7

BAB II

KAJIAN PUSTAKA DAN KERANGKA PEMIKIRAN

A. Tinjauan Penelitian Terdahulu

Salindeho (2015) menganalisis perhitungan harga pokok produksi

pada UD. The Sweetets Cookie Manado. Penelitian ini bertujuan untuk

mengetahui dan mengenalkan penentuan harga pokok produksi pada UD

The sweetest cookie. Penelitian ini menggunakan metode deskriptif. Jenis

data yang digunakan merupakan data kualitatif. Hasil penelitian

menunjukkan pada UD The sweetets cookie menetapkan metode full costing

dalam penetuan harga pokok produksi. Karena menggunakan metode

variabel costing diperoleh harga pokok produksi yang lebih rendah

dibandingkan dengan metode full costing. Perbedaan perhitungan dengan

metode full costing dan metode variabel costing terletak pada perlakuan

biaya overhead pabrik. Metode full costing menggunakan biaya overhead

tetap dan biaya variabel, sedangkan metode variabel costing hanya

menggunakan biaya overhead variabel saja. Oleh karena itu sebaiknya

perusahaan menggunakan metode variable costing dalam menghitung harga

pokok produksi, karena dalam variable costing memperhitungkan semua

biaya yang hanya berkaitan dalam proses produksi. Sedangkan dalam

metode full costing terdapat biaya-biaya overhead pabrik tetap yang tidak

berubah dengan adanya perubahan dalam proses produksi, sehingga hanya

biaya variabel yang dipertimbangkan oleh perusahaan.

8

Maghfirah dan Syam (2016) menganalisis perhitungan harga pokok

produksi dengan penerapan metode full costing pada UMKM Kota Banda

Aceh. Penelitian ini bertujuan untuk menganalisis perhitungan harga pokok

produksi yang diterapkan oleh usaha mikro, kecil, dan menengah Kota

Banda Aceh dengan metode full costing. Jenis penelitian ini yaitu deskriptif

dan jenis data yang digunakan yaitu data kuantitatif yang disajikan dalam

angka-angka dengan 7 partisipan UMKM yang diteliti. Sumber data yang

digunakan yaitu data primer dan data sekunder. Hasil penelitian

menunjukkan bahwa harga pokok produksi menggunakan metode full

costing lebih baik dalam menganalisis harga pokok produksi. Disisi lain,

penggunaan metode full costing menunjukkan hasil perhitungan harga

pokok produksi yang lebih akurat yang berakibat pada perolehan harga jual,

sehingga setiap potong tahu akan dijual pada harga yang wajar.

Marwanto dan Cahyo (2011) menganalisis perhitungan variable

costing pada Ukiran Setia Karya Nanda Balikpapan. Penelitian ini bertujuan

untuk mengidentifikasi biaya bahan baku, biaya tenaga kerja, dan biaya

overhead pabrik dalam satu kali produksi pada Ukiran Setia Karya Nanda

Balikpapan. Metode yang digunakan dalam penelitian ini yaitu observasi,

wawancara, dan studi pustaka. Hasil penelitian menunjukkan bahwa pemilik

Ukiran Setia Karya Nanda Balikpapan dapat mengidentifikasi lebih lanjut

biaya-biaya dalam proses produksi dan dapat menuntukan laba yang

diinginkan. Perhitungan menggunakan metode variable costing dapat

9

digunakan ketika ada pesanan datang sebagai pertimbangan untuk menerima

atau menolak pesanan tersebut.

B. Tinjauan Pustaka

1. Definisi Akuntansi Biaya

Witjaksono (2006) mendefinisikan akuntansi biaya sebagai ilmu

dan seni mencatat, mengakumulasikan, mengukur serta menyajikan

informasi berkenaan dengan biaya dan beban. Sedangkan menurut

Sulastiningsih dan Zukifli (2006) akuntansi biaya merupakan proses

mengidentifikasi, mendifinisikan, mengukur, melaporkan serta

menganalisis berbagai unsur kos produk atau jasa. Akuntansi biaya adalah

aktivitas perencanaan dan pengendalian, perbaikan kualitas dan efisiensi,

serta pengambilan keputusan baik yang bersifat rutin maupun yang

bersifat strategik (Carter, 2006).

