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BILANCIO SECONDO I PRINCIPI CONTABILI INTERNAZIONALI - IAS 16 e IAS 40 Dott. RENZO PARISOTTO Università degli Studi di Bergamo Anno accademico 2014/2015 Bergamo, 10 marzo 2015

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BILANCIO SECONDO I PRINCIPI CONTABILI

INTERNAZIONALI

- IAS 16 e IAS 40 –

Dott. RENZO PARISOTTO

Università degli Studi di Bergamo

Anno accademico 2014/2015

Bergamo, 10 marzo 2015

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INDICE

Immobili, impianti e macchinari (IAS 16)*

Investimenti immobiliari (IAS 40)*

Le attività materiali nella Circolare 262/05: BILANCIO INDIVIDUALE

* cfr Flavio Dezzani – “Manuale IAS/IFRS” – III Edizione 2014 - IPSO

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INDICE

Immobili, impianti e macchinari (IAS 16):

ambito di applicazione dello IAS 16;

rilevazione iniziale;

l’ammortamento;

valutazione successiva;

fair value o rideterminazione del valore, come sostituto del costo;

IAS 16: transizione agli IAS;

informazioni generali in nota integrativa

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Ambito di applicazione dello IAS 16

Lo Ias 16 si applica a tutti gli immobili, impianti e macchinari, fatta eccezione

per il caso in cui un altro principio contenga specifiche disposizioni in materia.

Occorre da subito rilevare che l’ambito di applicazione dello Ias 16 non è del tutto

assimilabile al concetto di immobilizzazioni materiali che siamo abituati a fare

riferimento nella redazione del bilancio secondo: principi contabili nazionali – vedi

OIC 16 -.

Lo Ias 16 si applica Alla contabilizzazione di immobili, impianti e macchinari

definiti come beni tangibili (= materiali) che:

a) sono posseduti dall’impresa per essere utilizzati nella produzione o nella

fornitura di beni o servizi, per affittarli ad altri o per scopi amministrativi; e

b) ci si attende che siano utilizzati per più di un esercizio.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Ambito di applicazione dello IAS 16 – segue -

Lo Ias 16 medesimo (Ias 16, par. 3.7), fornisce la seguente lista – da ritenersi

non esaustiva – di separate classi di immobilizzazioni, impianti e macchinari:

a) terreni;

b) terreni e fabbricati;

c) macchinari;

d) navi;

e) aerei;

f) autoveicoli;

g) mobili e attrezzature; e

h) macchine d’ufficio.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Ambito di applicazione dello IAS 16 –segue -

Lo Ias 16 non si applica a:

- immobili, impianti e macchinari classificati come posseduti per la vendita in

conformità all’Ifrs 5 occorre precisare che l’Ifrs 3, al paragrafo 6, classifica un

bene o un gruppo di beni, come posseduti per la vendita quando il loro valore

verrà recuperato non attraverso l’utilizzo del bene nel processo produttivo

(realizzo indiretto), ma mediante la vendita del bene stesso (realizzo diretto).

- attività biologiche connesse all’attività agricola, la cui disciplina è contenuta

nello Ias 41;

- diritti e riserve minerarie (petrolio, gas naturale) e altre risorse naturali non

rigenerabili, la cui disciplina è per lo più contenuta nell’Ifrs 6, Esplorazione e

valutazione delle risorse minerarie, concernente l’esplorazione e la valutazione

delle risorse minerarie in un futuro principio.

- immobili considerati investimenti immobiliari disciplinati dallo IAS 40 (vedi

investimenti detenuti per concederli in locazione ovvero per trarre vantaggi nel

lungo termine).

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16): definizioni

Valore contabile: il valore al quale un bene strumentale è rilevato al netto

dell’ammortamento accumulato, ossia al netto del corrispondente fondo

ammortamento, ed al netto di tutte le perdite per riduzione di valore accumulate

nel tempo, ossia al netto del corrispondente fondo svalutazione.

Costo: viene definito come l’importo monetario, o quello ad esso equivalente,

corrisposto; o il fair value di altri corrispettivi dati per acquistare un bene, così

come determinato al mento dell’acquisto o della costruzione del bene stesso.

Valore ammortizzabile: è definito come il costo meno il valore residuo.

Valore residuo: è definito come il valore del bene strumentale al termine del

periodo di utilizzo, cioè il valore che l’impresa ritiene di poter ricevere in un dato

momento, al netto dei costi di dismissione, se il bene strumentale si trovasse già

nella condizione attesa alla fine della vita utile.

Ammortamento: è definito come il procedimento sistematico attraverso il quale

il valore ammortizzabile del bene viene ripartito nel corso della sua vita utile.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16): definizioni

Vita utile: può essere definita, alternativamente, come: a) il periodo di tempo

durante il quale si ritiene di utilizzare il bene strumentale; b) la quantità di prodotti

o unità similari che l’impresa ritiene di poter ottenere dal suo utilizzo.

Valore d’uso: è definito come il valore attuale dei flussi finanziari che l’entità

ritiene di poter ottenere dall’uso continuativo di un bene strumentale e dalla sua

dismissione al termine della sua vita utile, intendendo per entità un’impresa o un

gruppo aziendale. Si tratta quindi di un valore attribuito ad un bene strumentale,

valore che viene facendo riferimento alla specifica situazione dell’impresa che lo

utilizza e prescindendo da ogni altra valutazione

Valore recuperabile: è definito come il valore più alto tra il fair value al netto dei

costi di vendita ed il valore d’uso del bene strumentale.

