Upload
iliescu-madalina
View
218
Download
0
Embed Size (px)
Citation preview
8/7/2019 Capitolul I practica
1/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Capitolul I
Cadrul legislativ normativ al stocurilor
Cadrul legislativ al stocurilor cuprinde:
- OMFP nr. 3055/2009 pentru apobarea Reglementrilor contabile conforme
cu directivele europene;
- Legea contabilittii, legea nr. 82/1991, republicat 2008;
- Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal;
- Standardul International de Contabilitate nr. 2 (IAS 2) Stocuri.
1. Cadrul legislativ normativ al stocurilor conform OMFP nr.
3055/2009 pentru apobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene.
Stocurile reprezint bunuri i servicii din patrimoniul unitii destinate a fi
vndute n starea lor iniial sau dup prelucrarea lor n procesul de producie sau a fi
consummate la prima lor utilizare.
Conform OMFP nr. 3055/2009 ppentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene stocurile incluse n categoria activelor circulante:1. deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;
2. n curs de producie n vederea vnzrii n procesul desfurrii normale a
activitii; sau
3. sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz s fie
folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.
n categoria stocurilor se cuprind i activele cu ciclu lung de fabricaie, destinate
vnzrii (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuine etc. realizate de entiti ce
au ca activitate principal obinerea i vnzarea de locuine). Dac construciile sunt
realizate n scopul exploatrii pe termen lung, de ctre entitatea care le-a realizat, ele
reprezint imobilizri.
4- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
2/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
De asemenea, atunci cnd un teren este cumprat n scopul construirii pe acesta de
construcii destinate vnzrii, acesta este nregistrat la stocuri.
Atunci cnd exist o modificare a utilizrii unei imobilizri corporale, n sensul c
aceasta urmeaz a fi mbuntit n perspectiva vnzrii, la momentul lurii deciziei
privind modificarea destinaiei, n contabilitate se nregistreaz transferul activului din
categoria imobilizri corporale n cea de stocuri. Transferul se nregistreaz la valoarea
neamortizat a imobilizrii. Dac imobilizarea corporal a fost reevaluat, concomitent
cu reclasificarea activului se procedeaz la nchiderea contului de rezerve din reevaluare
aferente acestuia.
n cazul n care un activ care a fost iniial recunoscut la terenuri este folosit
ulterior pentru construirea de ansambluri de locuin e destinate vnzrii, n funcie de
modul de negociere a contractelor de vnzare a bunurilor ce fac obiectul construciei ivnzrii, valoarea terenului se include n valoarea activului construit sau se evideniaz
distinct la stocuri de natura mrfurilor, la valoarea de nregistrare n contabilitate.
Dac terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului se
procedeaz la nchiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
n cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuine care
iniial erau destinate vnzrii i care ulterior i schimb destinaia, urmnd a fi folosite
de entitate pe o perioad ndelungat sau s fie nchiriate unor teri, n contabilitate senregistreaz un transfer de la stocuri la imobilizri corporale. Transferul se efectueaz la
data schimbrii destinaiei, la valoarea la care activele erau nregistrate n contabilitate
(reprezentat de cost).
1.1 Structura stocurilor este:
1. materii prime sunt bunuri materiale care particip direct la fabricarea produsului i
se regsesc n produsul finit parial sau integral, fie n starea lor iniial, fie transformate;
2. materiale consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat,
semine i materiale de plantat, furaje, alte materiale consumabile) particip sau ajut la
procesul de fabricaie sau exploatare, dar, de regul, nu se regsesc n produsul finit;
5- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
3/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
3. produsele sunt bunuri obinute n diferite faze ale procesului de producie destinate
a fi vndute terilor sau utilizate pentru consum intern. Ele cuprind:
3.1. semifabricatele sunt acele produse al cror proces tehnologic a fost terminat
ntr-o secie sau faz de fabricaie i care trec n continuare n procesul de producie al
unei alte secii sau faze de fabricaie sau se vnd n aceast form terilor;
3.2. produsele finite sunt acele produse care au parcurs integral procesul de
fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri n unitatea patrimonial fiind depozitate
pentru livrare sau expediate direct clienilor;
3.3. produsele reziduale sunt rebuturile din procesul de fabricaie.
4. mrfurile sunt bunuri cumprate de unitatea patrimonial cu scopul de a fi
revndute;
5. ambalajele sunt bunuri destinate pentru protecia produselor sau transportulacestora i pot fi achiziionate sau fabricate, dar au caracter refolosibil;
6. animale i pasri crescute i folosite pentru reproducie sau sacrificare, coloniile de
albine i animalele pentru producie;
7. materiale de natura obiectele de inventar sunt bunuri cu o valoare de intrare mai
mic dect limita legal pentru a intra n categoria mijloacelor fixe (n prezent 1850 lei )
indiferent de durata de utilizare sau cu o durata de utilizare mai mic de un an indiferent
de valoarea lor de intrare. Sunt asimilate obiectelor de inventar: echipamentul deprotecie i de lucru, mbrcmintea special, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele,
aparatele de msur i control;
8. producia n curs de execuie, reprezentnd producia care nu a trecut prin toate
fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele
nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. n cadrul produciei
n curs de execuie se cuprind, de asemenea, serviciile i studiile n curs de execuie sau
neterminate.1
1 OMFP nr. 3055/2009 pentru apobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene
6- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
4/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
1.2 Clasificarea stocurilor:
stocuri aflate n gestiune, care fac parte din patrimoniul propriu al unitii.
Acestea se gsesc fie n depozitele sau spaiile proprii (depozite, magazine,
magazii, locuri de producie) fie se afl la teri (materii i materiale aflate la teri, produse
aflate la teri, mrfuri n custodie sau consignaie la teri).
stocuri aflate n gestiune, dar care nu fac parte din patrimoniul propriu.
Acestea sunt stocurile primite spre prelucrare sau n custodie i consignaie.
Aceste stocuri se nregistreaz distinct n conturi n afara bilanului.
1.3 Evaluarea stocurilor
Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valoarea la care elementele
situaiilor financiare sunt recunoscute n contabilitate i prezentate n bilan i contul de
profit i pierdere.2
Metodele de evaluare i politicile contabile, n general, trebuie aplicate n mod
consecvent de la un exerciiu financiar la altul.
Evaluarea stocurilor ridic o serie de probleme, probleme ce se impun a fi
soluionate ntr-o manier unitar pentru toate ntreprinderile, acestea pentru: a se determin o valoare ct mai credibil, indiferent de specificul activitii;
a permite comparabilitate structurii stocurilor i valorii acestora din ntreprinderi
diferite.
Totodat nu trebuie neglijat faptul c valoarea atribuit stocului, la finele
exerciiului, influenteaz semnificativ venitul impozabil i deci mrimea datoriei fiscale
n perioadele urmatoare.
Evaluarea stocurilor n contabilitatea curent i n situaiile financiare ale
ntreprinderii se face dup normele generale de evaluare, elaborate n acord cu principiile
contabile fundamentale i cu Standardele Internaionale de Contabilitate.
2 OMFP 3055/2009 2009 pentru apobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene,Art. 37
7- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
5/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz, de regul, pe
baza principiului costului de achiziie sau al costului de producie. Cazurile n care nu se
folosete costul de achiziie sau costul de producie sunt cele prevzute de prezentele
reglementri.
Evaluarea bunurilor de natura stocurilor se face n mod distinct dup operaia n
care sunt supuse acestea:
1. la data intrrii n entitate;
2. la inventar i prezentarea elementelor n bilan;
3. la nchiderea exerciiului financiar
4. la data ieirii din entitate.
1.3.1 Evaluarea stocurilor la data intrrii n entitate
La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate
la valoarea de intrare, care se stabilete astfel:
a) la cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producie - pentru bunurile produse n entitate;c) la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii - pentru bunurile reprezentnd aport la
capitalul social;
d) la valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau constatate plus la
inventariere.
n cazurile menionate la lit. c) i d), valoarea de aport i, respectiv, valoarea just,
se substituie costului de achiziie.
Prin valoare just se nelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de
bunvoie ntre pri aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii cu preul
determinat obiectiv.
Valoarea just a activelor se determin, n general, dup datele de eviden de pe
pia, printr-o evaluare efectuat, de regul, de profesioniti calificai n evaluare.
8- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
6/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
n situaia n care nu exist date pe pia privind valoarea just, din cauza naturii
specializate a activelor i a frecvenei reduse a tranzaciilor, valoarea just se poate
determina prin alte metode utilizate, de regul, de ctre profesioniti n evaluare.
Valoarea just a activelor se determin, n general, dup datele de eviden de pe
pia, printr-o evaluare efectuat, de regul, de profesioniti calificai n evaluare.
n situaia n care nu exist date pe pia privind valoarea just, din cauza naturii
specializate a activelor i a frecvenei reduse a tranzaciilor, valoarea just se poate
determina prin alte metode utilizate, de regul, de ctre profesioniti n evaluare.
Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare, taxele de import i
alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile
fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct
achiziiei bunurilor respective.n costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale,
cheltuielile cu obinerea de autorizaii i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct
bunurilor respective.
Cheltuielile de transport sunt incluse n costul de achiziie i atunci cnd funcia
de aprovizionare este externalizat.
Reducerile comerciale acordate de furnizor i nscrise pe factura de achiziie
ajusteaz n sensul reducerii costul de achiziie al bunurilor.Reducerile comerciale primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior
facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate
(contul 609 Reduceri comerciale primite, respectiv contul 709 Reduceri comerciale
acordate), pe seama conturilor de teri.
Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate i se practic asupra preului de
vnzare;
b) remizele - se primesc n cazul vnzrilor superioare volumului convenit sau dac
cumprtorul are un statut preferenial; i
c) risturnele - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului tranzaciilor efectuate cu
acelai ter, n decursul unei perioade determinate.
9- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
7/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare acordate pentru
achitarea datoriilor nainte de termenul normal de exigibilitate.
Reducerile financiare primite de la furnizor reprezint venituri ale perioadei
indiferent de perioada la care se refer (contul 767 Venituri din sconturi obinute).
La furnizor, aceste reduceri acordate reprezint cheltuieli ale perioadei, indiferent
de perioada la care se refer (contul 667 Cheltuieli privind sconturile acordate).
n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia
reglementat, costul de achiziie nu include costurile de tranzacionare direct atribuibile
achiziiei lor, aceste costuri fiind nregistrate n conturile de cheltuieli corespunztoare.
n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacionare
pe o pia reglementat, precum i al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de
achiziie include i costurile de tranzacionare direct atribuibile achiziiei lor.Costul de producie al unui bun cuprinde:
costul de achiziie a materiilor prime i materialelor consumabile
cheltuielile de producie direct atribuibile bunului.
Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor cuprinde:cheltuielile directe
aferente produciei, i anume:
a) materiale directe;
b) energie consumat n scopuri tehnologice;c) manoper direct i alte cheltuieli directe de producie;
d) costul proiectrii produselor;
e) precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional
ca fiind legat de fabricaia acestora.
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde:
manopera i alte cheltuieli legate de personalul direct angajat n furnizarea
serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea;
precum i regiile corespunztoare.
n costul de producie poate fi inclus o proporie rezonabil din cheltuielile care
sunt indirect atribuibile bunului, n msura n care acestea sunt legate de perioada de
producie.
10- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
8/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Includerea n costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvat n msura n
care reprezint costuri suportate pentru a aduce stocurile n locul i forma dorite.
Exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci sunt recunoscute
drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit, sunt urmtoarele:
pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie nregistrate
peste limitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei;
cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri sunt
necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de
fabricaie.Cheltuielile de depozitare se includ n costul de producie atunci
cnd sunt necesare pentru a aduce stocurile n locul i n starea n care se
gsesc;
regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip la
aducerea stocurilor n forma i locul final;
costurile de desfacere;
regia fix nealocat costului, care se recunoate drept cheltuial n
perioada n care a aprut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe
baza capacitii normale de producie (activitate).
Regia fix de producie const n acele costuri indirecte de producie care rmn
relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea;
ntreinerea seciilor i utilajelor;
precum i costurile cu conducerea i administrarea seciilor.
Capacitatea normal de producie reprezint producia estimat a fi obinut, n
medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade, n condiii normale, avnd n vedere
i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea planificat a echipamentului.
Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sauproduciei unui activ cu ciclu lung de fabricaie pot fi incluse n costul acelui activ.
De exemplu, n costurile ndatorrii pot fi incluse dobnda la capitalul mprumutat
pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de
fabricaie, precum i11
- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
9/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
comisioanele aferente acestor mprumuturi contractate.
Costurile ndatorrii pot fi incluse n costurile de producie ale unui activ cu ciclu
lung de fabricaie, n msura n care sunt legate de perioada de producie.
n sensul prezentelor reglementri, prin activ cu ciclu lung de fabricaie se
nelege un activ care solicit n mod necesar o perioad substanial de timp pentru a fi
gata n vederea utilizrii sale prestabilite sau pentru vnzare.
Activele financiare i stocurile care sunt fabricate pe o baz repetitiv de-a lungul
unei perioade scurte de timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricaie. Nu
sunt active cu ciclu lung de fabricaie nici activele care n momentul achiziiei sunt gata
pentru utilizarea lor prestabilit sau pentru vnzare.
Capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s nceteze cnd se realizeaz cea mai
mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea activului cu ciclu lung de fabricaie,n vederea utilizrii prestabilite sau a vnzrii acestuia.
Costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i
prelucrrii, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n locul n
care se gsesc.
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera i alte cheltuieli
legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat
cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare.Materiile prime i materialele consumabile care sunt n mod constant nlocuite i a
cror valoare total este de o importan secundar pentru entitate pot fi prezentate la
"Active" la o valoare i cantitate fixe, dac valoarea, cantitatea i structura acestora nu
variaz n mod semnificativ.
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri sau servicii
produse i destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specific
a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natur care nu se pot distinge n mod
substanial unele de altele.
Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice
elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru
12- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
10/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dac au fost cumprate
sau produse.
Identificarea specific nu poate fi folosit n cazurile n care stocurile cuprind un
numr mare de elemente, care sunt de regul fungibile.
n funcie de specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de
asemenea, metoda costului standard, n activitatea de producie sau metoda preului cu
amnuntul, n comerul cu amnuntul.
Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale materialelor i
consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie
revizuite periodic i ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile existente la un
moment dat.
Diferenele de pre fa de costul de achiziie sau de producie trebuie evideniatedistinct n contabilitate, fiind recunoscute n costul activului.
Repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra
stocurilor se efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz astfel:
Soldul iniial al Diferene de pre aferente
diferenelor de pre + intrrilor n cursul perioadei,
cumulat de nceputul exerciiului
financiar pn la finele perioadei de referinCoeficient3 =
x100
de repartizare Soldul iniial al Valoarea intrrilor n cursul
stocurilor la pre + perioadei la pre de nregistrare, cumulat
de nregistrare de la nceputul exerciiului financiar pn
la finele perioadei de referin
Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune la pre de
nregistrare, iar suma rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au
fost nregistrate bunurile ieite.
3 La calcularea procentului mediu de adaos commercial, soldul iniial al contului de mrfuri i valoareaintrrilor de mrfuri nu vor include TVA neexigibil.
13- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
11/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Coeficienii de repartizare a diferenelor de pre pot fi calculai la nivelul
conturilor sintetice de gradul I i II, prevzute n Planul de conturi general, pe grupe sau
categorii de stocuri.
1.3.2 Evaluarea la inventar si prezentarea elementelor n bilan
Activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai puin
ajustrile pentru depreciere constatate. Ajustri pentru depreciere se constat inclusiv
pentru stocurile fr micare. n cazul n care valoarea contabil a stocurilor este mai
mare dect valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea
realizabil net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere.Fac obiectul evalurii i
stocurile n curs de execuie.n nelesul prezentelor reglementri, prin valoare realizabil net a stocurilor se
nelege preul de vnzare estimat care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii
normale a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cnd este
cazul, i costurile estimate necesare vnzrii.
1.3.3 Evaluarea la nchiderea exerciiului financiar
La nchiderea exerciiului financiar se efectueaz evaluarea de bilan, deoarece la
valoarea stabilit, mrfurile se vor reflecta n bilan.
Pentru aceasta se compar valoarea de intrare a mrfurilor cu valoarea actual,
putnd rezulta dou situaii :
a) Valoarea de inventar este mai mare dect valoarea de intrare, caz n care mrfurile
au nregistrat o plusvaloare. Conform principiului prudenei, acesta nu se reflect n
contabilitate deoarece ea se realizeaz i deci devine cert numai n procesul vnzrii
mrfurilor.
b) Valoarea de inventar este mai mic dect valoarea de intrare. n acest caz
mrfurile au suferit o depreciere valoric, minusvaloarea necesitnd constituirea unei
ajustri pentru depreciere.
14- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
12/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Pentru aceasta se compar valoarea de intrare a mrfurilor cu valoarea actual,
putnd rezulta dou situaii :
a) Valoarea de inventar este mai mare dect valoarea de intrare, caz n care mrfurile
au nregistrat o plusvaloare. Conform principiului prudenei, acesta nu se reflect n
contabilitate deoarece ea se realizeaz i deci devine cert numai n procesul vnzrii
mrfurilor.
b) Valoarea de inventar este mai mic dect valoarea de intrare. n acest caz
mrfurile au suferit o depreciere valoric, minusvaloarea necesitnd constituirea unei
ajustri pentru depreciere.
