Europejskie systemyopodatkowanianieruchomości

Praca zbiorowapod redakcją prof. Leonarda Etela

KANCELARIA SEJMUWARSZAWA 2003

2

KANCELARIA SEJMUBIURO STUDIÓW I EKSPERTYZ

Redaktor: Andrzej ChodyraProjekt okładki: Marek Zipper

Seria Prace Studialne zawiera wyniki samodzielnych badań organizowanych przez BiuroStudiów i Ekspertyz dotyczące problemów będących przedmiotem prac Sejmu RP

Przedruk materiałów Biura Studiów i Ekspertyz w całości lub części możliwy jest za zgodąBiura. Cytowanie oraz wykorzystywanie danych dozwolone jest z podaniem źródła

© Copyright by Kancelaria Sejmu, Warszawa 2003

ISBN 83-909381-6-2

Skład i łamanie: Biuro Studiów i EkspertyzDruk i oprawa: Wydawnictwo SejmoweWarszawa, maj 2003

3

Spis treści

Wstęp ..................................................................................................... 5

Ogólna charakterystyka systemów opodatkowania nieruchomościLeonard Etel .......................................................................................... 7

SYSTEMY OPODATKOWANIA NIERUCHOMOŚCIW WYBRANYCH PAŃSTWACH UNII EUROPEJSKIEJ

1. Charakterystyka systemu katastralnego oraz systemu opodatkowa-nia nieruchomości we Francji, Grzegorz Nowecki ................................ 25

2. Opodatkowanie nieruchomości w NiemczechEmil Wróblewski ................................................................................... 57

3. Podatek katastralny w Wielkiej Brytanii, Tomasz Kurzynka ............ 85

SYSTEMY OPODATKOWANIA NIERUCHOMOŚCIW PAŃSTWACH EUROPY ŚRODKOWEJ I WSCHODNIEJ

1. System opodatkowania nieruchomości na terytorium RepublikiBiałoruś i Rosji, Liliana J. Abramczyk ................................................. 107

2. Podatek od nieruchomości w Republice Czeskiej, Petr Mrkývka .... 117

3. Estoński system opodatkowania gruntów, Katarzyna Kowalska ...... 127

4. Opodatkowanie nieruchomości na Litwie, Andrzej Seliava ............. 139

5. Łotewski system opodatkowania nieruchomości, Rafał Dowgier .... 155

6. Słowacki system opodatkowania nieruchomości, Michał Radvan ... 167

7. System opodatkowania nieruchomości w Polsce, Leonard Etel ...... 175

8. Ukraiński system opodatkowania nieruchomości, Iwan Pankewych 249

4

5

WstępCelem niniejszego opracowania jest przedstawienie obowiązują-

cych w Europie systemów opodatkowania nieruchomości. Nie ogra-niczono się przy tym jedynie do omówienia rozwiązań funkcjonują-cych w państwach Unii Europejskiej, ale przedstawiono też europej-skie systemy opodatkowania nieruchomości, stosowane w państwachEuropy Środkowej i Wschodniej.

Obok systemów katastralnych, charakterystycznych dla państwUE, zaprezentowane są też systemy powierzchniowe występujące wpaństwach, gdzie nie ma katastru albo zbliżonej do niego instytucji.Zestawienie w jednym miejscu dwóch tak różnych systemów opo-datkowania nieruchomości dało bardzo ciekawe rezultaty. Umożli-wiło bowiem porównanie regulacji prawnych, stosowanych w po-szczególnych państwach przy opodatkowaniu nieruchomości, a przezto pokazało jakie są możliwości w tym zakresie. Ma to kolosalneznaczenie zwłaszcza wówczas, gdy reformuje się system opodatko-wania nieruchomości, co ma miejsce praktycznie we wszystkichpaństwach postkomunistycznych.

W chwili obecnej daje się powszechnie zauważyć odchodzenieod systemów opartych o powierzchnię nieruchomości, na rzecz opo-datkowania wartości nieruchomości wynikającej z katastru. Trendten jest widoczny w Polsce, Czechach, Słowacji, Ukrainie, Rosji,Białorusi, Litwie, Łotwie, Estonii i wielu innych państwach, gdziedotychczas nie było katastru ani powiązanych z nim podatków odnieruchomości. Wszystkie te państwa muszą rozwiązać w istocierzeczy te same problemy, sprowadzające się do wyceny nieruchomo-ści, założenia katastru i wprowadzenia podatku, gdzie podstawą opo-datkowania jest wartość nieruchomości. Dużym ułatwieniem przyrozwiązywaniu tych problemów może być analiza regulacji stosowa-nych w innych państwach, a zwłaszcza tych które znajdują się wpodobnej sytuacji. Umożliwia to przejęcie sprawdzonych i dobrzefunkcjonujących rozwiązań, a jednocześnie pozwala uniknąć błędówpopełnionych przez inne państwa.

6

Zaprezentowanie modelowych rozwiązań w zakresie konstrukcjikatastru i powiązanych z nim podatków funkcjonujących w EuropieZachodniej, pozwoliło na wychwycenie cech charakterystycznychtych systemów. Są to racjonalne systemy opodatkowania nierucho-mości, umożliwiające efektywne opodatkowanie gruntów, budynkówi innych obiektów.

Podatki od wartości zdecydowanie lepiej niż podatki od po-wierzchni realizują zadania stawiane przed systemem opodatkowanianieruchomości. Systemy katastralne mają swoje mankamenty, alejest ich zdecydowanie mniej niż przy opodatkowaniu powierzchninieruchomości. Stąd też pozytywnie należy ocenić zasygnalizowanewyżej dążenie do wprowadzenia takich systemów w tych państwach,które dotychczas stosowały inne rozwiązania.

Jak należy sądzić, w niedługim czasie w Europie, dominującymmodelem opodatkowania nieruchomości będzie system bazujący nawartości katastralnej nieruchomości. Realizowane i podejmowanereformy opodatkowania nieruchomości w państwach Europy Środ-kowej i Wschodniej zmierzają bowiem do wprowadzenia systemówkatastralnych. Jest to jednakże proces, który napotyka na liczne prze-szkody, związane przede wszystkim z dużymi kosztami uporządko-wania ewidencji nieruchomości i przeistoczenia jej w kataster.

Bardzo kosztowna jest również powszechna wycena nierucho-mości podlegających opodatkowaniu. Problemy te jednak są do po-konania, na co wskazują doświadczenia niektórych państw, którezbudowały nowoczesne systemy katastralne. Należy mieć nadzieję,że ich przedstawienie w tym opracowaniu ułatwi innym krajom, wtym Polsce, szybsze zrealizowanie reformy opodatkowania nieru-chomości.

Leonard Etel

7

Leonard Etel

Ogólna charakterystyka systemówopodatkowania nieruchomości

1. Podstawowe pojęcia i klasyfikacjeOpodatkowanie nieruchomości, a przez to i systemy opodatko-

wania nieruchomości, mogą być bardzo różnie rozumiane.1 Nie mabowiem żadnych powszechnie przyjętych standardów, które decy-dowałyby o tym, jakie podatki należy zaliczyć do systemu opodat-kowania nieruchomości. Problematyka ta nie jest w ogóle, w odróż-nieniu od podatku VAT, czy też podatków dochodowych, objętadyrektywami harmonizacyjnymi Unii Europejskiej. Analiza obowią-zujących systemów podatkowych pozwala jednakże wyodrębnićgrupę podatków, których przedmiotem jest szeroko rozumiane wła-danie nieruchomościami. Władanie to oznacza wykorzystywanienieruchomości nie tylko na podstawie prawa własności, ale równieżw oparciu o inne prawa i tytuły.

Władającym nieruchomością w takim znaczeniu jest jej właści-ciel, co jest regułą, ale i jej posiadacz wykorzystujący ją na swojepotrzeby. Oni też na mocy ustaw podatkowych są z zasady podatni-kami podatku od nieruchomości.2

1 Szerzej – L. Etel, Reforma opodatkowania nieruchomości w Polsce, Bia-

łystok 1998, s. 13 i nast.2 Czasami są stosowane i inne rozwiązania. W Holandii podatek od nieru-

chomości składa się z podatku obciążającego właścicieli nieruchomości iz podatku obciążającego użytkowników nieruchomości. W przypadku,gdy właściciel użytkuje nieruchomość jest jednocześnie podatnikiem obutych podatków, z tym że począwszy od 1990 r., podatek nałożony na wła-ścicieli nie może przekraczać 125% podatku nałożonego na użytkowni-ków.

8

Władanie nieruchomością polega zasadniczo na jej posiadaniu,używaniu, dokonywaniu zmian, pobieraniu pożytków i innych do-chodów, a także rozporządzaniu nią.3 Zakres korzystania z nieru-chomości jest w dużej mierze uzależniony od tego, jakie prawo donieruchomości przysługuje władającemu. Najpełniej z nieruchomościkorzysta jej właściciel, który może być przy tym ograniczony jedynieprzez ustawy i zasady współżycia społecznego. Władający nieru-chomościami stanowiącymi własność innych podmiotów, podlegająpewnym ograniczeniom. Wynikają one z postanowień zawartychw umowach i aktach prawnych, regulujących szczegółowo danąformę prawną korzystania z nieruchomości. Wyjaśnienia wymaga teżpojęcie nieruchomości, jako fizycznego przedmiotu podatków odnieruchomości.

Występujące w systemach podatkowych pojęcie nieruchomościróżni się z reguły od cywilistycznego jej określenia. Przedmiotempodatku od nieruchomości są grunty, budynki, lokale, budowle orazinne obiekty określone w przepisach podatkowych, bez względu nato, czy stanowią nieruchomość w rozumieniu cywilistycznym. Jest tocecha charakterystyczna pojmowania nieruchomości na potrzebyopodatkowania. Są nimi w większości systemów nie tylko nieru-chomości zdefiniowane w prawie cywilnym, ale również inneobiekty lub ich części. Specyficzne określanie nieruchomości jestbardzo wygodne przy ich opodatkowaniu, ponieważ umożliwia roz-szerzenie zakresu przedmiotowego podatku od nieruchomości.

„Nieruchomościami” podlegającymi opodatkowaniu mogą więcbyć tak typowe rzeczy, jak grunty i budynki, ale również statki, ruro-ciągi, linie kolejowe, sieci techniczne, stawy i jeziora, lasy, bagnawyrobiska górnicze, wiaty, grunty pod drzewkami truflowymi, budkitelefoniczne, parkany itp. O tym, co należy uznawać za nierucho-mość podlegającą opodatkowaniu, decydują przepisy ustaw podat-kowych. Ich analiza pozwala stwierdzić, że mogą to być tak różnerzeczy, że nie jest możliwe stworzenie jednej uniwersalnej definicjiobejmującej je wszystkie. 3 Szerzej na ten temat m.in. S. Rudnicki, Komentarz do kodeksu cywilnego.

Księga druga. Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 1996, s. 30i n.

9

W niniejszym opracowaniu, przez nieruchomość podlegającąopodatkowaniu rozumie się każdą rzecz określoną w przepisach re-gulujących dany podatek, bez względu na jej zakwalifikowaniew prawie cywilnym i innych gałęziach prawa. Są to jednak rzeczy,co należy podkreślić, związane z nieruchomością gruntową w sensiefizycznym albo prawnym. Z nielicznymi wyjątkami (np. statki),przedmiotem podatków od nieruchomości są trwale z gruntem zwią-zane jego części składowe (budynki) albo rzeczy znajdujące się natym gruncie (różnego rodzaju obiekty typu droga, parkan, budowleliniowe itp.).

Powyższe ustalenia pozwalają stwierdzić, że przez system opo-datkowania nieruchomości należy rozumieć zbiór obowiązującyw danym państwie podatków, których przedmiotem jest władaniarzeczami podlegającymi opodatkowaniu, określonymi w ustawachregulujących te podatki. Do tak rozumianego systemu nie wchodząwięc bardzo zbliżone podatki obciążające obrót nieruchomościami(sprzedaż, zamiana darowizna) oraz podatki od wzrostu wartościnieruchomości.

Tak pojmowane systemy opodatkowania nieruchomości, obo-wiązujące w państwach europejskich, można podzielić na dwie za-sadnicze grupy, a mianowicie:

– systemy bazujące na wartości nieruchomości określonej w ka-tastrze nieruchomości oraz

– systemy, gdzie podstawę opodatkowania stanowi powierzchnianieruchomości.

Poza tym podziałem pozostają państwa, w których nie występujeopodatkowanie nieruchomości. Jest to zjawisko wyraźnie widocznezwłaszcza w byłych państwach Związku Radzieckiego, gdzie domi-nowała własność państwowa gruntów i budynków. Rosja np. dopieropróbuje wprowadzić system opodatkowania, realizując programypilotażowe w wybranych miastach.4

Ukraina, na przykład, dopiero wprowadza przepisy regulująceopodatkowanie gruntów. Podatek od nieruchomości jest uregulowa-

4 Nad wprowadzeniem podatku od wartości nieruchomości trwają prace

pilotażowe w mieście Nowogród i Twer.

10

ny prawnie, ale przepisy te nie zostały wprowadzone jeszcze w ży-cie, przez co nieruchomości w tym państwie nie podlegają żadnymobciążeniom podatkowym. Podobnie było z Estonią, która do 1993roku także nie miała żadnych podatków od nieruchomości. Państwate jednak dostrzegają potrzebę wprowadzenia opodatkowaniazwłaszcza gruntów i budynków. Jest to widoczne szczególnie wprzypadku Estonii, gdzie już funkcjonuje nowoczesny system opo-datkowania gruntów, a budynków jest na ukończeniu.

W państwach, które nie miały podatków obciążających nieru-chomości, daje się zauważyć przede wszystkim zainteresowanieobciążeniem gruntów. Obiekty znajdujące się na tych gruntach sąprzewidziane do opodatkowania w dalszej kolejności, po ustabilizo-waniu się podatku od gruntów. Takie podejście wynika stąd, żeustalenie racjonalnych zasad opodatkowania budynków wymagawiększego przygotowania i przepływu informacji. Obiekty tego typu,w odróżnieniu od gruntów, nie są z reguły uwidocznione w ewiden-cjach nieruchomości stworzonych na inne potrzeby niż fiskalne.

Dokonując podziału funkcjonujących w Europie systemów opo-datkowania nieruchomości należy zwrócić uwagę na systemy specy-ficzne. Bazują one na wartości nieruchomości, ustalanej na zasadachodbiegających od obowiązujących w nowoczesnych systemach kata-stralnych. Podstawę opodatkowania stanowi ustalana różnymi spo-sobami wartość nieruchomości, która odbiega jednakże od wartościrynkowej nieruchomości. Jest to więc jedynie z pozoru system opo-datkowania ad valorem, ponieważ stosowana tam „wartość” ma nie-wiele wspólnego z realną wartością nieruchomości.

W Rumunii wprowadzono opodatkowanie nieruchomości napodstawie ich wartości w 1997 roku, ale mankamenty tego systemuspowodowały, że przyjmowana jako podstawa opodatkowania war-tość fiskalna nieruchomości różni się zasadniczo od wartości rynko-wej.5 Można mieć podobne zastrzeżenia do wartości gruntów,przyjmowanej na potrzeby opodatkowania w systemie białoruskim 5 Por. W. J. Brzeski, Określanie podstawowych problemów we wdrażaniu

podatku od wartości nieruchomości w krajach transformacji gospodar-czej (w:) Szkolenie liderów opodatkowania nieruchomości, Gliwice 1999,s. 61.

11

i rosyjskim, a to z uwagi na dopiero kształtujący się tam rynek nieru-chomości.

Specyficzną cechą systemów opodatkowania nieruchomości,zwłaszcza w krajach Europy Środkowej i Wschodniej, jest to, żew zasadzie nie występują one w czystej postaci. Bardzo często, obokpowierzchni, stosowana jest wartość nieruchomości jako podstawaopodatkowania określonych budynków, budowli lub gruntów.W Polsce np. budowle są opodatkowane wg ich wartości amortyza-cyjnej, natomiast grunty i budynki – według powierzchni. Tego typupołączenie powierzchni i wartości jest bardzo charakterystyczne dlawspółczesnych systemów opodatkowania nieruchomości w tej grupiepaństw.

Można też wskazać, że w niektórych państwach posiadającychsystem katastralny, powierzchnia jest wykorzystywana jako uzupeł-niająca podstawa opodatkowania. W Holandii np. stosowany byłprzez długi okres system opodatkowania bazujący na powierzchni,z tym, że stawki podatku uzależnione były od położenia nieruchomo-ści. Tego typu połączenie nie przyniosło jednakże dobrych rezulta-tów.6

Podatki od nieruchomości z reguły są świadczeniami obligato-ryjnymi, tzn. obowiązek ich płacenia wynika z ustawy, a władzesamorządowe mają jedynie uprawnienia w zakresie modyfikowanianiektórych elementów ich konstrukcji (stawki, zwolnienia, ulgi, trybpłatności). W obowiązujących systemach opodatkowania nierucho-mości można jednakże spotkać się z podatkami fakultatywnymi,o których wprowadzeniu decydują samodzielnie władze lokalne.

Na przykład nieruchomości znajdujące się w Norwegii podlegająsamorządowemu podatkowi od nieruchomości pod warunkiem, że 6 W Holandii w zasadzie zrezygnowano z opodatkowania nieruchomości na

podstawie ich powierzchni. Metoda ta polegała na odnoszeniu do po-wierzchni nieruchomości szeregu współczynników określających cha-rakter, lokalizację, stan i sposób wykorzystywania nieruchomości, comiało prowadzić do dostosowania wysokości podatku do wartości nieru-chomości. System mnożników służących uzyskaniu wartości podatkowejnieruchomości był tak skomplikowany, że większość gmin zrezygnowałaz tej metody i przeszła na opodatkowanie według wartości.

12

gmina skorzystała z uprawnień do nałożenia tego podatku (najczę-ściej korzystają z niego gminy w miejskich obszarach Norwegii).Jest to więc podatek fakultatywny, którego wprowadzenie zależy oddecyzji władz samorządowych.

Nie wszystkie gminy są zainteresowane jego wprowadzeniem zewzględu na koszty jego poboru, które w przypadku gmin, gdzie niema dużej ilości nieruchomości podlegających opodatkowaniu, mogąprzekraczać ewentualne wpływy z tego świadczenia. Fakultatywnepodatki od nieruchomości są jednak wyjątkiem od zasady, że obo-wiązek opłacania podatku jest określany przez ustawę.

2. Katastralne systemy opodatkowania nieruchomościSą to systemy charakterystyczne dla państw – członków Unii Eu-

ropejskiej, gdzie model opodatkowania nieruchomości jest bezpo-średnio związany z katastrem nieruchomości. Wszystkie dane po-trzebne do określenia podatku są zawarte w katastrze, co znakomicieułatwia realizację i pobór podatku zarówno w ujęciu podmiotowym,jak i przedmiotowym. Podatnikiem jest najczęściej podmiot uwi-doczniony w katastrze i płaci podatek od nieruchomości tam opisa-nej. Tak duża rola katastru w systemach opodatkowania nieruchomo-ści powoduje, że są one określane mianem katastralnych systemówopodatkowania nieruchomości. Bardzo często określa się je jakosystemy ad valorem, nawiązując do wartości jako podstawy opodat-kowania nieruchomości.7

Początków katastru i opartych na nim podatków katastralnych,można się doszukać już w starożytności.8 Podstawy nowoczesnegokatastru ukształtowały się dopiero w XIX wieku, kiedy to zostały

7 Zob. J. M. Youngman, J. H. Malme, An International Survey of Taxes on

Land and Buildings, Boston 1994 oraz Systemy katastralne i podatki typukatastralnego na świecie, „Przegląd Podatkowy” 1996, nr 5.

8 Szerzej na ten temat J. Gaździcki, Systemy katastralne, Warszawa, Wro-cław 1995, s. 16 i n.

13

założone tego typu rejestry nieruchomości we Francji (1850 r.)i w monarchii austro-węgierskiej (1881 r.).9

W XX wieku kataster, rozumiany jako urzędowy system infor-macyjny, zawierający dane o przedmiotach katastralnych (nierucho-mościach, w tym również budynkach i budowlach) oraz o podmio-tach katastralnych (osobach fizycznych i prawnych będących właści-cielami lub posiadaczami nieruchomości), staje się coraz bardziejpowszechny.10 Od samego początku jednym z głównych zadań kata-stru, poza zabezpieczeniem obrotu nieruchomościami, było objęciespisem nieruchomości podlegających opodatkowaniu.

Ta właśnie funkcja katastru, umożliwiająca osiąganie dużychwpływów z opodatkowania „zarejestrowanych” nieruchomości, za-decydowała o szybkim rozwoju tej instytucji. W chwili obecnejmożna wyróżnić dwa podstawowe rodzaje katastru: fiskalny i praw-ny.11

Pierwszy z nich charakteryzuje się ścisłymi związkami z syste-mem podatkowym, wyrażającymi się tym, że zawarte są w nim daneniezbędne do wymierzenia podatków obciążających nieruchomości,takie, jak: dane podatnika, wartość nieruchomości, dochody z niejuzyskiwane. Jest on tworzony przede wszystkim na potrzeby zwią-zane z opodatkowaniem nieruchomości, co nie oznacza, że dane wnim zawarte nie mogą być wykorzystywane w innych celach. Zało-żenie katastru fiskalnego jest stosunkowo proste, nie wymaga bo-

9 Szerzej na ten temat A. Bień, G. Nowecki, Kataster i podatek od nieru-

chomości, „Monitor Podatkowy”1995, nr 2.10 Zob. J. Gaździcki, Systemy katastralne..., op. cit. , s. 8 i n.11 W piśmiennictwie wskazuje się jeszcze na inne rodzaj katastru, a miano-

wicie kataster wielozadaniowy, który jest wykorzystywany do wielu ce-lów związanych z szeroko rozumianym gospodarowaniem nieruchomo-ściami oraz kataster fizyczny - zob. J. Gaździcki, Systemy katastralne...,op. cit., s. 20 i G. Nowecki, Kataster i system katastralny, „Przegląd Po-datkowy”1996, nr 5. Są to jednak rozbudowane odmiany katastru praw-nego i fiskalnego.

14

wiem ustalenia stosunków własnościowych, co się wiąże z dużyminakładami finansowymi.12

Z tych względów na wprowadzenie katastru fiskalnego potrzebazdecydowanie mniej czasu niż w przypadku wdrażania katastru in-nego typu.

Kataster prawny jest ewidencją danych odzwierciedlających stanprawny nieruchomości. Jest on ukierunkowany na rejestracjęi ochronę praw rzeczowych, ale może być też wykorzystywany docelów podatkowych. Zawarte tam są przede wszystkim informacjedotyczące prawa własności oraz innych praw i obciążeń związanychz nieruchomością. Instytucje tego typu są powiązane z księgami wie-czystymi albo też je całkowicie zastępują. Wdrożenie katastru praw-nego musi poprzedzać uporządkowanie praw własności do poszcze-gólnych nieruchomości i ustalenie ich granic, co wymaga dużychśrodków finansowych (pomiary geodezyjne) oraz jest czasochłonne.

We współczesnych systemach prawnych funkcjonują zarównokatastry o charakterze fiskalnym, jak i prawnym. Francuski systemkatastralny nie ma charakteru prawnego i w zasadzie od momentujego założenia służy potrzebom fiskalnym.13 Przykładem katastruo charakterze prawnym jest kataster niemiecki. Pomimo wyżej zasy-gnalizowanych różnic pomiędzy tymi modelami katastru, można teżwskazać szereg podobieństw, zwłaszcza na etapie wykorzystywaniadanych tam zawartych na potrzeby opodatkowania.

Analiza katastralnych systemów opodatkowania pozwala nawskazanie pewnych ich cech charakterystycznych, oddających ichistotę:

– systemy katastralne nie są wprowadzane „z dnia na dzień”. Jestto z reguły proces etapowy, trwający wiele lat, a przez to łatwiejszydo zrozumienia i zaakceptowania przez podatników. Systemy te nie

12 Celem katastru fiskalnego jest przede wszystkim ustalenie wartości nie-

ruchomości i podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku, co nie wyma-ga precyzyjnych pomiarów geodezyjnych – zob. G. Nowecki, Rola i miej-sce katastru w polskim systemie podatkowym, (w:) Prawnopodatkoweproblemy działalności gospodarczej, Warszawa 1997, s. 274.

13 G. Nowecki, Kataster ..., op. cit. , s. 25.

15

mogą być wprowadzane bez odpowiednio skonstruowanego progra-mu, uwzględniającego osłonę podatników, którzy w pierwszym eta-pie zostaną zdecydowanie wyżej opodatkowani. Tylko takie działa-nie umożliwia uzyskanie akceptacji społecznej na wprowadzeniesystemu katastralnego,

– kataster jest powszechnie stosowaną w tych systemach ewiden-cją nieruchomości, która jest z powodzeniem wykorzystywana przyustalaniu podatków nawet wówczas, gdy nie jest to jej zasadniczymcelem (kataster prawny),

– dane zawarte w ewidencjach katastralnych stanowią podstawędo określenia podatnika, przedmiotu opodatkowania i podstawy wy-miaru, co znakomicie zwiększa efektywność opodatkowaniai w zasadzie uniemożliwia uchylenie się, bądź unikanie płaceniapodatków od nieruchomości,

– podstawą opodatkowania nieruchomości jest ich wartość rze-czywista (rynkowa) albo tzw. wartość czynszowa, ustalana z regułyprzez rzeczoznawców (odpowiednie komisje) na podstawie ustawo-wo określonych zasad, a jedynie w niektórych przypadkach – wska-zana przez samego podatnika,14

– powierzchnia jako podstawa opodatkowania w zasadzie niewystępuje,15

– podatkami objęte są wszystkie rodzaje nieruchomości, ale dajesię zauważyć preferencyjne opodatkowanie nieruchomości miesz-kalnych i nieruchomości związanych z prowadzeniem gospodarstwarolnego i leśnego,

– podatnikiem jest z reguły właściciel nieruchomości, a jej po-siadacze są zobowiązani do płacenia podatków tylko w niektórychprzypadkach; posiadacz będący podatnikiem jest obok właścicielawpisywany w ewidencji katastralnej,

14 W Irlandii każdy podatnik sam określa wartość swoich nieruchomości,

ale w przypadku sprzedaży cena nie może przekroczyć 110% wartościkatastralnej - zob. A. Mazurek, Kataster..., op.cit., s. 27.

15 W Holandii gminy mogą wybrać czy podstawą opodatkowania będziewartość czy też powierzchnia nieruchomości podlegającej opodatkowaniu– zob. Kataster na świecie (2). Holandia, „Wspólnota” 1997, nr 3.

16

– podatki od nieruchomości są wymierzane przez organ podat-kowy w formie decyzji doręczanej podatnikowi; nie występujew zasadzie instytucja samodzielnego obliczania podatku przez po-datnika,

– w ustawach regulujących podatki od nieruchomości są zawartenieliczne ulgi i zwolnienia, dotyczące najczęściej nieruchomościwykorzystywanych na cele użyteczności publicznej, nieruchomościzwiązków wyznaniowych, szkół, zabytków, szpitali, cmentarzy,rezerwatów przyrody itp.,

– organy samorządu mają stosunkowo duże kompetencjew kształtowaniu konstrukcji podatków od nieruchomości, co wyrażasię w możliwości ustalania stawek, ulg i zwolnień,

– podatki od nieruchomości stanowią dochód samorządu,– systemy ad valorem są bardzo kosztowne na etapie ich wpro-

wadzania i utrzymania. Wiąże się to z koniecznością zbudowaniasystemu informacji o nieruchomościach, ustalania i aktualizacji ichwartości,

– sprawne funkcjonowanie systemu katastralnego wymaga jegoobsługi przez wysoko wykwalifikowany personel. Realizacja podat-ków od wartości nieruchomości, to złożony proces, związany przedewszystkim z prawidłowym ustaleniem podstawy opodatkowania,która bardzo często jest kwestionowana przez podatnika. Ustalonaprzez organ podatkowy wartość nieruchomości na podstawie okre-ślonych prawnie reguł, często odbiega od wartości ustalonej przezsamego podatnika, co w efekcie prowadzi do powstawania sporów.Ich rozwiązywanie jest długotrwałe i kosztowne, zwłaszcza przynieruchomościach nietypowych,

– systemy katastralne odstraszają podatników chcących inwe-stować w nieruchomości, co skutkuje podniesieniem ich wartości.Podatnik ponoszący nakłady inwestycyjne zwiększa wartość np.budynku, a przez to i kwotę podatku. Postrzega to jako swoistą karęza zrealizowanie inwestycji, co działa antymotywacyjnie na rozwójdziałalności inwestycyjnej. Problem ten jest łagodzony poprzezwprowadzenie swoistych „wakacji” podatkowych, przewidzianychdla nieruchomości nowowybudowanych i wyremontowanych. Me-

17

chanizm ten, jak pokazuje praktyka, eliminuje wyżej zasygnalizowa-ny mankament podatków od wartości.

3. Powierzchniowe systemy opodatkowania nieruchomości

Zupełnie inaczej przedstawiają się zasady opodatkowania nieru-chomości w państwach, gdzie nie ma katastru nieruchomości albofunkcjonuje on źle. Są to przede wszystkim państwa Europy Środ-kowej i Wschodniej, gdzie jeszcze do niedawna nie było normalniefunkcjonującego rynku nieruchomości. Wiązało się to przedewszystkim z tym, że większość gruntów była własnością państwa,które ustalało zasady ich nabywania, bardzo często w oderwaniu odich wartości rynkowej. Dominująca pozycja państwa na rynku nieru-chomości spowodowała, że zdeformowaniu uległy ceny ustalanenawet pomiędzy niepaństwowymi podmiotami.

W takiej sytuacji powszechnie występują w tych państwach dużetrudności z ustaleniem realnej wartości nieruchomości. Brak jedno-litych i wiarygodnych informacji o wartości nieruchomości spowo-dował konieczność poszukiwania innych kryteriów decydującycho wysokości opodatkowania. W efekcie podstawą opodatkowanianieruchomości staje się jej powierzchnia, a nie wartość, którą jestbardzo trudno ustalić. Powierzchnia, wobec braku danych o wartości,staje się dominującą podstawą opodatkowania. Jest ona łatwa doustalenia i sprawdzenia. W większości tych państw funkcjonują bo-wiem różnorodne ewidencje stworzone na potrzeby geodezyjnei kartograficzne, gdzie zawarte są dane dotyczące powierzchni nieru-chomości.

Ewidencje tego typu stają się podstawowymi dokumentami „po-datkowymi”, skąd zarówno organ podatkowy jak i podatnik możeczerpać informacje potrzebne do obliczenia podatku. Są to jednakżedokumenty prowadzone na inne potrzeby, niedostosowane do celówfiskalnych, a przez to bardzo trudne w stosowaniu. Organy podatko-we z reguły nie mają wpływu na zamieszczanie i aktualizowaniedanych tam zawartych.

Zmiany w tych ewidencjach dokonywane są z dużym opóźnie-niem a organy podatkowe dowiadują się o nich jeszcze później lub

18

wcale. Organ podatkowy nie ma bezpośredniego wglądu do tegotypu ewidencji. Prowadzi to do dużych rozbieżności pomiędzy zapi-sami zawartymi w ewidencji, a rokrocznie weryfikowanymi danymidotyczącymi podatnika i przedmiotu opodatkowania. Mankamentemewidencji jest również i to, że zawierają one jedynie dane dotyczącegruntów. Budynki i inne obiekty podlegające opodatkowaniu nie sąwykazywane i opisane w ewidencjach, przez co istnieją duże możli-wości „ucieczki” od podatku.

Organ podatkowy, jeżeli nie poinformuje go o tym podatnik, niema bowiem żadnych informacji o istnieniu danego obiektu. Dużetrudności występują przez to również przy ustalaniu powierzchnitakich obiektów, ponieważ można to ustalić jedynie na podstawiefizycznego obmiaru. Nie ma bowiem żadnych wiarygodnych doku-mentów, w których powierzchnia ta byłaby określona.

Systemy bazujące na powierzchni określane są mianem po-wierzchniowych systemów opodatkowania nieruchomości. Nie są tojednakże systemy, gdzie tylko powierzchnia decyduje o wysokościopodatkowania. W systemach tych można dostrzec pewne rozwiąza-nia nawiązujące do wartości nieruchomości. Niektóre rodzaje nieru-chomości są opodatkowywane poprzez odniesienie stawek do ichwartości, określanych na inne potrzeby.

Jako przykład można podać opodatkowanie budowli w Polsce,gdzie podstawą opodatkowania jest wartość przyjmowana na potrze-by amortyzacji środków trwałych, a dopiero wówczas, gdy podatnikich nie amortyzuje, przyjmuje się ich wartość rynkową.

Innym przejawem nawiązywania do wartości w systemach po-wierzchniowych jest uzależnienie wysokości opodatkowania od ro-dzaju i przeznaczenia nieruchomości. Z reguły nieruchomości poło-żone w miastach i wykorzystywane do prowadzenia działalnościgospodarczej są opodatkowane wyżej, niż np. nieruchomości zajętewyłącznie na potrzeby mieszkalne.

Uzależnienie wysokości podatku od wartości widoczne jestw systemach powierzchniowych również przy ustalaniu staweki zwolnień podatkowych w drodze uchwały władz lokalnych. Zali-czanie nieruchomości do okręgów podatkowych w zależności od ichpołożenia i uzbrojenia terenu, zwalnianie nieruchomości nie przyno-

19

szących dochodu, czy wykorzystywanych do prowadzenia działalno-ści społecznie użytecznej, jest próbą uzależniania wysokości opodat-kowania danej nieruchomości od jej szeroko rozumianej wartości.

Cechą charakterystyczną systemów powierzchniowych jest pre-ferencyjne opodatkowanie nieruchomości rolnych. W systemachtych stosuje się różnego rodzaju rozwiązania, których celem jestzłagodzenie opodatkowania władających gruntami rolnymi. Są toz reguły grunty opodatkowane symbolicznie albo w ogóle wyłączonez opodatkowania. Jeżeli grunt spełnia normę obszarową (np.w Polsce – więcej niż 1 ha), to jest to gospodarstwo rolne, bezwzględu na to, do kogo należy i czy jest tam faktycznie prowadzonadziałalność rolnicza. To powoduje, że z preferencyjnego opodatko-wania, skierowanego do rolników, korzystają podmioty nie mającenic wspólnego z prowadzeniem działalności rolniczej.

W powierzchniowych systemach opodatkowania pewną prawi-dłowością jest wysokie opodatkowanie nieruchomości związanychz prowadzoną działalnością gospodarczą. Przejawia się to w tym, żewysokość podatku np. od gruntu będącego w posiadaniu przedsię-biorcy jest kilka razy większa, niż od gruntów wykorzystywanychprzez inne podmioty. W skrajnych przypadkach uniemożliwia to wogóle prowadzenie określonych rodzajów działalności gospodarczej,a inne bardzo podraża z uwagi na fakt, że podatek stanowi kosztprowadzenia działalności. I tak np. prowadzenie w Polsce pola gol-fowego jest w zasadzie niemożliwe z uwagi na wysokość obciążeniapodatkiem od nieruchomości.

Stawka podatku od 1 m2 tego typu pola sięga 60 gr. za m2, coprzy sezonowym prowadzeniu działalności prowadzi do zaniku opła-calności tego typu przedsięwzięcia. Podobnie jest z budynkami.W konsekwencji płacenie wysokiego podatku skutecznie ograniczapodejmowanie działalności gospodarczej, wymagającej dużych po-wierzchni gruntów, nawet wówczas, gdy są to nieużytki o niewiel-kiej wartości i trudne do zagospodarowania w inny sposób.

Jest to zjawisko bardzo niekorzystne zwłaszcza w odniesieniu dojednostek samorządowych, których tereny nie są atrakcyjne z gospo-darczego punktu widzenia. Przedsiębiorcy, płacąc taki sam podatek

20

od metra kwadratowego, skłonni są lokować działalność na terenachzurbanizowanych i posiadających odpowiednią infrastrukturę.

Podatek od nieruchomości, płacony od powierzchni, w niektó-rych przypadkach zniekształca rzeczywiste koszty prowadzeniadziałalności gospodarczej na określonym terenie. Wynika to stąd, żekwota podatku jest u przedsiębiorcy traktowana jako składnik kosz-tów tejże działalności. Taki sam podatek, a przez to i koszt, wyka-zuje zarówno podatnik wykorzystujący nieruchomość o niskiej war-tości jak i podatnik posiadający bardzo dobrze zlokalizowanei uzbrojone (a przez to drogie) tereny.

Koszty podatkowe są w takich przypadkach oderwane od rze-czywistej wartości nieruchomości wykorzystywanych do prowadzo-nej działalności gospodarczej. Jest to widoczne przy porównaniukosztów podatkowych z kosztami amortyzacyjnymi, które są znacz-nie wyższe przy nieruchomościach (przede wszystkim budynko-wych).

W powierzchniowych systemach opodatkowania nieruchomościbardzo trudną rzeczą jest powiązanie wysokości opodatkowaniaz możliwościami płatniczymi podatnika. Stawka podatku od m2 jestustalana tak, aby mogła być zapłacona przez „normalnego” podatni-ka. To powoduje, że jest ona ustalana na poziomie możliwym dozaakceptowania przez większość podatników. Korzystają na tymzamożni podatnicy, posiadający nieruchomości o znacznej wartości.Podatek od 1 m2 pałacu jest taki sam jak od 1 m2 rudery.

Zróżnicowanie wysokości opodatkowania w takiej sytuacji, bezsięgania do wartości nieruchomości, nie jest możliwe. Jest to jednakcecha tych systemów, która nie wywołuje, co może dziwić, prote-stów mniej zamożnych podatników. Można to wytłumaczyć chybajedynie stosunkowo niewielkim obciążeniem tymi podatkami. Po-datnicy nie protestują obawiając się, że może to spowodować pod-niesienie opodatkowania wszystkim podatnikom. I mają rację, po-nieważ nie można podnieść stawki podatku tylko w odniesieniu dojednej grupy podatników z pominięciem innych, posiadających po-wierzchniowo takie same nieruchomości. Byłoby to dyskryminowa-nie podmiotowe, zakazane przez konstytucję.

21

Powierzchniowe systemy opodatkowania nieruchomości cha-rakteryzują się prostotą rozwiązań stosowanych na etapie realizacjipodatków. Do ich wymiaru i poboru nie potrzeba rozbudowanegoi wyspecjalizowanego aparatu skarbowego. Podatek płacony od me-tra kwadratowego z reguły wymaga przemnożenia tych metrówprzez właściwą stawkę, co z natury swej nie jest czynnością skom-plikowaną i kosztowną. Pobór tych podatków nie wymaga finanso-wania bardzo kosztownych mechanizmów wyceny i waloryzacjiwartości nieruchomości, jakże charakterystycznych dla systemów advalorem. Jest to niewątpliwie dodatnia strona funkcjonowania podat-ków od powierzchni. Jednocześnie jednak ogranicza to możliwośćuzyskiwania wyższych dochodów z opodatkowania nieruchomości,których wartość wzrasta a powierzchnia pozostaje bez zmian. Wefekcie prostota wymiaru uniemożliwia zrealizowanie wyższychwpływów z opodatkowania nieruchomości, których cena rynkowagwałtownie rośnie.

Podatki od powierzchni charakteryzują się, przynajmniej w zało-żeniu, brakiem różnic w zakresie opodatkowania nieruchomościw zależności od jej położenia i uzbrojenia. Wynikiem tego jest łago-dzenie „kominów” dochodowych występujących przy opodatkowa-niu nieruchomości wg ich wartości. Wartość nieruchomości położo-nych na terenach zurbanizowanych jest z reguły wyższa, a przez towyższe wpływy z opodatkowania uzyskiwane przez budżet lokalny.

Cierpią na tym samorządy na terenach wiejskich i zaniedbanychgospodarczo, gdzie wartość nieruchomości jest relatywnie niższa.W sytuacji, gdy podatek płacony jest od powierzchni, wartość nie maznaczenia, a przez to wpływy uzyskiwane z opodatkowania gruntówprzez poszczególne samorządy są porównywalne. Ta pozytywnacecha systemów powierzchniowych – w praktyce – w zasadzie sięnie ujawnia, z uwagi na zróżnicowanie obciążenia podatkowegoprzedsiębiorców i innych podatników. Najwyższy podatek od metrakw. płacą przedsiębiorcy, co powoduje, że największe wpływyz opodatkowania uzyskują gminy z rozwiniętą gospodarką.

