Bachelor rad

1.UVOD 1.1. Cilj istraivanja Cilj ovog rada je da se na jedan cjelovit, saet i razumljiv nain ukae mjesto, ulogu i znaaj standarda u oblasti revizije i raunovodstva kao osnove za meunarodno usaglaavanje profesionalne prakse iz ovih oblasti u smjeru boljeg i uspjenijeg poslovanja i ujedno ukazivanja na vanost, potrebu i neophodnost njihove primjene. Kako bi se izveli ovakvi zakljuci, potrebno je sa teorijskog aspekta upoznati se sa nastankom, istorijom, podjelom i ciljevima revizija. Takoe i etikim kodeksom koji je neophodan za profesiju. Poseban dio rada posvetie se znaaju standardizacije iz oblati interne revizij.

1.2. Predmet istraivanja Predmet istraivanja ovog rada je predstavlja meusobni odnos revizije i raunovodstva, etikih principa i meunarodnih standarda, objanjeno na osnovu prouavanja njihovog nastanka i istorijskog razvoja, kao i znaaj koji imaju za savremeno poslovanje. Revizija predstavlja sistematian pregled poslovnih knjiga i raunovodstvenih izvetaja izvren od strane revizora i eksperata sa ciljem da se izrazi kompetentno, strunost nezavisno miljenje o ispravnosti, istinitosti i tanosti istih. Etiki kodeks je neophodan i prikladan za profesiju revizije i koja se zasniva na povjerenju u objektivnom uvjeravaju u vezi upravljanja rizikom, kontrole i upravljanja. Funkcija meunarodnih standarda je da multinacionalnim kompanijama i investitorima proire trite, uklone nacionalne barijere i omogue da oni u razliitim zemljama posluju i utvruju finansijske rezultate na isti nain, to jest da primjenjuju ista raunovodstvena pravila, bez obzira na zemlju u kojoj se neko od zavisnih preduzee nalazi.

1.3. Metodologija istraivanja Prilikom istraivanja koritena je preteno domaa i strana struna literatura, kao i razni tekstovi dostupni putem internet pretraivanja. U cilju postizanja zakljuaka, analizirani su razliiti struni tekstovi i definisanja tematike, kako bi se u daljem radu i proceni pristupilo problemu i dolo do saimanja podatak i osmiljavanja koncepta. Revizija postoji dugi niz godina i njena primjena je regulisana Zakonom. Postoji mnotvo definicija ove funkcije, koje govore o njenoj znaajnosti u poslovanja svake drutveno ekonomske strukture. Takoe, prouavanja problematike revizije je olakano internacionalizacijom poslovanja, kao posljedice uvoenja Meunarodnih standarda revizije.

2. UVOD U REVIZIJU I RAUNOVODSTVO 2

Bachelor rad

Bitno pitanje koje se moe postaviti glasi: Zato postoji potreba za revizijom? Odgovor na to pitanje moe se nai u ekonomskom odnosu koji postoji unutar odreenih organizacija kao i izmeu tih organizacija i svih onih koji imaju odreen interes u njoj. Odnos izmeu raunovodstva i revizije potrebno je sagledati u istorijskim granicama. Postoje dokazi da su neki oblici raunovodstva i revizije postojali u staroj Grkoj jo oko 500 godine prije nove ere.1 Do kraja osamnaestog i poetka devetnaestog vijeka veina preduzea bila su malena organizovana kao trgovci pojedinci ili partnerstvo. Meutim nastanak modernog raunovodstva i revizije vezan je uz industrijsku revoluciju i nastanak trgovakih drutava, za ta su vezane i narasle potrebe za prikupljanje kapitala potrebnog za finasiranje ekspanzije. Trgovaka su drutva javnosti nudile akcije i obveznice, a takoe su pozajmljivala sredstva i od finansijskih institucija. Takav rast modernog trgovakog drutva doveo je do pojave akcionara (kategorije vlasnika koji nisu prisutni u preduzeu), odnosno od odvajanja funkcije vlasnitva od funkcije upravljanja koju poinju upotrebljavati profesionalni menaderi. Na osnovu toga su menaderi sluili akcionarima kao agenti, te su upravljajui imovinom drutva, obavljali posao za raun akcionira (stewardship). Prirodno je da odnos koji postoji izmeu vlasnika i menadera dovodi do sukoba interesa, sta je rezultat asimetrnosti informacija izmeu menedera i vlasnika koji nije prisutan u preduzeu. Asimetrinost informacija podrazumjeva da menader ima vie informacija o istinitom finasijskom poloaju i rezultatima poslovanja nego sto ima vlasnik koji nije prisutan u preduzeu. Ako se pretpostavi da obe strane ele da maksimiziraju svoje interese logino je da menader nee djelovati u najboljem interesu vlasnika. Primer radi, menader moe da troi sredstva u vlasnitvu preduzea za sticanje dodatnih linih koristi ili da manipulie evidentiranim zaradama i time ostavlja veci dodatak na svoje naknade. Vlasnik moe da se zatiti od takvih djelovanja prilagoavanjem naknade menadera za odredjeni oekivani iznos takvih djelovanja. Takoe menader moe da pristane da se u njegov ugovor o zaposlenju unesu odreene odredbe u nadzoru njegovog djelovanja. Primera radi, dvije strane mogu da se sloe da menader periodino podnosi izvjetaje o tome koliko je dobro upravljao vlasnikovom imovinom. Takvo izvjetavanje vlasnika je utemeljeno na odreenim dogovorenim raunovdstvenim naelima. Ipak budui da je menader odgovoran za izvjetavanje, a vlasnik koji nije prisutan u preduzeu ne moe da motri na njegovo djelovanje, menader moe da manipulie izvjetajem. Vlasnik se titi protiv ovakve mogunosti tako to pretpostavlja da e menader manipulisati izvjetajima za sopstvenu korist i u skladu s tim prilagoava svoje naknade. Imajui to u vidu jasno je zbog ega je vea potreba za revizijom. Ako je menader poten tada je u interesu samog menadera da angauje revizora. Pri tome, uloga revizora je da utvrdi da li su izvjetaji, koje je pripremio menader, u skladu sa odredbama ugovora. Iako je revizija samo jedan od moguih oblika dodatnog praenja, njena znatna prisutnost u ovakvim ugovorima upuuje na to da je revizija relativno jeftino sredstvo.

1

G.J. Costouuros, Auditing in the Athenian State of the Golden Age, (500-300 p.n.e.), The Accounting Historian Journal, Spring 1978, str. 41-50.

3

Bachelor rad

Poslodavci koriste razliite oblike revizije za nadzor zasposlenih. Zaposlenom se moe dati proraun kojim se namerava oganiiti ili kontrolisati njegove radnje. Od takvog zaposlenog se periodino zahtjeva da izvjetava trenutne rezultate koje porede sa predvienim proraunom. Na temelju takvih izvjetaja poslodavac moe da prati aktivnosti zaposlenih kako bi bio siguran da on radi prema oekivanjima. Ovaj opis potrebe za revizijom moe izgledati kao prilino jednostavan prikaz aktuele revizorske prakse. Meutim, ovakav opis zaista prua stvaran prikaz prvobitnog razvoja revizije. Dok su neki dokazivali da je potreba za revizijom proizala iz propisa kao to su Zakon o hartijama od vrjednosti iz 1933. i Zakon o trgovini hartijama od vrjednosti iz 1934., empirijski dokazi ne podravaju takva miljenja. Jedno istraivanje je pokaz da su nezavisni revizori 1926. godine revidirali 82% onih preduzea koja su se kotirala na njujorkoj berzi (NYSE).2 Dodatni dokaz potrebe za revizijom prua i injenica da mnoga preduzea (ona koja se kotiraju na berzi) i ona koja ne spadaju pod gore navedene zakone ugovaraju revizorske usluge. Iako je jednim dijelom potreba za revizijom utemeljena na propisima kao to su gore navedeni zakoni o hartijama od vrijednosti, ipak se ne moe generalizovati i isto rei za cjelokupnu potranju za revizorskim uslugama. Naime, revizorske usluge su traene i zbog toga to revizija igra dragocjenu ulogu u praenju ugovorenih odnosa koji postoje izmeu preduzea i njegovih akcionara, menadera, zaposlenih i zajmodavaca.

2.1. Istorija i razvoj lako je izvjesno da je raunovodstvo i revizija staro koliko i civilizacija, o toj istorijskoj injenici postoji vrlo malo arhivske grae, jer prema nekim istraivanjima raunovodstvo i revizija prethode pronalasku pisanja i to 8.500 godina prije nae ere. Raunovodstvo je staro, maltene, isto koliko i civilizacija. Od najstarijih vremena ljudi su obavljali odreene svrsishodne poslovne aktivnosti i vodili poslovne evidencije o istima. Svrha voenja poslovnih evidencija je bila u polaganju rauna dravi za plaanje poreza. Revizija je veoma blisko povezana sa raunovodstvom ali je neto kasnije nastala. Svrha nastajanja revizije je davanje miljenja o raunovodstvenim (finansijskim) izvetajima. Antropolozi su pronali zapise revizorskih aktivnosti koji se vremenski mogu locirati u vreme ranog Vavilona (oko 3000 godina prije nove ere). Takoe je nesporno da je praktikovana revizorska aktivnost i u drevnoj Kini, Grkoj i Rimu. U latinskom jeziku, re "auditor" je imala znaenje sluaoca koji je sasluavao poreske obveznike o rezultatima njihovog rada da bi im odredio poresko optereenje. U savremenim uslovima revizija (revidere (starolatinski): ponovno vienje) ima drugu funkciju i drugo znaenje. Do promjene je dolo u vreme nastanka industrijske revolucije. U tom periodu, kompanije su naglo nastajale i rasle u svakom pogledu:

2

G.J. Benston, The Value of the SECs Accounting Disclosure Reqirements, The Accounting Review, July 1969, str. 515-532.

4

Bachelor rad

u pogledu tehnologije, saobraaja, komunikacija, menadmenta, itd... Iz tih razloga potreba za kapitalom preduzea je bila sve vea i vea.3 Ekspanzija uloge revizije dakle zapoinje pod uticajem privrede. Od 1884. godine, revizija ja dozvoljena Zakonom o preduzecu Ujedinjenog Kraljevstva, kojim se trailo podnoenje izvjetaja da li godinji bilans daje objektivnu sliku stanja preduzea. Sledeim Zakonom o preduzeu iz 1860. godine, preporuuje se uvoenje revizije, a Zakonom o preduzeu iz 1900. godine postaje obavezno. Naredni korak u razvoju predstavlja davanje kraljevskog ovlatenja Institutu ovlatenih revizora kotske, zatim slijedi Institut u Engleskoj, kao i Institut u Irskoj. Hronolki posmatrano revizija zapoinje sa svojom aktivnou i u ostalim zemljama: Francuskoj (1881.), Australiji (1885.), Holandiji (1895.), Njemakoj (1896.), vedskoj (1899.), Belgiji (1903), Austriji (1904), Danskoj (1909.), Finskoj (1911.), vajcarskoj (1916), i u Japanu (1917. godine).

