AÑO 20131 3ª CATEGORÍA PREVISIONES Y RESERVAS Profesor: Alfredo J. Bacigaluppi

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3ª CATEGORÍA

PREVISIONES Y RESERVAS

Profesor: Alfredo J. Bacigaluppi

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PREVISIONES Y RESERVAS MARCO GENERAL

RESERVAS: No son partidas que se relacionen con la

ganancia bruta, sino que responden a decisiones legales o normativas, estatutarias o voluntarias vinculadas con la retención de resultados acumulados.

PREVISIONES: se relacionan con contingencias que pueden afectar los resultados del ejercicio, generadas por hechos probables que pueden cuantificarse con cierto grado de razonabilidad.

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PREVISIONES Y RESERVAS MARCO GENERAL (Cont.)

PRINCIPIO RECTOR DE DEDUCIBILIDAD: en el vocabulario legal se confunden los términos previsiones y reservas.

En el balance impositivo sólo se deducirán las reservas expresamente admitidas por la ley. Por consiguiente, no son deducibles otras reservas o previsiones, aun cuando fuesen creadas por disposición de organismos oficiales ( Art. 148 DR).

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MALOS CRÉDITOS Art. 87 b) LIG

TRATAMIENTO: es una deducción especial de la tercera categoría, estableciendo la Ley en el Art. 87 b) tres pautas básicas:

* Se deberán calcular en cantidades justificables * De acuerdo con los usos y costumbres del ramo. * Textualmente: “…. La Dirección General Impositiva

podrá establecer normas respecto de la forma de efectuar esos castigos…”. Hasta aquí la reglamentación, por lo menos en parte, estuvo en manos del DR LIG.

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DISTINCIÓN JURISPRUDENCIAL: la reciente jurisprudencia de la CSJN que se citará, distinguió los términos:

* créditos dudosos. * créditos incobrables.

OPCIÓN REGLAMENTARIA: el contribuyente puede optar entre su afectación a resultado o a un fondo de previsión Art. del DR LIG.

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REQUISITOS: se debe considerar tanto para la imputación del crédito al ejercicio como para su afectación a la cuenta de previsión si es que se optó por ella:

a) los créditos pueden imputarse en tanto surjan de “operaciones comerciales”.

b) se deben imputar si cumplen los índices o indicios expuestos en el Art. 136 DR o bien considerando las pautas jurisprudenciales en caso de créditos dudosos.

c) Los hechos considerados (índices o dudosos) deben corresponder al ejercicio que se imputarán.

d) Deben justificarse.

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a) OPERACIONES COMERCIALES: este requisito debiera, en tal caso, analizarse a la luz de la teoría del balance, no en forma restringida.

La opinión del Fisco en los dictámenes DIATEC 17/95 y DAT 73/03: ha receptado lo antedicho, en virtud que aunque no era habitual la operatoria (alquiler de Bonos Externos) estaba admitida en el objeto social de la sociedad y colocación de depósitos a plazo fijo .

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b) ÍNDICES O PAUTAS JURISPRUDENCIALES: * Índices Art. 146 DR indicios generales: - Verificación del crédito en el concurso preventivo. - Declaración de la quiebra del deudor. - Desaparición fehaciente del deudor. - Iniciación de acciones judiciales tendientes al cobro. - Paralización manifiesta de las operaciones del deudor. - Prescripción. ¿La presente enumeración es taxativa?

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* Índices Art. 146 DR créditos de escasa significación pueden ser imputados si se cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:

I. Monto de cada crédito, no deberá superar el monto que fije la AFIP $ 10.000 (RG 2791).

II. Morosidad mayor a ciento ochenta días de producido su

vencimiento.

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* Índices Art. 146 DR créditos de escasa significación (Cont. III. Notificación y reclamo fehaciente al deudor: -Por

notificación fehaciente debe entenderse la realizada por carta documento, telegrama de acuerdo a la opinión de la AFIP, acta grupo de enlace con el CPCECABA 14/04/10.

IV. Deben haberse cortado los servicios o dejado de operar

con el deudor moroso (salvo servicios cloacas o agua)

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* Índices Art. 146 DR: créditos con garantías: los mismos serán deducibles en la parte atribuible al

monto garantizado sólo si a su respecto se hubiese iniciado el correspondiente juicio de ejecución.

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* Pautas jurisprudenciales: últimas decisorios CSJN:

FALLO TELEFÓNICA DE ARGENTINA SA CSJN: 14/02/2012, hace referencia a que el Art. 87 b) se refiere tanto a los créditos dudosos como a los incobrables. En los primeros la frustración de la expectativa de cobro no deriva de aquellos hechos (índices DR) que la hacen manifiesta sino del vencimiento de la obligación impaga que origina una presunción de insolvencia confirmable por vías alternativas (Reglamento del servicio de telefonía), en igual sentido, FALLO BCO. FRANCES, 09/11/2010.