Systemy opodatkowania oparte o powierzchnię nieruchomości sąakceptowane przez podatników, którzy je rozumieją i nie odczuwająpotrzeby ich zastąpienia systemami ad valorem. Prosta zależność,

22

zachodząca pomiędzy powierzchnią, a wysokością podatku, jestbardzo czytelna i zrozumiała dla podatnika, przez co nie obawia sięon takiego podatku. Podatnicy w zasadzie nie kwestionują po-wierzchni, jako podstawy opodatkowania. Jest to element konstrukcjitego typu podatków w zasadzie nie wzbudzający żadnych emocjispołecznych. Zupełnie inaczej jest przy ustalaniu wartości nierucho-mości na potrzeby opodatkowania. Podatnik, nie znając z regułydosyć skomplikowanych mechanizmów szacowania wartości, czujesię bardzo często oszukany i przez to kwestionuje kwotę podatku.W systemach powierzchniowych tego typu problemy w zasadzie niewystępują.

Systemy powierzchniowe zachęcają do przetrzymywania grun-tów w celach spekulacyjnych. Wynika to stąd, że wzrost wartościnieruchomości nie przekłada się na zwiększenie wysokości opodat-kowania. Podatek jest taki sam od gruntu wartego 100 i 1000, coprzy tendencji wzrostowej cen nieruchomości, uzasadnia ich naby-wanie i wyczekiwanie na wzrost wartości. Zjawisko to jest bardzoniebezpieczne zwłaszcza w miastach, gdzie z reguły nie ma zbytwiele gruntów pod inwestycje. W Polsce właściciel pastwiskaw centrum dużego miasta płaci taki sam podatek rolny, jak rolnik,wykorzystujący to pastwisko do wypasu krów.

Wyżej zasygnalizowane cechy charakterystyczne powierzchnio-wych systemów opodatkowania nieruchomości dają podstawę dostwierdzenia, że są to systemy posiadające liczne mankamenty, zde-cydowanie przewyższające ich dodatnie strony. Zasadniczą ich wadąjest konstrukcja podstawy opodatkowania, gdzie powierzchnia decy-duje o wysokości podatku. Prowadzi to do powstawania szereguproblemów, a przede wszystkim zmniejsza wielkość potencjalnychwpływów, które samorząd może uzyskać z opodatkowania majątkunieruchomego. Powierzchnia gruntów, w odróżnieniu od ich warto-ści, nie może wzrastać.

Ogranicza to zdecydowanie możliwości władz lokalnych uzy-skiwania większych dochodów z opodatkowania nieruchomości,a jest to zasadnicze źródło wpływów podatkowych samorządów.Drugą zasadniczą wadą tych systemów jest ich oderwanie od zdolno-ści płatniczych podatników. Podatnik posiadający majątek wielkiej

23

wartości, płacąc podatek od jego powierzchni, najczęściej jest jedy-nie symbolicznie obciążony. Korzysta on w zasadzie ze stawek pła-conych przez najmniej zamożnych podatników.

Według mnie te właśnie cechy systemów powierzchniowychpowodują, że nie można ich uznać za systemy racjonalne. Pogląd tenzdaje się dominować w większości państw, gdzie te systemy obo-wiązują. Zostały w nich zainicjowane prace zmierzające do zmianysystemu powierzchniowego w system katastralny. Należy mieć na-dzieję, że w niedługim czasie uda się tym państwom zrealizowaćzakładane reformy opodatkowania nieruchomości.

24

25

SYSTEMY OPODATKOWANIA NIERUCHOMOŚCIW WYBRANYCH PAŃSTWACH UNII EUROPEJSKIEJ

Grzegorz Nowecki

1. Charakterystyka systemu katastralnego orazsystemu opodatkowania nieruchomości we Francji

1.1. Kataster1.1.1. Uwagi ogólne

Początki katastru we Francji stanowiące bazę systemu obecnegosięgają epoki napoleońskiej tj. ustawy z 1807 r.16

Na jej podstawie rozpoczęto zakładanie katastru nieruchomościdla obszaru całego państwa. Podstawowym celem wprowadzeniakatastru był cel fiskalny. Kataster miał przede wszystkim zwiększyćwpływy z wprowadzonego nowego podatku od dóbr nieruchomych.Dopiero kolejnym jego zadaniem było uporządkowanie spraw wła-snościowych i innych praw do nieruchomości, które ulegały wieluprzeobrażeniom w okresie Wielkiej Rewolucji. Fiskalny charakterkatastru jaki został mu wówczas nadany kształtował jego obraz aż doczasów współczesnych. Obecnie we Francji kataster pojmowany jestjako zbiór dokumentów dotyczących nieruchomości, który jest za-kładany, prowadzony i uaktualniany przez administrację fiskalną dlapotrzeb podatku od nieruchomości.17

1.1.2. Organizacja służb katastralnychW systemie francuskim służby katastralne usytuowane są w pio-

nie administracji fiskalnej. Ze względu na trójszczeblowy podział 16 Presentation generale du cadastre et sa documentation, Direction Gene-

rale des Impots, 1993, s. 21.17 Presentation...op. cit. s. 11.

26

administracyjny państwa można wśród nich wyróżnić struktury kra-jowe i terytorialne. Zakładanie, prowadzenie i uaktualnianie katastrunależy do kompetencji podstawowego szczebla aparatu fiskalnego,tj. Urzędów Katastralnych (Centres des Impots Fonciers).

We Francji działa 315 takich urzędów (zazwyczaj trzy w depar-tamencie). Jednostkami nadrzędnymi nad urzędami są Dyrekcje De-partamentalne ds. Podatkowych (Direction Departementale des Se-rvices Fiscaux), odpowiadające mniej więcej polskim Izbom Skar-bowym i Urzędom Kontroli Skarbowej. We Francji istnieje 107 ta-kich Dyrekcji. Z kolei jednostkami nadrzędnymi nad DyrekcjamiDepartamentalnymi są Dyrekcje Regionalne (Directions Regionales),w liczbie 26, podlegające bezpośrednio Dyrekcji Służb Fiskalnych(Direction des Services Fiscaux). Instytucją nadrzędną jest General-na Dyrekcja Podatków (Direction Generale des Impots), znajdującasię w strukturze Ministerstwa Budżetu, Ekonomii i Finansów.18

W związku z katastrem każdy szczebel administracji podatkowejma przydzielony określony zespół zadań do realizacji. Np. do zadańDyrekcji Departamentalnej ds. Podatkowych należy między innyminadzór i kierowanie pracą Urzędów Katastralnych oraz współpraca zsamorządem lokalnym, a do zadań szczebla centralnego (Minister-stwa Budżetu, Ekonomii i Finansów) – ogólny nadzór nad sprawamikatastru i podatku katastralnego oraz współpraca z innymi instytu-cjami centralnymi w tych sprawach tj. Ministerstwem Rolnictwa,Ministerstwem Budownictwa, Krajową Radą Informacji Geograficz-nej, Związkiem Geodetów Przysięgłych etc.

W strukturze administracji fiskalnej umiejscowione są ponadtonastępujące organy zajmujące się katastrem:

– Regionalne Ośrodki Informatyczne dla potrzeb katastru (czteryw kraju),

– Regionalne Pracownie Fotogrametrii (również cztery na całąFrancję),

– Urząd ds. Krajowej Dokumentacji Katastru,– Krajowa Szkoła Katastru.

18 Presentation ... op. cit. s. 30 i n.

27

1.1.3. Funkcje katastru

Zasadniczym celem katastru jest dokonanie spisu:– wszystkich nieruchomości na obszarze kraju,– właścicieli i innych osób nimi władających,– ustanowienie odpowiednich jednostek katastralnych (fiskal-

nych) wraz z ich opisem i dokonaną wyceną dla celów podatkowych.Jest to możliwe dzięki funkcjom jakie pełni kataster.

Funkcja technicznaFunkcja techniczna realizowana jest na trzech poziomach:1) opracowywania (sporządzania) planów katastralnych (confec-

tion du plan) metodą:a) ponownego zakładania planów (renovation),b) identyfikacji planów (remaniement),2) prowadzenia planów katastralnych (maintenance du plan),3) koordynacji pomiarów (danych) sporządzanych w dużych

skalach (suivi des leves a grande echelle).19

Ponowne zakładanie planów (renovation) przewidywała funda-mentalna dla rozwoju katastru francuskiego ustawa z 1930 r., wpro-wadzająca zasadę bieżącej aktualizacji danych katastralnych (re-novation du cadastre). Zgodnie z tą zasadą wszystkie dawne plany(datowane się jeszcze w czasach Napoleona I) zostały sporządzonew nowy sposób odpowiadający aktualnym wymaganiom. Prace nadnimi zostały zakończone dopiero w połowie lat osiemdziesiątych.W ich trakcie korzystano z trzech metod:

– prostej aktualizacji (mise a jour), jeżeli zmiany dotyczyły tylkoprzeprowadzenia prostych prac topograficznych wyznaczającychnowe limity między elementami dawnych planów stanowiących ich„zasadniczy kościec”,

– odnawiania (renouvelement), w przypadku konieczności doko-nania poważnych zmian w ewidencji katastralnej,

– poprawiania (refection), która stanowiła pogłębioną metodęodnawiania; towarzyszyły jej dodatkowe rozgraniczenia między

19 Presentation...op. cit. s. 37 i n.

28

nieruchomościami publicznymi i prywatnymi, z udziałem komisjigminnych.

Obok metod ponownego zakładania planów w 1974 r. wprowa-dzono jeszcze inną zasadę sporządzania (opracowywania) planów tj.ich identyfikację (remaniement). Była to jak gdyby „nakładka” naplany już na nowo założone, gdzie przy wykorzystaniu metody po-prawiania dokonywano polepszania przejrzystości i jakości planów.Prace te, które dotyczą przede wszystkim stref miejskich mocnozurbanizowanych, są prowadzone przy wykorzystaniu najnowszychtechnik topograficznych, między innymi poprzez analizę zdjęć lotni-czych (photogrametrie).

Bieżące prowadzenie planów (ciągła aktualizacja) ma miejscew urzędach katastralnych, które dokonują w planach poprawek wy-nikających ze zmian granic nieruchomości oraz oznaczeń topogra-ficznych i fiskalnych. Podstawą do nanoszenia zmian granic nieru-chomości jest dokument mierniczy lub dokument modyfikacji jed-nostki katastralnej, które to urzędowe dokumenty sporządzane są nażądanie stron i przez nie poświadczane. Inne przypadki zmian jak np.nowe konstrukcje, wyburzenia, odmienne przeznaczenie gruntówitp., powodujące modyfikację oznaczeń topograficznych lub fiskal-nych rejestrowane są na podstawie ustaleń ewidencyjnych odpo-wiednich służb państwowych.

Podstawą do spełniania zadań koordynacji pomiarów i innychdanych sporządzanych w dużych skalach od 1:10 000 jest rozporzą-dzenie międzyministerialne z 1948 r. Zgodnie z nim urzędy kata-stralne koordynują, weryfikują i dokonują centralizacji pomiarów(danych), w odniesieniu do przedsięwzięć z udziałem finansowymadministracji państwowej lub samorządowej w niektórych przedsię-wzięciach o charakterze krajowym i lokalnym np. dla potrzeb opera-cji wymiany gruntów (remembrement).

Przepisy dotyczące koordynacji pomiarów (danych) opierają sięna pracach dwóch instytucji – Narodowej Rady Informacji Geogra-ficznej (Conseil National de l’Information Geographique) oraz De-partamentalnych Komitetów Informacji i Współpracy (Comites De-partementaux d’Information et de Liaison). Pierwsza z nich, powo-łana dekretem z 1985 r., jest jednostką (instancją) konsultacyjną,

29

usytuowaną przy Ministrze Budownictwa. Jej rolą jest promowanierozwoju informacji geograficznej i koordynacji programów produk-cji i dystrybucji tej informacji.

Promocja ta wyraża się np. w przygotowywaniu odpowiedniejnormy (norme EDIGEO), która jest podstawą wszystkich zmianzinformatyzowanych danych katastralnych. Dla zachowania dotych-czasowego dorobku Francja była prekursorem powołania zespołunormalizacji w dziedzinie informacji geograficznej, nadzorowanejprzez Europejską Komisję Miar i Normalizacji.

Druga z wyżej wymienionych instytucji, funkcjonująca od 1963r. jest powiązana z Urzędami Katastralnymi poprzez rejestry practopograficznych realizowanych na szczeblu departamentu w celachkoordynacji i harmonizacji programu prac poszczególnych służb.

Funkcja fiskalnaProwadzona ewidencja katastralna umożliwia określenie pod-

miotu, przedmiotu oraz podstawy opodatkowania. Bazą dla genero-wania danych fiskalnych jest instytucja zwana rewizją generalnąwyceny nieruchomości (revision generale des evaluations foncieres).Jest to kompleksowa wycena, która ze względu na swoją złożonośći czasochłonność realizacji dokonywana jest raz na kilkanaście lat.W jej wyniku określa się:

– kategorie (rodzaje) nieruchomości,– punkty odniesienia (obiekty wzorcowe) dla dokonywania kla-

syfikacji drogą porównawczą,– taryfy odpowiadające każdej kategorii w zależności od gminy,– zasady harmonizacji w ramach departamentu i regionu.W okresie między tymi operacjami dokonuje się corocznych

podsumowań zmian jakie zachodzą w nieruchomościach wrazz okresową ich aktualizacją.20

Generalnie przyjmuje się, że podmiotem zobowiązanym do za-płaty podatku jest właściciel nieruchomości. W niektórych jednakprzypadkach, zwłaszcza w odniesieniu do umów długoterminowych(np. użytkowanie wieczyste, dzierżawa), podatnikiem jest podmiot

20 Presentation...op.cit. s. 41 i n.

30

faktycznie władający nieruchomością. Dlatego między innymiw ewidencji katastralnej oprócz podatnika zamieszcza się także pra-wa jakie przysługują do nieruchomości.

Punktem wyjścia dla ustalenia przedmiotu podatku jest spis nie-ruchomości (recensement des immeubles). W odniesieniu do nieru-chomości niezabudowanych podstawę stanowi plan katastralny, któ-ry reprezentuje wszystkie parcele w gminie i pozwala je zidentyfi-kować oraz wyznaczyć granice i wyliczyć powierzchnię. Dla nieru-chomości zabudowanych przedmiot określany jest na podstawieskładanych przez podatników deklaracji.

Istniejący w systemie francuskim podział na nieruchomości nie-zabudowane i zabudowane wynika z odrębności ich opodatkowania.Elementem wspólnym jest pojęcie wartości czynszowej (valeur lo-cative), jako wartości przyjętej dla celów podatkowych.

a) nieruchomości niezabudowane;Jednolitość wyceny zapewnia jednostka podziału fiskalnego

(subdivision fiscale). Rozumie się przez nią jednolity fragment tere-nu znajdujący się w danej jednostce katastralnej, który należy dojednego właściciela i jest podobnie wykorzystywany. Bazę dla okre-ślenia podstawy opodatkowania stanowi wartość czynszowa wyli-czona indywidualnie przy zastosowaniu zasad określonych przezwycenę kompleksową.

Dla nieruchomości niezabudowanych są to kategorie (punkty od-niesienia) ustalone na poziomie 1961 r. Wyliczenie wartości czyn-szowej dla danej jednostki fiskalnej następuje z zastosowaniem me-tody taryfowo - bonitacyjnej w następujący sposób:

– ustala się kategorię nieruchomości w zależności od rodzajuuprawy, klasy użytków i położenia nieruchomości,

– mnoży się powierzchnię nieruchomości przez taryfę odpowia-dającą danej kategorii, a wynikającą z wartości (dochodowości) 1 hagruntów.

b) nieruchomości zabudowane;Jednolitość wyceny w tym przypadku zapewnia pojęcie lokalu

(local), który jest definiowany jako nieruchomość lub jej część sta-nowiącą odrębny obiekt władania. Bazę dla określenia podstawy

31

opodatkowania stanowi wartość czynszowa ustalana odrębnie dlakażdego lokalu w zależności od jego przeznaczenia, według zasadwyceny kompleksowej dla nieruchomości zabudowanych, w odnie-sieniu do których kategorie (punkty odniesienia) zostały ustalone napoziomie 1971 r. Wyliczenie wartości czynszowej następuje w kilkuetapach:

– ustala się odpowiednią kategorię przez porównanie z lokalemreprezentatywnym,

– wylicza się powierzchnię lokalu według systemu punktowego(surface ponderee) na podstawie elementów opisu lokalu w składa-nej przez podatnika deklaracji,

– mnoży się tak ustaloną powierzchnię przez taryfę odpowiada-jącą danej kategorii.

Jak to zaznaczono wcześniej wartość czynszowa jest ustalana od-rębnie w zależności od wykorzystania lokalu (cele mieszkaniowe,użytkowe, handlowe, przemysłowe). Ustalona odrębnie dla każdejnieruchomości wartość czynszowa stanowi bazę wyjściową do dal-szych prac nad ustaleniem podstawy opodatkowania.

Funkcja prawnaW praktyce zadania funkcji prawnej są realizowane poprzez:1) identyfikację nieruchomości,2) jej fizyczny opis.21

Zgodnie z prawem, każdy dokument dotyczący nieruchomościi podlegający obowiązkowi publikacji musi w swojej treści opieraćsię na danych katastralnych (wyciąg z ewidencji poświadczony przezurząd katastralny).

Dla identyfikacji nieruchomości konieczne jest zatem podanienastępujących oznaczeń:

– departamentu oraz gminy,– sekcji katastru,– numeru parceli (należy wspomnieć, iż nie ma parcel o iden-

tycznych oznaczeniach).

21 Presentation... op.cit. s. 52 i n.

32

W przypadku nieruchomości zabudowanych jej oznaczenie (np.budynku) podaje się przed danymi parceli do której przynależy.W przypadku podziału współwłasności, każdy odrębny przedmiotwłasności jest dodatkowo identyfikowany odrębnym numerem,zgodnie z opisem podziału. Dla ułatwienia poszukiwań identyfikacjaparceli może zawierać również wskazanie wyznacznika topograficz-nego miejsca jej położenia lub ulicy i jej numeru.

Pełny opis nieruchomości realizowany jest w dwóch etapach.W pierwszym określa się granice katastralne, które:

– nie zawsze muszą pokrywać się z granicami własności,– mają tylko charakter administracyjny (fiskalny).Drugi etap polega na określeniu powierzchni. Obszar danej par-

celi oblicza się generalnie biorąc za podstawę dane z planu katastral-nego. Precyzja tych obliczeń zależy od skali planu oraz jakości gra-ficznej oznaczeń granic na planie. Dla budynków i budowli po-wierzchnię oblicza się na podstawie deklaracji składanej przez po-datników.

Funkcja dokumentacyjnaW związku z faktem, że kataster jest źródłem informacji fiskal-

nej, prawnej i ekonomicznej, jego rolą jest także gromadzenie odpo-wiedniej dokumentacji. Jest ona dostępna dla organów administracji,jak i dla osób prywatnych. Oprócz Urzędów Katastralnych kopiedokumentów znajdują się także w merostwach. Kopie dokumentówlub ich wyciągi przechowywane są w formie fotokopii, reprodukcjiplanów, mikrodruków oraz kopii taśm magnetycznych.

Początkowo dokumentacja katastralna składała się z trzech do-kumentów bazowych:

– planu,– opisu sekcji,– matrycy katastralnej.Stopniowo dokumentacja ulegała wzbogaceniu o coraz to inne

dane (deklaracje podatników, wykazy) oraz poprzez wykorzystanienowych technik (mikrodruki itp). Obecny system zarządzania doku-mentacją jest wynikiem wprowadzenia systemu komputerowegoMagic II, który grupuje informacje fiskalne i prawne. Poza systemem

33

informatycznym znajdowały się dotąd plany katastralne, które obec-nie przetwarza się na plany numeryczne. Aktualnie dokumentacjakatastralna składa się z następujących elementów:

– dokumentacji graficznej (plan katastralny),– dokumentacji opisowej na mikrodrukach, gdzie przechowywa-

ne są dane określające sytuację fiskalną nieruchomości na dzień1 stycznia danego roku,

– dokumentacji źródłowej (zmiany zachodzące w trakcie roku).22

Dokumentacja graficzna określa istniejące nieruchomości i po-zwala obliczyć ich powierzchnię niezbędną dla potrzeb wyceny.23

Plany katastralne znajdują się:– w biurach katastralnych wg ich właściwości terytorialnej (pla-

ny podlegające aktualizacji –„plan minute”),– w merostwie każdej gminy (kopie planów bieżących oraz plan

roczny-komunalny.Podstawowe elementy planu:– sekcja (section) – jest to część obszaru gminy,– parcela (parcelle) – jest to obszar należący do tego samego

właściciela i znajdujący się na obszarze jaki obejmuje dana sekcja,– jednostka fiskalna – jest to odpowiednia część parceli wyod-

rębniona ze względu na jej odrębność (np. rodzaj uprawy, wykorzy-stanie).

Elementy uzupełniające planu (techniczne):– skala – 1:5000 (obecnie dąży się do standardu – 1:2000

i 1: 100 000),– miejsce geograficzne (lieudit),– nr parceli (w ramach sekcji),– adres (ulica, miejscowość).Aktualnie dokonywany jest proces informatyzacji planu. Polega

on na przypisaniu punktom i znakom planu graficznego tworzącychparcelę odpowiadających im oznaczeń na nośniku magnetycznym.Planem numerycznym objęto już ponad 30% obszaru Francji.

22 Presentation... op.cit. s. 5923 Presentation... op.cit. s. 61 i n.

34

W odróżnieniu od bazy kartograficznej lub informatycznej, do-kumentacja opisowa oddaje stan dokumentacji fiskalnej nieruchomo-ści na dzień 1 stycznia danego roku.24

Matryca katastralna (matrice cadastrale), to zbiór dokumentówskładanych przez właściciela oraz gminę, zawierających szczegóło-we dane na temat dóbr opodatkowanych oraz od zwolnionychz podatku. Zbiór ten występuje w formie dokumentacji zbiorczej (napapierze) oraz dokumentacji podstawowej (na mikrodrukach). Do-kumentacja zbiorcza sporządzana jest w dwóch egzemplarzach(w biurze katastralnym i merostwie każdej gminy) i oddaje ogólnąsytuację gminy z punktu widzenia podatku od nieruchomości.

Dokumentacja podstawowa zawiera najważniejsze dane dotyczą-ce podatnika oraz nieruchomości (w tym między innymi datę ostat-niego uaktualnienia oraz dane o poprzednim właścicielu). Należytakże dodać, że w każdym departamencie istnieje imienny spiswszystkich właścicieli sporządzany na mikrodrukach.

Protokoły wyceny wraz z aneksami tworzą dokumentację gotowąw każdej chwili do dostarczania podstawowych informacji dotyczą-cych wyceny. Protokoły założone przy rewizji generalnej wycen sąuaktualniane co rok. W przypadku nieruchomości zabudowanychdokumentacja wyceny wraz z aneksami jest różna, w zależności odprzeznaczenia oraz wykorzystania lokalu i obejmuje np. dla lokalimieszkalnych:

– datę ostatniej klasyfikacji (mogą być dokonywane w ramachposzczególnych sektorów wynajmu jakie posiada dana gmina),

– listę oraz opis kategorii lokali reprezentatywnych w danej gmi-nie,

– elementy pozwalające na skalkulowanie współczynnika sytu-acyjnego,

– listę i opis lokali wzorcowych.Dokumentacja dostępna z sieci komputerowej. Program MAJIC

II jest podstawowym środkiem konsultacji i uaktualniania informacjikatastralnych. Aby odpowiednio generować i tworzyć te informacje

24 Presentation... op.cit. s. 81 i n.

35

należy znać wszystkie uwarunkowania systemu, łącznie z charakte-rystyką poszczególnych aplikacji i organizacją usług które obejmuje.

Służby katastralne są zobligowane do ciągłej konsultacji posia-danej dokumentacji (dokumentacja bieżąca, mikrodruki, informa-tyczna baza danych) w celu jej aktualizacji lub dla potrzeb użytkow-ników (notariusze, geodeci) oraz podatników.

Dokumentacja źródłowa: Deklaracje (declaration)

Zgodnie z przepisami podatkowymi, każdy właściciel jest obo-wiązany do poinformowania administracji fiskalnej o zmianach za-chodzących w stanie nieruchomości, dotyczących nowych konstruk-cji oraz przebudowy lub przeznaczenia na inne cele. Zmiany te zgła-szane są przez właścicieli za pomocą odpowiednich deklaracji, zróż-nicowanych z uwagi na typ nieruchomości i jej wykorzystanie. Przy-kładowo inną deklarację składają właściciele domów jednorodzin-nych, inną właściciele lokali w blokach mieszkalnych, a jeszcze innewłaściciele obiektów handlowych i przemysłowych. Deklaracje za-wierają przede wszystkim informacje dotyczące:

– charakteru nieruchomości,– elementów wyposażenia i komfortu,– charakterystyki ogólnej konstrukcji.Uzyskane w ten sposób informacje pozwalają na uaktualnianie

danych katastralnych i co za tym idzie powodują zmianę podstawyopodatkowania lub też przyznania zwolnienia od podatku.25

Wyciągi z akt (extraits d’acte)Są to dokumenty obrazujące związek między wystawcą danego

aktu a dokumentacją hipoteczną i katastralną. Dokumenty te pozwa-lają na dokonanie zmian katastralnych tj. na stwierdzenie zmian za-chodzących w odniesieniu do danego obiektu.

25 Presentation... op.cit. s. 121 i n.

36

Dokumenty podziału nieruchomości (etats descriptifs dedivision)26

Jest to jedyny dokument pozwalający na dokonanie identyfikacjiposzczególnych części budynku. Zgodnie z art. 7 dekretu z 1955 r.(publicite fonciere), jeżeli jakiś akt prawny lub decyzja sądowa doty-czy jednej lub kilku części budynku, musi zawierać jednocześnieopis wyróżnionych części oraz tych, które są w budynku wspólne(winda, schody itd.). Opis poszczególnych części jest dokonywanyzgodnie z warunkami podziału lub ze znanym stanem wstępnieuzgodnionym przez strony; musi on wymieniać numer działki(udziału), która dotyczy danej części oraz należną część udziału wewłasności gruntu (współwłasność w częściach ułamkowych).

Dokumenty podziału nieruchomości nie mogą modyfikować sy-tuacji prawnej budynku oraz jego części. Podział nieruchomościmoże wynikać albo ze współwłasności (pionowa, pozioma i miesza-na), albo z założonej hipoteki dla danej części nieruchomości.27

Wyróżnienie więc w aktach poszczególnych części nieruchomo-ści jest więc dokonywane odpowiednio do stanu (opisu) podziału.Opis ten jest aktem rzeczywiście tworzonym z udziałem stron; jeston przedmiotem publikacji w rejestrze nieruchomości.

Odnowiony (na nowo założony) plan katastralny jest przedmio-tem aktualizacji. Dokonuje się jej przy wykorzystaniu dwóch metod:

– ciągłego i natychmiastowego nanoszenia wszelkich zmian do-tyczących identyfikacji nieruchomości (zmiana numeru domu, na-zwy ulicy itd.),

– rocznego zestawienia zmian natury fiskalnej (nowe konstrukcjei jednostki fiskalne) oraz topograficznej.

Wprowadzenie tych zmian do planu dokonuje się na podstawietrzech rodzajów dokumentów:

a. dokument mierniczy;Dokument ten zwany aktem modyfikacyjnym parceli katastralnej

jest dowodem dokonanych pomiarów, a jego forma ma postać obli- 26 Presentation... op.cit. s. 128 i n.27 Presentation... op.cit. s. 130.

37

gatoryjną. Zawiera on wszystkie zmiany granic nieruchomości za-chodzących w następstwie podziału, scalenia itp. Dokument mierni-czy jest sporządzany na żądanie stron i przez nie podpisywany.

Osobami upoważnionymi do wystawienia tych dokumentów sągeodeci przysięgli (geometres fonciers), którzy są wybierani spośródgeodetów ekspertów, wysokich urzędników katastralnych oraz geo-detów współpracujących z administracją publiczną lub samorządo-wą. Kandydatury zatwierdza Dyrektor Generalny Podatków, po po-zytywnym zaopiniowaniu przez lokalną komisję.

Forma i treść dokumentu mierniczego jest ściśle określonai składa się z części graficznej oraz prawnej. Po jego sporządzeniuprzekazywany jest do Urzędu Katastralnego dla dokonania zmianw numeracji katastru i podziału fiskalnego, a potem w postaci wy-ciągu jest przesyłany do Biura Hipotecznego. Ostateczna aktualizacjadokumentacji katastralnej następuje dopiero po uzyskaniu potwier-dzenia o dokonanym wpisie z Biura Hipotecznego.

b. fiskalny dokument modyfikacyjny (croquis de conservation);Wystawiany jest w pozostałych przypadkach, gdy nie jest wy-

magany dokument mierniczy i również stanowi podstawę do mody-fikacji planu katastralnego. Dokument ten powstaje w rezultaciedziałań administracji fiskalnej stwierdzającej zmiany w stanie nieru-chomości, które nie mają wpływu na jej stan prawny (przebudowadomu, zmiana przeznaczenia itp.). Można wyodrębnić dwa rodzajetych dokumentów:

– „szkice fiskalne”, które nie powodują konieczności dokonaniazmian numeracji w planach i ewidencji,

– „szkice prawne”, wymagające dokonania takich zmian, nieza-leżnie od wniosku właściciela.

Jeżeli w tym samym roku dokonywania aktualizacji określonaparcela jest dotknięta zmianami natury fiskalnej oraz innymi zmia-nami powodującymi konieczność wystawienia dokumentu mierni-czego, to zmiany fiskalne nanosi się bezpośrednio w dokumenciemierniczym.

38

c. rejestry (bordereaux);Podstawowym zadaniem rejestrów jest zapewnienie wzajemnych

związków między wyżej wymienionymi dokumentami. Z drugiejstrony są to akta zawierające dane statystyczne, które:

– ułatwiają odszukanie dokumentów źródłowych w ewidencji,– pozwalają na uporządkowanie informacji służącej uaktualnia-

niu planów.Rejestry w swojej treści zawierają:– na czołowej stronie, oprócz informacji statystycznych, także

daty wprowadzenia zmian do planów katastralnych,– na pozostałych stronach różne rubryki, gdzie są zbierane zmia-

ny w planach katastralnych nie powodujące wystawienia fiskalnegodokumentu modyfikującego.28

Instytucją związaną bezpośrednio z katastrem, a raczej stanowią-cą jego niezbędne ogniwo są Biura Hipoteczne (Conservations desHypotheques). Biura Hipoteczne, które podlegają Dyrekcji SłużbFiskalnych wchodzą w skład tzw. systemu rejestracji praw do nieru-chomości (publicite fonciere).

Do 1956 r. dokumentacja hipoteczna (documentation hypothe-caire) i katastralna były prowadzone niezależnie od siebie. Począw-szy od tej daty przepisy prawne ściśle powiązały oba rodzaje doku-mentacji. We Francji jest zasadą prawną, że prowadzona dokumenta-cja dotycząca nieruchomości nie pełni roli „dowodu absolutnego”,praw do nieruchomości, ponieważ nie jest to system ksiąg wieczys-tych. Daje ona tylko domniemanie pierwszeństwa dowodów (praw)oraz domniemanie wiarygodności danych w dokumentacji hipotecz-nej i katastralnej. Konsekwencją takiego systemu prawnego jest to,że kataster francuski nie ma charakteru prawnego (z wyjątkiem miej-scowych planów zagospodarowania przestrzennego – remembre-ment).29

Rola systemu rejestracji praw do nieruchomości wyraża sięw podstawowej zasadzie, iż podmiot który nie dokona publikacji 28 Presentation... op.cit. s. 132 i n.29 Cours d initiation sur les regimes fonciers et les cadastres compares,

Direction Generale des Impots, 1989, s. 37.

39

swojego prawa w Biurze Hipotecznym nie korzysta z domniemaniapierwszeństwa co do prawa do nieruchomości. Obowiązuje dwumie-sięczny termin dokonania publikacji (wyjątkiem jest dziesięciomie-sięczny termin dla spraw spadkowych), później w grę wchodzągrzywny fiskalne, odsetki należne państwu z tytułu niezapłaconychpodatków oraz wyższe opodatkowanie według stawek z roku doko-nania publikacji.

Prowadzona przez Biura Hipoteczne dokumentacja pozwala nauzyskanie informacji zarówno dotyczących nieruchomości jak i jejużytkowników trzema sposobami:

– podając dane właściciela,– przedstawiając opis nieruchomości,– podając numer katastralny.Dokumentacja hipoteczna składa się z trzech rodzajów doku-

mentów:1) rejestru wpisów (registre des depots),2) kartoteki nieruchomości (fichier immobilier), na którą składają

się:– karty pacel (fiches parcellaires),– karty osób władających nieruchomością (fiches personnelles),– rejestrów opublikowanych aktów wchodzących w skład doku-

mentacji (registres de publication et d inscripion).30

Wypada jednak zaznaczyć, że uzyskane informacje dotyczą tylkoobszaru właściwości danego biura hipotecznego, których we Francjijest 353.

1.2. Podatki lokalne (typu katastralnego)1.2.1. Podatek od nieruchomości niezabudowanychWe Francji istnieją dwa rodzaje podatków od nieruchomości:– od nieruchomości niezabudowanych (taxe fonciere sur les pro-

prietes non baties),– od nieruchomości zabudowanych (taxe fonciere sur les pro-

prietes baties), 30 Cours d initiation... op. cit.s. 38 i n.

40

– w tym: od lokali mieszkalnych (taxe d habitation) oraz od lo-kali użytkowych (taxe professionnelle).

Podatkowi od nieruchomości niezabudowanych podlegająwszystkie grunty położone na obszarze Francji, z wyjątkiem tych,które są enumeratywnie wymienione w Kodeksie Generalnym Po-datków.

Zwolnienia ciągłeArt. 1394 Kodeksu Generalnego Podatków wyróżnia tu 7 katego-

rii:1) drogi komunikacyjne oraz miejsca publiczne im służące,2) nieruchomości państwowe i komunalne (departamentalne

i gminne) zwolnione na mocy uprawnień lokalnych, jeżeli są:– przeznaczone na cele publiczne,– wykorzystywane w interesie społecznym,– celem ich działalności nie jest osiąganie zysku,3) tereny oddane przez państwo w użytkowanie spółkom dla sfi-

nansowania rozwoju telekomunikacji,4) ogrody otaczające budynki przeznaczone dla inwalidów, jeżeli

budynki te są zwolnione od podatku od nieruchomości zabudowa-nych ,

5) tereny należące do stowarzyszeń związkowych właścicieli napodstawie przepisów o rekonstrukcji budynków zniszczonych pod-czas wojny,

6) tereny w gminach liczących ponad 5000 osób, które należą dostowarzyszeń lub spółek ogródków pracowniczych lub są przez nieużytkowane w celach socjalnych, określonych w art. L 561-1 Kodek-su rolnego,

7) tereny podlegające podatkowi od nieruchomości zabudowa-nych takie jak: ziemie pod budynkami oraz ich przynależności nie-zbędne dla korzystania z budynku.31

31 Code General des Impots, Tome 1. Legislation, applicable au 18 aout

1993.

41

Zwolnienia okresowePrzyznawane są po złożeniu odpowiedniej deklaracji w terminie

3 miesięcy od chwili zajścia zmian. Dotyczą:– terenów szkółek rolnych i leśnych oraz terenów leśnych i zale-

sianych – zwolnienie na 30 lat (od 1989 r. straty gmin z tego tytułusą pokrywane przez państwo),

– tereny upraw drzew orzechowych – zwolnienie może być przy-znane przez władze lokalne na okres nie dłuższy niż 8 lat,

– tereny upraw drzew truflowych – od 1991 r. władze lokalneudzielają zwolnień na okres 15 lat.32

1.2.2 Podatek od nieruchomości zabudowanychPrzez podatek od nieruchomości zabudowanych należy rozumieć

nie tylko sam podatek od nieruchomości w ścisłym tego słowa zna-czeniu, ale także opłaty dodatkowe takie jak: specjalna opłata odwyposażenia lub opłata od wywozu śmieci, które mają prawo nakła-dać władze gminne. W związku z tym np. zwolnienie ciągłe od po-datku od nieruchomości nie oznacza wcale zwolnienia od innychopłat. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zabudowanychpodlegają następujące rodzaje obiektów:

a. konstrukcje w znaczeniu ścisłym;Dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości zabudowanych

niezbędne jest aby dana konstrukcja spełniała dwa kryteria:– jest umocowana na gruncie w stałym miejscu (bez względu na

to, czy elementem nośnym są słupy) w sposób uniemożliwiający jejprzeniesienie bez rozbiórki,

– ma charakter rzeczywistego budynku.Warunek drugi został wprowadzony przez orzecznictwo Rady

Państwa. Przyjmuje się, że charakter rzeczywistego budynku możewynikać z: natury, przeznaczenia, wykorzystania, założenia (pod-stawy) lub trwałości danej konstrukcji. Podobnie jak budynki mogą

32 Fiscalite directe locale, Direction Generale des Impots, 1994, s. 82

42

być także opodatkowane np. garaże tzw. blaszaki na podmurówcez betonu, piwnice, zabudowy przejść podziemnych itd.33

b. instalacje zbliżone do konstrukcji;– instalacje przemysłowe i handlowe (hangary, silosy, termy

itp.), które nie są możliwe do przesunięcia zwykłymi środkami. Ichprzeciwieństwem są np. wagony sypialne, barakowozy, karawany –nie podlegające opodatkowaniu,

– instalacje magazynowe, przez które rozumie się zamkniętepomieszczenia składowe przedsiębiorstw,

– obiekty murowane o charakterze rzeczywistej konstrukcji jak:kominy fabryczne, regeneratory powietrza, urządzenia służące eks-ploatacji minerałów,

– stacje oczyszczania ścieków (z wyjątkiem basenów i kadzi),– drogi komunikacyjne naziemne, podziemne, wodne i powietrz-

ne (mosty, wiadukty, perony, pasy startowe, tamy i zapory wykorzy-stywane w celach publicznych.34

c. statki służące stałym celom;Chodzi o cele mieszkalne, handlowe lub przemysłowe (nawet je-

żeli są przycumowane).35

d. grunty;– tereny pod budynkami i tereny stanowiące ich przynależności

(przylegające do danej konstrukcji i niezbędne do jej użytkowaniatakie jak: podwórza, drogi dojazdowe itp.). Dla celów praktycznychprzyjmuje się, że ogród stanowi przynależność domu, jeżeli jegopowierzchnia nie przekracza 500 m2,

– tereny wyłączone spod uprawy na cele przemysłowe lub han-dlowe,

Zgodnie z decyzją ministerialną z 1906 r. place budowy wrazz ich zapleczem stanowiące własność państwa lub gminy, a wyko-rzystywane przez osoby prywatne są wyłączone z opodatkowania.Wyjątkiem są tereny kempingowe. 33 Fiscalite... op.cit. s. 48.34 Fiscalite... op.cit. s. 49.35 Fiscalite... op.cit. s. 50.

43

– tereny na których są posadowione instalacje wymienione w art.1382-11 Kodeksu Generalnego Podatków. Chodzi o tereny z wypo-sażeniem (uzbrojeniem) w ścisłym tego słowa znaczeniu, a takżeobiekty szczególnego przeznaczenia. Do tej kategorii zalicza siętakże otwarte tereny inwestycyjne,

– tereny uprawne lub nieuprawne wykorzystywane dla celów re-klamowych (handlowych i przemysłowych). Podlegają one opodat-kowaniu, jeżeli znajdują się w odległości większej niż 100 m odaglomeracji. Należy zauważyć, że nie stanowi aglomeracji pojedyn-czy budynek.36

Zwolnienia ciągłeKodeks Generalny Podatków w art. 1382 wymienia 11 kategorii

nieruchomości zabudowanych zwolnionych z mocy prawa. Są to:1) budynki państwowe, a także komunalne (departamentalne

i gminne) zwolnione na mocy uprawnień lokalnych, jeżeli są: – prze-znaczone na cele publiczne lub wykorzystywane w interesie społecz-nym, jeżeli nie mają na celu osiąganie zysku,

2) budynki znajdujące się na gruntach państwowych oddanychw użytkowanie spółkom dla sfinansowania rozwoju telekomunikacji,jeżeli budynki zostały wybudowane z ich własnych środków,

3) obiekty wybudowane w celach dystrybucji wody pitnej, nale-żące do gmin wiejskich lub związku międzygminnego,

4) budynki i konstrukcje wykorzystywane na publicznie miejscakultu,

5) budynki przeznaczone dla inwalidów,6) budynki wiejskie,7) schrony lotnicze,8) hangary i inne pomieszczenia składowania środków i urządzeń

ratunkowych,9) budynki przynależne organizacjom związkowym właścicieli

na mocy przepisów o odbudowie budynków zniszczonych podczaswojny,

36 Fiscalite... op.cit. s. 51 i n.

44

10) budynki tymczasowe, skonstruowane dla potrzeb odbudowyzniszczeń wojennych, które stanowiły własność państwa,

11) wyposażenie i inne instalacje oraz urządzenia zakładówprzemysłowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 1381-1 i 2 Ko-deksu Generalnego Podatków.37

Zwolnione z mocy prawa są również budynki wykorzystywaneprzez ambasady i konsulaty państw trzecich.