2.2. Pojam revizije i revizora Revizija moe da se definie kao sistematian pregled poslovnih knjiga i raunovodstvenih izvjetaja izvren od strane revizora i eksperata sa ciljem da se izrazi kompetentno ,strunost nezavisno miljenje o ispravnosti, istinitosti i tanosti istih. Ova definicija se bazira na sledeim bazinim odrednicama: sistematian pregled poslovnih knjiga - Posao revizije je posao koji zahtjeva planiranje u fazi pripreme i neposrednog obavljanja revizije. Razloge za planski pristup i osmiljavanje treba traiti u kompleksnosti, sloenosti i dugotrajnosti (poslovi jednog revizijskog angamana mogu da traju do jedne godine) i trokovima koje obavljanje revizije uzrokuje. Sistematskim sagledavanjem poslova mogu da se smanje trokovi angaovanja i podigne efikasnost rada u cjelini. Racionalizacija poslova revizije je u interesu i korisnika izvetaja i revizora. Revizor pregleda izvornu dokumentaciju koja je formirana i kompletirana za dokumentovanje poslovnih dogaaja. Kroz pregled poslovne dokumentacije i postupaka obrade iste revizor sagledava da li je stanje u dokumentaciji adekvatno prenjeto u poslovne knjige (naloge za knjienje, dnevnik, glavnu knjigu, pomone evidencije, itd....) pregled raunovodstvenih izvjetaja - Pored pregleda poslovne dokumentacije poslovnih knjiga revizor treba da pregleda i raunovodstvene izvjetaje. U naim uslovima to su: bilans stanja, bilans uspjeha, bilans tokova gotovine, izvjetaj o promjenama na kapitalu i odgovarajui aneksi. revizor - je struno lice koje u skladu sa kodeksom profesionalne etike revizora obavlja poslove pregleda poslovnih knjiga i druge specijalizovane revizorske aktivnosti u funkciji davanja miljenja o raunovodstvenim izvjetajima. To je lice koje preuzima zavrnu odgovornost za reviziju i rezultate revizije.3

Revizija, Stanii M., Beograd, 2009.

5

Bachelor rad

ekspert - je specijalista za odgovarajuu uu strunu oblast koji obavlja odgovarajue uskostrune poslove. Najee se radi o raunovoama, informatiarima, aktuarima, strunjacima za poreze, itd... kompetentno i struno miljenje je preduslov za revizorski posao. Poslovi revizije su elitni ekspertski poslovi u oblasti raunovodstva, finansija, planiranja, kalkulacija, itd... Revizori rade sa poveanom profesionalnom panjom koja u takvom stepenu nije karakteristina za druge strune poslove. nezavisno miljenje - je preduslov da miljenje ima reputaciju kod potencijalnih korisnika. Obezbjeuje se time da visina revizorove naknade za posao ne smije biti uslovljena vrstom miljenja. Drugim rijecima, revizor treba da iznese svoje ubjeenje bez mogunosti da bilo koja okolnost utie na njega da se slobodno izjasni o finansijskim izvetajima. ispravnost - je aspekt kojim se utvruje usaglaenost raunovodstvenih izvjetaja sa pozitivnim zakonskim propisima, sa meunarodnim standardima raunovodstva, internom regulativom i uobiajenom poslovnom praksom i procedurama. istinitost i tanost - su aspekt kojim se potvruje da izmeu raunovodstvenih izvetaja i stvarnog stanja u preduzeu nema materijalno bitnih razlika. To podrazumjeva da raunovodstveni izvjetaji objektivno iskazuju rezultate i posljedice poslovnih dogaaja i da su sve raunske i druge operacije tano obavljene. Opteprihvatljiva definicija revizije bila bi ona koju je dao Komitet za osnovne revizorske koncepte Amerikog udruenja raunovoa: Revizija je sistematian postupak objektivnog prikupljanja i procene dokaza, u vezi sa izjavama o poslovnimi aktivnostima i dogaajima, da bi se utvrdio stepen podudarnosti izmeu izjava i utvrenih kriterija, kao i prezentiranje rezultata zainteresovanim korisnicima.4

4

American Accounting Assotiation, Committe on Basic Auditing Concepts, A Statement of Basic Auditing Concepts, Sarasota, Fla: AAA, 1973. god.

6

Bachelor rad

Aktivnost na poslovima revizije revizoru treba da omogui da zauzme i izloi svoje miljenje o raunovodstvenim izvjetajima. Revizor izraava svoje miljenje u formi fraza "raunovodstveni izvjetaji daju istinit i fer pregled", ili" raunovodstveni izvjetaji predstavljaju istinito, u svim znaajnim aspektima, stanje u preduzeu". Revizorsko miljenje poveava kredibilitet raunovodstvenih iskaza. Revizorsko uvjeravanje nije apsolutno ve izraava visok nivo pouzdanosti. Razlog za odsustvo apsolutne pouzdanosti lei u prirodi ekonomskih i poslovnih dogaaja, monetarne nepreciznosti, tanosti raunskih procedura, rizika neobuhvatanja nekih dogaaja, dvostrukog obuhvatanja, neadekvatnog obuhvatanja itd... U nekim sluajevima postoje ogranienja u poslu revizora tako da nije usljed toga u mogunosti da iskae apsoutan i bezuslovan stav.

2.3. Ciljevi revizije Cilj revizije finansijskih izvjetaja je da omogui revizoru izraavanje miljenja o tome da li su isti u svim znaajnim pitanjima sastavljeni u skladu sa uobiajenim standardima finansijskog izvjetavanja. Centralna svrha revizije je da se obezbjedi nezavisna potvrda vlasnicima preduzea da su oni koji upravljaju tim preduzeem ostvarili efekte koji odgovaraju stanju u finansijskim izvetajima. To, onda, znai da je rezultat iskazan u finansijskim izvjetajima poslije pozitivnog miljenja revizora realno spreman za raspodjelu i isplatu dividende. To je jedan aspekt. Drugi aspekt je nagrada rukovodstva ili menadmenta preduzea. Menaderi od vlasnika preuzimaju preduzea sa ciljem da ostvare odgovarajue efekte. Da bi se ocijenilo ispunjenje zadatka menadementa neophodno je neutralno miljenje revizora. I na kraju, cilj revizije je da svim eksternim subjektima da dovoljno uvjerenja da su finansijski izvjetaji u svim bitnim pitanjima realan odraz stanja u poslovanju preduzea. Ono to je bitno korisnik revizijskog miljenja ne moe da uvjerenje revizora o stanju u neposrednoj prolosti u budunosti shvata u apsolutnoj formi. Stanje u preduzeima i ostvareni uspeh u poslovanju podloan je svakodnevno promjenama. Uvjeravanje revizora je u odreenim razumnim granicama. U svom poslu revizor mora da pristupa sa prilazom profesionalnog skepticizma. Taj skepticizam je doziran prema stepenu procijenjenog rizika. Takvim pristupom revizijske profesije obezbjeuje se vii nivo pouzdanosti finansijskog izvjetavanja i poslovanja. No, u poslovanju preduzea mogu nastupiti u kratkom roku nagle promjene koje radikalno mogu promjeniti situaciju i bonitet preduzea. Iz tih razloga i miljenje revizora treba prihvatiti sa izvjesnim stepenom uvjeravanja da e u buduem periodu od godinu dana poslovanje preduzea imati slinosti sa poslovanjem koje odslikava finansijski izvjetaj i revizijsko miljenje za protekli period. Uslov za obavljanje poslova revizije je posjedovanje velikog i kvalitetnog strunog znanja, jer revizor mora da bude kompetentan i odlino poznaje: finansijsko raunovodstvo, pozitivne propise, 7

Bachelor rad

standarde raunovodstva i revizije najstruniji od njegovih klijenata.

u

najmanjoj

mjeri

koliko

to

poznaje

Nadalje, revizor mora da ima sposobnost donoenja pravovremenih i valjanih odluka koji se odnose na posao revizije koji obavlja. Revizor treba da posjeduje i odgovarajue vjetine koje su specifine za revizijski rad. Vrlo je vjerovatno da e pored standardnih finansijskih u doglednoj budunosti postojati i izvjetaji menadmenta, izvjetaji generalnog menadera o voenju preduzea sa svim relevantnim aspektima i podrujima. Isto tako, moe se oekivati da e revizori biti odgovorni i za finansijske i nefinansijske informacije i performanse.5

2.4. Vrste revizora Revizor je struno lice sa poloenim ispitom za revizora koje je osposobljeno da samostalno radi poslove revizije u firmi i na terenu po programu revizije i pod nadzorom supervizora ili menadera revizije. U zavisnosti od veliine firme i iskustva revizor moe da se specijalizuje za pojedine poslove ili da obavlja sve poslove. Tako, na primer, u velikim firmama odreeni revizori rade na poslovima revizije, drugi rade procjene, trei rade na savjetima za poreze, itd... Iskusniji revizori mogu da rade sve revizijske poslove nezavisno od dijelatnosti preduzea kojemu se radi revizija. To zbog toga to je neophodno iskustvo revizoru da bi mogao da radi reviziju preduzea, banaka, osiguravajuih kompanija, brokerskih firmi, i slino... Svaka od tih revizija ima dosta svojih specifinosti. U realnom svijetu revizije i poslovanja postoje dvije osnovne vrste revizora: eksterni ili nezavisni revizori, i interni revizori.

2.4.1 Eksterni (nezavisni) revizor Nezavisni revizori su revizori koji u okviru firmi za reviziju obavljaju svoje poslove na tritu. Oni slobodno ugovaraju svoje poslove i potpuno su nezavisni od menadmenta firme klijenta (kojoj se radi revizija finansijskih izvjetaja). Njihov posao se plaa po tarifi i ugovora. Visina honorara je nezavisna od miljenja koje formira revizor o finansijskim izvjetajima. Revizor svoj rad mora da radi po standardima revizije i u skladu sa profesionalnom etikom. Nezavisnost se ogleda u ekonomskoj nezavisnosti (revizor uvijek moe da se povue iz anganama ako ima ogranienja u poslu ili trpi pritiske) i u misaonoj nezavisnosti (samostalno donosi sudove, stavove i konano miljenje i za njih profesionalno odgovara).

5

5. American Accounting Assotiation, Committe on Basic Auditing Concepts, A Statement of Basic Auditing Concepts, Sarasota, Fla: AAA, 1973. godine

8

Bachelor rad

Nezavisni revizori su uglavnom ovlaeni, ili od strane profesionalne organizacije, ili dravne agencije. Kod nas revizori (revizori i ovlaeni revizori) dobijaju ovlaenja polaganjem pred komisijama Komore ovlaenih revizora.

2.4.2 Interni revizor Najvei broj veih preduzea imaju stalno zaposlene interne revizore. Interni revizori u tim firmama su, uglavnom, angaovani da za potrebe menadmenta prevashodno obavljaju ispitivanja i procjene efikasnosti poslovanja preduzea. U strunom smislu znaajno vrijeme posveuju na vrjednovanje i procijenu sistema internih kontrola. Isto tako, interni revizori mogu da obavljaju poslove poslovne revizije i revizije usklaenosti sa proklamovanom poslovnom politikom menadmenta U nekim sluajevima oni mogu biti ukljueni u poslove revizije finansijskih izvjetaja u smislu pomaganja eksternim revizorima u obavljanju odreenih poslova revizije.6 U takvim sluajevima, eksterni - nezavisni revizor treba da planira i kontrolie aktivnosti koje obavljaju interni revizori. Interni revizori nisu nikada nezavisni od menadmenta. To je, naprosto, nemogue budui da su na platnom spisku preduzea. Oni mogu biti nezavisni od operativnog menadmenta ali su zavisni od stavova top menadmenta i njemu su podreeni. Oni za potrebe top menadmenta obavljaju preventivne aktivnosti da bi se spreile nesuglasice sa eksternim revizorima i time osujetilo formiranje nepovoljnog revizijskog miljenja. 2.4.3. Razlike izmeu internih i eksternih revizora Interni prikazi raunovodstvenih kontrola su vani, i interni revizori moraju biti upoznati sa njima; ali to nije njihov potpun zadatak. Gubici, koji nastaju iz neprofitabilne proizvodnje, ininjeringa, marketinga ili inovatorskog menadmenta mogu biti daleko vei od onih nastalih zbog finansijskih pronevjera. Kontrola menadmenta nad finansijskim aktivnostima je posebno ojaala zadnjih decenija. Isto to se ne moe uvijek rei za ostale kontrole u preduzeu. Pronevjera moe koditi korporaciji, nesposobno upravljanje resursima moe dovesti do bankrota. Upravo tu lei jedna od osnovnih razlika izmeu eksterne revizije i moderne interne revizije; prva je usko fokusirana, druga je svestrana u obimu. Dalje, eksterni revizor ne mora da bude pretjerano zabrinut zbog prevare i tete koji nemaju znaajan uticaj ili nisu toliko bitni za tanost finansijskih izvjetaja. Interni revizor se sa druge strane krajnje brine o svim razlozima tete i prevare, bez obzira na njihov izvor i veliinu. Zabrinutost podrazumjeva i potrebu za provjerom svakog pa i najmanjeg odstupanja. Interni revizor i eksterni revizor moraju da koordiniraju svoj trud. Tehnike koritene u finansijskim provjerama kako od strane internog tako i6

