Aplicación Práctica de la NIC 2 Existencias

SEGUNDA QUINCENA - NOVIEMBRE 2011 35

Práctica Contable

SECCIÓN CONTABILIDAD

Aplicación Práctica de la NIC 2 Existencias

CASO Nº 1

LOS INMUEBLES ¿PUEDEN CALIFICAR COMO EXISTENCIAS?

La empresa “INVERSIONES INMOBILIA-RIAS” S.A.C. se dedica a la adquisición de inmuebles con la intención de venderlos y obtener una ganancia. Sobre el parti-cular, nos pregunta ¿cómo deben ser tra-tados estos bienes? ¿cómo existencias o Inmuebles, maquinaria y equipo?

SOLUCIÓN:

Tratándose del caso expuesto por la em-presa “INVERSIONES INMOBILIARIAS” S.A.C., los inmuebles que adquiere con la finalidad de venderlos posteriormente en el curso normal de sus operaciones, deben formar parte de sus existencias, debiendo ser tratados como “Mercaderías”.

Esto es así, pues debe recordarse que la defi-nición de Inmuebles, maquinaria y equipo in-cluye activos tangibles que posee una entidad para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos, situación que no se produce en el caso expuesto.

Enajenación en el curso normal de las operaciones

Uso en la producción de bienes y servicios, para arrendarlos o para pro-pósitos administrativos

EXISTENCIAS IME

Se destinan a: Se destinan a:

Referencia:Las Existencias son activos (...) poseídos para ser ven-didos en el curso normal de la operación.(Párrafo 6 de la NIC 2)

CASO Nº 2

¿CÓMO SE DETERMINA EL COSTO DE LAS EXISTENCIAS?

La empresa “COMERCIO AL POR ME-NOR” S.A.C. importó bienes de una empresa ubicada en China, los cuales posteriormente fueron vendidos. Duran-te todo este proceso ha efectuado los siguientes desembolsos:a) Pago al proveedor de China: S/. 100,000b) Pago fletes y seguros para traer los bienes:

S/. 10,000c) Pago de aranceles de importación: S/. 20,000d) Pago de IGV en la importación: S/. 23,400e) Transporte de los bienes a su estable-

cimiento al por menor: S/. 5,000

f) Transporte de los bienes hasta el esta-blecimiento del cliente: S/. 2,000

g) Pago de la descarga en el local del cliente: S/. 3,000

Nos piden determinar el costo de adqui-sición de las existencias.

SOLUCIÓN:

Considerando los datos expuestos por la empresa “COMERCIO AL POR MENOR” S.A.C., se determina que el costo de adquisición de los bienes importados es de S/. 135,000 monto al que llegamos después de observar lo siguiente:

CONCEPTOCOSTO

S/.GASTO

S/.CRÉDITO

S/.OBSERVACIONES REFERENCIA

Precio de com-pra

100,000 El Precio de compra siempre formará parte del costo de adquisición.

Párrafo 11 de la NIC 2

Fletes y segu-ros

10,000 Los desembolsos por fletes y seguros tam-bién forman parte del costo de adquisición


Aranceles de importación

20,000 Los aranceles de importación también for-marán parte del costo de adquisición


IGV de la ope-ración

- 23,400 El IGV no forma parte del costo de adquisi-ción, pues es un impuesto recuperable. Sin embargo, si este impuesto no puede ser tomado como crédito fiscal, debe formar parte del costo de adquisición.


Transporte has-ta el almacén de la empresa

5,000 Los desembolsos por transporte también forman parte del costo de adquisición


Transporte has-ta los almace-nes del cliente

2,000 El transporte hasta el vendedor no forma parte del costo de adquisición pues no califica como parte de los costos directa-mente atribuibles a la adquisición de las mercaderías


Descarga en el local del cliente

3,000 Los otros costos de venta no forman parte del costo de adquisición, pues no califican como parte de los costos directamente atribuibles a la adquisición de las merca-derías.


Total 135,000 5,000 23,400

Referencia:El costo de adquisición de los inventarios comprende-rá el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posterior-mente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribui-bles a la adquisición de las mercaderías, los materia-les o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición.(Párrafo 11 de la NIC 2)

CASO Nº 3

REGISTRO CONTABLE DE LOS COSTOS VINCULADOS CON LAS COMPRAS

La empresa “HERMANOS CORAJE” S.A.C. ha adquirido 100 computadoras persona-les (mercaderías manufacturadas) a un va-lor total de S/. 90,000 más IGV. Adicional-mente a esto, se contrata a una empresa de transportes para que traslade las mer-caderías desde el local del vendedor hasta los almacenes de la empresa, pagándose S/. 10,000 más IGV. Sobre el particular,

nos preguntan cómo deben registrarse los costos vinculados con las compras.