Zwolnienia okresoweDwuletnie wakacje podatkowe przyznają władze lokalne dla:1) nowych konstrukcji (konstrukcja posadowiona po raz pierw-

szy na obszarze niezabudowanym),2) rekonstrukcji (jest to zupełnie nowa konstrukcja na miejscu

poprzedniej),3) przebudowy.Zwolnienie przyznaje się, jeżeli w terminie 3 miesięcy od zakoń-

czenia prac zostanie złożona deklaracja według ustalonego wzoru.Zwolnienie nabiera mocy z dniem 1 stycznia następnego roku.

Nieruchomości dotknięte przez jedną z tych zmian mogą korzy-stać ze zwolnienia bez względu na przeznaczenie i charakter nieru-chomości. Dotyczy ono zarówno rezydencji podstawowej jak i do-datkowej, konstrukcji wykorzystywanych w celach przemysłowych,handlowych, artystycznych i innych.38

Zwolnienie stosuje się również do innych konstrukcji z uwagi nazmianę ich przeznaczenia takich jak:

– z budynku rolniczego na dom lub fabrykę (muszą temu towa-rzyszyć określone prace techniczne); przy ich braku obowiązek po-datkowy powstaje z dniem 1 stycznia następnego roku np. garażużywany jako garaż lub skład handlowy,

– terenu na cele handlowe lub przemysłowe (budowy, magazynyitp.), jeżeli ma to charakter wyłączny i trwały.

37 Code Generale des Impots...op.cit.38 Fiscalite... op. cit. s. 60 i n.

45

Od 1992 r. zwolnienia ze względu na zmianę przeznaczenia zo-stały przez gminy zawieszone, z wyjątkiem przypadków zmian prze-znaczenia na cele mieszkalne. Władze gminne mogą jednak znieśćcałkowicie tego rodzaju ulgi, lub je ograniczyć tylko do niektórychbudynków mieszkalnych.

Dwuletnie zwolnienia dla nowych przedsiębiorstw – przyznajesię po konsultacji z organami samorządów lokalnych. Zwolnienieprzysługuje po spełnieniu następujących warunków:

– nowe przedsiębiorstwo musi posiadać prawo własności do nie-ruchomości,

– w terminie 15 dni od dnia nabycia prawa własności złożona zo-stała do właściwych miejscowo służb podatkowych deklaracja naby-cia nieruchomości,

– przedsiębiorstwo powstało między 1 stycznia 1983 r., a 31grudnia 1988 r.,

– jeżeli przedsiębiorstwo powstało po dniu 1 stycznia 1989 r.,musi ono korzystać ze zwolnień do podatku dochodowego lub po-datku od spółek, przewidzianym w przez art. 44 ust. 6 lub ust. 7 Ko-deksu Generalnego Podatków.

Zwolnienia okresowe dłuższe niż dwuletnie przewiduje art.1384, 1384A i 1385 Kodeksu Generalnego Podatków dla:

1) nowych budynków służących za miejsce zamieszkania (resi-dence principale), które są wykorzystywane przez lokatorów na za-sadach regimu czynszu średniego (można je porównać do spółdzielnimieszkaniowych w Polsce) – zwolnienie na okres 15 lat,

2) nowych budynków przeznaczonych na miejsce zamieszkaniai finansowanych w 50% lub więcej z pożyczek udzielanych przezpaństwo zgodnie z art. L 301-1 i kolejnych Kodeksu budowlanego,które są:

a) wynajmowane – zwolnienie na 10 lat,b) nabywane na własność, jeżeli wniosek o pożyczkę został zło-

żony przed końcem 1983 r. – zwolnienie na 15 lat, a jeżeli po1 stycznia 1984 r., – zwolnienie na 10 lat,

3) nowych konstrukcji, rekonstrukcji i przebudowy dokonanychw celach mieszkalnych przed 1973 r. – zwolnienie na 15 lat,

46

4) lokali mieszkalnych przeznaczonych do wynajmu należącychdo organizacji wymienionych w art. L 412-2 Kodeksu budowlanegooraz lokali, które przed dniem 15 grudnia 1983 r. należały do mie-szanych spółek handlowych, w których od tej daty poczynając, sa-morządy lokalne mają przeważający udział, jeżeli lokale te były fi-nansowane za pomocą pożyczek udzielanych przez Francuski KredytZiemski lub Centralną Kasę Współpracy Ekonomicznej – zwolnieniena 25 lat.39

Władze lokalne na szczeblu departamentalnym, w części stano-wiącej dochód budżetu departamentu, mogą:

– przedłużać okresy wyżej wymienionych zwolnień dla organi-zacji „spółdzielczych” oraz mieszanych spółek handlowych, w od-niesieniu do wynajmowanych przez nie mieszkań lokatorom,

– zwolnić od podatku całkowicie lub częściowo mieszkania na-byte przy udziale finansowym państwa, z przeznaczeniem na ichwynajem, w tym także i te stanowiące przedmiot dzierżawy adapta-cyjnej.40

1.2.3. Ustalanie podstawy opodatkowania

Wartość czynszowaOpodatkowanie nieruchomości opiera się generalnie na wartości

czynszowej (valeur locative). Rozumie się przez to hipotetycznydochód, jaki mogłaby przynieść nieruchomość wynajęta w normal-nych (nie odbiegających od przeciętnych) warunkach.41 Wartość tastanowi dla podatków lokalnych bazę do określenia podstawy opo-datkowania, lecz jej wyliczenie następuje w dość skomplikowanysposób.

Dla określenia wartości czynszowej stosowane są różne metodyszacowania nieruchomości, w zależności od tego, czy mamy do czy-nienia z lokalem mieszkalnym, użytkowym, handlowym, zakłademprzemysłowym lub domem o wyjątkowym charakterze. Należy tu 39 Code General des Impots...op.cit.40 Fiscalite... op. cit. s. 64.41 Fiscalite... op. cit. s. 65.

47

jednak wyjaśnić znaczenie pojęcia szacunku (evaluation). Wycenaw warunkach francuskich oznacza przede wszystkim ustalenie war-tości czynszowej przy zastosowaniu jednej z niżej przedstawionejmetod:

– porównawczej (evaluation par comparaison),– ksiąg rachunkowych (methode comptable),– czynszu rzeczywistego (evaluation au moyen des baux ou des

declarations),– oszacowania bezpośredniego (appreciation directe).Najszersze zastosowanie mają metody – porównawcza i księgo-

wa; pozostałe mają znaczenie subsydiarne.

1.2.4. Metody szacowania

Metoda porównawczaMetoda ta jest przede wszystkim stosowana w odniesieniu do lo-

kali mieszkalnych i użytkowych. Polega ona na zakwalifikowaniudanej nieruchomości (lokalu) do odpowiedniej kategorii przez po-równanie z nieruchomością wzorcową ustalaną dla każdej kategoriiw danej gminie. Ma to duże znaczenie, ponieważ każdej kategoriiodpowiadają określone taryfy liczone od m2, a wynikające ze śred-niego czynszu stosowanego w tej gminie.

Wyliczenie wartości czynszowej dla konkretnej nieruchomościnastępuje według wzoru:

wartość czynszowa = powierzchnia wyliczona x taryfa(valeur locative) (surface ponderee) (tarif)42

Należy jednak zaznaczyć, iż wyliczona powierzchnia nie odpo-wiada rzeczywistej powierzchni nieruchomości (lokalu), lecz wynikaz dodania do niej przeliczonych na metry kw. różnego rodzaju ele-mentów wchodzących w jej skład (depondance), uwzględniającychjej położenie (usytuowanie), rodzaj wyposażenia (komfortu) oraztakich jak: garaż lub parking, piwnica, strych itp. Przedmiotem osob-nej wyceny jest np. basen lub szklarnia. 42 Fiscalite... op. cit. s. 68 i n.

48

Metoda porównawcza (taryfowa) stosowana jest odpowiednio donieruchomości niezabudowanych, z tym że zakwalifikowanie dodanej kategorii dokonywane jest z uwzględnieniem przeznaczenianieruchomości oraz charakteru upraw, a taryfa ustalana jest wedługwartości 1 ha lub 1 m2. 43

Metoda oszacowania bezpośredniego

Metoda ta odnosi się wyłącznie do nieruchomości, dla którychbrakuje punktu odniesienia tj. podobnego rynku wynajmu nierucho-mości (lokali), lub w stosunku do których brak jest elementów(obiektów) porównywalnych. Dotyczy to zwłaszcza takich obiektów,jak wielkie hotele itp. Wartość czynszową wylicza się wówczas po-przez ustalenie czynszu reprezentatywnego dla lokali wchodzącychw skład danego obiektu, a następnie odnosi się go procentowo dowartości tegoż obiektu.44

Metoda czynszu rzeczywistegoStosując tę metodę, za wartość czynszową przyjmuje się płacony

przez podatnika czynsz z tytułu wynajmu nieruchomości (lokalu)zgodnie z zawartą umową, o ile uznaje się go za normalny tzn. gdyjego wysokość nie odbiega od przeciętnego czynszu w konkretnychwarunkach. Metoda ta jest stosowana indywidualnie do lokali han-dlowych, rzemieślniczych i przemysłowych.45

Metoda ksiąg rachunkowychMetoda ta wykorzystywana jest dla celów szacowania przedsię-

biorstw przemysłowych (budynków i budowli). W odróżnieniu odpozostałych metod nie jest ona oparta na systemie czynszowym, leczpodstawę do wyliczenia wartości czynszowej stanowi wartość księ-gowa (bilans), do której stosuje się odpowiednią stopę procentową.Obecnie wynosi ona 8%.46

43 Fiscalite... op. cit. s. 90.44 Fiscalite... op. cit. s. 70.45 Fiscalite... op. cit. s. 7046 Fiscalite... op. cit. s.7 1 i n.

49

1.2.5. Katastralna wartość czynszowaWyliczona w wyniku zastosowania ww. metod wartość czyn-

szowa podlega następnie aktualizacji oraz rewaloryzacji. Jest tozwiązane z koniecznością jej urealnienia z uwagi na to, iż ustaleniewartości czynszowej następuje według systemu klasyfikacyjnego(date de referances des valeurs locatives) z roku 1970 dla nierucho-mości zabudowanych oraz z 1961 r. dla nieruchomości niezabudo-wanych. Inaczej mówiąc, nowowybudowany budynek ocenia sięmetodą porównawczą, tak jakby istniał w 1970 r., szukając odpowia-dającego mu budynku wzorcowego, aby ostatecznie zakwalifikowaćgo do odpowiedniej kategorii.

Aktualizacja (actualisation)Polega ona na pomnożeniu ustalonej wcześniej wartości czyn-

szowej danej nieruchomości przez współczynnik aktualizacji, ustala-ny odrębnie dla każdego departamentu.

Rewaloryzacja (revalorisation)Jest to kolejny etap obliczeń, w którym zaktualizowaną wartość

czynszową mnoży się przez współczynnik waloryzacji, który ustala-ny jest na poziomie całego kraju w stosunku do średniego wzrostuczynszu w danym roku.

Aktualizacji i rewaloryzacji nie podlega jedynie wartość czyn-szowa wykazywana metodą księgową, ponieważ jej podstawę sta-nowią dane z minionego roku kalendarzowego.

Dochód nettoOstatnim etapem ustalenia podstawy opodatkowania jest wyli-

czenie tzw. dochodu netto, który stanowi odpowiedni procent czyn-szowej wartości katastralnej, w zależności od rodzaju podatku:

– od nieruchomości niezabudowanych – 80%,– od nieruchomości zabudowanych – 50%,– od lokali - 100%, (przy czym stosuje się również odrębne odli-

czenia uwzględniające sytuację rodzinną podatnika),– od lokali użytkowych – podstawa opodatkowania składa się

z dwóch elementów:

50

– 100% wartości katastralnej, 18% wypłaconych wynagrodzeńlub 10% globalnego dochodu.

Trzeba jednak dodać, że generalnie stosowane są odliczeniazmniejszające podstawę opodatkowania np. w wysokości 16% dlaprzedsiębiorstw.47

1.2.6. Określanie wysokości podatkuWe Francji podatki lokalne, w tym od nieruchomości, stanowią

dochód budżetów samorządowych. Dlatego też o wysokości pobie-ranych podatków decydują ostatecznie organy przedstawicielskiesamorządów. Do ich kompetencji należy bowiem ustalanie wysoko-ści stawek podatkowych, z tym że ich wzrost w poszczególnychlatach jest limitowany ustawowo.

Z uwagi na strukturę podziału administracyjnego kraju podatki temogą być dochodem budżetu gminy, departamentu lub regionu,w zależności od usytuowania nieruchomości i rodzaju własności. WeFrancji samorządy nie posiadają własnego aparatu fiskalnego; skarb-nikiem jest księgowy publiczny (urzędnik organów Dyrekcji Księ-gowości Publicznej). Jest to wynikiem rozgraniczenia spraw wymia-ru i poboru należności podatkowych. Wymiaru podatku dokonująorgany podległe Dyrekcji Generalnej Podatków, zaś jego poboremzajmują się organy Księgowości Publicznej (Contabilite) stanowiącejagendę Skarbu Państwa. Koszty funkcjonowania administracji fi-skalnej ponosi częściowo podatnik w wysokości 8% doliczanej dokwoty podatku.48

1.3. Zasady funkcjonowania systemu katastralnegoMożna mówić o różnego rodzaju związkach pomiędzy poszcze-

gólnymi instytucjami systemu katastralnego. Są to zazwyczaj związ-ki dwustronnej zależności. Najważniejszym z nich jest powiązaniekatastru i rejestru praw do nieruchomości. Jedna z naczelnych zasadjaka obowiązuje w tej dziedzinie stanowi, że urząd katastralny nie 47 Fiscalite... op. cit. s. 20 i n.48 Fiscalite... op. cit. s. 21 i n.

51

może dokonywać w prowadzonej ewidencji żadnych zmian dotyczą-cych statusu prawnego nieruchomości oraz praw do niej, bez ichwcześniejszej publikacji w urzędzie hipotecznym.

Podobnie inne zmiany, dotyczące opisu fizycznego i danychidentyfikacyjnych nieruchomości, przed ich zamieszczeniem w do-kumentacji hipotecznej (fichier immobilier) muszą być poświadczo-ne przez urzędy katastralne. Dzięki zapewnieniu zgodności międzyewidencją (dokumentacją) urzędów katastralnych i hipotecznych,system katastralny działa bardzo sprawnie i pozwala na zachowanieciągłości prawnej władania nieruchomością.49

Przez wymianę informacji i dokumentacji, z wymienionymi wy-żej instytucjami współpracują ściśle notariusze oraz geodeci przysię-gli (geometre foncier). Obieg informacji i dokumentacji między nimiprzedstawia się następująco:

– geodeta po stwierdzeniu stanu faktycznego (wyciąg z planuz Urzędu Katastralnego) sporządza nowy plan (np. podziału nieru-chomości) wraz z opisem,

– plan ten staje się podstawą do wydania aktu notarialnego; nota-riusz przed jego wystawieniem informuje Urząd Katastralny orazzwraca się do Biura Hipotecznego o potwierdzenie stanu prawnegonieruchomości,

– Biuro Hipoteczne po otrzymaniu kopii aktu notarialnego doko-nuje jego publikacji, a następnie przesyła kopie do Urzędu Katastral-nego oraz do Centrum Kopii (Centre de Duplication),

– Urząd Katastralny po otrzymaniu potwierdzenia o publikacjidokonuje zmiany w ewidencji katastralnej.50

Należy także wspomnieć o innych źródłach obiegu informacji,które zasilają system katastralny od zewnątrz. Jest to związanez procesem bieżącej aktualizacji zmian zachodzących w nierucho-mości, a mających wpływ na wysokość opodatkowania (budowa,przebudowa, zmiana przeznaczenia itp.). W stosunku do tych zmianobowiązuje system deklaracyjny – podatnik ma 3 miesiące na ich

49 Cours d initiation... op.cit. s. 53.50 Cours d initiation... op.cit. s. 56.

52

zgłoszenie, począwszy od momentu zakończenia prac (dated’achevement des travaux). Termin ten, bardzo ważny z punktu wi-dzenia podatkowego, jest czasami dość trudny do ustalenia. General-nie przyjmuje się (zwłaszcza dla nowych konstrukcji), że jest to stanumożliwiający efektywne korzystanie z danego dobra.

W przypadku domu mieszkalnego będzie to stan pozwalający nafaktyczne w nim zamieszkanie (doprowadzenie wody, światła,ogrzewania itd.). W razie nie zgłoszenia tego faktu w terminie po-datnikowi grożą poważne konsekwencje – od utraty prawa do zwol-nienia od podatku – po kary pieniężne (amande fiscale). Należy tak-że dodać, że dla administracji podatkowej nie jest zbyt trudne ustale-nie faktycznego momentu zakończenia prac, dzięki skutecznymśrodkom kontroli, takim jak:

– cykliczne raporty geodetów przysięgłych dotyczące zmian fi-zycznych na podległym im terenie,

– informacje z instytucji wydających różnego rodzaju decyzjebudowlane, takie jak: pozwolenie na budowę, przebudowę, podłą-czenie do sieci elektrycznej lub wodociągowej itp.,

– informacje z samorządów.

1.4. Odrębność systemu katastralnego w Alzacji i Lotaryngii

Dla pełnego obrazu systemu katastralnego we Francji należy tak-że wspomnieć o pewnych uregulowaniach szczególnych (regional-nych). Własny (odrębny) system trzech departamentów (Haut-Rhin,Bas-Rhin, Moselle) wywodzi się z okresu, gdy tereny te należały doNiemiec (1871-1918). Wtedy to zostały założone w tych departa-mentach księgi wieczyste (livre foncier).

Po przyłączeniu do Francji utraconych terytoriów nie zmienianojuż całkowicie tego stanu, lecz dokonano tylko jego modyfikacji dlacelów harmonizacji z systemem, jaki obowiązywał dla reszty kraju.Jeżeli chodzi o księgi wieczyste, to ustawą z 1924 r. dokonano zmia-ny ich charakteru prawnego, pozbawiając je waloru dowodu absolut-nego, a pozostawiając wartość domniemania rękojmi wiary publicz-nej (presomption legale). W obecnym kształcie, księgi wieczyste

53

stanowią więc rodzaj rejestru publicznego, analogicznego do tych,jakie prowadzą Biura Hipoteczne w innych departamentach.51

Organizacja biur ksiąg wieczystychBiura są usytuowane w pionie organów sądowych nadzorowa-

nych przez Ministra Sprawiedliwości, a prowadzi je specjalnie dotego powołany sędzia. Do kompetencji sędziego ksiąg wieczystychnależy między innymi weryfikacja wniosków o wpis oraz nadzór nadich dokonaniem, za co ponosi odpowiedzialność.

RejestryDla każdej gminy prowadzona jest jedna księga wieczysta. Cho-

dzi o rejestr podzielony tylko na karty osobowe (właścicieli). Zewzględu na duże rozdrobnienie własnościowe, nie prowadzi się kartrzeczowych (dla poszczególnych nieruchomości). Karty są numero-wane, każda z nich zawiera w tytule określenie właściciela oraz trzyrubryki dotyczące:

– nieruchomości,– praw do nieruchomości oraz ograniczeń w tych prawach,– hipotek i innych praw ciążących na nieruchomości.

Rejestry dodatkoweNależy tu wyróżnić:– repertorium właścicieli i innych osób mających określone pra-

wa do nieruchomości – jest to kartoteka prowadzona w porządkualfabetycznym, składająca się z kart osobowych odpowiadającychzapisom w księgach wieczystych,

– rejestr nieruchomości (parceli) – opracowywany przez służbykatastralne, odpowiadający dokumentacji katastralnej wraz z ozna-czeniem parceli na planie,

– rejestr wpisów w porządku chronologicznym,– rejestr praw, które uległy przedawnieniu.

AneksyChodzi przede wszystkim o uwierzytelnione kopie i wyciągi

z aktów oraz orzeczeń sądowych.

51 Cours d initiation... op.cit. s. 43 i n.

54

Zasada jawności ksiągJest ona zapewniana poprzez możliwość przeglądania ksiąg pod

nadzorem pracownika biura. Funkcjonariusze państwowi, notariuszei adwokaci mogą przeglądać księgi bez ograniczeń, pozostałe osobytylko wtedy, gdy mają w tym uzasadniony interes prawny. Kopiei wyciągi z aktów wydawane są wszystkim, którzy o to proszą, jużbez żadnych ograniczeń.

Zasada wpisu w księgachKsięgi wieczyste są odbiciem praw wynikających z odrębnych

aktów prawnych. Każdy wpis jest potwierdzany osobiście przez sę-dziego ksiąg wieczystych. Sędzia ksiąg wieczystych bada zasadnośći podstawę prawną wpisu. Ma on prawo odmówić wpisu, jeżelistwierdzi, iż akt dotknięty jest nieważnością. Od decyzji sędziegoprzysługuje odwołanie. Dla zapewnienia ciągłości wpisów, wprowa-dzono jako zasadę względność dokonywanych wpisów, zgodniez którą, żadne prawo nie może być przedmiotem wpisu do księgiwieczystej, jeżeli tytuł (prawo) dysponenta lub ostatnio wymienione-go uprawnionego nie był do księgi wpisane.

Związki między katastrem i księgami wieczystymiIstnieją ścisłe związki (zależności) między dokumentami kata-

stralnymi i wpisami w księdze wieczystej. Nieruchomości są opisy-wane w danym akcie prawnym dopiero po podaniu oznaczeń kata-stralnych. Dla dokonania pierwszego wpisu danej parceli do księgi,do akt załącza się wyciąg z matrycy katastralnej.

Aby zabezpieczyć proces dokonywania zmian, służby ksiąg wie-czystych przekazują do katastru listy zmian. Z kolei służby katastral-ne na bieżąco przekazują do ksiąg wieczystych zmiany dotyczące:oznaczenia ulic, nowych konstrukcji oraz zmian granic administra-cyjnych.52

52 Cours d initiation... op.cit. s. 58 i n.

55

1.5. Rozwiązania przyszłościowe

W 1992 r. zakończono prace nad nowymi rozwiązaniami mają-cymi na celu przebudowę istniejącego systemu w wyniku określeniainnej bazy dla ustalania podstawy opodatkowania na poziomie1990 r. (nouvelle revision) oraz dokonanie zmian w zasadach wyce-ny nieruchomości.53 Rewizja wyceny „katastralnej” stała się ko-niecznością z racji nieaktualności (wsteczności) bazy podatkowej dlapotrzeb wymiaru podatków lokalnych.

Bazy ustalone ponad 20 lub nawet 30 lat temu nie odpowiadająrealiom zróżnicowanych rynków wynajmu lokali, przede wszystkimmieszkaniowych. Sprzyja to powstawaniu nierówności w opodatko-waniu nie tylko między podatnikami, ale także dotyczy to samorzą-dów. Dlatego powstał projekt zmiany tego stanu rzeczy w wynikurewizji pojęcia wartości czynszowej. Nowe rozwiązania charaktery-zuje zapewnienie jak największej równości w podziale ciężarówfiskalnych.

Wzajemny bezpośredni związek wartości czynszowej z pozio-mem czynszu został nieco rozluźniony przez stworzenie sektorówwyceny. Poprzez powiązanie każdej nieruchomości z rejonem wyce-ny do którego została zaklasyfikowana, pojęcie wartości czynszowejbędzie utożsamiane z wyceną katastralną.54

W praktyce pojęcie wyceny katastralnej oznaczać będzie nastę-pujące operacje:

1) nowej klasyfikacji nieruchomości według ich rodzaju i wyko-rzystania,

2) określenia odpowiadających im taryf, które są zdominowaneprzez sektor wyceny lub w przypadku gruntów niezabudowanychoddają wartość z 1 ha lub 1 m2 na dzień 1 stycznia 1990 r.w odniesieniu do każdej klasy i kategorii gruntu,

53 Presentation... op.cit. s. 2754 La revision des evaluation cadastrales, Direction Generale des Impots,

1990, s. 4.

56

3) dokonania wyceny każdej nieruchomości w wyniku pomnoże-nia jej powierzchni przez odpowiednią taryfę.

Wejście w życie nowych przepisów wymaga jeszcze akceptacjiparlamentu.

57

Emil Wróblewski

2. Opodatkowanie nieruchomości w Niemczech

2.1. Uwagi ogólneZgodnie z niemiecką konstytucją struktura organizacyjna Repu-

bliki Federalnej Niemiec jest czterostopniowa. Tworzą ją tzw. korpo-racje terytorialne w postaci Związku krajów, powiatów i gmin.55

Do września 1990 r. terytorium Republiki Federalnej Niemiecpodzielone było na 11 krajów, 237 powiatów i 8.501 gmin. Na mocyTraktatu Zjednoczeniowego na terenie byłego NRD utworzono 5krajów. Obecnie w skład zjednoczonego państwa niemieckiegowchodzi ogółem 16 krajów, 426 powiatów i 16.121 gmin. Spośród16 krajów 3 z nich to wydzielone miasta (Berlin, Hamburg, Brema).Duże miasta są administrowane jako „kreisferie Stadte” lub „Stadt-kreise”, czyli mają status miast samodzielnych na prawach powiatu.Jest ich obecnie 91 w dawnych zachodnich Niemczech oraz 26 wewschodnich. Te największe miasta kumulują zarówno funkcje samo-rządowe jak i zadania państwowe, jako organy administracji pań-stwowej najniższego szczebla.56

Z punktu widzenia podziału terytorialnego niemieckie kraje majądwa szczeble władz lokalnych: powiaty i gminy. Gminy administra-cyjnie są jednostkami składowymi powiatów. Taki układ nie przesą-dza o hierarchicznym podporządkowaniu szczebla niższego odpo-wiednio szczeblowi wyższemu. Wynika to z faktu, że wszystkiejednostki podziału państwa niemieckiego wyposażone są, jako sa-modzielne korporacje w niezbędną do działania autonomię. Zjawisko

55 E. Tegler, Samorząd terytorialny i finanse lokalne w Niemczech, (w:)

Finanse komunalne w wybranych krajach europejskich, Białystok, 1997,s. 13.

56 Germany, [w:] Local Finance in the fifteen countries of European Union,Paryż, Bruksela, 1997 r. s. 146.

58

to jasno rysuje się we współdziałaniu gmin i powiatów w realizacjizadań o charakterze lokalnym. Brak jest w działaniach obu strukturzasady podporządkowania czy nadrzędności.

Zarówno powiaty jak i gminy realizują zadania o charakterze lo-kalnym, przy czym różny jest zasięg i zakres wykonywanych przed-sięwzięć. W przypadku gmin zadania mają charakter wybitnie lokal-ny, natomiast powiaty realizują również zadania o charakterze lokal-nym, lecz są to zadania, których zakres wykracza poza zasięg i moż-liwości gmin.57

Podstawy prawne i zarazem konstytucyjne gwarancje dla dzia-łalności samorządu terytorialnego zostały sformułowane w art. 28Ustawy zasadniczej (Grundgesetz).58 Zgodnie z jego brzmieniem„gminom musi być zagwarantowane prawo do regulowania na wła-sną odpowiedzialność wszystkich spraw miejscowej społecznościw zakreślonych przez ustawę ramach.”

W celu zapewnienia niezależnego i odpowiedzialnego wykony-wania zadań należących do jednostek administracyjnych, Konstytu-cja Związkowa przewiduje szczegółowy podział dochodów podat-kowych między poszczególne korporacje terytorialne. W przypadkugmin jako najniższych jednostek podziału administracyjno-terytorialnego państwa, które dysponują szerokim zakresem upraw-nień we wszystkich sprawach o charakterze i zasięgu lokalnym,Konstytucja Związkowa przyznaje udział w podatku dochodowympobieranym przez kraje oraz wskazuje jako dochód własny gminwpływy z tytułu tzw. „podatków rzeczowych” (Realsteuern). Są nimipodatek przemysłowy (Gewerbsteuer), podatek gruntowy (Grund-steuer) oraz podatek od nabycia nieruchomości (Grudnerwerbsteu-er). Innym źródłem podatkowym zasilającym budżet gmin są podatkiod konsumpcji i luksusu. Ich rodzaj i ilość uzależniona jest od ustawkrajowych, gdyż możliwość ich wprowadzenia została pozostawionado kompetencji landów.59

57 Zob. E. Tegler, Samorząd terytorialny…, s. 16 i 17.58 Ustawa z dnia 23 maja 1949 r. (BGBl. I. S. 1 z późn. zm.).59 Jako przykład można podać podatek od imprez rozrywkowych, podatek

łowiecki, od posiadania psów, podatek od posiadania drugiego mieszka-nia, podatek od lodów, napoi – pobierany jeszcze w 1971 r. w Bawarii.

59

W roku 2000 wpływy do budżetów gminnych z podatków grun-towych wyniosły 8,8 mld DM, z tego na podatek gruntowy typu Aprzypadło 0,3 mld DM, na podatek typu B – 8,5 mld DM.60

2.2. Historia opodatkowania gruntów w NiemczechPodatek gruntowy należy do najstarszych form bezpośredniego

opodatkowania. Przyniesiony w starożytności przez Rzymian, naniemieckiej ziemi został zastąpiony przede wszystkim przez kościel-ną dziesięcinę oraz czynsz gruntowy. W okresie późnego średnio-wiecza pod nazwą „Bede” przekształcony został z podatku o cha-rakterze dobrowolnym w podatek obowiązkowy.

W trakcie przeprowadzania pierwszych reform podatku grunto-wego za podstawę wymiaru podatku brana była wartość gruntuoparta tylko na niedokładnych pomiarach powierzchni (mierzonychwe włókach i morgach). W osiemnastym wieku wiedza dotyczącakwestii obejmowanych katastrem rozszerzona została o wiedzę natemat bonitacji upraw i jakości gruntu.

Następnie już w XIX w. ustawy o podatku gruntowym stworzyływ obrębie jeszcze pojedynczych księstw system wpływów podatko-wych (ustawy w Bawarii z 1811 r., Wittenbergii z 1821 r., Badeniiz 1854 r. i Prus z 1861 r.). W drodze reformy podatków z lat 1891-1893 podatek gruntowy w Prusach został całkowicie przekazanygminom. W 1920 r., wobec kłopotów finansowych po I wojnieświatowej, reforma finansów publicznych przekazała pobór podatkugruntowego bezpośrednio do kompetencji landów.

Wynikłe z tego różnice co do uregulowań w poszczególnychkrajach, zostały dopiero zastąpione ujednoliconą ustawą o podatkugruntowym, która powstała w drodze reformy podatków realnychz 1936 r. Jednocześnie na mocy jej postanowień kompetencje dopoboru podatku gruntowego zostały powszechnie przekazane gmi-nom. Po 1945 r. w poszczególnych landach wydane zostały noweprzepisy dotyczące tego podatku, które zostały zmienione w 1951 r.przez jednolitą dla całych Niemiec ustawę o podatku gruntowym.

60 http://www-zr.destatis.de/def/def0554.htm.

60

W latach 1961-1962 powstał obok podatku gruntowego, takzwanego podatku typu A i podatku typu B, podatek typu C – podatekod terenów budowlanych. Wprowadzony został federalną ustawąbudowlaną (Bundesbaugesetz) z dnia 23 czerwca 1960 r. Podatek tenobciążał znacznie grunty jeszcze nie zabudowane, ale już gotowepod zabudowę. Miało to oddziaływać na wysoki popyt na gruntybudowlane.

W wyniku wprowadzenia tego podatku obciążenie podatkowe te-renów budowlanych wzrosło przeciętnie pięciokrotnie. Danina ta, odpoczątku uważana za kontrowersyjną została zniesiona przez ustawęo zmianie przepisów podatkowych (Gesetz zur Änderung grundsteu-erlichen Vorschriften) z dnia 10 czerwca 1962 r.

Zgodnie z postanowieniami Konstytucji Związkowej dochodyz podatku od nieruchomości zasilają w pełnym wymiarze budżetygmin. W związku z czym podatek ten ma jednoznacznie lokalnycharakter. Zgodnie z § 1 ustawy o podatku gruntowym gmina decy-duje o tym czy podatek jest pobierany od nieruchomości znajdują-cych się w jej granicach administracyjnych. W podobne uprawnieniawyposażone zostały te kraje, w skład których nie wchodzą gminy61.

Wiele gmin pobiera ten podatek łącznie z poborem opłat wno-szonych przez właścicieli nieruchomości gruntowych z tytułu usługświadczonych przez gminę, takich jak wywóz śmieci, oczyszczanieulic i odprowadzanie ścieków. Podstawę prawną do poboru podatkustanowi obowiązująca ustawa o podatku gruntowym (Grundsteuer-gesetz), w brzmieniu z dnia 7 sierpnia 1973 r., nadanym w drodzereformy podatków gruntowych.62

Podatek gruntowy został tak skonstruowany, że odnosi się do je-go przedmiotu i uzależniony jest od wartości i rodzaju nieruchomo-ści gruntowej podlegającej opodatkowaniu. Jest to podatek realny,w związku z czym osobiste warunki właściciela nieruchomości pra-wie bez wyjątku nie są brane pod uwagę.

61 Dotyczy to dwóch miast Berlina i Hamburga, ponieważ mają one status

kraju, natomiast trzecie miasto-kraj Brema, składa się z dwóch gminBrema i Bremshaven.

62 BGBl I S. 965 z późn. zmianami.

61

2.3. Podatek gruntowy

2.3.2. Podmiot podatku gruntowegoZgodnie z brzmieniem § 10 ustawy o podatku gruntowym podat-

nikiem jest każdy, komu przypisany został przedmiot podatkuw trakcie ustalania jego wartości podatkowej. W przypadku, gdyprzedmiot podatku stanowi współwłasność kilku osób, wówczas sąone współodpowiedzialne z tytułu należnego podatku. Obok podat-nika osobistą odpowiedzialność z tytułu podatku gruntowego ponositakże użytkownik nieruchomości stanowiącej przedmiot podatkuoraz każdy komu przysługuje prawo użytkowania albo inne podobneprawo.

Gdy własność nieruchomość zostanie w całości lub w częściprzeniesiona na inną osobę, wówczas nabywca odpowiada, obokpoprzedniego właściciela, za podatek przypadający na nieruchomośćlub jej część, należny od początku ostatniego roku kalendarzowegoprzed przekazaniem własności nieruchomości.

2.3.1 Przedmiot podatku gruntowego

Przedmiot opodatkowania określony został w § 2 ustawy, zgod-nie z nim jest to „majątek ziemski” (Grundbesitz) znajdujący się naterenie kraju. Ustawodawca niemiecki wyszczególnia dwa rodzajeprzedmiotów opodatkowania, są to:

a) przedsiębiorstwa gospodarki rolnej i leśnej, 63

b) oraz działki gruntu.Na gruncie tego aktu prawnego nie zdefiniowano bezpośrednio

pojęcia gospodarstwa (przedsiębiorstwa) rolnego i leśnego. Zastoso-wano tym zakresie odesłanie do ustawy o zasadach oszacowaniaprzedmiotów majątkowych dla celów podatkowych (Bewertungsge-setz).64 Zgodnie z brzmieniem § 33 ustawy do majątku rolnego 63 Ustawodawca niemiecki używa tu określenia – ein Betrieb der Land- und

Forstfirtschaft, co może być traktowane jako odpowiednik naszego go-spodarstwa rolnego lub leśnego, zgodnie ze zwyczajowym nazewnic-twem. Dlatego też w pracy te dwa zwroty użyte zostały zamiennie.

64 Ustawa z dnia 1 lutego 1991 r., (BGBl. I 1991 S.230 z późn. zmianami).

62

i leśnego zalicza się wszystkie dobra gospodarcze (Wirtschafsgűter),które zostały trwale przeznaczone aby służyć na rzecz gospodarstwarolnego i leśnego. Jako dobra gospodarcze ustawa wymienia przedewszystkim:

– nieruchomość gruntową,– zabudowania domowe i gospodarcze,– trwałe i obrotowe środki produkcyjne gospodarstwa niezbędne

do zapewnienia stałego prowadzenia działalności przedsiębiorstwarolnego i leśnego.

Przedsiębiorstwo gospodarki rolnej i leśnej obejmuje część go-spodarczą oraz część mieszkalną. Gospodarstwo rolne i leśne jestrozumiane jako gospodarcza (ekonomiczna) jedność obu rodzajówmajątków. Do części gospodarczej przedsiębiorstwa (gospodarstwa)rolnego i leśnego ustawa zalicza grunty orne, lasy, winnice, sadyoraz pozostałe przedsiębiorstwa gospodarki rolnej i leśnej np.: ho-dowla ryb i gospodarka stawami, wędrowny wypas owiec, pszczelar-stwo. Jako gospodarstwo rolne traktowane są także gospodarstwahodowlane, farmy drobiowe i inne podobne zakłady.

Do części gospodarczej ustawa zalicza również grunty, na któ-rych prowadzona jest eksploatacja geologiczna, grunty niskiej klasy,nieużytki oraz działalność uboczna (gospoda, rzeźnia). Na częśćmieszkalną gospodarstwa rolnego i leśnego składają się budynkii budowle oraz części tychże, służące celom mieszkalnym właści-cielowi gospodarstwa, członkom rodziny należącym do gospodar-stwa oraz osobom dożywającym w gospodarstwie.

Ustawa o podatku gruntowym na równi z gospodarstwami rol-nymi i leśnymi traktuje także małe przedsiębiorstwa, najczęściejo charakterze przetwórczym lub handlowym. Zgodnie z § 99 ust. 1zd. 2 jako nieruchomości gruntowe przedsiębiorstwa należy trakto-wać należącą do przedsiębiorstwa własność gruntów, o ile grunty teodłączone zostały od swojej „przynależności” do przedsiębiorstwai będą tworzyły gospodarstwo rolne i leśne.

Ustawodawca niemiecki chcąc uniknąć sytuacji, w którychomawiane działki gruntowe służąc tylko w nieznacznej części go-spodarstwu rolnemu podlegałyby opodatkowaniu niższą stawką,wprowadza zasadę regulującą precyzyjnie te zagadnienie. Zgodnie

63

z tą regułą, jeśli nieruchomość gruntowa odłączona od przedsiębior-stwa (Gewerbebetrieb), która miałaby należeć do majątku ziemskie-go (Grundvermőgen) w rzeczywistości służy w ponad 50% swojejwartości przedsiębiorstwu, jest traktowana wówczas jako część tegoprzedsiębiorstwa i jako nieruchomość gruntowa tego przedsiębior-stwa (Betriebsgrundstűck).

Natomiast, gdy nieruchomość gruntowa służy w 50% lubw mniejszej części swojej wartości przedsiębiorstwu, wówczas wmyśl zasady cała ta nieruchomość należy do majątku ziemskiego.65

Gdy nieruchomość gruntowa, zgodnie z opisaną zasadą zostaniezaliczona do majątku ziemskiego przedsiębiorstwa podlega oszaco-waniu jak majątek ziemski, zaś nieruchomość gruntowa przedsię-biorstwa wchodząca w skład gospodarstwa rolnego i leśnego podlegaoszacowaniu odpowiednio jak gospodarstwo rolne i leśne.66

Upraszczając tą dość skomplikowaną regułę można powiedzieć,że różnice pomiędzy majątkiem gospodarstwa rolnego i leśnegoa majątkiem należącym do przedsiębiorstwa wynikają z odmiennychcelów przedsiębiorstwa, któremu te dobra majątkowe służą. Podczasgdy majątek gospodarstwa rolnego i leśnego obejmuje wszystkiedobra gospodarcze przeznaczone do obsługi tego gospodarstwa, todo majątku przedsiębiorstwa zalicza się wszystkie części „gospodar-czej jednostki”67 (Wirtschaftliche Einheit), które służą do realizacjigłównego celu przedsiębiorstwa.

Jako nieruchomość gruntowa przedsiębiorstwa traktowana bę-dzie każda nieruchomość gruntowa należąca do mających swojąsiedzibę na terenie Niemiec korporacji, związków osobowych orazmas majątkowych (czyli będą to grunty należące między innymi dospółek kapitałowych – zalicza się tu: spółki akcyjne, spółki koman-dytowo-akcyjne, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością; należącedo związków zawodowych prawa górniczego, a także do spółdzielni 65 Zob. § 99 ust. 2 ustawy o szacowaniu.66 Zob. § 99 ust. 3 tejże ustawy.67 Na tak rozumianą jednostkę składają się więc części, tworzące w myśl

ustawy gospodarstwo rolne i traktowane, przy szacowaniu dla celów po-datkowych, odrębnie od pozostałych części, które służą do prowadzeniaprzedsiębiorstwa i jako takie podlegają oszacowaniu.

64

pracy, towarzystw ubezpieczeń wzajemnych czy publicznoprawnychinstytucji kredytowych).

Zaliczenie nieruchomości gruntowych będących we władaniutychże osób prawnych następuje z mocy prawa przez wzgląd na cha-rakter prawny właścicieli takich nieruchomości i nie ma to znaczeniaczy nieruchomość gruntowa służy przedsiębiorstwu prowadzonemuprzez spółkę.