1.3.4 Evaluarea la data ieirii din entitate
La data ieirii din entitate sau la darea n consum, bunurile se evalueaz i se scad
din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate
(de exemplu, valoarea reevaluat pentru imobilizrile corporale care au fost reevaluate
sau valoarea just pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o
pia reglementat).
Stocurile constatate minus n gestiune se scot din eviden la data constatrii lipsei
acestora.La scoaterea din eviden a stocurilor, se reiau la venituri ajustrile pentru
depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora
La sfritul perioadei, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile
conturilor de stocuri, la pre de nregistrare, astfel nct aceste conturi s reflecte valoarea
stocurilor la costul de achiziie sau costul de producie, dup caz.
Diferenele de pre se nregistreaz proporional att asupra valorii bunurilor
ieite, ct i asupra bunurilor rmase n stoc.
n comerul cu amnuntul poate fi utilizat metoda preului cu amnuntul, pentru
a determina costul stocurilor de articole numeroase i cu micare rapid, care au marje
similare i pentru care nu este practic s se foloseasc alt metod.
15- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
13/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
n aceast situaie, costul bunurilor vndute se calculeaz prin deducerea valorii
marjei brute din preul de vnzare al stocurilor. Orice modificare a preului de vnzare
presupune recalcularea marjei brute.
La ieirea din gestiune a stocurilor i altor active fungibile, acestea se evalueaz i
nregistreaz n contabilitate prin aplicarea uneia din urmtoarele metode:
a) metoda primul intrat - primul ieit - FIFO;
b) metoda costului mediu ponderat - CMP;
c) metoda ultimul intrat - primul ieit - LIFO.
Dac valoarea prezentat n bilan, rezultat dup aplicarea metodelor, difer n
mod semnificativ, la data bilanului, de valoarea determinat pe baza ultimei valori de
pia cunoscute nainte de data bilanului, valoarea acestei diferene trebuie prezentat n
notele explicative ca total pe categorie de active.Potrivit metodei "primul intrat - primul ieit" (FIFO), bunurile ieite din gestiune
se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri (lot). Pe msura
epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de
producie al lotului urmtor, n ordine cronologic.
Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecrui
element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la
nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpulperioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup fiecare recepie. Perioada de calcul
nu trebuie s depeasc durata medie de stocare.
Potrivit metodei "ultimul intrat - primul ieit" (LIFO), bunurile ieite din gestiune
se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura
epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de
producie al lotului anterior, n ordine cronologic. n cazul n care aplicarea metodei
LIFO conduce la solduri creditoare n conturile de stocuri, aceast diferen se reia pe
seama altor venituri din exploatare.
Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente similare de natura
stocurilor i a activelor fungibile de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n situaii
excepionale, administratorii decid s modifice metoda pentru un anumit element de
16- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
14/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
stocuri sau alte active fungibile, n notele explicative trebuie s se prezinte urmtoarele
informaii:
- motivul modificrii metodei, i
- efectele sale asupra rezultatului.
O entitate trebuie s utilizeze aceleai metode de determinare a costului pentru
toate stocurile care au natur i utilizare similare. Noiunea de utilizare similar este
proprie fiecrei entiti. Pentru stocurile cu natur sau utilizare diferit, folosirea unor
metode diferite de calcul al costului poate fi justificat.
O diferen n localizarea geografic nu este suficient pentru a justifica alegerea
de metode diferite.
1.4 Metode de inventar utilizate n contabilitatea stocurilor
Contabilitatea analitic a bunurilor se poate ine pe baza uneia dintre urmtoarele
metode: operativ-contabil, cantitativ-valoric, global-valoric.
a) Metoda operativ-contabil se poate aplica pentru contabilitatea analitic a
materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de
inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mrfurilor i
ambalajelor.
b) Metoda cantitativ-valoric se poate folosi pentru contabilitatea analitic a
materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de
inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mrfurilor,
animalelor i ambalajelor.
c) Metoda global-valoric se poate utiliza pentru contabilitatea analitic a
mrfurilor i ambalajelor din unitile de desfacere cu amnuntul, rechizitelor de
birou, imprimatelor, materialelor folosite la ambalare, materialelor de natura
obiectelor de inventar, echipamentelor de protecie n folosin, precum i a altor
categorii de bunuri.
17- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
15/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
1.4.1 Metoda operativ-contabil const n inerea, n cadrul fiecrei gestiuni, a
evidenei cantitative a bunurilor, pe feluri, cu ajutorul fielor de magazie. n contabilitate,
aceast metod const n inerea evidenei valorice pe conturi de materiale, desfurate
valoric pe gestiuni, iar n cadrul gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de materiale, dup
caz.
Controlul exactitii nregistrrilor din evidena gestiunilor i din contabilitate se
asigur prin evaluarea stocurilor cantitative, transcrise din fiele de magazie n registrul
stocurilor.
n metoda operativ-contabil se pot folosi urmtoarele formulare comune pe
economie:
- Fi de magazie (cod 14-3-8 i 14-3-8/a, dup caz);
- Fi de cont pentru operaiuni diverse (cod 14-6-22);- Registrul stocurilor (cod 14-3-11 i 14-3-11/a).
Fiele de magazie servesc pentru evidena cantitativ, pe feluri de stocuri, la locul
de depozitare, iar n contabilitate, pentru controlul operaiunilor nregistrate de gestionar
sau persoana desemnat, pentru preluarea n registrul stocurilor a cantitilor aflate n
stoc, precum i pentru calculul valorii bunurilor existente n stoc la sfritul lunii
(perioadei), n scopul confruntrii cu datele din contabilitatea sintetic.
La gestiune, fiele de magazie se in n ordinea n care sunt nscrise materialele nregistrul stocurilor. n aceste fie cantitile se nregistreaz zilnic de gestionar sau
persoana desemnat, pe baza documentelor de intrare (factur, aviz de nsoire a mrfii,
not de recepie i constatare de diferene etc.) i a documentelor de ieire (bon de
consum, fi limit de consum, aviz de nsoire a mrfii, factur, bon de transfer etc.),
poziie cu poziie. De asemenea, n fiele de magazie se nscriu plusurile de la inventar pe
coloana "Intrri" i minusurile de la inventar pe coloana "Ieiri".
Erorile constatate n evidena gestiunilor se corecteaz n prezena persoanei care
rspunde de nregistrrile efectuate n fiele de magazie, iar abaterile de la regulile de
ntocmire i utilizare a documentelor se aduc la cunotina conductorului
compartimentului financiar-contabil sau a persoanei desemnate s conduc contabilitatea,
dup caz, pentru stabilirea msurilor care se impun.
18- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
16/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Semntura persoanei desemnate pentru evidena stocurilor n fiele de magazie
constituie dovada verificrii nregistrrilor efectuate i prelurii documentelor de intrare
i de ieire a materialelor.
n contabilitate, documentele privind micarea stocurilor se grupeaz pe gestiuni,
surse de aprovizionare (de la furnizori, din prelucrare la teri, consum intern etc.) i, n
cadrul acestora, pe conturi de materiale i gestiuni, iar n cadrul gestiunilor, pe grupe sau
subgrupe de materiale, dup caz.
Intrrile sau ieirile de bunuri de natura stocurilor se nregistreaz n contabilitatea
sintetic i analitic, fie direct pe baza acestor documente, fie cu ajutorul unor situaii
ntocmite zilnic sau la alte perioade stabilite de unitate prin centralizarea datelor din
documentele privind micarea stocurilor.
Verificarea nregistrrilor efectuate n conturile de stocuri i fiele de magazie seface cu ajutorul Registrului stocurilor (cod 14-3-11 i 14-3-11/a). n acest scop, n
Registrul stocurilor, la sfritul fiecrei luni (perioade), se nscriu pe feluri de stocuri,
grupate pe magazii (depozite), conturi, grupe, eventual subgrupe, stocurile cantitative din
fiele de magazie, se calculeaz valoarea cantitilor aflate n stoc pe baza preurilor de
nregistrare i se totalizeaz valoarea acestora pe pagini ale Registrului stocurilor, pe
subgrupe de materiale, grupe de stocuri, conturi i magazii (depozite).
n cazul n care se constat c exist frecvente diferene ntre soldurile conturilorde stocuri din Registrul stocurilor i cele din contabilitate, provenind din nregistrarea
operaiunilor, evaluarea cantitilor de stocuri din documentele de intrare i de ieire,
prelucrarea acestora etc., diferenele respective pot fi localizate printr-o nou centralizare
a intrrilor i ieirilor valorice de materiale, pe grupe sau feluri de materiale, iar totalurile
obinute se confrunt cu datele din Registrul stocurilor.