American Accounting Assotiation, Committe on Basic Auditing Concepts, AStatement of Basic Auditing Concepts, Sarasota, Fla: AAA, 1973. godine

9

Bachelor rad

eksternog revizora mogu biti sline.7 Ali, kao to smo i vidjeli, njihovi ciljevi i oekivani rezultati variraju. Oni predstavljaju dvije razliite profesije koje moraju da potuju jedna drugu i tako iskoriste meusobne resurse. Osnovne razlike izmeu internih i eksternih revizora bile bi u sledeem:INTERNI REVIZOR Zaposlen je u organizaciji Slui potrebama menadmenta Fokusiran je na budue dogaaje na osnovu procjenjivanja kontrole stvorene da obezbjedi dostizanje ciljeva entiteta Direktno brine o prevenciji prevare u bilo kom obliku ili stepenu pregledane aktivnosti Nezavistan je od provjerene aktivnosti, ali je spreman da odgovori svim potrebama i eljama svih elemenata upravljanja Kontinuirano pregleda aktivnosti EKSTERNI REVIZOR Nezavistan je i angaovan ugovorom Slui vlasnicima i treim licima kojima su potrebne pouzdane finansijske informacije Fokusiran je na tanost i razumljivost istorijskih dogaaja koji su prikazani u finansijskim izvetajima Nije tako direktno zabrinut za prevenciju prevare uopteno, ali je direktno zabrinut kada su finansijski izvjetaj i materijalno pogoeni Nezavistan je od menadmenta i upravnog odbora direktora kako u injenicama tako i u odnosu sa njima periodino - obino jednom godinje

2.5. Budunost revizorske profesije Uloga revizije se menjala tokom vremena od svog nastanka pa do danas. Prvobitna uloga se odnosila na zatitu interesa vlasnika firme i otkrivanje prevara i greaka, kao i verifikaciju raunovodstvenih evidencija. Ipak u poslednje vreme ta uloga se mjenjala u skladu sa promjenama u drutvu i zahtjevima korisnika. Glavna ciljna grupa koju revizori moraju da zadovolje jeste najira javnost umesto zadovoljavanja potreba menadmenta i akcionara, to je bio sluaj do sada.8 Globalizacija poslovanja, kao i sve bri napredak tehnologije u danjanje vreme postavljaju nove izazove revizorima. Uspostavljen je Etiki kodeks prakse, dopunjen sistemom kontrole kvaliteta u cilju potovanja osnovnih etikih normi. Vana stavka za jaanje budue uloge revizora je i donoenje novog standarda za usluge jemstva.7

Revizija, Stanii M., Beograd, 2009. Eksterna revizija finansijskih izvjetaja", Vidakovi S., Novi Sad. Fakultet za usluni biznis, 2007.

8

10

Bachelor rad

Od revizorske profesije se u budunosti oekuje niz poboljanja. Ona mora korisnicima koji itaju flnansijske izvjetaje da obezbjedi tanost informacija, odnosno mora da prezentuje podatke na korektan nain i obavjesti o postojeim obmanama ili o friziranju" podataka. Takoe se od revizora oekuje i razmatranje zakonitosti i ispravnosti budetskih transakcija, kako bi se ustanovilo da li su transakcije sastavljaa finansijskih izvjetaja obavljenje u zakonskim okvirima. Ova poboljanja e omoguiti korisnicima bolju spoznaju bilansa i procenu rizika kao neizbjenog pratioca biznisa.

11

Bachelor rad

3. PROFESIONALNA ETIKA 3.1. Definisanje etike Etika je formiran skup moralnih normi i principa, pravila ponaanja, ili vrijednosnih stavova koji se trebaju primjenjivati u odnosima meu ljudima ili drutvenim grupama da bi se izbjegle nesuglasice. Njena funkcija je obezbjeivanje osnove na kojoj ljudi mogu da komuniciraju, sarauju i obavljaju svoje poslove, a da time ne ugroze, ni svoj, ni integritet drugih uesnika u odnosu. U etino ponaanje se mogu svrstati sledei oblici ponaanja: potenje, samostalnost, ispunjavanje obeanja, lojalnost, nepristrasnost, briga za druge, potovanje drugih, odgovorno ponaanje kao lana graanskog drutva, tenja ka savrenstvu i odgovornost. Zbog vievijekovnog stvaranja normi i pravila, svi pojedinci i drutva imaju sopstveni oseaj za etiku, za to ta je moralno, a ta ne, pa svaki pojedinac ima pravo izbora u postupku odluivanja. Ne postoji opteprihvaena etika u celini. Etino ponaanje je preduslov za ureeno funkcionisanje drutva. Potreba za etikom u drutvu je izuzetno velika. Izmeu etike i zakona postoje izvjesne razlike u svim drutvima. Na primer, integritet, lojalnost i tenja ka savrenstvu nije mogue zakonski sankcionisati. Uspostavljanjem etikog kodeksa, profesija pretpostavlja samodisciplinu koja je iznad discipline koju zakon propisuje. Sve priznate profesije su izgradile svoje kodekse profesionalne etike. To su uradile da bi se lanovima dale smernice za uvanje profesionalnog poloaja i ponaanja na nain koji e poveati ugled njihove struke i odgovornost prema javnosti.

3.2. Potreba za etikom Osnovni razlog za etiki kodeks u bilo kojoj profesiji jeste potreba za javnim povjerenjem u kvalitet usluga koje ta profesija obezbjeuje, bez obzira na pojedinca koji ih prua.9 Kada je u pitanju revizor, neophodno je da klijent i eksterni korisnici finansijskih izvjetaja imaju povjerenja u kvalitet revizija i drugih usluga. Ako korisnici usluga nemaju povjerenja u ljekare, sudije, ili revizore, sposobnost ovih strunjaka da efikasno slue klijentima i javnosti moe biti dovedena u pitanje. Nije realno oekivati da korisnici kompetentno procijenjuju i ocijenjuju profesionalne usluge zbog njihove strunosti i sloenosti. Nije svaki pacijent sposoban da sudi o kvalitetu hiruke intervencije kojoj je podvrgnut. Od korisnika finansijskog izvjetaja ne moe se oekivati da ocijeni sprovoenje revizije. Veina korisnika niti je kompetentna niti ima vremena za takvo ocijenjivanje. Javno povjerenje u kvalitet profesionalnih usluga uvruje se kada se u profesiji podstiu visoki standardi rada i ponaanja kod svih izvrilaca. Postoji nekoliko naina na koji sama revizijska profesija i drutvo podstiu revizore da se ponaaju na odgovarajui nain i sprovode kvalitetne revizije i druge povezane usluge. U emi 1. grafiki su prikazani najvaniji oblici uticaja okruenja i samih re9

S.M. Mintz, Cases in Accounting Ethics and Professionalism. 2 dopunjeno izdanje. New York. McGraw Hill, 1992.

12

Bachelor rad

vizora na kvalitetan i profesionalan odnos revizora prema svojim radnim obavezama i klijentima. Mogunost da neki pojedinac samostalno ili udrueno tue preduzee za reviziju, takoe u znaajnoj mjeri utie na nain voenja revizije i ponaanja revizora. Kodeks profesionalne etike svake drave ili profesionalnog udruenja ima vaan uticaj na revizore. Njegova svrha je da obezbjedi standard ponaanja revizora.

ema 1. Nain na koji profesija i drutvo podstiu javne raunovoe i revizore da se ponaaju profesionalno i odgovorno Marko Aurelije je saeto izloio ta bi trebalo da se oekuje od jednog profesionalca: "ovjek treba sam da ide uspravno, a ne da ga pridravaju." bitno je zapamtiti da bez obzira na postojea pravila ili druge naine na koje drutvo podstie pravilno ponaanje revizora, profesionalac mora sam da zakljui ta predstavlja visok standard ponaanja.

3.3. Osnovni principi i smjernice za profesionalne raunovoe i dijelovi kodeksa IFAC-ove smjernice daju uputstva i za primjenu osnovnih principa Kodeksa profesionalne etike za raunovoe, poto pravila AICPA (Amerikog instituta ovlaenih javnih raunovoa), predstavljaju primjenu principa iz Kodeksa o profesionalnom ponaanju (Code of Professional Conduct). Osnovna razlika izmeu pravila AICPA i IFAC-ovih smjernica je u tome to se AICPA pravila sprovode primenom zakona, a IFAC-ove smjernice ne. IFAC-ove smjernice ne daju dodatna uputstva vezana za princip integriteta, ali zato dodatno razrauju objektivnost, profesionalnu kompetentnost i dunu panju, 13

Bachelor rad

povjerljivost i profesionalno ponaanje (poreske usluge i publicitet). One takoe nude savjete za reavanje etikih sukoba i voenje prekograninih aktivnosti. Etiki kodeks moe da se sastoji od optih iskaza o idealnom ponaanju ili posebnih pravila koja definiu neprihvatljivo ponaanje. Prednost optih iskaza predstavlja naglasak na pozitivnim aktivnostima koje podstiu visok nivo rada. Nedostatak predstavlja nametanje optih ideala, zbog toga to ne postoje minimalni standardi ponaanja. Prednost paljivo definisanih posebnih pravila jeste nametanje minimalnih standarda rada i ponaanja. Nedostatak moe da predstavlja to to neki revizori esto definiu pravila pre kao maksimalne nego kao donje ili minimalne standarde. Kodeks profesionalne etike treba da omogui ostvarivanje ciljeva i optih iskaza o idealnom ponaanju i posebnih pravila.10 Kodeks profesionalne etike se sastoji od etiri dijela: koncepti, pravila ponaanja, tumaenja i etike odluke. Navedene su smjernice prema njihovoj rastuoj specifinosti; koncepti obezbjeuju idealne standarde ponaanja, dok su etike odluke veoma specifine.

3.4. Kodeks profesionalne etike

KONCEPTI Idealni standardi etikog ponaanja iskazani na filozofski nain. Ne mogu se nametati.

PRAVILA PONAANJA Minimalni standardi etikog ponaanja iskazani u vidu posebnih pravila. Mogu se nametati.

TUMAENJE Tumaenja pravila ponaanja od strane organa koji propisuje kodeks profesionalne etike.

ETIKE ODLUKE Izdata objanjenja i odgovori na pitanja o pravilima ponaanja koja su Amerikom institutu ovlaenih javnih raunovoa podnjela struna i ostala lica koje zanimaju etiki kriterijumi. Ne mogu se nametati, ali raunovoa mora da opravda odstupanje od njih.

10

IFAC, Code of Ethics for Professional Accountants, International Federation ofAccountants, New york, 1992.