Podobnie jak w przypadku pojęcia przedsiębiorstwa gospodarkirolnej i leśnej ustawa o podatku gruntowym nakazuje posługiwaniesię definicją działki gruntu (Grundstűck) określoną w ustawie o za-sadach szacowaniu przedmiotów majątkowych dla celów podatko-wych. Określenie to jest jednoznaczne z nieruchomością gruntowąi obejmuje ono:

a) nieruchomości gruntowe niezabudowane – działki na którychnie znajdują się żadne budynki i budowle nadające się do użytku,68

– nieruchomości gruntowe niezabudowane – gotowe do natych-miastowej zabudowy zgodnie z miejscowym planem zabudowy,69

b) nieruchomości gruntowe zabudowane.Do celów oszacowania wartości nieruchomości gruntowych za-

budowanych, ustawodawca dzieli je na dalsze kategorie:a. nieruchomości pod wynajem (Mietwohngrundstücke) – nieru-

chomości, które w ponad 80% służą celom mieszkalnym z wyjąt-kiem domów jedno- i dwurodzinnych,

b. nieruchomości (Geschäftsgrundstücke) o charakterze handlo-wym – służące w ponad 80% własnym lub obcym celom przemy-słowym lub publicznym,

c. nieruchomości o charakterze mieszanym (gemischtgenutzteGrundstücke) – służące częściowo celom mieszkalnym a częściowowłasnym lub obcym celom przemysłowym i publicznym a nie sąprzy tym nieruchomościami pod wynajem, nieruchomościami o cha-rakterze handlowym i nie są to domy jedno- lub dwurodzinne,

d. domy jednorodzinne (Einfamilienhäuser) – obejmują tylkojedno mieszkanie. Mieszkania personelu domowego (portier, palacz, 68 Zob. § 72 ustawy o szacowaniu.69 Zob. § 73 tejże ustawy.

65

ogrodnik, kierowca, stróż itd.) nie zalicza się do tej grupy. Drugiemieszkanie na gruncie, pomijając te określone w zdaniu poprzednim,nawet gdy ma drugorzędne znaczenie lub stoi nieużywane, wykraczapoza zakres pojęcia „dom jednorodzinny”. Nieruchomość jest trak-towana jak dom jednorodzinny, gdy jest współużytkowana do prze-mysłowych lub publicznych celów i w związku z czym nieznacznienaruszony zostaje charakter domu jednorodzinnego,

e. domy dwurodzinne – obejmują tylko dwa mieszkania,f. pozostałe nieruchomości zabudowane.c) dziedziczne prawo do zabudowy,d) własność mieszkania, częściowe prawo własności, prawo do

zabudowy mieszkania i częściowe prawo do zabudowy zgodniez ustawą o własności mieszkań, o ile nie dotyczy to majątku rolnegoi leśnego lub nieruchomości gruntowej przedsiębiorstwa.

Dziedziczne prawo do zabudowy na obcym gruncie jest prawemzbywalnym. W chwili wybudowania budowli obcy grunt staje sięz mocy prawa służebnością gruntową.70 Służebność gruntowa jakoprawo rzeczowe jest w znacznym stopniu zrównane z pełną własno-ścią pod względem cywilno – prawnym.

Obciążona służebnością nieruchomość stanowi w świetle prawaszczególną jednostkę gospodarczą. Mamy bowiem do czynieniaz dwiema wartościami podatkowymi, z których jedna dotyczy słu-żebności gruntowej (razem z budynkami), zaś druga obciążonego tąsłużebnością gruntu. Przy szacowaniu wartości gruntu i budynkówpostępuje się tak, jakby nie istniało obciążenie służebnością. Obo-wiązek podatkowy zarówno od nieruchomości, jak i od samej słu-żebności ciąży na osobie uprawnionej do dziedzicznego prawa dozabudowy na obcym gruncie.

Ustawa o własności mieszkań (Wohnungseigentumgesetz)71

stworzyła możliwość połączenia współwłasności gruntu z odrębnąwłasnością określonych części budynku wzniesionego na tym grun-

70 Rozporządzenie o służebności gruntowej (Verordnung über das Erbbau-

recht), z dnia 15 stycznia 1919 r., (RGBl. S. 72, ber. S. 122, z późn. zm.)71 Ustawa o własności mieszkań z dnia 19 marca 1951 r. (BGBl. I S.175,

ber. S.209 z późn. zm.).

66

cie. Taką własność lokali nazywa się własnością mieszkaniową, na-tomiast własność pomieszczeń wykorzystywanych przemysłowo lubdo celów zawodowych – własnością lokalu użytkowego.

Z własnością odrębną łączy się każdorazowo określony udziałwe własności wspólnej np. w gruncie lub w tych częściach budynku,które są niezbędne dla jego istnienia lub bezpieczeństwa. Każda wła-sność lokalu mieszkalnego lub użytkowego stanowi samodzielnyprzedmiot opodatkowania. Właściciel mieszkania powinien samuiścić podatek od posiadania nieruchomości, podczas gdy inneopłaty za sprzątanie ulic, wywóz śmieci, odprowadzanie ścieków itp.opłaca zarządca.

Jeżeli odrębnej własności mieszkania towarzyszy, zamiastwspólnej własności gruntu, na którym wzniesiony jest budynek,prawo służebności gruntowej, to zgodnie z § 30 ustawy o własnościmieszkań mamy do czynienia z prawem do zabudowy mieszkania.Przedmiotem podatku gruntowego jest zarówno grunt jak i samoprawo tworzące służebność mieszkania. Obowiązek podatkowy cią-ży na osobie uprawnionej do gruntu i jest ustalany od łącznej warto-ści gruntu wraz ze służebnością.

2.3.3. Podstawa opodatkowaniaDo obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem gruntowym

w większości wypadków bazę stanowi wartość rynkowa nierucho-mości będącej przedmiot opodatkowania. Jest ona obliczana zgodniez ustawą o szacowaniu. Następnie do ustalonej już wartości odno-szony jest określony w przepisach wskaźnik wyrażony w promilach,w wyniku czego otrzymuje się kwotowo określoną podstawę wymia-ru.

Ustawa o szacowaniu przewiduje dla każdego rodzaju przed-miotu podatku gruntowego inny sposób ustalenia wartości rynkowej:

a) w stosunku do gruntów przedsiębiorstw gospodarki rolnej i le-śnej oraz gruntów prywatnych i nieruchomości niewielkich przedsię-biorstw położonych w starych landach (RFN) – wartość rynkowaz 1964 r. ustalona zgodnie z ustawą o zasadach oszacowania przed-miotów majątkowych dla celów podatkowych,

67

b) w stosunku do gruntów przedsiębiorstw gospodarki rolnej i le-śnej (bez mieszkań) położonych w nowych landach – wartość za-stępcza ustalona na rok 1964 zgodnie z ustawą o szacowaniu,

c) w stosunku do nieruchomości gruntowych (Grundstűcke) –wartość rynkowa określona na rok 1935,72

d) w stosunku do powstałych przed 1991 r. na terenie nowychlandów nieruchomości pod wynajem oraz domów jednorodzinnych,nie jest stosowana wartość rynkowa określona w 1935 r., lecz korzy-sta się z zastępczej podstawy, którą jest powierzchnia mieszkalna lubużytkowa mierzona w metrach kwadratowych.73

Przez wartość rynkową należy rozumieć cenę, jaką na rynku da-ny przedmiot mógłby osiągnąć, gdyby został sprzedany. Wycenaposzczególnych kategorii majątku odbywa się wg specyficznychzasad określonych bardzo szczegółowo w ustawie o szacowaniu. Zewzględu na obszerność zagadnienia w pracy ograniczono się doprzedstawienia jedynie zasad wyceny majątku gruntowego oraz ma-jątku przedsiębiorstwa rolnego i leśnego.

Wartość gruntów zabudowanych oraz budynków mieszkalnychustalana jest poprzez oszacowanie przeciętnej przychodowości, od-noszonej do przeciętnego czynszu jaki płaciłby posiadacz właścicie-lowi nieruchomości w razie jej wynajęcia. Pozostałe składniki mie-nia gruntowego wyceniane są w drodze odrębnego postępowaniazmierzającego do ustalenia wartości rynkowej. W wyniku tego po-stępowania ustala się oddzielnie wartość budynku, gruntu (parceli)oraz budowli lub ich części. W wielu wypadkach wartość poszcze-gólnych składników majątku gruntowego ustalana jest w odniesieniudo 1 m2, co po przemnożeniu przez powierzchnię nieruchomościumożliwia ustalenie jej całkowitej wartości rzeczywistej.74

Wartość majątku rolnego i leśnego ustalana jest na odrębnychzasadach dla części mieszkalnej i część związanej z prowadzonądziałalnością gospodarczą. Przy ustalaniu wartości majątku do części

72 Zob. § 41 ustawy o podatku gruntowym.73 Zob. § 42 ustawy o podatku gruntowym.74 L. Etel, Reforma opodatkowania nieruchomości w Polsce, Białystok,

1998 r., s. 215.

68

gospodarczej zaliczane są, obok wymienionych w § 34 ustawyo szacowaniu elementów (gruntów ornych, lasów, winnic, sadóworaz pozostałych przedsiębiorstw gospodarki rolnej i leśnej), takżetakie dobra gospodarcze jak powierzchnia zagrody, powierzchnizabudowań, przydomowy ogród i drogi dojazdowe do gospodar-stwa.75

Wycena części gospodarczej majątku rolnego i leśnego sprowa-dza się do ustalenia przeciętnej przychodowości szacunkowej odpo-wiadającej przychodom osiąganym przez przeciętne gospodarstworolne lub leśne. Przeciętna dochodowość ustalana jest dla każdegoelementu gospodarstwa (gruntów ornych, lasów, winnic, sadów orazpozostałych przedsiębiorstw gospodarki rolnej i leśnej) – oddzielnie.Przychody są ustalane poprzez metodę polegającą na wykorzystaniupewnych punktów odniesienia, na których opiera się wycena gospo-darstwa szacowanego (1 ha powierzchni gruntów, przeliczeniowystan pogłowia bydła itp.).76

Przy wykorzystaniu pewnych przeliczników obliczane są kolejnowartości porównawcze, które w zależności od sytuacji po zastoso-waniu doliczeń albo obniżek ostatecznie dają indywidualny przychódgospodarstwa.77

Wartość części mieszkalnej jest ustalana w oparciu o przepisydotyczące wyceny majątku gruntowego dla nieruchomości pod wy-najem. Jest to hipotetyczna wartość czynszowa pomniejszona o 15%ze względu na związek z gospodarstwem rolnym.78 Połączona war-tość części gospodarczej i mieszkalnej ostatecznie daje całkowitąwartość gospodarstwa rolnego i leśnego.

Wskaźniki stosowane do obliczenia podstawy opodatkowaniapodatkiem od gruntów wynoszą:

– dla nieruchomości gruntowych położonych na terytorium sta-rych landów w zależności od rodzaju od 2,6 do 3,5 promila,

75 Zob. § 40 ust. 3 ustawy o szacowaniu.76 http://www-zr.destatis.de/def/def0554.htm.77 Ibidem, por. L. Etel, Reforma opodatkowania…, s. 214 i 215.78 Ibidem.

69

– dla nieruchomości gruntowych położonych na terytorium no-wych landów – stosownie do wyraźnie niskiej wartości nieruchomo-ści obliczonej na rok 1935 – w zależności od rodzaju od 5 do 10promili,

– dla przedsiębiorstw gospodarki rolnej i leśnej jednolicie – 6promila,

– dla domów jednorodzinnych dla pierwszych 75 000 marekniemieckich 2,6 promila, dla wartości przekraczającej tą kwotę 3,5promila,

– dla domów dwurodzinnych – 3,1 promila,– dla pozostałych niezabudowanych lub zabudowanych nieru-

chomości gruntowych 3,5 promila.

2.3.4. Stawki podatkuStawki występujące zarówno w przypadku podatku gruntowego

typu A jak i typu B mają charakter stawek procentowych proporcjo-nalnych. Stawki ustalane są przez gminy w drodze uchwały parla-mentu gminnego oddzielnie dla gruntów stanowiących gospodarstwarolne i leśne, a oddzielnie dla gruntów opodatkowanych podatkiemgruntowym typu B. Ze względu na znaczną autonomię gmin przyuchwalaniu wysokości stawek podatku gruntowego, obciążenie nie-ruchomości będących przedmiotem tego podatku może w mniejszymlub większym stopniu różnić się między poszczególnymi gminami.Zmierzona we wszystkich gminach przeciętna wysokość stawki wy-niosła ogółem w 2000 r. w przypadku podatku gruntowego typu A –278%, a w przypadku podatku typu B – 367%.79

2.3.5. Zwolnienia i ulgiKonstrukcja podatku gruntowego przewiduje bardzo szeroki ka-

talog zwolnień. Zwolnienia mają charakter podmiotowy i przedmio-towy. Ustawa zastrzega, że zwolnienie jest tylko wtedy stosowane,gdy przedmiot podatku gruntowego wykorzystywany jest bezpośred-nio na cele podatkowo uprzywilejowane. W przypadku, gdy część

79 http://www-zr.destatis.de/def/def0554.htm.

70

nieruchomości (musi to być część wyodrębniona przestrzennie) jestwykorzystywana na takie cele, tylko ta część podlega zwolnieniu.

W przypadku zwolnień o charakterze podmiotowym ustawodaw-ca wprowadza zasadę, zgodnie, z którą zwolnienia przysługują wła-ścicielom nieruchomości będących określonymi w ustawie podmio-tami prawnymi.

Ze zwolnień o charakterze podmiotowym korzystają:– podmioty prawa publicznego (Kőrperschaften des őffentlichen

Rechts),– instytucje społeczne (Gemeinnűtzige Kőrperschaften),– instytucje religijne (Religionsgesellschaften).Zwolnienia obowiązują również wtedy, gdy podmiot uprzywile-

jowany udostępnia nieruchomość innemu, ale również uprzywilejo-wanemu podmiotowi dla realizacji uprzywilejowanych podatkowocelów.

Od podatku gruntowego zwolnione są nieruchomości gruntowebędące w posiadaniu osoby prawnej prawa publicznego o tyle, o ileposiadane przez nią nieruchomości gruntowe wykorzystywane są narzecz publicznego użytku. Zrzeszenia i związki reprezentujące po-szczególne zawody (np. cechy i izby rzemieślnicze, izby rolnicze)oraz związki kas chorych nie korzystają ze zwolnienia.

Zwolnienie od podatku obejmuje nieruchomości gruntowe będą-ce w posiadaniu instytucji religijnych, które są osobami prawnymi.Ustawa kwestię zwolnień dotyczących instytucji religijnych regulujew dwóch odrębnych paragrafach między zwolnieniami dotyczącymiinnych podmiotów. Dla zachowania przejrzystości pracy zwolnieniadotyczące instytucji kościelnych zostaną ujęte całościowo.

Od podatku wolne są:– nieruchomości służące do odprawiania nabożeństw oraz na-

uczania religijnego,– nieruchomości przeznaczone na potrzeby zarządu danej insty-

tucji religijnej,– mieszkania służbowe duchownych oraz osób posługujących na

rzecz instytucji religijnych,

71

Przez nauczanie religijne rozumieć należy prowadzenie zajęćo charakterze edukacyjnym, wychowawczym i naukowym utrzyma-nych w duchu religijnym. Zwolnienie mieszkań służbowych stanowiwyjątek w ogólnej zasadzie zgodnie, z którą nieruchomości te podle-gają obowiązkowi podatkowemu. Pojęcie mieszkania służbowegoobejmuje nieruchomość powstałą nakładem instytucji religijnej, zaśkorzystanie z niej stanowi formę wynagrodzenia za sprawowanąposługę religijną na rzecz tej instytucji. Mieszkanie służbowe przy-dzielane jest osobie duchownej lub posługującej bez zawieraniaumowy najmu; takiego mieszkania nie można wynajmować osobietrzeciej.

Ustawa na równi ze związkami religijnymi stawia żydowskiegminy kulturowe, o ile są one osobami prawnymi.

Regułą przyjętą w ustawie jest to, że nieruchomości mieszkalnepodlegają obowiązkowi podatkowemu. W przypadku zaś, gdy nieru-chomość gruntowa wykorzystywana do celów uprzywilejowanychpodatkowo służy jednocześnie celom mieszkaniowym, może podle-gać zwolnieniu, jeżeli jest to nieruchomość należąca do:

– kwater sił zbrojnych Niemiec (Bundeswehr), obcych sił zbroj-nych, kwater straży granicznej, policji i pozostałych służb związko-wych,

– pomieszczenia mieszkalne w akademikach, internatach, do-mach opiekuńczych, zakładach wychowawczych i w innych tegotypu obiektach, jeśli przebywanie w nich jest niezbędne do celównauczania, edukacji lub wychowania; dany obiekt powinien być po-wiązany organizacyjnie ze szkołą lub instytucją oświatową w takimstopniu, aby poprzez umieszczenie w nim osób realizowane byłybezpośrednio cele instytucji; nie ma znaczenia czy pobyt osób macharakter stały czy tymczasowy; jeżeli obiekty, o których mowanależą do osoby prawnej prawa publicznego, instytucji społecznejczy religijnej wystarczy sama deklaracja o ich przeznaczeniu;w przypadkach innych właścicieli konieczne jest potwierdzenieprzez właściwy urząd o wykorzystaniu obiektu do realizacji zadańpodlegających zwolnieniu,

– pomieszczenia mieszkalne w domach rencisty, wczasowychi wypoczynkowych przeznaczonych dla ludzi szczególnie potrzebu-

72

jących wypoczynku oraz znajdujących się w trudnej sytuacji mate-rialnej,

– tzw. pomieszczenia pogotowia (Bereitsschafträume), w którychprzebywają osoby będące w stałej gotowości do wykonywania okre-ślonych zadań (pokoje lekarzy i pielęgniarek w szpitalach, pokojewychowawców w internatach),

– grunty stanowiące majątek państwowych kolei żelaznych wy-korzystywane na cele administracyjne.

Nieruchomości rolne i leśne podobnie jak nieruchomości miesz-kalne, co do zasady podlegają obowiązkowi podatkowemu. Wyjątekstanowią jedynie te nieruchomości rolne, które służą celom naukowo– badawczym, bądź wykorzystywane są przez: Bundeswehrę, obcesiły zbrojne stacjonujące w Niemczech, Policję oraz inne służbyzwiązkowe jako poligony, place ćwiczeniowe lub lotniska.

Zwolnienia o charakterze przedmiotowym stanowią znaczniewiększą grupę zwolnień. Katalog zwolnień obejmuje:

– cmentarze łącznie z kaplicami, kostnicami i należącymi do nichbudynkami,

– drogi komunikacji publicznej, ulice, place, drogi wodne, porty,torowiska, a także powierzchnie, na których znajdują się urządzeniai budowle niezbędne dla zapewnienia komunikacji np. mosty, śluzy,stacje sygnałowe, nastawnice kolejowe, kolejowe posterunki bloko-we,

– wszystkie nieruchomości portów lotniczych oraz lotnisk nie-zbędne do zapewnienia zgodnego z przepisami ruchu lotniczego,grunty, na których znajdują się urządzenia i budowle służące bezpo-średnio dla ruchu lotniczego,

– powierzchniowe wody płynące i regulujące ich spływ zbiornikiretencyjne,

– nieruchomości gruntowe ze znajdującymi się instalacjami, któ-rych zadaniem jest utrzymanie lub polepszenie warunków wodno-glebowych należące do związków wodnych (instalacje nawadniającei odwadniające, zapory wodne, oczyszczalnie ścieków), a także pry-watne wały, groble i tamy służące interesowi publicznemu,

73

– nieruchomości szpitalne należące do osób prawnych prawa pu-blicznego są wolne od podatku bez spełnienia żadnych dodatkowychwarunków.

Obok wymienionych już zwolnień ustawa zawiera grupę zwol-nień określoną jako wyłączenia dotyczące dóbr kultury i zieleńców.Zwolnienie to obejmuje nieruchomości gruntowe lub ich części prze-znaczone dla celów kulturalnych, historycznych, naukowych lubw celach ochrony przyrody, gdy osiągane z tych nieruchomościprzychody lub inne korzyści leżą poniżej rocznych kosztów utrzy-mania.

W przypadku gruntów zajętych pod parki i ogrody o znaczeniuhistorycznym zwolnienie uzależnione jest od dodatkowych warun-ków. Ustawa nakłada tu wymóg powszechnego w „słusznym zakre-sie” dostępu do tych terenów. Nieruchomości służące celom sporto-wym i rekreacyjnym podlegają zwolnieniu jeżeli roczne koszty ichutrzymania przekraczają uzyskiwany dochód brutto.

Zalicza się tu np.: zieleńce, place zabaw, boiska sportowe wrazz trybunami, pływalnie, sale gimnastyczne wraz z przebieralniamii natryskami, pomieszczenia do przechowywania urządzeń sporto-wych, stajnie w przypadku związków alpinistycznych i inne. Nieru-chomość, aby uzyskać zwolnienie podatkowe, powinna należeć dozwiązku sportowego lub innej instytucji społecznej albo osoby praw-nej prawa powszechnego.

Oprócz wspomnianych zwolnień od podatku ustawa przewidujew pewnych, ściśle określonych przypadkach obniżenie stawki podat-kowej. Zastosowanie tej instytucji ma miejsce, gdy na nieruchomościbędącej przedmiotem podatku gruntowego znajdują się budynkio znaczeniu naukowym, kulturalnym lub historycznym, a w szcze-gólności gdy są to zbiory lub biblioteki przeznaczone na rzecz badańlub publicznego wykształcenia i w związku z czym nastąpiło trwałezmniejszenie przychodów jaki powinna przynosić nieruchomość.Wówczas spadek dochodów z nieruchomości jest niwelowany przezkorektę stawki podatkowej. Niezbędne jest aby kulturowy, naukowylub historyczny charakter wykorzystania budynków był zatwierdzo-ny przez władze landu.

74

Obniżenie stawki podatku ma miejsce również w przypadku, gdydochód przedsiębiorstwa gospodarki rolnej i leśnej lub zabudowane-go gruntu jest mniejszy o 20% od normalnie uzyskiwanego dochoduz podobnej nieruchomości. Wówczas stawka podatku jest obniżanado wartości odpowiadającej 4/5 wysokości faktycznego zmniejszeniadochodu.80

2.3.6. Tryb i warunki płatności

Podatek gruntowy jest wymierzany w drodze decyzji na okresjednego roku i jest wpłacany na rzecz gminy właściwej ze względuna położenie nieruchomości. Kwota podatku płatna jest kwartalnie wrównych ratach przypadających na 15 lutego, 15 maja, 15 sierpniai 15 listopada. W przypadku niedużych kwot podatku gminy mogąuchwalić, że należność za podatek gruntowy nie przekraczająca15 DM płatna jest 15 sierpnia, zaś gdy należność ta nie przekracza30 DM płatna jest 15 lutego i 15 sierpnia. Na wniosek podatnikagmina może indywidualnie ustalić inne terminy płatności (istniejetakże możliwość opłacenia podatku jednorazowo).

Na terenie nowych landów podatek gruntowy od nieruchomościmieszkalnych i użytkowych obliczany jest przy zastosowaniu zastęp-czej wartości jako podstawy opodatkowania. W takim przypadkukwota podatku jest ustalana w uproszczonym postępowaniu w formieryczałtu i jest pobierana w trakcie postępowania dotyczącego zgło-szenia podatku.81

2.4. Kataster i księgi wieczyste jako ścisły element systemuopodatkowania nieruchomości w Niemczech

2.4.1. Historia katastru niemieckiego

Historycznie rozwój niemieckiego katastru jest ściśle związanyz ustawodawstwem podatkowym dotyczącym nieruchomości.

80 Zob. rozdz. I § 3 – 7 oraz rozdz. IV § 32 ustawy o podatku gruntowym.81 zob. § 44 powołanej wyżej ustawy.

75

Już we wczesnym średniowieczu na terenie ówczesnych Niemiecposiadanie gruntów obłożone było ciężarami, które z czasem nabrałycharakteru stricte podatkowego. Wprawdzie w owych czasach opo-datkowanie następowało w większości przypadków nie w oparciuo ustalone przepisami pomiary i szacowanie, lecz na podstawie róż-nych i dowolnych metod.

Po raz pierwszy rozpoczęto powszechny pomiar parcel grunto-wych i budowę katastru we Francji w 1790 r. W roku 1808 na mocyzarządzenia Napoleona dokonano na zajętych przez niego terytoriachNadrenii i Westfalii pierwszych pomiarów gruntów oraz założonokataster nieruchomości. W roku 1815 oba te landy zostały przyłą-czone do Prus. Opierając się na istniejącym już na przyłączonychterenach systemie katastralnym, stworzono w latach 1820 – 1834 naterenie całych Prus kompletny kataster nieruchomości gruntowychzawierający dane dotyczące wszystkich parcel gruntowych. Zawartew gotowym katastrze informacje stały się podstawą do poboru po-datku gruntowego wprowadzonego ustawą z 21 stycznia 1839 r.o podatku gruntowym dla zachodnich prowincji.

We wschodnich prowincjach Prus (na Pomorzu, w Poznańskim,na Śląsku, w Brandenburgii oraz Saksonii) dopiero w roku 1861doszło do prawnego uregulowania poboru podatku gruntowego. Wy-dana w tym roku ustawa powinna wejść w życie z dniem 1 stycznia1865 r. W przeciągu tak krótkiego czasu należało stworzyć pełnąewidencję katastralną. Ponowne pomiary całkowitej powierzchniw okresie czterech lata były niewykonalne.

Dlatego też wszystkie organy władzy, instytucje kredytowe,gminne oraz osoby prywatne zostały zobowiązane do przekazania dodyspozycji znajdujących się w ich posiadaniu map. W rachubęwchodziły przede wszystkim te mapy, które powstały w wynikureformy agrarnej „Stein’a i Hardenberg’a” (mapy majątków pań-stwowych, mapy obwałowań, mapy terenów leśnych). Wszystkiezebrane mapy zostały zgodnie z jednolitymi instrukcjami przeryso-wane i po porównaniu terenu uzupełnione.

76

W ten sposób zestawiono ok. 84% wszystkich map, a tylko pozo-stałe 16% powierzchni należało powtórnie wymierzyć.82 W wynikuprzyjęcia takiej formy sporządzania map, powstały mapy katastralnetych terenów o bardzo zróżnicowanej skali odwzorowania (od 1: 250do 1: 5000).83 Prawne umocowanie dla katastru, jako podstawy dowymiaru podatku gruntowego zostało zawarte w uchwalonymw 1872 r. rozporządzeniu o księgach wieczystych. Rozporządzenieto określiło, że istniejący kataster nieruchomości ma stanowić urzę-dowy rejestr, w którym wykazane mają być wszystkie nieruchomo-ści.

Uchwalony w 1896 r. kodeks cywilny, który wszedł w życiew 1900 r. ugruntował zasadę domniemania wiarygodności wpisuw katastrze nieruchomości. W związku z czym, każdy kto poddawałw wątpliwość wiarygodność wpisu w katastrze musiał to udowodnić.Zapewnienie wpisom dokonywanym w rejestrach katastralnych do-mniemania wiarygodności miało istotny wpływ na obrót nierucho-mościami.

Niestety w początkowej fazie obowiązywania tej regulacji do-chodziło do licznych przejawów niezadowolenia przy dokonywaniusprzedaży nieruchomości gruntowych. Wynikało to z faktu, iż danedotyczące powierzchni gruntów zawarte w rejestrach były niezgodneze stanem faktycznym. Dopiero w 1910 r. sąd rzeszy niemieckiejprzy okazji rozstrzygania sporu prawnego poprzez swój wyrok po-

82 http://home.t-online.de/home/vb.wolf/w_home.htm83 Tak znaczne różnice w odwzorowaniu wynikały z faktu, że wykorzystane

w tworzeniu zbiorczej ewidencji gruntów mapy pochodziły jeszcze z po-czątków wieku. Znaczna ich część tworzona była w okresie rozbiciapaństw niemieckich, w wyniku czego stosowane były przy ich sporządza-niu różne wytyczne określane niezależnie przez przepisy każdegoz państw niemieckich. Ówczesna technika miernicza nie zapewniała do-kładnych pomiarów, co przekładało się na jakość odwzorowania, a osta-tecznie na zmniejszenie precyzji w ostatecznym odwzorowaniu wpłynąłfakt, iż gotowe mapy były powielane przez przekłuwanie punktów gra-nicznych na brystol – zob. http://www.vivaldis.de/leistungen/vermessung/historie.htm.

77

twierdził, iż z prawnego punktu zawarte w katastrze informacje mająistotne znaczenie.84

W ten sposób, stworzony do czysto podatkowych celów kataster– kataster fiskalny – stał się zatem katastrem własności. Przed kata-strem postawiono nowe, bardzo wysokie wymagania dotyczące za-równo dokładności jak i prawnej zgodności danych wpisywanych dojego rejestrów. Biorąc pod uwagę pierwotny powód powstania kata-stru, jest zrozumiałe, że stare mapy tych wymagań nie mogły spełnićw sposób prawidłowy. W praktyce istotnym mankamentem, którywpływał na pogłębienie tej sytuacji, był niekompletny, a często na-wet zupełny brak trwałych oznakowań punktów granicznych i po-miarowych.85

W 1934 r. przy współpracy ministerstwa rolnictwa została wyda-na ustawa o oszacowaniu wartości gruntów Rzeszy.86 Umożliwiałaona przeprowadzenie jednolitej dla całej powierzchni kraju ocenydochodów gruntowych. Oszacowanie powierzchni nieruchomości dlacałej Rzeszy odbyło się z uwzględnieniem zarówno jakości gleby jaki panujących warunków klimatycznych. Wyniki ówczesnych pomia-rów stanowią do dzisiaj podstawę do opodatkowania gospodarstwrolnych, ponieważ zostały wprowadzone do rejestrów prowadzonychprzez urzędy katastralne i urzędy geodezyjne.

Po zakończeniu II wojny światowej kataster nieruchomości uległponownie podziałowi na wschodzie i zachodzie. W późniejszej Re-publice Federalnej Niemiec wszystkie zadania z zakresu geodezjiprzekazane zostały władzom landów, które wydały liczne regulacje,zgodnie, z którymi kataster był dalej przez nie prowadzony i admini-strowany. Utrzymano w mocy wymóg zgodnie, z którym katasterstanowił urzędowy rejestr dla celów wieczystoksięgowych. Danekatastralne były stale uzupełniane, przeprowadzano także częściowoponowne pomiary.

W strefie zajętej przez Związek Radziecki przeprowadzono wlatach 1946-1949 reformę gruntową. Pod hasłem „ziemia junkierów

84 http://home.t-online.de/home/vb.wolf/w_home.htm.85 Op. cit.86 Ibidem.

78

w rolnicze ręce”, wywłaszczono ok. 50% powierzchni gruntów rol-nych i przekazano drobnym rolnikom lub wygnańcom ze wschod-nich kresów.87

Po zburzeniu muru berlińskiego na terenach byłego NRD zadaniadotyczące pomiarów gruntowych zostały przekazane do kompetencjikrajów związkowych. Własność nieruchomości ponownie zyskała naznaczeniu, co stało się przyczynkiem do dalszego rozwoju wiedzyz zakresu geodezji. Każdemu „podedeerowskiemu” landowi przypi-sany został „kraj patronacki” spośród starych landów, którego sys-tem katastralny z czasem wprowadzano na terenie nowego landu(w Brandenburgii zastosowane zostały jako wzór regulacjez Północnej Nadrenii – Westfalii). Po dziś dzień geodeci muszą wal-czyć z ujednoliceniem pomiarów dokonywanych w dawnej NRDz obecnie obowiązującymi przepisami, bardzo rygorystycznymi codo kwestii precyzji pomiarów, które dopuszczają tylko niewielkieodchylenia w pomiarach.

Ponieważ Niemcy stanowią federację krajów związkowych,a każdy z krajów związkowych może wprowadzać własne przepisyregulujące funkcjonowanie katastru na danym terenie, struktura or-ganizacyjna katastru jest w poszczególnych landach zróżnicowana.Mimo istniejących różnic można mówić o jednolitości systemu kata-stralnego w Niemczech, gdyż Konstytucja Federalna, gwarantującadministrowanie katastrem związkowym jednocześnie gwarantujejego prawny charakter.

2.4.2. Charakterystyka systemu katastralnego

Kataster prowadzony jest przez okręgowe i lokalne urzędy kata-stralne (Vermessungsamt), które także są odpowiedzialne za wycenęnieruchomości dla celów podatkowych.88 Wycena dokonywana jestprzez powoływanych urzędowo geodetów. Zakres wykonywanychprzez geodetów czynności dotyczących prowadzenia katastru jestzróżnicowany w zależności od landu. 87 http://home.t-online.de/home/vb.wolf/w_home.htm88http://www.cces.de/inhalt/liegenschaften/liegenschaftskataster.htm,

http://www.advonline.de/produkte/lkat.htm.

79

Rejestr obejmuje wszystkie nieruchomości położone na teryto-rium określonego landu. Zawarte w nim informacje dotyczą właści-ciela nieruchomości, danych identyfikacyjno-opisowych nierucho-mości (jej położenie, granice, zarys budynku, klasa gleby) oraz da-nych rejestracji prawnej.

Nieruchomościami w rozumieniu katastru nieruchomości są par-cele (Flurstück), a także budynki i budowle (Gebäude) w przeci-wieństwie do działki gruntu (Grundstück), która jest pojęciem i jed-nostką wieczystoksięgową.

Pod pojęciem parcela należy rozumieć część powierzchni ziem-skiej posiadającą granice, która jako jednostka katastralna zostaławykazana w rejestrze pod określonym numerem.

Ogólno-prawne pojęcie działki gruntowej oznacza każdą częśćpowierzchni ziemskiej wyodrębnioną przestrzennie za pomocą gra-nic, która jest skatalogowana jako samodzielna jednostka lub jestwpisana na wspólnej karcie księgi wieczystej pod określonym nume-rem spisu inwentaryzacyjnego. Różnica miedzy tymi pojęciami wy-nika z faktu, że działka gruntu może składać się z kilku parcel, nato-miast parcela może stanowić część tylko jednej działki gruntu.89

Budynek w ujęciu przyjętym dla potrzeb katastru to każdy stoją-cy i nadający się do użytku, zadaszony obiekt budowlany, który mo-że być zamieszkały przez ludzi bądź jest używany albo przeznaczonyna rzecz ochrony ludności, zwierząt lub rzeczy.90

Kataster nieruchomości jest to urzędowy rejestr spełniający dwaistotne i fundamentalne zadania, które wyrażają się poprzez:

– wykorzystanie danych w nim zawartych do określenia zakresuprawa własności w księdze wieczystej; stan własności nieruchomościjest ujmowany i opisywany w postaci parcel będących jednostkamikatastralnymi, wykazane w katastrze granice poszczególnych parcelwywołują skutki prawne; dodatkowo kataster stanowi potwierdzeniewyników urzędowego określenia wartości gruntów wpisywanych dorejestru,

89 Ibidem.90 Ibidem.

80

– zabezpieczenie pewności obrotu gospodarczego nieruchomo-ściami, a także wykorzystanie przez administrację lokalną w szcze-gólności na potrzeby: gospodarowania gruntami, zagospodarowaniaprzestrzennego, ustalania wartości nieruchomości oraz w zakresieochrony środowiska naturalnego.

Niemiecki kataster nieruchomości składa się z dwóch części,obie są uważane za element gwarancji prawa własności, określonegow § 14 Ustawy Zasadniczej i są to:

a) księgi nieruchomości (Liegenschaftsbuch) – część opisowakatastru,

b) mapy nieruchomości (Liegenschaftskarte) – część graficznakatastru.

Księga nieruchomości prowadzona jest obecnie w pełni elektro-nicznej wersji. Jako część składowa rejestru nieruchomości zawieraistotne dane dotyczące:

– pojedynczych parcel – ujęta jest ich powierzchnia, określonemiejsce położenia oraz przyporządkowany określony numer,

– wyników szacowania gruntów,– rodzajów użyteczności (Nutzungen) – form wykorzystywania

gruntu,91

– ustaleń publicznoprawnych związanych z wykorzystaniem po-wierzchni gruntowej: wskazania co do „ciężarów budowy” (Baula-sten) lub oznaczenia związane z ochroną przyrody na danym gruncie,

– właściciela nieruchomości, na którą składają się poszczególneparcele,

– oraz inne mające związek z parcelami informacje.92

Struktura i zawartość merytoryczna danych jest ustalana indywi-dualnie w obrębie landów i może się nieznacznie różnić w przypadkuposzczególnych jednostek. Część opisowa jest prowadzona w więk-szości krajów metodą zautomatyzowaną w systemie ALB (Automati-siertes Liegenschaftsbuch).

91 Zgodnie z § 34 ust. 2 zd. 1 część gospodarcza przedsiębiorstwa gospo-

darki rolnej i leśnej obejmuje następujące wykorzystanie gruntu – rolne,leśne, pod winnice, sadownicze oraz inne.

92 http://www.adv-online.de/produkte/alb.htm.

81

Wszelkie informacje dotyczące sposobu, przyjętych rozwiązańoraz formy prowadzonego rejestru nieruchomości są udostępnianeprzez właściwe urzędy geodezyjno-katastralne, które są członkamizrzeszenia pracowniczego urzędów geodezyjnych krajów RepublikiNiemieckiej (AdV).

Dane zawarte w księdze katastralnej udostępniane są w postaciwyciągów. Wydawane one są w różnych formach i mają one prze-ważnie postać bądź elektroniczną bądź analogową:

– standardowych wyciągów,– wyciągów na wniosek regionu,– wyciągu uzyskanego na podstawie indeksu wyszukiwania,– wyciągu uzyskanego w oparciu o wybór kryterium.93

W szczególnych przypadkach właściwe urzędy geodezyjno-katastralne mogą udzielać dalszych informacji. Osobami uprawnio-nymi do uzyskania wyciągu oraz informacji z danymi opisowymi są:właściciel, organy władzy oraz każda osoba trzecia, jeśli wykażeswój uzasadniony interes.

Dane zawarte w księdze katastralnej wykorzystywane są przywszelkiego rodzaju planowaniach gospodarczych, a także w działal-ności wymiaru sprawiedliwości z uwzględnieniem działalności nota-riuszy i adwokatów. Stanowią także podstawę przy tworzeniu zesta-wień statystycznych, są wykorzystywane dla celów podatkowych,jednak ich najważniejsze przeznaczenie informacji związane jestz obrotem gospodarczym nieruchomościami gruntowymi albo z ce-lami dowodowymi – w związku z domniemaniem wiarygodnościwpisów.94

Mapa nieruchomości, w niektórych landach określana jako mapaparcel pierwotnie była tworzona i prowadzona w wersji analogowej.W celu dostosowania istniejących map do stanu obecnej techniki odkilku lat prowadzony jest w urzędach geodezyjno-katastralnych pro-ces unowocześniania, polegający na opracowaniu elektronicznejwersji mapy. Prowadzona automatycznie mapa katastralna (ALK

93 http://www.adv-online.de/produkte/alb.htm.94 Ibidem.

82

Automatisiert Liegenschaftskarte) w niektórych landach zastąpiła jużzupełnie mapy analogowe.

Mapy katastralne zawierają w szczególności obraz:– pojedynczej parceli z zaznaczeniem jej granic,– budynków i budowli,– rodzajów użyteczności gruntów (Nutzungen) i ich granic,– wynik szacowania gruntu,– w niektórych landach odwzorowywane są inne obiekty topo-

graficzne.95

Wyciągi z części graficznej katastru stanowią podstawę do two-rzenia przez miasta i gminy planów zabudowy przestrzennej, realiza-cji inwestycji budowlanych, a w szczególności są one wykorzysty-wane w celu zabezpieczenia obrotu gospodarczego nieruchomościbądź do celów dowodowych.

Wyciąg z tej części katastru ma charakter wydruku, który przyj-muje różne formy:

– papierową lub na przezroczystej folii,– jako karta mikrofilmowa – tylko w niektórych landach,– w wersji elektronicznej w zależności od stanu przetworzenia

map na pliki elektroniczne.96

Funkcje katastru zmieniały się na przestrzeni lat. Na początkuXIX w., zgodnie z zamysłami twórców, rejestr spełniał funkcję fi-skalną, w kolejnych dziesięcioleciach poprzez kataster własnościprzekształcił się ostatecznie w kataster wielofunkcyjny. O takimcharakterze katastru przesądza wykorzystanie informacji ujętych wrejestrze. Zawarte w nim dane dotyczące wyników urzędowegooszacowania wartości nieruchomości, stanowią punkt wyjścia dookreślenia podstawy opodatkowania przedmiotu podatku od nieru-chomości (funkcja fiskalna).

