svako odstupanje rezultira miljenjem koje ima odreenu kvalifikaciju ili odricanje od pozitivnog miljenja.

2.5.2. VRSTE MILJENJA Prema revizijskom standardu izvjeivanja, revizor je u svom izvjetaju duan izraziti miljenje o tome da li temeljni financ.izvjetaji (bilanca, rdg, izvjetaji o zadranoj dobiti i novanom toku i biljeke), istinito prikazuju stanje i rezultat poslovanja sukladno nacionalnim, opeprihvaenim ili meunarodnim raunovodstvenim standardima. U sluaju da postoji bilo kakva materijalna znaajna greka ili ogranienje u postupku obavljanja revizije ili bilo kakvo drugo odstupanje, revizor nee moi dati izvjetaj standardnog oblika. Umjesto toga prilagodit e izvjetaj (modification) i sukladno tome izraziti miljenje. na realan i objektivan nain prikazuju stanje, rezultat, poslovanje i nov.tok sukladno ope prihvaenim ra.naelima. Mogunosti : 1. POZITIVNO, bezuvjetno, nekvalificirano kada fin. izvjetaj na istinit i poten nain prikazuju stanje i rezultat poslovanje 2. S REZERVOM ILI UVJETNO znai da osim za odreene stvari, fin.izvjetaji prikazuju istinito u svim znaajnim elementima sukladno standardima; pr. kada je djelokrug rada bio ogranien, kada pojedini podaci odstupaju ali nisu toliko bitni za donositelja odluke. Uvjetno miljenje se iskazuje kada pojedini podaci u financijskim izvjetajima bitno materijalno odstupaju od opeprihvaenih naela, kada menadment nije u mogunosti opravdati bitne promjene u raunovodstvenim naelima. 3. SUZDRANOST OD MILJENJA-situacija kada revizor ne izraava miljenje o fin.izvjetaju . pr. Kada revizor nije nezavisan od menadmenta. Revizor se openito

13

suzdrava od miljenja kada su uinci ogranienja djelovanja ili neizvjesnosti toliko materijalno znaajni da revizor nema osnove za donoenje miljenja. 4. NEGATIVNO ili NEDOVOLJNO znai da fin.izvjetaji ne prikazuju istinito u svim znaajnim elementima financijski poloaj, rezultate poslovanja i novani tok sukladno prihvaenim ra.naelima. Ili kada menadment ne moe opravdati uinke odstupanja od raunovodstvenih politika, ili je promjena toliko materijalno znaajna da se ne moe jamiti uvjetno miljenje. Obino se miljenje s rezervom ili suzdrano daje kada postoji ogranienje po dva osnova:1)zbog ogranienja u obujmu revizijskog posla (miljenje s rezervom ili suzdrano) npr. Zbog nemogunosti prisustva inventuri. 2)nesuglasja s menadmentom glede fin.izvjetaja(miljenje s rezervom ili negativno). Revizor mora opisati ogranienja te istaknuti da se ne radi o pozitivnom miljenju ve o prilagoenom.

2.5.3. ZNAAJNOST jedno je od osnovnih naela i od bitnog je utjecaja na vrstu miljenja. Ogranienja na koja revizor moe naii u revizijskom postupku, mogu nastati s osnova obujma ispitivanja ili nesuglasja s menadmentom. Koji e oblik miljenja revizor izraziti ovisi o znaajnosti pogreke. Ako je pogreka relativno beznaajna, tj. ako se ne oekuje nikakav materijalni uinak u buduem razdoblju, revizor e donijeti pozitivno miljenje. Drugaija je situacija ako je pogreka takve naravi da se odraava na financ. izvjetaje u cjelini. U tom sluaju revizor e izraziti miljenje s rezervom ili e se suzdrati od miljenja, to e zavisiti od naravi greke tj. od njezine veliine i znaaja na realnost iskazivanja podataka. Informacija je znaajna ako njezino izostavljanje moe utjecati na odluke korisnika. Znaajnost ovisi od veliine stavke ili pogreke u prosudbi zbog njezinog izostavljanja ili pogrenog izvjeivanja. Stoga znaajnost vie uvjetuje koritenje ili nekoritenje nego to je poglavito kvalitativno obiljeje koje mora imati informacija ako kani biti korisna. Opa definicija znaajnosti glasi; Pogreka u financ. izvjetajima e se smatrati znaajnom ako e utjecati na donoenje odluka koji e se koristiti tim izvjetajima. Postoje 3 razine znaajnosti koje odreuju vrstu miljenja, s obzirom da je i cilj revizije izraziti miljenje o tome kako su financijski izvjetaji prezentirani bez znaajnijih pogreaka i sukladno kriterijima: 1. iznosi nisu znaajni greka se ne odraava na odluke, poz. miljenja 2. iznosi su znaajni ali to ne utjee na cjelinu fin.izvjetaja, greke e utjecati na odluke korisnika ,ali fin.izvjetaji su realni i uporabljivi miljenje s rezervom 3. iznosi su znaajni tako da je upitna istinitost fin.izvjetaja. postoji visoka razina materijalnosti greke koja se odraava na cjelinu financ. izvjetaja pa bi mogle biti donesene krive odluke. Revizor e se suzdrati od miljenja.. DILEMA:to je znaajno i u kojoj situaciji odreeni su odreeni kvantitativni kriteriji. Ako je greka do 5% vrijednosti npr.dobit bez veeg znaaja tj. nematerijalna, a ako je vea od 10% znaajna je tj. materijalna. U razmatranju to je to znaajno a to nije, 14

revizor uzima u obzir i kvalitativne initelje koji mogu biti uzrokom da kvantitativno manje znaajne transakcije budu znaajne u kvalitativnom smislu. Revizorovo miljenje odnosi se na cjelinu financijskih izvjetaja, meutim revizori stvarno ispituju vjerodostojnost pojedinih rauna, pa se prethodno procjenjuje znaajnost pojedinih rauna u bilanci i rdg-a

2.6. ODGOVORNOSTI I CILJEVI U REVIZIJSKOM POSTUPKU Umjereno uvjerenje o otkrivenim znaajnijim pogrekama u financ. izvjetajima koji su predmet revizije. Revizor pri obavljanju revizije ne plazi sa sumnjom u potenje menadmenta, ali mora razmisliti o mogunosti da postoje nepotene radnje. Izraz umjereno uvjerenje ili razumno uvjerenje ukazuje na to da revizor ne osigurava ili jami tonost iskazivanja u fin. izvjetajima. Revizor ima pokrie u revizijskim standardima u sluaju da ne otkrije bitne pogreke u revizijskom postupku. Razlikovanje pogreke i prijevare. Pogreka je nenamjerno, a prijevara namjerno netono prikazivanje u fin.izvjetajima. Npr. pogreka moe biti krivo iskazani iznos ili datum na fakturi, krivi matematiki izraun dok je prijevara npr. kraa imovine, lano financijsko izvjeivanje, evidentiranje transakcija koje se nisu dogodile ili njihovo isputanje i sl. Namjera je osnovna razlika izmeu pogreke i prijevare .Revizor je odgovoran za miljenje koje je iskazao. Duan je izvijestiti o uoenim odstupanjima, a profesionalna odgovornost nalae mu i da izvijesti o odgovornosti menadmenta, ako to nije bilo naznaeno u fin.izvjetajima. Revizori moraju uzeti u obzir sve relevantne injenice i obrazloiti svako neslaganje koje moe proizai iz slijedeeg: - nepostojanja primjerenih raunovodstvenih evidencija i zbog toga neevidentiran znaajniji prihod, - neusklaenosti podataka u bilanci i rdg-u s raunovodstvenim analitikim evidencijama, - nedovoljno dobivenih informacija i objanjenja, - netonosti iskazivanja podataka u izvjetajima menadmenta s podacima u financ.izvjetajima. Revizor je sukladno standardima duan izvijestiti o uoenim odstupanjima, pri emu je u utvrivanju opravdanosti tog odstupanja vano uzeti u obzir znaajnost pogreke ili nepravilnosti, informiranost odgovornih osoba i jesu li ta odstupanja obavljena. Menadment je odgovoran za primjereno osiguranje evidentiranja raunovodstvenih podataka i pripremu financ. izvjetaja koji trebaju realno prikazivati rezultat i poloaj poduzea u skladu s raun. naelima. Odgovoran je za uspostavljanje internog kontrolnog sustava s naglaskom na raun. kontrolni sustav koji e mu omoguiti rano otkrivanje pogreaka, nepravilnosti, pronevjera i kraa. Revizor moe traiti potvrdu o odgovornosti menadmenta u pisanom obliku pismo predstavljanja menadmenta. Osnovna mu je svrha potvrivanje odgovornosti od strane menadmenta za tvrdnje u vezi fin.izvjetaja.