14

Bachelor rad

3.4.1. Koncepti profesionalne etike Dio kodeksa koji se odnosi na koncepte profesionalne etike sadri optu raspravu o odreenim osobinama koje se zahtjevaju od revizora. Dio koji se odnosi na koncepte sastoji se od dva glavna dijela: pet etikih principa i rasprave o tim principima. ETIKI PRINCIPI: 1. Nezavisnost, integritet i objektivnost. Revizor bi trebao da sauva svoj integritet i objektivnost, kada obavlja svoj posao i da bude nezavisan od onih kojima prua usluge. 2. Kompetentnost i struni standardi. Revizor bi trebao da potuje strune standarde svoje profesije i stalno nastoji da usavrava svoje znanje i kvalitet svojih usluga. 3. Odgovornost prema klijentima. Revizor bi trebao da bude poten i iskren prema svojim klijentima i slui im na najbolji mogui nain, profesionalno vodei rauna o njihovom najboljem interesu, u skladu sa svojim odgovornostima prema javnosti. 4. Odgovornost prema kolegama. Revizor bi trebao da se ponaa na nain koji e promovisati saradnju i dobre odnose medu kolegama u profesiji. 5. Ostale odgovornosti i praksa. Revizor bi trebao da se ponaa na nain koji e poboljati reputaciju profesije i njenu sposobnost da slui javnosti.

3.4.2. Pravila ponaanja Ovaj dio kodeksa obuhvata jasna pravila koja mora da slijedi svaki ovlaeni javni raunovoa11 koji obavlja svoj posao. (Ona lica koja posjeduju sertifikat za ovlaenog javnog raunovou a ne obavljaju taj posao u praksi, moraju da slede samo odreene kriterijume.) Poto je deo koji se odnosi na pravila ponaanja jedini dio kodeksa koji se moe nametnuti, iskazan je preciznijim jezikom nego dio koji se odnosi na koncepte. Poto ih je mogue nametnuti, mnogi izvrioci ova pravila nazivaju Kodeks profesionalne etike. Pravila ponaanja variraju od veoma specifinih do neto irih ogranienja. Nie imamo primer veoma specifinog pravila (Pravilo 503) iza koga slijedi iroko ogranienje (Pravilo 501). Teko bi bilo doslijedno nametnuti Pravilo 501.

11

U mnogim zemljama nema razlike u obrazovanju i sertifikatu izmeu javnog raunovoe i revizora tako da ta dva naziva mogu da se poistovjete u dijelu profesionalne etike

15

Bachelor rad

PRAVILO 503 PROVIZIJA Raunovoa nee plaati proviziju da bi dobio klijenta, niti e prihvatiti proviziju za davanje reference klijentu o proizvodima i uslugama drugih. Ovo pravilo nee zabraniti uplate za kupovinu raunovodstvene prakse ili isplate penzija licima ranije angaovanim na poslovnima javnog raunovoe ili isplate njihovim nasljednicima ili naknade za korienje imovine.

PRAVILO 501 - DISKREDITUJUE RADNJE Raunovoa nee poiniti ni jednu radnju koja diskredituje profesiju

Kada je ponaanje izvrilaca na minimalnom nivou, to ne znai da je njihovo ponaanjene zadovoljavajue. Profesija je vjerovatno postavila dovoljno visoke standarde tako da je minimalan nivo ponaanja zadovoljavajui. Ponaanje izvrilaca u redovnoj praksi je razliito od sluaja do sluaja. Neki rade na visokom nivou, dok drugi rade na granici minimalnog nivoa. Na alost, ponaanje nekih pojedinaca sputa se i ispod minimalnog nivoa koji postavlja profesija.

3.4.3. Tumaenje pravila ponaanja Potreba za objavljivanjem tumaenja pravila ponaanja javlja se kada izvrioci ponu esto da postavljaju pitanja o odreenom pravilu. Odjeljenje za profesionalnu etiku svakog profesionalnog udruenja izdaje odgovarajue odgovore i saoptenja na bazi konsenzusa komisije koja je sastavljena uglavnom od ovlaenih javnih raunovoa i revizora. Prije nego to se tumaenja potpuno zavre, uobiajeno je da se alju odreenom broju kljunih ljudi u okviru profesije kako bi oni dali svoj komentar. Tumaenja se ne mogu nametnuti, ali bi raunovoa teko mogao da opravda odstupanje od tumaenja na disciplinskom sasluanju.

16

Bachelor rad

3.4.4. Primjena kodeksa Uopte uzevi, Kodeks profesionalne etike trebali bi primjenjivati svi lanovi profesionalnog udruenja za sve usluge u oblasti javnog raunovodstva, ukljuujui poreske i upravljake usluge. Pravila se ne primjenjuju na osloboene usluge. Primer za to predstavlja Pravilo 102 (integritet i objektivnost). Prema tom pravilu, raunovoa moe da rei poreska pitanja u korist klijenta ako postoji prihvatljiv osnov za njegovo stanje. Raunovoa je takoe odgovoran za potovanje pravila od strane zaposlenih, partnera i akcionara. Predstavljalo bi krenje pravila ukoliko bi neko uinio neto u ime nekog raunovoe to bi predstavljalo prekraj kada bi to uradio taj raunovoa. Primer za to bio bi kada bi neki klijent u svom ili nekom drugom biltenu objavio da ima najboljeg revizora na svijetu. To bi predstavljalo reklamu koju nije mogue proveriti i prekraj pravila 502. Na lica koja ne obavljaju poslove javnog raunovoe odnosi se samo Pravilo 102 (integritet i objektivnost) i Pravilo 501 (diskreditujue radnje).

17

Bachelor rad

4. MEUNARODNI STANDARDI 4.1. Raunovodstveni i revizorski standardi Osnovna funkcija revizora je da finansijskim izvjetajima, za iju pripremu odgovara menadment, obezbjedi dodatni kredibilitet. Iz tih razloga je jako bitno da revizijska struka ima odgovarajue standarde rada i kvaliteta. Prije mnogo godina pojedine zemlje su poele sa donoenjem odgovarajuih standarda rada za raunovoe i revizore.12 Predlagai i prireivai standarda su, uglavnom, strukovna udruenja koja imaju dovoljno znanja i ugleda da definiu ta je standard za struku. Rast preduzea i nastajanje multinacionalnih kompanija doveo je do problema rada i finansijskog izvjetavanja u razliitim zemljama. Pojavila se potreba da se prevaziu barijere pojedinih nacionalnih drava i da se kreiraju meunardodni standardi za raunovodstvo i reviziju kako bi kretanje kapitala bilo na to veoj teritoriji u cilju postizanja njegovog efikasnijeg korienja. Strukovna udruenja pojedinih drava udruena su u Meunarodnu federaciju raunovoa (IFAC) koji je preuzeo regulatornu ulogu za raunovodstvo i reviziju u svetu. Pored ostalog, ovo tijelo izdaje Meunarodne finansijske standarde i Meunarodne revizijske standarde. 4.1.1. Meunarodni raunovodstveni standardi Meunarodne raunovodstvene standarde izdaje International Standards Committe (IASC)13. IASC je organizacioni dio IFAC-a koji je osnovan 1977. godine. Nae udruenje raunovoa i revizora je lanica IFAC. Funkcija meunarodnih standarda raunovodstva je da multinacionalnim kompanijama i investitorima proire trite, uklone nacionalne barijere i omogue da oni u razliitim zemljama posluju i utvruju finansijske rezultate na isti nain, to jest da primjenjuju ista raunovodstvena pravila, bez obzira na zemlju u kojoj se neko od zavisnih preduzee nalazi. Tako oni mogu da razumiju sve probleme svoga biznisa, da shvate sve na pravi nain i da na bazi validnih informacija donose poslovne odluke. IASC ima sledee proklamovane ciljeve: formulisanje i publikovanje raunovodstvenihih standarda koji treba da se potuju od strane raunovoa pri izradi finansijskih izvjetaja radi opteg javnog interesa i promocija njihovog usvajanja te potovanja u cijelom svetu, i rad na optem poboljanju i harmonizaciji propisa, raunovodstvenih standarda i postupaka vezanih za prezentaciju finansijskih izvjetaja.

12

Revizija, Stanii M., Beograd, 2009. International Accounting Standards Committee (LASC), International Accounting Standards, London, 1998.13

18

Bachelor rad

Meunarodni raunovodstveni standardi su jedini standardi koji su razvijeni i formulisani primenom metoda opte saglasnosti i prihvatanja u cijelom svetu. Neke zemlje pored meunarodnih imaju i nacionalne raunovodstvene standarde koji se u manjoj ili veoj mjeri razlikuju od njih. Neke zemlje su jednostavno proglasile Meunarodne raunovodstvene standarde kao vlastite nacionalne raunovodstvene standarde. 4.1.2. Meunarodni revizorski standardi Kada su prihvaeni Meunarodni raunovodstveni standardi bilo je logino da se kreiraju i Meunarodni revizijski standardi. Revizijske standarde su nametnule meunarodne revizijske firme kojima je to olakavalo edukaciju kadrova, korienje kadrova, i poslovanje u razliitim dravama. Ako neki investitor zna da su revizijski standardi koji se primjenjuju u drugoj zemlji istovjetni revizijskim standardima koji se koriste u njegovoj zemlji, tada e on revizijskom miljenju iz druge zemlje posvetiti duno potovanje kao da ono potie iz njegove zemlje. Meunarodni standardi revizije postoje od 1977. godine. IFAC ima tijelo koje se stara o Meunarodnim revizijskim standardima. To je Komitet za meunarodne revizijske standarde (Auditing Practices Committee - IAPQ koji izdaje izjave - saoptenja za itav niz revizorskih funkcija i atestiranja (Meunarodnih standarda revizije - ISAs). Zadnjih godina su u potrebi sledei Meunarodni revizijski standardi: 100 - 199 UVODNA PITANJA 100 Predgovor Meunarodnim standardima za reviziju i sline usluge 110 Rijenik termina 120 Okvirni prikaz Meunarodnih revizijskih standarda 200 - 299 ODGOVORNOST 200 Cilj i opti principi revizije finansijskih izvetaja 210 Uslovi angaovanja revizora 220 Kontrola kvaliteta rada revizije 230 Dokumentacija 240 Prevara i greka 250 Razmatranje pravila i propisa u postupku revizije finansijskih izvetaja 300 - 399 PLANIRANJE 300 Planiranje 310 Poznavanje poslovanja preduzea 320 Znaajnost revizije

19

Bachelor rad

400 - 499 INTERNA KONTROLA 400 Procijena rizika i interna kontrola 401 Revizija u uslovima primjene raunarskih informacionih sistema 402 Revizija u uslovima kada poslovne organizacije koriste servisne organizacije 500 - 599 DOKUMENTACIJA I DOKAZI REVIZORA 500 Dokumentacija i dokazi revizora 501 Dokazi revizora - dodatna obrazloenja za specifine stavke 510 Poetni postupci - poetna salda 520 Analitiki postupci 530 Testiranje na osnovu statistikog uzorka 540 Revizija raunovodstvenih procijena 550 Povezane strane 560 Naknadni dogaaji 570 Preduzee koje redovno posluje 580 Izjava o injenicama ili uvjerenjima uprave 600 - 699 KORIENJE RADA DRUGIH 600 Korienje rada drugog revizora 610 Analiza rada interne revizije 620 Korienje rada strunjaka 700 - 799 ZAKLJCI REVIZORA I PODNOENJE IZVJESTAJA 700 Izvetaj revizora o finansijskim izvetajima 710 Komparativni pregled 720 Ostali podaci i informacije u dokumentima koji sadre revidirane finansijske izvetaje. 800 - 899 SPECIJALIZOVANA PODRUJA 800 Izvetaj revizora kada se radi o posebnom angamanu revizora za specijalne namene. 810 Ispitivanje buduih finansijskih informacija 900 - 999 USLUGE SRODNE REVIZIJI 910 Postupci ispitivanja finansijskih izvetaja 920 Postupci vrenja dogovorenih postupaka vezanih za finansijske informacije 930 Postupci kompilacije finansijskih informacija

