COMPTABILITE GENERALE & DROIT COMPTABLE … · comptabilisation des effets des modifications ... ainsi que le cours de comptabilité et droit des ... Les prélèvements autres que

Ecole Supérieure des Affaires

Marc R. FIEVET - Comptabilité générale & droit comptable – tome I

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COMPTABILITE GENERALE & DROIT COMPTABLE

TOME I

INTRODUCTION AUX MECANISMES ET AU DROIT COMPTABLES

BACHELOR EN COMPTABILITE

MARC FIEVET Maître Agrégé en Sciences Economiques

Edition 2016



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GENERALITES

ACTIVITE ECONOMIQUE : FLUX REELS, JURIDIQUES, FINANCIERS

Toute activité économique (transactions commerciales & financières, production, …) se traduit par des flux

entre les différents AGENTS ( cours d’économie). Ces flux sont de trois types :

flux réels ou physiques : achats et ventes de biens et de services ; flux juridiques : créances & dettes ; de votre point de vue, une CREANCE est une somme que l'on

vous doit (exemple : un client doit de l’argent à votre entreprise) ; une DETTE est une somme que vous

devez à un tiers, par exemple à votre fournisseur ou à votre banquier, ou encore au fisc ;

flux financiers : paiements. Exemple : une entreprise livre des marchandises à un client, la facture étant payable à 30 jours : livraison & facturation au client :

flux réel : marchandises transférées de l’entreprise au client ;

flux juridique : l’entreprise détient une créance sur ce client (qui a une dette !) ;

paiement par le client :

flux juridique : extinction de la créance ;

flux financier : l’argent est transféré du client vers l’entreprise.

A la lumière de cet exemple simple, nous constatons que

TOUTE OPERATION « ECONOMIQUE » SE TRADUIT PAR DEUX FLUX DE SENS OPPOSE, ET

DONT LES TOTAUX SONT EGAUX.

LA COMPTABILITE : DEFINITION, OBJECTIFS

Toute entreprise a besoin de connaître l’état de ses affaires (exemples : montant des ventes du mois

dernier, évolution des charges, avoirs en caisse, …). La COMPTABILITE répond à ce besoin ; elle peut

être définie comme :

UNE METHODE D’OBSERVATION ET D’ENREGISTREMENT DES FLUX GENERES PAR L’ACTIVITE

DE L’ENTREPRISE Ses finalités sont essentiellement :

d’enregistrer chronologiquement et fidèlement, sur des supports ad hoc, tous les flux physiques,

juridiques et financiers résultant de l’activité de l’entreprise ;



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de fournir les données nécessaires au calcul du résultat d’exploitation (bénéfice ou perte) et de la

valeur du patrimoine de l’entreprise (BILAN) ;

de constituer un instrument de contrôle de l’organisation et du fonctionnement de l’entreprise ;

de constituer un outil de gestion, l’analyse des données qu’elle fournit permettant au(x)

gestionnaire(s) de l’entreprise de planifier l’avenir et de prendre les décisions.

AJOUTONS UN OBJECTIF FISCAL, LES DONNEES COMPTABLES ETANT NECESSAIRES POUR SATISFAIRE

AUX OBLIGATIONS FISCALES, A SAVOIR DECLARATION A LA TVA (TAXE A LA VALEUR AJOUTEE) ET

DECLARATION A L’IMPOT ( COURS DE FISCALITE ET DE TVA)

DROIT & NORMES COMPTABLES

Le législateur prévoit que « toute entreprise tient une comptabilité appropriée à la nature et à l’étendue de

ses activités en se conformant aux dispositions légales particulières qui les concernent » (article III.82 du

Code de Droit Economique, que nous noterons CDEco). La comptabilité constitue donc une obligation

légale, aussi bien pour la multinationale que pour le commerçant ou l’artisan du village.

L’absence de comptabilité ou la tenue d’une comptabilité purement formelle est d’ailleurs une faute lourde

qui peut entraîner la responsabilité des gestionnaires de l’entreprise en cas de faillite (voyez notamment les

articles 265 et 530 Csoc et à titre d’exemple, le jugement du Tribunal de Commerce Bruxelles, 8 décembre

1981, J.C.B. 1982 page 393).

Ces dernières décennies, on a assisté à l’émergence d’un véritable droit comptable particulièrement

complexe, et ce à plusieurs niveaux.

a) Au niveau international existent depuis 1973 les normes IAS (International Accounting Standards).