Perdita per riduzione valore: è definita come l’ammontare del “valore contabile”

che eccede il “valore recuperabile”, quest’ultimo rappresentato dal valore più alto

tra fiar value al netto dei costi di vendita e valore d’uso.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Rilevazione iniziale

Le condizioni previste perché uno degli elementi oggetto di disciplina dello Ias 16

possa essere contabilizzato sono quelle standard per cui un’attività in genere sia

rilevabile.

Si prevede, quindi, che immobili, impianti e macchinari debbano essere iscritti in

bilancio quando:

è probabile che l’impresa potrà godere dei benefici economici connessi al

bene;

il costo del bene o il fair value – a seconda del criterio valutativo utilizzato –

può essere attendibilmente determinato.

Lo Ias 16 indica tre diverse tipologie di iscrizione iniziale in bilancio per i quali sono

previsti criteri valutativi diversi:

a) acquisto;

b) permuta;

c) costruzione in economia.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Rilevazione iniziale – segue -

a) Acquisto: lo Ias 16 prevede che i beni acquisiti debbano inizialmente essere

rilevati al loro costo, inteso come importo monetario o equivalente pagato (prezzo

d’acquisto, eventuali dazi all’importazione, tasse d’acquisto non recuperabili, altri

costi direttamente imputabili). Sconti e abbuoni costituiscono, invece, voci da

portare in detrazione del costo di acquisto.

Il valore di un immobile, impianto e macchinario comprende, in aggiunta

qualsiasi costo direttamente attribuibile a portare l’attività nel luogo e nelle

condizioni necessarie per renderlo operante, quali costi di manodopera, costi di

preparazione del luogo, costi di trasporto e consegna, installazione, collaudo

nonché spese di natura professionale (1).

Sono inclusi, inoltre, nel valore dei cespiti gli elementi acquisiti per motivi

ambientali e di sicurezza anche se questi non portano direttamente benefici

economici all’azienda, quali i costi di smantellamento o bonifica.

1) Costi accessori verificatisi in corso d’opera devono essere, invece, imputati al conto economico

dell’esercizio in cui gli stessi hanno la propria manifestazione economica.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Rilevazione iniziale – segue -

I costi per lo smantellamento, per la rimozione dell’attività e per la bonifica del

luogo

I costi per lo smantellamento, per la rimozione dell’attività e per la bonifica del luogo

su cui insiste un elemento devono essere imputati a maggior valore del bene

soltanto nel caso in cui si verifichino le condizioni previste dallo IAS 37 per

l’iscrizione in bilancio di un accantonamento, ovvero di una passività con scadenza o

ammontare incerti.

Tali condizioni possono essere riassunte nelle due che seguono:

a) deve esistere un obbligo di smantellamento, rimozione e bonifica; tale obbligo

deve comportare un costo e tale costo deve essere determinabile attendibilmente;

b) i costi per lo smantellamento, la rimozione e la bonifica devono essere legati

all’installazione del bene e non al suo indirizzo.

Sul piano contabile il valore iscrizione include tali costi in contropartita ad una

passività.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Rilevazione iniziale – segue -

b) Permuta: diversamente da quanto previsto per i beni acquistati in modo ordinario, un

bene che rientra nell’ambito di applicazione dello IAS 16, e che sia stato ricevuto in

permuta, deve essere sempre iscritto al suo fair value se:

la permuta ha sostanza commerciale;

i fair value di entrambe le attività oggetto di permuta (l’attività acquisita e quella

data in cambio) sono valutabili attendibilmente

Nel caso in cui il bene acquisito non possa essere valutato al fair value, esso viene

iscritto in contabilità al valore contabile del bene che è stato dato in cambio.

Lo IAS 16 indica, al paragrafo 25, le modalità con cui un’azienda deve valutare se

una permuta ha “sostanza commerciale”; a tal fine l’azienda deve determinare la

misura in cui presumibilmente, i flussi finanziari futuri originati dal bene acquisito

saranno differenti rispetto a quelli del bene ceduto in cambio.

In particolare, secondo lo IAS 16, un’operazione di scambio ha “sostanza

commerciale” se:

a) vi è una differenza, in termini di rischio, tempistica ed ammontare, fra la

configurazione dei flussi di cassa derivanti dall’attività ceduta in cambio; o

segue

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Rilevazione iniziale – segue -

b) vi è una differenza tra il valore specifico di quell’insieme di operazioni aziendali

interessate dallo scambio, così come determinato prima e dopo lo scambio

medesimo; o

c) le differenze di cui ai punti precedenti sono di importo significativo se confrontate

con il fair value delle attività oggetto di scambio.

La sostanza commerciale consiste nella capacità di generare un valore aggiunto per

l’azienda in termini, ad esempio, di maggior ricavi, di risparmi di costi, di

miglioramenti nel layout produttivo; tale valore aggiunto si deve concretizzare in

significative variazioni nei flussi di cassa generati dall’attività scambiata dopo

l’operazione di permuta.