20

Bachelor rad

4.2. Standardizacija u oblasti interne revizije Interna revizija se vri u razliitim zakonskim i kulturnim okruenjima; u organizacijama koji se razlikuju po svrsi, veliini, sloenosti, i strukturi: i vre je lica koja u unutar ili izvan organizacije. Iako razlike mogu uticati na praksu interne revizije u svakom od tih okruenja, potovanje Meunarodnih standarda profesionalne prakse interne revizije je od sutinskog znaaja za izvravanje dunosti internih revizora. Ukoliko je zakonom ili drugim propisima internim revizorima onemogueno potovanje odreenih dijelova Standarda, oni moraju postovati sve druge dijelove Standarda i izvriti odgovarajue obijelodanjivanje. Usluge uvjeravanja ukljuuju objektivnu procjenu dokaza od strane internog revizora u cilju izraavanaj nezavisnog miljenja ili zakljuka u vezi sa neki procesom, sistemom ili drugim predmetnim pitanjima. Prirodu i obim angaovanja na osnovu koga se prua uvjeravanje odreuje interni revizor. Usluge uvjeravanja uglavnom ukljuuju tri strane: 1. lice ili grupu lica koja su direktno ukljuena u proces, sistem ili drugo predmetno pitanje, - vlasnik procesa, 2. lice ili grupa lica koja vre procjenu, - interni revizor, i 3. lice ili grupa lica koja koriste tu procjenu korisnik. Konsultantske usluge su savjetodavne prirode, i obino se vre po osnovu konkretnog zahtjeva klijenta angaovanja. Priroda i obim konsultanskog angaovanja se dogovara sa klijentom. Konsultantske usluge uglavnom ukljuuju dvije strane: 1. lice ili grupu lica koja nude savjet interni revizor, i 2. Lice ili grupu lica koja trai i dobija savjete klijent angaovanja. Pri pruanju konsultantskih usluga interni revizor treba da bude objektivan i da na sebe ne preuzima odgovornosti i ovlaenja rukovodstva. Svrha Standarda je da: 1. Istaknu osnovne principe koji predstavljaju najbolju praksu interne revizije. 2. Obezbjede okvir sprovoenja i promovisanja irokog spektra aktivnosti interne revizije kojima se kreira dodatna vrijednost. 3. Ustanove osnovu ocjenjivanje sprovoenje interne revizije. 4. Pospjeuje unapreenje procesa i poslovanja organizacije. Standardi se sastoje od standarda karakteristika, standarda izvoenja, i standarda implementacije. Standardi karakteristike se odnose na karakteristike organizacije i nosilaca koji obavljaju poslove interne revizije. Standardi izvoenja opisuju prirodu poslova interne revizje i obezbjeuju kvalitativne kriterijume prema kojima se moe ocjenjivati izvoenje ovih usluga. Dok se standardi karakteristika i izvoenja primjenjuju za sve usluge interne revizije, standardi implementacije se primjenjuju za specifine vrste angaovanja. Postoji samo jedan set standarda karakteristika i izvoenja: meutim postoji vie setova standarda implementacije: odnosno po jedan set za svaku glavnu vrstu aktivnosti 21

Bachelor rad

interne revizije. Standardi implementacije su ustanovljeni za svrhu aktivnosti uvjeravanja i konsaltinga. Razvoj i objavljivanje Standarda je kontinuirani proces. Odbor za standarde interne revizije sprovodi obimne konsultacije i diskusije prije nego sto objavi neki od Standarda.

4.2.1. Pregled glavnih i kaarakteristinih standarda za profesionalnu upotrebu interne revizije 100 NEZAVISNOST - INTERNI REVIZORI BI TREBALO DA BUDU NEZAVISNI OD AKTIVNOSTI KOJE PREGLEDAJU 110 Organizacioni Status - Organizacioni status odjeljenja interne revizije bi trebalo da bude dovoljan da odobri zadovoljenje svojih kontrolnih obaveza. 120 Objektivnost - Interni revizori treba da budu objektivni u vrenju kontrole. 200 STRUNA VJETINA - INTERNA REVIZIJA BI TREBALO DA BUDE STRUNO IZVRENA I UZ PROFESIONALNU ZATITU Odjeljenje interne revizije 210 Osoblje - Odjeljenje interne revizije treba da osigura da su tehniko znanje i obrazovanje internih revizora prikladni za vrenje kontrole. 220 Znanje, vjetine, discipline - Odjeljenje interne revizije treba da posjeduje znanje, vjetine i discipline koje su potrebne za kontrolne obaveze. 230 Nadgledanje - Odjeljenje interne revizije treba da osigura da su interni pregledi propisno nadgledani. Interni revizor 240 Saglasnost sa Standardima ponaanja - Interni revizori bi trebalo da potuju profesionalne standarde ponaanja. 250 Znanje, vetine i discipline - Interni revizori treba da poseduju znanje, vetine i discipline koje su vrlo vane za obavljanje interne kontrole. 260 Ljudski odnosi i komunikacije - Interni revizori treba da budu vjeti u ophoenju sa ljudima i u efikasnom komuniciranju. 270 Kontinuirano obrazovanje - Interni revizori bi trebalo da odre tehniku strunost kroz kontinuirano obrazovanje. 280 Pravo na profesionalnu zatitu - Interni revizori bi trebalo da njeguju profesionalnu zatitu u obavljanju interne kontrole. 300 DIJELOKRUG POSLA - Dijelokrug interne revizije treba da obuhvati ispitivanja i procijenjivanja osnovanosti i efikasnosti interne kontrole organizacije i kvaliteta izvravanja dodjeljenih odgovornosti. 310 Pouzdanost i celovitost informacija - Interni revizori bi trebalo da pregledaju pouzdanost i cijelovitost finansijskih i operativnih informacija i sred22

Bachelor rad

stva koritena da identifikuju, izmjere, klasifikuju i izvjeste o takvim informacijama. 320 Saglasnost sa politikom, planovima, procedurama, zakonima i propisima - Interni revizori bi trebalo da pregledaju sisteme stvorene da obezbjede saglasnost sa takvom politikom, planovima, procedurama, zakonima, i propisima koji bi mogli imati znaajan uticaj na operacije i izvetaje i koji bi ustanovili da li je organizacija u saglasnosti. 330 uvanje aktive - Interni revizori bi trebalo da pregledaju sredstva uvanja aktive i, ako je prikladno, ovjere postojanje takve aktive. 340 Racionalno i efikasno koritenje izvora - Interni revizori bi trebalo da procijene ekonomiju i efikasnost u kojoj su izvori angaovanl 350 Ispunjenje osnovanih ciljeva za operacije ili programe - Interni revizori bi trebalo da pregledaju operacije ili programe kako bi ustanovili da li su rezultati doslijedni osnovanim ciljevima i da li su operacije ili programi izvreni kao to je planirano. 400 OBAVLJANJE REVIZORSKOG POSLA - Revizorski posao treba da ukljui planiranje revizije, ispitivanje i procijenjivanje informacija, raspravljanje o rezultatima i nalazima. 410 Planiranje revizije - Interni revizori bi trebalo da planiraju svaku reviziju. 420 Ispitivanje i procijena informacija - Interni revizori treba da sakupljaju, analiziraju, tumae, i dokumentovanje informacija koje podravaju rezultate revizije. 430 Iznoenje rezultata - Intreni revizori treba da izvjeste o rezultatima svog revizorskog rada. 440 Interni revizori treba da ustanove da li je odgovarajua akcija izvrena na osnovu iznetih revizorskih otkria. 500 MENADMENT ODELJENJA INTERNE REVIZIJE - Direktor interne revizije treba pravilno da upravlja odjeljenjem interne revizije 510 Svrha, autoritet, i odgovornost - Direktor interne revizije treba da ima izjave o svrsi, autoritetu, i odgovornosti za odjeljenje interne revizije. 520 Planiranje - Direktor interne revizije treba da utvrdi planove za sprovoenje obaveza odjeljenja interne revizije. 530 Politika i procedure - Direktor interne revizije treba napismeno da obezbjedi politiku i procedure kao vodi zaposlenim u reviziji. 540 Menadment personala i razvoj - Direktor interne revizije treba da napravi program za biranje i razvoj ljudi u odjeljenju interne revizije 550 Eksterni revizori - Direktor interne revizije treba da uskladi napore interne i eksterne revizije.

23

Bachelor rad

560 Osiguranje kvaliteta - Direktor interne revizije treba da utvrdi i odri program osiguranja kvaliteta kako bi procijenio operacije odjeljenja interne revizije.

100 NEZAVISNOST - INTERNI REVIZORI TREBA DA BUDU NEZAVISNI OD AKTIVNOSTI KOJE PREGLEDAJU. Interni revizori su nezavisni kad mogu da sprovode svoj rad slobodno i objektivno. Nezavisnost doputa internim revizorima da prue nepristrasne i pravilne odluke koje su vrlo vane za odgovarajua pravila revizije. To je postignuto na osnovu organizacionog statusa i objektivnosti. 110 Organizacioni Status Organizacioni status odjeljenja interne revizije trebalo bi da bude dovoljan da dozvoli saznanja svojih revizorskih obaveza. 1. Interni revizori bi trebalo da imaju podrku menadmenta i upravnog odbora direktora kako bi stekli saradnju sa njima i obavljali svoj posao bez smetnji. 2. Direktor odjeljenja interne revizije treba da bude odgovoran za pojedinca u organizaciji sa dovoljnim autoritetom da promovie nezavisnost i da obezbjedi iroko pokrie revizije, prikladno razmatranje revizorskih izvjetaja, i odgovarajuu akciju na osnovu preporuka revizije. 3. Direktor treba da ima direktnu komunikaciju sa upravnim odborom. Pravilna komunikacija sa odborom pomae da se osigura nezavisnost i obezbjeduje sredstva za odbor i direktora kako bi se meusobno informisali o pitanjima od zajednikog interesa. 4. Nezavisnost je pojaana kada se odbor slae sa imenovanjem ili otkazom direktora odjeljenja interne revizije. 5. Svrha, autoritet i odgovornost odjeljenja interne revizije treba da budu definisani u formi pisanog dokumenta (povelja). Direktor e traiti odobrenje povelje od strane menadmenta kao i prihvatanje od strane odbora. Povelja bi trebalo a) da utvrdi poziciju odeljenja unutar organizacije; b) da dozvoli pristup podacima, linoj i stvarnoj imovini bitnoj za obavljanje revizije; i c) da definie dijelokrug aktivnosti interne revizije. 6. Direktor interne revizije bi trebalo da godinje podnese menadmentu za odobrenje i odboru za informacije kratak pregled rasporeda revizorskog rada odjeljenja, plan osoblja i finansijski budet. Direktor bi takoe trebalo da preda sve znaajne promjene za odobrenje i informaciju. Raspored revizorskog rada, planovi osoblja, i finansijski budeti treba da obaveste menadment i odbor o dijelokrugu rada interne revizije i svim ogranienjima u tom delokrugu. 7. Direktor interne revizije treba da preda izvjetaje o aktivnostima menadmentu i odboru godinje ili ee ukoliko je potrebno. Izvjetaji o aktivnostima treba da 24

Bachelor rad

istaknu znaajna revizorska otkria i preporuke i treba da informiu menadment i odbor o bilo kakvom odstupanju od odobrenog rasporeda revizorskog rada, planova osoblja i finansijskih budeta, kao i o njihovim razlozima. 120 Objektivnost Interni revizori bi trebalo da budu objektivni u vrenju revizije 1. Objektivnost je nezavistan mentalni stav koji bi interni revizori trebalo da odre u vrenju kontrole. Interni revizori ne treba da podrede svoju odluku o revizorskim pitanjima drugima. 2. Objektivnost zahtjeva od internih revizora da obavljaju kontrole na takav nain da iskreno vjeruju u proizvod svog rada i da nisu uinjeni nikakvi znaajni kvalitetni kompromisi Interni revizori ne treba da budu stavljeni u situacije u kojima oseaju da ne mogu da daju objektivne profesionalne odluke. a. Zadaci osoblja treba da budu postavljeni tako da se svi mogui konflikti i nepravilnosti izbegnu. Direktor treba periodino da dobije, od revizorskog osoblja informacije koje se tiu moguih konflikata interesa i nepravilnosti. b. Interni revizori treba da izvjeste direktora o situaciji u kojoj su prisutni konflikti interesa ili neke nepravilnosti Direktor bi tada trebalo da otpusti takve revizore. c. Zadaci internih revizora bi trebalo periodino da se smenjuju kad god je to praktino. d. Interni revizori ne treba da pretpostavljaju operativne odgovornosti. Ali u sluaju da menadment odredi da interni revizori obave neki drugi posao, to bi trebalo shvatiti da oni ne funkcioniu kao interni revizori. Pored toga, pretpostavlja se da e objektivnost biti smanjena kada interni revizori pregledaju bilo koju aktivnost za koju imaju ovlaenje ili odgovornost. O ovom pogoranju e se razmatrati kada se dostavljaju rezultati revizije. e. Osobama koje su privremeno angaovane od strane odjeljenja interne revizije nee biti dodjeljene na pregled one aktivnosti koje su prethodno vrili sve dok odreen vremenski period ne proe. Pretpostavlja se da takvi zadaci pogoravaju objektivnost i treba ih uzeti u razmatranje kada se nadgleda revizorski rad i izvetava o rezultatima revizije. f. Rezultati rada interne revizije treba da budu pregledani pre nego to odnosni revizorski izvetaj obezbjedi sigurnost da je posao uraen objektivno. 3. Objektivnost internog revizora nije oteena kada revizor preporui pravila kontrole sistema ili pregleda procedure prije nego to su one izvrene. Dizajniranje, instaliranje i operativni sistemi nisu funkcija revizije. Pretpostavlja se da obavljanje takvih aktivnosti slabi objektivnost revizije.