Elles sont édictées par l’IASB (International Accounting Standards Board), organisme structuré de telle

manière que la SEC (Security Exchange Commission, organisme de régulation et de contrôle des marchés

financiers aux USA), la Commission Européenne et les pays qui comptent d’importantes places financières

(Canada, Allemagne, Royaume-Uni, Japon, …) aient des représentants chargés d’élaborer des normes et

interprétations, normes qui sont maintenant appelées IFRS (International Financial Reporting

Standards). Ces normes ne sont actuellement pas contraignantes, et présentent d’ailleurs d’importantes

divergences avec le droit comptable belge. Toutefois, certaines font autorité : comptabilisation des

amortissements (IAS 4), prise en compte des événements survenus après la date du bilan (IAS 10),

comptabilisation des effets des modifications des taux de change (IAS 21), …

b) Au niveau européen, nous trouvons une directive de juillet 1978 (la 4ème) sur la comptabilité des

entreprises. Cette directive s’impose aux Etats-membres, qui ont dû la transcrire dans leurs législations

nationales respectives. Elle impose aux sociétés anonymes, aux sociétés en commandite par actions et

aux sociétés à responsabilité limitée1 d’établir leurs comptes annuels conformément aux schémas et aux

règles d’évaluation qu’elle précise, de les faire contrôler et de les publier en même temps que le rapport de

gestion et le rapport de contrôle.

1 Voyez ci-dessous, ainsi que le cours de comptabilité et droit des sociétés.



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Mais la directive laisse aux Etats de nombreuses options qui concernent non seulement la présentation des

comptes, mais aussi les principes comptables. Dès lors, lorsque l’on compare les réglementations des

pays membres, on observe de larges divergences, et il faudra sans doute de nombreuses années avant

d’aboutir à une harmonisation complète. En fait, deux philosophies s’opposent au départ : dans la

conception anglo-saxonne, les comptes doivent donner une IMAGE FIDELE du patrimoine, de la situation

financière et des résultats de la société, sur le « Continent », on parle d’IMAGE AUSSI SURE QUE

POSSIBLE.

c) Au niveau belge, les principales législations en matière comptable sont :

le Code de Droit Economique – CDEco (et notamment loi du 17 juillet 2013) ;

l’AR du 12 septembre 1983 déterminant la teneur et la présentation d’un plan comptable minimum

normalisé (PCMN) (noté dans ce cours AR/PCMN) ;

le Code des sociétés (CSoc) ;

l’AR du 30 janvier 2001 portant exécution du Code des sociétés (AR/Csoc).

On trouve également dans de multiples autres lois et arrêtés (relatifs notamment au droit bancaire et

financier et au droit fiscal) des dispositions ayant un impact en matière comptable, ce qui ne simplifie

évidemment pas le système.

d) Il faut ajouter à ces textes les avis de la Commission des Normes Comptables (CNC), organe officiel

créé par le CDEco (article III.93), chargée notamment de développer une doctrine comptable. Ces avis

doivent être suivis par les professionnels de la comptabilité.

ENTREPRISE INDIVIDUELLE OU SOCIETAIRE

Une entreprise peut revêtir deux formes juridiques générales :

soit elle est exercée en personne physique : le commerçant ou l’artisan indépendant exerce ses

activités sous son propre nom, et son patrimoine privé se confond avec celui de son affaire (ce qui se

révèle problématique en cas de faillite) ;

soit elle est exercée dans le cadre d’une SOCIETE disposant d’une personnalité juridique propre ; dans

ce cas, le patrimoine de la société est distinct du patrimoine de la société. Le Code des sociétés

prévoit explicitement sept types de sociétés :

la société en nom collectif (SNC) ;

la société en commandite simple (SCS) ;

la société coopérative à responsabilité illimitée (SCRI) ;

la société privée à responsabilité illimitée (SPRL) ;

la société coopérative à responsabilité limitée (SCRL) ;

la société anonyme (SA) ;

la société en commandite par actions (SCA).



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A l’exception de la SPRL, qui peut ne compter qu’un seul associé (on parle de SPRL unipersonnelle),

toutes les autres sociétés nécessitent l’association de deux personnes au moins (trois pour les

coopératives). La responsabilité des associés est en principe limitée à leurs apports dans les SPRL, SCRL

et SA ; elle l’est également pour certains associés (les commanditaires) dans les sociétés en commandite

( cours de comptabilité et droit des sociétés). Ces distinctions sont importantes, car le législateur a prévu

des obligations comptables différentes selon les cas.

LES OBLIGATIONS COMPTABLES DES ENTREPRISES

LES PERSONNES PHYSIQUES (+ SNC ET SCS)

L’article III.85 CDEco prévoit la possibilité pour certaines entreprises de tenir UNE COMPTABILITE

SIMPLIFIEE. Il s’agit des personnes physiques et des sociétés en nom collectif et en commandite simple

dont le chiffre d’affaires (c’est-à-dire le total des ventes et prestations hors taxe) n’excède pas 500.000 €

sur base annuelle (620.000 € pour les revendeurs de carburant). Il est toutefois recommandé aux sociétés

de tenir une comptabilité complète, pour des raisons de sécurité juridique et fiscale.

