I. Definiia conceptului de contabilitate creative

Dei contabilitatea creativ a aprut n acelai timp cu contabilitatea, termenul a fost abordat n literatura de specialitate abia n anul 1973 de ctre omul de tiin britanic J. Argenti. Curiozitatea cercettorilor vis--vis de acest fenomen a luat amploare o dat cu declanarea marilor scandaluri corporatiste: Enron, WorldCom, Parmalat, fapt ce a condus la apariia a tot mai multor studii n domeniu. Un numr mare de autori i practicieni au ncercat s formuleze o definiie, n funcie de viziunea fiecruia asupra acestui concept. Definiia cea mai vehiculat n publicaiile de specialitate, considerat de muli autori ca fiind cea mai complex i sistematizat, este cea formulat de ctre K. Naser n publicaia sa Creative financial accounting: its nature and use (New York, 1993), care definete contabilitatea creativ ca:1. Procesul prin care, dat fiind existena unor bree n reguli, se manipuleaz cifrele contabile i profitnd de flexibilitate, se aleg acele practici de msurare i informare ce permit transformarea documentelor de sintez din ceea ce ele ar trebui s fie n ceea ce managerii doresc;2. Procesul prin care tranzaciile sunt structurate de asemenea manier nct s permit producerea rezultatului contabil dorit.n articolul Lelasticite du resultat selon les dimensions temps et espace prezentat n cadrul Congresului AFC, 1995, Malo si Giot considerau ca noiunea de contabilitate creativ nu trebuie perceput n mod automat ca fiind ceva negativ: la originea sa contabilitatea creativ este virtuoas: ea ofer contabilitii mijloace care s-i permit s in pasul cu dezvoltarea crescnda a pieelor i proliferarea produselor financiare. Problema deriv din faptul c ncepe s se manifeste rapid perversitatea instinctiv a oamenilor de afaceri.La polul opus se situeaz prerea unui alt practician, M. Jameson care susine c: Procesul contabil presupune operarea cu opinii diferite, rezolvarea conflictelor ntre acestea, n vederea prezentrii rezultatelor generate de tranzacie. O asemenea flexibilitate faciliteaz manipularea, neltoria i denaturarea. Aceste activiti, practicate de ctre unii membri mai putin scrupuloi ai profesiei ncep s fie cunoscute sub denumirea de contabilitate creativ. Contabilitatea creativ nu ncalc legea i normele contabile. Ea respect litera dar evident nu i spiritul acesteiaNu exist niciun dubiu asupra caracterului negativ al contabilitii creative. Ea distorsioneaz rezultatele i poziia financiar referitoare la ntreprindere i, dac le dm crezare teoreticienilor, devine o practic din ce in mai utilizat[footnoteRef:1]. [1: Jameson, M. A practical guide to creative accounting, Kogan Page, 1988]