Semplificando, una permuta ha sostanza commerciale se, con lo scambio, si

modifica il valore specifico dell’attività scambiata dall’azienda.

c) Costruzione in economia: la valutazione iniziale segue i medesimi principi previsti

per le attività acquisite. I costi sostenuti che risultano direttamente attribuibili alla

costruzione sono capitalizzati, mentre i costi dovuti a inefficienze e inadempienze

non possono essere inclusi nel costo del bene, ma devono essere imputati

interamente nel conto economico del periodo.

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ATTIVITÀ MATERIALI: IAS 16

Approccio “Per Componenti”

– Obbligo di determinare separatamente la quota di ammortamento per ciascuna

parte rilevante di una immobilizzazione.

– Secondo lo IAS 16, quindi, se vi sono una o più parti di un bene strumentale che

presentano un costo rilevante rispetto al costo totale del bene, ciascuna di

queste parti deve essere iscritta ed ammortizzata separatamente in contabilità.

Esempio. Terreni e fabbricati

– I terreni e gli edifici sono beni separabili e sono contabilizzati separatamente,

anche quando vengono acquistati congiuntamente. I terreni non sono

ammortizzabili, in quanto hanno vita utile illimitata: fanno eccezione cave e siti

utilizzati per discariche.

– Gli edifici, invece, sono ammortizzati, in quanto hanno vita utile limitata.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

L’ammortamento

L’ammortamento del costo deve avvenire “al netto del valore residuo”, se questo è

determinabile. Il valore residuo di un bene è definito come il valore stimato che

l’impresa potrebbe ricevere in quel momento dalla sua dismissione, al netto dei costi

stimati di dismissione, se il bene fosse già al tempo e nella condizione attesa alla fine

della sua vita utile.

Valore ammortizzabile = Valore contabile – Valore residuo

Il valore residuo può essere rappresentato dal valore già fissato per la vendita del bene.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

L’ammortamento– segue -

L’ammortamento inizia dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile per l’uso,

per esempio, quando è nel luogo e nelle condizioni necessarie perché sia in grado di

funzionare e continua fino alla dismissione, anche se durante tale periodo

l’immobilizzazione è inattiva.

L’ammortamento cessa quando l’attività è eliminata contabilmente. Quindi,

l’ammortamento non cessa quando l’attività diventa inutilizzata, non è più in uso ed è

destinata alla dismissione, a meno che l’attività non sia completamente ammortizzata.

L’eliminazione di una immobilizzazione segue le regole dettate dallo Ias 18, pertanto,

rileva, a tal fine, il trasferimento dei rischi e dei benefici in capo all’acquirente:

trasferimento che, generalmente, ma non sempre avviene, con il passaggio giuridico

della proprietà.

Quando il valore residuo di un bene aumenta fino a diventare uguale o superiore al

suo valore contabile, l’ammortamento del bene deve essere sospeso fino a quando il

valore residuo non torna ad essere inferiore al valore contabile.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

La valutazione successiva

Le spese successive, se si ritiene probabile che avranno l’effetto di apportare all’impresa

un flusso di benefici economici superiore a quello attuale, devono essere capitalizzate,

altrimenti devono essere imputate a conto economico.

Lo Ias 16 dispone che gli elementi di immobilizzazioni, impianti e macchinari possono

essere valutati, successivamente, applicando:

il modello del costo: il quale prevede che i beni siano iscritti al costo, al netto degli

ammortamenti accumulati;

il modello di rideterminazione del valore: secondo tale metodo i beni devono essere

iscritti al fair value inteso come l’importo al quale un’attività può essere scambiata tra parti

consapevoli e consenzienti in una libera transazione.

Con riferimento all’ammortamento lo Ias 16 dispone che i terreni e gli edifici, essendo beni

separabili, devono essere contabilizzati separatamente. Gli edifici hanno una vita utile

limitata e, per questo motivo, sono ammortizzati; i terreni, al contrario, hanno vita utile

illimitata e, quindi, non sono ammortizzati (Ias 16, par. 58).

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

La valutazione successiva – segue -

MODELLO DEL COSTO

La valutazione al costo prevede che gli elementi di immobili, impianti e macchinari siano

iscritti al costo al netto degli ammortamenti accumulati e delle eventuali riduzioni durevoli di

valore effettuate.

MODELLO DI RIDERTEMINAZIONE DEL VALORE

Il modello poggia essenzialmente sulla rideterminazione dei valori dei cespiti al loro fair value.

Condizione necessaria perché si possa utilizzare il modello è che il fair value sia

“attendibilmente” determinabile altrimenti, le pertinenti informazioni contenute in bilancio

sarebbero prive della caratteristica qualitativa dell’attendibilità ritenuta per il Framework

fondamentale.

Trattamento degli ammortamenti accumulati (ricalcolati o eliminati)

Contropartita del nuovo valore: incremento riserva patrimoniale ovvero componente

economica

È fondamentale sottolineare che l’applicazione del metodo della rideterminazione del valore

non elimina l’ammortamento. In definitiva, anche se un cespite è valutato al fair value, negli

esercizi in cui non si effettua la verifica del suo valore effettivo, è comunque necessario

ammortizzare il bene in base al suo piano di ammortamento.

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IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Eliminazione

MODELLO DEL COSTO

Secondo quanto indicato al paragrafo 67 dello IAS 16, l’eliminazione del valore contabile degli

immobili, impianti e macchinari deve avvenire nei seguenti due casi:

dismissioni;

mancata utilità economica futura sia tramite l’utilizzo diretto sia attraverso la dismissione.