SOLUCIÓN:

Considerando los datos expuestos por la empresa “HERMANOS CORAJE” S.A.C., debemos tomar en cuenta que el costo de las computadoras adquiridas no solo inclu-ye el monto pagado al proveedor sino tam-bién el monto del transporte desde el local del proveedor hasta el local del adquirente. De ser así, el costo de las existencias de-bería ser S/. 100,000 debiéndose registrar esta adquisición de la siguiente forma:

DETALLE IMPORTE

Costo de las computadoras S/. 90,000

Transporte hasta el local del comprador

S/. 10,000

Total costo de adquisición S/. 100,000

ASESOR EMPRESARIAL36


ENFOQUE CONTABLE

a) Por la adquisición de las mercaderías

XX60 COMPRAS 90,000 601 Mercaderías

6011 Mercaderías manu-facturadas

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 16,200

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propia42 CUENTAS POR PAGAR

COMERCIALES – TERCEROS 106,200421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por la adquisición de las mer-

caderías manufacturadas.XX

20 MERCADERÍAS 90,000201 Mercaderías manu-

facturadas2011 Mercaderías manu-

facturadas 20111 Costo61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 90,000 611 Mercaderías


x/x Por el destino de las mercade-rías manufacturadas.

XX

b) Por la imputación del transporte en el costo de los bienes

XX60 COMPRAS 10,000

609 Costos vinculados con las compras

6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías

60911 Transporte40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-

TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propia42 CUENTAS POR PAGAR

COMERCIALES – TERCEROS 11,800421 Facturas, boletas y

otros comprobantes por pagar

4212 Emitidasx/x Por la contratación del trans-

porte para el traslado de las mercaderías.

XX20 MERCADERÍAS 10,000



20111 Costo61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 10,000 611 Mercaderías


x/x Por el destino del transporte.XX

Referencia:El costo de adquisición de los inventarios comprende-rá el precio de compra, los aranceles de importación y

otros impuestos (que no sean recuperables posterior-mente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribui-bles a la adquisición de las mercaderías, los materia-les o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición.(Párrafo 11 de la NIC 2)

IMPORTANTE

Asumiendo que la empresa “HERMANOS CORAJE” S.A.C. vende las existencias a un valor de S/. 150,000 más IGV, el trata-miento contable implicaría reconocer como costo de ventas la totalidad del costo de adquisición, no diferenciando si una parte de éste está constituido por el precio de compra y otra parte por el transporte. En este supuesto, es importante mencionar que el Costo de Ventas debe reconocerse como tal, en el momento de la venta. Sien-do esto así, el registro contable sería:

ENFOQUE CONTABLE

XX12 CUENTAS POR COBRAR

COMERCIALES – TERCEROS 177,000121 Facturas, boletas y

otros comprobantes por cobrar

1212 Emitidas en cartera40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-

TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 27,000

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 150,000 701 Mercaderías


70111 Tercerosx/x Por la venta de mercaderías

manufacturadas a una empre-sa no relacionada.

XX69 COSTO DE VENTAS 100,000 691 Costo de ventas 6911 Mercaderías manufac. 69111 Terceros20 MERCADERÍAS 100,000 201 Mercaderías manufac. 2011 Mercaderías manufac. 20111 Costox/x Por el costo de ventas de las

mercaderías manufacturadas.XX

Referencia:Cuando los inventarios sean vendidos, el importe en libros de los mismos se reconocerá como costo del periodo en el que se reconozcan los correspondientes ingresos de operación.(Párrafo 34 de la NIC 2)

CASO Nº 4

TRATAMIENTO DE LAS BONIFICACIONES OBTENIDAS

La empresa “ARTEFACTOS ELECTRÍCOS” S.A.C. ha realizado la compra de 20 Televisores LED de 32’ a un valor de S/. 1,000 cada uno, obteniendo del pro-veedor, dos unidades más en calidad de bonificación.

Al respecto, nos consultan el tratamiento contable y tributario que le corresponde a esta operación.