Cu toate nenelegerile n ceea ce privete definirea sa, majoritatea cercettorilor accept c n esen contabilitatea creativ se distinge prin dou aspecte. n primul rnd ea presupune utilizarea imaginaiei profesionitilor contabili pentru a traduce acele inovaii juridice, economice i financiare pentru care nu exist n momentul apariiei lor soluii contabile normalizate. n al doilea rnd montajele care decurg din aceast inginerie financiar sunt iniiate n funcie de incidena lor asupra bilanului i rezultatelor ntreprinderii. Ca urmare pentru a repera momentul n care creativitatea devine perversitate utilizatorii externi trebuie s aib capacitatea de a face distincie ntre tranzaciile care au o finalitate real i cele care au ca finalitate mpodobirea conturilor. n urma analizei prerilor prezentate mai sus se constat c termenul de contabilitate creativ este nsoit n general de o conotaie negativ. Majoritatea definiiilor date de practicieni prezint contabilitatea creativ ca pe un mecanism de manipulare a informaiilor cuprinse n situaiile financiare, avnd ca principal scop inducerea n eroare a investitorilor sau autoritilor statului. Astfel situaiile financiare sunt ntocmite pentru a rspunde dorinelor managerilor privind poziia financiar i performana ntreprinderii. Acest lucru determin fie utilizarea unor metode care s conduc la creterea fictiv a profitului (pentru atragerea de noi investitori) fie metode care din contr favorizeaz afiarea unor rezultate modeste (cu scopul de a plti impozite ct mai mici).Pe lnga opiniile care descriu contabilitatea creativ ntro manier negativ mai exist i alte puncte de vedere, potrivit crora aceasta este o tehnic benefic ce urmrete gsirea de soluii pentru problemele noi aprute n contabilitate n scopul prezentrii ct mai fidele a poziiei financiare i performanei entitii. De asemenea este recunoscut faptul c aceast creativitate a profesionitilor contabili stimuleaz evoluia contabilitii i implicit atrage dup sine progresul economic i social al naiunii. De altfel una din formele de manifestare a creativitii contabile i anume raionamentul profesional i gsete consacrarea chiar i n normele contabile care cer ca atunci cnd aplicarea normelor nu este suficient pentru o reflectare fidel a realitii s se fac o derogare de la norme aplicndu-se raionamentul profesional. Aceast flexibilitate n normalizarea contabilitii are n vedere i realitatea potrivit creia adevrul contabil nu este un adevr reflectare ci mai degrab un adevr construit. n multe cazuri o problem contabil are cel puin 2 soluii fiecare soluie avnd efect diferit n reflectarea poziiei financiare i performanei ntreprinderii. n acest context, alegerea ntre mai multe soluii contabile, depinde doar de intenia contabilului: de a manipula situaiile financiare sau de a asigura reprezentarea ct mai fidel a performanelor entitii.

II. Imaginea fidel aliat sau inamic al contabilitii creative?

Una din resursele cele mai importante din viaa unei entiti o reprezint informaiile financiar-contabile, care prin intermediul contabilitii sunt preluate din activitatea economic a entitii, sunt transpuse n situaiile financiare i sunt transmise diferitelor categorii de utilizatori: manageri, acionari, investitori, furnizori, creditori, salariai, guvernul i instituiile publice. Prezentarea unei imagini fidele a entitii caracterizat prin furnizarea ct mai exact a informaiilor referitoare la poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare reprezint sau ar trebui s reprezinte scopul politicilor contabile adoptate de entitate, a celor mai bune opiuni i estimri contabile. Imaginea fidel este un concept de origine anglo-saxon, aprut mai nti sub sintagma de true and correct view. Schimbarea n true and fair view s-a fcut la recomandarea Institutului Experilor Contabili din Anglia i Tara Galilor, deoarece correct era un cuvnt excesiv de precis pentru a reflecta practicile de contabilitate i audit. Referiri la estimri rezonabile i limitele practicilor contabile face i J.M. Keynes prin afirmaia este preferabil s aproximezi dect s greeti cu exactitate. Conceptul true and fair view implic o anumit doz de libertate i totodat de ambiguitate. Din acest punct de vedere poate fi un principiu care poate fi utilizat pentru a nu aplica normele.[footnoteRef:2] [2: Feleag N., Contabilitate aprofunadat, Editura Economic, 1996]

Concept ce domin n contabilitate, imaginea fidel a dat natere la 2 puncte de vedere majore[footnoteRef:3]: [3: Feleag L., Feleag N., Contabilitate financiar, o abordare european i internaional vol 1, Editura Infomega 2005]

