Ciclos Operacionais dos Testes de Auditoria

 

CICLOS OPERACIONAIS DOS TESTES DE AUDITORIA 

 De acordo com a definição do Dicionário da Língua Portuguesa (Priberam,

www.priberam.pt), Ciclo: é uma série de factos que se sucedem, determinados pelas mesmas causas ou influências. Ainda na mesma fonte, defini-se economicamente Ciclo como: conjunto de flutuações regulares de grande amplitude que ocorrem ao longo de um determinado número de anos e que se caracterizam por uma fase de expansão econômica seguida de uma fase de recessão.

Em uma empresa industrial, Ciclo Operacional é definido como o tempo transcorrido entre o início da produção e o recebimento de caixa dos clientes provenientes da venda do produto industrializado. Já em Auditoria, podemos defini-lo como o percurso que se inicia na primeira fase do processo, que é o planejamento, até o término, na última fase, que é o parecer do auditor.

 Determinação dos Ciclos Operacionais

 Para a preparação da proposta de prestação de serviços profissionais de auditoria

independente, torna-se necessário o conhecimento prévio, superficial, das principais atividades da empresa a ser auditada, a fim de se mensurar honorários relativos a tal serviço. É necessário o conhecimento detalhado do nível de controles internos e do sistema de informações mantidos pela empresa, objetivando avaliar e definir os procedimentos de auditoria que serão aplicáveis em cada área. Isso porque quanto melhores forem os controles internos, menores serão os testes de auditoria.

 Dessa forma, para avaliação da qualidade dos controles internos mantidos por uma

empresa, torna-se necessária a identificação de cada um dos ciclos, fluxos, operacionais de sua atividade.

 Depois de identificado cada ciclo operacional, torna-se necessário classifica-los

quanto a sua importância, influência e riscos na atividade global da empresa, objetivando considera-los nos exames e procedimentos de auditoria, no mesmo grau de importância que representem. Dessa forma, daremos mais importância aos ciclos de maiores influências no resultado da atividade da empresa.

 Cada empresa, em função de seus objetivos operacionais específicos, ramo de

atividade, manterá níveis de controle interno em seus ciclos operacionais, distintos de outros ramos de atividade. Ou seja, haverá dependência, exclusivamente, em função do negócio, volume e riscos envolvidos durante a desenvoltura das atividades operacionais da empresa.

 Para Determinação da avaliação de controles internos mantidos sobre cada ciclo

operacional, definindo-se os procedimentos de auditoria a serem aplicados, haverá a identificação dos ciclos que maiores conseqüências trarão nas demonstrações financeiras a serem auditadas.

 Naturalmente, haverá inúmeras transações e atividades operacionais distintas

dentro de uma empresa e, evidentemente, cada uma delas trará o reflexo de seus

registros nas demonstrações financeiras. Sendo Assim, a cada tipo de transação, o auditor definirá o volume e o grau de exames a serem praticados a fim de comprovar a veracidade de cada registro efetuado. Normalmente estes exames são realizados em maior volume nas contas quem envolvem o resultado da empresa.

 Na identificação dos ciclos operacionais de uma empresa, o enfoque a ser dado irá

variar de acordo com os riscos envolvidos. Operações praticadas de forma contínua e freqüente ao longo de todo o exercício em exame, refletindo um representativo volume quantitativo de transações, receberão detalhes de exames diferenciados daquelas ocorrências ocasionais, que ocorreram esporadicamente ao longo do exercício.

 Há de se consideram, também, os reflexos de volume que cada ciclo operacional,

freqüente ou não, causa sobre as demonstrações financeiras objeto dos exames de auditoria.

 Após identificados os ciclos operacionais de interesse, que tenham

representatividade quanto ao volume de transações e quanto aos reflexos nas demonstrações financeiras, o auditor irá definir e orientar os seus trabalhos de forma a avaliar o grau de controles internos mantidos pela empresa, dirigindo os seus trabalhos de forma ordenada, verificando e aplicando os seus testes em cada um dos ciclos individualmente.

 Depois de avaliar os ciclos importantes em uma empresa, o auditor terá definido o

grau de confiança que poderá depositar em relação aos saldos contábeis, reflexos dos registros de cada transação, definindo os procedimentos de auditoria a serem aplicados sobre os saldos, em maior ou menor extensão.