Pentru produse finite i produse reziduale, metoda operativ-contabil se aplic n
acelai mod ca i pentru stocuri de materii prime i materiale consumabile. n acest caz,
evidena cantitativ pe feluri de produse se ine la magazie (depozit) cu ajutorul fielor de
magazie, iar evidena valoric se ine n contabilitate cu ajutorul contului sintetic de
produse, desfurat n analitic pe gestiuni, n care nregistrrile se fac pe baza datelor
obinute prin centralizarea zilnic a documentelor de micare a produselor respective.
19- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
17/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Verificarea nregistrrilor la sfritul lunii (perioadei) se face, de asemenea, cu
ajutorul registrului stocurilor n care se stabilesc soldurile pe feluri de produse i pe total
cont, prin transcrierea cantitilor n stoc din fiele de magazie i evaluarea acestora pe
baza preurilor de nregistrare.
1.4.2 Metoda cantitativ-valoric pentru materii prime, materiale consumabile,
materiale de natura obiectelor de inventar n depozit, semifabricate, produse finite,
produse reziduale, mrfuri, animale i ambalaje const n inerea evidenei cantitative pe
feluri de stocuri n cadrul fiecrei gestiuni, iar n contabilitate a celei cantitativ-valorice.
Conturile sintetice care reflect stocurile de valori materiale se desfoar n analitic pe
gestiuni. Verificarea exactitii nregistrrilor din evidena de la locurile de depozitare i
din contabilitate se efectueaz prin punctajul periodic dintre cantitile operate n fiele de
magazie i cele din fiele de cont analitic din contabilitate.n metoda cantitativ-valoric se pot folosi urmtoarele formulare:
- Fi de magazie (cod 14-3-8 i 14-3-8/a, dup caz);
- Fi de cont pentru operaiuni diverse (cod 14-6-22 i 14-6-22/a);
- Balana analitic a stocurilor (cod 14-6-30/c).
Evidena cantitativ a materialelor se ine la gestiune cu ajutorul fielor de
magazie, care se in n ordinea fielor de cont analitic din contabilitate. n fiele de
magazie, nregistrrile se fac zilnic, de ctre gestionar sau de ctre persoana desemnat, pe baza documentelor de intrare i de ieire a materialelor. Dup nregistrare,
documentele respective se predau la contabilitate pe baz de borderou. n contabilitate,
documentele se nregistreaz n fiele de cont analitic pentru valori materiale i se
stabilesc stocurile i soldurile, dup ce n prealabil s-a verificat modul de emitere i
completare a documentelor privind micarea materialelor. De asemenea, pe baza
acelorai documente, se ntocmesc situaiile centralizatoare privind intrrile i ieirile de
materiale, pentru nregistrare n contabilitatea sintetic.
Controlul nregistrrilor din conturile sintetice i cele analitice ale stocurilor se
asigur cu ajutorul balanei de verificare analitice, ntocmit separat pentru fiecare cont
de stoc.
20- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
18/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
n vederea ntocmirii balanei de verificare este necesar s se efectueze controlul
asupra concordanei stocurilor scriptice din fiele de magazie cu cele din fiele de cont
analitic pentru valori materiale.
n cazul instituiilor publice cu mai multe gestiuni distincte, precum i n cazul
instituiilor care au subuniti cu una sau mai multe gestiuni, dar care nu au
compartimente proprii de contabilitate, contabilitatea analitic a stocurilor se poate
asigura, n cadrul compartimentului financiar-contabil al instituiei al crei conductor are
calitatea de ordonator de credite, cu ajutorul Fiei de eviden a materialelor i a
materialelor de natura obiectelor de inventar pe locuri de folosin (cod 14-3-9).
Metoda cantitativ-valoric pentru evidena analitic a produselor finite i
produselor reziduale se aplic n acelai mod ca i pentru celelalte stocuri, cu urmtoarele
particulariti:- att intrrile, ct i ieirile valorice pot fi nregistrate n fiele de cont analitic
pentru stocuri numai lunar, prin nmulirea cantitilor totale de produse finite
i produse reziduale cu preurile unitare respective, fr a mai fi necesar
evaluarea cantitilor de produse n documente;
- pentru controlul nregistrrilor din contabilitatea sintetic i cea analitic a
produselor finite, n locul balanei de verificare se poate folosi Registrul
stocurilor.
1.4.3. Metoda global-valoric se aplic pentru evidena mrfurilor i
ambalajelor aflate n unitile de desfacere cu amnuntul (magazine, restaurante, bufete
etc.), folosindu-se formularul comun "Fia de cont pentru operaiuni diverse" (cod 14-6-
22) i raportul de gestiune, dup caz.
Potrivit acestei metode, contabilitatea analitic a mrfurilor i ambalajelor se ine
global-valoric, att la gestiune, ct i n contabilitate, iar verificarea concordanei
nregistrrilor din evidena gestiunii i din contabilitate se efectueaz numai valoric, la
perioade stabilite de unitate.
Raportul de gestiune se completeaz pe baza documentelor de intrare i de ieire a
mrfurilor i ambalajelor i de depunere a numerarului din vnzare, iar n fiele valorice
21- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
19/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
(inute pe gestiuni n cadrul conturilor de mrfuri i ambalaje din contabilitate)
nregistrrile se fac pe baza acelorai documente.
Soldurile valorice ale mrfurilor i ambalajelor aflate n gestiune se verific pe
baza raportului de gestiune predat la contabilitate sau cu ocazia inventarierii, dup caz.
Metoda global-valoric se folosete, de asemenea, pentru evidena rechizitelor de
birou, imprimatelor, materialelor destinate ambalrii, precum i la alte categorii de
bunuri. n acest caz, evidena cantitativ se poate ine pe feluri de rechizite, imprimate,
materiale pentru ambalare etc., la locurile de gestionare, cu ajutorul fielor de magazie
(cod 14-3-8 i 14-3-8/a), care se completeaz de gestionar sau de ctre persoana
desemnat.
Evidena valoric a micrilor se ine n contabilitate, pe gestiuni, n cadrul
contului de materiale consumabile, cu ajutorul fielor de cont pentru operaiuni diverse(cod 14-6-22 i 14-6-22/a). nregistrrile n fiele de magazie se fac pe baza
documentelor de intrare i de ieire a materialelor consumabile respective i se preiau de
ctre contabilitatea stocurilor, n prealabil fcndu-se verificarea nregistrrilor din fiele
de magazie. Prin centralizarea datelor din documentele respective se asigur nregistrarea
acestora att n fiele valorice pe gestiuni, ct i n conturile sintetice de stocuri.
Pentru materialele de natura obiectelor de inventar n folosin se ine numai
evidena cantitativ cu ajutorul formularului Fia de eviden a materialelor de naturaobiectelor de inventar n folosin (cod 14-3-9).
n contabilitate, evidena valoric se ine cu ajutorul Fiei de cont pentru
operaiuni diverse (cod 14-6-22 i 14-6-22/a), pe secii (locuri de munc, uniti etc.), n
care nregistrrile se fac valoric n funcie de intrri i ieiri (scoateri din uz).
n situaia returnrii obiectului de inventar uzat, operaiunea nregistrat n Fia de
eviden a materialelor de natura obiectelor de inventar n folosin (cod 14-3-9) nu
presupune nregistrarea unei intrri n evidena magaziei (depozitului). Datele din
procesele-verbale pentru scoaterea din funciune a mijloacelor fixe/de declasare a unor
bunuri materiale (obiecte de inventar) se confrunt cu datele privind restituirile de obiecte
de inventar uzate, consemnate n Fia de eviden a materialelor de natura obiectelor de
inventar n folosin (cod 14-3-9).
22- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
20/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Controlul exactitii nregistrrilor se efectueaz la perioadele stabilite de unitate
i cu ocazia inventarierilor, evalundu-se stocurile existente pe baza listelor de
inventariere (cod 14-3-12, 14-3-12/a i 14-3-12/b) i confruntndu-se soldul astfel obinut
cu soldul conturilor respective din contabilitate.
Contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai valoric prin
folosirea inventarului permanent ori a inventarului intermitent.
Entitile care utilizeaz metoda inventarului intermitent efectueaz inventarierea
faptic a stocurilor n cursul perioadei, anual, trimestrial sau lunar, dup caz, dar nu mai
trziu de finele perioadei de raportare pentru care are de determinat obligaii fiscale.
1.4.4. Metoda inventarului intermitent const n faptul c intrrile de stocuri
nu se nregistreaz prin conturile de stocuri, respectiv conturile din clasa 3, ci prin
conturile de cheltuieli, respectiv conturile din clasa 6.Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune respectarea Normelor
privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor
i capitalurilor proprii.