Berdasarkan penjelasan di atas dapat disimpulkan bahwa akuntansi

biaya sebagai proses mengidentifikasi, mengukur, dan mencatat berbagai

unsur biaya yang terdapat pada suatu produk ataupun jasa. Dengan kata

lain akuntansi biaya (cost accounting) dapat digunakan sebagai alat

penginformasian terkait biaya kepada manajemen untuk memudahkan

kegiatan perencanaan, pengendalian, dan evaluasi penggunaan sumber

daya sebagai bahan pertimbangan dalam menyusun program perhitungan

biaya di masa yang akan datang.

2. Definisi Biaya

10

Biaya merupakan komponen yang sangat penting dalam suatu

perusahaan, biaya dapat memengaruhi suatu pendapatan perusahaan dalam

satu periode. Menurut Aliminsyah dan Padji (2003) biaya adalah

penurunan dalam modal (hak kekayaan) pemilik, biasanya melalui

pengeluaran uang aktiva, yang terjadi sehubungan dengan usaha untuk

menghasilkan pendapatan. Definisi biaya adalah pengorbanan sumber

ekonomi yang dihitung dalam satuan uang yang telah terjadi atau

kemungkinan akan terjadi untuk mencapai tujuan tertentu (Mulyadi,

2007).

Hansen dan Mowen (2004) menjelaskan tentang cara

mengklasifikasikan biaya menurut perilakunya. Dalam menilai perilaku

biaya, pertama yang harus dipertimbangkan adalah batasan waktu, dalam

jangka panjang semua biaya adalah biaya variabel sedangkan dalam

jangka pendek paling tidak satu biaya adalah biaya tetap. Kemudian harus

diidentifikasi sumber-sumber daya yang dibutuhkan dan output aktivitas.

Terakhir, harus diukur input dan output dan menentukan pengaruh

perubahan output pada biaya aktivitas.

3. Klasifikasi Biaya

Dalam penyajian informasi tentang biaya pada manajemen, biaya-

biaya digolongkan sesuai dengan informasi yang di perlukan oleh pihak

manajemen. Siregar dkk (2015) menjelaskan bahwa pada dasarnya biaya

dapat diklasifikasikan berdasarkan pada hal – hal berikut ini :

11

a. Berdasarkan hubungan biaya dengan produk.

1) Biaya langsung (Direct cost)

Biaya langsung adalah biaya yang dapat di telusuri ke produk.

2) Biaya tidak langsung (Indirect cost)

Biaya tidak langsung adalah biaya yang tidak dapat secara

langsung ditelusuri ke produk.

b. Berdasarkan hubungan biaya dengan volume kegiatan

1) Biaya variabel

Biaya yang jumlah totalnya berubah dengan perubahan volume

kegiatan.

2) Biaya tetap

Biaya yang jumlah totalnya tidak terpengaruh oleh volume

kegiatan.

3) Biaya campuran

Biaya yang jumlahnya terpengaruh oleh tidak adanya kegiatan

tetapi tidak secara proporsional.

c. Berdasarkan elemen biaya produksi

1) Biaya bahan baku

Besarnya nilai bahan yang akan dimasukkan ke dalam proses

produksi untuk diubah menjadi barang jadi.

2) Biaya tenaga kerja

12

Besarnya biaya yang terjadi untuk menggunakan tenaga karyawan

dalam mengerjakan proses produksi.

3) Biaya overhead pabrik

Biaya overhead pabrik adalah biaya – biaya yang terjadi di pabrik

selain biaya bahan baku dan biaya tenaga kerja langsung.

d. Berdasarkan fungsi pokok persediaan

1) Biaya produksi (product cost)

Biaya yang terjadi untuk mengubah bahan baku menjadi barang

jadi.

2) Biaya pemasaran (marketing expense)

Biaya pemasaran meliputi berbagai biaya yang terjadi untuk

memasarkan produk atau jasa.

3) Biaya administrasi dan umum (general and administrative

expense)

Biaya yang terjadi dalam rangka mengarahkan, menjalankan dan

mengendalikan perusahaan untuk memproduksi barag jadi.

Menurut Mulyadi (2005), mengidentifikasi penggolongan biaya

menurut fungsi pokok terdiri dari tiga, yaitu:

a. Biaya Produksi, yaitu semua biaya yang berhubungan dengan fungsi

produksi atau kegiatan pengolahan bahan baku menjadi produk

selesai. Biaya produksi dapat digolongkan ke dalam biaya bahan baku,

biaya tenaga kerja, dan biaya overhead pabrik.