Zgodnie z § 2 ustawy o księgach wieczystych97 nieruchomościw księgach wieczystych oznacza się na podstawie urzędowych ewi-

95 http://www.adv-online.de/produkte/lk.htm.96 http://www.adv-online.de/produkte/lk.htm.

83

dencji założonych i prowadzonych w poszczególnych krajach fede-ralnych. Każda karta księgi wieczystej składa się między innymi zwykazu stanu katastralnego. Są to rubryki 3 i 4 karty, w których wpi-sywane są informacje zawarte w ewidencji nieruchomości:

– oznaczenie obrębu lub innego obszaru katastralnego (technicz-no-pomiarowego), na którym leży nieruchomość,

– katastralne oznaczenie nieruchomości położonej na obszarzewymienionym pod numerem 1 według liter lub numerów mapy ewi-dencji gruntów,

– przeznaczenie i funkcje użytkowe nieruchomości (np. rolauprawna, łąka, ogród, dom mieszkalny z podwórzem, dom mieszkal-ny z ogrodem, podwórze niezabudowane),98

– dane odnośnie wielkości powierzchni,99

O ścisłym powiązaniu obu instytucji świadczy obowiązek po-świadczania w wykazie stanu katastralnego zgodności treści nowejkarty księgi wieczystej z dotychczasową.100 Ponadto zmiany doty-czące wieczystoksięgowego oznaczenia nieruchomości i wpisu wła-ściciela należy ujawnić urzędowi, który prowadzi ewidencję nieru-chomości.101

W związku z faktem, że zarówno kataster nieruchomości jaki księgi wieczyste prowadzone są w zautomatyzowanej formie, usta-wa o księgach wieczystych umożliwia rządom krajów związkowychokreślenie, że wydział ksiąg wieczystych może automatycznie prze-nosić z katastru nieruchomości do księgi wieczystej:

– zmiany numerów, pod którymi nieruchomości oznaczane sąw katastrze nieruchomości, a które nie wynikają ze zmiany po-wierzchni nieruchomości,

97 Ustawa z dnia 24 marca 1897 r. (RGBl. S. 139), obecnie w brzmieniu

nadanym przez ustawę z dnia 26 maja 1994 r. (BGBI. I S. 1114 z późn.zm.).

98 Zob. § 6 ust. 3a. zarządzenia o księgach wieczystych (GBV), (BGBl.1995 I S. 6).

99 Zob. § 6 ust. 5 tego rozporządzenia.100 Zob. § 17 a. powołanego w poprzednim przypisie rozporządzenia.101 Zob. § 55 ust. 3 ustawy o księgach wieczystych.

84

– oraz zawarte w katastrze nieruchomości dane dotyczące rze-czywistego opisu nieruchomości.

W drugą stronę wydział ksiąg wieczystych może w zautomaty-zowanej formie przekazywać organowi właściwemu do prowadzeniakatastru nieruchomości numer księgi wieczystej oraz dane dotycząceopisu nieruchomości i dane zawarte w dziale pierwszym księgi wie-czystej.102 Jak zostało przedstawione, rozwój zautomatyzowanychwersji ksiąg wieczystych i katastru nieruchomości doprowadził dousprawnienia przepływu niezbędnych informacji po miedzy obiemainstytucjami prawnymi, których jednym z podstawowych zadań jestgwarancja bezpieczeństwa obrotu nieruchomościami oraz prawz tymi nieruchomościami związanych (kataster prawny).

102 Zob. § 127 ustawy o księgach wieczystych oraz § 86 ust. 1 i 2 rozporzą-

dzenia o księgach wieczystych.

85

Tomasz Kurzynka

3. Podatek katastralny w Wielkiej Brytanii

3.1. Wprowadzenie

Wielka Brytania jest niewątpliwie jednym z najstarszych krajówmogących poszczycić się rozbudowanym i w miarę sprawnym sys-temem katastralnym. Wynikać to może głównie z faktu, iż kwestiepoboru i obliczania podatków lokalnych (w tym podatku od nieru-chomości) znajdują się w gestii władz lokalnych (okręgowych)a tradycja tych ostatnich częstokroć przerasta nawet słynny angielskiparlamentaryzm.

Obecny kształt samorządu lokalnego Anglii i Walii nadany zostałw 1972 r. a Szkocji niecały rok później. Obecnie samorząd dzieli sięna hrabstwa i okręgi (dystrykty), a na terenach wiejskich specyficzneuprawnienia posiadają także rady parafialne (parish councils).W dużych aglomeracjach wyróżnia się także dystrykty metropolitar-ne, a w Londynie dodatkowo tzw. dzielnice Wielkiego Londynu(London Boroughs).

Struktura obecnego systemu opodatkowania nieruchomościukształtowała się na początku lat dziewięćdziesiątych i uwarunko-wana była gwałtownym spadkiem koniunktury gospodarczej, którydotknął wiele państw europejskich. Samorządy szczególnie dotkliwieodczuły ten kryzys, co spowodowane było znacznym obniżeniemwpływów z tytułu podatków od nieruchomości.

Spadek wpływów wynikał bezpośrednio z przyjętej za podstawęopodatkowania wartości czynszowej danej nieruchomości a ta z koleiuzależniona była bezpośrednio od sytuacji ekonomiczno-gospodar-czej kraju. Niestabilna gospodarka przekładała się na wahaniaw dochodach samorządów lokalnych. Niestety wydatki tych ostat-nich w odróżnieniu od wpływów utrzymywały się na stałym, wyso-kim poziomie.

86

Rząd szybko uznał, iż tak duże uzależnienie wpływów do bu-dżetów lokalnych od nieprzewidywalnej sytuacji na rynkach mię-dzynarodowych pozostających poza kontrolą Wielkiej Brytanii jestniedopuszczalne i w latach 1989-1990 przeprowadził gruntownąreformę podatków majątkowych.

Jak wspomniano wyżej, do roku 1990 podstawę opodatkowaniaw podatku od nieruchomości (rates) stanowiła wartość czynszowaposzczególnych nieruchomości. Podstawa taka dotyczyła zarównonieruchomości mieszkalnych jak i tych związanych z prowadzeniemdziałalności gospodarczej. W kwietniu 1989 r. w Szkocji, a rok póź-niej w Anglii i Walii, zniesiony został przestarzały,103 zdaniem rzą-du, podatek od nieruchomości mieszkalnych.

Zastąpiono go nowym podatkiem lokalnym tzw. CommunityCharge, często też nazywanym „pogłównym” (poll tax). Podmiotemzobowiązanym do zapłaty tego podatku był każdy dorosły mieszka-niec Wielkiej Brytanii, co w praktyce pozbawiało ten podatek pod-stawowych cech podatku od nieruchomości. Właściwie jedynymzwiązkiem Poll Tax’u z poprzednim podatkiem od nieruchomościbyło ulgowe traktowanie właścicieli kilku nieruchomości.

W założeniu władz nowy podatek miało płacić ok. 35 mlnmieszkańców, co w porównaniu z 18 mln podatników poprzedniegopodatku od nieruchomości miało istotnie zwiększyć wpływy z po-datków lokalnych.

Dotychczasowy podatek od nieruchomości niemieszkalnych za-stąpiono nowym, zuniformizowanym podatkiem UBR (uniform bus-sines rate). Niestety szybko okazało się jak bardzo rząd MargaretThatcher się przeliczył. W sukcesie nowego podatku nie pomógłnawet rozbudowany system ulg i zwolnień. Wpływy z tego tytułumiast rosnąć zaczęły maleć. Rosnąć za to zaczęły napięcia społecznezwiązane z wprowadzeniem reformy. Bezprecedensowe fale prote-stów, ogromne, zupełnie nieadekwatne do wpływów koszty wpro-wadzenia Poll Tax’u (sam koszt wprowadzenia nowego podatkuszacowany był na 287 mln £, a coroczne koszty funkcjonowania

103 Podatek od nieruchomości oparty na wartości wprowadzony był

w 1601 r. na mocy Poor Law Reform Act.

87

sięgały nawet 495 mln £, co przy wcześniejszych kosztach rzędu 200mln £ było kwotą znacznie zawyżoną104) zmusiły władze do szyb-kich zmian.

Dlatego już w 1993 r. dotychczasowy nierentowny i społeczniedrażliwy podatek Poll Tax, zastąpiony zostaje opartym na formule advalorem nowym świadczeniem – podatkiem „Coucil Tax”. Pozostałenieruchomości (niemieszkalne) objął nowy podatek „Non-DomesticRate”.

3.2. Council Tax

3.2.1 Podmiot podatku

Uregulowania prawne podatku „Council Tax”105 jasno określająpodmiot zobowiązany do zapłaty tego świadczenia. Są to osoby fi-zyczne które ukończyły osiemnasty rok życia i są wyłącznymi bądźgłównymi mieszkańcami opodatkowanej nieruchomości. Dosyć czę-sto zdarza się, iż przedmiotową nieruchomość zamieszkuje więcejniż jedna osoba zobowiązana do zapłaty podatku. Ponieważ ustawaprzewiduje możliwość wystawienia tylko jednego rachunku (tax bill)dla danej nieruchomości przewidziano wówczas swoistą „hierarchię”takich osób, wymieniając zobowiązanych do zapłaty w pierwszejkolejności. Zobowiązani są kolejno:

– mieszkańcy danej nieruchomości mieszkalnej posiadający tytułwłasności do całej bądź do części tej nieruchomości;

– mieszkańcy danej nieruchomości mieszkalnej posiadający tytułużytkowania wieczystego do całej bądź do części tej nieruchomości;

– mieszkańcy danej nieruchomości mieszkalnej będący dzier-żawcami tej nieruchomości;

– mieszkańcy danej nieruchomości mieszkalnej posiadający ze-zwolenie do zajmowania całej bądź części tej nieruchomości;

104 Zob. P. Esam, C. Oppenheim, A Charge on the Community. The Poll Tax

Benefit and the Poor, Londyn 1989, s. 26 i n.105 Local Goverment Finance Act 1992, § 6, ust. 5.

88

– mieszkańcy danej nieruchomości mieszkalnej (dotyczy to takżeosób zamieszkujących daną nieruchomość bez tytułu prawnegoi odpowiedniego zezwolenia – „na dziko”);

– właściciel nie zamieszkujący danej nieruchomości mieszkalnej.Biorąc pod uwagę przedstawioną wyżej hierarchię łatwo zauwa-

żyć, iż tytuł prawny do określonej nieruchomości nabiera znaczeniaprzede wszystkim w stosunku do osób zamieszkujących przedmio-tową nieruchomość. W przypadku gdy dana nieruchomość mieszkal-na nie jest w ogóle zamieszkana, podmiotem zobowiązanym do za-płaty podatku będzie zawsze właściciel takiej nieruchomości.

Zaznaczyć tutaj należy wszakże, iż mogą wystąpić sytuacje kie-dy to właściciel (mimo iż danej nieruchomości nie zamieszkuje)a nie mieszkańcy zamieszkujący nieruchomość, jest podmiotem zo-bowiązanym do zapłaty podatku od nieruchomości. Wyjątek takiobejmuje enumeratywnie wymienione rodzaje nieruchomości i doty-czy m.in.: schronisk, domów opieki, domów starców czy noclegow-ni.

Jeżeli przedmiotowa nieruchomość znajduje się w dzierżawie,jest przedmiotem współwłasności (dotyczy to także małżonkówi związków nieformalnych) bądź jest zamieszkiwana przez kilkuwspółmieszkańców o identycznym statusie prawnym – podmiotytakie są solidarnie zobowiązane do zapłaty podatku od nieruchomo-ści. Pary homoseksualne żyjące w nieformalnym związku zobowią-zane są do zapłaty podatku solidarnie jedynie wtedy, gdy oboje sąwłaścicielami bądź dzierżawcami zamieszkiwanej nieruchomości.

W przypadku zobowiązania solidarnego rachunek może otrzy-mać tylko jeden bądź obydwoje współwłaściciele – wybór tali leżyw gestii Rady. Warto podkreślić (co jest specyfiką systemu angiel-skiego106), iż podmiotem podatku jest najczęściej podmiot władającynieruchomością.

106 W innych systemach katastralnych jest to przeważnie właściciel nieru-

chomości.

89

3.2.2. Przedmiot podatku

Przedmiotem opodatkowania jest nieruchomość mieszkalna, któ-rej definicja począwszy od 1967 r. (General Rate Act) ulegała wielo-krotnym zmianom i ewolucji. Początkowo za nieruchomość miesz-kalną uznawano wszystkie nieruchomości nie będące nieruchomo-ściami niemieszkalnymi (non-domestic) ani nie należącymi do grupynieruchomości niemieszkalnych zwolnionych od podatku. Szybkojednak okazało się, iż takie ujęcie przedmiotu opodatkowania nieodpowiada celom podatku „Council Tax” i dlatego już w 1992 r.ustalono legalną definicję nieruchomości mieszkalnej107.

Od tej daty za nieruchomość mieszkalną podlegającą opodatko-waniu uznaje się każdy budynek lub jego część, który został wybu-dowany lub przystosowany do samodzielnego zamieszkania. O zali-czeniu danej nieruchomości do grupy nieruchomości mieszkalnychdecyduje urzędnik katastralny (valuation officer). Nadanie kwalifi-kacji „do samodzielnego zamieszkania” warunkuje wyposażeniebudynku lub jego części przynajmniej w urządzenia służące do od-dzielnego prania i gotowania.

Prowadzi to do sytuacji, gdy nawet przyczepa kempingowa108

bądź barka może zostać potraktowana jako podmiot podatku „Coun-cil Tax” (po zdobyciu kwalifikacji „do samodzielnego zamieszka-nia”). Możliwa jest także sytuacja, gdy jeden budynek będzie stano-wił kilka nieruchomości pod warunkiem, iż wyodrębniono w nimkilka pomieszczeń wyposażonych w wyżej wymienione urządzenia.

Z drugiej strony, duży dom posiadający kilkanaście oddzielnychmieszkań zamieszkiwanych przez różne rodziny, ale jedną wspólnąłazienkę i aneks kuchenny, będzie traktowany jako pojedyncza nie-ruchomość, a co za tym idzie zostanie wystawiony jeden rachunek(tax bill) podatkowy obciążający taką nieruchomość. Nieruchomościtzw. mieszane, to jest częściowo zajęte na prowadzenie działalnościgospodarczej bądź w jakikolwiek inny sposób związane z biznesemopodatkowane są w ten sposób, iż jedynie część mieszkalna podlega 107 The Council Tax Order (Chargeable Dwellings) z 1992 r.108 Nie zalicza się do tego przyczep kempingowych sezonowych, służących

celom turystycznym.

90

podatkowi „Council Tax”. Pozostała część takiej nieruchomościopodatkowana jest podatkiem „business rate”.

Część nieruchomości mieszkalnych podlegających opodatkowa-niu ze względu na swoje funkcje użytkowe jest wyłączona spod opo-datkowania. Grupę taką stanowią:

– podwórko, ogród, przybudówka oraz inna ziemia czy budynkinależące bądź dołączone do nieruchomości wykorzystywanej całko-wicie w celach mieszkalnych;

– prywatne budowle służące w całości bądź głównie do prze-chowywania artykułów użytku domowego;

– prywatny garaż o powierzchni mniejszej niż 25 m² który służywyłącznie lub głównie do przechowywania prywatnych pojazdówmechanicznych.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż przedstawiona wyżej defini-cja nieruchomości mieszkalnej obowiązuje na terenie Anglii i Walii.Szkocja przyjęła swoją własną definicję, wg której nieruchomościąmieszkalną jest każda ziemia z jednym bądź kilkoma budynkamimieszkalnymi włączając w to ogród, garaż podwórko czy przybu-dówkę związaną z takim budynkiem. Spora część budynków podle-gających zwolnieniu w Anglii czy Walii, w Szkocji będzie opodat-kowana. Opodatkowane będą także przystanie, garaże, domy stu-denckie, internaty czy małe noclegownie. Szkocja posiada takżeoddzielną tzw. opłatę wodną109 (water charge) którą muszą uiszczaćnawet podmioty zwolnione z zapłaty podatku „Council Tax”.

Lokalizacja danej nieruchomości ma bezpośredni wpływ na wy-sokość podatku „Council Tax”. Różne władze lokalne mogą zarzą-dzać różne kwoty podatku dla identycznych nieruchomości znajdują-cych się w tym samym przedziale wartości. Jeżeli dana nierucho-mość mieszkalna usytuowana jest na obszarze podległym dwóm lubwięcej władzom okręgowym, powinna być ona opodatkowana tam,gdzie znajduje się jej większa część. Kiedy nieruchomość mieszkal-na jest jedynie częścią większej nieruchomości (np. gruntowej) poło-żonej na obszarze podległym kilku władzom okręgowym, powinna

109 Zobacz Tolley’s Tax Guide, Londyn 1998, s. 116.

91

być traktowana (i opodatkowana) jako usytuowana, tam gdzie znaj-duje się większa część całej nieruchomości110.

Angielskie prawo przewiduje szereg zwolnień obejmujących nie-ruchomości mieszkalne. Dotyczą one głównie nieruchomości poło-żonych w Anglii i Walii i obwarowane są one szeregiem zastrzeżeńktóre muszą zostać spełnione a wszelkie zmiany mające wpływ nazwolnienie muszą być pod rygorem kary zgłoszone Radzie.

Zwolnienia obejmują m.in.:– domy studenckie (pod warunkiem, iż są zarządzane bądź znaj-

dują się we władaniu określonych instytucji oświatowych), zwolnio-ne na czas nieokreślony;

– nieruchomości tzw. wolne, niezamieszkane, tj. takie w którychbrak podstawowego wyposażenia uniemożliwia ich zasiedlenie –zwolnienie to jest zwolnieniem czasowym przyznawanym na okresdo momentu sprzedaży, wynajmu bądź umeblowania, nie dłużejjednak niż sześć miesięcy.

Zwolnione od podatku są także (w Anglii i Walii):– podwórko, ogród, przybudówka i inna ziemia bądź budynki

należące lub dołączone do nieruchomości wykorzystywanej całkowi-cie w celach mieszkaniowych;

– prywatny garaż o powierzchni mniejszej niż 25 m2, który służywyłącznie przechowywaniu prywatnych pojazdów mechanicznych;

– prywatne budowle służące wyłącznie przechowywaniu arty-kułów domowego użytku.

3.2.3. Stawki podatkowe, tryb i warunki płatności

Stawka (a więc i wysokość) podatku „council tax” uzależnionajest od tego w którym przedziale wartości znajduje się dana nieru-chomość. Każda nieruchomość mieszkalna w Anglii, Walii i Szkocjijest umieszczona na tzw. liście oszacowań wraz z określeniem jejwartości rynkowej, co powoduje zakwalifikowanie jej do jednegoz ośmiu przedziałów wartości (valuation bands) oznaczonym litero-

110 Zobacz M. Ward, Council Tax Handbook, Londyn 1994, s. 14.

92

wo od A do H. Przedziały wartości w poszczególnych krajach od-zwierciedla przedstawiona poniżej tabela.

Zakres kwotowy przedziałuPrzedziałwartości Anglia Szkocja Walia

A do 40.000 ₤ do 27.000 ₤ do 30.000 ₤B 40.000 - 52.000 ₤ 27.000 – 35.000 ₤ 30.000 – 39.000 ₤C 52.000 - 68.000 ₤ 35.000 – 45.000 ₤ 39.000 – 51.000 ₤D 68.000 - 88.000 ₤ 45.000 - 58.000 ₤ 51.000 – 66.000 ₤E 88.000 - 120.000 ₤ 58.000 – 80.000 ₤ 66.000 – 90.000 ₤F 120.000 - 160.000 ₤ 80.000 – 106.000 ₤ 90.000 – 120.000 ₤G 160.000 - 320.000 ₤ 106.000 – 212.000 ₤ 120.000 – 240.000 ₤H powyżej 320.000 ₤ powyżej 212.000 ₤ powyżej 240.000 ₤

Źródło: M. Ward, Council Tax Handbook, Londyn 1994.

Podatek nalicza się biorąc pod uwagę przedział wartości w któ-rym znajduje się dana nieruchomość oraz określone ustawowo pro-porcje pomiędzy tymi przedziałami. Proporcje te przedstawiają sięnastępująco:

(A): 7(B): 8(C): 9(D): 11 (E): 13(F): 15(G): 18(H),co oznacza, iż podatek od nieruchomości znajdującej się w prze-

dziale wartości H będzie dwa razy większy od podatku naliczonegodla nieruchomości umieszczonej w przedziale D i trzy razy większyod podatku dla nieruchomości umieszczonej w przedziale A. Zasadajest prosta: czym niższa wartość nieruchomości tym niższy podatek.Średnia stawka dla nieruchomości znajdującej się w środkowymprzedziale wartości wynosi ok. 1% wartości nieruchomości (tj. około700 funtów rocznie).

Specyfiką systemu angielskiego jest fakt, iż wysokość zobowią-zania podatkowego obliczana jest na podstawie dziennych danych.Wysokość podatku za jeden dzień równa się rocznej sumie podatku(ustalanej przez odpowiednie władze na dany rok dla nieruchomościujętej w odpowiednim przedziale wartości) podzielonej przez ilośćdni w roku finansowym, to jest 365 bądź 366. Zobowiązanie podat-

93

kowe powstaje z chwilą wydania rachunku (tax bill) przez właściwewładze okręgowe.

Władze te zobowiązane są do dostarczenia tego rachunku dokażdej nieruchomości będącej przedmiotem „council tax” każdegoroku finansowego, tuż po ustaleniu wysokości tegoż podatku. Zobo-wiązanie obliczone na podstawie dziennych danych na pierwszydzień roku finansowego, obowiązuje przez cały rok, przy założeniu,że określone okoliczności, na których jest oparte nie zmienią sięw ciągu roku podatkowego.

Rachunek wystawiany przez tzw. Biuro Oszacowań (ValuationOffice Agency) musi zawierać szereg niezbędnych danych, pominię-cie których skutkuje jego nieważnością. Lista danych obligatoryj-nych111 jest dosyć długa i zawiera m.in.:

– dane osoby na którą wystawiony jest rachunek (istnieje jednakmożliwość zatytułowania rachunku „podatnik podatku council tax”jeżeli dane takie nie są znane);

– datę wydania;– okres czasu objęty rachunkiem;– adres nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania;– przedział wartości (od A do H) do której zaliczono daną nieru-

chomość mieszkalną;– wysokość podatku „council tax” dla danej nieruchomości

mieszkalnej wg odpowiedniego przedziału wartości;– sposób wyliczenia podatku „council tax” z uwzględnieniem

ulg, zwolnień i przejściowych obniżek;– określenie uprawnień do ulg;– pouczenie o obowiązku informowania odpowiednich władz

o wszelkich zmianach w uprawnieniach do ulg;– wysokość kredytu udzielonego na poczet „council tax” ;– wysokość grzywien, niesłusznie przyznanych ulg oraz innych

należności których dochodzi się danym rachunkiem;– wysokość zaległości w podatku „council tax „ z roku poprzed-

niego (dotyczy to nieruchomości dla których nie był wystawionydotychczas żaden rachunek); 111 SI 1993, No. 191, The Council Tax and Non-Domestic Ratings (Demand

Notices) Regulations 1993.

94

– sposób uiszczenia podatku „council tax”;– adres i numer telefonu pod którym można zasięgnąć informacji

w kwestiach spornych.Rzeczą ciekawą jest możliwość zawarcia w jednym dokumencie

(jakim jest rachunek podatkowy) oprócz zobowiązania podatkowegotakże wysokości zaległości, grzywien czy innych należności, którychto np. w Polsce dochodzi się na podstawie odrębnych decyzji.

Oprócz danych obligatoryjnych do każdego rachunku powinnybyć dołączone dodatkowe informacje na temat sposobu oszacowania,zwolnień, ulg czy odwołań od decyzji władz okręgowych. Rachunekjest wysyłany pocztą lub dostarczany osobiście przez odpowiednichurzędników pod stały bądź ostatnio znany adres zamieszkania podat-ników. Data nadania rachunku jest jednocześnie datą jego wydania.Data ta jest istotna, gdyż określa moment od którego płatność stajesię wymagalna112 . Podatnik nie jest zobowiązany do zapłaty podatkuprzed otrzymaniem rachunku podatkowego.

Podatek jest płacony w dziesięciu miesięcznych ratach. Sytuacjataka ma miejsce zawsze, gdy rachunek zostanie wystawiony do trzy-dziestego kwietnia bieżącego roku. Jeżeli rachunek zostanie wysta-wiony po pierwszym maja, liczba miesięcznych rat jest o jedenmniejsza niż liczba miesięcy pozostałych w danym roku podatko-wym.

Przykładowo podatek na który rachunek zostanie wystawionyw czerwcu będzie rozłożony na pięć rat. Wysokość raty ustala siędzieląc kwotę należnego podatku przez ilość rat. Podatek płaci sięjednorazowo jeżeli rachunek został wystawiony między 1 styczniaa 31 marca danego roku podatkowego. W takim przypadku istniejemożliwość zastosowania ulgi polegającej na zapłacie początkowokwoty odpowiadającej przynajmniej dwóm ratom podatku a pozo-stałej części jednorazowo, w terminie płatności pierwszej raty. Wła-

112 Prawo angielskie stanowi, iż w przypadku nadania rachunku pocztą,

płatność staje się wymagalna po upływie 14 dni od momentu doręczeniarachunku.

95

dze mają także możliwość żądania zapłaty podatku jednorazowo,jeśli kwota zobowiązania jest niska113.

Uzasadnione to jest dużymi kosztami administracji i poboru po-datku. Kalendarz poboru może być zmieniony także w przypadkudzierżawców aby płacili oni należny podatek w tym samym terminiew którym płacą czynsz (istnieje więc możliwość opłacania podatkuw formie rat np. dwutygodniowych)114.

Jak zauważono na wstępie, kwota zobowiązania podatkowego nadany rok wynika z założenia niezmienności okoliczności na którychobowiązek podatkowy bazuje. Stąd też wynika przeważnie kalendarzpoboru i ilość rat. Wysokość podatku może jednak ulec w ciągu rokuzmianie (zmiany w przedziałach wartości nieruchomości, nabycieuprawnień do ulg bądź przejściowych obniżek).

Dlatego też na koniec roku podatkowego wystawia się przeważ-nie dla wszystkich nieruchomości objętych podatkiem „council tax”dodatkowy, tzw. uaktualniony rachunek zawierający ewentualneróżnice pomiędzy szacowaną a rzeczywistą kwotą podatku. W sytu-acji wyższej niż szacowana kwoty podatku, podatnik zobowiązanyjest dopłacić różnice w terminie wskazanym w uaktualnionym ra-chunku. Jeżeli zaś występuje nadpłata, podatnikowi przysługujezwrot lub zaliczenie nadpłaty na rzecz przyszłych zobowiązań po-datkowych.

3.2.4. Ulgi i zwolnienia w podatkuRząd brytyjski wprowadzając nowy podatek od nieruchomości,

wprowadził też szereg ulg i zwolnień mających zniwelować dośćduży wzrost obciążeń podatkowych. Poniżej zostaną omówione po-szczególne ulgi i zwolnienia oraz przedstawiona zostanie specyficz-na dla systemu brytyjskiego instytucja zasiłku podatkowego CTB(Council Tax Benefit).

113 Ogólna kwota podatku wynosi mniej niż 10 funtów.114 Ogólna ilość rat nie może jednak przekroczyć 52.

96

Ulga dla osób niepełnosprawnych (disability reductions)Podstawową ulgą stosowaną zawsze w pierwszej kolejności jest

ulga dla niepełnosprawnych (disability reductions). Podatek zostajezredukowany, jeżeli nieruchomość którą zamieszkuje osoba niepeł-nosprawna jest przystosowana do potrzeb takich osób115. Za nieru-chomość przystosowaną do potrzeb osób niepełnosprawnych uważasię taką, w której znajduje się pomieszczenie używane w przeważa-jącej mierze przez osobę niepełnosprawną (nie wlicza się w to kuch-ni czy łazienki) lub posiada dodatkową kuchnię bądź łazienkę przy-stosowaną do poruszania się wózkiem inwalidzkim lub posiada od-powiednią przestrzeń korytarzową umożliwiającą korzystanie z wóz-ka inwalidzkiego.

Osoba niepełnosprawna musi być głównym lub jedynym miesz-kańcem takiej nieruchomości, chociaż zgodnie z zasadami przedsta-wionymi wyżej nie musi być podatnikiem podatku „council tax”.Ważne jest by inwalidztwo było trwałe i znaczne (co w praktyceoznacza konieczność używania wózka inwalidzkiego). Większa licz-ba osób niepełnosprawnych zamieszkujących daną nieruchomość niepowoduje zwiększenia danej ulgi.

Przyznanie takiej ulgi przez władze lokalne następuje na podsta-wie pisemnego wniosku złożonego przez podmiot zobowiązany dozapłaty podatku. Władze lokalne mogą dodatkowo zażądać szcze-gółowych informacji i opinii lekarskich oraz upoważnić właściwegourzędnika do przeprowadzenia oględzin takiej nieruchomości. Ulgaprzyznawana jest odrębnie na każdy rok podatkowy i polega na tym,iż rachunek podatkowy wystawiany jest wg jednego przedziału niżejniż ten w którym dana nieruchomość się faktycznie znajduje116. Ulgata nie dotyczy nieruchomości znajdujących się w najniższym prze-dziale wartości – A, gdyż przedział ten jest najniższy.

115 Local Goverment Finance Act 1992; SI 1992, No. 554, The Council Tax

(Reductions for Disabilities) Regulations 1992.116 Jeżeli dana nieruchomość znajduje się w przedziale wartości E, po

uwzględnieniu ulgi rachunek zostanie wystawiony tak, jakby znajdowałasię ona w przedziale D.

97

Ulgi zwykłe (Discounts)W założeniu twórców podatku „council tax” świadczenie to zo-

stało skonstruowane na zasadzie 50% udziału czynnika” ludzkiego”i 50% udziału czynnika materialnego, tj. cech ogólnych nieruchomo-ści. Przyjęto, iż każda nieruchomość zamieszkana jest przez gospo-darstwo domowe złożone przynajmniej z dwóch dorosłych osób.Większa ilość osób dorosłych nie powoduje zwiększenia obciążeniapodatkowego ale w przypadku, gdy nieruchomość zamieszkuje jakogłówny i jedyny lokator tylko jedna osoba dorosła, uzyskuje ona25% zniżkę przy zapłacie podatku. Właściciel nieruchomości nieza-mieszkałej uzyskuje 50% zniżkę.

Określone kategorie osób pomimo osiągnięcia pełnoletności niesą traktowane jako osoby dorosłe na potrzeby podatku „council tax”co powoduje, iż nawet wtedy jeżeli nieruchomość zamieszkują dwielub więcej osoby dorosłe ale tylko jedna z nich jest uznawana za„pełnoletnią” wg prawa podatkowego, ulga nadal przysługuje. Zapełnoletnich (pomimo ukończenia18 lat) nie są uważani m.in.117:

– studenci studiów dziennych;– absolwenci szkół oraz uczniowie którzy nie ukończyli 20 lat,

przygotowujący się do egzaminu Advanced;– praktykanci;– osoby poniżej 19 roku życia otrzymujące zasiłek rodzinny;– pacjenci przebywający w szpitalach;– osoby przebywające w domach opieki społecznej;– osoby upośledzone umysłowo;– osoby przebywające w aresztach lub więzieniach.Nieuwzględnienie danego podmiotu dla celów ulgi nie zwalnia

takiej osoby od konieczności uregulowania zobowiązania podatko-wego. W przypadku gdy jeden ze współwłaścicieli nieruchomościmieszkalnej jest np. praktykantem, nie zwalnia go to od ciążącegorównież na nim, zredukowanego o 25% zobowiązania podatkowego.Informacja o takiej uldze, jak wspomniano wyżej, powinna byćumieszczona na rachunku podatkowym.

117 Więcej na ten temat w: M. Ward, Council Tax Handbook, Londyn 1994,

s. 81 i n.

98

Zasiłek podatkowy CTB (Council Tax Benefit)Zasiłek podatkowy (określany dalej jako CTB) został ustanowio-

ny przez władze lokalne118 w celu pomocy wybranym podmiotompodatku „council tax” w wypełnianiu zobowiązań podatkowych.W wyjątkowych przypadkach zasiłek taki może pokrywać nawet100% kwoty zobowiązania podatkowego. Cel wprowadzenia tejinstytucji był dwojaki: po pierwsze pomógł gospodarstwomo wyjątkowo niskich dochodach w realizowaniu ich zobowiązańpodatkowych, po drugie usprawnił i obniżył koszty poboru podatkuoraz zmniejszył ilość zaległości podatkowych. Generalnie CTB wy-stępuje w dwóch formach:

– jako zasiłek główny (oparty na zobowiązaniu podatkowympodmiotu głównego);

– jako zasiłek alternatywny, przyjmujący formę obniżki wobecdrugiego podmiotu zobowiązanego.

Ubiegać o CTB może się jedynie pełnoletni podmiot podatku„council tax” zamieszkujący daną nieruchomość.

W celu obliczenia wysokości CTB ustala się zawsze liczbę, wy-rażającą maksymalną wysokość zasiłku (MBF – Maximum BenefitFigure). Liczba ta stanowi różnicę pomiędzy tygodniową wartościązobowiązania podatkowego a należnymi potrąceniami. Podatnikotrzymuje zasiłek CTB zawsze, gdy równocześnie przyznana jest muzapomoga bądź jego dochód jest równy lub mniejszy od takiej za-pomogi119. W innym wypadku następuje oszacowanie majątku, do-chodu i potrzeb podatnika jeszcze przed przyznaniem CTB.

Władze centralne corocznie ustalają specjalnie na potrzeby CTBkwotową granicę wydatków odzwierciedlającą normalne potrzebybytowe podatnika. Taka wartość porównywana jest do dochodu po-datnika starającego się o CTB i jeśli dochód przekroczy tę wartość,zasiłek CTB jest proporcjonalnie zmniejszany. Jeżeli wspólny mają-tek podatnika połączony z jego dochodami przekroczy 16.000 ₤,

118 Social Security Administration Act 1992, Social Security Contributions

and Benefits Act 1992 (oba znowelizowane przez Local Goverment Fi-nance Act 1992).

119 Zasiłek CTB wynosi wówczas nawet 100% należnego podatku.

99

zasiłek główny nie przysługuje (co nie wyklucza możliwości zasto-sowania zasiłku alternatywnego120).

Zasiłek alternatywny jest odmianą zasiłku CTB. Głównym zało-żeniem w przypadku tego zasiłku jest oparcie jego wysokości nadochodzie innym, niż dochód podatnika ubiegającego się o zasi-łek121. Przyznanie tego zasiłku obwarowane jest kilkoma warunkami,m.in.: podmiot zobowiązany do zapłaty podatku musi zamieszkiwaćdaną nieruchomość wspólnie z inną osobą dorosłą, nie zobowiązanądo płacenia czynszu122.

Teoretycznie możliwa jest sytuacja kiedy podatnikowi przysłu-gują obydwie formy zasiłku CTB, wówczas władze lokalne wyli-czają i porównują oba zasiłki i przyznają ten, który jest większy.W każdym wypadku podatnik powinien zostać poinformowany owysokości obu zasiłków. Wysokość CTB może ulec zmianie wprzypadku polepszenia się sytuacji materialnej podatnika. O każdejtakiej zmianie podatnik obowiązany jest poinformować władze lo-kalne. Zasiłek CTB jest przyznawany na okres maksymalnie 60 ty-godni (wyjątkowo 64 tygodnie).

Zwolnienia przedmiotoweZwolnieniem objęte są nieruchomości wyszczególnione ze

względu na swoje przeznaczenie bądź funkcje użytkowe w rozdzialeopisującym przedmiot opodatkowania oraz szereg nieruchomościwymienionych poniżej:

– nowo wybudowane bądź gruntownie przebudowane czy odno-wione budynki, które nie zostały jeszcze umeblowane i zasiedlone;zwolnienie takie obowiązuje przez okres sześciu miesięcy od ukoń-czenia prac związanych z budową bądź remontem,

120 Biorąc pod uwagę przypadek gdy np. jeden ze współwłaścicieli nieru-

chomości nie przekracza kryterium majątkowo-dochodowego.121 Chodzi tutaj głównie o dochody innych dorosłych osób zamieszkujących

daną nieruchomość wspólnie z podatnikiem.122 Szerzej na ten temat: M.Ward, Council Tax Handbook, Londyn 1994,

s. 121 i n.

100

– budynki niezasiedlone, związane ostatnio z działalnością cha-rytatywną; zwolnienie takie obowiązuje przez okres sześciu miesię-cy,

– puste, nie umeblowane budynki; zwolnienie takie przysługujena okres sześciu miesięcy (nie wliczając w to okresów ponownegozasiedlenia które trwa krócej niż sześć tygodni),

– nieruchomości mieszkalne ale niezamieszkałe z powodu prze-bywania właściciela w więzieniu (pod warunkiem, iż pobyt w wię-zieniu nie jest spowodowany niepłaceniem grzywien bądź podat-ków),

– nieruchomości mieszkalne niezamieszkałe z powodu przeby-wania właściciela w szpitalu bądź domu opieki,

– nieruchomości mieszkalne niezamieszkałe z powodu śmierciwłaściciela; zwolnienie takie obowiązuje przez okres sześciu miesię-cy,

– nieruchomości mieszkalne których zasiedlenie jest zabronioneprzez prawo (np. ze względu na ich stan techniczny); zwolnienietakie nie dotyczy osób zamieszkujących takie nieruchomości „nadziko” (squatters),

– nieruchomości mieszkalne niezamieszkałe z powodu przeby-wania właściciela w miejscach zapewniających mu opiekę koniecznąze względu na: podeszły wiek, upośledzenie ruchowe bądź umysło-we, chorobę, uzależnienie od alkoholu bądź narkotyków,

– nieruchomości mieszkalne niezamieszkałe z powodu sprawo-wania przez właściciela opieki nad osobą wymagającą nadzoruz powodów wymienionych wyżej,

– nieruchomości mieszkalne niezamieszkałe z powodu przeby-wania głównego lokatora będącego studentem w innym mieszkaniuznajdującym się blisko miejsca pobierania nauki,

– nieruchomości mieszkalne zamieszkałe przez studentów, będą-ce ich stałym bądź tymczasowym miejscem zamieszkania,

– niezamieszkałe nieruchomości mieszkalne nabyte na kredyt,przejęte przez kredytodawcę w związku z niepłaceniem rat,

– nieruchomości mieszkalne będące własnością MinisterstwaObrony Narodowej, używane w celu zakwaterowania sił zbrojnych,

– niezamieszkałe przybudówki,

101

– nieruchomości mieszkalne zamieszkałe wyłącznie przez osobyponiżej osiemnastego roku życia,

– pole kempingowe nie zajęte przez przyczepy kempingowe bądźprzystań nie zajęta przez łodzie,

– nieruchomości mieszkalne zamieszkałe wyłącznie przez osobypoważnie upośledzone umysłowo,

– nieruchomości mieszkalne zamieszkałe przez dyplomatówbądź członków najważniejszych organizacji międzynarodowych,

3.2.5. Proces wyceny nieruchomościProces wyceny nieruchomości mieszkalnych w każdym systemie

odgrywa dosyć istotną rolę, gdyż w sposób bezpośredni wpływa nawysokość należnego podatku. System brytyjski nie odbiega tutajzdecydowanie od innych tego typów rozwiązań stosowanych naświecie. Procesem wyceny zajmują się odpowiedni urzędnicy (listingofficers) lokalnych oddziałów Biura Oszacowań (Valuation OfficeAgency). Biuro Oszacowań umieszczone jest w strukturze rządowegoDepartamentu Podatkowego (Inland Revenue) i jest jego przedstawi-cielstwem w terenie. Wymienieni wyżej urzędnicy podlegają bezpo-średnio pod komisarzy tego departamentu, są niezależni od władzlokalnych i opłacani przez rząd centralny123.

W zakres ich obowiązków wchodzi m.in.: sporządzanie i utrzy-mywanie aktualnej listy oszacowań, wycena nieruchomości, zbada-nie jej stanu technicznego itp. Każdy urzędnik posiada szereguprawnień umożliwiających mu wykonanie powierzonych zadań.Służą temu m.in.: prawo do wkroczenia na teren nieruchomościw celu jej oględzin i oszacowania124, prawo do uzyskiwania wszel-kich informacji na temat szacowanej nieruchomości od obecnychi byłych właścicieli, władz lokalnych a nawet osób postronnych.Ukrywanie, fałszowanie bądź utrudnianie dostępu do takich informa-cji zagrożone jest karą grzywny lub aresztu.

123 Local Goverment Finance Act 1992 § 20 i 26.124 Prawo takie przysługuje pod warunkiem posiadania pisemnego upoważ-

nienia oraz powiadomienia mieszkańców danej nieruchomości na piśmiez minimum trzydniowym wyprzedzeniem.

