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Chapitre 3 deuxième partie

3. Les opérations d’investissement : acquisitionou production d’immobilisations

Préalable : Définition d’un actif: « Un actif est un élément identifiable du patrimoine

de l’entreprise ayant une valeur positive pourl’entité, c’est-à-dire un élément générant uneressource que l’entité contrôle du faitd’évènements passés et dont elle attend desavantages économiques futurs. » (PCG article 211-1-1). Règlement CRC 2004-06 relatif aux actifs

Immobilisation

Une immobilisation est un actif destiné à servir defaçon durable à l’activité de l’entité

Rappel : les immobilisations au bilan

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Actif (Emplois)Actif immobiliséImmobilisations incorporellesImmobilisations corporellesImmobilisations financières

Actif circulantStocksCréancesDisponibilités

TOTAL ACTIF

Passif (Ressources)Capitaux propresCapitalRésultat de l’exerciceProvisions pour Risques etChargesProvisions pour risquesProvisions pour chargesDettes

TOTAL PASSIF

B A N

2


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Préalable : Rappel enregistrement del’entrée d’une immobilisation (horsimmobilisations financières)

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Comptes à débiter Comptes à créditer

20 Immobilisations incorporelles21 Immobilisations corporelles23 Immobilisations en cours

ET dans certains cas44562 Etat, TVA déductible surimmobilisations

Achats à crédit404 Fournisseursd’immobilisations

Achats au comptant512 Banque514 Chèques postaux531 Caisse

3.1 Les Immobilisations corporelles

3.1.1 Définition :Une immobilisation corporelle est « un actif physique

détenu, soit pour être utilisé dans la production ou lafourniture de biens ou de services, soit pour être louéà des tiers, soit à des fins de gestion interne, et dontl’entité attend qu’il soit utilisé au-delà de l’exerciceen cours » (PCG)

Une dépense est immobilisable si elle répond parailleurs aux deux conditions suivantes :

-Il est probable que l’entité bénéficiera des avantageséconomiques futurs liés à l’immobilisation

-Le coût ou la valeur de l’évaluation peut être évaluéavec une fiabilité suffisante

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Rappel : possibilité d’inscrire en charges lesbien de peu de valeur. En l’absence deprécisions dans le PCG, les règles fiscales sontappliquées :

-La dérogation concerne: les matériel, le petitoutillage, le matériel de bureau, lerenouvellement courant de meublesmeublants de bureau…

- Seuil d’application: valeur n’excédant pas500€HT

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Les immobilisations corporelles comprennent :- Les Terrains (211)- Les agencements et aménagements des

terrains (212)- Les constructions (213 et 214)- Les installations techniques (215)- Les autres immobilisations corporelles (218)

dont : Mobilier, Matériel de bureau etinformatique, Matériel de transport…)

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3.1.2 Comptabilisation d’uneimmobilisation à sa date d’entrée

Immobilisation acquise à titre onéreuxLes actifs acquis à titre onéreux sont

comptabilisés à leur coût d’acquisitionconstitué (PCG) :- du prix d’achat- des coûts directement attribuables- des éventuels coûts relatifs à sondémantèlement- des coûts d’emprunts (sur optioncomptable)

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Les coûts directement attribuables sont lescoûts nécessaire à la mise en place et en étatde fonctionnement de l’actif (coûts depréparation du site, frais de livraison, detransport, d’installation, de montage,honoraires d’experts, de géomètres…)

Ne peuvent être incorporés que les coûtssupportés entre la décision d’acquisition del’actif et celle à laquelle l’immobilisation estinstallée et en état de fonctionner. Les autrescoûts sont inscrits en charges.