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* Pautas jurisprudenciales: (Cont.)

FALLO SULLAIR ARGENTINA SA CSJN: 21/02/2013, otro caso de créditos dudosos pero aquí no existe el “Reglamento” (Telefónica) o normas del BCRA (Bco. Francés) hubo si esfuerzo de la empresa, y la AFIP no contravino que estos no estén de acuerdo con usos y costumbres del mercado. No siendo aceptable que el fisco tolere la deducción sólo en caso de incobrabilidad. Se confirmó

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* Pautas jurisprudenciales: (Cont.) Fallo Administración Almagro SA CNCAF, Sala IV,

01/03/2011, aquí la Cámara continuó con el criterio tradicional de considerar solo los incobrables que cumplan los índices reglamentarios.

Fallo Policlínico Modelo de Cipoletti TFN, Sala B, 2008, en igual sentido respecto a la consideración de los índices.

Fallo Inmobal Nutrer SA TFN, Sala A, 29/11/2010, refiriéndose a los índices (anteriores al Dec. 2442/02) del Art. 136 DR los consideró no taxativos y no aceptó que contablemente se dedujo el 60 % en la DDJJ el 100%.

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c) Los hechos considerados (índices o dudosos) deben corresponder al ejercicio que se imputarán: es decir la ocurrencia temporal debe ser la indicada en los índices, es decir “verificación del crédito en concurso” debe ser en el año fiscal que se produzca ese acto en el proceso concursal.

d) Deben justificarse: se deben contar con los hechos

(índices DR o hechos mencionados en la jurisprudencia) y pruebas respectivas para comprobar la imoputación.

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PREVISIÓN: Art 134 y 135 DR. Cálculo de la previsión: se constituya sobre la base del %

promedio de quebrantos producidos en los tres últimos ejercicios – incluido el de la constitución –, con relación al saldo de cuentas a cobrar/clientes al inicio de cada uno de los ejercicios mencionados. Ese coeficiente se aplica sobre el saldo de dichas cuentas al cierre del ejercicio. Se debe comunicar a la AFIP la implantación del sistema.

Imputación: en cada ejercicio se evaluará si se subestimó o sobrestimó su calculo, y la diferencia se cargará a pérdida o ganancia (columna I o II).

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PREVISIÓN: Art 134 y 135 DR. (Cont.)

Efecto de su determinación en resultados: se deducirá (columna I) a partir del 2° ejercicio de implantación. La calculada en el 1° se deducirá en el ejercicio que se desiste el sistema. En el primer ejercicio se deducen los cargos reales.

Desistimiento: se debe solicitar autorización a la AFIP.

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SITUACIÓN DEL RECUPERO: No existe pauta legal, si reglamentaria, en el caso de la

1ª categoría el DR Art. 59 a) – sobre determinación de ganancia bruta – fija: “…Cuando se recuperen créditos tratados impositivamente como incobrables, corresponderá declararlos como ganancias en el año en que tal hecho ocurra ….”.

En la 3ª Cat. el DR Art. 134, 3er. párrafo, fija que: deberán incluirse entre los beneficios impositivos las sumas recuperadas sobre créditos ya castigados.

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SITUACIÓN DEL RECUPERO (Cont.): El punto es dilucidar el aspecto temporal del hecho o

cuando se debe considerar sumas recuperadas: * ¿es el cobro efectivo del crédito castigado?

* ¿desaparición del índice?

* suscripción de un convenio de cobro.

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SITUACIÓN DEL RECUPERO (Cont.):

FALLO CSJN, GRUPO REPÚBLICA S.A., 20/03/2012: Considerando 9: “ ……..debe descartarse la postura de la AFIP de considerar que la refinanciación de los créditos tornó nuevamente previsible su cobro haciéndoles perder el carácter de ‘irrecuperables’…”, y agrega, “….. debiéndolas reintegrar al balance fiscal una vez ocurrida su percepción……”.

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PREVISIONES Y RESERVAS MATEMÁTICAS COMPAÑÍAS DE SEGUROS Art. 87 d) LIG

Deducción: son deducibles las previsiones por reservas matemáticas y reservas para riesgos en curso y similares, conforme con las normas impuestas sobre el particular por la Superintendencia de Seguros u otra dependencia oficial. Las previsiones por reservas técnicas correspondientes al ejercicio anterior, no utilizadas para abonar siniestros, serán consideradas como ganancia y deberán incluirse en la ganancia neta imponible del año.

Previsión riesgos en curso: son primas a imputar en ejercicios futuros porque rige el criterio de lo devengado.

Reservas matemáticas: reservas sobre los seguros de vida.

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GANANCIAS DE FUENTE EXTRANJERA Y PREVISIONES Art 163 d) LIG

EXCLUSIÓN: se excluye el uso de la opción de previsión contra malos créditos del Art. 87 b), pudiéndose imputarse cargos reales exclusivamente.

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