25

Bachelor rad

200 STRUNO ZNANJE - INTERNA REVIZIJA BI TREBALO DA BUDE VRENA SA ODGOVARAJUOM STRUNOU I PRAVOVREMENOM PROFESIONALNOM ZATITOM. 1. Struno znanje je obaveza odjeljenja interne revizije i svakog internog revizora. Odjeljenje bi trebalo da dodeli svakoj reviziji one osobe koje kolektivno poseduju neophodno znanje, vjetine i disciplinu da obave reviziju pravilno. Odjeljenje interne revizije 210 Osoblje Odjeljenje interne revizije treba da obezbjedi sigurnost da je tehniko znanje i obrazovanje internih revizora odgovarajue za vrenje revizije. 1. Direktor interne revizije treba da napravi odgovarajue kriterijume obrazovanja i iskustva za ispunjenje pozicije interne revizije, dajui pravovremeno miljenje o dijelokrugu posla i nivou odgovornosti. Ove osobine ukljuuju znanje u primjenjivanju standarda, procedura i tehnika interne revizije. 2. Odjeljenje interne revizije treba da ima zaposlene ili da angauje konsultante koji su kvalifikovani u disciplinama kao to su raunovodstvo, ekonomija, finansije, statistika, obrada elektronskih podataka, inenjering, oporezivanje, i pravo ukoliko je potrebno za obavljanje revizije. 230 Nadgledanje Odjeljenje interne revizije treba da prui sigurnost da je nadgledanje internih revizora adekvatno. 1. Direktor interne revizije je odgovoran za obezbjeivanje adekvatnog nadgledanja revizije. Nadgledanje je kontinuiran proces, koji poinje planiranjem a zavrava se zakljukom o zadatku revizije. 2. Nadgledanje ukljuuje: Obezbjedivanje odgovarajuih revizije odobrenje proframa revizije. instrukcija podreenih poetku i

Uvid da je odobren program revizije sproveden osim ako nisu opravdana odstupanja. Utvrivanje da radni papiri revizije adekvatno podravaju otkria revizije, zakljuke, i izvetaje. Obezbjeivanje da su revizorski izvjetaji precizni, objektivni, jasni, koncizni, konstruktivni i pravovremeni. Utvrivanje da su revizorski ciljevi ispotovani. 3. Odgovarajui dokaz nadgledanja treba da bude dokumentovan i sauvan.

26

Bachelor rad

4. Stepen traenog nadgledanja zavisie od strunosti internih revizora i teine zadatka revizije. 5. Svi zadaci interne revizije, bez obzira da li su vreni od strane ili za odjeljenje interne revizije, ostaje kao obaveza direktora. Interni revizor 240 Saglasnost sa standardima ponaanja Interni revizori treba da su saglasni sa profesionalnim standardima ponaanja. 1. Moralne norme Instituta internih revizora utvruje etiri standarda ponaanja i ini osnovu za jaanje meu lanovima. Norme zahtjevaju visoke standarde potenja, objektivnosti, marljivosti i lojalnosti koje interni revizori treba da potuju. 250 Znanje, vetine i discipline Interni revizori treba da poseduju znanje, vjetine, i disciplinu neophodne za vrenje interne revizije. 1. Svaki interni revizor treba da poseduje odreeno znanje i vetine: Strunost u primjenjivanju standarda, procedura i tehnika interne revizije je poeljna u obavljanju interne revizije. Strunost znai sposobnost primjenjivanja znanja u situacijama koje mogu da nastanu neoekivano kao i njihovo reavanje bez neke vee pomoi tehnikom istraivanju. Strunost u raunovodstvenim principima i tehnikama je neophodna revizorima koji rade sa velikim finansijskim podacima i izvetajima. Razumjevanje principa menadmenta je neophodno kako bi se prepoznala i procenila materijalna strana i znaaj odstupanja od dobrog poslovanja. Razumjevanje znai sposobnost primjene znanja u situacijama koje neoekivano nestaju, da se prepoznaju znaajna odstupanja, kao i mogunost da obavljanja neophodnog istraivanja kako bi se dolo do razumnih reenja. Priznavanje vrjednosti je neophodno osnovama takvih subjekata kao to su raunovodstvo, ekonomija, privredno pravo, oporezivanje, finansije, kvantitativne metode i kompjuterizovani informacioni sistemi. Priznanje znai sposobnost da se prepozna postojanje problema ili moguih problema kako bi obustavili dalje istraivanje i asistenciju.

260 Meuljudski odnosi i komunikacije Interni revizori bi trebalo da budu vjeti u odnosima sa ljudima i komuniciranju efikasno. 1. Interni revizori bi trebalo da razumiju meuljuske odnose i da zadre zadovoljavajue odnose sa revizijom. 2 Interni revizori treba da budu vjeti u usmenoj i pismenoj komunikaciji kako bi uspjeli da precizno i uspeno saopte takva pitanja kao ciljeve revizije, procijene, zakljuke i preporuke. 270 Kontinuirano obrazovanje 27

Bachelor rad

Interni revizori treba da odre svoju tehniku strunost kroz kontinuirano obrazovanje. 1. Interni revizori su odgovorni za nastavak svog obrazovanja kako bi odrali svoju strunost.Trebalo bi da budu obaveteni o napretku i trenutnom razvoju standarda, procedura i tehnika interne revizije. Kontinuirano obrazovanje se moe stei kroz partnerstvo i lanstva u profesionalnim drutvima; prisustvo na konferencijama, seminarima, kolskim kursevima, i programima obuke u kui; i uestvovanje u istraivakim projektima. 280 Profesionalna zatita Interni revizori bi trebah da uvjebavaju profesionalnu zatitu u obavljanju interne revizije. 1. Profesionalna zatita podrazumjeva prijavu zatite i vetinu koja se oekuje od razumno opreznog i nadlenog internog revizora u istim ili slinim okolnostima. Profesionalna zatita bi stoga trebalo da odgovara sloenosti revizije koja se pregleda. U uvjebavanju profesionalne zatite, interni revizori bi trebalo da budu upozoreni o mogunosti namjerno pogrenog dijelovanja, greaka i propusta, neefikasnosti, tete, neefektivnosti i sukoba interesa. Takoe bi trebalo da budu upozoreni na one uslove i aktivnosti gde je najvea vjerovatnoa da se pojave nepravilnosti. Trebalo bi da identifikuju neadekvatne kontrole i preporue poboljanja saglasnosti sa prihvatljivim procedurama i praksama. 2. Pravovremena zatita podrazumeva razumnu zatitu i strunost, a ne nepogreivost i neuobiajeno izvoenje. Pravovremena zatita zahteva od revizora da sprovodi ispitivanja i ojvere na razumnom nivou, ali ne zahteva detaljne preglede svih transakcija. U skladu sa tim, interni revizor ne moe da potvrdi u potpunosti da neslaganje i nepravilnosti ne postoje. Ipak, mogunost materijalnih neslaganja i nepravilnosti treba uvek uzeti u obzir kada interni revizor preuzme zadatak interne revizije. 3. Kada interni revizor posumnja u pogreno dijelovanje, treba da obavjesti odreene autoritete unutar preduzea. Interni revizor moe da preporui bilo koju istragu za koju smatra da je neophodna u datim okolnostima. Tada bi interni revizor trebalo da prati dalje kako bi se uvjerio da li su obaveze odjeljenja interne revizije izvrene. 4. Uvjebavanje profesionalne zatite znai upotrebu razumne revizorske vetine i suda u vrenju revizije. Pored toga, interni revizor treba da razmotri: Stepen revizorskog posla koji je potreban da se postignu ciljevi revizije. Znaaj pitanja u kojima se primjenjuju procedure revizije. Opravdanost i efektnost interne kontrole. Troak revizije u odnosu sa moguim koristima.

28

Bachelor rad

5. Pravovremena profesionalna zatita ukljuuje utvrene operativne standarde i odreivanje da li su ti standardi prihvatljivi i da li su ispotovani. Kada su takvi standardi nejasni, treba traiti objanjenje od autoriteta. Ukoliko se trai od intenih revizora da izaberu operativne standarde, oni treba da trae sporazum sa revizijom kao i standardima koji su potrebni za mjerenje operativnog vrenja. 300 DIJELOKRUG POSLA DIJELOKRUG INTERNE REVIZIJE OBUHVATA ISPITIVANJA I PROCENU OPRAVDANOSTI I EFEKTNOSTI ORGANIZACIONOG SISTEMA INTERNE KONTROLE I KVALITETA U SPROVOENJU DODJELJENIH OBAVEZA. 1. Dijelokrug rada interne revizije, kao to je i odreeno u ovom standardu, obuhvata sve ono to bi revizija trebalo da vri. Meutim poznato je da menadment i upravni odbor direktora odreuju podruje posla i aktivnosti koje treba pregledati. 2 Svrha prikaza opravdanosti sistema interne kontrole jeste da se proceni da li sistem garantuje da e ciljevi organizacije biti racionalno i efikasno sprovedeni. 3. Svrha prikaza efektnosti sistema interne kontrole je da proceni da li sistem funkcionie kao to je i namjeravano. 4. Svrha prikaza kvaliteta obavljanja posla jeste da procijeni da li su ciljevi organizacije postignuti. 5. Primarni ciljevi interne kontrole jesu da osigura: Potpunost informacije. Saglasnost sa politikom, planovima, procedurama, zakonima i propisima. uvanje sredstava. Racionalno i uspjeno korienje izvora. Dostignue utvrenih ciljeva operacija ili programa.

310 Potpunost informacija Interni revizori bi trebalo da pregledaju cijelovitost finansijskih i operativnih informacija i sredstava koritenih za identifikovanje, mjerenje, klasifikaciju i izvjetavanje takvih informacija. 1. Informacioni sistem daje podatke neophodne za odluivanje, kontrolu, i saglasnost sa eksternim zahtevima. Prema tome, interni revizori bi trebalo da ispitaju informacione sisteme i, ukoliko je to mogue, procijene da li: Finansijski i operativni podaci i izvetaji sadre tane, pouzdane, pravovremene, potpune i korisne informacije. Kontrole uvanja i izvjetavanja podataka su precizne i efektne.