Rque : les coûts correspondant à deshonoraires, frais d’acte, commissions, droitsde mutation peuvent alternativement êtreenregistrés en charges 52

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Exemple : Le 20/10, une entreprise a acquis un local neuf à usagede bureau pour 230 000 €HT dont la moitié payée à 3mois. Lesfrais notariaux, réglés au comptant s’élèvent à 16 000€HT (TVAà 20%)

Solution 1 :Elle choisit de porter en charges, les frais de notaire etdroits d’enregistrement

Comptes débités Date Comptes crédités Débit Crédit

20/10/N213 Constructions44562 Etat TVA déductible sur immobilisations622 Rémunérations d’intermédiaires et honoraires44566 Etat TVA déductible sur ABS

512 Banque404 Fournisseurs

d’immobilisationAchat local

230 00046 00016 0003 200

157 200138 000

Solution 2 :Elle choisit d’incorporer les frais de notaire au coûtd’acquisition.

Comptes débités Date Comptes crédités Débit Crédit20/10/N

213 Constructions44562 Etat TVA déductible sur immobilisations

512 Banque404 Fournisseurs d’immobilisation

Achat immeuble

246 00049 200

157 200138 000

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Les coûts d’emprunts directement destinés àfinancer l’acquisition ou la production d’unactif sont désormais activables (règlementCRC 2004-06).

Ceci est valable pour les immobilisations commepour les stocks.

Les coûts doivent :- Concerner la période de production de l’actif

jusqu’à sa date d’acquisition.- Se rapporter à un actif « éligible » (qui exige

une longue période de préparation ou deconstruction avant de pouvoir être utilisé ouvendu).

L’option est globale pour tous les actifs éligibles55

- L’enregistrement des coûts d’emprunts dansle coût d’acquisition de l’immobilisation estobligatoire et non optionnelle (depuis le 1er

janvier 2009 par amendement de la normeIAS 23)

- La comptabilisation des honoraires, fraisd’acte, commissions, droits de mutation dansle coût d’acquisition est obligatoire(enregistrement en charges interdit)

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EclairageIAS/IFRS

NB : sur ce dernier point les règles de consolidation françaises (RèglementCRC 99-02) sont identiques aux règles IFRS

NB : sur ce dernier point les règles de consolidation françaises (RèglementCRC 99-02) sont identiques aux règles PCG

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Immobilisation corporelle produiteElles sont comptabilisées à leur coût de production qui

comprend:- Le coût d’acquisition des matières consommées- Des autre coûts rattachables à la production de

l’immobilisation- Les coûts d’emprunt si cette option est retenue.La période pendant laquelle ces coûts doivent avoir été

supportés pour être activés est la même que pour lesimmobilisations corporelles acquises.

Au cours de la réalisation le charges sont enregistréesdans leurs comptes de charges par nature.

Une fois l’immob. achevée, les charges sont« activées » par le crédit du compte 72 productionimmobilisée 57

- Au regard de la TVA, la production d’uneimmobilisation par l’entreprise pour elle-même s’analyse comme un achat et unevente simultanés, l’entreprise étant sonpropre client et fournisseur.

Aussi, l’entreprise va-t-elle collecter et déduirela TVA simultanément.

- Lorsqu’une immobilisation produite ou dont lafabrication a été confiée à un tiers n’est pasterminée à la clôture, sa valeur est inscrite en231 Immobilisations corp. en cours

Ce compte est ensuite crédité par débit ducompte d’immob. Correspondant quandl’immobilisation est achevée

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Exemple : Une entreprise a construit pour elle-même un local, aucours de l’exercice N. Montant des charges engagées : 850 000€HT. Dont matières premières : 246 000 (tva 20 %), services ext: 98 000 (TVA 20 %), salaires: 300 000, charges soc. : 144 000,impôts et taxes 62 000.