SOLUCIÓN:

En relación al caso planteado por la em-presa “ARTEFACTOS ELECTRÍCOS” S.A.C. habría que partir de la premisa que el pá-rrafo 11 de la NIC 2 Existencias señala que el costo de adquisición de las existencias comprende entre otros conceptos:

• El precio de compra.

• Los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales).

• Los transportes.

• El almacenamiento.

• Otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servicios.

• Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares, los cuales se deducen para determinar el costo de adquisición.

De acuerdo a lo anterior, si el “precio de compra” de los 20 TV adquiridos es de S/. 20,000, debe tomarse que en realidad el mismo representa el precio pagado por la totalidad de los bienes recibidos, inclui-dos aquellos obtenidos en bonificación, de-biendo considerarse que el costo unitario es aquel obtenido de la división del precio de compra entre 22 unidades (S/. 20,000 / 22), es decir S/. 909.09, costo unitario que que-dará reflejado en el Kardex respectivo, al momento de su ingreso.

En ese caso, el registro contable de esta adquisición sería:

ENFOQUE CONTABLE

XX60 COMPRAS 20,000 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufac.40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y

APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,600

401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR

COMERCIALES TERCEROS 23,600 421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por la adquisición de 22 Tele-

visores LED.XX

20 MERCADERÍAS 20,000 201 Mercaderías manufac. 2011 Mercaderías manufac. 20111 Costo61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 20,000 611 Mercaderías

6111 mercaderías manu-facturadas

x/x Por el ingreso de los bienes al almacén de la empresa.

XX

SEGUNDA QUINCENA - NOVIEMBRE 2011 37


IMPORTANTE

Respecto del tratamiento tributario que le corresponde a la operación planteada por la empresa ““ARTEFACTOS ELECTRÍCOS” S.A.C. es interesante mencionar que el artí-culo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta considera que el Costo Computable de una adquisición es en principio la contrapresta-ción pagada por el bien adquirido, incre-mentada en los desembolsos incurridos con motivo de su compra y otros que resulten necesarios para colocar a los bienes en con-diciones de ser usados, enajenados o apro-vechados económicamente.

De lo anterior, podríamos afirmar que para la ley tributaria, el costo de adquisición del total de los bienes adquiridos por la em-presa “ARTEFACTOS ELECTRÍCOS” S.A.C. (22 unidades) es el monto total pagado en la operación, el cual en nuestro caso es S/. 20,000 (20 unidades por S/. 1,000 c/u), no obstante que finalmente se haya obtenido una bonificación de dos (2) unidades adi-cionales. En tal sentido, consideramos que al momento de “costear” los bienes, la em-presa también debería determinar el mis-mo considerando el precio pagado, entre la cantidad de bienes obtenidos o recibidos.

CASO Nº 5

DETERMINACIÓN DEL VALOR NETO DE REALIZACIÓN

La empresa “TV IMPORT” S.A. mantie-ne en stock al 31 de diciembre del año 2012, 1,500 televisores con un costo uni-tario en libros de S/. 850. Al respecto, se sabe que a esa fecha, el valor de venta de esos bienes en el mercado es de S/. 800. Sobre el particular, nos piden determinar el Valor Neto Realizable (VNR) y de ser el caso, la pérdida que deberá reconocerse. Considerar que los gastos de venta de los televisores correspondiente al ejercicio anterior, equivalen a S/. 89,000 y que las ventas respectivas de dicho período, as-cendieron a S/. 2’060,000.

SOLUCIÓN:

Antes de desarrollar el caso que nos expo-ne la empresa “TV IMPORT” S.A. creemos conveniente partir de la premisa que los bienes en análisis tienen un valor de S/. 1’275,000 y han sido reflejados en los li-bros contables de acuerdo a lo siguiente:

ENFOQUE CONTABLE

XX60 COMPRAS 1’275,000 601 Mercaderías


40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 229,500

401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta Propia

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 1’504,500421 Facturas, boletas y

otros comprobantes por pagar

4212 Emitidas en carterax/x Por la adquisición de las exis-

tencias (televisores).XX

20 MERCADERÍAS 1’275,000201 Mercaderías manu-

facturadas2011 Mercaderías manu-

facturadas 20111 Costo61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 1’275,000 611 Mercaderías

6111 mercaderías manu-facturadas

x/x Por el ingreso de los bienes al almacén de la empresa.