1. Cel de origine anglo-saxon existent n ri n care s-a realizat deconectarea contabilitii de fiscalitate i n care situaiile financiare sunt o sintez a contabilitii financiare i a celei de gestiune. Altfel spus contabilitatea reflect realitatea economic, este perceput ca un sistem de informare privind ntreprinderea i despre ntreprindere. Opinia larg raspandit n aceste ri este c imaginea fidel depinde de judecata profesional, devenind astfel o expresie a artei profesionale. Aceast prezentare ar trebui s conduc la o imagine care s nu comporte deformri intenionate, manipulri sau omiterea de fapte semnificative. n felul acesta imaginea fidel devine un principiu federator.2. Cel continental prin care n unele ri contabilitatea era i este nc perceput ca un instrument n slujba statului, trebuind s-i asigure acestuia baza de calcul a impozitelor i taxelor. Pentru a putea reflecta imaginea fidel, prin situaiile anuale de raportare, contabilitatea trebuie s fie condus pe baza propriilor principii, fr a fi denaturat de ajustrile excepionale de valoare exclusiv n scop fiscal. Convergena contabilitii europene cu conceptul de imagine fidel ncepe o dat cu Directiva a 4-a, ale crei dispoziii prevd urmtoarele:a) Conturile anuale (bilan, cont de profit i pierdere, anex) trebuie s ofere o imagine fidel a patrimoniului, situaiei financiare, ct i a rezultatelor societii;b) Atunci cnd aplicarea directivei nu este suficient, pentru a obine o imagine fidel trebuie furnizate informaii complementare; c) n scopul respectrii principiului imaginii fidele, aplicarea celorlalte principii contabile poate fi abandonat n cazuri excepionale i anume cnd utilizarea lor duce la crearea unei imagini care nu este fidel, nsemnnd c imaginea fidel este atins n acest caz doar prin neconformitatea cu regulile n vigoare. Se poate observa totui caracterul mult mai restrns al derogrii dect n spaiul anglo-saxon.

ReguliVsRaionament

Imagine fidel

Vorbind despre cele dou sisteme, anglo-saxon i continental european, putem spune c abordarea mult mai prescriptiv i inflexibil a modelului continental european face mai uoar reducerea ariei de alegere abuziv a politicilor contabile i a manipulrii estimrilor contabile, n timp ce modelul anglo-saxon conduce mai mult la utilizarea reevalurii i prevalenei substanei asupra formei.Aa cum se observ n tabelul urmtor, ambele modele ofer suport pentru controlul contabilitii creative.

Oportuniti pentru contabilitatea creativ:

Oportuniti pentru contabilitatea creativSoluieSistem de aplicare

Alegerea metodei contabileReducerea posibilitilor de alegereContinental european

Estimrile i previziuneaReducerea scopului estimrilorContinental european

ncheierea de tranzacii artificialePrevalena substanei asupra formeiAnglo-saxon

Momentul pentru tranzaciile realeImpunerea reevaluriiAnglo-saxon

Se poate concluziona c n general sistemul contabil continental consider contabilitatea creativ un impediment n realizarea imaginii fidele fiind o practic neltoare i nedorit, pe cnd sistemul contabil anglo-saxon d dovad de flexibilitate i apreciaz necesitatea manifestrii raionamentului profesional, a judecii, a libertii alegerii n construirea i redarea unei imagini fidele.Relativitatea conceptului de imagine fidel se datoreaz existenei unei diversiti de utilizatori cu solicitri diverse, cunoscut fiind faptul c exist tot attea adevruri ci destinatari ai informaiei sunt. Intervine astfel elementul subiectiv al utilizatorului imaginii care va percepe n mod diferit realitatea prezentat, percepie dat att de scopul utilizrii imaginii ct i al gradului de percepie al acesteia. Percepia imaginii fidele nu depinde doar de stabilirea conveniilor de ntocmire a conturilor ci i de inteligibilitatea i acceptarea lor de ctre utilizatori. Imaginea fidel reprezint astfel un test pentru cei ce ntocmesc conturile, n sensul c aplicnd toate regulile s se ntrebe dac soluia obinut va permite utilizatorilor s aib imaginea cea mai puin deformat despre ntreprindere. Contabilitatea creativa capt un rol negativ asupra realizrii imaginii fidele doar atunci cnd flexibilitatea pe care o permit normele contabile este folosit pentru realizarea unei raportri n favoarea unui numr restrns de utilizatori ai informaiei contabile, n detrimentul majoritii acestora.