 De maneira geral, as empresas desenvolvem atividades básicas nas seguintes

áreas: -           compras;-           vendas,-           pessoal;-           custos ? produção. Os ciclos operacionais identificados em uma empresa são desenvolvidos de

maneira conjunta, inter-relacionado-se com funções paralelas necessárias para a manutenção de controles internos sobre cada atividade.

 Agrupando as atividades operacionais correlatas aos principais ciclos operacionais

de uma empresa, temos: -           compras, contas a pagar, pagamentos;-           vendas, contas a receber, recebimentos;-           pessoal e folha de pagamentos;-           custos, estoques, mercadorias ou serviços vendidos;-           etc. Dessa forma, o auditor deve agregar todas as funções que completam um ciclo

operacional e, ao final, agrupar os ciclos operacionais de uma forma que representem toda a atividade da empresa.

  

Documentação dos Ciclos Na avaliação dos controles internos através da aplicação dos testes de auditoria

sobre os principais ciclos operacionais de uma empresa, o auditor deverá desenvolver um método de trabalho que lhe proporcione obter o conhecimento necessário sobre o grau dos controles existentes sobre o ciclo determinado, atingindo os objetivos necessários

para tal em tempo compatível com essa necessidade. A metodologia a ser aplicada no desenvolvimento deste trabalho deve considerar

fatores como seu tempo de execução, a segurança nas informações obtidas, a meta e o objetivo claramente definidos. Estas observações devem ser feitas, pois, o tempo desperdiçado no trabalho de auditoria tem relação direta contrária ao nível de lucratividade de um trabalho. Ou seja, quanto mais tempo for gasto na desenvoltura dos trabalhos, maior será o desembolso, gasto, da empresa.

 Sendo assim, para a execução dos testes de auditoria nos procedimentos

operacionais de uma empresa, torna-se necessário: -          determinar o ciclo operacional;-          documentar, registrar, esse ciclo;-          avaliar criticamente os procedimentos;-          aplicar os testes de aderência. O auditor deve determinar a forma pela qual ele irá trabalhar no sentido de manter

documentado o seu trabalho de análise dos ciclos operacionais. Para isso, ele irá definir os papéis de trabalho a serem utilizados para estes registros, nos quais serão pormenorizados os procedimentos de influência contábil e reflexos de controles internos em vigor no ciclo sob exame.

 Uma fase inicial deste processo está em documentar o conhecimento prévio

necessário sobre os aspectos administrativos e sobre a influência nos saldos contábeis do ciclo operacional em exame.

 Este conhecimento é fundamental para se iniciar a condução dos trabalhos de

auditoria a serem praticados e para se definir como os testes serão desenvolvidos. A forma de obter os conhecimentos básicos sobre o ciclo operacional irá variar em

cada circunstância real. Poderão existir normas pormenorizadas na empresa, onde o conhecimento será obtido através da leitura dos manuais, como também poderá haver caso em que necessitará que se efetuem entrevistas com os responsáveis pela área/ciclo examinados.

 É de suma importância que, no registro do conhecimento do ciclo, sejam

considerados todos os efeitos que possam vir a afetar o registro das transações, com reflexos nos saldos contábeis e evidências quanto ao controle interno praticado.

 As formas de se efetuar o registro dos ciclos, desde que sejam claras, completas e

objetivas, podem ser: - forma descritiva; e- fluxograma. Há necessidade de se evidenciar os documentos utilizados, a forma de arquivo, os

relatórios produzidos e os níveis e cargos das pessoas que assumam tarefas de execução, conferência e aprovação, identificando responsabilidades.

 Após certificar que todos os passos da atividade operacional testada se encontram

fielmente registrados, documentados, o auditor exerce uma avaliação crítica dos procedimentos descritivos, verificando estarem sendo observados parâmetros básicos de controles internos necessários de serem aplicados na atividade. Para estas atribuições se faz necessária uma formação profissional adequada, a qual requer conhecimento de controles internos necessários em cada ciclo operacional e experiência desenvolvida em outras empresas.

 Após aplicados os questionários padronizados de auditoria e verificação ou

avaliação dos controles internos, aliados à obserção crítica, comparativa e técnica da pessoa do auditor, transparece, no ciclo documental, a existência, ou não, dos controles internos, auxiliando o conhecimento sobre a atividade e exame, podendo ser então definidos os procedimentos básicos de auditoria a serem praticados nos saldos contábeis que refletem as operações do ciclo.