XX

Como se observa de lo anterior, en libros contables, el valor de las existencias es de S/. 1’275,000, monto que representa el costo de adquisición de estos bienes.

En relación a esto, habría que considerar que de conformidad con la NIC 2, las exis-tencias se medirán (y se presentarán en los Estados Financieros a la fecha de cierre), al costo o al valor neto realizable (VNR), se-gún cuál sea menor.

EL COSTOEL VALOR NETO

REALIZABLE

El menor de

MEDICIÓN DE LOS INVENTARIOS

Sobre el particular, debe advertirse que normalmente el costo de las existencias de-bería ser menor a su VNR, supuesto en el cual no debería reconocerse ningún ajuste al costo de éstas; sin embargo, si a la fecha de cierre, el VNR es menor que el costo, debe reconocerse una pérdida, por la dife-rencia entre ambos valores.

SUPUESTO EFECTO

Costo > VNR Se realiza ajuste

Costo < VNR No se realiza ajuste

Habiendo visto esto, resulta importante conocer cómo se determina el VNR. De ser así, habría que partir de la premisa que este valor representa el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la operación menos los costos estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la venta.

Sobre estos conceptos, y aun cuando la NIC 2 no los ha definido, creemos que po-dríamos conceptualizarlos de acuerdo a lo siguiente:

CONCEPTO DETALLE

Precio estimado de venta

Es el monto que en las circuns-tancias actuales, puede obte-nerse por la venta del bien.

Costos estimados para terminar la producción

Como su nombre lo indica, es el monto estimado necesario para terminar la producción de los bienes.

Costos estimados para realizar la venta

Es el monto estimado que in-curriría la empresa para efec-tuar la venta.

En ese sentido, para determinar el Valor Neto Realizable (VNR) y de ser el caso la pérdida que deberá reconocerse, realiza-mos los siguientes cálculos:

• Determinación de los Costos estima-dos para realizar la venta

Para determinar, los “Costos estimados para realizar la venta” consideramos la información de los Gastos de venta y el

total de las ventas del período anterior. El porcentaje resultante representará los desembolsos que tendría que asumir la empresa para realizar la venta de las existencias:

Costos estimados

para realizar la venta

Gastos de venta x 100= -----------------------------------

Total ventas netas

Costos estimados


Gastos de venta x 100= ----------------------------------- =

Total ventas netas

89,000 x 100-----------------------

2’060,000

Costos estimados


= 0.0432 = 4.32%

• Determinación del VNR

Determinado los “Costos estimados para realizar la venta”, calculamos el VNR. Así:

VNR =Precio estimado

de Venta —Costos estimados


VALOR NETO REALIZABLE

Precio estimado de venta

Costos estimados para terminar la

producción

Costos estimados para realizar la

venta( — )= ( — )

ASESOR EMPRESARIAL38


AUTOR: EFFIO PEREDA, FERNANDO

Contador Público; Maestría en Política y Administración Tributaria; Asesor y Consultor Contable Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

Reemplazando:

VNR = 800 - (4.32% de S/. 800)VNR = S/. 765.44

Como se observa de lo anterior, el VNR de las existencias es de S/. 765.44 por unidad.

• Determinación de la Pérdida

Finalmente, determinamos la pérdida por la desvalorización de existencias:

Pérdida Desvalorización de Existencias

= Costo — VNR


= 850 — 765.44


= 84.56

Total Pérdida Desvalorización de Existencias

= 84.56 x 1,500 Unidades

Total Pérdida Desvalorización de Existencias

= 126,840

Como se observa de los cálculos efectua-dos, la empresa “TV IMPORT” S.A. deberá reconocer una pérdida por S/. 126,840.

ENFOQUE CONTABLE

XX69 COSTO DE VENTAS 126,840

695 Gastos por desvalori-zación de existencias

6951 Mercaderías20 MERCADERÍAS 126,840



20111 Costox/x Por la desvalorización de Exis-

tencias según inventario efec-tuado al cierre del ejercicio.

XX

De ser así, en sus Estados Financieros al 31 de Diciembre de 2012 mostrará exis-tencias por un valor de S/. 1’148,160 (S/. 1’275,000 – S/. 126,840).