Le operazioni attraverso le quali usualmente avviene la dismissione vengono identificate:

nella vendita o nella stipula di un contratto di leasing o di donazione;

nella stipula di un contratto di donazione;

nella rottamazione.

Pertanto la dismissione è identificabile in tutti quegli atti che determinano il trasferimento della

proprietà o della perdita di possesso di un bene.

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FAIR VALUE O RIDERTERMINAZIONE DEL VALORE, COME

SOSTITUTO DEL COSTO

In fase di transizione dai principi contabili nazionali a quelli internazionali può risultare

difficile la valutazione al costo; infatti in tale circostanza talora può essere impossibile

ricostruire i dati, comprese le tabelle di ammortamento, relativi al costo degli immobili. Il

Board ha, quindi, deciso di consentire l’uso del fair value o del valore rivalutato come

costo presunto (deemed cost). Tale disposizione può essere applicata agli investimenti,

immobili e macchinari (IAS 16), alle attività immateriali (IAS 38) e agli investimenti

immobiliari (IAS 40).

L’impresa può scegliere di valutare un elemento degli immobili, impianti e

macchinari alla data di passaggio agli IAS/IFRS al fair value (valore equo) e utilizzare

tale valore come sostituto del costo a tale data.

Il neo-utilizzatore può scegliere di utilizzare il valore rideterminato di un elemento

degli immobili, impianti e macchinari, alla data di passaggio agli IAS/IFRS, o ad una data

precedente a tale passaggio, in base ai precedenti principi contabili, come sostituto del

costo alla data della rideterminazione del valore, se tale rideterminazione del valore, alla

data in cui è stata effettuata, era nel complesso paragonabile al:

a) fair value; o

b) al costo o al costo ammortizzato in base agli IAS/IFRS, rettificato per riflettere, per

esempio, le variazioni di un indice dei prezzi generale o specifico.

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In sede di prima applicazione, l’impresa deve verificare i valori iniziali di iscrizione delle

immobilizzazioni materiali considerando il trattamento di:

• eventuali oneri finanziari impliciti;

• oneri di ripristino e/o smantellamento;

• capitalizzazione di oneri finanziari;

• eventuali operazioni di permuta;

• manutenzioni e riparazioni;

• fondi per manutenzioni cicliche, i quali devono essere eliminati se non esiste

un’obbligazione implicita alla data del bilancio che deriva da un evento passato;

• fondi di ripristino e sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili, i quali devono essere

eliminati, ove non sussista un’obbligazione attuale alla data di riferimento del bilancio, quale

risultato di un evento passato.

L’IFRS 1, ai paragrafi 16-19, consente, in sede di transizione agli IAS/IFRS, di derogare al

principio del costo, utilizzando un valore che rappresenterà in seguito il costo stesso. Tale

valore è rappresentato dal fair value alla data della situazione di apertura, ovvero dal costo

ammortizzato, rideterminato per riflettere la variazione nell’indice generale o specifico dei

prezzi. La deroga può essere utilizzata anche per un singolo bene e non comporta che tale

bene in seguito debba essere trattato come bene rivalutato. Gli ammortamenti saranno

successivamente calcolati sulla base del valore attribuito in sede di apertura.

IMMOBILI, IMPIANTI E MACCHINARI (IAS 16):

Transizione agli Ias

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RELAZIONI E BILANCI 2005 BPU

transizione agli IAS

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RELAZIONI E BILANCI 2005 BPU

transizione agli IAS

1. Attività materiali

I principi contabili internazionali prevedono la separazione del valore del terreno rispetto

al valore del fabbricato con riguardo agli immobili, siano questi detenuti ad uso

funzionale o per investimento. Al fine di determinare in modo attendibile il valore

attribuibile al terreno, si è effettuata un’apposita perizia attraverso un terzo indipendente

che ha quantificato in termini percentuali l’incidenza del terreno sul complesso

immobiliare. In fase di prima applicazione si è pertanto provveduto ad iscrivere

separatamente il valore del terreno dal valore del fabbricato e ad annullare il fondo

ammortamento cumulato relativo al terreno. L’effetto derivante dallo storno del fondo

ammortamento terreni è complessivamente pari a 114.215 migliaia di euro che generano

un impatto positivo a patrimonio netto.

Inoltre, in fase di prima applicazione si è utilizzata l’esenzione concessa dall’IFRS 1 e si

è quindi provveduto ad iscrivere sia i fabbricati che i terreni al fair value in sostituzione

del costo.

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Informazioni generali, relative allo IAS 16, da indicare in nota

integrativa Nel bilancio sono indicate le seguenti informazioni per ciascuna classe di immobili, impianti e

macchinari :

A. i criteri impiegati nella determinazione del valore contabile lordo (costo o rideterminazione di valore);

B. il criterio di ammortamento impiegato;

C. le vite utili o le aliquote di ammortamento utilizzate;

D. Il valore contabile lordo iscritto e l’ammortamento accumulato (aumentano con le perdite per riduzioni

di valore accumulate) all’inizio e al termine dell’esercizio;