Stabilirea ieirilor de stocuri n cursul perioadei are la baz inventarierea faptic a
stocurilor la sfritul perioadei. Ieirile de stocuri se determin ca diferen ntre valoarea
stocurilor iniiale, la care se adaug valoarea intrrilor, i valoarea stocurilor la sfritul
perioadei stabilite pe baza inventarului, respectndu-se relaia E = Si + I - Sf,unde: E - ieiri; I - intrri;
Si - stoc iniial; Sf - stoc final.
La nceputul exerciiului, respectiv al perioadei, dup caz, se anuleaz stocul
existent ca o ieire de stoc prin nregistrarea acestuia n clase de cheltuieli privind
materiile prime, materialele etc.
articolcontabil 6xx = 3xx.
La sfritul perioadei stocurile determinate n baza inventarierii efectuate,
respectiv cele care nu au fost consumate n procesul de producie sau vndute, dup caz,
se nregistreaz ca o intrare de stoc .
articolcontabil 3xx = 6xx.
23- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
21/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Inventarierea stocurilor la sfritul perioadei se face n conformitate cu normele
metodologice emise de Ministerul Economiei i Finanelor privind organizarea i
efectuarea inventarierii elementelor de activ i pasiv.
n condiiile n care comisiile de inventariere nu constat existena de stocuri
faptice, vor meniona acest fapt n procesul-verbal al comisiei de inventariere.
La locul de depozitare sau de utilizare n procesul de producie a stocurilor se ine
o eviden tehnic operativ a stocurilor pe baz de fi de magazie sau alte documente
stabilite de unitate, n conformitate cu procedurile proprii elaborate de conducerea
acesteia.
Ieirile de stocuri aferente unei perioade, nregistrate n contabilitatea financiar,
vor fi corelate cu cheltuielile evideniate n contabilitatea de gestiune, pe comenzi,
produse etc., dup caz, n funcie de consumurile tehnologice normate.Inventarul intermitent nu se utilizeaz n comerul cu amnuntul n situaia n care
se aplic metoda global-valoric.
Perioada la care se efectueaz inventarierea faptic a stocurilor se alege astfel
nct s poat fi stabilite corect obligaiile legale (contabile, fiscale etc).
Valoarea produselor i serviciilor n curs de execuie se determin prin
inventarierea produciei neterminate la sfritul perioadei, prin metode tehnice de
constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operaiilor tehnologice ievaluarea acesteia la costurile de producie.
n condiiile folosirii inventarului permanent, n contabilitate se nregistreaz
toate operaiunile de intrare i ieire, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice
moment a stocurilor, att cantitativ, ct i valoric.
2. Cadrul legislativ normativ al stocurilor conform Standardului
International de Contabilitate nr. 2 (IAS 2) Stocuri :
2.1. Obiectiv:
24- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
22/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Obiectivul prezentului standard este acela de a prescrie tratamentul contabil
pentru stocuri. O problem fundamental n contabilizarea stocurilor o constituie valoarea
costului ce urmeaz a fi recunoscut drept activ i reportat pn cnd veniturile aferente
sunt recunoscute. Prezentul standard furnizeaz ndrumri referitoare la determinarea
costului i la recunoaterea ulterioar a acestuia drept cheltuial, inclusiv orice reducere a
valorii contabile pn la valoarea realizabil net. De asemenea, standardul furnizeaz
ndrumri cu privire la formulele de determinare a costului care sunt utilizate la
calcularea costurilor stocurilor.
2.2. Domeniu de aplicare:
Prezentul standard se aplic tuturor stocurilor, cu excepia:(a) produciei n curs de execu ie n cadrul contractelor de construcie, inclusiv
contractele de prestri de servicii direct legate de acestea (a se vedea IAS 11 Contracte de
construcii);
(b) instrumentelor financiare (a se vedea IAS 32 Instrumente financiare: prezentare i
IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare); i
(c) activelor biologice legate de activitatea agricol i de producia agricol n momentul
recoltrii (a se vedea IAS 41 Agricultura).
Prezentul standard nu se aplic la evaluarea stocurilor deinute de:
(a) productori de produse agricole i forestiere, de produse agricole dup recoltare i de
minereuri i alte produse minerale, n msura n care acestea sunt evaluate la valoarea
realizabil net n conformitate cu practicile bine stabilite din acele sectoare de activitate.
Atunci cnd astfel de stocuri sunt evaluate la valoarea realizabil net, modificrile acelei
valori sunt recunoscute n profitul sau pierderea perioadei n care are loc modificarea.
(b) brokeri-traderi de la bursa de mrfuri care i evalueaz stocurile la valoarea just
minus costurile de vnzare. Atunci cnd astfel de stocuri sunt msurate la valoarea just
minus costurile de vnzare, modificrile valorii juste minus costurile de vnzare sunt
recunoscute n profitul sau pierderea perioadei n care are loc modificarea.
25- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
23/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Stocurile deinute de productori de produse agricole i forestiere, de produse
agricole dup recoltare i de minereuri i alte produse minerale sunt evaluate, n anumite
faze ale produciei, la valoarea realizabil net. Aceste cazuri apar, de exemplu, atunci
cnd culturile agricole au fost recoltate sau cnd minereurile au fost extrase, iar vnzarea
este asigurat printr-un contract la termen sau printr-o garanie guvernamental sau atunci
cnd exist o pia activ, iar riscul de a rmne cu producia nevndut este neglijabil.
Aceste categorii de stocuri sunt exceptate doar de la cerinele de evaluare din prezentul
standard.
Brokerii-traderi sunt cei care cumpr sau vnd mrfuri pentru alii sau n nume
propriu.
Stocurile care fac referire la productori de produse agricole i forestiere, de
produse agricole dup recoltare i de minereuri i alte produse minerale, sunt dobndite,n principal, n scopul vnzrii n viitorul apropiat i genereaz un profit din fluctuaiile
de pre sau din marja brokerilor-traderi. Atunci cnd aceste stocuri sunt evaluate la
valoarea just minus costurile de vnzare, ele sunt exceptate doar de la cerinele de
evaluare din prezentul standard.
2.3. Costul stocurilor unui prestator de servicii
n msura n care prestatorii de servicii au stocuri, ei le evalueaz la costurile lor
deproducie. Aceste costuriconstau, n primul rnd, n manoper i n alte costuri legate
de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu
supravegherea, precum i n cheltuielile de regie de atribuit.
Manopera i alte costuri legate de vnzare i de personalul angajat n administra ia
general nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli n perioada n care sunt
suportate. Costul stocurilor unui prestator de servicii nu include marjele de profit sau
cheltuielile de regie neatribuibile, care sunt adesea facturate la preurile impuse de
prestatorii de servicii.
2.4. Evaluarea stocurilor
26- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
24/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Evaluarea stocurilor ridic o serie de probleme, probleme ce se impun a fi
soluionate ntr-o manier unitar pentru toate ntreprinderile, acestea pentru:
a se determin o valoare ct mai credibil, indiferent de specificul activitii;
a permite comparabilitate structurii stocurilor i valorii acestora din ntreprinderi
diferite.
Totodat nu trebuie neglijat faptul c valoarea atribuit stocului, la finele
exerciiului, influenteaz semnificativ venitul impozabil i deci mrimea datoriei fiscale
n perioadele urmatoare.
Evaluarea stocurilor n contabilitatea curent i n situaiile financiare ale
ntreprinderii se face dup normele generale de evaluare, elaborate n acord cu principiile
contabile fundamentale i cu Standardele Internaionale de Contabilitate.n principiu, Standardele Internaionale de Contabilitate rein dou momente
pentru evaluarea elementelor din bilan: evaluarea initial, adic la intrarea n
ntreprindere, care se face la cost i evaluarea ulterioar recunoaterii iniiale, adic la
bilan, care se face la cea mai mic valoare dintre cost i valoarea realizabil net.
Diminurile costurilor stocurilor pot fi cauzate de deteriorri fizice, nvechire sau
reducerea nivelului costurilor i apare o pierdere. Aceast pierdere se poate evidenia prin
reducerea valorii stocurilor, adic a costului, la nivelul valorii de pia.Din punct de vedere al Standardului, valoarea de pia nu este luat n considerare
n evaluarea stocurilor, ci valoarea realizabil net.
2.4.1. Costul stocurilor
Baza de evaluare a stocurilor este costul determinat credibil. Costul stocurilor
trebuie s cuprind toate costurile de cumprare, costurile de conversie, precum i alte
costuri suportate pentru a aduce stocurile n starea i n locul n care se gsesc n prezent.
Recunoaterea stocurilor se realizeaz n momentul n care este posibil estimarea
realizrii unui beneficiu economic viitor de ctre ntreprindere pe seama lor i implic
27- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
25/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
asocierea acestora cu o anumit sum ce reprezint un cost sau o valoare care poate fi
estimat/ n mod credibil.