15

Potvrivanje menadmenta je izravno povezano s raun. naelima i predstavlja sastavni dio kriterija koje menadment koristi kod evidentiranja i objavljivanja financ. informacija s postavljenim kriterijima. Potvrivanje od strane menadment dijeli se u pet grupa: 1. POSTOJANJE ili DOGAANJE potvruje se postojanje imovine, obveza ili kapitala u bilanci, a dogaanje je potvrivanje jesu li se evidentirane transakcije stvarno dogodile. 2. POTPUNOST sve transakcije i rauni trebaju biti obuhvaeni u fin.izvjetajima 3. PROCJENJIVANJE i RASPOREIVANJE potvrivanje jesu li imovina, obveze, kapital, prihodi i trokovi tono iskazani u fin.izvjetaju 4. PRAVA I OBVEZE menadment potvruje predstavlja li imovina prava poduzea, a dugovi obveze 5. PREDSTAVLJANJE i OBJAVLJIVANJE jesu li sastavni dijelovi fin.izvjetaja pravilno sastavljeni ili razdvojeni, opisani i objavljeni. Revizijski ciljevi predstavljaju okvir koji e posluiti revizoru u prikupljanju dovoljnog broja odgovarajuih dokaza za pojedine transakcije koje su nastale u okolnostima odvijanja poslovnog procesa. Razlikuju se revizijski ciljevi vezani za ope i specifine transakcije. Revizijski ciljevi vezani za ope transakcije su : 1) postojanje znai je li evidentirana transakcija stvarno i nastala, 2) potpunost postojea transakcija je i zabiljeena, 3) tonost je li transakcija evidentirana ispravno i tono, 4) razvrstavanje evidentirane transakcije su pravilno razvrstane, 5)vremensko usklaivanje transakcije su evidentirane tonog datuma kada su i nastale, 6) odlaganje i zbrojno prikazivanje evidentirane transakcije su ispravno odloene u dosjee i tono zbrojene. Revizijskih ciljeva ima 9; postojanje, potpunost, tonost, razvrstavanje, cutoff (biljeenje transakcija u razdoblju kada su nastale), detail tie in (analitiki rauni se slau sa sintetikim u glavnoj knjizi), realizirana vrijednost (imovina je ukljuena u iznosu koji se procjenjuje da e biti i realizirana), prava i obveze, predstavljanje i objavljivanje.

3.TEHNOLOGIJA REVIZIJSKOG POSTUPKA Revizijski postupak obavlja se po odreenim fazama : 1) planiranje, 2) procjena sustava internih kontrola, 3) pribavljanje dokaza, 4) izvjetavanje. Revizijski postupak revizije fin.izvjetaja:

16

1. PRETHODNI POSTUPAK 1) (3.1.) PLANIRANJE REVIZIJE sa to manje trokova, sastoji se od 5 podfaza. Revizijski postupak se u biti sastoji u primjeni takve metodologije koja e omoguiti revizoru da ostvari revizijske ciljeve i potvrdi one ciljeve koje je menadment postavio, a koji su iskazani kroz podatke u financ. izvjetajima. Metodoloki postupak se sastoji kao prvo u planiranju revizije, prikupljanju kvalitetnih dokaza i izvjetavanju o obavljenom poslu s izraavanjem miljenja. Revizija mora biti primjereno planirana i ako postoje pomonici, njihov se rad mora nadzirati. Revizor zapoinje revizijski postupak s planiranjem iz 3 osnovna razloga- da bi dobio dovoljno dokaza ; da bi revizijski postupak obavio sa to manje trokova; da bi izbjegao nesporazum s klijentom. U revizijskom postupku je najbitnije prikupiti dovoljno dokaza koji e revizoru omoguiti donoenje odgovarajueg miljenja, to znai i voditi brigu o dobrom glasu revizorske tvrtke. Faza planiranja sastoji se od 5 kljunih podfaza; a.) PRIKUPLJANJE PRETHODNIH INFORMACIJA odnosi se na prve razgovore s potencijalnim klijentom . U tom smislu revizor e ispitati financ. situaciju klijenta tj. mogunosti plaanja, odnos s prethodnom revizijskom tvrtkom, poloaj na lokalnom tritu i odnos s bankama. Revizor e zatraiti pismo o preuzimanju obveze revizije gdje su naznaene odgovornosti jednih i drugih te specificirano vrijeme testiranja i ukupno vrijeme angairanja revizorske tvrtke. Navode se i lanovi tima koji e obaviti reviziju s dunom panjom. b.) UPOZNAVANJE S POSLOVANJEM tj. s okruenjem u kojem posluje poduzee. Tri su bitna razloga zbog ega se treba sagledati problematika okruenja ili grane u kojoj djeluje poduzee. 1.To je vano zbog mogue primjene jedinstvenih raun. zahtjeva ili pak razliitih, 2.To je vano zbog prepoznavanja rizika koji su prisutni u dotinoj grani, i 3.Moe postojati odreeni inherentni rizik kojeg revizor treba identificirati. Revizor prikuplja informacije iz raznih izvora : putem razgovora, internih publikacija, obilaskom pogona i sl. U fazi planiranja bitno je da revizor primjeni analitike postupke tj. analiza znaajnijih pokazatelja i tendencija ukljuujui i rezultate ispitivanja u svezi s promjenama i odnosima koji nisu dosljedni s ostalim znaajnijim podacima. c.) PROCJENA ZNAAJNOSTI RIZIKA svi navedeni postupci u fazi planiranja osiguravaju informacije koje e biti od pomoi revizoru pri ocjeni prihvatljivog revizijskog rizika. Znaajnost o njoj ovisi miljenje revizora. Tu se procjenjuje znaajnost moguih pogreaka tj. max iznos za koji revizor smatra da moe biti pogreka u fin.izvjetajima. Na procjenu znaajnosti u ovoj fazi utjee nekoliko imbenika: 1.znaajnost je relativna a ne apsolutna, s obzirom da postotni udio pogreke moe za malo poduzee biti od vanosti. Vano je imati pravilno odabranu osnovicu prema kojoj e se mjeriti znaajnost. Znaajnost se mora promatrati s gledita dijelova koji ine financ. izvjetaj jer je lake kasnije prikupiti dokaze. Rizik znai da revizor prihvaa odreeni stupanj neizvjesnosti. Revizor e u fazi planiranja primijeniti model revizijskog rizika koji se izraunava: Rd = Rr / Ri x Rk ( Rd planirani detekcijski rizik, Rr prihvatljiv revizijski rizik, Ri inherentni rizik, Rk kontrolni rizik). d.)UPOZNAVANJE SA SUSTAVOM INTERNIH KONTROLA sustav internih kontrola sastoji se od politika i postupaka koji su postavljeni sa svrhom da omogue menadmentu umjereno jamstvo da e postavljeni ciljevi i zadaci biti i ostvareni.