Pentru limitarea efectelor negative ale contabilitii creative s-a propus ca punct de plecare complexul motivaional ce st la baza utilizrii acestor tehnici, atacnd aadar fenomenul de la rdcin i nu efectele acestuia. O prim msur n vederea diminurii posibilitilor de aciune ale contabilului creativ const n reducerea numrului opiunilor contabile. Principiile contabile sunt reguli care ajut productorii de informaii contabile la msurarea, clasificarea i prezentarea informaiilor financiare. Totodat, ele constituie reguli foarte generale care pot fi puse n aplicare n mai multe moduri, ce dau natere mai multor norme contabile.n condiiile n care exist mai multe metode pentru reflectarea aceleiai tranzacii, rezultatul poate varia ntre anumite limite fr ca n interiorul acestui interval, un nivel de rezultat s poat fi considerat mai reprezentativ dect altul. Totodat ar trebui s se acorde o importan ridicat principiului permanenei metodelor deoarece prin intermediul lui este asigurat comparabilitatea n timp a informaiilor contabile. Dac ntreprinderea opteaz pentru o prelucrare contabil deoarece i permite obinerea unei imagini fidele, i nu din considerente de oportunitate (obinerea unui profit mai mare sau mic), ea ar trebui s utilizeze aceeai prelucrare i n anii urmtori.O alt posibil msur este reprezentat de emiterea unor norme detaliate care s nu lase loc de interpretare. n vederea reducerii posibilitilor de utilizare a contabilitii creative s-a recomandat de asemenea i elaborarea, respectiv dezvoltarea n rile n care exist deja, a unui cadru contabil conceptual, care s serveasc drept ghid normalizatorilor. El le este util ns i profesionitilor contabili deoarece prin criteriile pe care le stabilete i ajut pe acetia s neleag mai profund normele contabile i s analizeze operaiile complexe.

III. Clasificarea practicilor de contabilitate creativ

Utiliznd practici de contabilitate creativ, firmele i pot modifica imaginea referitoare la performana obinut, fapt ce va fi reflectat n preurile inadecvate pentru aciunile i obligaiunile emise. Atunci ns, cnd raportrile eronate sunt descoperite, pieele pot fi neierttoare, genernd reduceri neateptate ale preurilor aciunilor i obligaiunilor emise.Pentru ca utilizatorii de situaii financiare s poat detecta dac o firm utilizeaz una sau mai multe practici de contabilitate creativ, este nevoie de o clasificare a acestor practici. O astfel de clasificare are la baz evaluarea veniturilor, cheltuielilor, activelor i datoriilor. La aceasta se adaug i practici creative utilizate n cadrul ntocmirii contului de profit i pierdere i situaiei fluxurilor de numerar.

Clasificarea practicilor de contabilitate creativ Recunoaterea veniturilor premature sau fictivePolitici de capitalizare agresiv i de utilizare de perioade extinse de amortizare Raportarea eronat a activelor i datoriilor Creativitatea manifestat n contul de profit i pierdere Probleme legate de raportarea fluxurilor de numerar

Aceste cinci categorii reprezint forme ale practicilor de contabilitate creativ utilizate n prezent n cadrul situaiilor financiare. Ele sunt aplicate ca i etichete ale practicilor contabile utilizate, fie atunci cnd practicile sunt rezultatul politicilor agresive, fie cnd ele sunt rezulatul raportrii financiare frauduloase.Recunoaterea veniturilor premature sau fictiveNu este deloc surprinztor c practicile de contabilitate creativ ncep adesea cu recunoaterea veniturilor, avnd n vedere importana veniturilor n contul de profit i pierdere, precum i impactul lor direct asupra rezultatului. De fapt, recunoaterea veniturilor premature sau fictive reprezint o component indispensabil a manifestrii contabilitii creative.Recunoaterea veniturilor premature semnific recunoaterea veniturilor din vnzri reale la o dat anterioar celei ce ar fi trebuit utilizat conform GAAP-urilor. Este cazul firmelor care primesc comisioane ce se refer la o perioad extins, dar care sunt recunoscute prematur. Recunoaterea veniturilor fictive implic nregistrarea de venituri aferente unor vnzri inexistente.Att n cazul recunoaterii veniturilor premature, ct i n cazul recunoaterii veniturilor fictive, veniturile sunt raportate n contul de profit i pierdere, influennd performana firmei.