102

Każda lista oszacowań sporządzana przez urzędnika katastralne-go powinna zawierać:

– określenie każdej nieruchomości mieszkalnej na terenie podle-głym władzom lokalnym;

– określenie przedziału wartości dla danej nieruchomości;– oznaczenie numeryczne każdej nieruchomości;– wyszczególnienie nieruchomości tzw. mieszanych (mieszkal-

no-niemieszkalnych);– ewentualną datę wejścia w życie zmian w przedziałach warto-

ści nieruchomości;– wskazanie podstawy prawnej dla dokonania takiej zmiany (wy-

rok odpowiednich władz sądowniczych);System brytyjski przyjął dość ciekawe rozwiązanie w zakresie

momentu określenia wartości nieruchomości. Przyjęto bowiem(w imię zasady sprawiedliwości), iż wszystkie nieruchomości zosta-ną wycenione wg cen rynkowych jakie można by za nie uzyskać1 kwietnia 1991 roku. Metoda ta nie do końca oddaje realną wartośćnieruchomości, gdyż ceny rynkowe od 1991 r. wielokrotnie ulegałyzmianom.

Wzrost lub spadek wartości konkretnej nieruchomości ma wpływna jej wartość katastralną jedynie wtedy, kiedy następują istotnezmiany w stanie technicznym danej nieruchomości, np. jej rozbudo-wa bądź częściowe zawalenie, bądź w stanie prawnym: dzierżawa naokres powyżej siedmiu lat125. W takim wypadku zmianie ulegajądane zawarte na liście oszacowań, a urzędnik katastralny obowiąza-ny jest powiadomić władze lokalne o takich zmianach.

3.3. „Non-Domestic rate” – podatek od nieruchomości nie-mieszkalnych

Nieruchomości niemieszkalne (non-domestic) wykorzystywanew celach gospodarczych są opodatkowane na nieco odmiennychzasadach. Obciąża je „Non-domestic Rate” podatek od nieruchomo-ści niemieszkalnych zwany także UBR (Uniform Bussines Rate).

125 Zob. M. Ward, Council Tax Handbook, Londyn 1994, s. 26.

103

Podmiotem tego podatku jest każdy, kogo nieruchomość wykorzy-stywana jest w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Zasadniczą różnicą w stosunku do podatku „council tax” jest zu-pełnie odmienne ujęcie podstawy opodatkowania. Jest nią wysokośćczynszu netto za budynki lub grunty pomnożona przez wartośćwspółczynnika, ustalanego corocznie przez rząd przy uwzględnieniuwskaźnika wzrostu cen detalicznych RPI (retail price index). Stawkitego podatku są dużo wyższe niż stawki „council tax” i uzależnionesą od rocznej wartości czynszu za daną nieruchomość. Podobnie jakw przypadku „council tax” stawki te są różne dla Anglii i Walii.Wysokość stawek na 2000 rok przedstawia poniższa tabela:

AngliaRoczna wartość czynszu Stawka podatkuDo 10.000 £ (Anglia bez Londynu) 48%Do 15.000 £ (Londyn) 48%Powyżej 10.000 (Anglia) i 15.000 £ (Londyn) 48,9%

WaliaRoczna wartość czynszu Stawka podatkuDo 10.000 £ 43,4%Powyżej 10.000 £ 44,3%

Źródło: Taxation of Individuals in Europe, IBDF Publications BV, Amster-dam 99.

Średnia stawka tego podatku w ostatnich kilku latach wynosiłaokoło 46 pensów od każdego funta wartości czynszu126. Maksymalnywzrost stawek nie może być wyższy niż 10% plus inflacja. Niektórenieruchomości jak np. te, w których roczna wartość czynszu nieprzekracza 10.000 £ (15.000 £ w Londynie) bądź małe sklepy będącejednocześnie miejscem zamieszkania właścicieli, są wyłączone spodwszelkich podwyżek.

Część nieruchomości może także korzystać z przejściowych ob-niżek wynoszących odpowiednio: 20% dla małych posiadłości oraz15% plus inflacja dla nieruchomości dużych. Jeżeli nieruchomość

126 Zob. Tolley’s Tax Guide 1997-1998, Londyn 1999 r.

104

zmieni właściciela, nowy właściciel automatycznie wchodziw uprawnienia dotychczasowe dotyczące przejściowej obniżki.

Ulgi w podatku UBR przejawiają się przede wszystkim w obni-żeniu o 50% zobowiązania podatkowego dla nieruchomości niezago-spodarowanych. Ulga taka jest przyznawana, jeżeli dana nierucho-mość pozostaje niezagospodarowana po wcześniejszej działalnościprzez min. 3 miesiące.

Zwolnieniem objęte są nieczynne fabryki i magazyny oraz nieru-chomości z rocznym czynszem mniejszym niż 1.000 £. Pola biwa-kowe, namiotowe i inne tego typu nieruchomości o charakterze re-kreacyjno-wypoczynkowym są normalnym przedmiotem tego podat-ku jeżeli możliwość korzystania z nich przekracza 140 dni w roku.Kwatery agroturystyczne nie są przedmiotem podatku UBR, podwarunkiem wszakże, iż jednorazowo w takiej kwaterze nie możemieszkać więcej niż 6 osób, właściciel zamieszkuje kwaterę w tymsamym czasie co goście a kwatera służy główne jako dom mieszkal-ny dla właściciela.

Nieruchomości tzw. mieszane, tj. częściowo wykorzystywane dozamieszkiwania a częściowo do prowadzenia działalności gospodar-czej są odpowiednio podmiotem podatku UBR w części gospodar-czej i podmiotem podatku „council tax” w części mieszkalnej.

Podatek „non-domestic rate” jest pobierany przez władze lokalneale stanowi źródło dochodu budżetu centralnego, skąd częściowo jestrozprowadzany pomiędzy hrabstwa i okręgi.

3.4. Procedura apelacyjna

Jak w każdym systemie prawnym tak i w angielskim systemieopodatkowania nieruchomości istnieje możliwość odwołania się oddecyzji władz w zakresie oszacowania wartości nieruchomości. Od-wołać się można zarówno od decyzji o umieszczeniu naszej nieru-chomości w innym niż uważamy przedziale wartości na liście osza-cowań jak i od samego oszacowania nieruchomości, jeżeli uważamy,że jej wartość została podwyższona lub zaniżona.

Wzrost wartości nieruchomości ze względu na nakłady w niejpoczynione będzie brany pod uwagę jedynie przy jej sprzedaży –

105

więc wcześniejsze odwołania nie będą brane pod uwagę. Odwołaniaskłada się w pierwszej kolejności do odpowiednich urzędników kata-stralnych. Jeśli ich propozycje co do zmiany wartości czy przedziałunie są dla nas satysfakcjonujące odwołanie kierowane jest do tzw.Trybunału Oszacowań. Poza wymienionym wyżej przyczynami od-wołań, podnosić można także zarzut, iż:

– dana nieruchomość w ogóle nie powinna być przedmiotemopodatkowania,

– dyskusyjną jest kwestia podlegania danego podmiotu obowiąz-kowi podatkowemu,

– wysokość przyznanych obniżek bądź ulg jest niewłaściwa,– nałożona kara lub jej wysokość jest niezasadna,– data, od której dany budynek traktowany jest jako nierucho-

mość mieszkalna bądź nieruchomość związana z prowadzeniemdziałalności gospodarczej jest niewłaściwa.

Procedura apelacyjna w dużej mierze zależna jest od natury da-nego odwołania. Większość kwestii spornych rozstrzygana jest napoziomie władz lokalnych (Rada-podatnik) a jedynie te najbardziejzawiłe bądź nie mogące znaleźć rozwiązania na poziomie lokalnymtrafiają do Trybunału Oszacowań.

106

107

SYSTEMY OPODATKOWANIA NIERUCHOMOŚCIW PAŃSTWACH EUROPY ŚRODKOWEJ

I WSCHODNIEJ

Liliana J. Abramczyk

1. System opodatkowania nieruchomościna terytorium Republiki Białoruś i Rosji

1.1. WprowadzeniePodatek od nieruchomości jest jednym z najważniejszych podat-

ków majątkowych zarówno na Białorusi jak i w Rosji. Podobnie jakna całym świecie tak i w wyżej wymienionych państwach podatekten odgrywa ogromną rolę fiskalną na poziomie budżetów lokalnych.

Opodatkowanie nieruchomości na Białorusi odbywa się na pod-stawie ustawy Republiki Białoruś „O podatku od nieruchomości”z dnia 23 grudnia 1991 r. z następującymi zmianami wprowadzony-mi ustawami: od 17 marca 1992 r., Nr 1525-XII; od 22 grudnia1992 r., Nr 2061-XII; od 10 grudnia 1993 r., Nr 2634-XII; od 28kwietnia 1994 r., Nr 3005-XII; od 29 grudnia 1994 r., Nr 3480-XII;od 3 marca 1995 r., Nr 3632-XII; od 26 marca 1996 r., Nr 183-XIII;od 20 czerwca 1996 r., Nr 446-XIII; od 31 stycznia 2000 r., Nr 368-3; od 29 grudnia 2000 r., Nr 3-3; oraz od 8 stycznia 2002 r., Nr 86-3.Na podstawie § 8 ustawy Republiki Białoruś „O budżecie RepublikiBiałoruś na 2002 rok” całkowity dochód z podatku od nieruchomościzasila budżet województwa i miasta Mińsk.

1.2. Podatek od nieruchomości w Republice Białorusi

1.2.1. Podmiot podatku

Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne orazosoby prawne niezależnie od formy organizacyjnej, zagraniczne

108

osoby prawne i przedstawicielstwa zagranicznych osób prawnychnawet jeśli posiadają odrębną od firmy matki strukturę finansowąi oddzielny rachunek bankowy, będące właścicielami nieruchomości.Podatnikami są również zagraniczne osoby prawne dzierżawiącenieruchomości na podstawie udzielonego im zezwolenia na obrótmajątkiem na terytorium Białorusi.

Podatnikami podatku od nieruchomości nie są osoby prawne fi-nansowane przez budżet Republiki Białoruś. Należą do nich m.in.:organizacje utworzone przez organy państwowe, organizacje utwo-rzone przez władze lokalne (deputaty), organizacje powołane w celurealizacji zadań socjalno-kulturalnych, naukowo-technicznych, czyinnych zadań o charakterze niekomercyjnym, które są finansowanez budżetu państwa, posiadają rachunek bankowy i prowadzą księgo-wość zgodnie z zasadami rachunkowości.

Jeżeli jednak nieruchomości znajdujące się w posiadaniu takichpodmiotów zostaną oddane w dzierżawę, podmioty biorące w dzier-żawę będą zobowiązane do zapłaty podatku. Wyjątkiem jest sytu-acja, gdy zarówno dzierżawca jak i biorący w dzierżawę są finanso-wani z budżetu państwa – nieruchomość taka podlega wtedy zwol-nieniu. Zwolnione są także obiekty socjalno-kulturalne osób praw-nych, niezależnie od formy organizacyjnej, obiekty mieszkalnewładz miejskich, nieruchomości będące we władaniu „Stowarzysze-nia Osób Niewidomych”, „Stowarzyszenia Osób Głuchoniemych”,inwalidów, osób niepełnosprawnych oraz nieruchomości będące wewładaniu filii takich organizacji pod warunkiem wszakże, iż filiataka posiada co najmniej 50% liczby członków organizacji-matki.

1.2.2. Przedmiot podatku

Ponieważ w ustawodawstwie białoruskim nie ma legalnej defini-cji nieruchomości, przedmiotem opodatkowania jest ogólnie pojętawartość zasobów ziemskich, budynków i obiektów mieszkalnych(także w trakcie budowy). Nieruchomość stanowią więc nie tylkogrunty i budynki ale też urządzenia, budowle, pomieszczenia i inneobiekty uznawane zwyczajowo za „nieruchome”.

109

1.2.3. Stawki podatku i tryb płatności

Roczna stawka podatku od nieruchomości jest ustalana procen-towo i wynosi 1% wartości nieruchomości dla osób prawnych.

Stawka roczna na budynki mieszkalne, przybudówki, garażeosób fizycznych, budowle i budynki będące w posiadaniu spółdzielnimieszkaniowych (budowlanych), stowarzyszeń działkowców utwo-rzonych przez osoby fizyczne oraz na budynki i budowle zajmowaneprzez osoby fizyczne bez tytułu prawnego wynosi 0,1%.

Ustawa „O budżecie Republiki Białoruś na rok 2002” stanowiła,iż władze lokalne mogą zmniejszać bądź zwiększać stawki, przy-znawać ulgi oraz ustalać i zmieniać terminy płatności. Najbardziejzłożoną kwestią w białoruskim systemie podatkowym jest wysokainflacja oraz wycena realnej wartości majątku. Zgodnie z zarządze-niem Ministerstwa Statystyki i Analiz Republiki Białoruś od20.01.2001 r. wartość określa się wg cen rynkowych. Wartość pier-wotną każdego obiektu ustala się przy pomocy jednej z dwóch me-tod:

– bezpośredniego obliczenia wartości obiektów na dzień1.01.2001 r. używając metody porównawczej i posługując się cenamiprzedstawianymi przez organizacje zajmujące się wyceną nierucho-mości (metoda bezpośredniej wyceny);

– metodą indeksacji pierwotnej wartości oddzielnych obiektówz użyciem indeksów przeliczeniowych (metoda indeksacji).

Wycena wartości nieruchomości wziętych w dzierżawę przezosoby prawne odbywa się na podstawie umowy dzierżawnej bądźinnej umowy tego typu. Wartość takich nieruchomości określa się nadzień 1 stycznia roku bilansowego z uwzględnieniem indeksacjiwartości pierwotnej oraz współczynnika przeliczeń wg odpowied-nich grup opublikowanego przez Ministerstwo Statystyki i Analiz.W przypadku braku wszelkich dokumentów potwierdzających war-tość nieruchomości wykorzystuje się ceny rynkowe na dzień wpisudanej nieruchomości do rejestru.

Niektóre kategorie podatników ze względu na rodzaj działalnościjaki prowadzą mogą być opodatkowane na nieco odmiennych zasa-dach. Tak jest na przykład w przypadku sieci gazociągowych rozlo-

110

kowanych na tereni całej Białorusi. Specyfiką takiej budowli jest jejrozmieszczenie na obszarach podlegających władztwu różnych pod-miotów. Podatek od takich budowli pobierany jest od poszczegól-nych podgrup strukturalnych „Белтрансгас” (Białoruski Gaz Tran-zytowy) zgodnie z miejscem ich rejestracji127.

Podobnie rzecz wygląda w przypadku rozmieszczenia nierucho-mości (budowli) należących do kolei, energetyki, łączności, ochronylasów itp. Tutaj także podatki rozkładane są proporcjonalnie do po-wierzchni/długości jaką zajmuje dana nieruchomość128.

Oddzielne uregulowania129 przewidziane są także dla niektórychbanków i ich filii zarejestrowanych na terenie Republiki Białoruś.Dotyczy to w szczególności sieci bankomatów należących do takichbanków.

Terminem płatności tego podatku jest 15 listopada bieżącego ro-ku podatkowego i do tego czasu należy złożyć stosowne rozliczeniedo odpowiedniej inspekcji podatkowej Ministerstwa. Rozliczenietakie oprócz kwoty podatku powinno zawierać również aktualny spisnieruchomości.

Podatnikami są osoby fizyczne i prawne będące właścicielamibądź posiadaczami nieruchomości. Przedmiotem opodatkowania sąnieruchomości, m.in. budynki i zabudowania. Budynek musi speł-niać odpowiednie normy techniczne i budowlane, posiadać systemkonstrukcyjny (ściany nośne itp.) i tworzyć naziemny obiekt za-mknięty przeznaczony do przebywania lub zamieszkania osób. Opo-datkowane są także budynki niedokończone, jeżeli stan zaawanso-wania prac zgodnie inwentaryzacją techniczną przekracza 80%.

127 List MNS Republiki Białoruś z dnia 10.04.2002 r., Nr 2-3-8/3092.128 List MNS Republiki Białoruś z dnia 11.04.2002 r., Nr 2-3-8/3205.129 List MNS Republiki Białoruś z dnia 29.07.2002 r., Nr 2-3-8/7157.

111

1.2.4. Zwolnienia i ulgiZwolnione od podatku są m.in.:– pomieszczenia mieszkalne stanowiące własność osób fizycz-

nych na mocy prawa własnościowego w domach wielorodzinnych.Jeżeli osoba fizyczna posiada dwa lub więcej pomieszczeń mieszkal-nych, ze zwolnienia korzysta tylko jedno (z możliwością wyboru).Zgodnie z ust. 1 Kodeksu Mieszkaniowego Republiki Białoruś130

dom wielorodzinny to dom składający się z minimum dwóch po-mieszczeń z oddzielnymi wejściami;

– budynki i zabudowania będące w posiadaniu uczestników IIWojny Światowej (kombatantów) lub osób uprawnionych zgodniez ustawą Republiki Białoruś z dnia 17 kwietnia 1992 r. nr 1594-XII„O weteranach”.

Ulga podatkowa przysługuje osobom posiadającym budynkibądź zabudowania (z wyjątkiem tych przeznaczonych na działalnośćgospodarczą) będącymi jednocześnie:

– emerytami;– inwalidami I bądź II grupy inwalidzkiej;– osobom niepełnosprawnym;– osobom mieszkającym razem z osobami bezrobotnymi.Osoby takie muszą jednocześnie spełniać szereg warunków for-

malnych tj. m.in.: posiadać ważną legitymację inwalidzką z określe-niem grupy inwalidztwa, legitymować się odpowiednim wiekiemw przypadku emerytów – kobiety 55 lat, mężczyźni 60 lat.

Ulga przysługuje również:– inwalidom II Wojny Światowej i inwalidom działań bojowych

na terytoriach innych państw;– wojskowym, osobom pełniącym stanowiska dowodzące, pra-

cownikom organów spraw wewnętrznych – jeżeli zostali inwalidamiw trakcie pełnienia służby;

– osobom nagrodzonym medalami lub orderami ZSRR za pracęlub służbę wojskową w trakcie II Wojny Światowej;

130 Narodowy rejestr aktów prawnych Republiki Białoruś z 1999 r., Nr 28,

2/23.

112

– osobom pracującym na obiektach obronnych, bazach morskich,lotniskach i innych obiektach znajdujących się blisko frontu;

– członkom żeglugi morskiej internowanych na początku II Woj-ny Światowej do portów innych państw;

– osobom biorącym udział w rozminowywaniu terenów w latach1943-1945;

– osobom pracującym w czasie blokady Leningradu w dniach od8 września 1941 r. do 27 styczenia 1944 r., nagrodzonym medalami„Za obronę Leningradu” lub odznaczeniem „Obywatel blokowanegoLeningradu”;

– wojskowi, rezerwiści, pracownicy ministerstw i organów sprawwewnętrznych i bezpieczeństwa ZSRR i Białorusi, osoby kierowanedo Afganistanu lub innych państw biorące udział w działaniach wo-jennych bądź konwojach samochodowych;

– wojskowi oddziałów lotniczych w Afganistanie;– rodzice i małżonkowie takich osób;– więźniowie obozów, gett, nieletni uczestnicy prac przymuso-

wych w czasie II wojny światowej;Podkreślić należy, iż ulgi lub zwolnienia nie przysługują jeżeli

budynki bądź zabudowania wykorzystywane są w celach komercyj-nych

1.2.5. Wymiar podatkowyNaliczenie podatku dla osób fizycznych odbywa się na podstawie

ogólnej oceny budynków i zabudowań od miesiąca następującego pomiesiącu w którym nabyta była przedmiotowa nieruchomość. Jeżelinieruchomość nabyta była na współwłasność – każdy współwłaści-ciel opodatkowany będzie oddzielnie. W przypadku prawa użytko-wania podatek naliczony będzie jedynie do dnia w którym użytko-wanie wygasa.

Za budynki bądź grunty nabyte w drodze dziedziczenia płacąspadkobiercy od momentu nadania spadku. Inspekcja MinisterstwaPodatkowego corocznie, do dnia 1 czerwca doręcza osobom fizycz-nym nakaz podatkowy z wyliczonym podatkiem i podstawą do jegonałożenia. W przypadku podatników poniżej 14 roku życia bądź

113

osób ubezwłasnowolnionych zawiadomienie odbierają opiekunowieprawni. Termin płatności podatku od nieruchomości dla osób fizycz-nych, to 15 listopad. Odpowiedni organ (Rada Deputatów) możezmienić termin płatności. Jeżeli kwota podatku wpłaconego przezpodatnika jest zawyżona (ze względu na złe wyliczenie), nadwyżkazaliczana jest na poczet innych podatków, które podatnik jest zobo-wiązany uiścić w danym roku.

1.3. Podatek od nieruchomości w Federacji Rosyjskiej

1.3.1. WprowadzenieSystem opodatkowania nieruchomości w Rosji przechodził na

przestrzeni kilku ostatnich lat szereg zmian. Poprzedni system opartyna niepełnej dokumentacji i nieobiektywnych kontrolach wywoływałszereg nieporozumień i niezadowolenie podatników. Dlatego teżsystem ten został zniesiony i obecnie trwają prace nad opracowaniemnowego modelu podatku od nieruchomości.

W projektach dotyczących tego podatku określa się go jako po-datek regionalny, który ewoluował od podatku ziemnego do podatkutzw. „nieruchomego” od osób fizycznych. Konkretne elementy tegopodatku regulują właściwe organy Federacji Rosyjskiej poprzez od-powiednie ustawy. Są to m.in. „Regulamin podatkowy”, któryuwzględnia terminologię prawną, prawo procesowe (w stosunkachpodatnik-państwo), metody postępowania itp. W § 14 Kodeksu Po-datkowego Federacji Rosyjskiej ustalono, iż podatek od nieruchomo-ści jest podatkiem regionalnym mimo, iż utworzony został na szcze-blu centralnym i obowiązywać ma na terenie całej Federacji Rosyj-skiej. Także pozostałe elementy tego podatku określał Kodeks Po-datkowy.

Pod koniec lipca 2002 r. w Rosji opracowany został projekt no-wej ustawy „O podatku od nieruchomości” ale ustawa ta do tej porynie została uchwalona. W związku z tym w Komitecie Dumy Pań-stwowej przygotowywany jest projekt ustawy o zmianie i uzupełnie-niu części I Kodeksu Podatkowego. Podatek ten do tej pory nie zo-stał uchwalony i nadal brak jest ustawy regulującej jego konstrukcjęi pobór. Przy wprowadzaniu niektórych elementów podatku plano-

114

wanego nową ustawą często powoływano się na § 17 Kodeksu Po-datkowego Federacji Rosyjskiej – „Warunki ogólne dla podatników”w którym wyszczególnione są elementy konstrukcyjne podatku.

W przypadku braku któregokolwiek z nich podatnik miałby pra-wo podatku nie płacić. Uchwalenie tego podatku i umieszczenie gow składzie podatków lokalnych pozwoli zrównoważyć wpływyi wydatki budżetów lokalnych oraz zlikwidować dysproporcje. Po-może to także zrefundować kwoty które mogłyby wpływać do bu-dżetów lokalnych, utworzone na podstawie § 12, 13, 14 i 15 części IKodeksu Podatkowego.

Do roku 1999 wszystkie wpływy pieniężne stanowiły dochódbudżetów lokalnych, to po przyjęciu ustawy, kwoty takie wpływałyna odpowiednie rachunki Ministerstwa Finansów i stamtąd rozpro-wadzane są pomiędzy poszczególne poziomy systemu budżetowegow następujących proporcjach: budżet federalny 30%, budżety regio-nalne 20%, budżety miast i wsi 50%.

Proporcje te nie zawsze były jednak dotrzymywane, szczególniepodczas przeprowadzania programów pilotażowych w miastach:Nowogród i Twer. Osobne ustawy określiły maksymalne stawkipodatku od nieruchomości w tych miastach. Stawki te wynosiły dla:budynków mieszkalnych, domów indywidualnych, czy daczy niewięcej niż 0,5% wartości rynkowej; dla garaży, miejsc parkingowychna maks. 2 samochody nie więcej niż 1% wartości; obiekty przemy-słowe nie więcej niż 2% wartości rocznego czynszu dzierżawnego;dla pozostałych obiektów nie więcej niż 5% wartości rocznego czyn-szu dzierżawnego.

Głównym celem programów pilotażowych było wprowadzenienowego podatku lokalnego, stymulowanie produkcji poprzez stop-niowe przenoszenie ciężarów podatkowych z części dochodowej naczęść majątkową (budynki, ziemia) oraz realizacje zasady sprawie-dliwości w prawie podatkowym. Czym lepszy i droższy budynek(a więc i zamożniejszy właściciel) tym wyższy podatek.

Pozwoliłoby to na osiągnięcie w miarę stabilnych dochodów bu-dżetów lokalnych co pociągnęłoby za sobą zwiększenie wydatkówna finansowanie rozwoju regionalnego. Jak każdy inny podatek takżei ten musi być wprowadzony przy pomocy odpowiednich instru-

115

mentów prawnych a jego wejście musi odbywać się stopniowo,w miarę rozwoju bazy informacyjnej (rynkowej bazy podatkowej)i opracowywania procedur wycen.

Przestrzeganie tych reguł pozwoli uwzględnić warunki poszcze-gólnych regionów oraz uniknąć napięć społecznych. Według pro-jektowanych zmian każda osoba posiadająca nieruchomość jest po-datnikiem aczkolwiek istnieje możliwość ustalenia kolejno zobowią-zanych do zapłaty tego podatku. W każdym przypadku będzie topoczątkowo właściciel, a dopiero w razie niemożności jego ustalenia,bądź niemożności zapłaty podatku przez niego, zobowiązany będzieposiadacz czy użytkownik nieruchomości.

W razie współposiadania lub współużytkowania obowiązek po-datkowy ciąży solidarnie na współposiadaczach czy współużytkow-nikach. Główną zaletą takiego rozwiązania jest gwarancja zapłatypodatku za daną nieruchomość. Jeśli nie zrobi tego właściciel, zaw-sze istnieje możliwość obciążenia posiadacza lub użytkownika po-siadającego odpowiedni tytuł prawny do danej nieruchomości.

1.3.2. Określenie bazy podatkowejPrzy wycenie danej nieruchomości zawsze bierze się pod uwagę

związanie danej nieruchomości budynkowej z nieruchomościągruntową. Określenie wartości nieruchomości odbywa się oddzielniedla poszczególnych regionów, w zależności od rodzaju nieruchomo-ści i sposobu użytkowania. Ustala się tzw. poziom średni dla każdejjednostki ziemnej i poprzez zastosowanie odpowiednich współczyn-ników określa się wartość poszczególnych nieruchomości. Przyokreślaniu wartości jednostek ziemnych w poszczególnych regionachstosuje się trzy różne metody:

a) metodę wartości porównawczej dla oceny wartości rynkowejnieruchomości,

b) metodę wartości dzierżawnej nieruchomości,c) metodę dochodową, polegającą na obliczeniu dochodu przy-

padającego na jednostkę obszaru w zależności od rodzaju działalno-ści w której nieruchomość jest wykorzystywana.

116

Połączenie wartości ziemi i budynków na niej stojących daje cał-kowitą wartość nieruchomości. Od tak określonej wartości ustawo-dawca przewidział szereg ulg i zwolnień. Zwolnienie obejmujem.in.: organy władzy państwowej, organizacje charytatywne, pla-cówki dyplomatyczne i konsularne państw zagranicznych. Majątektakich organizacji powinien być jednak zgodny z celami ich działal-ności. Władze lokalne mają możliwość ustalenia tzw. minimum me-trażowego dla domostw prywatnych, uwzględniając przy tym docho-dy osób zamieszkałych daną nieruchomość.

Takie minimum podlega zwolnieniu od podatku. Dla prywatnychdomów mieszkalnych może być wprowadzona ulga polegająca nazwolnieniu z podatku od nieruchomości przez pierwsze dwa lata pozakończeniu budowy. Po tym terminie następuje normalna wycenatakiej nieruchomości (wg cen rynkowych) i opodatkowanie jej nazasadach ogólnych.

Termin płatności dla osób fizycznych upływa 1 października,jednak na wyraźną prośbę zainteresowanego zapłata podatku możebyć dokonana ratalnie. Osoby prawne regulują podatek kwartalnie,do 10 dnia miesiąca następującego po ostatnim miesiącu danegokwartału (przykładowo za I kwartał do 10 kwietnia).

117

Petr Mrkývka

2. Podatek od nieruchomościw Republice Czeskiej

2.1. WprowadzenieZmiany polityczno-gospodarcze po 1989 roku przyniosły rów-

nież gruntowne zmiany systemowe w finansach publicznych i tołącznie z szeroką zmianą w dziedzinie podatków. Przełomową datąw reformie podatkowej został dzień 1 stycznia 1993 roku, kiedy towszedł w życie cały szereg ustaw podatkowych, tworzącw powstałej, niezależnej Republice Czeskiej, zupełnie nowy systempodatkowy.

Ustawa Zgromadzenia Federalnego Czeskiej i Słowackiej Repu-bliki Federalnej Nr 212/1992 Sb. o systemie podatkowym, dała pod-stawowy kształt przyszłym podatkom. Wymieniła m.in. jakie podatkiwejdą w skład nowego systemu podatkowego. Ustawa, ze względuna jeszcze oficjalnie nie potwierdzony w tym czasie rozłam federacji,regulowała zarówno kompetencje federacji, jak i republik w dziedzi-nie podatków.

Choć jest to ustawa do dzisiaj ważna, jej praktyczne znaczeniejest niewielkie. Wymieniony w ustawie katalog podatków miał byćkatalogiem zamkniętym, bez możliwości wprowadzenia dalszychpodatków nim nie objętych. W czasie rozpadu federacji jesienią1992 r., każdy z parlamentów republik (Czeska Rada Narodowa,Narodowa Rada Republiki Słowackiej) kształtował podatki niezależ-nie. Choć uwzględniono katalog podatków co do przedmiotów opo-datkowania, nazwy niektórych podatków ustawie już nie odpowia-dały.

Jednym z dzisiejszych podatków majątkowych w systemie po-datkowym Republiki Czeskiej jest podatek od nieruchomości. Został

118

wprowadzony do systemu podatkowego Ustawą Czeskiej Rady Na-rodowej Nr 338/1992 Sb., o podatku od nieruchomości, z dn. 4 maja1992 r., która weszła w życie z dn. 1 stycznia 1993 roku.

Pewną nowością w systemie podatkowym od 1993 roku jestopodatkowanie posiadania nieruchomości jednym podatkiem, gdyżdo końca 1992 roku funkcjonowały dwa odrębne podatki – podatekod budynków (Ustawa Nr 143/1961 Sb. ze zmianami) oraz podatekrolny od gruntów (Ustawa Nr 103/1974 Sb. ze zmianami). Pewnaróżnica w opodatkowaniu budynków i gruntów w konstrukcji dzi-siejszego podatku od nieruchomości nadal istnieje.

W dziedzinie finansów publicznych Republika Czeska powoliszykuje się do nowej reformy, która ma jeszcze intensywniej przy-bliżyć regulacje do standardów Unii Europejskiej. W przypadkupodatku od nieruchomości już trzeci rząd przygotowuje przejście nasystem podatku katastralnego, ale ze względu na to, że prawdopo-dobnie po wprowadzeniu tych zasad doszłoby do gwałtownej pod-wyżki podatku od nieruchomości, zmiany te wydają się odległe zewzględów politycznych – podatnik jest przecież potencjalnym wy-borcą.

Obok podatku od nieruchomości, pewne cechy podatku mająt-kowego mają jeszcze podatek drogowy (przedmiotem jest posiadanieśrodku transportowego przeznaczonego do eksploatacji w ramachdziałalności gospodarczej), podatki transferowe – podatek od spad-ków, podatek od darowizn oraz podatek związany z przeznaczeniemnieruchomości. Charakterystyczne cechy podatku majątkowego od-najdziemy też w niektórych opłatach gminnych, które nie są niczyminnym niż podatkiem lokalnym, np. opłata od psów.

Na podstawie przepisu § 4 ust. 1 lit. a) Ustawy Nr 243/2000 Sb.,o budżetowym wskazaniu podatków (ze zmianami), podatek od nie-ruchomości jest w całości dochodem gminy, bez względu na miejscezamieszkania lub siedzibę podatnika.

Administrację podatkową w przypadku podatku od nieruchomo-ści, wykonuje Urząd Finansowy, właściwy według miejsca położenianieruchomości. Choć podatek od nieruchomości jest dochodem bu-dżetu gminy, kompetencje gmin są tu ograniczone i administracjajest wykonywana przez wyspecjalizowane organy administracji rzą-

119

dowej (państwowej), w systemie terenowych organów finansowych,gdzie podstawowym szczeblem są urzędy finansowe, następną in-stancją – dyrekcje finansowe a organem centralnym do spraw podat-ków jest Ministerstwo Finansów Republiki Czeskiej, w którego składorganizacyjny wchodzi Centralna Dyrekcja Finansowa i Podatkowa.(zob. Ustawa Nr 531/1990 Sb., o terenowych organach finansowych,ze zmianami).

Gmina może kształtować wysokość stawek podatku, w granicachokreślonych ustawą, poprzez kształtowanie współczynnika – tzw.koeficjentu. Współczynnik powiększa podstawową stawkę podatku,a jego wysokość zależy od atrakcyjności lokalizacji nieruchomości.

Podatek od nieruchomości skonstruowany jest z dwóch podsta-wowych części, z których pierwsza reguluje zasady opodatkowaniagruntów, druga natomiast zasady opodatkowania budynków.

Z jednej strony możemy w tej konstrukcji odnaleźć elementyprzeszłego opodatkowania nieruchomości, z drugiej strony jest tospowodowane niektórymi szczegółowymi odrębnościami w regulacjiprawnej własności gruntów i własności budynków, możliwościąistnienia odrębnego właściciela gruntów i właściciela budynkówzbudowanych na tych gruntach oraz w regulacji zmian własnościo-wych, przyjętych w ramach uregulowania procesów prywatyzacyj-nych i restytucji majątkowych.

2.2. Zasady opodatkowania gruntówPrzedmiotem opodatkowania są grunty znajdujące się na terenie

Republiki Czeskiej ewidencjonowane przez Kataster Nieruchomości(Ustawa Nr 344/1992 Sb., o Katastrze Nieruchomości RepublikiCzeskiej, ze zmianami). Ustawa przewiduje jednak następujące wy-łączenia przedmiotowe:

– grunty pod budynkiem w rozmiarach powierzchni budynku(także w przypadku możliwego zwolnienia budynku od podatku odbudynków),

– grunty leśne pod warunkiem, że chodzi o lasy pełniące funkcjęochronną lub o lasy szczególnego przeznaczenia (np. lasy chroniąceprzed erozją),

120

– grunty pod zbiornikami wodnymi, z wyjątkiem stawów prze-znaczonych do intensywnej i przemysłowej hodowli ryb,

– grunty przeznaczone do obrony państwa.Podmiotem obowiązanym do uiszczenia podatku od gruntów

jest, co do zasady, właściciel gruntów. W przypadku własności pań-stwowej, gdy właścicielem jest Republika Czeska (w prawie Repu-bliki Czeskiej nie ma instytucji własności Skarbu Państwa, jakw prawie polskim), podatnikiem jest państwowa jednostka organiza-cyjna (choć nie ma osobowości prawnej) albo organizacja państwo-wa, lub też osoba prawna mająca prawo trwałego posiadania grun-tów.

Dzierżawca jest podatnikiem w przypadku dzierżawy gruntóww przeszłości skolektywizowanych. Dzierżawca jest podatnikiemrównież w przypadku dzierżawy gruntów od Funduszu GruntowegoRepubliki Czeskiej (Pozemkový fond České Republiky), ZarząduPaństwowych Rezerw Rzeczowych (Správa státních hmotných reze-rv) lub od Funduszu Majątku Narodowego (Fond národního majet-ku). Jeżeli nie jest znany właściciel gruntu, podatnikiem jest jegoużytkownik. Prawo podatkowe również w przypadku podatku odgruntów zna podatnika solidarnego – wspólna własność, wspólneprawo dzierżawy itp.

Zwolnienie podatkowe ma postać zwolnienia podmiotowego,zwolnienia przedmiotowego lub zwolnienia podmiotowo-przed-miotowego. Ustawodawca wymienił szereg instytucji oraz gruntówzwolnionych od podatku od gruntów. Zwolnione z mocy prawa sąm.in.:

– grunty będące własnością państwa,– grunty będące własnością gminy, jeżeli są położone na terenie

katastralnym tej samej gminy, grunty będące własnością woje-wództwa pod takim samym warunkiem,

– grunty zajęte na potrzeby korpusu dyplomatycznego oraz kon-sularnego lub innych osób posiadających przywileje i immunitetydyplomatyczne czy konsularne, które nie są obywatelami RepublikiCzeskiej,

– grunty Funduszu Gruntowego Republiki Czeskiej lub Fundu-szu Majątku Narodowego,

121

– grunty związane funkcjonalnie z budynkiem lub jego częścią,jeżeli służą celom religijnym lub administracji wyznaniowej, szkol-nictwu, bibliotekom, służbie zdrowia, usługom socjalnym, funda-cjom; do tej kategorii należą też muzea, galerie, budynki zabytkowe,archiwum państwowe,

– grunty związane funkcjonalnie z urządzeniami do poprawy sta-nu środowiska,

– grunty, na których mieszczą się cmentarze,– grunty służące ochronie środowiska lub ochronie sanitarnej,– grunty parków publicznych oraz terenów sportowych,– grunty rolne – 5 lat po rekultywacji, oraz grunty leśne – 25 lat,– grunty przeznaczone dla potrzeb komunikacji publicznej.Podstawą opodatkowania nie jest we wszystkich przypadkach

rzeczywista wartość gruntu odpowiadająca cenie rynkowej, ale war-tość urzędowa, podatkowa. Na przykład w odniesieniu do gruntówornych, upraw chmielu, winnic, ogrodów, sadów owocowych – jestto wartość podatkowa, wyliczona według powierzchni w metrachkwadratowych i przeciętnej ceny uregulowanej w RozporządzeniuMinisterstwa Rolnictwa 215/1995 Sb. (w którym zamieszczona jestlista gruntów katastralnych, z dołączoną przeciętną ich ceną), wyda-nym na podstawie zlecenia w Ustawie o podatku od nieruchomości.Stawka wynosi w tym przypadku 0,75% wartości podatkowej.

Podstawą opodatkowania gruntów leśnych, gospodarczych orazwód z intensywną i przemysłową hodowlą ryb, jest wartość wedługobowiązujących przepisów cenowych w dniu 1 stycznia roku podat-kowego. W przypadku gruntów leśnych istnieje jeszcze możliwośćwyboru określenia podstawy opodatkowania w inny sposób: poprzezpomnożenie powierzchni wyrażonej w m2 przez kwotę 3,80 koronczeskich (kcz). Stawka podatku wynosi 0,25% tak uzyskanej pod-stawy opodatkowania.

Jeżeli ustawa nie wskazuje szczególnego sposobu ustalania pod-stawy opodatkowania, to jest nią rzeczywista powierzchnia wyrażonaw metrach kwadratowych. Stawka podstawowa za każdy m2 wynosi:od gruntów zabudowanych łącznie z podwórkami 0,10 kcz, odgruntów budowlanych 1,00 kcz oraz od gruntów pozostałych 0,10kcz.

122

Stawkę podstawową mnoży się przez współczynnik uzależnionyod liczby mieszkańców gminy (§ 6 ust. 4 Ustawy o podatku od nie-ruchomości) w przedziale: od 0,3% w gminie do 300 mieszkańców,do 4,5% w Pradze. Gmina może dla swoich części lub dzielnic, wdrodze rozporządzenia, podwyższyć lub obniżyć współczynnik, wustawowych granicach. W przypadku Pragi można współczynnikpodwyższyć do 5,0%.

2.3. Zasady opodatkowania budynkówPrzedmiotem podatku są budynki na terenie Republiki Czeskiej,

dla których zostało wydane, zgodnie z prawem budowlanym, po-zwolenie na użytkowanie (kolaudační rozhodnutí) lub dla którychnie uzyskano pozwolenia na użytkowanie, ale są użytkowane alboteż zostały legalnie wzniesione i oddane do użytkowania wedługwcześniej obowiązującej regulacji prawnej. Przedmiotem opodatko-wania są tylko obiekty budowlane, dla których istnieje obowiązeklegalizacji użytkowania przez decyzję organu nadzoru budowlanego– Rejonowego Urzędu Budowlanego.

Przedmiotem podatku są też zarejestrowane w katastrze nieru-chomości mieszkania, łącznie z udziałem właściciela mieszkania wewspólnych przestrzeniach w budynku mieszkaniowym oraz zareje-strowane w katastrze nieruchomości lokale (pomieszczenia) nie-mieszkalne (samostatné nebytové prostory). Jeżeli mieszkania orazlokale niemieszkalne są przedmiotem podatku od budynków, to sambudynek już nie jest przedmiotem podatku.