17

Osnovni ciljevi internog kontrolnog sustava su: 1. pouzdanost financijskog izvjeivanja, 2. usklaenost s primjenjivim zakonskim propisima i ostalom regulativom, 3. djelotvornost i uinkovitost poslovnih operacija. U fazi planiranja revizor e se upoznati s funkcioniranjem sustava internih kontrola i moguim kontrolnim rizicima, jer to proizlazi iz zahtjeva vezanih za drugi standard obavljanja revizije koji glasi; Revizor se treba upoznati s internim kontrolnim sustavom kako bi mogao planirati reviziju i odrediti vrstu, vrijeme i obujam testiranja. Revizora e najprije interesirati pouzdanost prikazivanja financijskih informacija, s obzirom da ono ima izravni utjecaj na realnost prikazivanja podataka u financijskim izvjetajima koje koriste i vanjski korisnici. Na pouzdanost internih informacija vezanih za planove, interne obraune i sl, s obzirom da su te informacije izvor dokaza koji e mu pomoi pri odluivanju o realnosti financ. izvjetaja. Revizor e vie obratiti pozornost na ugraene kontrole nad vrstom transakcija, nego na salda pojedinih rauna, s obzirom da tonost izlaznih raun. informacija zavisi od tonosti ulaznih podataka i postupaka. Sustav internih kontrola obuhvaa 5 vrsti politika i postupaka : a) kontrolno okruenje niz akcija i postupaka koji se odraavaju na ponaanje menadmenta, direktora, vlasnika a vezano za znaaj kontrole za poslovanje poduzea. Na to okruenje utjeu razni initelji kao npr. potenje i moralne vrednote svih zaposlenih u poduzeu, nain upravljanja i voenja poslovanja, na koji nain se odreuju ovlasti i odgovornosti, kako se organizira poslovni proces i upravlja ljudima, koliko savjesno i precizno se provode upute vlasnika i uprave.; b) procjenu rizika odnosi se na procjenu rizika od strane menadmenta; c) raunovodstvene informacije i komunikacijski sustav uinkovit raun.sustav mora zadovoljiti svih 6 revizijskih ciljeva postojanje, potpunost, tonost, razvrstavanje, vremensko usklaivanje, odlaganje i zbrojno prikazivanje; d) kontrolne aktivnosti su sve one aktivnosti izvan ovih 4 koje se odnose na politike i postupke menadmenta radi ostvarivanja ciljeva vezanih za izvjetavanje. Odnose se na pravilno razgranienje dunosti, pravilnost davanja ovlasti nad transakcijama i pojedinim aktivnostima, pravilno dokumentiranje i evidentiranje, fizike kontrole imovine i raznih isprava, nezavisnu provjeru obavljanja poslova; e) nadzor odnosi se na stalnu ili povremenu ocjenu uinkovitosti planiranih i primjenjenih kontrolnih postupaka od strane menadmenta sa svrhom da ustanovi njihovu uinkovitost.. Revizor treba prouiti i razumjeti svaki od ovih 5 sastavnih dijelova internog kontrolnog sustava i to s 2 motrita: oblikovanja i provoenja politika i postupaka u poslovnom procesu. Revizor mora izvriti odreenu procjenu vezano za daljnji postupak revizije. Procijeniti e i kontrolni rizik koji predstavlja mjerilo oekivane materijalne pogreke koja se ne moe otkriti ni ispraviti zbog nefunkcioniranja internog kontrolnog sustava. Ocjenu o ugraenosti internih kontrola i njihovom funkcioniranju, revizor e donijeti na osnovu provedenih postupaka koje se sastoje od ocjene prijanjih iskustava, postavljanja pitanja, upoznavanja s politikama i uputama. Uz pomo testova kontrole ocijeniti e uinkovitost ugraenih i primjenjenih kontrola na nain da e postaviti pitanja odgovornim osobama, ispitati e raznu dokumentaciju, evidencije, izvjetaje, izravno e promatrati kontrolne postupke i ponoviti e neke postupke koje je klijent ve obavio. e.) IZRADA PLANA REVIZIJE na osnovu procjene materijalnosti revizijskog rizika, inherentnog i kontrolnog rizika, revizor e donijeti cjelovit revizijski plan i

18

program. REVIZIJSKI PLAN predstavlja kratak pregled obavljanja revizije i obuhvaa vrstu i obiljeja poslovanja klijenta i cjelokupnu revizijsku strategiju. Tipian plan ukljuuje (8): 1. opis poduzea djelatnost i organizacijsku strukturu, 2. ciljeve revizije revizija financ. izvjetaja predviena zakonom, revizija za potrebe vlasnika, revizija za posebne namjene i sl. 3. opis vrste ostalih usluga ukoliko ih revizor obavlja za klijenta (npr. porezna bilanca), 4. vrijeme i redoslijed obavljanja revizije 5. opis poslova koji e obaviti zaposleni 6. kljuni datumi kompletiranja 7. bilo koji poseban rizik na koji e moda naii pri obavljanju revizije. 8. prethodnu ocjenu znaajnosti i funkcioniranja sustava internih kontrola. Revizijski program sadri detaljne upute vezne za prikupljanje dokaza u revizijskom postupku, revizijske postupke, veliinu uzorka, stavke koje treba izdvojiti i vremenski redoslijed testiranja. Revizor se pri odreivanju pouzdanosti financ. izvjetaja koristi s nekoliko vrsta testova: postupcima koje koristi pri upoznavanju s internim kontrolnim sustavom i internim kontrolama, testovima valjanosti transakcija, analitikim postupcima i detaljnim testovima stanja u bilanci. Ove posljednje tri vrste testova nazivaju se testovi valjanosti ili testovi dokaza. 2) (3.2.) PROVJERA FUNKCIONIRANJA SUSTAVA INTERNIH KONTROLA S NAGLASKOM NA RAUNOVODSTVENE KONTROLE a.)testovi kontrole i testovi valjanosti transakcije b.) prikupljanje dokaza c.) testiranje uzoraka d.) radni papiri Sustav internih kontrola s gledita revizije predstavlja itav niz aktivnosti veznih za politike i postupke koji su postavljeni u poduzeu sa svrhom da menadmentu osiguraju ostvarenje postavljenih ciljeva. Kontrolne aktivnosti ukljuuju preventivnu, tekuu, naknadnu, detekcijsku, runu, fiziku, kompjutorsku i upravljaku kontrolu. Kontrolne radnje izvode se od strane zaposlenih na razliitim razinama odgovornosti. Najvia razina bavi se ocjenjivanjem poslovanja u odnosu na planove, budua predvianja ili poslovanje konkurencije, dok izvrni menadment ocjenjuje izvjetaje o poslovanju za koje je izravno odgovoran. U sustav internih kontrola ukljuene su interne raun.kontrole koje su za revizora znaajne s obzirom da izravno utjeu na tonost iskazivanja podataka u raznim evidencijama koje su podloga za iskazivanje informacija u financ.izvjetajima. Interne raun.kontrole predstavljaju specifine postupke koji se odnose na usklaenost evidencija, tonost knjienja i kompjutorske primjene programa, usklaenosti pojedinih rauna i glavne knjige. Funkcioniranje sustava internih kontrola revizor provjerava kroz obavljanje raznih vrsta testova. Oni se dijele na testove kontrole koji se obino obavljaju u fazi prethodne revizije i testove valjanosti koji se koriste u fazi zavrne revizije. SUSTAV INTERNIH KONTROLA skup podataka i politika postavljenih od strane menadmenta s ciljem osiguranja: efikasnog poslovanja ; provedbe poslovne politike ; osiguranja imovine; i potpunosti i tonosti evidencija i podataka KONTROLE UPRAVLJANJA osiguravaju efikasnost poslovanja, umanjuju poslovni rizik, te osiguravaju tone i pouzdane financijske informacije. 19

INTERNE RAUNOVODSTVENE KONTOLE osiguravaju neprekidno tonu i pouzdanu obradu podataka, umanjuju rizik od financijskog gubitka zbog greke ili pronevjere OSNOVE KONTROLE DISCIPLINE OSNOVNIH FIZIKE KONTROLA KONTROLA KONTROLE -osiguravaju zatitu imovine - osiguravaju potpunost,tonost - osiguravaju potpuno djelovanje valjanost i kontinuitet ra. osnovnih kontrola putem evidencija nadzora i razgranienja dunosti

2. ZAVRNI POSTUPAK 3) PROVJERA VJERODOSTOJNOSTI PODATAKA U FIN. IZVJETAJIMA provjera podataka uz pomo analitikih postupaka provjera podataka uz pomo testova detaljnih transakcija i salda objedinjavanje rezultata ispitivanja. 4) REVIZIJSKI IZVJETAJ S MILJENJEM PLANIRANI DETEKCIJSKI RIZIK mjeri rizik da odreeni dokazi nee biti uspjeni u otkrivanju pogreke koja moe prijei dozvoljeni iznos. INHERENTNI RIZIK je mjera revizorove prosudbe o vjerojatnosti materijalnog neslaganja prije nego li je ispitao uinkovitost internog kontrolnog sustava. KONTROLNI RIZIK mjera revizorove prosudbe o vjerojatnosti da pogreka prelazi dozvoljeni iznos i da se ne moe sprijeiti ni otkriti uz pomo internog kontrolnog sustava. Kontrolnim rizikom se procjenjuje uinkovitost kontrolnog sustava u smislu prevencije i otkrivanja pogreke. U okviru revizijskog plana revizor e nastojati procijeniti kontrolni rizik na manje od 100%, to znai da e obuhvatiti vei broj materijalno znaajnih stavaka. PRIHVATLJIVI REVIZIJSKI RIZIK je mjera koliko revizor eli prihvatiti pogreku u fin. izvjetajima nakon to je revizija zavrena i izdano pozitivno miljenje.