  

Aplicação dos Testes Após a determinação, documentação e avaliação crítica efetuada sobre o ciclo

operacional de uma empresa, torna-se necessária a verificação documental, denominados de testes de aderência, a fim de se certificar de que os procedimentos descritos estão efetivamente sendo aplicados pela empresa.

 Identificados os pontos fracos do fluxo operacional de um sistema, há condição de

dirigir os testes de aderência a estes, preparando programas de auditoria onde tais aspectos serão verificados.

  Abrangência dos ciclos: 

CICLO ABRANGÊNCIA

Receitas

Vendas, deduções de vendas, custos das mercadorias vendidas, contas a receber, caixa e bancos, desconto sobre vendas, notas de crédito.

Folha de Pagamento

Despesas com pessoal, custos administrativos, custos de produção, despesas de encargos sociais, salários e obrigações sociais a pagar, a recolher, caixa e bancos.

Compras e desembolsos

Estoque de produção de material de papelaria e almoxarifado, imobilizado, investimentos, diferido, realizável, serviços de advogado, de consultoria, de limpeza, de comunicação, de transporte, de alimentação, de promoção comercial, de ocupação, outros serviços e despesas gerais.

Ciclo de Produção

Contas de acumulação dos custos de matéria-prima, de mão-de-obra e de gastos indiretos de produção, estoques, e custos das mercadorias vendidas.

  

Aplicação e Escopo dos Testes Na primeira auditoria, os testes detalhados devem ser aplicados para os principais

fluxos, abrangendo o universo de operações da empresa. Nas auditorias subseqüentes, à medida que se adquire confiança nos controles

internos, os testes poderão: -           ser aplicados em base rotativa;-           incluir operações de um único mês para vários fluxos;-           ser aplicados em menor extensão;-           ser dirigidos;-           ter ênfase diferente em função de alterações nos fluxos.

 Em qualquer circunstância, o programa de verificação deverá ser previamente

definido, mesmo sendo com mais ou menos testes. 

 Formulários e programas

 Serão revisadas as utilidades dos formulários existentes em cada empresa. Revisão dos formulários de: -           vendas;-           compras;-           pessoal;-           custos;-           etc. 

 Exemplo de Testes das Receitas

 1 ? Abrangência dos testes

1.1 Quais Receitas:-           venda de produtos;-           vendas de ativos permanentes e outros itens;-           juros;-           notas de débitos emitidas;-           receitas eventuais;-           recuperação de despesas. 1.2 Testes específicos para outras receitas (não decorrentes de vendas):-           explicação da natureza e da razoabilidade de saldos das contas;-           seleção com base na operação geradora e não através de vouching de razão;-           acompanhamento do processo gerador;-           conferência dos saldos;-           correta classificação como tal. 1.3 Em atividade cujo volume não seja significativo, conjugar com exames nas

áreas, como, por exemplo, baixas no permanente com ganhos ou perdas de capital. 

2 ? Vendas de Produtos2.1 Principais documentos e evidências:-           pedido de compras/vendas: formulários de comprador e vendedor;-           documento/carimbo da verificação de crédito;-           documento/carimbo da verificação de estoques;-           nota fiscal;-           fatura;-           duplicatas;-           canhoto de entrega, romaneio, nota de frete, conhecimento de embarque;-           nota de crédito;-           nota de débito;-           comprovante de devoluções;-           aviso bancário: de locação da duplicata e de pagamento;-           autorização de baixa de duplicata incobrável. 2.3 Funções no ciclo de receitas:-           processamento inicial dos pedidos;-           concessão de crédito;-           faturamento;-           expedição;

-           contabilização da venda;-           processamento da cobrança e do recebimento;-           processamento e registro das devoluções, abatimentos, ou acréscimos de

preço por atraso no pagamento ou reajuste contratual;-           baixa de incobráveis;-           Avaliação de risco e reforço de provisão para créditos duvidosos. 2.3 Principais controles internos:-           pedidos aprovados;-           extratos fornecidos a clientes;-           evidência de análise de crédito;-           preços e condições conforme tabela aprovada;-           documentos e embarques controlados;-           conferência interna do faturamento/embarque com o pedido;-           conferência aritmética;-           segregação de funções entre aprovação de crédito, faturamento e embarque