E. una riconciliazione del valore contabile all’inizio e alla fine dell’esercizio che mostri :

i. incrementi ;

ii. attività classificate come possedute per la vendita o incluse in un gruppo di dismissione

classificato come posseduto per la vendita in conformità all’IFRS 5 ad altre dismissioni;

iii. acquisizioni a seguito di aggregazioni aziendali;

iv. incrementi o decrementi derivanti da rivalutazioni e da perdite per riduzioni di valore rilevate o

eliminate contabilmente direttamente nel patrimonio netto secondo quanto previsto dallo a IAS 36;

v. perdite per riduzione di valore iscritte in conto economico secondo quanto previsto dallo IAS 36;

vi. eliminazione di perdite per riduzione di valore rilevante a conto economico secondo quanto

previsto dallo IAS 36;

vii. ammortamento (iscritto a conto economico come costo ovvero costo di altre attività);

viii. differenze nette di cambio derivanti dalla conversazione del bilancio dalla valuta funzionale alla

differente moneta di presentazione, e altre conversazioni di gestione estere nella moneta di

presentazione dell’impresa che redige il bilancio;

ix. altri cambiamenti.

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L’esistenza e l’ammontare di restrizioni gravanti sulla titolarità e proprietà di immobili,

impianti e macchinari impegnati a garanzia di passività;

l’ammontare delle spese rilevate nel valore contabile di un elemento di immobili, impianti e

macchinari nel corso della sua costruzione;

l’ammontare degli impegni contrattuali esistenti per l’acquisto di immobili, impianti e

macchinari; e

se non è indicato separatamente nel prospetto del conto economico, l’importo del

risarcimento da parte di terzi, imputato a conto economico, per elementi di immobili,impianti

e macchinari che hanno subito una perdita di valore, sono stati persi o dismessi.

In conformità con quanto previsto dallo IAS 8, qualsiasi cambiamento in una stima contabile

(ad. es. con riguardo a valori residui, costi stimati di smantellamento che ha un effetto

sull’esercizio corrente o su quelli futuri.

Informazioni generali, relative allo IAS 16, da indicare in nota

integrativa – segue -

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INDICE

Investimenti immobiliari (IAS 40):

ambito di applicazione dello IAS 40;

valutazione degli investimenti al fair value;

IAS 40: transizione agli IAS;

informazione generale in nota integrativa;

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INVESTIMENTI IMMOBILIARI (IAS 40):

Ambito di applicazione

Lo Ias 40 si applica a tutte le tipologie di imprese che detengono investimenti

immobiliari: pertanto il documento non riguarda soltanto le imprese specializzate in tali

investimenti. Gli investimenti immobiliari, in base allo Ias 40, non sono ammortizzati e si

valutano al fair value. Tale valutazione non è obbligatoria, in quanto le imprese, come

evidenziato di seguito, possono utilizzare la valutazione al costo prevista dallo Ias 16,

relativo alle immobilizzazioni materiali, ma, in questo caso, non possono applicare il

trattamento alternativo consentito che permette la rivalutazione degli immobili (con

imputazione a riserva della stessa).

Se un’impresa utilizza il fair value deve valutare tutti gli investimenti, con l’eccezione dei

casi in cui il fair value non si attendibile:

Investimenti immobiliari: alternative previste per la valutazione

Valutazione: due possibilità

1

Fair value (IAS 40) nel conto economico

senza ammortamento

2

Costo non rivalutato (IAS 16) con

ammortamento

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INVESTIMENTI IMMOBILIARI (IAS 40):Valutazione

MODELLOMODELLO DELDEL COSTOCOSTO

La scelta del modello del costo consentita dallo IAS 40 comporta che tutti gli investimenti

immobiliari debbano essere valutati in conformità al modello del costo previsto dallo IAS 16,

ovvero iscritti al costo d’acquisto o di produzione, ridotto in funzione della vita utile del bene

attraverso il processo di ammortamento.

Secondo quanto previsto dal paragrafo 58 dello IAS 16, quando il costo di un immobile

incorpora anche quello del terreno sottostante, il costo del terreno deve essere scorporato

dal costo dell’immobile.

Terreni ed immobili sono beni separabili, pertanto devono essere contabilizzati

separatamente, anche se vengono acquisti insieme, inoltre, i terreni hanno una vita utile

illimitata, quindi non devono essere ammortizzati, mentre gli immobili hanno vita utile

limitata, pertanto sono ammortizzabili.

Lo IAS 40 impone, anche nel caso di opzione per il modello del costo, di indicare in

nota integrativa il fair value di ogni singolo investimento immobiliare valutato al

costo.

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INVESTIMENTI IMMOBILIARI (IAS 40):

Ambito di applicazione – segue-

La contabilizzazione al fair value differisce dalla contabilizzazione effettuata per le

rivalutazioni, consentite, quale trattamento contabile alternative al costo, per alcune attività

non finanziarie (Ias 16). In base a tale criterio alternativo, gli incrementi di valore contabile

di una valutazione basata sul costo sono rivalutati in una riserva di rivalutazione,

mentre in base alla valutazione al fair value prevista dallo Ias 40 tutti i cambiamenti dello

stesso sono rilevati nel conto economico. In sostanza, tutte le oscillazioni del fair

value, sia in aumento che in diminuzione, sono imputate al conto economico,

mentre le rivalutazioni del costo previste dallo Ias 16 sono imputate in un’apposita

riserva.

IAS 40

Investimenti immobiliari

non sono più ammortizzati e si valutano al fair value con imputazione delle variazione

nel conto economico.