3.2.1. TESTOVI KONTROLE I VALJANOSTI TESTOVI KONTROLE su postupci kojima se testira uinkovitost kontrolnih politika i postupaka sa svrhom da se provjeri i smanji kontrolni rizik. Ukljuuju postupke: 1. upute zaposlenicima 2. ispitivanje dokumenata 3. zapaanja kontrolnih aktivnosti 4. nanovo obavljanje kontrolnih postupaka TESTOVI VALJANOSTI su postupci kojima se testiraju pogreke ili nepravilnosti izraene u novanoj jedinici i koje se izravno odraavaju na pogreno prikazivanje u financ. izvjetajima.. Sastoje se od : 1. testova valjanosti transakcija 2. analitikih postupaka

20

3. testova detaljnih stanja u bilanci. Svrha testova valjanosti transakcija je ispitati da li se svih 6 kontrolnih ciljeva koji se odnose na transakcije zadovoljavaju kod svih vrsta transakcija. Sve ove vrste testiranja ukljuujui i postupke u prethodnoj fazi kada revizor ispituje interni kontrolni sustav, ine dokaze koji se sukladno standardu izvoenja moraju prikupiti u dovoljnom broju kako bi se na osnovu njih mogli donijeti relevantni zakljuci koji su osnova za donoenje odgovarajueg miljenja.

3.2.2. DOKAZI su svaka informacija koju je uporabio revizor sa svrhom odreivanja je li kvantificirani podatak u suglasnosti sa postavljenim kriterijima. D gledita izvora postoje dvije osnovne vrste revizijskih dokaza: interni i eksterni i trea vrsta koja se odnosi na one dokaze koje je revizor sam sainio tijekom ispitivanja. 1. INTERNI izvori dokaza rezultat rada i postupaka djelatnika (npr. podaci o dionicama, o stanju imovine), ne smatraju se u potpunosti objektivnim jer mogu biti pod utjecajem djelatnika ili menadmenta. Rizik uporabe ovih dokaza zavisi ti e od uinkovitosti internog kontrolnog sustava u poduzeu. 2. EKSTERNI izvori podataka su one informacije prikupljene od treih (izvodi banaka), smatraju se najznaajnijom vrstom dokaza s obzirom na objektivnost i nezavisnost izvora. 3. IZRAVNI izvori revizijskih dokaza su one informacije do kojih je revizor sam doao, kvalitetniji sa strane vjerodostojnosti, trokovi slaba strana. to se tie pouzdanosti revizijskih dokaza revizor se najvie oslanja na dokaze iz vanjskih izvora i vlastite dokaze dobivene izravno pregledom, ponovnim raunanjem i sl. S obzirom na prirodu pouzdanosti i vrstu izvora : vidljive (zapaanje) i fiziko ispitivanje ; dokumentirane (raunanje); usmene ( upiti i konfirmacije). Zapaanje i fiziko ispitivanje su dvije vrste vidljivih dokaza koji mogu osigurati valjanje dodatne dokaze u revizijskom postupku. Zapaanja mu omoguavaju valjanu i odnekle neformalnu vrstu dokaza. Kada revizor testira materijalno znaajne podatke, moe potvrditi postojanje npr. imovine i fizikim ispitivanjem. Tu spada brojanje zaliha, pregledavanje materijalne imovine i brojanje gotovine. Dokumentirano testiranje ili inspekcija je vrsta dokaza koja se temelji na raznim podacima i uglavnom raun.obraunima. Prilino je objektivna, ali ima slabost jer se temelji na pouzdanosti izvora koji se koriste pri ponovnoj provjeri tj. koristi se dokumentacija koja nije revizijski ispitana. Usmeni dokazi odnose se na upite i dijelom potvrivanja koji se dobivaju usmenim putem. Revizor e sastaviti pitanja za one informacije koje nije mogue dobiti u obliku dokumenata. Analitiki postupci vrlo esta i vrlo vana vrsta dokaza. Cilj je utvrditi znaajnija odstupanja i neoekivane odnose koji mogu proizai kao rezultat tog ispitivanja. Revizor mora prikupiti dovoljno znaajnih i pouzdanih dokaza koji se mogu smatrati prikladnim i dostatnim . DOSTATNOST je mjera kvantitete, a PRIKLADNOST kvalitete. REVIZIJSKI DOKAZ je sredstvo pomou kojeg revizor uvjerava u ispravnost svojih zakljuaka a ne sredstvo kojim on zakljuuje.

21

Revizor mora procijeniti to su to dostatni i prikladni dokazi, pri emu e uzeti u obzir slijedee imbenike: vrstu i stupanj rizika pogreke, obiljeja internog kontrolnog sustava, znaajnost promatrane stavke, iskustvo iz prijanjih revizija, spoznaje do kojih je revizor doao kroz revizijske postupke, izvor i pouzdanost raspoloivih informacija. S gledita kvalitete pojam prikladnosti gleda se kroz: znaajnost, pouzdanost i objektivnost, a pojam dostatnosti vezan je za koliinu dokaza to ih je revizor prikupio i ukljuuje razmatranje uvjerljivosti i opsenosti.

3.2.3.

METODA UZORAKA

- To je postupak izdvajanja skupine stavaka (uzorak) iz vee skupine stavaka (statistike mase), uzimajui u obzir obiljeja uzorka kako bi se izveo zakljuak o cjelokupnoj statistikoj masi. Koristi se u prethodnom postupku revizije kod testova kontrole ali ee u zavrnom postupku. Revizor e koristiti metodu uzorka tamo gdje mu je mogunost za pogreno prikazivanje velika. Uzorak se moe dobiti : 1. statistikom metodom 2. nestatistikom metodom. Razlika jedino u tome to statistiki uzorak omoguava revizoru objektivno mjerenje pogreke odabranog uzorka. Statistiki i nestatistiki uzorak moraju se:1)planirati, 2)odabrati, 3)testirati, 4)ocijeniti. Kod nestatistike metode revizor ne kvantificira rizik ve izdvaja stavke koje smatra da osiguravaju najkorisnije informacije, a zakljuak izvodi iz statistike mase na osnovi prosudbe. Kod statistikog uzorka je vee razina matematike tonosti jer nestatistika koristi iskustvena mjerila. Ipak se nestatistika metoda uzorka primjenjuje jer zahtijeva nie trokove uz istovremenu uinkovitost u dolaenju do revizijskih ciljeva te se na taj nain eli zadovoljiti naelo racionalnosti tj. da je uinak dobivenih informacija vei od trokova dobivanja dokaza. Statistiku metodu uzorka biti e korisno primjeniti kod onih sluajeva kada u statistikoj masi postoje razlike izmeu zabiljeenih i revidiranih iznosa. Prednosti su statistike metode uzorka to omoguava revizoru izraun pouzdanosti uzroka i njegov rizik, zahtijeva od revizora urednije planiranje revizijskog pristupa. Postupak testiranja uzorka raen je planom koji se odvija u fazama: 1) odreivanje cilja testiranja 2) definiranje statistike mase i jedinice uzorka 3) odreivanje veliine uzorka 4) definiranje metode odabira uzorka 5) izvoenje plana uzorka 6) ocjenjivanje rezultata uzorka. Cilj testiranja vezan je za revizijske ciljeve koji se postavljaju u prethodnom postupku revizije kontrolni ciljevi. STATISTIKA MASA je skup svih podataka iz kojih revizor eli uzeti uzorak da bi doao do zakljuka, stat.skup mora biti homogen. Kod testova