13

b. Biaya Pemasaran, yaitu biaya-biaya yang terjadi untuk melaksanakan

kegiatan pemasaran produk, contohnya biaya iklan, biaya promosi,

biaya sampel, dan lain-lain.

c. Biaya administrasi dan umum, yaitu biaya-biaya untuk

mengkoordinasikan kegiatan-kegiatan produksi dan pemasaran

produk, contohnya gaji bagian akuntansi, gaji personalia, dan lain-

lain.

4. Pengertian Biaya Produksi

Biaya produksi merupakan biaya-biaya yang terjadi untuk

mengolah bahan baku menjadi produk jadi yang siap untuk dijual.

Contoh dari biaya produksi adalah biaya bahan baku, biaya bahan

penolong, biaya gaji karyawan yang bekerja sesuai bagian-bagian baik

langsung maupun tidak langsung yang berhubungan dengan proses

produksi, serta biaya depresiasi mesin dan ekuipmen (Mulyadi, 2005).

Menurut Supriyono (2000), biaya produksi meliputi semua biaya yang

berhubungan dengan fungsi produksi yaitu semua biaya dalam rangka

pengolahan bahan baku menjadi produk selesai yang siap untuk dijual.

Biaya produk adalah jumlah biaya yang dibebankan ke suatu produk

untuk tujuan tertentu, tujuan yang berbeda dapat menghasilkan ukuran

biaya produk yang juga berbeda (Horngren dkk., 2008).

Dari uraian di atas biaya produksi merupakan jumlah biaya yang

dikeluarkan selama produksi dilakukan dalam menghasilkan sebuah

14

produk yang meliputi biaya bahan baku, biaya tenaga kerja langsung, dan

biaya overhead pabrik.

5. Unsur-unsur Biaya Produksi

Kholmi dan Yuningsih (2009) menjelaskan bahwa biaya produksi

adalah biaya yang berkaitan dengan pembuatan barang maupun

penyediaan jasa. Unsur-unsur dalam biaya produksi antara lain adalah

biaya bahan baku langsung, biaya tenaga kerja langsung, dan biaya

overhead pabrik.

a. Biaya Bahan Baku Langsung

Bahan baku langsung merupakan bahan yang sebagian besar

membentuk produk setengah jadi (barang jadi) atau menjadi bagian

wujud dari suatu produk yang dapat ditelusuri ke produk tersebut.

Bahan baku dapat diidentifikasi ke produk dan merupakan bagian

integral dari produk tersebut.

b. Biaya Tenaga Kerja Langsung

Biaya tenaga kerja langsung adalah biaya yang dikeluarkan atas

tenaga kerja yang mengubah (konversi) bahan baku langsung menjadi

produk setengah jadi (barang jadi) atau menjadikan jasa kepada

pelanggan. Tenaga kerja dapat ditelusuri pada barang atau jasa yang

sedang diproduksi, pengamatan fisik dapat digunakan dalam

mengukur kuantitas karyawan yang digerakkan dalam memproduksi

suatu produk atau jasa.

15

c. Biaya Overhead Pabrik

Biaya overhead pabrik adalah biaya produksi selain biaya bahan

baku langsung dan biaya tenaga kerja langsung atau semua biaya

produksi tidak langsung baik yang bersifat variabel maupun tetap.

6. Penentuan Tarif BOP

Menurut Sunarto (2003) basis yang digunakan dalam menetukan

tarif biaya overhead pabrik adalah sebagai berikut:

a. Basis Unit Produksi

Metode ini sangat sederhana karena kecenderungan data jumlah

barang yang diproduksi tersedia pada perusahaan. Rumus biaya

overhead pabrik sebagai berikut:

Tarif BOP =

b. Basis Biaya Bahan Baku

Metode ini lebih sesuai digunakan dalam perusahaan, apabila

terdapat hubungan langsung biaya overhead pabrik dengan biaya

bahan baku dan porsi bahan baku dari biaya produksi relatif lebih

besar. Metode ini akan mengalami kesulitan jika perusahaan

memproduksi dengan bahan baku yang bermacam-macam, sehingga

perusahaan menghitung tarif biaya overhead pabrik untuk setiap

bahan yang dibutuhkan. Rumus biaya overhead pabrik sebagai

berikut:

Tarif BOP =

16

c. Basis Upah Langsung

Metode ini digunakan karena upah langsung memilki hubungan

erat dengan biaya overhead pabrik. Metode ini tidak sesuai digunakan

pada kondisi dimana porsi biaya penyusutan relatif tinggi atau pada

perusahaan yang berteknologi tinggi. Rumus biaya overhead pabrik

sebagai berikut:

Tarif BOP =

d. Basis Jam kerja Langsung

Metode ini lebih sesuai digunakan dalam perusahaan, apabila

terdapat hubungan langsung antara jam kerja langsung dengan biaya

overhead pabrik dan catatan jam kerja harus dikumpulkan untuk

mendapat data yang memadai. Rumus biaya overhead pabrik sebagai

berikut:

Tarif BOP =

e. Basis Jam Mesin

Metode ini lebih sesuai digunakan dalam perusahaan, apabila

terdapat hubungan langsung antara jam mesin dengan biaya overhead

pabrik. Metode ini digunakan pada perusahaan atau departemen yang

menggunaka mesin otomatis atau teknologi tinggi secara luas,

sehingga sebagian besar porsi biaya overhead pabrik terdiri dari

penyusutan mesin dan peralatan pabrik. Rumus biaya overhead pabrik

sebagai berikut:

17

Tarif BOP =

7. Harga Pokok Produksi

Harga pokok produksi merupakan harga yang ditetapkan pada

suatu produk setelah proses produksi sebelum dijual. Harga pokok

produksi adalah biaya – biaya yang dikeluarkan dalam pengolahan bahan

baku menjadi sebuah produk (Mulyadi, 2007). Menurut Firdaus Ahmad

(2012), harga pokok produksi (Manufacturing cost) adalah biaya – biaya

yang secara langsung berhubungan dengan proses produksi yaitu biaya

bahan langsung, biaya tenaga kerja langsung dan biaya overhead pabrik.

Sedangkan menurut Syam (2010) penentuan harga pokok produksi

merupakan proses pembiayaan biaya produksi ke produk yang

dihasilkan. Cara penentuan harga pokok produksi sangat besar

pengaruhnya terhadap penghasilan neto yang dilaporkan maupun

terhadap asset lancar perusahaan.

Berdasarkan penjelasan para ahli dapat disimpulkan bahwa harga

pokok produksi adalah proses pembiayaan biaya produksi ke produk

yang dihasilkan untuk memperoleh penghasilan.

8. Manfaat Harga Pokok Produksi

Menurut Mulyadi (2005), secara garis besar manfaat dari

penentuan harga pokok produksi adalah sebagai berikut:

a. Menentukan harga jual produk. Perusahaan yang berproduksi massa

memproses produknya untuk memenuhi persediaan di gudang, dengan

demikian biaya produksi dihitung dalam jangka waktu tertentu untuk

18

menghasilakan informasi biaya produksi per satuan produk. Dalam

penentuan harga jual produk, biaya produksi per unit merupakan salah

satu data yang dipertimbangkan disamping data biaya lain dan data

non biaya.

b. Memantau realisasi biaya produksi. Manajemen memerlukan

informasi biaya produksi yang sesungguhnya dikeluarkan di dalam

pelaksanaan rencana produksi tersebut. Oleh karena itu akuntansi

biaya digunakan untuk mengumpulkan informasi biaya produksi yang

dikeluarkan dalam jangka waktu tertentu untuk memantau apakah

proses produksi mengkonsumsi total biaya produksi sesuai dengan

yang diperhitungkan sebelumnya.

c. Menghitung laba atau rugi bruto periode tertentu. Untuk mengetahui

apakah kegiatan produksi dan pemasaran perusahaan dalam periode

tertentu mampu menghasilkan laba bruto atau mengakibatkan rugi

bruto, manajemen memerlukan informasi biaya produksi yang telah

dikeluarkan untuk memproduksi produk dalam periode tertentu.