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VALUTAZIONE DEGLI INVESTIMENTI IMMOBILIARI AL FAIR VALUE

Gli investimenti immobiliari (IAS 40), in alternativa al costo:

– non sono più ammortizzati e si valutano al "fair value" con imputazione delle

variazioni nel conto economico

Fair Value: si determina tramite:

– mercato attivo

– prezzi correnti di mercati attivi di immobili di diversa natura rettificati

– prezzi recenti di immobili similari in mercati meno attivi rettificati

– flussi finanziari attualizzati

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INVESTIMENTI IMMOBILIARI (IAS 40):

Quali sono gli investimenti immobiliari

Sono investimenti immobiliari e si applica lo IAS 40

terreno posseduto per investimento;

terreno posseduto per un utilizzo futuro non ancora determinato al momento attuale;

edificio di proprietà dell’impresa locato a terzi con leasing operativo;

edificio posseduto tramite un contratto di leasing finanziario, locato a terzi con

leasing operativo;

investimenti immobiliari già esistenti che sono in fase di ristrutturazione per poter

essere utilizzati continuativamente in futuro come investimenti immobiliari;

immobile costruito per un utilizzo come investimento immobiliare, a partire dal

momento, in cui la costruzione o lo sviluppo è terminato.

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INVESTIMENTI IMMOBILIARI (IAS 40):

Quali sono gli investimenti immobiliari – segue-

NON sono investimenti immobiliari e non si applica lo IAS 40

immobile posseduto per la vendita;

immobile che viene costruito e sviluppato per conto terzi;

immobile a uso del proprietario, inclusi gli immobili posseduti per un utilizzo futuro

come immobili a uso del proprietario;

immobili posseduti per una futura ristrutturazione e un successivo utilizzo come

immobili a uso del proprietario;

immobili a uso dei dipendenti e immobili a suo del proprietario in procinto di essere

dismessi;

immobile che, al momento attuale, è costruito e sviluppato per un utilizzo futuro come

investimento immobiliare, prima del termine della costruzione o dello sviluppo;

immobili dati in locazione a un’altra impresa tramite un leasing finanziario(vedi IAS 17).

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INVESTIMENTI IMMOBILIARI (IAS 40):

Quali sono gli investimenti immobiliari – segue-

Immobile di un’impresa locato e a disposizione della capogruppo

Bilancio di esercizio

Investimento immobiliare

Bilancio consolidato

Immobile a uso del

proprietario

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INVESTIMENTI IMMOBILIARI (IAS 40):

Quali sono gli investimenti immobiliari – segue-

Due diversi metodi di valutazione

Rivalutazione di

immobilizzazioni

(Ias 16)

Sono imputate al patrimonio

netto

Variazioni di fair value di

investimenti immobiliari

(Ias 40)

Sono imputate nel conto

economico

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In sede di transizione agli IAS/IFRS, l’impresa deve:

• individuare e classificare separatamente gli investimenti immobiliari, stornando le

eventuali attività non iscrivibili ai fini IAS, con contropartita l’apposita riserva di

patrimonio netto in cui confluiscono le differenze con gli IAS;

• decidere come valutare gli investimenti immobiliari, cioè se con il modello del costo o

con quello del fair value (tuttavia, gli immobili posseduti tramite leasing operativo,

qualificati come investimenti immobiliari, devono essere obbligatoriamente valutati al

fair value).

In particolare l’IFRS 1 consente, alla data di passaggio agli IFRS, di:

• valutare gli investimenti immobiliari al fair value e utilizzare tale valore come sostituto

del costo;

• utilizzare il valore rideterminato degli investimenti, alla data di passaggio o a

una data precedente, in base ai precedenti principi contabili, come sostituto del

costo se tale valore era, alla data in cui venne rideterminato, assimilabile al fair

value o al costo o costo ammortizzato.

INVESTIMENTI IMMOBILIARI (IAS 40):

Transazione agli IAS

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Informazioni generali, relative allo IAS 40, da indicare in nota

integrativa

Qualunque sia il modello scelto, fair value o costo, lo IAS 40 richiede a tutte le imprese di

indicare il fair value dei loro investimenti immobiliari. Quindi le seguenti informazioni sono

richieste in entrambi i casi:

a. Se applica il modello il modello del fair value o il modello del costo;

b. Se applica il modello del fair value, se ed in quali circostanze, gli immobili posseduti

tramite leasing operativi sono classificati e contabilizzati come investimenti immobiliari;

c. Quando la classificazione risulti difficile, i criteri definiti per distinguere un investimento

immobiliare da un immobile ad uso del proprietario e da un immobile posseduto per la

vendita nel normale svolgimento dell’attività imprenditoriale;

d. I criteri e le significative assunzioni utilizzati nel determinare il fair value

dell’investimento immobiliare, precisando se la determinazione del fair value sia stata

effettuata sulla base di indicazioni di mercato oppure sia stata basata principalmente su

altri fattori (che vanno specificati dall’impresa) a causa della natura dell’investimento e

della mancanza di dati di mercato comparabili;