Przedmiotem podatku nie są też: budowle zapór i regulacji wod-nych, obiekty wodociągów, oczyszczalni wody, oczyszczalni ście-ków łącznie z całym systemem kanalizacyjnym, obiekty melioracyj-ne, obiekty przeciwpowodziowe, energetyczne oraz obiekty służącekomunikacji publicznej (zob. § 7 Ustawy o podatku od nieruchomo-ści).

Podatnikiem, co do zasady, jest właściciel budynku, mieszkanialub lokalu niemieszkalnego. W przypadku posiadania budynku,mieszkania lub lokalu niemieszkalnego przez Fundusz GruntowyRepubliki Czeskiej, Zarząd Państwowych Rezerw Rzeczowych lub

123

Fundusz Majątku Narodowego, podatnikami są te podmioty. Jeżeliprzedmioty te zostaną wydzierżawione, podatnikiem jest dzierżawca.

Jeżeli przedmiot podatku od budynków jest własnością pań-stwową, to podatnikiem jest państwowa jednostka organizacyjna luborganizacja państwowa lub też osoba prawna posiadająca prawotrwałego posiadania gruntów. Podobnie jak w przypadku podatku odgruntów, również w podatku od budowli mamy do czynieniaz podatnikiem solidarnym.

Zwolnienie od podatku budynków ma podobne cechy jak zwol-nienie od podatku gruntów. Zwolnione z mocy prawa są m.in.:

– budynki będące własnością państwa,– budynki będące własnością gminy, jeżeli znajdują się na tere-

nie katastralnym tej gminy, budynki będące własnością wojewódz-twa pod tym samym warunkiem,

– budynki będące własnością obcego państwa, przeznaczone dlapotrzeb korpusu dyplomatycznego oraz konsularnego lub innychosób posiadających przywileje i immunitety dyplomatyczne i kon-sularne, pod warunkiem, że nie są one obywatelami Republiki Cze-skiej,

– budynki, mieszkania, lokale niemieszkalne posiadane przezFundusz Gruntowy Republiki Czeskiej lub Fundusz Majątku Naro-dowego,

– budynki będące własnością kościołów lub wspólnot wyzna-niowych, służące celom religijnym lub administracji wyznaniowej(wd. Ustawy Nr 308/1991 Sb., o wolności wyznaniowej i statuciekościołów oraz wspólnot wyznaniowych, ze zmianami), szkolnictwu,bibliotekom, służbie zdrowia, usługom socjalnym, fundacjom; do tejkategorii należą też muzea, galerie, budynki zabytkowe, archiwumpaństwowe,

– budynki będące własnością stowarzyszeń obywatelskich (wd.Ustawy Nr 83/1990 Sb., o stowarzyszaniu obywateli, ze zmianami)oraz stowarzyszeń wyższej użyteczności publicznej,

– nowo wzniesione domy mieszkalne, będące własnością osóbfizycznych oraz mieszkania będące własnością osób fizycznychw nowo wzniesionych domach mieszkalnych, pod warunkiem trwa-łego zamieszkania w nich właścicieli lub osób bliskich właścicielom,

124

na okres 15 lat, od następnego roku po udzieleniu zezwolenia na ichużytkowanie według przepisów prawa budowlanego,

– do 2007 roku włącznie, domy mieszkalne zwrócone osobom fi-zycznym w ramach restytucji majątkowej, jeżeli nie zostały przeka-zane innym osobom niż osoby im bliskie;

– do 2007 roku włącznie zwolnione są domy mieszkalne będącewłasnością osób fizycznych, pod warunkiem, że zostały wybudowa-ne do 1948 roku i jednocześnie znajduje się w nich więcej niż poło-wa mieszkań czynszowych lub istnieją w nich mieszkania, które byłyco najmniej 15 lat używane przez inne osoby niż właściciel domu lubprzez osoby mu bliskie, według wcześniejszych przepisów o zarzą-dzaniu mieszkaniami i z urzędowo wskazanym czynszem, jeżeli niedoszło, od 1948 roku, do przekazania prawa własności osobom in-nym niż osoby bliskie właścicielowi,

– do końca 2002 roku zwolnione są od podatku mieszkania pań-stwowe, gminne lub spółdzielcze, przekazane osobom fizycznym(zob. Ustawa Nr 72/1994 Sb. o własności mieszkań, ze zmianami)pod warunkiem, że nie doszło do następnego przekazania innymosobom z wyjątkiem osób bliskich,

– obiekty służące potrzebom pasażerskiej komunikacji publicz-nej,

– obiekty służące wyłącznie do poprawy stanu środowiska (listętych obiektów podaje w rozporządzeniu Ministerstwo Finansóww por. z Ministerstwem Ochrony Środowiska),

– domy mieszkalne osób fizycznych korzystających ze wsparciasocjalnego (na podstawie Ustawy Nr 482/1991 Sb., dotyczącejudzielania pomocy socjalnej), posiadających legitymację osoby nie-pełnosprawnej ciężko upośledzonej (ZTP) lub osoby niepełnospraw-nej ciężko upośledzonej wymagającej opieki przewodnika (ZTP/P),

– obiekty zabytkowe (Ustawa Nr 20/1987 Sb., o państwowejopiece zabytkami, ze zmianami) na okres 8 lat od wydania zezwole-nia na roboty budowlane (remontowe), jeżeli są wykonywane przezwłaściciela,

– budynki, w których doszło do zmiany systemu ogrzewaniaz opalania węglem na system korzystania z energii słonecznej, wia-trowej, geotermalnej, biomasy, albo które docieplono.

125

Podstawę opodatkowania, w przypadku budynku, stanowi jegonaziemna powierzchnia wyrażona w metrach kwadratowych (po-wierzchnia zabudowana), według stanu na dzień 1 stycznia rokupodatkowego. Podstawą opodatkowania mieszkania lub lokalu nie-mieszkalnego jest powierzchnia podłogi mieszkania (lokalu) w m2,według stanu na dzień 1 stycznia roku podatkowego, mnożona przezwspółczynnik 1,20 (regulowana powierzchnia). Stawka jest uzależ-niona od sposobu użytkowania lub przeznaczenia budynku):

– domy mieszkalne – 1 kcz/m2 powierzchni zabudowanej,w przypadku obiektów tworzących zaplecze domu mieszkalnegopowyżej 16 m2 powierzchni zabudowanej – 1 kcz/m2 powierzchnizabudowanej,

– domy wypoczynkowe oraz domy rodzinne wypoczynkowe – 3kcz/m2 powierzchni zabudowanej, obiekty tworzące ich zaplecze(z wyjątkiem garaży) – 1 kcz/m2,

– garaże wzniesione poza budynkami mieszkalnymi oraz lokaleużywane jako garaże na podstawie zezwolenia urzędu budowlanego– 4 kcz/m2 powierzchni zabudowanej lub powierzchni regulowanej,

– budynki i lokale użytkowane w ramach działalności gospodar-czej, za zgodą urzędu budowlanego:

dla pierwotnej działalności rolniczej, gospodarki wodnej lubleśnej - 1 kcz/m2,

dla przemysłu, budownictwa, transportu, energetyki oraz dlapozostałej działalności rolniczej – 5 kcz/m2,

dla pozostałej działalności gospodarczej – 10 kcz/m2,– pozostałe budynki – 3 kcz/m2,– mieszkania oraz pozostałe lokale niemieszkalne – 1 kcz/m2

Za każdą kondygnację ponad parterem dolicza się 0,75 kcz (je-żeli powierzchnia kondygnacji wynosi ponad dwie trzecie po-wierzchni parteru), z wyjątkiem mieszkań oraz lokali niemieszkal-nych. W przypadku budynków przeznaczonych na działalność go-spodarczą podstawową stawkę za 1 m2 powierzchni podwyższa sięo 0,75 kcz za każdą następną kondygnację.

W przypadku domów mieszkalnych oraz mieszkań i lokali niewykorzystywanych na działalność gospodarczą, stawkę podstawową

126

mnoży się przez współczynnik uzależniony od liczby mieszkańcówgminy, z możliwością podwyższenia go w zależności od atrakcyjno-ści lokalizacji budynku (podobnie jak przy stawce podatku od grun-tów). Podstawową stawkę pozostałych budynków mnoży się przezwspółczynnik 1,5, jeżeli gmina tak postanowi w swoim rozporządze-niu. Odrębne współczynniki są dodawane przy opodatkowaniu do-mów wczasowych.

Zasady poboru podatku określone są w odrębnych przepisach(Ustawa o podatku od nieruchomości, Ustawa Nr 337/1992 Sb.,o zarządzaniu podatkami i opłatami, ze zmianami). Okresem podat-kowym jest rok kalendarzowy. Zmiany zaistniałe w trakcie rokupodatkowego nie mają wpływu na zobowiązania podatkowe. Podat-nik powinien złożyć zeznanie podatkowe do 31 stycznia roku podat-kowego. Ten obowiązek nie istnieje, jeżeli w przeszłości podatnikzłożył zeznanie podatkowe i nie nastąpiły żadne zmiany w okolicz-nościach mających wpływ na podstawę opodatkowania (łączniez zwolnieniem od podatku).

Urząd Finansowy dokonuje wymiaru podatku w drodze decyzji,na podstawie zeznania podatkowego (poprzedniego zeznania podat-kowego), według stanu nieruchomości na dzień 1 stycznia roku po-datkowego. Podatek jest płatny:

– w przypadku podatników uprawiających pierwotną działalnośćrolniczą lub hodowlę ryb w dwóch ratach: do 31 sierpnia i do 30listopada danego roku podatkowego,

– w przypadku pozostałych podatników – w czterech ratach: do31 maja, 30 czerwca, 30 września, 30 listopada danego roku podat-kowego.

Jeżeli podatek nie przekracza kwoty 1000 kcz, jest on płatny do31 maja danego roku podatkowego. Ulga podatkowa jest stosowanaw przypadku, gdy podatek wynosi nie mniej niż 30 kcz.

127

Katarzyna Kowalska

3. Estoński system opodatkowania gruntów

3.1. Wprowadzenie do estońskiego systemu podatkowego

3.1.1. WprowadzenieEstonia odzyskała niepodległość w 1991 r. i dość szybko rozpo-

częła transformację gospodarczo-finansową. Radzieckiego rublazastąpiła estońska korona, a inflacja spadła do poziomu kilkunastuprocent. Jednym z ważniejszych elementów transformacji był powrótdo własności prywatnej.

Uchwalona na początku lat dziewięćdziesiątych, wielokrotnienowelizowana Ustawa o reformie ziemi (tekst jednolity z 2001 r.)uregulowała zasady wypłacania rekompensat oraz zwrotu bezpraw-nie skonfiskowanych dóbr ich właścicielom (ew. ich następcomprawnym). Przygotowano także szeroko zakrojoną reformę systemupodatkowego. Jako część tej reformy, w lipcu 1993 r. wprowadzonom.in. podatek gruntowy.

Estonia, pod względem administracyjnym, dzieli się na 15 po-wiatów (regionów) oraz miasta (39 w 2002 r., 42 w 2001 r.) i gminywiejskie (202 w 2002 r., 205 w 2001 r.). Samorząd terytorialny wy-stępuje jedynie na szczeblu miast i gmin, do 1993 r. funkcjonowałrównież w powiatach. Głównym organem samorządowym jest radamiasta lub gminy, wybierana na okres trzech lat (ostatnie wybory –X 2002 r.), w wyborach powszechnych i bezpośrednich, w głosowa-niu tajnym. Ma ona uprawnienia uchwałodawcze, powołuje też organwykonawczy (zarząd).131

131 Zob. J. Zieliński, System konstytucyjny Łotwy, Estonii i Litwy, Warszawa

2000 s. 120 i n.

128

3.1.2. Estoński system podatkowy

Głównym aktem prawnym regulującym estońskie prawo podat-kowe jest Ustawa o opodatkowaniu, z dn. 20 lutego 2002 r. (weszław życie 1 lipca 2002 r.) – regulująca konstrukcję ustaw podatko-wych, definicje w nich używane, postępowanie podatkowe, a takżeprawa i obowiązki podatników oraz organów podatkowych. Ma onazastosowanie do wszystkich podatków i ceł, o ile brak jest odrębnychprzepisów w poszczególnych ustawach podatkowych oraz kodeksiecelnym.

Najważniejszym organem podatkowym (poza Ministrem Finan-sów) jest Państwowy Urząd Podatkowy (w przypadku ceł – Pań-stwowy Urząd Celny) oraz 15 jego lokalnych oddziałów.

Zgodnie z Ustawą o opodatkowaniu, w Estonii obowiązują na-stępujące podatki państwowe:

– podatek dochodowy,– podatek od wartości dodanej (VAT – podstawowa stawka wy-

nosi 18%),– podatek socjalny (podatnikami są pracodawcy, którzy uiszczają

podatek od świadczeń wypłacanych swoim pracownikom oraz osobyprowadzące działalność gospodarczą; stawka wynosi 33%, częśćstawki przeznaczona jest na opiekę społeczną, część – na służbęzdrowia),

– akcyza (dotyczy tytoniu, napojów alkoholowych, paliw, pojaz-dów samochodowych, paczek; podatnikami są sprzedawcy oraz im-porterzy towarów podlegających akcyzie),

– podatek hazardowy (opodatkowaniu podlegają podmioty orga-nizujące gry hazardowe),

– podatek od samochodów ciężarowych (obowiązuje od 1 stycz-nia 2003 r.),

– podatek gruntowy,– cło (cło na niektóre towary rolno-spożywcze sprowadzane

z krajów, z którymi Estonia nie podpisała umowy o wolnym handlu,wprowadzono 1 stycznia 2000 r.).

Estonia nie wprowadziła natomiast podatku od spadków i daro-wizn. Niektóre transakcje podlegają opłatom państwowym (opłacie

129

skarbowej). Ponadto organy samorządowe mogą wprowadzać podat-ki lokalne, określone w Ustawie o podatkach lokalnych z 21 wrze-śnia 1994 r. (ze zm.).

Ustawa wymienia następujące podatki lokalne:– podatek obrotowy – podatnikami są podmioty prowadzące

działalność handlową lub świadczące usługi na danym terytorium,podstawę opodatkowania stanowi wartość sprzedanych towarów lubusług, maksymalnie 1%,

– podatek od łodzi – podatnikami są właściciele łodzi, jachtówi statków o dł. nie przekraczającej 12 m,

– podatek od reklamy – podatek obejmuje ogłoszenia i reklamyupowszechniane na danym terytorium przez os. fizyczne i prawne,z wyjątkiem organów państwowych oraz podmiotów prowadzącychkampanię wyborczą,

– podatek od zamknięcia dróg – nakładany na podmioty organi-zujące demonstracje, parady itp. oraz prowadzące roboty remontowe,jeśli powodują wyłączenie z ruchu publicznych ulic, parków, skwe-rów,

– podatek od pojazdów samochodowych – uiszczają go właści-ciele zarejestrowanych pojazdów samochodowych, z wyjątkiemsamochodów ciężarowych,

– podatek od posiadania zwierząt,– podatek od widowisk – podatnikami są organizatorzy imprez

rozrywkowych, na które wstęp jest płatny oraz właściciele przedsię-biorstw rozrywkowych; podstawę opodatkowania stanowi ilośćsprzedanych biletów.

3.2. Podatek gruntowy

3.2.1. Uwagi ogólneJeśli chodzi o opodatkowanie nieruchomości, w Estonii jedynym

obowiązującym w tym zakresie podatkiem jest wprowadzony w1993 r. podatek gruntowy.132 Jest to podatek ad valorem, nakładany 132 Zob. szerzej W. Mc Cluskey, Property tax: An International Compara-

tive Review, Londyn 1999, s. 375.

130

w odniesieniu do wartości, a nie powierzchni gruntu. Przedmiotemopodatkowania jest wyłącznie ziemia. Opodatkowaniu nie podlegająnatomiast budynki ani inne wzniesione na danym gruncie obiekty.

Podatek gruntowy jest podatkiem państwowym. Mimo to po-czątkowo był odprowadzany zarówno na rzecz państwa, jak i narzecz władz lokalnych (po 0,5% wartości gruntu), zaś od 1996 r.wpływy z tytułu podatku gruntowego w stu procentach zasilają bu-dżet lokalny. Samorząd zyskał też uprawnienia do określania(w granicach ustawowych) stawek podatku.

Wpływy z tytułu podatku gruntowego stanowią ok. 1-2%wszystkich wpływów z podatków, co odpowiada w przybliżeniuwartości 0,5% PKB Estonii. Nie muszą one być przeznaczane nakonkretne cele, w ustawie brak jest bowiem zapisów wiążącychwpływy z tytułu podatku gruntowego z określonymi rodzajami wy-datków.

3.2.2. Podstawa prawnaEstoński podatek od gruntów reguluje Ustawa z dn. 6 maja

1993 r. o podatku gruntowym, która weszła w życie 1 lipca 1993 r.(zmieniana następnie przez ustawy z dn.: 09.12.1996, 06.11.1997,17.02.1999, 08.12.1999, 23.11.2000, 12.12.2001 oraz 15.05.2002).

Tryb i warunki oszacowania wartości gruntu określa Ustawao wycenie nieruchomości z 9 lutego 1994 r. (weszła w życie 5 marca1994 r., wielokrotnie nowelizowana), natomiast zasady prowadzeniaewidencji gruntów i gromadzenia niezbędnych danych – ustawao katastrze gruntów z 12 października 1994 r. (weszła w życie 8listopada 1994 r., również wielokrotnie zmieniana).

Prowadzone w sądach powiatowych i miejskich rejestry nieru-chomości reguluje Ustawa z dn. 15 września 1993 o rejestrze nieru-chomości.

3.2.3. Podmiot podatkuCo do zasady, podatnikami podatku gruntowego są właściciele

gruntów, niezależnie od ich struktury organizacyjno-prawnej (osoby

131

fizyczne, prawne, organy państwowe i samorządowe). W określo-nych sytuacjach zobowiązani do uiszczania podatku mogą być takżeużytkownicy.

Dzieje się tak zwłaszcza w przypadku obciążenia gruntu prawemużytkowania. Ponadto do 31 grudnia 2003 r., podmioty, których tytułprawny do gruntu nie jest uregulowany zgodnie z procedurami opi-sanymi w ustawie o reformie ziemi, również są zobowiązane douiszczania podatku gruntowego. Chodzi tu przede wszystkim o po-siadaczy gruntów formalnie należących jeszcze do Państwa.

Jeśli podatnikami są osoby otrzymujące emerytury na podstawieustawy z 1998 r. o państwowym ubezpieczeniu emerytalnym, władzelokalne mogą wyłączyć od podatku grunty do nich należące,o powierzchni nie przekraczającej 0,1 ha w miastach i 1 haw gminach wiejskich. Wyłączenie może nastąpić pod warunkiem, żepodatnik wykorzystuje te grunty do celów mieszkaniowych oraz nieuzyskuje wpływów w postaci czynszu (z tytułu ich dzierżawy). Wy-łączenie następuje na pisemny wniosek podatnika, decyzję w tejsprawie podejmuje organ wykonawczy samorządu terytorialnego wgzasad określonych przez radę gminy lub miasta.

Zmniejszenie wpływów z podatku gruntowego do budżetu samo-rządu terytorialnego, wynikające z wyżej wymienionych wyłączeńod podatku nie jest rekompensowane z budżetu państwa.

3.2.4. Przedmiot podatkuPrzedmiotem podatku są grunty wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem

tych, na których zabronione jest prowadzenie jakiejkolwiek działal-ności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem gruntowym nie podlegają także:– grunty sąsiadujące z budynkami (lub częściami budynków) mi-

sji dyplomatycznych i konsularnych państw obcych,– grunty wykorzystywane przez państwa obce oraz organizacje

międzynarodowe na podstawie umów zawartych między RządemRepubliki Estonii a danym państwem lub organizacją,

– cmentarze,

132

– grunty pod miejscami kultu religijnego kościołów i kongrega-cji,

– grunty komunalne, pozostające w jurysdykcji władz lokalnych,za wyjątkiem obciążonych prawem użytkowania,

– grunty użyteczności publicznej, jeśli zostały wyłączone od po-datku uchwałą rady gminy lub miasta.

3.2.5. Podstawa opodatkowania

Podstawę opodatkowania podatkiem gruntowym stanowi wartośćgruntu. Sposób dokonywania wyceny wartości gruntu regulujeUstawa z dn. 9 lutego 1994 r. o wycenie nieruchomości (weszław życie 5 marca 1994 r., wielokrotnie nowelizowana, ostatnia zmia-na z dn. 19 czerwca 2002 r.). Określa ona przedmiot oszacowaniaoraz tryb przeprowadzenia wyceny dla celów podatkowych, prywa-tyzacyjnych, wywłaszczeniowych, zamiany oraz wypłaty rekompen-sat z tytułu bezprawnego wywłaszczenia.

Dla celów podatkowych, przedmiotem wyceny jest parcelagruntu, bez uwzględniania wartości budynków, roślin, drzew czyinnych obiektów na niej się znajdujących. Wycena powinna byćprzeprowadzona w oparciu o powszechnie przyjętą praktykę orazmiędzynarodowe zasady wyceny nieruchomości.

Dla jej dokonania stosuje się w szczególności metodę cen po-równawczych, zysków kapitalizowanych, kosztową oraz metodękombinowaną.

Organem odpowiedzialnym za wycenę gruntów jest PaństwowyUrząd Ziemi. Do jego zadań należy m.in. organizowanie i przepro-wadzanie wyceny, określanie wykorzystywanych w niej metod, po-woływanie i szkolenie osób dokonujących wyceny, koordynowanieprac oraz nadzór nad ich przebiegiem. Państwowy Urząd Ziemiw każdym powiecie posiada swoje oddziały katastralne. Przy prze-prowadzaniu wyceny na obszarze danej gminy, lokalni urzędnicywspółdziałają z miejscowymi władzami samorządowymi.

Wyceny dokonują osoby, które uzyskały stosowne uprawnienia,zgodnie z wymogami określonymi przez Rząd Republiki Estonii.W przypadku przeprowadzania wyceny dla celów podatkowych mo-

133

gą jej dokonywać również odpowiednio przeszkoleni urzędnicy pań-stwowi. Osoby te mogą zwracać się w celu uzyskania niezbędnychinformacji zarówno do właścicieli (posiadaczy) gruntów, jak i agen-cji samorządowych i rządowych, obowiązuje je jednak tajemnicazawodowa i handlowa.

Prywatni rzeczoznawcy mogą być powoływani jedynie w cha-rakterze konsultantów lub szkolących.

Pierwsza powszechna wycena gruntów została przeprowadzonaw 1993 r., następna – trzy lata później. Prawo nie określa, co jakiczas należy dokonywać wyceny. Wydaje się, że okres kilku lat jestokresem wystarczającym, gdyż dość niska inflacja i w miarę stabilnagospodarka Estonii zapobiegają gwałtownym wahaniom cen nieru-chomości.

3.2.6. Tryb przeprowadzania wycenyPrzeprowadzając wycenę, bierze się pod uwagę rodzaj użytko-

wania oraz planowane przeznaczenie gruntu. Po dokonaniu wycenyprzygotowywane są mapy (na których grunty dzieli się na kategorieo określonej wartości gruntu) oraz wykaz wartości gruntu wg katego-rii oraz przeznaczenia.

Kategoria gruntu oznacza ziemie o podobnej wartości oraz zbli-żonym mechanizmie wyceny. Wartość wyrażona jest w koronach zametr kwadratowy albo hektar gruntu. Podaje się ją z dokładnością do100 koron, przy czym kwotę powyżej 50 koron zaokrągla się do 100.

O przeprowadzeniu wyceny decyduje Rząd Republiki, na wnio-sek Ministra Środowiska, nie później niż do 30 maja danego roku,jeśli miała miejsce nadzwyczajna zmiana wartości rynkowej ziemi.Wyceny dokonuje się na podstawie danych o transakcjach, zawar-tych w rejestrze nieruchomości, wg stanu na dzień 30 czerwca roku,w którym przeprowadza się wycenę.

Wycena ma charakter publiczny. Osoby jej dokonujące współ-działają z władzami lokalnymi, a po zakończeniu prac zobowiązanesą (w ciągu dwudziestu dni) publicznie przedstawić rezultaty wyce-ny. Władze lokalne zamieszczają informację o miejscu i czasie spo-

134

tkania z podatnikami, w postaci ogłoszenia w „Ametlikud Teadaan-ded”, co najmniej dziesięć dni wcześniej.

W ciągu dziesięciu dni od przedstawienia rezultatów wyceny, je-śli doszło do naruszenia prawa, metoda wyceny była niezgodnaz przyjętą wcześniej lub błąd w oszacowaniu przekracza 20%, zain-teresowane osoby mają prawo wniesienia skarg, zastrzeżeń orazpropozycji zmian. Kierują je na piśmie, do osób przeprowadzającychwycenę, bez konieczności wnoszenia zabezpieczenia pieniężnego.

Po upływie dziesięciu dni wniesienie skarg i zastrzeżeń jestmożliwe na drodze postępowania administracyjnego, jednak tylko codo bezpośrednich interesów podatnika, przy czym kwota wymagane-go zabezpieczenia nie powinna przekroczyć 2% dochodzonej warto-ści gruntu.

Przeprowadzający wycenę dostarczają wyniki do Urzędu Ziemi,który weryfikuje prawidłowość przeprowadzenia wyceny oraz zasto-sowane metody. Ostatecznie, rezultaty wyceny są publikowane jakoregulacja Ministra Środowiska, nie później niż do 30 listopada dane-go roku. Stają się obowiązujące z dn. 1 stycznia roku następnego.

3.2.7. Stawki podatkuPodstawowe stawki podatku wynoszą od 0,1 do 2,5% szacunko-

wej wartości gruntu rocznie. Stawki podatku dla gruntów poddanychkultywacji, gruntów zalesionych oraz łąk i pastwisk wynoszą od 0,1do 2,0% szacunkowej wartości gruntu rocznie (do końca 2000 r.stawki te były niższe i wynosiły 0,3 – 1,0%).

Poszczególne stawki, w granicach ustawowych, ustalają władzesamorządowe (rada miasta lub gminy) nie później niż do 31 styczniaroku podatkowego. Tak określone stawki obowiązują z mocąwsteczną, od początku roku. Władze lokalne mogą różnicować obo-wiązujące na ich administracyjnym terytorium stawki w zależnościod tego, do jakiej kategorii (wg wartości ziemi) dane grunty zostałyzakwalifikowane.

Władze lokalne obowiązane są dostarczyć, nie później niż do1 lutego danego roku podatkowego, informacje o wysokości uchwa-

135

lonych stawek – do lokalnego oddziału urzędu podatkowego. Jeślitego nie uczynią, podatek gruntowy jest obliczany wg stawek obo-wiązujących w roku poprzednim. Informacja o wysokości stawekobowiązujących w danym roku podatkowym jest zamieszczana nastronie internetowej Urzędu Podatkowego.

Władze lokalne zobowiązane są także uzupełniać wszelkie in-formacje dotyczące właścicieli (a w niektórych przypadkach użyt-kowników) gruntów oraz inne niezbędne informacje, potrzebne doobliczania podatku gruntowego i dostarczać je lokalnemu oddziałowiUrzędu Podatkowego odpowiednio do 1 lutego oraz do 1 sierpniadanego roku podatkowego.

Wykaz informacji, jakie powinny być dostarczane a także trybskładania informacji określa Minister Finansów.

3.2.8. Ulgi i zwolnieniaZgodnie z decyzją Rządu Republiki Estonii, stawki podatku od

gruntów, na których prowadzenie działalności ekonomicznej jestprawnie ograniczone, ulegają obniżeniu do 20, 50 lub 75% stawkipodstawowej. Ulga ta w największym stopniu dotyczy gruntów zale-sionych.

3.2.9. Tryb i warunki płatnościPodatek gruntowy stanowi dochód budżetu samorządowego. Po-

datnicy obowiązani są uiszczać należną kwotę jednorazowo w cało-ści lub w ratach (nie mniej niż jedną trzecią sumy), do 15 kwietnia,15 lipca i 15 października roku podatkowego. Urząd Podatkowy, napodstawie informacji władz lokalnych o wysokości uchwalonych nadany rok podatkowy stawek, przygotowuje zawiadomienie, w któ-rym określa należną od podatnika kwotę i, nie później niż na trzy-dzieści dni przed upływem terminu płatności podatku, doręcza jepodatnikowi.

System obliczania należnego podatku i druku zawiadomień jestw pełni skomputeryzowany

136

Jeśli kwota należnego za dany rok podatku nie przekracza 20 ko-ron estońskich, podatek nie jest nakładany, a zawiadomienia niewysyła się. Podobnie, gdy kwota naliczonych odsetek jest mniejszaniż 20 koron estońskich, rezygnuje się z ich dochodzenia.

W sytuacji gdy podatnik nie otrzyma do 15 kwietnia roku podat-kowego informacji o wysokości należnego za dany rok podatku,zawiadamia o tym w ciągu trzydziestu dni Urząd Podatkowy wła-ściwy ze względu na miejsce położenia gruntu.

Jeśli podatnik nigdy wcześniej nie otrzymał od Urzędu Podatko-wego informacji o należnym podatku gruntowym, a posiada gruntypodlegające opodatkowaniu, powinien zawiadomić o tym (pisemnielub drogą elektroniczną) władze lokalne, właściwe ze względu namiejsce położenia gruntu, podając powierzchnię gruntu i jego prze-znaczenie.

Jeśli nabycie gruntu lub prawa użytkowania gruntu podlegające-go opodatkowaniu nastąpiło przed 1 lipca roku podatkowego, obo-wiązek podatkowy powstaje z dniem 15 lipca tego roku. Jeśli nato-miast nabycie nastąpiło po 1 lipca roku podatkowego, obowiązekpodatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następnego. Do tegomomentu ciąży on na poprzednim właścicielu lub użytkownikugruntu.

3.3. Znaczenie podatku

Wpływy do budżetów lokalnych z tytułu podatku gruntowego naprzestrzeni ostatnich kilku lat, wzrosły do poziomu ok. 0,5% PKBEstonii. Było to wynikiem przede wszystkim podniesienia stawekpodatku, przeszacowania wartości gruntów, a także zwiększonejefektywności poboru podatku. Mimo to podstawowym źródłemwpływów do budżetu samorządu terytorialnego pozostaje podatekdochodowy, zaś znaczenie podatku gruntowego jest stosunkowoniewielkie.

Wielkość wpływów z tytułu podatku gruntowego jest różnaw miastach i gminach wiejskich. W przypadku obszarów zurbanizo-

137

wanych, miejskich dochody samorządowe z tego źródła wynoszą 1 –5%, podczas gdy w gminach wiejskich sięgają 20 – 30%.

3.4. Kataster

Sposób prowadzenia katastru, procedury rejestracyjne, zakresgromadzonych informacji, a także źródła finansowania określa usta-wa z dn. 12 października 1994 r. (ze zm.) o katastrze nieruchomości.Kataster jest rejestrem publicznym, finansowanym z budżetu pań-stwa. Organem właściwym w sprawach katastru jest PaństwowyUrząd Ziemi i jego powiatowe oddziały, organem nadzoru jest Mini-sterstwo Środowiska.

Kataster tworzą dane zgromadzone w rejestrze nieruchomości,mapy oraz archiwum. Przedmiotem rejestracji są informacje doty-czące wartości gruntu, jego statusu oraz przeznaczenia. W szczegól-ności w rejestrze zamieszcza się:

– numer katastralny i numer nieruchomości,– datę rejestracji oraz datę rejestracji w katastrze,– szczegółowe informacje dotyczące powierzchni (minimalny

rozmiar powierzchni jednostki katastralnej wynosi 30 m2), przezna-czenia, oszacowanej wartości nieruchomości,

– dane dotyczące właściciela lub posiadacza nieruchomości,– informacje dotyczące ograniczenia praw do nieruchomości.Prowadzący rejestr powinien dostarczać do Urzędu Ziemi infor-

macje dotyczące m.in. daty i numeru rejestracji nieruchomości, da-nych o właścicielach lub posiadaczach, o połączeniu lub podzialenieruchomości, a także informacje o dokonanych transakcjach. In-formacje powinny być przekazane w ciągu dziesięciu dni od doko-nania wpisu.

Dostęp do danych zawartych w katastrze jest powszechny, chybaże ustawa stanowi inaczej. Informacje dotyczące transakcji, którychprzedmiotem są grunty udostępnia się jedynie dla celów wycenywartości gruntów.

138

Wyciągi z katastru podlegają opłatom, określonym w ustawieo opłatach państwowych (30 koron za stronę, mapy katastralne: 50koron za stronę formatu A4, 75 koron za stronę formatu A3).

W celu ułatwienia przepływu informacji, ustawa przewidujeskomputeryzowanie katastru i utworzenie systemu informatycznego,kompatybilnego z systemem posiadanym przez samorządy.

139

Andrzej Seliava

4. Opodatkowanie nieruchomości na Litwie

4.1. Wprowadzenie

Celem niniejszej pracy jest przedstawienie podatków od nieru-chomości w Republice Litewskiej. W dniu dzisiejszym, analizującakty prawne regulujące opodatkowanie na Litwie, nie można powie-dzieć, że jest to spójny system prawny. Z tego samego powodu niemożna stwierdzić, że na Litwie istnieje system prawny opodatkowa-nia nieruchomości. Sejm, Rząd i inne instytucje państwowe, a takżeorganizacje społeczne, od kilku lat prowadzą dyskusje i prace nadlitewskim systemem podatkowym. Mówi się nawet o stworzeniukodeksu podatkowego.

Niestety, reforma podatkowa na Litwie dopiero została zapocząt-kowana. Pierwszym tego przejawem są nowe ustawy o podatku odtowarów i usług, o opodatkowaniu przychodów mieszkańców oraz opodatku dochodowym od osób prawnych.

Aktem prawnym najwyższej rangi jest Konstytucja RepublikiLitewskiej. Wszystkie akty prawne uchwalone przez Sejm, musząbyć zgodne z zasadami prawnymi w niej ustanowionymi. Konstytu-cja Republiki Litewskiej została przyjęta w referendum, które odbyłosię 25 października 1992.133

W Republice Litewskiej panuje klasyczny trójpodział władzy na:ustawodawczą (Sejm), wykonawczą (Rząd) oraz sądowniczą. Admi-nistracja Rządowa w terenie swoje funkcje sprawuje poprzez 10rządowych jednostek administracyjnych – okręgów (apskritis).

133 Lietuvos Respublikos Konstitucija, Lietuvos Respublikos piliečių priimta

1992-10-25 referendume. Žin., 1992, Nr 33-1014.

140

W Republice Litewskiej funkcjonują także jednostki samorząduterytorialnego. Artykuł 119 Konstytucji stanowi, że prawo do samo-rządu jest delegowane w drodze ustawy terytorialnym jednostkomadministracyjnym. Samorządy działają na zasadach i w granicachokreślonych Konstytucją.

Samorządy tworzą i uchwalają swoje budżety, posiadają prawodo nakładania opłat lokalnych – w granicach ustalonych ustawami.Kosztem dochodów swoich budżetów mają prawo do wprowadzaniaulg i zwolnień podatkowych.

Funkcjonowanie i strukturę samorządu terytorialnego szczegó-łowo reguluje Ustawa o samorządzie terytorialnym z dn. 7 lipca1994 roku.134 Organem stanowiącym w jednostkach samorządu te-rytorialnego jest Rada; organem wykonawczym jest Zarząd, na czelektórego stoi Mer. Może on posiadać kilku zastępców.

Rady samorządowe są wybierane przez mieszkańców samorząduterytorialnego, członkowie zarządów są wybierani przez radnych.

Obecnie terytorium Republiki Litewskiej podzielone jest na 60samorządów terytorialnych. Taki podział administracyjny jest usta-lony Ustawą o jednostkach administracyjnych i podziale terytorial-nym Republiki Litewskiej z dn. 19 lipca 1994 roku135.

Podstawowe zagadnienia związane z finansami państwa i samo-rządów terytorialnych są uregulowane w Konstytucji Republiki Li-tewskiej. Art. 127 Konstytucji stanowi, że system budżetowy Pań-stwa składa się z samodzielnego budżetu państwowego i samodziel-nych budżetów samorządów terytorialnych. Źródłami dochodówbudżetów są podatki, opłaty, przychody z majątku będącego własno-ścią państwa oraz inne wpływy. Podatki i inne przychody budżetówsą stanowione w drodze ustaw.

134 Lietuvos Respublikos Vietos savivaldos įstatymas, Žin., 1994, Nr 55-

1049.135 Lietuvos Respublikos įstatymas dėl teritorijos administracinių vienetų ir

jų ribų, Žin., 1994, Nr 60-1183.

141

Ustawa o strukturze budżetowej136, uchwalona przez Sejm dn. 30lipca 1990 roku, reguluje tryb i zasady formowania budżetu pań-stwowego oraz budżetów samorządowych, ich wykonania oraz kon-troli budżetowej. Art. 21 ustawy określa cele utworzenia budżetusamorządu terytorialnego.

W budżecie samorządu terytorialnego są gromadzone środki fi-nansowe, niezbędne dla wykonania przez samorządy funkcji ustalo-nych przez ustawy, a także funkcji państwowych, delegowanychw drodze ustawowej oraz innych zadań. Każda jednostka samorząduterytorialnego posiada samodzielny budżet, który nie powinien za-wierać deficytu.

Art. 22 ustawy określa źródła dochodów budżetu samorządu te-rytorialnego.

Są nimi:– przychody z podatków, otrzymywanych przez budżet samorzą-

du na podstawie ustaw i innych aktów prawnych; przychody z ma-jątku własnego samorządu terytorialnego;

– kary pieniężne przewidziane w ustawach; opłaty lokalne;– przychody samorządowych jednostek budżetowych otrzymy-

wane za świadczone usługi;– odsetki z lokat pieniężnych w bankach; przychody otrzymane

po podziale środków pieniężnych za sprzedane lub wydzierżawionegrunty państwowe o przeznaczeniu nie rolnym;

– dotacje i inne środki przekazane przez państwo; bezzwrotnapomoc finansowa.

Jak już wspomniano wcześniej, podatki mogą być stanowionetylko w drodze ustawy. W dniu dzisiejszym na terytorium RepublikiLitewskiej obowiązuje 25 ustaw podatkowych, regulujących m.in.:

– podatek od towarów i usług,137

– podatek akcyzowy,138

136 Lietuvos Respublikos Biudžeto sandaros įstatymas, Žin., 1990, Nr 24-

596.137 Lietuvos Respublikos Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas, Žin., 2002,

Nr 35-1271.

142

– podatek od przychodów osób fizycznych, od 1 stycznia 2003 r.– podatek od przychodów mieszkańców,

– podatek dochodowy od osób prawnych, obowiązuje do1 stycznia 2003 r.,

– podatek od nieruchomości przedsiębiorstw i organizacji,– podatek od gruntu,– opłata za dzierżawę gruntów państwowych i państwowych

zbiorników wodnych, obowiązuje do 1 stycznia 2003 r.,– podatek dochodowy.Art. 3 Ustawy o metodyce ustalania przychodów budżetów sa-

morządu terytorialnego z dnia 2 lipca 1997 r.139 stanowił, które po-datki zasilają budżety samorządów. Zgodnie z obowiązującym sta-nem prawnym, to ustawy podatkowe decydują o tym, wpływy z ja-kich podatków są przychodami budżetów samorządowych.

Obecnie budżety samorządów terytorialnych zasilają następującepodatki:

– podatek od przychodów mieszkańców,– podatek od gruntu,– opłata za dzierżawę gruntów lub zbiorników wodnych będą-

cych własnością państwa.– podatek od nieruchomości będących własnością przedsię-

biorstw i organizacji,– podatek od spadków i darowizn,– opłaty lokalne.Na podstawie danych statystycznych z lat 2001-2002, udział po-

szczególnych podatków w dochodach budżetów samorządów teryto-rialnych był następujący: podatek od przychodów osób fizycznych –90%, natomiast 10% stanowiły podatki majątkowe i opłaty lokalne.

Struktura podatków majątkowych w tym okresie przedstawiałasię następująco: podatek od gruntu – 7,4%; opłata za dzierżawę pań-stwowych gruntów i zbiorników wodnych – 19,55%; podatek od 138 Lietuvos Respublikos Akcizų įstatymas, Žin., 2001, Nr 98-3482.139 Lietuvos Respublikos Savivaldybių biudžetų pajamų nustatymo

metodikos įstatymas, Žin.,1997, Nr. 69-1743.

143

nieruchomości będących własnością przedsiębiorstw i organizacji –72,37%; podatek od spadków i darowizn – 0,68%.

Kontrola i nadzór podatkowy w Republice Litewskiej należy dokompetencji Państwowej Inspekcji Podatkowej. Została ona utwo-rzona zgodnie z Uchwałą Rządu z dn. 10 kwietnia 1990 roku o Pań-stwowych Inspekcjach Podatkowych140.