Informasi laba atau rugi bruto periodik diperlukan untuk mengetahui

kotribusi produk dalam menutup biaya nonproduksi dan menghasilkan

laba atau rugi.

d. Menentukan harga pokok persediaan produk jadi dan produk dalam

proses yang disajikan dalam neraca. Pada saat manajemen dituntut

untuk membuat pertanggungjawaban keuangan periodik, manajemen

harus menyajikan laporan keuangan berupa neraca dan laporan laba

19

rugi. Dalam neraca, manajemen harus menyajikan harga pokok

persediaan produk jadi dan harga pokok yang pada tanggal neraca

masih dalam proses.

9. Metode Perhitungan Harga Pokok Produksi

Perhitungan harga pokok produksi dapat dilakukan dalam beberapa

metode perhitungan. Terdapat dua metode dalam memperhitungkan

unsur-unsur biaya ke dalam harga pokok produksi (Mulyadi, 2005).

Metode penentuan harga pokok produk adalah cara memperhitungkan

unsur-unsur biaya ke dalam biaya produksi.

a. Metode Full Costing

Full Costing merupakan metode penentuan harga pokok

produksi yang memperhitungkan semua unsur biaya produksi ke

dalam harga pokok produksi yang terdiri dari biaya bahan baku,

biaya tenaga kerja langsung dan biaya overhead pabrik, baik yang

berperilaku variabel maupun tetap ditambah dengan biaya

nonproduksi (biaya pemasaran dan biaya administrasi dan umum).

Dengan demikian harga pokok produksi menurut full costing dari

unsur biaya produksi sebagai berikut ini :

Biaya Bahan Baku xxx

Biaya Tenaga Kerja Langsung xxx

Biaya Overhead Pabrik Tetap xxx

Biaya Overhead Pabrik Variabel xxx

Harga Pokok Produksi xxx

20

1) Menurut Mulyadi (2009;18) manfaat dari penggunaan Metode

Full Costing yaitu :

a) Biaya Overhead pabrik baik yang variabel maupun tetap,

dibebankan kepada produk atas dasar tarif yang ditentukan di

muka pada kapasitas normal atau atas dasar biaya overhead

yang sesungguhnya.

b) Selisih biaya Overhead pabrik akan timbul apabila biaya

Overhead pabrik yang dibebankan berbeda dengan biaya

Overhead pabrik yang sesungguhnya terjadi.

c) Jika semua produk yang diolah dalam periode tersebut belum

laku dijual, maka pembebanan biaya overhead pabrik lebih

atau kurang tsb digunakan untuk mengurangi atau menambah

harga pokok yang masih dalam persediaan (baik produk

dalam proses maupun produk jadi).

d) Metode ini akan menunda pembebanan biaya Overhead

pabrik tetap sebagai biaya sampai saat produk yang

bersangkutan dijual.

b. Metode Variable Costing

Variable Costing merupakan metode penentuan harga

pokok produksi yang hanya memperhitungkan biaya produksi

yang berperilaku variabel kedalam harga pokok produks yang

terdiri dari biaya bahan baku, biaya tenaga kerja langsung dan

biaya overhead pabrik variabel ditambah dengan biaya

21

nonproduksi variabel (biaya pemasaran variabel dan biaya

administrasi dan umum variabel) dan biaya tetap (biaya

overhead pabrik tetap, biaya pemasaran tetap dan biaya

administrasi dan umum tetap). Dengan demikian harga pokok

produksi menurut metode variabel costing terdiri dari unsur

biaya produksi berikut ini :

Biaya Bahan Baku xxx

Biaya Tenaga Kerja Langsung xxx

Biaya Overhead Pabrik Variabel xxx

Harga Pokok Produksi xxx

1) Manfaat perhitungan dengan menggunakan metode variable

costing antara lain:

a) Membantu dalam pengendalian biaya

Dalam metode absorption costing, overhead pabrik

diperhitungkan dalam tarif biaya overhead pabrik tanpa

dibedakan mana yang variabel dan mana yang tetap, dan

kemudian dibebankan sebagai unsur biaya produksi. Oleh

karena itu manajemen kehilangan perhatian terhadap biaya-

biaya tetap tertentu yang dapat dikendalikan. Dalam metode

variable costing, biaya tetap dipisahkan dalam kelompok

tersendiri dalam laporan laba rugi sehingga manajemen

memperoleh informasi discretionary fixed cost dan

22

committed fixed cost secara terpisah agar dapat dikendalikan

dalam jangka pendek. Menurut Mulyadi (2009) biaya tetap

dapat dikelompokkan ke dalam dua kategori, yaitu

discretionary fixed cost dan committed fixed cost.