Costul este generat de consumul de factori aductori de venit, respectiv de
consumul de resurse (de valori), fiind determinat obiectiv. Momentul recunoaterii
determin anumite categorii de costuri: costul de achiziie, costuri de prelucrare.
2.4.1.1. Costuri de cumprare
Costurile de cumprare a stocurilor cuprind preul de cumprare, taxele de import
i alte taxe (cu excepia acelora pe care entitatea le poate recupera ulterior de la
autoritile fiscale), costurile de transport, manipulare i alte costuri care pot fi atribuitedirect achiziiei de produse finite, materiale i servicii. Reducerile comerciale, rabaturile
i alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costurile de cumprare.
Reducerile comerciale, a cror valoare se determin pe baz procentual din preul
de cumprare sau n cascad (adic la ultima valoare), sunt deduse pentru a se determina
costul de achiziie. Reducerile comerciale privesc rabaturi, remize, discounturi, risturnuri
si alte elemente.
Rabaturile reprezint reduceri cu caracter excepional practicate asupra preuluide vnzare negociat, convenit n prealabil, atunci cnd elementele de stocuri, ce fac
obiectul achiziiei, au defecte de calitate sau abateri de la standardele ce sunt acceptate de
cumprtor.
Remizele sau discounturile reprezint reduceri practicate n mod obinuit asupra
preurilor de vnzare, lundu-se n considerare volumul cumprturilor sau calitatea
cumprtorului (ca importan i poziie a acestuia pentru vnzri).
Risturnurile sunt reduceri ale preurilor de vnzare, calculate asupra ansamblului
de operaii efectuate i obinute de un cumprtor pentru achiziiile fcute de acesta n
timpul unei perioade determinate de timp (lun, trimestru, semestru sau an).
Aceste reduceri din costul de achiziie se pot realiza n condiiile n care reducerile
sunt acordate n momentul achiziiei. Sunt situaii n care factura iniial de achiziie nu
28- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
26/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
conine reduceri comerciale, dar ulterior, furnizorul ntocmete o alt factur ce o
anuleaz pe cea iniial, factur ce conine reducerile comerciale corespunztoare.
n cazul reducerilor financiare (sconturilor), ce se acord pentru achitarea
anticipat (nainte de termenul stipulat n contractul ncheiat ntre plti pentru plata
facturilor) sau pentru un anumit cuantum al cumprrilor se realizeaz diferit, astfel:
dac factura se achit la achiziie, scontul nu se contabilizeaz distinct, ci se
scade din valoarea cumprturilor, deci din valoarea de plat a achiziiei ( ceea ce
determin diminuarea i la vnztor a veniturilor din vnzri);
dac scontul se acord ulterior, acesta se contabilizeaz ca venituri financiare ale
perioadei, la cumprtor. Scontul poate fi asimilar unei dobnzi, fiind un venit obinut de
la furnizor, pentru utilizarea sumei avasate naintea termenului de scaden.
O astfet de situaie apare n cazul n care, n contractul ncheiat ntre client ifurnizor este o clauz referitoare la scont.
Elementele structurale ale costului de achiziie se pot delimita astfel:
Preul de cumprare nscris n contract sau n factura furnizorului
+ Cheltuielile accesorii
cheltuieli de transport-aprovizionare
cheltuieli de asigurare pe durata transportului cheltuieli de manipulare, ncrcare-descrcare
comisioanele intermediarilor
+ Impozite i taxe nerecuperabile
comisioane vamale, taxe vamale i accize (n cazul importurilor), TVA la unitile
nepltitoare
taxa pe valoare adugat (atunci cnd nu exist dreptul de deducere a acesteia).
- Reducerile de pre cu caracter comercial primite de la furnizor
= COST DE ACHIZIIE
O problem deosebit o ridic cheltuielile de trasport pentru achiziii n condiiile
n care transportul se realizeaz:
29- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
27/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
n baza unui contract cu o firm specializat sau furnizori i care, o dat cu
realizarea transportului de stocuri, remit i factura (reprezentnd contravaloarea
transportului) a crei valoare este nclus n costul de achiziie.
n aceast situaie, valoarea transportului se poate include fr probleme n costul
de achiziie, fiind o valoare cert, cunoscut.
prin utilizarea mijloacelor de transport proprii, din dotare, situaie n care
cheltuiala cu transportul include mai multe elemente ce reprezint cheltuieli realizate cu:
combustibilul, salariul oferului, contribuiile unitii la asigurrile sociale, la asigurrile
sociale de sntate, la fondul de omaj, amortizarea mijloacelor de transport, etc. n
aceste condiii, cheltuiala cu realizarea transportului include cheltuieli ce sunt de naturi
diferite i a cror valori/mrimi trebuie cunoscute n momentul achiziiei, pentru a fi
incluse n costul de achiziie.n aceast situaie, deoarece determinarea valorii efective a transportului se
realizeaz la sfritul perioadei (lunii), respectiv la o dat ulterioar recepiei i stabilirii
costului de achiziie, valoarea transportului nu se include n costul de achiziie, ci se va
nregistra ca o cheltuial a perioadei.
Dac transporturile se realizeaz n condiii sililare altor transporturi realizate n
perioadele anterioare i exist posibilitatea estimrii unei valori rezonabile, aceast
valoare va fi inclus n costul de achiziie. Eventuala diferen de valoare aparut lasfritul perioadei (lunii) ntre suma valorilor cheltuielilor de transport incluse n costurile
de achiziie a aprovizionrilor i cea efectiv nregistrat pentru transporturi realizate, va fi
tratat ca o cheltuial a perioadei.
2.4.1.2.Costul de prelucrare
Obinerea, n cadrul ntreprinderii, a stocurilor, la sfritul procesului de
prelucrare atrage dup sine o serie de consumuri de resurse. Valoarea consumurilor se
regsete n costurile de prelucrare.
Producia/prelucrarea genereaz costuri de transformare/prelucrare, costuri ce sunt
ataate stocurilor obinute n momentul recunoaterii iniiale.
30- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
28/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Astfel, n cadrul procesului de producie/prelucrare, costurile de producie
generate, sunt:
a) cele n funcie de alocarea lor sau nu asupra rezultatului exerciiului:
costul produsului, regsit n valoarea stocului, include toate cheltuielile ataate
unui obiect de calculaie (produs, serviciu sau activitate), precum valoarea materiilor
prime i materialelor consumabile i a forei de munc consumate, etc;
costul perioadei, ce include cheltuieli angajate ce nu au neaprat legtur direct
cu producia, ci apar ca urmare a timpului scurs. Aceste costuri includ toate cheltuielile
neproductive, cheltuieli ce se grupeaz pe momente ale activitii de producie, cum ar fi:
costurile de desfacere, costurile de distribuie i costurile generale de administraie.
b) cele delimitate n funcie de dependena de volumul de producie realizate:
costuri variabile de producie sunt acele costuri de prelucrare care variaz nmod direct sau aproape direct n funcie de volumul de producie, cum sunt consumurile
directe de materiale, manoper, energie, cheltuieli indirecte cu materiale de ntreinere i
reparaii ale utilajelor i seciilor de producie, costurile de depozitare i manipulare a
materiilor prime, a produciei n curs i a consumabilelor.
costuri fixe de producie sunt acele costuri indirecte de producie care rmn
relativ constante n ciuda variaiei volumul de producie, cum ar fi amortizarea i
meninerea echipamentelor, cldirilor n stare optim de folosire, precum i costul demanagement i administrare a seciilor de producie.
c) cele delimitate n funcie de repartizarea lor asupra obiectului de calculaie
(produs, serviciu, faz, comand, activitate sau funcii):
costurile directe de producie sunt generate de cheltuielile care se indentific
direct cu un anumit produs/serviciu nc din momentul degajrii consumurilor, fr a
necesita vreun calcul intermediar, i cuprind:
- cheltuieli aferente comsumurilor materiale, ce includ valoarea tuturor elementelor
materiale care se regsesc n produs i care sunt fizic identificabile;
- cheltuielile aferente consumul de for de munc direct productiv, ce include
consumurile de for de munc care pot fi specific urmrite pe un anumit produs;
31- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
29/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
- alte cheltuieli directe dect cele materiale i cu fora de munc aferente produsului (ex.
plata redevenei pentru utilizarea unui anumit design pentru produsul fabricat).
costurile indirecte de producie se refer la toate celelalte cheltuieli asociate
procesului de producie i se mpart n:
- costuri de producie directevariabile;
- costuri de producie indirecte fixe.
Costul total de transformare pentru obinerea unui element de stoc include
elemente de costuri aferente obiectului de calculaie:
costuri directe legate de unitile de producie realizate, a cror includere n
costul de transformare se face fr alte calcule intermediare;
o valoare, ce reprezint un cost indirect, ce este corespunztoare alocrii sistematice,
respectiv a imputrii asupra costurilor de producie, reprezentnd regia de producie, fixsau variabil, care este angajat pentru transformarea materiilor prime n produse.