e controle de recebimentos;-           devoluções e abatimentos aprovados;-           incobráveis baixados só com aprovação. 2.4 Auditoria do cicio de receitas:Elaboração do "Sumario de Volumes" contendo:-           preço médio de venda, praticado no ano, dos principais produtos;-           principais produtos e valor médio faturado por mês;-           principais clientes e valor médio faturado por mês;-           quantidade vendida (media mensal) dos principais produtos;-           quantidade de pedidos de vendas emitidos (media mensal);-           total de pedidos de vendas emitidos;-           quantidade de notas fiscais emitidas;-           quantidade de faturas emitidas;-           quantidade de duplicatas emitidas;-           prazo médio de recebimento e de faturamento;-           giro das duplicatas a receber. Descrição do sistema de controle interno, abordando as seguintes características:-           principais documentos emitidos e recebidos;-           registros dos documentos;-           arquivos;-           conferencias e aprovações;-           políticas de vendas e aprovações de créditos;-           comissões sobre vendas;-           políticas de descontos;-           procedimentos de devoluções/notas de credito;-           vendas à vista e de sucatas;-           relatórios gerenciais. Aplicação dos testes detalhados:-          revisar as contas do razão para detectar a existência de itens anormais nas

contas a receber, nos lançamentos de. vendas e créditos e nos livros fiscais; investigar os itens anormais observados;

-          comparar os pedidos de vendas, ou similares, com as notas fiscais, faturas e duplicatas; verificar autorização para venda; . testar aprovação de credito ao cliente, por elemento responsável e designado;

-          testar a exatidão aritmética dos pedidos de vendas, notas fiscais, faturas e duplicatas;

-          confrontar preços faturados com tabela de preços aprovada;-           verificar autorização para descontos financeiros e comerciais e se os mesmos

obedecem à política estabelecida pela empresa;-          examinar o pedido de compra;

-          confrontar preços, quantidades e condições de compra no pedido com a nota fiscal;

-          examinar nota de entrada e registro de entrada da mercadoria, confrontando-a com a nota fiscal;

-         verificar lançamento no controle de estoques e apuração do novo custo médio;

-          xiste evidencia, no corpo da nota, do lançamento nos registros fiscais e conferencia na entrada da mercadoria?;

-          verificar a inclusão nestes registros;-          conferir cálculos - preço, impostos;-          verificar se os documentos estão em nome da Cia. e de acordo com a

natureza de. suas operações;-          verificar a contabilização das contas originais;-          verificar se os comprovantes anexos ao processo de pagamento são

suficientes;-          verificar se a documentação é cancelada para evitar reapresentações;-          verificar se existe evidencia quanto à preparação, conferencia e aprovação

para pagamento;-          examinar a inclusão do cheque no livro caixa - pagamentos; verificar se foi

dado o melhor tratamento no caso do aproveitamento de descontos de caixa. Devoluções-           verificar as causas e sua aprovação;-           examinar a nota fiscal de devolução;-           verificar os lançamentos contábeis, fiscais e de kardex1.

 1 catálogo de títulos de periódicos (UFPB, http://www.ccsa.ufpb.br/centro.htm).  

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ALMEIDA, Marcelo Cavalvanti. AUDITORIA: Um Curso Moderno e Completo. 6ª Edição, Ed. Atlas; São Paulo, 2003. PRIBERAM. Língua Portuguesa On-Line.  Disponível em: www.priberam.pt.  Acesso em: 18 de Setembro de 2006. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Princípios fundamentais e normas brasileiras de contabilidade, de auditoria e perícia. 2ª ed.Brasília: CFC, 2005. JUND, Sérgio. AUDITORIA: Conceitos, normas Técnicas e Procedimentos. 7ª Ediçao, Ed. Impetus; São Paulo, 2005.

SÁ, Antônio Lopes de. CURSO DE AUDITORIA. 9ª edição, Ed. Atlas; São Paulo, 2000.

SILVA, Antonio Carlos Ribeiro da. METODOLOGIA DA PESQUISA APLICADA A CONTABILIDADE: Orientação de estudos, projetos, artigos, relatórios, monografias, dissertações e teses.  Ed. Atlas; São Paulo, 2003.

UNIVERSIDADE FEDERAL DA PARAÍBA. Centro de Ciências Sociais Aplicadas.   Disponível em: http://www.ccsa.ufpb.br/centro.htm.   Acesso em: 18 de Setembro de 2006.