22

valjanosti ili dokaza najee se statistika masa dijeli tako da se izdvoje stavke koje su materijalno znaajne ili pak koje su neobine. POJEDINANI UZORAK ili jedinica uzorka je onaj uzorak koji je proizaao iz statistike mase i koji je pojedinano evidentiran (npr. neplaeni rauni kupaca). Kod planiranja metode uzoraka bitno je odrediti veliinu uzorka koja se odreuje razliito u zavisnosti koristi li se metoda uzorka kod : testova kontrole (prethodni postupak) pa se govori o ATRIBUTIVNOM (karakteristinom) planu, ili kod testova valjanosti pa se govori o PROMJENJIVOM planu uzorka. ATRIBUTIVNI PLAN : zahtjeva da revizor razmisli o prihvatljivom riziku procjene kontrolnog rizika, prosjenoj stopi odstupanja i oekivanoj stopi odstupanja statistike mase. Odluujua je prosudba da ako broj stavaka u stat.masi prelazi 5000, bilo koji porast stat.mase nema znaajnijeg uinka na veliinu uzorka. Kada revizor primjenjuje testove valjanosti tj. koristit e se promjenjivim planom uzorka, uzet e u obzir : 1. promjenu unutar statistike mase tj. standardnu devijaciju 2.prihvatljivu greku 3.oekivanu greku 4.doputenu pogreku ili pogreku koja se moe tolerirati. Kako se uzorak mijenja sukladno veliini stat.mase, potrebno je procijeniti varijaciju (rasprenost) uzorka. Kod nestat. metode uzorka, revizori subjektivno procjenjuju promjene u uzorku. Kod stat.metoda se najee koristi standardna devijacija: Napii formulu!!!!!!! S = standardna devijacija ; di=razlika izmeu revidirane i knjigovodstvene vrijednosti; n = veliina uzorka; = prosjena razlika izmeu revidirane i knjigovodstvene d vrijednosti svih stavaka u pilot uzorku. U odreivanju veliine uzorka potrebno je takoer odrediti oekivanu greku i doputenu greku da bi se odredila eljena tonost. DOPUTENA TONOST se izraunava : Rd = O x G gdje je : Rd = doputeni rizik uzorka; O = omjer izmeu eljene tonosti i greke koja se moe tolerirati. Izbor veliine uzorka bit e valjan ako uzorak predstavlja reprezentativan skup podataka, a za to uzorak mora biti dovoljno velik. to je vei uzorak izdvojen iz statistike mase on e biti i reprezentativniji, ali samo 100 %-tni uzorak biti e u potpunosti reprezentativan. Pouzdanost od 90% znai da jedan uzorak izvan 10 nee biti dovoljan reprezentant stat.mase. Ako se trai manja tonost biti e manji uzorak kojim e se osigurati traena pouzdanost. Osnovno je naelo da svaka veliina unutar statistike mase ima jednaku mogunost odabira. Statistika teorija spominje sluajni uzorak, gdje sluajnost ima tono odreeno znaenje. Uobiajene metode odabira uzorka : 1) odabir prema kljuu 2) sustavni odabir 3) blok uzorak 4) sluajni uzora

23

1.)ODABIR PREMA KLJUU : uzorak za koji se koriste statistike tablice sluajnih brojeva. a) stat.masa ili osnovni skup pojedinano i jedinstveno moraju biti numerirani u okviru logino dosljednog niza podataka b) kljuni brojevi u nizu moraju biti pravilno razvrstani u numeriki niz. 2.) SUSTAVNI ODABIR : najee koritena tehnika, obuhvaa odabir stavki primjenom odreenih intervala. Interval je odreen dijeljenjem skupa podataka s brojem uzorka. 3.) BLOK UZORAK : je uzorak dobiven iz grupe podataka poredanih vrlo blizu jedni drugima u okviru velike grupe jedinica uzorka. 4.) SLUAJNI UZORAK : omoguuje revizoru da iz jednog cijelog skupa podataka odabere reprezentativan uzorak, a da pritom ne ukljui ili iskljui pojedinu jedinicu. To je praktinija metoda i koristi se kada skup podataka nije odreen u numerikom nizu. Treba izbjegavati bilo koja kriva usmjeravanja. Ne preporuuju se ako postoje druge metode u primjeni. Nakon odabira jedinice uzorka, revizor e testirati svaku jedinicu uzorka. Mogue su 3 vrste problema : 1. stavke koje su odabrane prema kljuu ili koje sustavno mogu biti iz dokumenta koji je poniten ili nepotpisan 2. stavka moe ukazivati na neko neoekivano odstupanje od normalnog 3. dio potreban za revizijsku bilancu moe nestati. 1. 2. 3. 4. Nakon odabira jedinice uzorka, revizor e zbrojiti i ocijeniti rezultate na osnovu: planirane pogreke uzorka stat.mase razmiljanja o riziku izbora uzorka razmiljanja o kvalitativnim informacijama dolaenja do sveobuhvatnog zakljuka.

Na osnovu postavljenog plana uzorka revizor e donijeti zakljuak o statistikoj masi na osnovu ispitivanja sluajno izabranog uzorka, jer je svrha da se doe do to tonijeg zakljuka o statistikoj masi. Kod predvianja vrijednosne pogreke u statistikoj masi revizori se slue rezultatima uzorka. Predviena pogreka moda nee biti pravi reprezentant stvarne vrijednosne pogreke u statistikoj masi, pa e revizor morati uzeti u obzir rizik da e njegov zakljuak o statistikoj masi moda biti drugaiji nego da je ispitao cijelu statistiku masu. Predviena pogreka i statistiki rizik mogu se ocijeniti pomou raznih statistikih metoda i tehnika : 1. metoda ODSTUPANJA razlika izmeu revidiranih i zabiljeenih iznosa 2. metoda OMJERA omjer revidiranih i zabiljeenih iznosa 3. metoda SREDNJE VRIJEDNOSTI vrijednost stat.mase 4. metoda RAZMJERNE VJEROJATNOSTI vjerojatnost pogreke razmjerne veliini uzorka Pr. Metoda odstupanja revizor e najprije pregledati svu dokumentaciju koju je metodom uzorka izdvojio te e naznaiti vrijednost po reviziji, razliku izmeu revidirane i knjigovodstvene vrijednosti i oblikovati e zakljuakRevizor e zakljuiti da se statistika masa s 95% (ili nekim dr.%-kom) pouzdanosti nalazi izmeu donje i gornje dobivene vrijednosti intervala procjene, tj. da postoji 5% rizika da ispravan ali nepoznat dio statistike mase nee biti obuhvaen u intervalu procjene.

24

Kvalitativna obiljeja odstupanja kao npr. vrsta uzroka odstupanja ili mogu odnos odstupanja prema ostalim fazama u postupku revizije. Pri formiranju sveobuhvatnog zakljuka potrebno je uzeti u obzir kvantitativne i kvalitativne informacije. Moe se dogoditi da rezultati uzroka ukazuju da su pretpostavke od kojih je revizor poao kod planiranja promjenjive metode uzroka netone, to e zahtijevati dodatne postupke.

3.2.4.

RADNI PAPIRI

- su bilo koji dokumentirani dokaz koji ini podlogu za procjenu vjerodostojnosti podataka iskazanih u fin.izvjetajima. To su sve zabiljeke koje je revizor prikupio. Svrha radnih papira je osigurati revizorima umjereno jamstvo da je revizijski postupak voen sukladno meunarodnim ili ope prihvaenim revizijskom standardima. Predstavljaju osnovu za planiranje revizije, vrstu dokaza koji su se prikupljali rijekom revizije ukljuujui rezultate testiranja, ine podlogu za revizijsko izvjee te voditeljima timova slue kao podloga za provjeru znanja mlaih revizora i pomonika. Kada radni papiri slue kao osnova za planiranje revizije tekue godine, sve potrebne informacije moraju biti dostupne u radnim papirima. Kao vrsta prikupljanja dokaza i rezultata testiranja, radni papiri su osnovni nain dokumentiranja da je revizija obavljena sukladno standardima. U sluaju da je to potrebno revizor mora dokumentirati da je revizija korektno planirana, primjereno nadgledavana, da su prikupljeni dokazi pouzdani i dovoljni te da je revizijsko izvjee usklaeno s rezultatima revizije. Radni papiri posluiti e i kao podatak kod odluivanja o vrsti miljenja u revizijskom izvjeu, kod procjene pravilnosti revizijskog cilja i istinitosti financ. izvjetaja. Vrlo je korisno s obzirom na mogue rizike uporabe revizijskog izvjea da korisnici znaju da ono ima podlogu u radnim papirima tj. dokumentaciji. Voditeljima revizijskog tima radni papiri e posluiti za procjenu mjerodavnosti dokaza koji su prikupljeni od strane mlaih revizora. VRSTE RADNIH PAPIRA : 1. revizijski administrativni radni papiri ukljuuju planove i programe, pitanja i dijagrame o internom kontrolnom sustavu, pismo namjere i terminske planove. Tu spadaju i memorandumi vezani za planiranje revizije i biljeke o znaajnim razgovorima s menadmentom. 2. bruto bilanca i analitiki raun radna bruto bilanca je pregled svih rauna glavne knjige za tekue i prethodno razdoblje koja sadri stupce gdje revizor upisuje odreena odstupanja i reklasifikacije kao i oznaen iznos koji e biti iskazan u financ.izvjetajima. Analitiki rauni slue za povezivanje rauna s glavnom knjigom 3. ispravci knjienja u dnevniku, reklasificirane bilance ispravke materijalnih pogreaka i nepravilnosti naenih u financ.izvjetajima i raun.evidencijama revizor biljei na posebnom radnom papiru odstupanja. 4. tablice, planovi, analize, razni obrauni- Svrha analize glavne knjige je da na jednom papiru pokae sve promjene koje su nastale na imovini, obvezama, vlastitom kapitalu, prihodima i trokovima. 5. potvrdni dokumenti - razna potvrivanja od treih osoba.