(a) Discretionary fixed cost adalah biaya yang bersifat tetap

karena ditetapkan oleh manajemen. Biaya ini biasanya

bersifat tetap dalam jangka waktu pendek, misalnnya biaya

iklan yang ditetapkan oleh manajemen sebesar

Rp10.000.000,00 per bulan.

(b) Committed fixed cost adalah biaya yang timbul akibat

kepemilikan atas aset tetap dan atas organisasi pokok

perusahaan. Biaya ini bersifat jangka panjang dan tidak

dapat dikurangi. Contohnya adalah biaya penyusutan aset

tetap dan gaji karyawan. Dalam metode variabel costing,

biaya tetap dipisahkan dalam kelompok tersendiri dalam

laporan laba rugi sehingga manajemen memperoleh

informasi discretionary fixed cost dan committed fixed cost

secara terpisah agar dapat dikendalikan dalam jangka

pendek.

23

b) Membantu pengambilan keputusan jangka pendek.

Jika terjadi perubahan volume kegiatan produksi, biaya

periode menjadi tidak relevan karena tidak berubah

sebanding dengan volume kegiatan produksi. Menurut

absorption costing, penjualan yang terjadi harus bisa

menutupi semua biaya baik yang variabel maupun yang tetap,

sedangkan menurut variable costing penjualan sebaiknya bisa

menutupi biaya yang berubah dalam jangka pendek. Variable

costing membantu manajemen dalam memutuskan penentuan

harga jual produk jangka pendek dan penentuan membeli

atau memproduksi sendiri.

c) Membantu perencanaan laba jangka pendek.

Manajemen memerlukan informasi biaya yang dipisahkan

menurut perilakunya dan menurut perilakunya terhadap

perubahan volume produksi untuk perencanaan laba jangka

pendek. Dalam jangka pendek, biaya tetap tidak berubah

sehingga yang menjadi pertimbangan bagi manajemen hanya

biaya variabel. Laporan laba rugi metode variable costing

yang memisahkan informasi biaya variabel dan biaya tetap

membantu manajemen untuk merencanakan laba jangka

pendek.

24

10. Metode Penentuan Harga Jual

Harga jual adalah nilai tukar suatu barang atau jasa, yaitu jumlah

uang yang sanggup dibayarkan oleh pembeli kepada penjual untuk suatu

barang tertentu.

a. Penentuan Harga Jual Cost Plus Pricing

Cost plus Pricing atau harga jual barang atau jasa dalam

keadaan normal adalah penentuan harga jual dengan cara

menambah laba yang diharapkan di atas biaya penuh masa yang

akan datang untuk memperoleh barang atau jasa. Cost plus Pricing

ditentukan dengan formula sebagai berikut (Mulyadi, 2001 : 348) :

Harga Jual = Taksiran Biaya Penuh + Laba yang Diharapkan.

Perbedaan Full Costing dan Variable Costing adalah sebagai berikut:

Tabel 2.1

Perbedaan Full Costing dan Variable Costing

PENDEKATAN UNSUR BIAYA UNSUR MARK UP

Full Costing Biaya Produksi Ekspektasi laba + Biaya

non Produksi

Variable Costing Biaya Produksi dan non

Produksi yang bersifat

variabel

Ekspektasi laba + Biaya

Produksi + non Produksi

yang bersifat tetap

Total Costing Biaya Produksi + non

Produksi

Ekspektasi laba

Sumber : Mulyadi, 2001.

25

C. Kerangka Pemikiran

Kerangka pemikiran tentang perhitungan harga pokok produksi

berdasarkan metode full costing dan variable costing sebagai dasar

penentuan harga jual yaitu :

1. Penentuan objek penelitian yaitu UMKM Tahu Kres KWB.

2. Identifikasi biaya produksi (Biaya bahan baku, biaya tenaga kerja,

biaya overhead pabrik).

3. Analisis perhitungan HPP Tahu Kres KWB.

4. Analisis perhitungan HPP Tahu Kres KWB dengan metode full

costing dan variable costing.

5. Analisis perhitungan HPP antara metode perusahaan dengan metode

full costing dan variable costing.

6. Analisis perhitungan harga jual produk berdasarkan perhitungan harga

pokok produksi.