Enregistrement des charges

Comptes débités Date Comptes crédités Débit Crédit

Courant N601 Achats de matières premières61/62 Services extérieurs44566 Etat TVA déductible sur ABS641 Rémunération du personnel645 charges sociales63 impôts et taxes

512 Banque

246 00098 00068 800

300 000144000

62 000

918 800

Entrée du local dans le patrimoine


213 Constructions44562 Etat TVA déductible sur immobilisations

72 Production immobilisée4457 Etat TVA collectée

850 000170000

850 000170 000

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3.1.3 Décomposition des immobilisationscorporelles

Elle résulte de la norme IAS 16 et a étéintroduite par le règlement CRC 2002-10 dansle PCG

Définition : « un composant est un élémentprincipal d’une immobilisation corporelle qui aune utilisation différente ou procure desavantages économiques selon un rythmedifférent de celui de l’immobilisation dans sonensemble » (PCG article 311-2)

L’existence de composants implique unecomptabilisation et des plans d’amortissementdistincts.

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Exemple : Une entreprise fait l’acquisition d’une machine le01/01/N pour une valeur de 1000 € HT dont : structure 800€durée d’utilisation prévue 10 ans et un composant 200€, duréed’utilisation 5 ans.


215.1 Matériel-Structure215.2 Matériel-Composant44562 Etat TVA déductible sur immob.

404. Fournisseurd’immob.

Achat matériel

800200200

1200

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- Les composants de première catégorie sontles composants principaux d’uneimmobilisation corporelle qui font l’objet deremplacements à intervalles réguliers.

- Les composants de deuxième catégorie sontles dépense de gros entretien et de grandesrévisions qui font l’objet de programmespluriannuels (ayant pour objet de vérifier lebon fonctionnement des installation et d’yapporter un entretien, sans prolonger leurdurée de vie

Les dépenses enregistrées en composants dedeuxième catégorie peuvent alternativement(le choix d’une option) être comptabilisés en:

Provision pour « gros entretiens et grandes révisions »63

Exemple : Une entreprise a acquis le 01/01/N, un matériel(ex : ascenseur) dont la durée d’utilisation prévue est 20ans pour un prix de 120 000€. Il doit être révisé tous les 5ans pour un coût estimé à 25 000€.

Solution 1 : Provision pour gros entretien. Dans ce cas, lorsde l’entrée de l’immobilisation (01/01/N) l’entreprisedébite le compte immobilisation approprié (2135) pour 120000 €. Une provision sera dotée au 31/12/N (voir écrituresd’inventaires)

Solution 2 : Méthode des composants. Dans ce cas,l’entreprise débite un sous-compte 21351 (ascenseur-structure) pour 95 000 et un sous-compte 21352(ascenseur- composant révision) pour 25 000 €.

Nb : Attention, fiscalement, les composants de deuxième catégorie ne sont pasconsidérés comme des composants, ce qui conduit à des réintégrations extra-comptables d’es dotations excédentaires aux amortissements. Alors que lacharge de la dotation aux provisions est déductible. Sans rentrer dans le détaildes conséquences fiscales de ces choix, nous pouvons indiquer que la premièresolution est plus conforme à la réalité économique et la seconde plusavantageuse fiscalement, permettant de déduire plus rapidement les dépensesrelatives à l’actif

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FiscalementL’administration fiscale considère qu’il n’est

pas nécessaire d’identifier un élémentcomme composant :

- S’il a une valeur inférieure à 500€HT

- S’il a une valeur inférieure à 15% (biensmeubles) ou 1% (immeubles) de la valeurde l’ensemble de l’immobilisation

- Si sa durée d’utilisation est supérieure ouégale à 80% de la durée d’utilisation del’immobilisation dans son ensemble

FiscalementL’administration fiscale considère qu’il n’est

pas nécessaire d’identifier un élémentcomme composant :

- S’il a une valeur inférieure à 500€HT

- S’il a une valeur inférieure à 15% (biensmeubles) ou 1% (immeubles) de la valeurde l’ensemble de l’immobilisation

- Si sa durée d’utilisation est supérieure ouégale à 80% de la durée d’utilisation del’immobilisation dans son ensemble

Dans le référentiel IFRS les dépenses de grosentretien et de grandes révisions ne peuventpas faire l’objet d’un enregistrement enprovision car elles ne répondent pas à ladéfinition d’un passif.