IMPORTANTE

Una vez que las mercaderías se transfieran, la empresa “TV IMPORT” S.A. deberá re-conocer el costo de ventas a su costo neto, deducida la desvalorización de existencias. Así, asumiendo que éstas se venden en S/. 1’000,000 se deberían reflejar los siguien-tes registros contables:

ENFOQUE CONTABLE

XX12 CUENTAS POR COBRAR

COMERCIALES TERCEROS 1’180,000121 Facturas, boletas y

otros comprobantes por cobrar

1212 Emitidas en cartera

40 TRIB., CONTRAPR. Y APOR-TES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 180,000

401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta Propia70 VENTAS 1’000,000 701 Mercaderías

7011 Mercaderías manufac. 70111 Tercerosx/x Por la venta de mercaderías.

XX69 COSTO DE VENTAS 1’148,160 691 Mercaderías

6911 Mercaderías manufac. 69111 Terceros20 MERCADERÍAS 1’148,160 201 Mercaderías

2011 Mercaderías manufac. 20111 Costox/x Por el reconocimiento del

costo de las mercaderías transferidas, neto de la Des-valorización de Existencias.

XX

CASO Nº 6

PÉRDIDA DE EXISTENCIAS

La empresa “ACUARIUS” S.R.L. dedicada a la comercialización de productos agrarios, nos comenta que con fecha 20.10.2011 ha adquirido frutas de un proveedor ubi-cado en la ciudad de Tacna por un valor de S/. 12,000, los cuales están exonerados del IGV. Durante el trayecto hacia la ciu-dad de Lima, y debido a un bloqueo en la Panamericana Sur, los referidos bienes se han deteriorado completamente. Sobre el particular, nos consultan acerca del trata-miento que corresponda a esta pérdida.

SOLUCIÓN:

En relación al caso expuesto por la empre-sa “ACUARIUS” S.R.L. habría que partir de la idea que los bienes que ha adqui-rido (frutas), califican como activos. Ello en atención a la definición prevista en el párrafo 49 del marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros según el cual un activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, be-neficios económicos, definición que se cumple plenamente en el caso de las fru-tas adquiridas, pues se esperaba que ellas generen beneficios económicos futuros a través de su venta.

De ser así, el registro contable que debería haberse efectuado era el siguiente:

XX60 COMPRAS 12,000 601 Mercaderías

6013 Mercaderías agrope-cuarias y piscícolas

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 12,000421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar 4212 Emitidas en carterax/x Por la adquisición de las exis-

tencias (frutas).XX

XX28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 12,000 281 Mercaderías 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 12,000 611 Mercaderías

6113 Mercaderías agrope-cuarias y piscícolas

x/x Por el destino de los bienes adquiridos.

XX

No obstante lo anterior, si los bienes adqui-ridos (y que están en trayecto hacia los al-macenes de la empresa), sufren un siniestro y se pierden totalmente, esto genera que los activos reconocidos dejen de ser con-siderados como tales, pues de los mismos ya no se obtendrán beneficios económi-cos futuros. En ese caso, los montos que correspondan serán tratados como gastos (pérdidas) del ejercicio.

Esto se desprende de lo previsto por el párrafo 97 del referido Marco Conceptual según el cual “dentro del estado de resul-tados, se reconoce inmediatamente como un gasto cuando el desembolso correspon-diente no produce beneficios económicos futuros, o cuando, y en la medida que, tales beneficios futuros no cumplen o de-jan de cumplir las condiciones para su re-conocimiento como activos en el Estado de Situación Financiera”.Como se desprende de lo anterior, si un desembolso reconocido inicialmente como un activo, deja de cumplir con las condi-ciones para su reconocimiento como tal, el mismo deberá reconocerse como un gasto, debiendo afectar los resultados del ejercicio. Situaciones como estas podrían derivarse de incendios, inundaciones, así como por el bloqueo de carreteras, como es el caso expuesto por la empresa “ACUARIUS” S.R.L. De ser así, esta empresa debería reconocer el siguiente registro:

XX65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 12,000 659 Otros gastos de gestión 6593 Pérdidas por siniestros28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 12,000

281 Mercaderíasx/x Por el deterioro total de las

frutas adquiridas. XX

IMPORTANTE

Consideramos que en este caso, la pérdi-da debería reflejarse en la cuenta 65 Otros gastos de gestión, más no en a cuenta 69 Costo de ventas (subcuenta 695 Gastos por desvalorización de existencias). Esto es así, pues esta subcuenta está referida a la pérdi-da de valor de las existencias por medición a valor neto de realización, por deterioro y por diferencia de inventarios, situación que no se produce en el caso desarrollado.

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