Cette comptabilité simplifiée consiste à tenir au minimum quatre « livres » au sujet desquels l’article III.85

stipule :

1° dans le premier, les mouvements des disponibilités en espèces ou en compte, avec émargement de l'objet des opérations et mention spéciale des prélèvements de fonds autres que pour les besoins de leur commerce, ainsi que les soldes journaliers en espèce; 2° dans le deuxième, les achats et les importations effectués et les prestations reçues, émargés du montant, du mode et de la date des paiements qui s'y rapportent; 3° dans le troisième, les ventes, les exportations et les prestations fournies, émargées du montant, du mode et de la date des encaissements qui s'y rapportent ainsi que les prélèvements en nature autres que pour les besoins de leur commerce. Les prélèvements autres que pour les besoins du commerce, visés à l'alinéa 1er, 1° et 3°, peuvent faire l'objet de mentions journalières globales. Le montant, le mode et la date des paiements et des encaissements ne doivent pas être inscrits dans les journaux visés à l'alinéa 1er, 2° et 3°, s'ils sont soit inscrits sur les factures reçues de fournisseurs ou sur le double des factures adressées aux clients, soit portés sur des relevés complets tenus en forme de comptes de fournisseurs ou de comptes de clients.

Donc, ces 4 livres sont (dans l’ordre de l’article ci-dessus) :

un journal financier (relevés de comptes bancaires et de caisse) ;

le facturier d’entrées (journal des achats) dans lequel sont enregistrées les factures et autres pièces

assimilées émanant des fournisseurs ;

le facturier de sortie (journal des sorties), dans lequel sont enregistrées les factures et autres pièces

assimilées adressées aux clients ;

un livre des inventaires (inventaire annuel)2.

les personnes physiques et les sociétés susmentionnées (SNC, SCS) dont le chiffre d’affaires excède

500.000 € doivent tenir une COMPTABILITE EN PARTIE DOUBLE



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LES SOCIETES

Le Code des sociétés (C.Soc.) distingue trois types de sociétés : microsociétés, petites sociétés et grandes

sociétés. Le tableau ci-dessous reprend les critères de classification :

Microsociété Petite société grande

Ne dépasse pas plus d’une des limites suivantes

chiffre d’affaires : 700.000€

total du bilan : 350.000 €

personnel occupé (en moyenne

annuelle) : 10

chiffre d’affaires : 9.000.000€

total du bilan : 4.500.000 €

personnel occupé (en moyenne

annuelle) : 50

Dépasse plus d’un des critères des petites sociétés

Comptes annuels : micro schéma Comptes annuels : schéma abrégé Comptes annuels : schéma complet

Le fait de dépasser ou de ne plus dépasser plus d'un des critères n'a d'incidence que si cette

circonstance se produit pendant deux exercices consécutifs ;

lorsque plus de la moitié des produits résultant de l'activité normale d'une société sont des produits non

visés par la définition du poste « chiffre d'affaires », il y a lieu, d'entendre par « chiffre d'affaires », le

total des produits d'exploitation et financiers à l'exclusion des produits non récurrents ;

la moyenne des travailleurs occupés, visée au paragraphe 1er, est le nombre moyen des travailleurs

exprimé en équivalents à temps plein inscrits à la banque de données DIMONA3 (…) à la fin de chaque

mois de l'exercice, ou lorsque l'emploi ne relève pas du champ d'application de l’AR DIMONA, le

nombre moyen des travailleurs occupés à temps plein inscrits au registre général du personnel ou dans

un document équivalent à la fin de chaque mois de l'exercice considéré. Le nombre des travailleurs

exprimé en équivalents à temps plein est égal au volume de travail exprimé en équivalents occupés à

temps plein, à calculer pour les travailleurs occupés à temps partiel sur la base du nombre

conventionnel d'heures à prester par rapport à la durée normale de travail d'un travailleur à temps plein

comparable (travailleur de référence).

A côté de cette comptabilité légale appelée « GENERALE » existe une comptabilité « ANALYTIQUE » (

cours de comptabilité analytique), facultative et libre dans sa forme, bien que s’appuyant sur des

techniques standards. Elle est surtout utilisée dans les entreprises industrielles (au sens large) où elle se

révèle indispensable dès lors qu’un de ses objectifs est de déterminer avec précision le prix de revient des

produits, et donc d’informer les gestionnaires sur la rentabilité de chaque produit. On la trouve également

dans le secteur hospitalier, la grande distribution, …

POUR VOTRE CULTURE : QUI A INVENTE LA COMPTABILITE ?

La forme la plus élémentaire de comptabilité consiste à enregistrer dans un livre les entrées et les sorties

de valeurs sans classification aucune et dans l’ordre chronologique. On retrouve ce genre de comptes

dans les civilisations les plus anciennes, celles citées par l’Ancien Testament et celle des Incas.