NB : sur ce point les règles de consolidation françaises(Règlement CRC 99-02) sont identiques aux règlesPCG 66

EclairageIAS/IFRS

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3.1.4 Précision concernant la TVA

- Si l’entreprise ne collecte pas la TVA sur latotalité de son Chiffre d’affaires, elle nepourra déduire que le même prorata de TVA.

- Par ailleurs, pour certains biens, la TVA n’estjamais récupérable.Ex : Véhicules de tourisme

Dans ces cas le coût d’acquisition del’immobilisation inclut la TVA non récupérable

Ex : Achat d’un véhicule de fonction (véhicule detourisme) : prix d’achat 50 000€ HT (TVA 20%)


2182 Matériel de transport404. Fournisseur

d’immob.

Achat véhicule de fonction

60 00060 000

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3.1.5 Réévaluation libre- Le système de la « réévaluation libre »en vigueur

depuis 1984 constitue une exception au principedu coût historique (selon lequel lesimmobilisations demeurent à l’actif à leur valeurd’entrée (nette d’amortissement et dedépréciations latentes constatées)

- La réévaluation libre doit porter sur l’ensembledes immobilisations corporelles et financières

Il s’agit d’une réévaluation ponctuelleLa réévaluation se fait à la valeur d’utilité des

immobilisations (valeur de marché, valeurd’entrée affectée d’un indice de prix…)

- L’écart d’évaluation est enregistré dans lescapitaux propres dans un compte spécifique(1052)

Exemple :Situation en l’absence de réévaluation.(L’entreprise ne détient que des immobilisations corporelles.)

BILAN 31/12/NACTIF(en K€)

PASSIF

Immos Corp.Immo A 500 300 200Immo B 300 150 150

Capitaux propres

Résultat : X

Dettes

VB VNA et D

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2. Immobilisation A2. Immobilisation B

1052 Ecart de réévaluationEnregistrement de l’écart de réévaluation

5030

80

Exemple :Choix de réévaluation au 31/12/N.Valeur d’utilité de l’immo A : 250 (Ecart de réévaluation : 50)Valeur d’utilité de l’immo B : 180 (Ecart de réévaluation : 30)

Le résultat de l’exercice n’est pas affecté.En revanche : les amortissements des exercices

ultérieurs seront calculés en appliquant le pland’amortissement à la nouvelle valeur nette.

BILAN 31/12/NACTIF(en K€)

PASSIF

Immos Corp.Immo A 550 300 250Immo B 330 150 180

Capitaux propres

Ecart de réévaluation:80Résultat : X

Dettes

VB VNA et D

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- La norme IAS 16 prévoit deux méthodespossibles d’évaluation postérieure desimmobilisations corporelles : la méthode ducoût et celle de la juste valeur.

- Le choix se fait par catégorie d’immobilisation- La méthode d’évaluation est alors appliquée

de façon permanente (réévaluation chaqueannée à la juste valeur dans le choix de laseconde option)

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EclairageIAS/IFRS

3.2 Les immobilisations incorporellesPréalable: Définition« Une immobilisation incorporelle est un actif

non monétaire sans substance physique »(PCG)

Elles comprennent :Les frais d’établissement (201)Les frais de recherche et de développement (203)Les concessions brevets….(205)Le droit au bail (206)Le fond commercial (207)

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3.2.1 Les frais d’établissementIl s’agit de frais qui conditionnent l’existence de

l’entreprise (frais de constitution, detransformation, de premier établissement) ouson développement (frais d’augmentation decapital, de fusion, de scission) mais dont lemontant ne peut être rapporté à desproduction de biens ou de servicesdéterminés. On distingue :

-Les frais de constitution et de premierétablissement

- Les frais d’augmentation de capital, detransformation, de fusion et de scission

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-Frais de constitution et de premierétablissement

- Ex : Frais d’enregistrement, honoraires.- Ex : Publicité de lancement

L’enregistrement de ces frais à l’actif (enimmobilisations incorporelles) est permis (en vuede les étaler sur plusieurs exercices par le biaisde l’amortissement).