Politici de capitalizare agresiv i de utilizare de perioade extinse de amortizareSpre deosebire de firmele care i amelioreaz rezultatul prin majorarea veniturilor, unele firme i sporesc rezultatul prin minimizarea cheltuielilor. Companiile i minimizeaz cheltuielile prin capitalizarea agresiv a costurilor care ar trebui s afecteze contul de profit i pierdere i prin amortizarea sumelor capitalizate pe perioade extinse.Exist cazuri n care nu este uor de stabilit cheltuiala ce trebuie capitalizat i se face apel la judecata profesional pentru a determina dac este adecvat sau nu capitalizarea. Este vorba despre elemente precum cheltuielile cu dezvoltarea programelor informatice, cheltuieli cu publicitatea, cheltuieli de dezvoltare.Cnd se capitalizeaz o cheltuial, se creeaz un activ ce va fi amortizat de-a lungul duratei sale de via util, astfel nct influena asupra rezultatului este una pozitiv.De asemenea, o alt practic de a diminua cheltuielile i de a mri rezultatul este aceea de a utiliza perioade de amortizare extinse pentru costurile ce anterior au fost capitalizate.

Raportarea eronat a activelor i datoriilorn aceast categorie includem activele care nu sunt supuse amortizrii, cum ar fi: creanele, stocurile i investiiile. Prin supraestimarea gradului de ncasare al creanelor se reduce o cheltuial din exploatare. Deasemenea, exist posibilitatea ca o pierdere s fie amnat: n cazul stocurilor sau investiiilor, companiile nu diminueaz valoarea lor ca urmare a scderii preului de pia. Tot n aceast categorie se includ i aciunile de subevaluare a datoriilor.

Creativitatea manifestat n contul de profit i pierdereCreativitatea manifestat n contul de profit i pierdere presupune prezentarea de niveluri diferite ale componentelor rezultatului. n cadrul acestei practici, se pune accent mai degrab pe clasificarea elementelor, dect pe maniera de nregistrare a tranzaciilor. De exemplu, companiile pot prezenta un ctig extraordinar la categoria alte venituri" sau o cheltuial curent din exploatare ca fiind extraordinar. Astfel de practici au ca efect un rezultat curent aparent mai mare, fr ca rezultatul total net s fie afectat.

Probleme legate de raportarea fluxurilor de trezorerieSituaia fluxurilor de trezorerie mparte modificrile numerarului i a echivalentelor de numerar n trei componente: fluxuri de trezorerie provenite sau utilizate n activitatea de exploatare, n activitatea de investiii i n cea de finanare. Avnd n vedere importana fluxurilor de trezorerie din activitatea de exploatare, cu ct nivelul acestora este mai mare, cu att capacitatea companiei de a genera rezultate sustenabile este mai mare.Pentru a-i majora fluxul de trezorerie din exploatare, companiile pot clasifica o cheltuial din exploatare ca fiind un element de investiii sau finanare. n mod similar, o ncasare din activitatea de investiii sau finanare poate fi clasificat ca un element de exploatare. Astfel de aciuni nu vor afecta totalul modificrilor fluxurilor de trezorerie.De exemplu, companiile care capitalizeaz cheltuielile cu dezvoltarea programelor informatice vor raporta sumele capitalizate ca fiind pli aferente activitii de investiie i nu de exploatare. Deci o companie care capitalizeaz o parte mai mare de costuri va prezenta o valoare mai mare a fluxului de trezorerie din exploatare dect companiile care trec pe cheltuieli toate costurile aferente dezvoltrii programelor informatice.