2 Nous reviendrons au chapitre IV sur l’organisation de cette comptabilité

3 DIMONA est une banque de données de la sécurité sociale dans lequel tout travailleur doit être encodé dès son 1

er jour de travail,

sous peine de sanction grave pour l’employeur.



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Une première évolution a consisté à classer les entrées d’une part et les sorties de l’autre ; les écrits de

Pline4 et de Cicéron5 en font état. Mais la révolution fondamentale en la matière fut l’invention de la

comptabilité en partie double, par des marchands (ou des moines ?) italiens, apparemment au XIV siècle6.

Cette nouvelle technique ne se répandit véritablement qu’à la fin du XVème et au XVIème siècle, notamment

grâce au magistral traité de Luca PACIOLI7 publié en 1494 : « summa de arithmetica, geometria,

proportioni et proportionalita ». Dans le tractatus XI de la Distinctio IX, en 36 chapitres, l’auteur y expose

une théorie comptable tout à fait contemporaine, jugez-en :

chapitre I : des choses nécessaires au vrai marchand et de la méthode pour tenir un grand livre à

Venise et partout ailleurs ;

chapitre III : exemple d’inventaire avec toutes les explications nécessaires.

chapitre XIX : comment s’inscrivent, dans les livres principaux, les paiements qu’on effectue par traite

ou par banque. ;

chapitre XXXIV : comment tous les comptes du grand livre doivent être clôturés. De quelle manière et

pourquoi. De la « summa summarum » du débit et du crédit qui est la dernière vérification de la clôture

(…).8

Source : Junglekey.fr Wiki

Voilà toutes choses instructives que vous allez apprendre dans ce cours.

A MAITRISER ABSOLUMENT Notions de flux réel, juridique, financier.

Notions de créance et dette

Notion de normes IAS

Sources du droit comptable belge

Types de sociétés

Critères permettant de classer les entreprises.

Si vous ne maîtrisez ces premières notions, inutile d’aller plus loin.

4 Pline l’Ancien (23-79), érudit et écrivain romain.

5 Cicéron (-106 - -43), homme d’Etat et auteur romain.

6 Un livre comptable daté de 1340 applique cette technique.

7 Luca Bartolomes Pacioli (1445 – 1517), religieux franciscain et mathématicien italien.

8 Luca PACIOLI, édition Institut des Experts Comptables, Robert HAULOTTE et Ernest STEVELINCK, ouvrage hors commerce



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AR/CSOC du 30 janvier 2001 L’AR du 30 janvier 2001 portant exécution du Code des sociétés (référencé dans le cours par l’abréviation AR/Csoc) a repris différents AR dont le fondement légal est actuellement le Code des sociétés, entre autres : l’AR du 8/10/1976 relatif aux comptes annuels des entreprises (sauf l’article 48 bis, toujours en vigueur) ; l’AR du 12/09/1983 (articles 10, 11 et 12) portant exécution de la loi du 17/07/1975 relative à la comptabilité des entreprises ; l’AR du 25/11/1991 relatif à la publicité des actes et documents des sociétés et entreprises ; divers AR portant exécution des anciennes lois coordonnées sur les sociétés commerciales. (liste non exhaustive). Voici un plan (partiel) de cet AR qui vous permettra de mieux vous y retrouver. Livre I : Constitution et formalités de publicité. Livre II : Comptes annuels, comptes consolidés et formalités de publicité.

Titre I : Comptes annuels Chapitre I : Principes généraux : articles 22 à 27

Chapitre II : Règles d’évaluation

Section 1 : Principes généraux : articles 28 à 34 Section 2 : Valeur d’acquisition : articles 35 à 44 Section 3 : Amortissement et réduction de valeur : articles 45 à 49 Section 4 : Provisions : articles 50 à 54 Section 5 : Plus values de réévaluation : articles 56 et 57 Section 6 : Règles particulières

Frais d’établissement : articles 58 et 59 Immobilisations incorporelles : articles 60 et 61 Immobilisation corporelles : articles 62 à 65 Immobilisations financières : article 66 Créances : articles 67 et 68 Stocks : articles 69 et 70 Commandes en cours d’exécution : articles 71 et 72 Placements de trésorerie et valeurs disponibles : articles 73 à 75 Impôts différés : article 76 Dettes : article 77

Chapitre III : Structure des comptes annuels

Section 1 : Principes généraux : articles 82 à 87 Section 2 : Comptes annuels complets (schémas) : articles 88 à 91 Section 3 : Comptes annuels abrégés (schémas) : articles 92 à 94 Section 4 : Contenu de certaines rubriques : articles 95(bilan), 96 (résultat), 97 (annexe)

Chapitre IV : Dispositions diverses et transitoires

Titre II : Comptes consolidés Titre III : Publicité des comptes annuels et des comptes consolidés. (…)

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