Leur inscription en charges (dans les comptesde charges correspondant à la nature desfrais) est néanmoins la méthodepréférentielle

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-Frais d’augmentation de capital, de transformation,de fusion et de scission

-EX: les droits d'enregistrement sur les apports-Ex : les charges liées aux formalités de publicationlégale, les frais d'introduction en bourse.L’enregistrement de ces frais à l’actif (compte 201)est permis (en vue de les étaler sur plusieursexercices par le biais de l’amortissement).

Leur imputation sur la prime d’émission (1041)ou de fusion (1043) est néanmoins la méthodepréférentielle(L’excédent éventuel étant enregistré encharges).

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- Les frais d’établissement ne répondent pas àla définition « IFRS » d’un actif.

- Ils doivent donc être enregistrés en chargesou imputés sur les capitaux propres pour lescoûts d’émission.

- Seule la méthode préférentielle du PCG estdonc compatible avec les normes IFRS.

NB : en revanche, sur ce point les règles de consolidationfrançaises (Règlement CRC 99-02) sont identiques au règles PCG

EclairageIAS/IFRS

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3.2.2 Les Frais de recherche etdéveloppement

L’intitulé peut prêter à confusion. En effet, seulsles frais de développement sont, souscertaines conditions « activables ».

Les dépenses de recherche sontsystématiquement comptabilisées en charges

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Les coûts de développement :Les coûts de développement concernent la mise

en application des dépenses de recherche.-Ils peuvent être enregistrés en charges-Ils peuvent être portés à l’actif en

immobilisation incorporelles si :« ils se rapportent à des projets nettement

individualisés, ayant de sérieuses chancesde réussite technique et de rentabilitécommerciale - ou de viabilité économiquepour les projets de développementpluriannuels associatifs » (PCG).

Cette méthode constitue la méthodepréférentielle

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- La norme IAS 38 impose l’activation des coûtsdés que les conditions (identiques à celles duPCG) sont respectées

NB : idem pour les règles de consolidation françaises (RèglementCRC 99-02)

EclairageIAS/IFRS

3.2.3 Concessions, brevets, licences,marques, procédés, logiciels, droits etvaleurs similaires

Dépenses réalisées pour obtenir, par acquisitionou création en interne, le droit d’exploiter unbrevet, une licence, une marque, unprocédé…Dépenses d’acquisition ou decréation de logiciels, de sites internet.

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3.2.4 Droit au bail (206)Montant versé ou dû au locataire précédent en

contrepartie du transfert des droits aurenouvellement du bail.

3.2.5 Fonds commercial (207)Eléments incorporels du fonds de commerce qui

ne sont pas comptabilisés dans d’autrescomptes (comme le compte 206 pour le droitau bail). Ils concourent au développement etau potentiel d’activité de l’entité.

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- Le fonds commercial ne peut pas êtreenregistré dans un compte séparé de l’actifcar il est constitué d’éléments nonidentifiables. Il est inclus dans le « Goodwill »(écart d’acquisition : voir infra) qui n’est pasamortissable.

NB : idem pour les règles de consolidation françaises (RèglementCRC 99-02)

EclairageIAS/IFRS

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EnregistrementEvaluation d’une immobilisation

incorporelle à sa date d’entréeImmobilisation acquise à titre onéreux. Les règles

d’évaluation sont identiques à celles desimmobilisations corporelles.

Les actifs incorporels acquis à titre onéreux sont ainsicomptabilisés à leur coût d’acquisition constitué(PCG) :- du prix d’achat- des coûts directement attribuables- des coûts d’emprunts (sur option comptable)

Immobilisation développées en interne :Voir frais de recherche et de développement (supra

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