Deoarece aceast imputare se realizeaz prin intermediul unui calcul intermediar, se
impune stabilirea unui criteriu sau baz de repartizare.
2.4.1.3. Costurile de conversie
Costurile de conversie a stocurilor includ costurile direct aferente unitilorproduse, cum ar fi costurile cu manopera direct. De asemenea, ele includ i alocarea
sistematic a regiei de producie, fix i variabil, generat de transformarea materialelor
n produse finite.
Regia de producie reprezint acele costuri de prelucrare ce nu pot fi asociate n
mod direct unui obiect de calculaie (produs, serviciu, comand, etc)4. Regia de producie
cuprinde:
Regia fix de producie const n acele costuri indirecte de producie care rmn
relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea utilajelor,
echipamentelor i cldirilor seciei, ntreinerea instalaiilor, utilajelor i cldirilor seciei,
4 IAS 2, Stocuri, paragraf 11, comentariu.32
- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
30/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
chirii i taxe comerciale pentru cldirile seciilor, precum si costurile cu conducerea i
administrarea seciilor, fabricilor.
Regia variabil de producie const n acele costuri indirecte de producie care
variaz direct proporional sau aproape direct proporional cu volumul produciei, cum
sunt: costuri indirecte cu materialele i cu fora de munc, ce au drept scop crearea
condiiilor normale de desfurare a procesului de producie determinate de reparaiile
curente realizate; costuri indirecte cu energia electric, gazul i agentul termic, ce au
caracter tehnologic - al cror nivel este determinat de timpul de utilizare a capacitilor
de producie i implicit de volumul produciei realizate, n condiiile utilizrii facilitilor
productive.
Alocarea regiei fixe de producie la costurile de prelucrare se face pe baza
capacitii normale a facilitilor de producie. Capacitatea normal este produciaestimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade sau sezoane,
n condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinere.
Nivelul real de producie poate fi folosit dac se consider c acesta aproximeaz
capacitatea normal. Valoarea cheltuielilor de regie fix alocate fiecrei uniti de
producie nu se majoreaz ca urmare a obinerii unei producii sczute sau a neutilizrii
unor active. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuial n perioada
n care au aprut. n perioadele n care se nregistreaz o producie neobinuit de mare,valoarea cheltuielilor de regie fix alocate fiecrei uniti de producie este diminuat,
astfel nct stocurile s nu fie evaluate la o valoare mai mare dect costul lor. Regia
variabil de producie este alocat fiecrei uniti de producie pe baza folosirii reale a
instalaiilor de producie.
Un proces de producie poate duce la obinerea simultan a mai multor produse.
Este,de exemplu, cazul produselor cuplate sau cazul n care un produs este principal i
altul este un produs secundar. Atunci cnd costurile de prelucrare nu se pot identifica
distinct, pentru fiecare produs n parte, acestea se aloc pe baza unei metode raionale,
aplicate cu consecven . Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de vnzare
relativ pe fiecare produs, fie n stadiul de producie n care produsele devin identificabile
n mod distinct, fie n momentul finalizrii procesului de producie. Prin natura lor,
33- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
31/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativ. n aceste cazuri, ele sunt
adesea evaluate la valoarea realizabil net i aceast valoare se deduce din costul
produsului principal. Ca urmare, valoarea contabil a produsului principal nu difer n
mod semnificativ fa de costul su.
2.4.1.4. Alte costuri
Alte costuri sunt incluse n costul stocurilor numai n msura n care reprezint
costuri suportate pentru a aduce stocurile n starea i n locul n care se gsesc n prezent.
De exemplu, poate fi adecvat includerea n costul stocurilor a regiilor generale,
altele dect cele legate de producie, sau a costurilor proiectrii produselor destinate
anumitor clieni.Mai jos sunt enumerate exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul
stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care sunt suportate:
(a) pierderile de materiale, manoper sau alte costuri de producie nregistrate peste
limitele normal admise;
(b) costuri de depozitare, cu excepia cazurilor n care astfel de costuri sunt necesare n
procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de producie;
(c) regii generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n starea i nlocul n care se gsesc n prezent; i
(d) costuri de vnzare.
IAS 23 Costurile ndatorrii identific circumstanele limitate n care costurile
ndatorrii sunt incluse n costurile stocurilor.
O entitate poate cumpra stocuri n condiii de decontare amnat. Atunci cnd
aranjamentul conine efectiv un element de finanare, acel element, de exemplu, o
diferen ntre preul de cumprare n condiii normale de creditare i suma pltit, este
recunoscut ca o cheltuial cu dobnda de-a lungul perioadei de finanare.
2.4.1.5. Costul produciei agricole recoltate din activele biologice
34- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
32/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Conform IAS 41 Agricultura stocurile care cuprind producia agricol pe care o
entitate a recoltat-o din activele sale biologice sunt evaluate, la momentul recunoaterii
iniiale, la valoarea just minus costurile estimate la punctul de vnzare la momentul
recoltrii. Acesta este costul stocurilor la acea dat pentru aplicarea prezentului standard.
2.4.2. Tehnici de evaluare a costurilor
Diverse tehnici de evaluare a costurilor stocurilor, cum sunt metoda costului
standard sau metoda preului cu amnuntul, pot fi folosite pentru simplificare, dac
rezultatele acestor metode aproximeaz costul. Costurile standard iau n considerare
nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, ale eficienei i
utilizrii capacitii. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac estenecesar, n funcie de condiiile actuale.
Metoda preului cu amnuntul este adesea folosit n comerul cu amnuntul
pentru a evalua costul stocurilor de articole numeroase i cu micare rapid, care au marje
similare i pentru care nu este practic s se foloseasc alt metod de determinare a
costului. Costul stocurilor este calculat prin deducerea din preul de vnzare al stocului a
procentului corespunztor de marj brut. Procentul utilizat ia n considerare stocurile
care au fost cotate n scdere pn sub nivelul preului de vnzare iniial. Adesea esteutilizat un procent mediu pentru fiecare departament de vnzare cu amnuntul.
2.4.3. Formule de determinare a costului
Costul acelor stocuri care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri sau
servicii produse i destinate unor anumite proiecte trebuie s fie determinat prin
identificarea specific a costurilor lor individuale.
35- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
33/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice
elementelor identificate ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele
elemente care sunt destinate unui anumit proiect, indiferent dac au fost cumprate sau
produse. Totui, identificarea specific a costurilor nu este adecvat n cazurile n care
stocurile cuprind un numr mare de elemente care sunt, de regul, fungibile. n aceste
cazuri, metoda de selectare a acelor elemente ce rmn n stoc ar putea fi folosit pentru
obinerea unor efecte predeterminate asupra profitului sau pierderii.
Costul stocurilor, altele dect stocuri care nu sunt de obicei fungibile i al acelor
bunuri sau servicii produse i destinate unor anumite proiecte, trebuie determinat cu
ajutorul formulei primul intrat, primul ieit (FIFO) sau a formulei costului mediu
ponderat. O entitate trebuie s foloseasc aceeai formul de determinare a costului
pentru toate stocurile de natur i utilizare similar pentru entitate.Pentru stocurile de natur sau utilizare diferit, pot fi justificate formule diferite
de determinare a costului.
De exemplu, stocurile utilizate ntr-un segment de activitate pot avea pentru
entitate o utilizare diferit fa de acelai tip de stocuri utilizate ntr-un alt segment de
activitate. Cu toate acestea, o diferen n ceea ce privete localizarea geografic a
stocurilor (sau reglementrile fiscale respective), prin ea nsi, nu este suficient pentru a
justifica utilizarea de formule diferite de determinare a costurilor.
Formula primul intrat-primul ieit (FIFO) presupune c elementele care au
fost produse sau cumprate primele sunt cele care se vnd primele i, prin urmare,
elementele care rmn n stoc la sfritul perioadei sunt cele care au fost cumprate sau
produse cel mai recent. Prin formula costului mediu ponderat se calculeaz costul fiecrui
element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la
nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul
perioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup recepia fiecrui transport, n funcie
de circumstanele n care se gsete entitatea.
Metoda se aplic, cu succes, n cadrul unitilor cu o gam sortimental
diversificat i n perioade n care exist o relativ stabilitate a preurilor.
36- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
34/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
n condiiile creterii preurilor, folosirea metodei are ca efect:
evaluarea ieirilor la costurile cele mai sczute
evaluarea stocurilor finale la preurile cele mai mari
o majorare a profitului din exploatare i a impozitului aferent
n condiiile scderii preurilor, folosirea metodei are ca efect:
iesirile sunt evaluate la preurile cele mai mari;
stocurile sunt evaluate la preurile cele mai mici;
reducerea profitului, a impozitului pe profit i afectarea semificativ a trezoreriei.