25

Radni papiri idu u arhivu : 1.) stalna arhiva (sadri informacije koje su bitne za nastavak revizijskog postupka u budunosti) i 2.) tekua arhiva ( ukljuuje one radne papire koji su prikupljeni za godinu kada se obavlja revizija). OBILJEJA :Svaki radni papir mora biti : pravilo oznaen numeriran ifriran mora ukazivati na izvedeni revizijski postupak mora sadravati dovoljno informacija zakljuci iz pojedinih dijelova jasno naznaeni Radni papiri prikupljeni tijekom revizije vlasnitvo su revizijske tvrtke. Nitko, pa ni klijent nema pravo zatraiti ni ispitivati revizorove radne papire, izuzev po sudskom pozivu kada predstavljaju pravni dokaz.

3.3. PROVJERA IZVJETAJIMA

VJERODOSTOJNOSTI

PODATAKA

U

FIN.

Nakon prethodnog postupka u kojem se revizor upoznao s problematikom poslovanja poduzea, s rizicima u poslovanju te ispitao funkcioniranje sustava internih kontrola putem testova kontrole, prikupio dovoljan broj dokaza evidentiranih i objedinjenih kroz razne vrste radnih papira, slijedi zavrni postupak revizije kada revizor mora testirati podatke iskazane u temeljnim financ. izvjetajima. 3.3.1. ANALITIKI POSTUPCI - koriste se u zavrnoj fazi revizije sa svrhom da se smanje detaljniji revizijski testovi koji se odnose na provjeru pojedinih rauna u bilanci. Revizor koristi analitike postupke kao metodu pristupa poslovnim knjigama i obraunima koji su kod sastavljanja fin.izvjetaja, a s ciljem dokazivanja njihove istinitosti i vjerodostojnosti.. Omoguavaju samo uoavanje razlika, a ne ulaze u bit uzroka razlike. Financ. analitiari se koriste analitikim postupcima kako bi dobili informacije koje se temelje na raun.podacima sa svrhom boljeg razumijevanja i daljnjeg koritenja u analitikom ispitivanju. Tehnika analitikih postupaka odnosi se vie na loginost povezivanja i razumijevanje pojedinih odnosa nego na tonost. Smatra se da su analitiku postupci vrsta slabih dokaza u usporedbi s vrstim dokazima koji se osiguravaju putem ostalih vrsta testova valjanosti stvarnog postupanja.

3.3.2. DETALJNI TESTOVI - su revizijski postupci testiranja podataka u bilanci a u svrhu otkrivanja pogreaka ili nepravilnosti sukladno revizijskim ciljevima. Revizijski ciljevi se moraju ispitati prije nego li je revizor zakljuio da je podatak iskazan u bilanci tono prikazan i vjerodostojno iskazuje stanje.

26

Devet revizijskih ciljeva koji se odnose na potvrivanje podataka u bilanci : 1) postojanje, 2) potpunost, 3) tonost, 4) razvrstavanje, 5)cutt off tj. transakcije se biljee onda kada su i nastale, 6) usklaenost analitike s glavnom knjigom, 7) prava i obveze, 8) prikazivanje, 9) objavljivanje. Za kreiranje testova moe posluiti slijedee metodologija : odrediti znaajnost i prihvatljiv revizijski i inherentni rizik za raun potraivanja od kupaca - Mora se odrediti doputena pogreka za svaki materijalno znaajan raun Nii iznos doputene pogreke znai i vie detaljnijeg testiranja nego vii iznos. Tamo gdje je inherentni rizik visoko procijenjen, biti e potrebno prikupiti i vie dokaza. odrediti kontrolni rizik ako postoje uinkovite interne kontrole tada je nizak i smanjeno detaljno testiranje sainiti testove kontrole, testove valjanosti koji se odnose na transakcije, analitike postupke i predvidjeti rezultat Testovi su sainjeni s oekivanjem da e poluiti i rezultate te e ti predvieni rezultati i utjecati na kreiranje testova detaljnih transakcija i stanja u bilanci. kreiranje detaljnih testova da bi se zadovoljili revizijski ciljevi koji se odnose na bilancu. planirano detaljno testiranje podataka iskazanih u bilanci, obuhvaa revizijske postupke, odreivanje veliine uzorka, izdvajanje stavaka i vremensku usklaenost. Potekoa koja se pritom javlja za revizora je ta to on mora unaprijed predvidjeti rezultat testova kontrole, testova valjanosti transakcija i analitikih postupaka, jer se kreiranje detaljnih testova isto obavlja u fazi planiranja, ali pravilni i odgovarajui testovi ovise o rezultatima ostalih. Sve dok nema znaajnijih razloga revizor obino predvia da e biti ili nee, nekoliko izuzetaka kod ostalih testova.

3.3. OBJEDINJAVANJE REZULTATA - izvodi se nakon to je obavljena prethodna i zavrna faza u postupku revizije, a sastoji se od: 1. ispitivanja neizvjesnih obveza to su sve one obveze koje su bile neizvjesne i koje se moraju ukljuiti u biljeke uz financ.izvjetaje. Revizor mora izvriti odreena dodatna testiranja. 2. ispitivanja naknadnih dogaaja (dogaaji nakon datuma bilance, ali prije nego to e izdavanje fin.izvjetaja i revizijskog imati utjecaja i informacije prikazane u fin.izvj.) 3. prikupljanje konanih dokaza nuno je dobiti dokaz o financ. izvjetajima u cjelini. Ti dokazi obuhvaaju izvoenje analitikih postupaka, procjenu nastavka poslovanja, dobivanje pisma predstavljanja od strane menadmenta i itanje informacija u godinjem izvjeu kako bi revizor bio siguran da je ono istovjetno s njegovim. 4. izdavanje revizijskog izvjea vrsta revizijskog izvjetaja i miljenje ovisi o prikupljenim dokazima i onome to je revizor otkrio. 5. razgovor s revizijskim odborom i menadmentom od revizora se trai da razgovara i izvijesti menadment ili posebni odbor koji je zaduen za praenje revizijskog postupka o rezultatima njegova ispitivanja.

27

U objedinjavanju rezultata revizijskog ispitivanja, vano je naglasiti da revizor mora ispitati i transakcije i dogaaje koji su nastali nakon datuma bilance tj. 31.12.tekue god. do datuma s kojim revizor zakljuuje svoje izvjee. Dvije vrste dogaaja oni koji imaju izravan uinak na financ.izvjetaje i oni koji imaju neizravan uinak trae razmatranje menadmenta i ocjenu revizora. Ako utvrdi da naknadni dogaaji imaju utjecaja na financ.izvjetaje provesti e dodatne postupke ispitivanja kako bi ocijenio da su ti dogaaji vjerodostojno prikazani. Ti dodatni postupci zasnivati e se na analitikim postupcima, ocjeni mogunosti nastavka poslovanja, pismu predstavljanja klijenta i ostalim informacijama. Vano je dobiti pismo predstavljanja menadmenta kojim on potvruje usmeno predstavljanje menadmenta za vrijeme revizije. Svrha tog pisma je da potvrdi odgovornost menadmenta za podatke u fin.izvj. Nakon to je obavio sve revizijske postupke u svim podrujima revizije, revizor e objediniti rezultate ispitivanja u cjelovitom zakljuku. Kada je revizija gotova postoji komunikacija s ovlatenima u poduzeu kod kojih se obavljala revizija.

4.