320 Saglasnost sa politikom, planovima, procedurama, zakonima i propisima 29

Bachelor rad

Interni revizori bi trebalo da pregledaju sisteme koji e osigurati saglasnost sa politikom, planovima, procedurama, zakonima i propisima koji bi mogli da imaju znaajan uticaj na operacije i programe, i treba da odrede da li je organizacija u saglasnosti. 1. Menadment je odgovoran za osnivanje sistema koji e osigurati saglasnost sa takvim zahtevima kao to su politika, planovi, procedure, i primjenljivi zakoni i propisi Interni revizori su odgovorni za odreivanje da li su sistemi prikladni i efektni i da li se pregledane aktivnosti slau sa odgovarajuim zahtevima. 330 uvanje sredstava Interni revizori bi trebalo da pregledaju naine uvanja sredstava i, ukoliko je to mogue, potvrde postojanje takvih sredstava. 1. Interni revizori bi trebalo da pregledaju naine koji su koriteni u uvanju sredstava od raznovrsnih oblika gubitaka kao to su oni nastali zbog krae, poara, ilegalnih aktivnosti i izlaganja elementima. 2 Interni revizori, kada potvruju postojanje sredstava, trebalo bi da koriste odgovarajue revizorske procedure. 340 Racionalno i efikasno koritenje izvora Interni revizori bi trebalo da procijene ekonomiju i efikasnost kojom se radi sa resursima. 1. Menadment je odgovoran za postavljanje operativnih standarda za mjerenje ekonomske i efikasne koristi resursa aktivnosti. Interni revizori su odgovorni za odluivanje da li: Operativni standardi su stvoreni za mjerenje ekonomije i produktivnosti. Utvreni operativni standardi su shvaeni i ispotovanl Odstupanja od operativnih standarda su identifikovana, analizirana, i saoptena odgovornim za ispravku akcije. Ispravka akcije je preduzeta.

2. Revizija koja se odnosi na racionalno i efikasno korienje resursa bi trebalo da identifikuje uslove kao to su: Neiskorieni objekti Neproduktivni posao Procedure koje nisu trokovno opravdane Previe zaposlenih i nedovoljno zaposlenih

350 Dostignue utvrenih ciljeva za operacije i programe

30

Bachelor rad

Interni revizori bi trebalo da pregledaju operacije ili programe kako bi procijenili da li se rezultati slau sa ciljevima i da li su operacije ili programi sproveeni kao to je i planirano. 1. Menadment je odgovoran za stvaranje operativnih ili programskih ciljeva, razvijanje kontrolnih procedura, i dostizanje eljenih operativnih ili programskih rezultata. Interni revizori bi trebalo da procijene da li se takvi ciljevi slau sa ciljevima organizacije i da li su ispotovani. 2 Interni revizori mogu da prue pomo menaderima koji razvijaju ciljeve i sisteme odluujui da li su podvuene pretpostavke odgovarajue; da li su precizne, trenutne, i relevantne informacije koritene; i da li su odgovarajue kontrole sprovedene kroz operacije ili programe. 400 VRENJE REVIZIJE - REVIZIJA BI TREBALO DA UKLJUI PLANIRANJE POSLA, ISPITIVANJE I PROCIJENJIVANJE INFORMACIJA, SAOPTAVANJE REZULTATA, I PRAENJE. 1. Interni revizor je odgovoran za planiranje i sprovoenje zadatka revizije, predmet prikaza i odobrenje nadreenog. 410 Planiranje revizije Interni revizori bi trebalo da planiraju svaku reviziju. 1. Planiranje bi trebalo da bude dokumentovano i treba da ukljui: Utvrivanje ciljeva revizije i obim posla.

Dobijanje informacija o porijeklu aktivnosti koje treba da se pregledaju. Odreivanje izvora neophodnih za vrenje revizije. Razgovor sa svima koji treba da znaju neto o reviziji.

Vrenje, ukoliko je mogue, letiminog pregleda kako bi se upoznali sa aktivnostima i kontrolama koje treba da se pregledaju, da identifikuju oblasti naglaene za reviziju, i da upotrebe revizorske komentare i predloge. Pisanje programa revizije. Odreivanje kako, kada i kome treba saoptiti rezultate revizije. Dobijanje odobrenja plana revizorskog posla.

420 Ispitivanje i procijenjivanje informacija Interni revizori bi trebalo da sakupljaju, analiziraju, interpretiraju, i arhiviraju informacije kako bi podrali rezultate revizije. 31

Bachelor rad

1. Proces ispitivanja i procijenjivanja informacija se sastoji iz sledeih koraka: Informacije bi trebalo da budu sakupljene o svim pitanjima koja se odnose na ciljeve revizije i podruje posla. Informacije bi trebalo da budu dovoljne, pravosnane, relevantne, i korisne kako bi obezbedile osnovu za revizorska otkria i preporuke. Dovoljna informacija je istinita, adekvatna i uvjerljiva tako da mudra, informisana osoba moe da dode do zakljuaka kao revizor. Pravosnana informacija je pouzdana i dostina kroz korienje odgovarajuih tehnika revizije. Relevantna informacija podrava otkria i preporuke revizije i doslijedna je njenim ciljevima. Korisna informacija pomae organizaciji da ostvari svoje ciljeve. Procedure revizije, ukljuujui testiranje i uzorkovanje angaovanih tehnika, bi trebalo unaprijed da budu izabrane, i gdje je praktino, da se proire ili izmene ukoliko okolnosti to opravdavaju. Proces prikupljanja, analiziranja, interpretiranja i arhiviranja informacija trebalo bi nadgledati kako bi bili sigurni da je odrana objektivnost revizora i da su ispotovani ciljevi revizije. Radne papire revizije bi trebalo da pripremi revizor i da pregleda menadment odjeljenja interne revizije. Ovi papiri bi trebalo da sadre dobijene informacije i uraene analize i da podre osnove za pripremu dobijanja rezultata i preporuka.

32

Bachelor rad

430 Saoptavanje rezultata Interni revizori bi trebalo da izvjeste o rezultatima svog revizorskog posla. Potpisan, pisani izvetaj bi trebalo da bude izdat nakon to je zavreno ispitivanje revizije. Izvjetaji mogu biti pismeni i usmeni i mogu biti predati zvanino ili nezvanino. Interni revizor bi trebalo da se konsultuje sa odgovarajuim nivoima menadmenta o zakljucima i preporukama prije predaje konanih pisanih izvjetaja. Izvjetaji bi trebalo da budu objektivni, jasni, saeti, konstruktivni i pravovremeni. Izvjetaji treba da predstave svrhu, podruje i rezultate revizije; i, gdje je to mogue, izvetaji bi trebalo da sadre miljenje revizora. Izvjetaji mogu da ukljue preporuke za mogua poboljanja i da potvrde zadovoljavajue obavljanje i korektivnu akciju. Gledita revizije o revizorskim obuhvaeni u izvjetaju revizije zakljucima ili preporukama mogu biti

Direktor interne revizije bi trebalo da pregleda i odobri finalni revizorski izvjetaj prije predaje i treba da odredi kome e izvjetaj biti distribuiran.

440 Praenje Interni revizori bi trebalo da budu u toku kako bi procijenili da li je preuzeta odgovarajua akcija na osnovu pronalazak revizije. 1. Interna revizija treba da utvrdi da li je obavljena korektivna akcija i da li su postignuti eljeni rezultati, ili da li su menadment ili upravni odbor pretpostavili rizik ne vrenja korektivne akcije na osnovu dobijenih rezultata. 500 MENADMENT ODJELJENJA INTERNE REVIZIJE - DIREKTOR INTERNE REVIZIJE BI TREBALO DA NA ODGOVARAJUI NAIN UPRAVLJA ODJELJENJEM INTERNE REVIZIJE. 1. Direktor interne revizije je odgovoran za odgovarajue upravljanje odjeljenjem tako da: Revizorski posao u potpunosti zadovoljava opte svrhe i obaveze odobrene od strane menadmenta i prihvaene od upravnog odbora. Resursi odjeljenja interne revizije su efikasno i uspeno koriteni. Revizorski posao potuje Standarde za profesionalno obavljanje interne revizije.

33

Bachelor rad

510 Svrha, nadlenost i obaveze Direktor interne revizije bi trebalo da ima izjavu o svrsi, nadlenosti i obavezama za odjeljenje interne revizije. 1. Direktor interne revizije treba da trai odobrenje od menadmenta i prihvatanje upravnog odbora zvaninog pisanog dokumenta (povelje) za odjeljenje interne revizije. 520 Planiranje Direktor interne revizije treba da napravi planove za sprovoenje obaveza odjeljenja interne revizije. 1. Ovi planovi treba da budu u saglasnosti sa poveljom odjeljenja interne revizije i sa ciljevima organizacije. 2. Proces planiranja ukljuuje utvrivanje: Ciljeva Raspored revizorskog posla Planovi o zaposlenju i finansijski budeti Izvetaji o aktivnosti

3. Ciljevi odjeljenja interne revizije bi trebalo da budu zadovoljeni u okviru odreenih operativnih planova i budeta i treba da budu mjerljivi do odgovarajueg stepena. To treba da prati kriterijum mjerenja i ciljni datumi ispunjenja. 4. Raspored revizorskog posla treba da ukljui a) koje aktivnosti treba da se pregledaju, b) kada e one biti pregledane, c) procijenjeno potrebno vreme, uzimajui u obzir podruje planiranog revizorskog posla i prirodu i stepen revizije koju su obavili drugi. Pitanja koja treba uzeti u obzir prilikom stvaranja rasporeda prioriteta revizorskog posla treba da ukljue: a) podatke i rezultate poslednje revizije; b) finansijsko izlaganje; c) mogui gubitak i rizik; d) zahtjeve menadmenta; e) glavne promjene u operacijama, programima, sistemima, i kontroli; f) mogunosti sticanja operativnih koristi; i g) promjene i sposobnosti zaposlenih u reviziji. Rasporedi posla bi trebalo da budu dovoljno fleksibilni da pokriju nepredviene zahtjeve odjeljenja interne revizije 5. Planovi zaposlenja i finansijski budeti, ukljuujui broj revizora kao i znanje, vjetine, i discipline neophodne za obavljanje njihovog posla, treba da budu ogranieni od rasporeda revizorskog posla, administrativnih aktivnosti, obrazovanja i zahtjeva obuke, kao i napori revizorskog istraivanja i razvoja 34

Bachelor rad

6. Izvjetaji o aktivnosti treba da se predaju menadmentu i upravnom odboru s vremena na vrijeme. Ovi izvjetaji treba da uporede: a) izvrenje posla sa ciljevima odejljenja i rasporedom revizorskog posla, i b) rashode sa finansijskim budetima. Oni bi trebalo da objasne razlog za glavna neslaganja i upute na neku akciju koja je preuzeta ili je traena 530 Politika i procedure Direktor interne revizije bi trebalo da obezbjede pisanu politiku i procedure kao vodi zaposlenim u reviziji Forma i sadraj politike i procedura bi trebalo da odgovara veliini i strukturi odjeljenja interne revizije i sloenosti njenog posla. Zvanini administrativni i tehniki vodii revizije moda nee biti traeni od svih odjeljenja interne revizije. Malo odjeljenje interne revizije moe biti voeno nezvanino. Njegovo revizorsko osoblje moe da bude kontrolisano dnevnim, bliskim nadzorom i memorandumima U velikom odjeljenju interne revizije, potrebne su zvanine i razumljive procedure i politika za usmjeravanje zaposlenih u reviziji kako bi potovali standarde odjeljenja. 540 Menadment personala i razvoj Direktor interne revizije treba da usklauje napore interne i eksterne revizije. 1. Interni i eksterni revizorski posao treba da bude usklaen kako bi se osiguralo adekvatno pokrie revizije i da se minimiziraju dupli napori. 2 Usklaivanje napora revizije ukljuuje: Periodine sastanke kako bi se razmatrala pitanja od zajednikog interesa. Pristup meusobnim programima i radnim papirima revizije. Razmena revizorskih izvetaja i pisama menadmenta Razumevanje revizorskih tehnika, metoda, i terminologije.