IV. Practici de contabilitate creativ ce decurg din libertatea de alegere ntre diferite optiuni contabile

Optiunea contabila este o alegere a unei politici contabile (in sensul de baza, conventie, metoda, regula, sau practica) si/sau tehnici de estimare pentru rezolvarea unei probleme.Alegerea unei politici contabile sau tehnici de estimare dintre cele acceptate presupune stabilirea, dintre optiunile posibile, a celei care asigura cea mai buna informare, in acord cu cea mai fidela imagine, adica optiunea cea mai utila pentru luarea deciziilor. Criteriul esential al optiunilor contabile este utilitatea pentru luarea deciziilor.Opiunile contabile au existat dintotdeauna i nu constituie contabilitate creativ.ns, practicile utilizate n cadrul companiilor au scos n eviden faptul c exist situaii n care acestea n loc s utilizeze flexibilitatea pentru o oferi imaginea fidel, ele selecteaz principiile contabile i le aplic ntr-o manier agresiv. Scopul aplicrii agresive a principiilor contabile este de a modifica rezultatele lor financiare i poziia lor financiar pentru a crea o imagine amgitoare cu privire la performanele financiare ale companiei. Ultimul obiectiv urmrit de companie este de a obine anumite avantaje i beneficii.Posibilitatea alegerii ntre diferite metode contabile permite managementului companiilor manipularea rezultatelor n sensul majorrii sau diminurii acestora.

a. Practici ale contabilitii creative privind amortizareaPentru repartizarea n mod sistematic a valorii amortizabile a unui activ asupra duratei sale de utilitate exist mai multe metode de amortizare. Opiunea pentru o anumit metod sau alta va avea un impact diferit asupra rezultatului.Pentru a reflecta acest aspect lum n considerare exemplul a dou societi A i B ce achiziioneaz la 31.12.N aceeai instalaie de lucru, a crei valoare de intrare este de 3.300 RON. Managementul ambelor ntreprinderi a stabilit durata de via util la nivelul celei prevzute de legislaia fiscal, respectiv 3 ani. Metodele de amortizare utilizate sunt: cea liniar n cazul societii A i cea accelerat n cazul societii B.Societatea AAmortizarea anual s-a calculat la nivelul a 1.100 RON/an (3.300/3). Planul de amortizare se prezint astfel:AnulValoarea de intrare liniarAmortizarea anualAmortizarea cumulatValoarea net contabil

N+13.300 1.1001.1002.200

N+23.3001.1002.2001.100

N+33.3001.1003.3000

Societatea BPentru primul an de utilizare, amortizarea este calculat la nivelul a 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix.AnulValoarea de intrare Amortizarea anual acceleratAmortizarea cumulatValoarea net contabil

N+13.300 1.6501.6501.650

N+23.3008252.475825

N+33.3008253.3000

Incidena celor 2 metode de amortizare asupra rezultatului i implicit asupra impozitului pe profit datorat statului este urmtoarea:

Extras din contul de profit i pierdereSocietatea ASocietatea B

ElementeN+1N+2N+3N+1N+2N+3

Cifra de afaceri50.00050.00050.00050.00050.00050.000

Cheltuieli cu materii prime 6.0006.0006.0006.0006.0006.000

Cheltuieli cu personalul5.0005.0005.0005.0005.0005.000

Cheltuieli privind amortizarea1.1001.1001.1001.650825825

Total cheltuieli de exploatare12.10012.10012.10012.65011.82511.825

Rezultat din exploatare 37.90037.90037.90037.35038.17538.175

Rezultat financiar5.0005.0005.0005.0005.0005.000

Rezultat extraordinar000000

Rezultat brut42.90042.90042.90042.35043.17543.175

Impozit pe profit6.8646.8646.8646.7766.9086.908

Rezultat net36.03636.03636.03635.57436.26736.267

Utilizarea metodei amortizrii accelerate are ca efect n primul an diminuarea profitului ntr-o proporie mai mare dect n cazul folosirii metodei amortizrii lineare, cee ce conduce inevitabil la un impozit pe profit mai mic datorat statului. Totodat aceast metod creeaz impresia unei ameliorri ale performanei de la un la altul, comparativ cu societatea A ale crei rezultate par s stagneze. n realitate ns performanele celor 2 societi sunt identice.

b. Practici ale contabilitii creative privind evaluarea stocurilorn literatura de specialitate, unul dintre cele mai obinuite exemple de flexibilitate n alegerea i aplicarea politicilor contabile, care are impact asupra valorilor raportate n coninutul situaiilor financiare, este selectarea metodei utilizate pentru determinarea costului stocurilor.n cazul stocurilor i a altor active fungibile (bunuri care nu se pot distinge n mod substanial unele de altele), acestea se evalueaz i nregistreaz n contabilitate prin aplicarea uneia din urmtoarele metode:1. Metoda primul intrat primul ieit FIFO2. Metoda costului mediu ponderat CMP3. Metoda ultimului intrat primul ieit LIFOn perioadele de cretere ale preurilor FIFO i LIFO au urmtorul impact: FIFO stocurile ieite din gestiune sunt evaluate la valori minime, cheltuielile fiind diminuate ceea ce determin creterea rezultatului i implicit a impozitului pe profit LIFO conduce la majorarea cheltuielilor deci la diminuarea rezultatului contabil i a soldului final al contului de stocuri Ca o concluzie a celor prezentate anterior, flexibilitatea reprezint posibilitatea dat companiilor de a-i prezenta poziia i performana lor financiar n funcie de specificul i circumstanele n care se nscriu, astfel nct s reflecte ct mai fidel activitatea desfurat. ns companiile utilizeaz aceast flexibilitate pentru mbuntirea imaginii prezentate prin intermediul situaiilor financiare. n continuare sunt prezentate cteva procedee mpreun cu influena lor asupra rezultatului sau elementelor din bilanul contabil.

CONCLUZIIContabilitatea creativ presupune c ntreprinderea n cauz profit de lipsurile existente n norme i de flexibilitatea acestora n vederea distorsionrii informaiilor publicate, managementul ntreprinderii avnd posibilitatea ca, n funcie de interesele urmrite, fie s netezeasc" rezultatul, fie s ofere o imagine favorabil asupra acestuia.Dei exist o diferen clar ntre contabilitatea creativ i nclcarea deliberat a legii (frauda), ambele fenomene apar n condiii de dificultate financiar a ntreprinderilor i au la baz intenia de a nela. n consecin, chiar dac utilizarea contabilitii creative nu este ntotdeauna ilegal, ea arat faptul c managerii, aflai sub presiune financiar, caut soluii fr a-i mai pune problema respectrii unor standarde etice. Cu alte cuvinte, adevrul spus pe jumtate i minciuna pot fi considerate ca susceptibile de posibile fraude.Practicile de contabilitate creativ nu vor disprea dect odat cu dispariia cauzelor care le-au generat, astfel c dorina normalizatorilor contabili de limitare a contabilitii creative trebuie s aib n vedere circumstanele ce permit manifestarea acesteia.ns experiena arat c, de fiecare dat cnd apare o norm nou, entitile gsesc o cale s-i minimizeze impactul. Astfel nct, orict de multe reguli ar implementa profesia, ntotdeauna vor fi unii care vor gsi o cale de a bate" sistemul.Ca urmare, misiunea normalizatorilor i profesionitilor contabili nu este una simpl: imaginaiei trebuie s i se rspund cu imaginaie.