SRODNE USLUGE REVIZIJI

Osim revizije financ.izvj. koja je za dioniarska drutva nuna i obvezatna te revizije poslovanja i ostalih vrsta revizije prema potrebi (likvidacije, sanacije, osnivanja i dr.), revizor u pojedinim sluajevima moe biti angairan i kod drugih vrsta usluga koje nemaju karakter revizije polazei s osnova metodolokih postupaka. Nazivaju se povezane ili srodne usluge, a uglavnom ih trae mala poduzea koja nisu u zakonskoj obvezi obavljanja revizije, i mala d.d. koja svake tree godine moraju obaviti skraeni oblik ispitivanja vjerodostojnosti fin.izvjetaja. Povezane ili srodne usluge odnose se na mala poduzea s obzirom da imaju i posebna obiljeja. Kao prvo mala poduzea su ograniena borjem zaposlenih koji je relativno mali (prosjeno 3-4 zaposlena ili najvie 100), vlasnik poduzea je ujedno i menader, pa se govori o poduzetniku koji ima viziju i kreira ciljeve razvoja poduzea. Stoga je nazonost vlasnika u upravljanju i rukovoenju poduzeem visoka, podruje djelovanja uglavnom lokalnog obiljeja, a obujam poslovanja u manjim razmjerima. Pored prednosti koje takav nain poslovanja ima a koje se svode na mogunost zarade i ostvarivanja profita, ima i odreenih nedostataka. Ti nedostaci se osim nedovoljnih sredstava i mogunosti vlastitog financiranja odnose na ogranien broj zaposlenih te s tim u svezi nemogunost razdvajanja dunosti. S gledita raun. i revizije to moe dovesti do problema s obzirom da interne kontrole obino nisu ugraene u poslovanje u onoj mjeri koja bi omoguila visoku razinu pouzdanosti podataka i informacija.

4.1. METODIKA UVIDA - (rewiew) ne primjenjuje sve metode-postupke kao kod revizije fin.izvjetaja srednjih i velikih poduzea. Krai je postupak od revizije. Uglavnom se primjenjuju testovi valjanosti, a ne testovi kontrole. Metodoloki postupci ne omoguavaju visoku razinu pouzdanosti ve umjerenu razinu uvjerenja s obzirom da testovi valjanosti ne omoguavaju revizoru sagledavanje svih injenica koje bi posluile kao dokaz da podaci nisu istiniti i fer sukladno raun.naelima. Revizor ne izraava miljenje ve daje iskaz o tome postoje li materijalno znaajne pogreke. Revizor se kod uvida i ostalih povezanih usluga mora pridravati Kodeksa profesionalne etike, imajui na umu osnovna naela; neovisnost,

28

estitost, objektivnost, strunu osposobljenost, povjerljivost, profesionalno ponaanje i primjenu odgovarajuih standarda. Tijekom postupka uvida revizor mora dokumentirati to znai prikupiti dovoljan broj kvalitetnih dokaza kojima opravdava svoj iskaz. Metodoloki postupci kod uvida ukljuuju 1. upitnike i 2. analitike postupke, ali ne i procjenu sustava internih kontrola, testove valjanosti transakcija, konfirmacije i fiziko ispitivanje. Tj. postupak je : 1) poduzea 2) 3) 4) 5) upoznavanje s raunovodstvenim naelima i primjenom u podruju djelatnosti upoznavanje s problematikom poslovanja poduzea upitnici menadmentu analitiki postupci dobiti predstavljanja od vlasnika ili menadmenta

1. UPITNICI predstavljaju razna pitanja menaderu ili odgovornoj osobi a vezano za primjenu raunovodstvenih naela i postupaka kod evidentiranja, rasporeivanja, cjelovitog prikazivanja raznih transakcija i pripremu financ.izvjetaja. Revizor dolazi do saznanja jesu li usklaeni s raun. politikama. Kada se ispituju podaci iskazani na pojedinim pozicijama u financ. izvjetajima, u upitnicima e biti postavljena pitanja vezana za vrijednost imovine, kapital, prihode, rashode, pitanja vezana za razlike u odnosu na prijanje godine te pitanja o ostalim nefinanc.podacima. 2. ANALITIKI POSTUPCI : obuhvaaju usporedbu podataka iz fin.izvjetaja s podacima iz ranijih razdoblja, s planiranim podacima, s podacima grane ili grupacije u kojoj malo poduzee djeluje ili s nekim srodnim poduzeem. To su slijedee metode : 1. ANALIZA OMJERA ( pokazatelji ) bitno je znati odabrati pokazatelje jer njihovo prekomjerno koritenje bez dublje analize moe biti za revizora rizino, ako zbog nematerijalnosti ne bi uoio razlike, a od utjecaja su na daljnji postupak revizije. Izraunavanje pokazatelja je najire koritena tehnika zbog lagane uporabe i razumljivosti. Ako to revizor eli uporabiti kao dokaz, mora biti obazriv prema tumaenju pokazatelja. to znai da mora raspolagati sa znanjem i iskustvom kako bi mogao uoiti razlike. 2. ANALIZA STRUKTURE stavke u bilanci izraene su u postotku od ukupne imovine ( aktive), a dobitak ili gubitak u postotku od ukupnog prihoda ili prihoda iz redovitog poslovanja. Takav nain omoguuje usporedbu kroz vie godina. 3. ANALIZA DINAMIKE ( trenda ) temelje se na podacima bilance i RDG-a. Ispituju se relativne promjene u poslovanju ili dijelu poslovanja kroz due vremensko razdoblje. Podaci se iskazuju indeksom ili u postotku od bazne godine. 4. ANALIZA VREMENSKOG NIZA zasniva se na uporabi vie varijabli. Za predvianje npr. budua prodaja putem jednadbi koje najbolje opisuju kretanje vremenskog niza u prolim godinama. 5. REGRESIJSKA ANALIZA omoguuje identificiranje onih imbenika koji su imali utjecaja na podatke iskazane po pojedinim stavkama. Moe posluiti kao pomono sredstvo kod izrade prorauna. Model moe biti jednostavan ili sloeniji pa se govori o linearnoj ili multiploj regresijskoj analizi. Revizor e moi predvidjeti budue odnose meu pojavama i usporediti ih sa stvarnim stanjem u prethodnim godinama.

29

6. FINANCIJSKO MODELIRANJE koristi se kod prognoziranja kretanja fin. veliina. Ukljuuje sveobuhvatan odnos i cjelovit niz odnosa izmeu razliitih podataka iskazanih po pojedinim pozicijama u financijskim izvj. 7. DISKRIMINANTNA ANALIZA ( Z-faktor, Z- score) u formulu ukljuuje kombinaciju fin. pokazatelja kako bi se dobilo mjerilo koje slui za predvianje financijske krize u poduzeu, tj. za pretkazivanje steaja. Razvila se kod analitiara koji se bave ulaganjima.

4.2. DOGOVORENI POSTUPCI svrha im je ispitati realnost i objektivnost onih izvjetaja ili informacija koji su dogovoreni s menaderom ili dr. odgovornom osobom vlasnikom. To je oblik potvrivanja. Ograniena uporaba takvih izvjetaja. To je oblik potvrivanja koji u svojoj metodologiji ukljuuje upite i analitike postupke, razne provjere formalne tonosti, promatranje, inspekciju i potvrivanje. Izvjetaj koji je rezultat tog ispitivanja imat e ogranienu uporabu. Ovaj izvjetaj je suprotan izvjetajima koji su proizali iz revizije i uvida i mogu posluiti svim zainteresiranim korisnicima.

4.3. KOMPILACIJE radi se o pripremi fin.izvjetaja na osnovi raun. i ostalih podatka klijenta. Svrha kompilacije je da se raunovodstvenom ekspertizom prikupe, razvrstaju i objedine fin. informacije relevantne za prikazivanje poslovanja klijenta u obliku fin.izvjetaja. Kod kompilacija revizor nije obvezan primijeniti upite u bilo koje druge detaljnije postupke kako bi ispitao tvrdnje i verificirao informacije koje dobije od klijenta. Takvi postupci ne omoguavaju izraavanje jasnog uvjerenja pa onaj koji izvodi kompilacije ne mora biti nezavisan spram naruitelja takve usluge. Sastoji se od faza: 1) upoznavanje s problematikom poslovanja, raun.naelima i praksom, 2) ne mora se koristiti metoda upita, ispitivanje internih kontrola itd., osim kad se sumnja u tonost i potpunost informacija, 3) mora se proitati kompilirana informacija i razmotriti mogunost pogrenog prikazivanja te u dogovoru s menaderom ispraviti. Kompilacijske usluge su jeftinije od uvida i uglavnom ih trae mala poduzea koja nemaju raun.strunjake za pripremu financ.izvjetaja.