560 Osiguranje kvaliteta Direktor interne revizije treba da utvrdi i odri program osiguranja kvaliteta kako bi procijenili operacije odjeljenja interne revizije.

35

Bachelor rad

1. Svrha ovog programa je da obezbjedi osiguranje da revizija potuje ove Standarde, povelju odjeljenja interne revizije, i druge primjenljive standarde. Program osiguranja kvaliteta bi trebalo da ukljui sledee elemente Nadgledanje Interne prikaze Eksterne prikaze

2 Nadgledanje posla internih revizora bi trebalo da se vri u kontinuitetu kako bi bili sigurni da se potuju standardi interne revizije, politika odjeljenja, i programi revizije. 3.Zaposleni u internoj revoziji bi trebalo da vre interne preglede periodino kako bi procijenili kvalitet obavljenog revizorskog posla. Ove preglede bi trebalo da obavljaju na isti nain kao bilo koju drugu internu kontrolu. 4.Eksterni pregledi odjeljenja interne revizije treba da se obavljaju kako bi procijenili kvalitet operacija odjeljenja. Ove preglede treba da obavljaju kvalifikovane osobe koje su nezavisne od organizacije i koje nemaju nikakve sukobe interesa. Takve preglede bi trebalo sprovoditi najmanje jednom svake tri godine. Pri zavretku pregleda, treba predati zvanian, pisani izvjetaj. Izvjetaj treba da pokae miljenje o saglasnosti odjeljenja sa Standardima za profesionalno vrenje interne revizije i, ukoliko je mogue, treba da ukljui preporuke za napredak. Razlike u izjavi. Interni revizori irom sveta pokazuju svoju spretnost na razliite naine. Veina njih radi po uputstvu starijih menadera kojima predaju izvjetaje, koji ih zapoljavaju i otputaju, i koji predlau visine njihovih plata, poveanje plata i zadravanje. Ovi stariji menaderi imaju dubinu glavnog raunovoe kao i glavnog izvrnog slubenika. Neki interni revizori predaju izvjetaje direktno revizorskim komitetima upravnih odbora direktora ili slinim tijelima. Mnogi strunjaci imaju privilegiju pristupa svim podacima, osobinama i ljudima unutar cijele organizacije. Ostali nemaju nikakve privilegije. Ali ipak ostali su ogranieni finansijskom ovjerom unutar raunovodstvenog odjeljenja. Takva suprotna okruenja oigledno rezultuju u razliitom obavljanju interne revizije. I tako je Institut uvidjeo potrebu da odredi set standarda koji e utvrditi ta je profesionalna praksa. Naravno, ni jedan set standarda koji su pripremili interni revizori ne moe da odredi kako e se menadment i lanovi upravnog odbora ophoditi prema zaposlenima u internoj reviziji. Standardi, prema tome, paljivo izbjegavaju bilo koji kriterijum koji ostavlja jak utisak na menadere ili lanove upravnog odbora. Tako da predstavljanje Standarda priznaje izvrenje bie rukovoeni okruenjem u kom odjeljenje interne revizije obavlja svoje dodjeljene zadatke. Ali predstavljanje takoe istie da .... saglasnost sa pojmovima izloenim u ovim Standardima je neophodna prije izvrenja obaveza internih revizora. Interni revizori mogu biti vezani zabranama menadmenta. Ali ukoliko im ove zabrane ne dozvoljavaju da se sloe sa Standardima, onda ni oni revizori ni njihovi nadleni nee imati osnovu da kau da revizori obavljaju profesionalni revizorski posao. Kako bi autsajderi uvidjeli da se obavljanje 36

Bachelor rad

vri profesionalno, grupa interne revizije e morati da demonstrira da se to poklapa sa Standardima. Ni jedan takav dokument ili dio standarda ne moe da ostane isti (nepromjenjen) tokom godina. Tako su propisi utvreni za zvanian metod promjena, dodavanja i interpretacija pod nadlenosti IIA Professional Standards Committee. Komitet sada ima naziv Upravni odbor Standarda interne revizije. Opti Standardi. Komitet je naslutio da nema hitne potrebe da se mjenja pet optih standarda. Ali ukoliko su izvrene izmjene, dobie naziv Standardi Interne Revizije. Posebni Standardi i vodi. Promjene su ovde prihvaene i nazvane Izjave Standarda Interne revizije (SIASs). Ovo se odnosi samo na znaajna pitanja. Nakon to je nekoliko izdato, originalni Standardi su dopunjeni u kodifikovani dokument. Bilo kakve promjene posebnih standarda predstavljaju zvaninu poziciju Instituta, odobrenu od strane Upravnog Odbora Direktora Instituta. Ovo su zvanine izjave po vanosti jednake originalnim Standardima objavljenim 1978. godine. Polu - zvanine izjave. Plan je da se izda nova serija takvih izjava, da se nazove Bilten Profesionalnih Standarda (PSBs), kao sto je bio prethodni PSBs. Originalna serija PSBs e biti ponitena. Nove serije, kao i prije, e dati objanjenja postojeih standarda. Upravni Odbor Standarda Interne revizije (IASB) e biti rukovoen odgovorima na pitanja o Standardima i SIASs. Ovi odgovori e biti prouavani i napisani od strane IIA Odjeljenja za Sertifikate i Standarde, a zatim prekontrolisano i potpisano od strane IASB. Iako budu odtampani novi PSBs nee biti vaei kao Standardi i SIASs, ali e biti shvaeni kao sredstvo ubjeivanja. SIASs je izdao sledea pitanja: 1.Kontrola: Pojmovi i Obaveze 2. Saoptavanje rezultata 3. Zastraivanje, opaanje, istraga, i izvetavanje o prevari 4. Osiguranje kvaliteta 5. Odnos internih revizora sa nezavisnim spoljnim revizorima 6. Radni papiri revizije 7. Komuniciranje sa Upravnim odborom direktora 8. Procedure analitike revizije 9. Rizik oporezivanja 10 .Procijena ispunjenja utvrenih ciljeva za operacije ili programe 11. 1992 Omnibus izjava 12. Planiranje zadatka revizije 13. Praenje izvetaja pronalazaka revizije 14. Rijenik

37

Bachelor rad

5. ZAKLJUAK Etino ponaanje je preduslov za ureeno funkcionisanje drutva. Izmeu etike i zakona postoje izvjesne razlike u svim drutvima. Na primer, integritet, lojalnost i tenja ka savrenstvu nije mogue zakonski sankcionisati. Uspostavljanjem etikog kodeksa, profesija pretpostavlja samodisciplinu koja je iznad discipline koju zakon propisuje. Sve priznate profesije su izgradile svoje kodekse profesionalne etike. To su uradile da bi se lanovima dale smjernice za uvanje profesionalnog poloaja i ponaanja na nain koji e poveati ugled njihove struke i odgovornost prema javnosti. Marko Aurelije je saeto izloio ta bi trebalo da se oekuje od jednog profesionalca: "ovjek treba sam da ide uspravno, a ne da ga pridravaju." bitno je zapamtiti da bez obzira na postojea pravila ili druge naine na koje drutvo podstie pravilno ponaanje revizora, profesionalac mora sam da zakljui ta predstavlja visok standard ponaanja. Nije posao taj koji nas ini profesionalcima. To je prije duh u fesionalizam nosi velike obaveze. Pravi profesionalac potuje koja mogu oteati neke line odluke. To je tano u profesijama raunovodstva, izmeu ostalih. To takoe mora biti tano ele da uu u lanstvo nauene profesije. kome radimo. Propravila ponaanja prava, medicine, i za revizore koji

U nekim sluajevima izbor izmeu dobrog i loeg moe da prouzrokuje otrije dabine za revizora nego drugim profesijama. Moralni advokat moe da odbije da uzme sluaj koji ukljuuje konflikt interesa i na taj nain izgubi klijenta. Moralni doktor moe poteno da ne dam smrtonosan lijek iako e to biti traeno od mene, niti u to savjetovati, kao to je i naglaeno u Hipokratovoj Zakletvi, i zbog toga pacijent ode kod drugog strunjaka. Javni raunovoa moe da odbije da ovjeri neprikladnu finansijsku izjavu i zbog toga klijent zatrai usluge drugog raunovoe. Ovo je profesionalizam. Ali nije kraj karijere ili gubitak kompletnih sredstava za ivot. Profesionalni revizori, se ipak suoavaju sa razliitim izborima. Njihovi klijenti su top menaderi i upravni odbori direktora ili slina tijela njihove organizacije ili agencije. I ukoliko bi bilo traeno od njih da narue svoje moralne norme ili standarde profesionalnog obavljanja posla, njihov izbor bi mogao da bude nesrean - i uistinu konaan. Bilo bi skoro nemogue da radi i opet zadri svoj posao, ukoliko taj revizor ne posjeduje tu centralnu profesionalnu osobinu: Samostalnost. Profesionalni revizor mora biti nezavistan kako bi ispunio profesionalne obaveze, da prui objektivno, nepristrasno miljenje, da izvjesti o pitanjima koja su tanija nego to bi neki izvrioci eljeli da vide. Kako bi ovo obavili, revizori ne smiju da budu okovani zabranama na njihove preglede - koja ispitivanja mogu da sprovedu i kako ih stvaraju. Samo tada revizori mogu biti shvaeni kao pravi profesionalci.

38

Bachelor rad

Da li interni revizori ikad imaju potpunu nezavisnost? Vjerovatno ne. Niti je neophodna. Ali trebalo bi da budu u mogunosti da uivaju dovoljnu samostalnost u obavljanju revizije kako bi postigli objektivnost. Bez obzira na pravila opisana u Kodeksu profesionalne etike, najvanije je da ovlaeni javni raunovoa odri nepristrasan odnos sa rukovodstvom i svim drugim licima koja osjeaju posledice rada ovlaenog javnog raunovoe. U svakom angaovanju, ukljuujui ona koja obuhvataju upravljake, savetnike i poreske usluge, ovlaeni javni raunovoa mora odbiti da podredi svoje struno miljenje miljenju drugih. Iako su pritisci na njegovu objektivnost i integritet esti, dugoroni ugled profesije u finansijskoj zajednici zahtjeva od raunovoa da prue otpor takvim pritiscima. Ako su sukobi dovoljno veliki da kompromituju objektivnost raunovoe, raunovodstveno preduzee mora da se povue iz angaovanja. Realni svijet revizije je neto razliit od svih teorija, standarda i propisa. U naim uslovima jo uvijek ne postoje regulatorna i kontrolna tijela koja bi popisivala, regulisala i kontrolisala rad revizorskih firmi. Propisi, sami po sebi, nisu dovoljna osnova da se poslovi revizije obavljaju na nain kako se radi u zemljama razvijenih ekonomija.

39

Bachelor rad

6. LITERATURA 1. G.J. Costouuros, Auditing in the Athenian State of the Golden Age, (500-300 p.n.e.), The Accounting Historian Journal, Spring 1978, str. 41-50. 2. G.J. Benston, The Value of the SECs Accounting Disclosure Reqirements, The Accounting Review, July 1969, str. 515-532. 3. Revizija, Stanii M., Beograd, 2009, str. 1 4. American Accounting Assotiation, Committe on Basic Auditing Concepts, AStatement of Basic Auditing Concepts, Sarasota, Fla: AAA, 1973. godine5. S.M. Mintz, Cases in Accounting Ethics and Professionalism. 2 dopunjeno

izdanje. New York. McGraw Hill, 1992. 6. IFAC, Code of Ethics for Professional Accountants, International Federation ofAccountants, New york, 1992. 7. International Accounting Standards Committee (LASC), International

Accounting Standards, London, 1998. 8. Eksterna revizija finansijskih izvjetaja", Vidakovi S., Novi Sad. Fakultet za usluni biznis, 2007.

40