Formula costului mediu ponderat presupune determinarea costului fiecrui
element, n funcie de media ponderat a costurilor elementelor similare existente n stoc
la nceputul perioadei i a elementelor cumprate sau produse n cursul perioadei.Stocului final i se atribuie costul mediu ponderat calculat.
Costul mediu ponderat poate fi determinat periodic sau cu ocazia recepiei fiecrei
livrri noi la depozit. Momentul cnd se calculeaz costul mediu ponderat este determinat
de situaia particular a ntreprinderii.
Constul mediu ponderat se determin conform relaiei:
Cmp =
n care:
Siv stocul la nceputul perioadei, exprimnd valori;
Iv intrrile din cursul perioadei, exprimate valoric;
Sic stocul la nceputul perioadei, exprimat cantitativ;
Ic intrrile din cursul perioadei, exprimate cantitativ.
n funcie de costul mediu ponderat se determin valoarea ieirilor, fie periodic (la
sfrit de lun), fie dup recepia fiecrui lot conform relaiei:
Ve = Q*Cmpn care: Ve valoarea ieirilor, Q cantitate ieit.
37- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
35/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Metoda este cel mai frecvent utilizat n cazul stocurilor cumprate la preuri
diferite, iar n contabilitate stocurile nu sunt individualizate n funcie de costul de
achiziie sau de producie al fiecrui lot.
Evaluarea stocurilor, folosind formula costului mediu ponderat se face astfel:
intrrile de stocuri sunt difereniate la costul de achiziie sau de producie al fiecrei
aprovizionri;
ieirile de stocuri se evideniaz la costul mediu ponderat. Determinat fie dup fiecare
lot intrat sau ieit, fie lunar, trimestrial sau anual.
stocul final evaluat la costul mediu ponderat.
Evaluarea ieirilor pe baza costului mediu ponderat, calculat la sfritul lunii,
presupune uurin n aplicare, dar nu permite evaluarea exact a ieirilor din cursul
perioadei. n schimb, atunci cnd evaluarea se face dup fiecare ieire, calculele sunt multmai exacte.
2.5. Valoarea realizabil net
Valoarea realizabil net reflect preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut
pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru
finalizarea bunului i costurile necesare vnzrii.La nchiderea exerciiului, stocurile aflate n stoc sunt inventariate, ocazie cu care
se analizeaz posibilitatea de recuperare a costurilor acestora n perioada urmtoare. n
condiiile n care, valoarea estimat de recuperare, adic preul la care vor fi valorificate
este mai mic dect costul, stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre
cost i valoarea realizabil net.
Deprecierea stocurilor i aducerea lor la valoarea realizabil net este n
concordan cu principul prudenei, conform cruia activele nu trebuie s fie evaluate, n
bilan, la o valoare mai mare dect cea la care se ateapt s fie obinut din vnzarea sau
utilizarea lor.
Costul stocurilor poate s fie nerecuperabil, dac acele stocuri au suferit
deteriorri, dac au fost uzate moral, integral sau parial, sau dac preurile lor de vnzare
38- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
36/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
s-au diminuat. Costul stocurilor poate, de asemenea, s fie nerecuperabil i n cazul n
care au crescut costurile estimate pentru finalizare sau costurile estimate a fi suportate
pentru a efectua vnzarea.
Practica reducerii valorii contabile a stocurilor sub cost, pn la valoarea
realizabil net, este consecvent cu principiul conform cruia activele nu ar trebui
reflectate n bilan la o valoare mai mare dect valoarea preconizat a se obine prin
utilizarea sau vnzarea lor. element cu element. Uneori ns poate fi mai adecvat s se
grupeze elementele similare sau conexe. Acesta poate fi cazul unor elemente de stoc care
aparin aceleiai linii de produse, care au scopuri sau utilizri finale similare, care sunt
produse i comercializate n aceeai zon geografic i care nu pot, practic, s fie evaluate
separat de alte elemente din acea linie de produse. Nu este adecvat s se reduc valoarea
contabil a stocurilor pe baza unei clasificri, de exemplu, produse finite sau toatestocurile dintr-un anumit segment de activitate. n general, prestatorii de servicii
cumuleaz costurile aferente fiecrui serviciu pentru care se percepe un pre de vnzare
separat. De aceea, fiecare dintre aceste servicii este tratat ca un element distinct.
Estimrile valorii realizabile nete se bazeaz pe cele mai credibile dovezi
disponibile n momentul n care se realizeaz estimrile valorii stocurilor care se ateapt
a fi realizate. Aceste estimri iau n considerare fluctuaiile de pre sau de cost care sunt
direct legate de evenimente ce au intervenit dup terminarea perioadei, n msura n careaceste evenimente confirm condiiile existente la sfritul perioadei.
Estimrile valorii realizabile nete iau n considerare, de asemenea, scopul pentru
care stocurile sunt deinute. De exemplu, valoarea realizabil net a cantitii stocurilor
deinute pentru onorarea unor contracte ferme de vnzare de bunuri sau de prestare de
servicii se bazeaz pe preul contractului. n situaia n care cantitatea specificat n
contractele de vnzri este mai mic dect cantitatea de stocuri deinut, valoarea
realizabil net a surplusului se determin pornind de la preurile generale de vnzare.
Provizioanele pot aprea din contractele ferme de vnzare, peste cantitile de stocuri
deinute, sau din contractele ferme de cumprare. Asemenea provizioane sunt tratate n
IAS 37 Provizioane, datorii contingente i active contingente.
39- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
37/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
Valoarea contabil a materialelor i a consumabilelor deinute pentru a fi folosite
n producie nu este redus sub cost dac se estimeaz c produsele finite n care urmeaz
s se ncorporeze vor fi vndute pentru un pre mai mare sau egal cu costul lor. Totui,
atunci cnd o scdere a preului materialelor indic faptul c acel cost al produselor finite
depete valoarea realizabil net, valoarea contabil a materialelor aferente se reduce
pn la valoarea realizabil net. n astfel de cazuri, costul de nlocuire a materialelor
poate fi cea mai adecvat msur disponibil a valorii lor realizabile nete.
Pentru fiecare perioad ulterioar se efectueaz o nou evaluare a valorii
realizabile nete. Atunci cnd acele condiii care au determinat n trecut reducerea valorii
contabile a stocurilor pn la valoarea realizabil net au ncetat s mai existe sau atunci
cnd exist dovezi clare ale unei creteri a valorii realizabile nete din cauza schimbrii
unor circumstan e economice, suma care reprezint reducerea valorii contabile este reluat (adic, reluarea este limitat la valoarea reducerii iniiale), astfel nct noua
valoare contabil a stocului s fie egal cu cea mai mic valoare dintre cost i valoarea
realizabil net revizuit. Aceasta se ntmpl, de exemplu, atunci cnd un element al
stocurilor, care este contabilizat la valoarea realizabil net, din cauza scderii preului
su de vnzare, este nc n stoc ntr-o perioad ulterioar, iar preul su de vnzare a
crescut.
2.6. Recunoaterea drept cheltuial
Atunci cnd stocurile sunt vndute, valoarea contabil a acestor stocuri trebuie s
fie recunoscut drept cheltuial n perioada n care este recunoscut venitul corespunztor.
Valoarea oricrei reduceri a valorii contabile a stocurilor pn la valoarea realizabil net
i toate pierderile de stocuri trebuie s fie recunoscute drept cheltuial n perioada n care
are loc reducerea valorii contabile sau pierderea. Valoarea oricrei reluri a oricrei
reduceri a valorii contabile a stocurilor ca urmare a unei creteri a valorii realizabile nete
trebuie recunoscut drept o reducere a cheltuielii valorii stocurilor recunoscut drept
cheltuial n perioada n care are loc reluarea.
40- Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune -
8/7/2019 Capitolul I practica
38/39
8/7/2019 Capitolul I practica
39/39
- Academia de Studii Economice Bucureti-
valorile neobinuite ale costurilor de producie a stocurilor. Circumstanele specifice
entitii pot justifica i includerea altor valori, ca, de exemplu, costurile de distribuie.
Anumite entiti adopt un format pentru profit sau pierdere care conduce la
prezentarea altor valori dect costul stocurilor recunoscut drept cheltuial n cursul
perioadei. Conform acestui format, o entitate prezint o analiz a cheltuielilor, utiliznd o
clasificare bazat pe natura cheltuielilor. n acest caz, entitatea prezint costurile
recunoscute drept cheltuial cu materiile prime i consumabilele, costurile cu manopera i
alte costuri, mpreun cu valoarea modificrii nete a stocurilor, aferent perioadei.