30

5. INTERNA REVIZIJA Interna revizija je struna funkcija u poduzeu sa svrhom ispitivanja, ocjenjivanja i pruanja pomoi upravi i menadmentu u operacionalizaciji poslovnih aktivnosti s ciljem postizanja to vee efikasnosti poslovanja. To je servis menadmenta, slui u svrhu ostvarivanja ciljeva. Postoje hijerarhijske razine interne revizije : a) financijska revizija (usmjerena na fin. izvjetaj) b) revizija poslovanja (obuhvaa sve poslovne funkcije poduzea) c) upravljaka revizija (usmjerena na ciljeve) Financijska revizija usmjerena je na rezultate knjigovodstvenih procesa, tj. financ. izvjetaje i obuhvaa ispitivanje vjerodostojnosti financijskih podataka i postupaka. Revizija poslovanja je ira i razvila se iz financ. revizije. Obuhvaa ispitivanje uinkovitosti operativnog poslovanja, tj. obuhvaa sve poslovne funkcije u poduzeu te se osim financ. izvjetaja ispituju i ostali podaci i postupci operativnog karaktera. Upravljaka revizija je usmjerena na ciljeve poduzea tj. na maksimiziranje djelotvornosti i uinkovitosti poslovanja. Osnovni zadaci interne revizije : 1. ispitivati i ocijeniti ispravnost, istinitost i primjenu raunovodstvenih, financijskih i operativnih kontrola 2. utvrditi obujam usklaenosti s postavljenim politikama, planovima i postupcima 3. utvrditi visinu iskazane imovine i osiguranje od gubitaka 4. utvrditi pouzdanost informacija koje menadment koristi za izvjeivanje 5. ocijeniti poslovne aktivnosti djelatnika i menadmenta 6. preporuiti mjere za poboljanje. To treba biti nezavisna struna funkcija sa svrhom ispitivanja, ocjenjivanja i pruanja pomoi menadmentu u operacionalizaciji poslovnih aktivnosti, a s konanim ciljem postizanja to vee efikasnosti poslovanja. Znaajnost nezavisnosti regulirana je i standardom; Nezavisnost omoguava internim revizorima da daju nepristranu i neovisnu ocjenu bitnu za pravilno voenje revizije. To se postie kroz organizacijski status i objektivnost. "Rukovoditelj interne revizije mora biti odgovoran osobi koja ima dovoljan autoritet da utjee na nezavisnost, osigura postupno revizijsko izvjetavanje, primjereno razmatranje financijskih izvjetaja i pravilno postupanje sukladno preporukama revizije. SKUPTINA DIONIARA NADZORNI ODBOR PREDSJEDNIK UPRAVE LANOVI UPRAVE DIREKTORI

----------- ODBOR ZA REVIZIJU INTERNA REVIZIJA

31

Odbor za reviziju je savjetodavno tijelo nadzornog odbora, a zadatak mu je ispitivanje funkcioniranja interne revizije, programa, organiziranosti. Interni revizori su duni izvjetavati na razini iznad razine koju ispituju. Zadaa je ocjena ispitivanja postojeih internih kontrola, a ne njihova formiranja, dakle kontrola iznad kontrole. Tu se radi o reviziji poslovanja a ne o reviziji financ.izvj. koja je karakteristinija i ea za eksterni oblik revizije. Interna revizija nije ograniena samo na raun.i financije, ve ima mogunost ulaenja u problematiku ostalih poslovnih aktivnosti s osnovnima ciljem racionalizacije i poveanja efikasnosti. Moe se razumijevati sveobuhvatnim ispitivanjem poslovanja koje ima obiljeja analitikog pa time i obiljeja analize. U odnosu na eksterne revizore koji najee obavljaju reviziju financ. izvjetaja interni revizori su vie usmjereni na ukupno poslovanje i ispituju stupanj usklaenosti pojedinih poslovnih funkcija sukladno politikama menadmenta i zakonima i drugim odredbama. Dakle, razliiti su im ciljevi kod izvoenja revizije. Cilj interne revizije je pomoi menadmentu u upravi kod donoenja odluke o odnosnoj materiji, a cilj eksternih revizora je izraziti miljenje o vjerodostojnosti ispitivane materije. Interna revizija ne koristi eksternim korisnicima. Standardi za struno obavljanje interne revizije koje je donio institut internih revizora ukljuuju 5 skupina smjernica; nezavisnost, strunost, djelokrug rada, obavljanje revizije i upravljanje slubom interne revizije. 1. 2. 3. 4. Cjelokupni postupak interne revizije moe se sistematizirati kroz 4 faze : planiranje ispitivanje informacija i ispitivanja podataka i informacija- procjena putem testiranja i prikupljanja podataka priprema i priopenje rezultata, izvjeivanje o obavljenoj reviziji praenje rezultata rada interne revizije

PLANIRANJE utvruje se plan odjela revizije i plan pojedinanih revizija. Planovi se dijele na : 1) strategijske, 2) godinje, 3) planove revizijskih postupaka u pojedinanim revizijama. Strategijski plan se odnosi na razdoblje od 3-5 godina u kojem bi bila revidirana sva podruja u poduzeu. Godinji plan je sastavni dio posl. plana poduzea i mora biti usklaen sa stavovima uprave. Rezultate ispitivanja revizor pokazuje u izvjeu koje se dostavlja upravi koja skupa s rukovoditeljem revizije prati ostvarivanje sukladno preporukama i predvienim mjerama. Plan revizijskih postupaka vezan je za godinje planove i odvija se sukladno programu rada ili po posebnom zahtjevu. ISPITIVANJE PODATAKA I INFORMACIJA zahtjeva odgovarajuu pripremu i usklaenost s planom revizije. Zapoinje s ocjenom trenutanog stanja i usporedbom s predvienim uincima te s identifikacijom rizika. Rezultati ispitivanja moraju biti potkrijepljeni dokazima koji se prikazuju u radnim papirima. IZVJEIVANJE O OBAVLJENOJ REVIZIJI radi se o izvjeima int.revizora koje je duan dostaviti upravi, nadzornom odboru i po potrebi menadmentu. Oblik izvjetaja nije standardiziran, ali bi trebao sadravati : 1. uvodni dio navodi se to je bilo predmetom revizije, razdoblje koje je obuhvaeno 2. dio u kojem se naglaava cilj revidiranja i opis revizije 3. dio gdje se iznose zakljuci i preporuke internih revizora 4. priloge.

32

PRAENJE REZULTATA RADA INTERNE REVIZIJE je zadnja faza. Odjel interne revizije treba nadzirati neovisnost i objektivnost revizijskih izvjea int.revizora, pratiti provoenje preporuka i korektivnih mjera, analizirati postignute rezultate i razmotriti izvjetaje koje menadment nije prihvatio. KODEKS PROF. ETIKE predstavlja etika naela ponaanja int.revizora. Donio ga je Institut int.revizora 1988.god. u New Orleansu, a naglaava da lanovi Instituta moraju biti: 1) estiti, 2) objektivni, 3) marljivi, 4) moraju uivati povjerenje svojih poslodavaca, 5) ne preuzimati poslove suprotne s profesijom, 6) suzdravati se od sukoba s interesima poslodavaca, 7) obavljati samo one poslove za koje su struno osposobljeni, 8) ne primati poklone, 9) pridravati se standarda, 10) neprestano se usavravati itd.

KODEKS PROFESIONALNE ETIKE INTERNIH REVIZORA: 1. lanovi i ovlateni revizori moraju biti estiti, objektivni i marljivi, 2. moraju biti odani poslu poslodavaca, 3. ne smiju preuzimati poslove i aktivnosti koje su u suprotnosti s profesijom interne revizije ili pravilima tvrtke, 4. trebaju se suzdravati od aktivnosti koje su u sukobu s interesima poslodavca, 5. ne smiju primati naknadu ili poklon od zaposlenih i klijenta, 6. smiju preuzeti samo one poslove za koje su struno osposobljeni, 7. trebaju se pridravati standarda za profesionalno obavljanja revizije, 8. moraju biti razboriti u koritenu informacija steenih tijekom obavljanja revizije. Ne smiju koristiti povjerljive informacije za osobne podatke niti na nain koji bi tetio poslodavcu, 9. o rezultatu njihova rada trebaju iznijeti dovoljno dokaza koji su znani samo njima, 10. moraju neprestano teiti poboljanju znanja i uspjenosti usluga, 11. moraju se pridravati visokih standarda strunosti, etinosti i dostojanstva koje je ustanovio Institut.

33