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Informazioni generali, relative allo IAS 40, da indicare in nota

integrativa – segue-

e) La misura in cui il fair value dell’investimento immobiliare (iscritto o indicato

nell’informativa di bilancio) si basa su una valutazione di un perito indipendente che

possiede riconosciute e rilevanti qualifiche professionali e ha una recente esperienza nella

localizzazione e nella tipologia dell’investimento immobiliare oggetto di valutazione. Se

non ci sono tali valutazioni da parte di un perito indipendente, questo fatto è indicato;

f) gli importi rilevati nel conto economico per:

i. ricavi per canoni da investimenti immobiliari;

ii. costi operativi diretti (incluse le riparazioni e le manutenzioni) derivanti

dall’investimento immobiliare che ha prodotto ricavi da canoni di locazione nel corso

dell’esercizio; e

iii. costi operativi diretti (incluse le riparazioni e le manutenzioni) derivanti

dall’investimento immobiliare che non ha prodotto ricavi da canoni di locazione nel

corso dell’esercizio;

iv. la variazione complessiva del fair value rilevata a conto economico sulla “vendita”

di un investimento immobiliare da un gruppo di attività in cui è adottato il modello del

costo a un gruppo in cui è adottato il modello del fair value.

g) l’esistenza e gli importi dovuti a restrizioni sulla realizzabilità degli investimenti immobiliari

o per riparazioni, manutenzioni o migliorie.

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VALUTAZIONE SUCCESSIVA

Il fair value può essere adottato a condizione che:

• la rideterminazione del valore venga effettuata con sufficiente regolarità;

• la valutazione venga effettuata per l’intera categoria di beni alla quale appartiene il bene rideterminato.

IMMOBILI

STRUMENTALI (IAS 16)

TRATTAMENTO CONTABILE PREFERITO:

COSTO (AMMORTIZZATO)

TRATTAMENTO CONTABILE ALTERNATIVO:

RIVALUTAZIONE (impatto a PN a meno che sia

successiva a precedenti svalutazioni. Sì

ammortamento)

IMMOBILI

NON STRUMENTALI (IAS 40)

TRATTAMENTO CONTABILE

PREFERITO:

FAIR VALUE (impatto a CE e no ammortamento)

TRATTAMENTO CONTABILE ALTERNATIVO:

COSTO (sì ammortamento)

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DISMISSIONI E CESSIONI

Un bene deve essere eliminato dallo stato patrimoniale:

– al momento della cessione

– quando nessun beneficio economico futuro è atteso dal suo utilizzo o

dismissione

La differenza tra il corrispettivo netto di cessione e il valore di bilancio deve

essere rilevata a conto economico

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INDICE

Immobili, impianti e macchinari (IAS 16)

Investimenti immobiliari (IAS 40)

Le attività materiali nella Circolare 262/05: BILANCIO INDIVIDUALE

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Per i soggetti IAS Adopter il comma 147 della Legge di stabilità rinviando all’art. 14

della Legge 342/2000 consente di riallineare, previo versamento di un’imposta

sostitutiva IRES e IRAP con aliquota del 16%, il valore dei beni d’impresa,

strumentali e non, incluse le partecipazioni in società ed enti, costituenti

immobilizzazioni finanziarie(art. 85 c. 3 bis TUIR) indipendentemente dalle modalità

con cui sono state acquisite quindi, non solo nel contesto di operazioni straordinarie.

L’importo oggetto di riallineamento da considerare al netto dell’imposta sostitutiva,

comporta la correlata apposizione di un vincolo di sospensione d’imposta ad una

riserva che può essere “liberata”, al pari della situazione di rivalutazione vista sopra,

mediante versamento di un’ulteriore imposta sostitutiva di IRES e IRAP con aliquota

del 10%.

E’ prevista l’emanazione di un provvedimento attuativo.

Adattando le disposizioni degli artt. 10 e 14 della legge n. 342/2000 alla terminologia

utilizzata dai principi contabili internazionali, ne discende che i beni riallineabili sono

quelli iscritti tra le attività non correnti, vale a dire (seguendo l’elenco contenuto nello

IAS 1):

1)gli immobili, impianti macchinari, posseduti per essere utilizzati nella produzione o

nella fornitura di beni e servizi, ovvero per scopi amministrativi (IAS 16);

LEGGE STABILITÀ 2014 (LEGGE 27 DICEMBRE 2013 N. 147)

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2) I beni immateriali, consistenti in attività non monetarie prive di consistenza fisica

(IAS 38);

3) gli investimenti immobiliari, posseduti per essere locati a terzi o in attesa di un

incremento di valore, da cui originano flussi finanziari indipendenti dalle altre

attività aziendali (IAS 40).

L’ultimo periodo del comma 147 dispone che le imprese IAS Adopter devono

vincolare una riserva in sospensione d’imposta ai fini fiscali, soggetta alla

medesima disciplina del saldo attivo di rivalutazione (comma 142), per l’importo

corrispondente ai maggiori valori oggetto di riallineamento al netto dell’imposta

sostitutiva.

Il vincolo della sospensione d’imposta può essere costituito sulle riserve di

rivalutazione iscritte per effetto del revalutation model (in base allo IAS 16 e allo

IAS 38).

Qualora i maggiori valori iscritti siano stati imputati direttamente al conto

economico senza la costituzione di una apposita riserva (come nel caso delle

variazioni relative agli investimenti immobiliari di cui allo IAS 40), il vincolo della

sospensione va costituito in relazione a qualsiasi altra riserva del patrimonio netto,

che non si trovi già in regime di sospensione d’imposta.

LEGGE STABILITÀ 2014 (LEGGE 27 DICEMBRE 2013 N. 147)

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ATTIVITÀ MATERIALI NELLO STATO PATRIMONIALE DELLE

BANCHE : CIRCOLARE 262/2005, 2° AGGIORNAMENTO 22/12/2014

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5.24 Attività materiali (principi generali, paragrafo 5)

Le “attività materiali” comprendono sia gli immobili, gli impianti e i macchinari e le

altre attività materiali disciplinate dallo IAS 16 sia gli investimenti immobiliari

(terreni e fabbricati) disciplinati dallo IAS 40. Sono incluse le attività oggetto di

operazioni di locazione finanziaria (per i locatari) e di leasing operativo (per i

locatori) nonché le migliorie e le spese incrementative sostenute su beni di terzi

purché relative ad attività materiali identificabili e separabili (es. ATM).

ATTIVITÀ MATERIALI: DEFINIZIONE CONTENUTA NELLA

CIRCOLARE 262/05, 3° AGGIORNAMENTO 22 DICEMBRE 2014

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ATTIVITÀ MATERIALI NELLO STATO PATRIMONIALE DELLE

BANCHE : CIRCOLARE 262/2005, 3° AGGIORNAMENTO 22/12/2014

110. Attività materiali / 120. Attività materiali (consolidato)

Figurano nella presente voce le attività materiali ad uso funzionale e quelle

detenute a scopo di investimento di cui, rispettivamente, agli IAS 16 e 40 nonché

quelle oggetto di locazione finanziaria (per il locatario) e di leasing operativo (per

il locatore) di cui allo IAS 17. Nel caso di locazione finanziaria “con ritenzione dei

rischi”, cioè nel caso in cui i rischi non si trasferiscono sul locatario anteriormente

alla presa in consegna del bene e alla decorrenza dei canoni di locazione, i

locatori riconducono nella presente voce i beni in corso di costruzione e quelli in

attesa di locazione.

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N.B: per motivi di spazio, il conto economico sopra riportato è stato “tagliato”. Per la sua visione integrale si

rimanda alle slide presentate nel corso della prima lezione del corso.

ATTIVITÀ MATERIALI NEL CONTO ECONOMICO DELLE BANCHE :

CIRCOLARE 262/2005, 3° AGGIORNAMENTO 22 DICEMBRE 2014

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170. Rettifiche/riprese di valore nette su attività materiali

200. Rettifiche/riprese di valore nette su attività materiali (consolidato)

Nella presente voce va indicato il saldo, positivo o negativo, fra le rettifiche di valore e le

riprese di valore relative alle attività materiali detenute ad uso funzionale o a scopo di

investimento, incluse quelle relative ad attività acquisite in locazione finanziaria e ad attività

concesse in leasing operativo. Vi figurano convenzionalmente anche i risultati delle

valutazioni, effettuate ai sensi dell'IFRS 5, delle attività materiali classificate come "singole

attività".

220. Risultato netto della valutazione al fair value delle attività materiali e immateriali

250. Risultato netto della valutazione al fair value delle attività materiali e immateriali

(consolidato)

Nella presente voce figura il saldo, positivo o negativo, fra le svalutazioni e le rivalutazioni -

diverse dalle rettifiche di valore e dalle riprese di valore da deterioramento, che sono

indicate nelle voci 170 e 180 - delle attività materiali e immateriali (diverse dall’avviamento)

valutate al fair value o al valore rivalutato, che ai sensi degli IAS 16, 36 e 40 devono essere

iscritte nel conto economico.

ATTIVITÀ MATERIALI NEL CONTO ECONOMICO DELLE BANCHE :

CIRCOLARE 262/2005, 3° AGGIORNAMENTO 22 DICEMBRE 2014

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Attività materiali nel Bilancio consolidato 2013 UBI banca

Parte A – Politiche contabili

7. Attività Materiali 7.1 Definizione attività ad uso funzionale Sono definite “Attività ad uso funzionale” le attività tangibili possedute per essere utilizzate ai

fini dell’espletamento dell’attività sociale ed il cui utilizzo è ipotizzato su un arco temporale

maggiore dell’esercizio. Sono ricompresi anche gli immobili concessi in locazione a

dipendenti, ex dipendenti e loro eredi nonché le opere d’arte.

7.2 Definizione attività detenute a scopo di investimento Sono definite “Attività detenute a scopo di investimento” le proprietà possedute con la finalità

di percepire canoni di locazione o per l’apprezzamento del capitale investito. Di conseguenza,

un investimento immobiliare si distingue dall’attività detenuta ad uso del proprietario per il fatto

che origina flussi finanziari ampiamente differenziati dalle altre attività possedute dal Gruppo

bancario.

Sono ricomprese tra le attività materiali (ad uso funzionale e detenute a scopo di investimento)

anche quelle iscritte a seguito di contratti di leasing finanziario sebbene la titolarità giuridica

delle stesse rimanga in capo all’azienda locatrice.

7.3 Criteri di iscrizione

7.4 Criteri di valutazione - 7.4.1 Definizione e determinazione del fair value

7.5 Attività materiali acquisite in leasing finanziario

7.6 Criteri di cancellazione

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Attività materiali nel Bilancio consolidato 2013 UBI banca

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Attività materiali nel Bilancio consolidato 2013 UBI banca

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Attività materiali nel Bilancio consolidato 2013 UBI banca