Na mocy tej uchwały ustanowiono następującą strukturę – Pań-stwowa Inspekcja Podatkowa jako jednostka strukturalna Minister-stwa Finansów oraz Państwowe Inspekcje Podatkowe w miastachi rejonach. Dnia 26 czerwca 1990 roku została przyjęta ustawa oPaństwowej Inspekcji Podatkowej141, która weszła w życie z dn. 1lipca 1990 roku.

Ustawa ta określiła prawa i obowiązki inspekcji podatkowej, jejfunkcje oraz odpowiedzialność urzędników inspekcji. Dnia 28czerwca 1995 roku, po uchwaleniu Ustawy o administrowaniu po-datkami142, ustawa o Państwowej Inspekcji Podatkowej przestałaobowiązywać.

W ustawie o administrowaniu podatkami, ponownie zostałaustalona struktura Państwowej Inspekcji Podatkowej oraz określonojej funkcje, prawa i obowiązki. Według obowiązującego stanu praw-nego, Państwowa Inspekcja Podatkowa jest instytucją państwową,utworzoną przy Ministerstwie Finansów, finansowaną z budżetupaństwa i podległą Ministrowi Finansów. Państwową Inspekcję Po-datkową tworzą: centralny administrator podatków – PaństwowaInspekcja Podatkowa przy Ministerstwie Finansów, oraz podległe jejpowiatowe Państwowe Inspekcje Podatkowe – jako terytorialni ad-ministratorzy podatków.

Jedyną instytucją posiadającą uprawnienia w zakresie nadzorui kontroli podatkowej w Republice Litewskiej jest Państwowa In-

140 1990 m. balandžio 10 d. Lietuvos Respublikos Vyriausybes nutarimas

Nr. 92 „Dėl valstybinių mokesčių inspekcijų“ Žin.,1990, Nr 13-383.141 Lietuvos Respublikos valstybinės mokesčių inspekcijos įstaty-

mas, Žin.,1990, Nr 19-494.142 Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymą, Žin,1995, Nr

61-1525.

144

spekcja Podatkowa. Jednostki samorządu terytorialnego nie posia-dają swoich organów podatkowych.

Podmioty te, na zasadach określonych w ustawach podatkowych,posiadają uprawnienia do wprowadzania ulg i zwolnień od podat-ków, stanowiących dochód budżetu samorządu terytorialnego.

W chwili obecnej prowadzone są prace nad przekazaniem jed-nostkom samorządu terytorialnego prawa do kontroli i poboru opłatyza dzierżawę gruntów i zbiorników wodnych będących własnościąpaństwa. Niestety, taka propozycja została negatywnie przyjęta przezprzedstawicieli samorządu terytorialnego, ponieważ samorządy te-rytorialne nie posiadają odpowiednich jednostek organizacyjnychi nie dysponują środkami finansowymi dla wykonywania takichfunkcji.

Na Litwie obowiązują trzy podatki obciążające nieruchomości:podatek od gruntu, opłata za dzierżawę państwowych gruntów lubzbiorników wodnych oraz podatek od nieruchomości będących wła-snością przedsiębiorstw i organizacji. Szerzej zostaną one omówionew dalszej części pracy.

4.2. Podatek od gruntuPierwsze prace, których celem była zmiana aktów prawnych do-

tyczących opodatkowania nieruchomości, obowiązujących w socjali-stycznej Litwie, rozpoczęto już w 1990 roku. 10 lipca 1990 rokuRada Najwyższa Republiki Litewskiej – Atkuriamasis Seimas –przyjęła uchwałę143, na podstawie której rozpoczęto prace nad pro-jektem ustawy o opodatkowaniu gruntów.

Ustawa ta została przyjęta dn. 25 października 1990 roku144, we-szła w życie 1 stycznia 1991 r. i obowiązywała do dn. 24 czerwca1992 r.

143 Lietuvos Respublikos Aukščiausios Tarybos Nutarimas dėl Lietuvos

Respublikos Žemės mokesčio įstatymo projekto I-362/1990-07-10.144 Lietuvos Respublikos Žemės mokesčio įstatymas, Žin., 1990, Nr 32-764.

145

25 czerwca 1992 roku w życie weszła nowa Ustawa RepublikiLitewskiej o opodatkowaniu gruntów145, która – z pewnymi zmiana-mi – obowiązuje do dnia dzisiejszego.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od gruntów są gruntyprywatne. Podmiotem tego świadczenia są właściciele gruntów.W art. 3 ustawy określona została stawka podatku – 1,5% od warto-ści gruntu lub wartości gruntów leśnych bez wartości drzewostanu.

Ustawa Republiki Litewskiej o ziemi146 określa kategorie pod-miotów, które mogą być właścicielami gruntów na Litwie. Zgodniez art. 3 § 1 wspomnianej ustawy, właścicielami gruntów są obywa-tele Republiki Litewskiej oraz państwo. Art. 47 Konstytucji stanowi,że właścicielami gruntów o przeznaczeniu nie rolnym mogą byćtakże krajowe lub zagraniczne osoby prawne.

Grunty będące własnością tych osób powinny być wykorzysty-wane na budowę i eksploatację budynków i innych urządzeń, zwią-zanych z ich działalnością na Litwie. Osoba prawna nie może posia-dać na własność gruntów o przeznaczeniu rolnym.

Zmiany w kwestii regulacji prawnych, dotyczących ograniczeńpodmiotów, które mogą nabyć grunty o przeznaczeniu rolnym,przewidywane są po przystąpieniu Litwy do Unii Europejskiej.

Podatkowi od gruntów nie podlegają: drogi publiczne, grunty le-śne oraz grunty, które są własnością państw obcych (na zasadziewzajemności).

Od podatku zwolnieni są właściciele gruntów, będący inwalida-mi I lub II grupy, emerytami wiekowymi, a także niepełnoletni, je-żeli na początku roku podatkowego w rodzinie tych osób nie byłoosób pracujących, a powierzchnia gruntu (działki) nie przekraczawielkości nie opodatkowanej. Chcąc skorzystać ze zwolnienia, po-winni oni przedstawić:

– zaświadczenie o posiadaniu I lub II grupy inwalidzkiej albouprawnieniu do pobierania emerytury wiekowej,

– informację o zatrudnieniu członków rodziny,

145 Lietuvos Respublikos Žemės mokesčio įstatymas, Žin., 1995, Nr 31-703146 Lietuvos Respublikos žemės įstatymas. Žin., 1994, Nr 34-620.

146

– zaświadczenie z innych terytorialnych jednostek inspekcji po-datkowej, w których podatnik posiada grunty na własność, o tym, żenie korzysta z opisywanego zwolnienia.

Wielkość nie opodatkowana jest ustalana przez rady samorządówterytorialnych. Poza tym rady mogą, kosztem swoich budżetów,obniżyć stawkę podatku od gruntu albo zwolnić od obowiązku uisz-czania tego podatku.

Nowi właściciele opodatkowanych gruntów płacą podatek odgruntu: za cały rok – jeżeli nabyli grunty w pierwszym półroczu albood następnego roku kalendarzowego – jeżeli nabyli grunty w drugimpółroczu.

Jeśli podatnik sprzedał grunty w pierwszym półroczu – nie maobowiązku uiszczania podatku od gruntów w tym samym roku po-datkowym, jeżeli grunt sprzedał w drugim półroczu, obowiązek po-datkowy ustaje od roku następnego.

Sposób obliczenia podatku jest uregulowany przez UchwałęRządu Nr 603 z dn. 3 sierpnia 1993 roku o podatku od gruntów 147.Uchwała ta konkretyzuje ulgi i zwolnienia od podatku od gruntóworaz sposób ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie ze wspomnianą uchwałą, nie opodatkowuje się gruntów:zajętych na parki narodowe, parki regionalne, wszelkiego rodzajurezerwaty przyrody, gruntów stanowiących strefy ochronne zbiorni-ków wodnych, będących pomnikami przyrody oraz gruntów podzabytkami historii i kultury.

Podatek od gruntów jest ustalany od wartości gruntu, obliczonejna podstawie Uchwały Rządu Nr 205 o trybie wyceny gruntów z dn.24 lutego 1999 roku148. Jeżeli grunt został nabyty w drodze licytacji,to podstawą opodatkowania będzie cena, za jaką grunt został nabyty,ale nie może być ona mniejsza, niż wartość ustalona na podstawieuchwały.

147 Lietuvos Respublikos Vyriausybės 1993 m. rugpjūčio 3 d. nutarimas Nr

603 Dėl žemės mokesčio, Žin., 1993, Nr 35-804.148 Lietuvos Respublikos Vyriausybės 1999 m. vasario 24 d. nutarimas Nr

205 “Dėl žemės įvertinimo tvarkos”, Žin., 1999, Nr 21-597.

147

Przy obliczaniu podatku od gruntu w latach 2001-2002 stosowa-ne były następujące stawki: dla gruntów o przeznaczeniu rolnym,będących własnością spółdzielni mieszkaniowych oraz gruntów sta-nowiących własność spółdzielni rolnych – 0,35%; dla działek rekre-acyjnych, działek przy domach prywatnych oraz przy domach wie-lomieszkaniowych, gruntów wykorzystywanych do prowadzeniadziałalności gospodarczej – 0,5%.

Podatek jest obliczany na podstawie danych znajdujących sięw rejestrze nieruchomości. Informacje tam zawarte są przekazywane,co rok, terytorialnym jednostkom Inspekcji Podatkowej, celem obli-czenia podatku. Dane o gruntach nabytych w okresie od 1 styczniado 1 lipca, są przekazywane do 1 września roku podatkowego. Ter-miny obliczania i uiszczania podatku są ustalane przez jednostkisamorządu terytorialnego.

Dnia 24 grudnia 1999 roku Naczelnik Państwowej Inspekcji Po-datkowej przy Ministerstwie Finansów Republiki Litewskiej usta-nowił, w drodze zarządzenia, tryb obliczania i pobierania podatku odgruntów.

Terytorialne jednostki Inspekcji Podatkowej obliczają podatek odgruntu dla osób fizycznych i prawnych, które są właścicielami grun-tów o przeznaczeniu nie rolnym.

Po obliczeniu kwoty podatku dla osób fizycznych, przesyłają onestosowne powiadomienie. Razem z nim podatnik otrzymuje wypeł-niony dokument płatniczy, w którym wskazana jest suma podatku,imię i nazwisko podatnika oraz numer konta bankowego. Podatekmoże być uiszczony w dowolnym banku, oddziale pocztowym lubw starostwie (jeżeli jest zawarta umowa o nieodpłatnym przyjmowa-niu wpłat między starostwem i inspekcją podatkową).

4.3. Opłata za dzierżawę państwowych gruntów i zbiornikówwodnych

Budżety samorządów terytorialnych zasilają także wpływy z ty-tułu opłat za dzierżawę lub korzystanie z gruntów, będących własno-ścią państwa lub samorządu terytorialnego. Zasady i tryb obliczaniaopłat reguluje Uchwała Rządu Nr 602 z dn. 1 czerwca 1993 roku

148

o opłacie za dzierżawę gruntów państwowych i zbiorników wod-nych, będących własnością państwowego funduszu zbiorników wod-nych, w celach przemysłowego lub amatorskiego rybołówstwa149.

W odniesieniu do osób fizycznych, opłata jest obliczana przezwłaściwą terytorialnie Inspekcję Podatkową. Osoby prawne, dzier-żawiące grunty albo korzystające z gruntów będących własnościąpaństwa, obliczają podatek samodzielnie.

Uchwała przewiduje dwa rodzaje stawek opłaty: podstawową –6%, i ulgowe – 1%, 1,5% oraz 3%.

Ulgowa stawka opłaty w wysokości 1%, stosowana jest przy ob-liczaniu opłaty za:

– grunty o przeznaczeniu rolnym dzierżawione przez osobyprawne,

– grunty, z których korzysta gospodarstwo rolne, grunty które sąprzeznaczone pod budowę domów indywidualnych lub wielomiesz-kaniowych oraz grunty działek rekreacyjnych, do momentu prywaty-zacji.

Ulgowa stawka opłaty w wysokości 1,5% jest stosowana przyobliczaniu opłaty za państwowe zbiorniki wodne, dzierżawionew celach przemysłowego lub amatorskiego rybołówstwa.

Ulgowa stawka opłaty w wysokości 3% jest stosowana przy ob-liczaniu opłaty za grunty dzierżawione przez osoby prawne, którezgodnie z obowiązującym stanem prawnym nie mogą nabyć tychgruntów na własność.

Podstawę obliczenia opłaty stanowi wartość dzierżawionegogruntu. Wartość gruntu jest obliczana na podstawie Uchwały RząduNr 205 o trybie wyceny gruntu. Przy obliczaniu wysokości opłaty zagrunty, stosowane są współczynniki tożsame ze współczynnikamistosowanymi w podatku od gruntu. Dla dzierżawionych zbiornikówwodnych stosowany jest współczynnik 0,07%.

149 Lietuvos Respublikos Vyriausybės 1993 m. birželio 1 d. nutarimas Nr

602 „Dėl valstybinės žemės ir valstybinio fondo vandens telkinių,išnuomotų verslinei arba mėgėjiškai žūklei, nuomos mokesčio“, Žin.,1993, Nr 35-803.

149

Uchwała przewiduje, że zerowa stawka opłaty jest stosowanam.in. dla: gruntów i zbiorników wodnych dzierżawionych na terenieparków narodowych, regionalnych oraz wszelkiego rodzaju rezer-watów przyrody; dla gruntów stanowiących strefy ochronne zbiorni-ków wodnych; będących pomnikami przyrody; gruntów pod zabyt-kami historii i kultury; gruntów zajętych przez kolej, ośrodki szkol-nictwa, przez instytucje obrony kraju, uczelnie wyższe oraz jednostkibudżetowe.

Ogółem przewidziano 22 rodzaje obiektów, do których stosujesię zerową stawkę opłaty.

Wysokość opłaty dla osób fizycznych jest obliczana przez In-spekcję Podatkową. Osoby prawne zobowiązane są obliczyć opłatęsamodzielnie.

Uchwała Rządu przewiduje uprawnienie samorządu terytorialne-go do udzielania ulg przy obliczaniu opłaty za dzierżawę gruntówpaństwowych.

Wpływy z tytułu opłaty za dzierżawę państwowych gruntów lubzbiorników wodnych stanowią dochód budżetu samorządu teryto-rialnego, na terenie którego znajduje się dzierżawiony grunt lubzbiornik wodny.

4.4. Podatek od nieruchomościUstawa o opodatkowaniu nieruchomości będących własnością

przedsiębiorstw i organizacji, została uchwalona dn. 20 lipca1994 r.150 Ustawa ta reguluje tryb opodatkowania nieruchomości,znajdujących się na terytorium Litwy, które są własnością krajowychi zagranicznych osób prawnych. Przedmiotem opodatkowania sąnieruchomości znajdujące się na terytorium Republiki Litewskieji będące własnością osób prawnych.

150 Lietuvos Respublikos įmonių ir organizacijų nekilnojamojo turto moke-

sčio įstatymas, Žin., 1994, Nr 59-1156.

150

Art. 2 księgi 4 Kodeksu cywilnego Republiki Litewskiej151 sta-nowi, że rzeczą nieruchomą (mieniem nieruchomym) jest mienie,które jest z istoty swojej nieruchome, a także mienie ruchome, którena mocy ustawy jest uznawane za nieruchomość.

Nieruchomością z istoty swojej jest grunt i rzeczy z nim związa-ne, które nie mogą być przeniesione w inne miejsce bez zmiany ichprzeznaczenia albo bez istotnego zmniejszenia ich wartości.

Są to budynki, budowle, inne pomieszczenia (lokale) i urządze-nia inżynieryjne – wszystko to, co jest budowane (montowane) albozbudowane przy wykorzystaniu materiałów, urządzeń oraz wyrobówbudowlanych i jest trwale związane z gruntem.

Podatnikami tego podatku są osoby prawne, które są właścicie-lami nieruchomości znajdujących się na terytorium Republiki Litew-skiej. Nie są podatnikami osoby prawne, które posiadają nierucho-mość na podstawie innych tytułów prawnych (np.: dzierżawa lubnieodpłatne użytkowanie). Ustawa nie zakazuje stronom wyżej wy-mienionych umów ustalenia w drodze cywilnoprawnej, że podatekod nieruchomości za właściciela będzie płacił np. dzierżawca.

Jeżeli nieruchomość, będąca własnością osoby fizycznej, jestwykorzystywana przez przedsiębiorstwo indywidualne, nie podlegaona opodatkowaniu, ponieważ właścicielem jest osoba fizyczna.Natomiast jeżeli nieruchomość jest własnością przedsiębiorstwaindywidualnego, to taka nieruchomość jest opodatkowana w trybiei na zasadach określonych w ustawie.

Opodatkowaniu podlegają także nieruchomości, które osobyprawne (w tym banki) nabyły w zamian za niewykonane zobowiąza-nia cywilnoprawne (np.: kredyt). Obowiązek podatkowy powstaje poupływie jednego miesiąca od momentu nabycia (przejęcia) nieru-chomości. Obowiązek podatkowy ciąży również na przedsiębior-stwach budowlanych, do momentu sprzedania domów lub mieszkań.

Nieruchomość będącą własnością osoby prawnej, opodatkowujesię bez względu na to, czy jest wykorzystywana do prowadzenia

151 Lietuvos Respublikos Civilinio kodekso patvirtinimo, įsigaliojimo ir

įgyvendinimo įstatymas, Žin. 2000., Nr 74-2262.

151

działalności. Dlatego opodatkowaniu podlegają także nieruchomościw trakcie rekonstrukcji, jak również w przypadku ograniczenia prawwłaściciela nieruchomości.

Od 1 stycznia 2001 roku opodatkowane mogą być nieruchomo-ści, które zostały przyjęte do użytku zgodnie z Ustawą o budownic-twie152, uchwaloną przez Sejm dn. 19 marca 1996 roku. Budynkii budowle przyjmuje do użytku instytucja upoważniona przez Rząd.Kodeks cywilny Republiki Litewskiej wiąże przejście prawa własno-ści z podpisaniem przez strony umowy kupna-sprzedaży nierucho-mości oraz aktu przejęcia nieruchomości.

Od 1 stycznia 2001 roku podatnikami podatku od nieruchomościsą także, obok wspomnianych wcześniej podmiotów, także zagra-niczne osoby prawne i organizacje, jeżeli są właścicielami nieru-chomości na terytorium Republiki Litewskiej.

Stawka podatku wynosi 1% od wartości podatkowej nierucho-mości. Do 19 lipca 1996 roku ustawa przewidywała dwie stawkipodatku: 1% lub 5%. Stawka 1% była stosowana dla nieruchomości,które osoba prawna wykorzystywała do wykonywania działalnościprzewidzianej w statucie; pozostałe nieruchomości, których właści-cielem była ta osoba prawna, opodatkowywano 5% stawką podatko-wą.

Ustawa o opodatkowaniu nieruchomości przewiduje szereg wy-łączeń. Nie podlegają opodatkowaniu:

– nieruchomości będące własnością państw obcych (na zasadziewzajemności),

– nieruchomości będące własnością państwowych i samorządo-wych przedsiębiorstw i organizacji, działających na podstawie Usta-wy o przedsiębiorstwach państwowych i samorządowych (Żin.,1994, Nr 102-2049); na zasadach ogólnych płacą podatek przedsię-biorstwa działające na podstawie Ustawy o spółkach akcyjnych (tak-że gdy swoje udziały w nich posiada państwo lub jednostka samo-rządu terytorialnego),

152 Lietuvos Respublikos statybos įstatymas, Žin., 1996, Nr 32-788.

152

– nieruchomości będące własnością jednostek budżetowych,działających na podstawie Ustawy o jednostkach budżetowychi całkowicie lub częściowo finansowane z budżetu państwa,

– pomieszczenia, budynki i budowle będące własnością organi-zacji religijnych, organizacji i centrów społecznych, wykorzystywa-ne na cele religijne, opieki społecznej oraz produkcji przedmiotówkultu religijnego,

– cmentarze, pomieszczenia, budynki lub ich części, wykorzy-stywane na świadczenie usług pogrzebowych,

– nieruchomości będące własnością stowarzyszeń inwalidóworaz przedsiębiorstw do nich należących, niezależnie od formyi celów działalności tych przedsiębiorstw,

– nieruchomości będące własnością przedsiębiorstw rolnych,– nieruchomości będące własnością spółdzielni mieszkaniowych,

przedsiębiorstw obsługi domów mieszkalnych, spółdzielni obsługigarażów, które obsługują wyłącznie swoich członków; odpłatny wy-najem części ściany budynku na cele reklamowe nie jest uważany zaświadczenie usług osobom, nie będącym członkami spółdzielni, na-tomiast odpłatny wynajem pomieszczeń skutkuje powstaniem obo-wiązku podatkowego,

– nieruchomości będące własnością instytucji i organizacji cha-rytatywnych, działających na podstawie Ustawy o działalności cha-rytatywnej i funduszach pomocy,

– nieruchomości będące własnością instytucji naukowych orazszkół wyższych, wymienionych w Ustawie o działalności naukoweji szkolnictwie wyższym,

– nieruchomości będące własnością instytucji szkolnych, wy-mienionych w Ustawie o szkolnictwie,

– nieruchomości będące własnością organizacji opieki socjalnej,wykonujących funkcje w trybie określonym przez Rząd; w szczegól-ności: domy dzieci i starców, domy opieki społecznej, pensjonatyneurologiczne, instytucje organizujące wypoczynek dla dzieci z ro-dzin wspieranych socjalnie,

– nieruchomości będące własnością organizacji społecznych,działających na podstawie Ustawy o organizacjach społecznych,

153

– nieruchomości wykorzystywane na cele ochrony środowiskaoraz ochrony przeciwpożarowej oraz inne obiekty o przeznaczeniuogólnym, według spisu ustalonego przez Rząd153 dla których przewi-dziana jest rejestracja prawna; są to m.in.: wszelkiego rodzajuoczyszczalnie ścieków oraz budynki i budowle niezbędne dlaoczyszczalni, drogi publiczne, chodniki, mosty, podziemne przejściadla pieszych, przystanki autobusowe, koleje wykorzystywane na celetransportu publicznego, stacje kolejowe, systemy energetyczne, ko-munikacyjne, łączności, przejścia i przejazdy kolejowe,

– nieruchomości będące własnością przedsiębiorstw w wolnychstrefach ekonomicznych;

– nieruchomości figurujące w bilansie przedsiębiorstwa, którezbankrutowało; nie opodatkowuje się nieruchomości przedsiębior-stwa upadłego (decyzje o upadłości podejmuje sąd upadłościowy),przy czym przedsiębiorstwa, które ogłosiły upadłość lub co do któ-rych rozpoczęto proces upadłościowy, nie są zwolnione od obowiąz-ku uiszczania podatku,

– budynki nie przyjęte do użytku (od 1 stycznia 2001 r.).Rada samorządu terytorialnego jest uprawniona do obniżenia

stawki podatku albo całkowitego zwolnienia od podatku pewnychkategorii podatników.

Od 1 października 1997 roku podstawą opodatkowania jest war-tość odtworzeniowa nieruchomości, po uwzględnieniu zużycia nie-ruchomości oraz po zastosowaniu współczynnika terytorialnego. Razustalona wartość podatkowa nieruchomości jest wykorzystywanaw ciągu kolejnych 5 lat. Wartość nieruchomości może być przeliczo-na ponownie, jeżeli indeks cen w ciągu roku kalendarzowego zmienisię więcej niż o 1,25%.

Do obliczenia podatku zobowiązany jest podatnik. Świadczenieto obliczane jest co roku, na podstawie wartości nieruchomości po-siadanych na dzień 1 stycznia. Deklarację z kwotą obliczonego po-datku podatnik zobowiązany jest przesłać do właściwej terytorialnieInspekcji Podatkowej, do dn. 1 marca roku podatkowego. Organ tenkontroluje także prawidłowość naliczenia podatku. 153 Uchwała Nr 1400 z dn. 27 listopada 1996 r.

154

Podatek za nowo nabytą albo wybudowaną nieruchomość obli-czany jest jako 1/12 rocznej sumy, za każdy miesiąc, rozpoczynającod miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomośćzostała nabyta. Deklaracja z kwotą obliczonego podatku przedkłada-na jest Inspekcji Podatkowej po upływie jednego miesiąca od mo-mentu nabycia nieruchomości.

Jeżeli nieruchomość została sprzedana, to obowiązek podatkowyustaje od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nierucho-mość została sprzedana. Podatek od nieruchomości jest wpłacanyw wysokości ¼ rocznej sumy, w ciągu 25 dni od końca kwartału.

Podatek od nieruchomości stanowi dochód budżetu jednostkisamorządu terytorialnego, na terenie którego znajduje się nierucho-mość.

155

Rafał Dowgier

5. Łotewski system opodatkowania nieruchomości

5. 1. Wprowadzenie

Opodatkowanie nieruchomości w Republice Łotwy regulujeustawa z dnia 4 stycznia 1997 r. o podatku od nieruchomości, którejprzepisy weszły w życie z dniem 1 stycznia 1998 r. Akt ten wpro-wadził do łotewskiego systemu podatkowego podatek majątkowy,a zatem podatek wymierzany od wartości nieruchomości. Do końca1997 r. na Łotwie obowiązywał odrębny podatek obciążający jedyniegrunty, który po wejściu w życie ustawy o podatku od nieruchomościprzestał funkcjonować, albowiem nowa regulacja objęła opodatko-waniem także ten rodzaj nieruchomości.

Pomimo faktu, że podatek od nieruchomości istnieje już od1998 r., to jednak akt wprowadzający tę daninę przewiduje szeregregulacji o charakterze przejściowym, które obowiązywać będą na-wet do końca 2003 r. Uznać zatem należy, iż konstrukcja wspo-mnianego podatku ostatecznego kształtu nabierze od dnia 1 stycznia2004 r. Podkreślić jednak trzeba, iż w kontekście ciągłych noweliza-cji ustawy o podatku od nieruchomości, wydaje się wielce prawdo-podobne, że i ta data może ulec zmianie.

Niniejszy tekst ma na celu przedstawienie podstawowych zało-żeń konstrukcyjnych łotewskiego systemu opodatkowania nierucho-mości, które, zważywszy na planowane od dawna w Polsce wprowa-dzenie katastralnego systemu opodatkowania, mogą być interesujące.W tym miejscu nie można nie zwrócić uwagi na fakt, iż Łotwa roz-poczęła reformę opodatkowania nieruchomości już w 1998 r. i nadalnie została ona zakończona. Świadczy to o skali problemów, jakiełączą się z wprowadzeniem opodatkowania ad valorem. Podobneproblemy z pewnością pojawią się w związku z ewentualnym wpro-wadzeniem podatku katastralnego w Polsce.

156

Wpływy z podatku od nieruchomości zasilają na Łotwie budżetygmin (łącznie jest ich 553). Terytorium Republiki Łotwy podzielonejest na 25 regionów. Ustawa z dnia 19 maja 1994 r. o samorządachwskazuje na samorządy: rejonowe, miejskie i gminne. Nie ma jednakzastosowania zasada zwierzchności i decyzje samorządów rejono-wych są obligatoryjne wobec niższego szczebla wyłącznie w sytu-acjach przewidzianych w ustawie. Do kompetencji samorządówgminnych i miejskich należą wszystkie sprawy związane ze sprawo-waniem władzy państwowej w terenie oraz jego rozwojem społecz-no-ekonomicznym.

Podstawą ekonomiczną działalności samorządu jest jego wła-sność, podległy majątek oraz środki finansowe pochodzące z podat-ków, dotacji (w tym celowych z budżetu państwa), kredytów, lokal-nych ceł, opłat, kar, a także zyski z działalności gospodarczej prowa-dzonej przez przedsiębiorstwa samorządowe i dobrowolne celowewpłaty mieszkańców.

Najwyższym organem samorządu jest pochodząca z wyboru Ra-da, na czele której stoi wybrany z grona radnych przewodniczący. Jejkompetencje ujęto w sposób rozszerzający, stanowiąc, iż może roz-patrywać wszystkie kwestie w ramach zadań samorządowych. Jestrównocześnie organem nadrzędnym wobec wszystkich instytucjisamorządowych. W granicach nie zastrzeżonych przez ustawy (lubGabinet Ministrów) dla innych organów, Rada jako jedyny organsamorządowy jest uprawniona do określania wysokości opłat i po-datków lokalnych, w tym podatku od nieruchomości (rada gminy).154

5. 2. Podmiot podatku obciążającego nieruchomościPodmioty, na których ciąży obowiązek płacenia podatku od nie-

ruchomości zostały określone w art. 2 ustawy. Podatnikami tegopodatku mogą być: osoby fizyczne będące obywatelami RepublikiŁotwy, osoby prawne z siedzibą na terytorium Republiki Łotwy,państwa obce, organizacje międzynarodowe powstałe na podstawieumów międzynarodowych lub innego rodzaju porozumień oraz 154 J. Zieliński, System konstytucyjny Łotwy, Estonii i Litwy, Warszawa

2000, s. 104-105.

157

przedstawiciele tych organizacji. Podmioty te są podatnikami podat-ku od nieruchomości, jeżeli spełniają jeden z niżej wymienionychwarunków:

1) są właścicielami nieruchomości,2) są posiadaczami nieruchomości w oparciu o tytuł prawny.Za właściciela w świetle ustawy może być uznana jedynie osoba,

której prawo własności nieruchomości zostało zapisane w KsiędzeGruntów lub też, której prawo własności, w odniesieniu do budyn-ków i budowli, zostało potwierdzone przez władzę jednostki samo-rządu terytorialnego albo Państwowy Urząd Gruntów w okresie po-przedzającym wejście w życie ustawy o Księdze Gruntów.

Ustawodawca specyficznie określił tytuły prawne posiadania nie-ruchomości, co wiąże się bezpośrednio ze szczególnym, ograniczo-nym ustawowo ujęciem własności. Tak więc nie jest właścicielemlecz posiadaczem nieruchomości osoba, która nabyła grunt lub którejprzywrócono uprzednio odebrane prawo własności na podstawiedecyzji podjętej przez właściwy organ administracji i dla której gra-nice jej nieruchomości wyznaczono w trakcie wprowadzania w życiereformy gruntów. Podobnie tytuł prawny do posiadania nieruchomo-ści mają osoby, którym odebrano a następnie przywrócono własnośćbudynków i budowli.

Ostatnia grupa podmiotów, to osoby, które weszły w posiadanienieruchomości poprzez dziedziczenie lub na jakiejś innej podstawie(np. umowy dzierżawy).

Nowelizacja ustawy z dnia 7 maja 2002 r. rozszerzyła w stosun-ku do pierwotnych zapisów ustawową definicję „legalnego posiada-cza nieruchomości”. Legalnymi posiadaczami są również:

– kupujący nieruchomości,– osoby, które nabyły (objęły) nieruchomości jako darowiznę lub

przez umowę leasingu finansowego, nawet jeśli ich prawo własnościnie zostało jeszcze w pełni zarejestrowane w Księdze Gruntów.Oznacza to, że przy umowie leasingu finansowego dzierżawca bę-dzie zobowiązany do zawiadomienia o swoim statusie odpowiednie-go organu w ciągu 1 miesiąca po podpisaniu umowy leasingu.

Wspomnieć także trzeba, że do dnia 31 grudnia 1999 r. istniałaspecyficzna kategoria podatników będących faktycznymi użytkow-

158

nikami nieruchomości – gruntów państwowych, albo też samorzą-dowych – którzy płacili podatek od nieruchomości, pomimo że niebyli ich właścicielami, a ich władanie nie było oparte o żaden z wy-żej wymienionych tytułów prawnych. Użytkownicy gruntów, o któ-rych mowa, otrzymywali prawo użytkowania nieruchomości podczasreformy gruntów, jako stan przejściowy w procesie uzyskania przeznich prawa własności, które nabyć mogli w późniejszym okresiew zamian za emitowane przez państwo świadectwa prywatyzacyjne.

W przypadku, gdy nieruchomość stanowi przedmiot współwła-sności lub znajduje się we współposiadaniu, obowiązani do zapłatypodatku są współwłaściciele lub współposiadacze tejże nieruchomo-ści proporcjonalnie do wysokości ich udziałów.

5.3. Przedmiot podatkuZgodnie z art. 1 § 1 ustawy o podatku od nieruchomości, opodat-

kowaniu tym podatkiem podlegają rzeczy materialne (aktywa) znaj-dujące się na terytorium Republiki Łotwy, które nie mogą być prze-niesione w inne miejsce bez spowodowania w nich zewnętrznychszkód.

Ten opisowy sposób określenia przedmiotu opodatkowaniaw praktyce budziłby z pewnością wiele problemów, które jednak niewystępują, gdyż w dalszej części wspomnianego przepisu ustawo-dawca przedstawił zamknięty katalog nieruchomości. Od dnia1 stycznia 2001 r. za nieruchomości w rozumieniu niniejszej ustawyuznaje się grunty, budynki i budowle. Natomiast przez pierwsze trzylata obowiązywania ustawy, podatek obciążał jedynie grunty, a za-tem w swym przedmiocie nie różnił się od uchylonego z końcem1997 r. podatku gruntowego.

5.4. Podstawa opodatkowaniaŁotewski podatek od nieruchomości ma charakter podatku ad

valorem. Podstawę opodatkowania nieruchomości docelowo mastanowić ich wartość katastralna. Ma stanowić, gdyż w grudniu2002 r. Parlament Łotwy postanowił, że w przypadku budynków i

159

budowli podstawą opodatkowania nadal będzie ich wartość księgo-wa.

Ustawowe zapisy w zakresie ustalania wartości katastralnejprzedstawiają się następująco. Wartość ta dla pojedynczej nierucho-mości ustalana jest przez Państwowy Urząd Gruntów. Organ ten,którego zadaniem jest także zbieranie danych dotyczących nieru-chomości podlegających opodatkowaniu, prowadzenie ewidencjinieruchomości oraz ich właścicieli lub posiadaczy, a także ogólneoszacowanie wartości nieruchomości podlegających opodatkowaniu,ustala wartość katastralną na podstawie poziomu rynkowych cennieruchomości.

Na wartość katastralną wpływ ma także zakwalifikowanie danejnieruchomości do odpowiedniej klasyfikacji przeznaczeniaz uwzględnieniem obowiązujących ograniczeń prawnych. Grupyklasyfikacji nieruchomości określane zostały przez Gabinet Mini-strów, a samo zakwalifikowanie poszczególnych nieruchomościwedług ich przeznaczenia określonego w planach fizycznych lubprzeznaczenia prawnego, należy do stosownych instytucji państwo-wych – w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własnośćpaństwa oraz do właściwych władz lokalnych – w odniesieniu dopozostałych nieruchomości. Informacje dotyczące cen na rynku nie-ruchomości wymagane do ustalenia katastralnej wartości nierucho-mości, dostarczane są Państwowemu Urzędowi Gruntów przez in-stytucje państwowe, władze lokalne oraz regionalne biura zajmującesię obsługą Księgi Gruntów.

Szczególną rolę w określaniu wartości katastralnej nieruchomo-ści przyznano wspomnianemu wyżej Państwowemu UrzędowiGruntów, do którego kompetencji, oprócz wspomnianego już gene-ralnego uprawnienia do ustalania wartości nieruchomości i zbieranianiezbędnych do tego informacji, należy także rozgraniczenie strefwłasności gruntów w granicach jednostek samorządu terytorialnegowedle przeznaczenia (zmian przeznaczenia) tychże gruntów i ustala-nie indywidualnej wartości jednostki gruntu w ramach każdej zestref. Państwowy Urząd Gruntów określa również poszczególne ro-dzaje budynków i budowli, a także określa ich jednostkową wartośćw ramach każdego rodzaju.

160

Podkreślić należy, iż w łotewskim systemie opodatkowania nie-ruchomości obejmującym także grunty leśne, przy ustalaniu ichwartości katastralnej nie bierze się pod uwagę wartości przyrostulasu, a więc w zasadzie wartość i stan drzewostanu nie ma wpływuna wartość grunt jako takiego. Wyjątkowo wiek lasu może miećwpływ na opodatkowanie, albowiem, o czym niżej, lasy o drzewo-stanie do lat 40 korzystają ze zwolnienia z podatku od nieruchomo-ści.

Naczelną rolę przy opodatkowania nieruchomości pełni KsięgaGruntów. Zasadniczym celem Księgi Gruntów jest dokonanie spisuwszystkich nieruchomości na obszarze kraju, danych dotyczącychwłaścicieli i posiadaczy tych nieruchomości oraz ustalenie wartościposzczególnych nieruchomości z uwzględnieniem ich podziału fi-skalnego (odpowiednich jednostek katastralnych). Jednakże wspo-mniana Księga nie posiada jedynie znaczenia fiskalnego, lecz nad toma również szczególne znaczenie prawne.

Otóż zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o podatku od nieruchomości,w przypadku przeniesienia własności nieruchomości, na którychciążą jakiekolwiek zaległości podatkowe, przeniesienie własnościmoże być zarejestrowane w Księdze Gruntów tylko pod warunkiemcałkowitego uregulowania kwoty zaległości, łącznie z karami za brakzapłaty lub opóźnienie w zapłacie. Wynika z tego, że wpis w Księ-dze Gruntów jest konstytutywny przy przeniesieniu prawa własnościi nie może powstać, gdy nieruchomość, której własność jest przeno-szona nie ma uregulowanego stanu fiskalnego, innymi słowy ciążąna niej jakiekolwiek nieopłacone należności podatkowe.

Katastralna wartość nieruchomości ustalana jest na dzień1 stycznia danego roku podatkowego. Bazą danych fiskalnych jestinstytucja powszechnego oszacowania nieruchomości. Ta komplek-sowa wycena przeprowadzana jest na podstawie decyzji GabinetuMinistrów przynajmniej raz na 5 lat i obejmuje gruntowne przesza-cowanie nieruchomości, przez co rozumieć należy ustalenie ichwartości, zarejestrowanie ich układu, stanu fizycznego i danych ma-jących wpływ na ich wartość.

W okresach pomiędzy tymi operacjami Państwowy UrządGruntów corocznie analizuje rynek nieruchomości i zgodnie ze

161

zmianami cen, aktualizuje katastralną wartość nieruchomości nadzień 1 stycznia każdego roku podatkowego. Informacje dotyczącezmian wartości katastralnej nieruchomości dostarczane są do odpo-wiednich władz lokalnych do dnia 15 stycznia danego roku podat-kowego.

Oprócz ustawowego obowiązku aktualizacji wartości nierucho-mości, ustawodawca wprowadził także możliwość przeszacowaniadokonywanego w dowolnym czasie na wniosek złożony przez po-datnika. Uprawnienie to ograniczone jest jedynie tym, że wniosko-dawca obowiązany jest pokryć wszelkie koszt związane z takim„nadzwyczajnym” oszacowaniem. W przypadku, gdy przeszacowa-nie wartości nieruchomości następuje na wniosek podatnika złożonyw trakcie roku podatkowego, ustalona wartość katastralna jest pod-stawą wymiaru podatku za cały roczny okres opodatkowania.

5.5. Stawki podatku

Stawki podatku od nieruchomości określone są ustawowo. Zgod-nie z art. 3 § 1 ustawy o podatku od nieruchomości, stawka tegopodatku dla wszystkich kategorii nieruchomości (gruntów, budyn-ków i budowli) w 2003 r. będzie wynosiła 1,5% wartości katastral-nej. Od 1 stycznia 2004 r. przewiduje się wprowadzenie stawki 1%i ma to być docelowa stawka podatku od nieruchomości.

5.6. Ulgi i zwolnienia podatkoweW konstrukcji łotewskiego podatku od nieruchomości występują

wyłącznie zwolnienia o charakterze ustawowym (art. 1 § 2). Gminynie mają uprawnienia do zwolnienia z podatku jakichkolwiek grupnieruchomości czy też kategorii podatników. Charakterystyczne jest,że w ustawie występuje szereg zwolnień o charakterze czasowymi w związku z tym wyróżnić można: zwolnienia, które obowiązywały(obowiązują) jedynie przez pewien okres po wejściu w życie ustawy,zwolnienia, które zaczęły obowiązywać dopiero po pewnym okresieod wejścia w życie ustawy oraz zwolnienia nieograniczone czasowo.

162

Wśród zwolnień, których okres obowiązywania został przezustawodawcę ograniczony wyróżnić można zwolnienia, którychprzedmiotem są:

– nieruchomości zajęte na potrzeby organów i administracji sa-morządu terytorialnego lub instytucji i organizacji, których organemzałożycielskim są te jednostki; nieruchomości finansowane ze środ-ków pochodzących z budżetu samorządu, położone w jego granicachadministracyjnych; nieruchomości będące własnością samorządowąużywane przez placówki medyczne i opieki społecznej, pod warun-kiem, że są one zarejestrowane jako przedsiębiorstwa samorządowe(zwolnienie nie dotyczy nieruchomości innych przedsiębiorstw sa-morządowych) – zwolnienie obowiązywało do dnia 31 grudnia1998 r.,

– grunty zakrzewione i zadrzewione o wieku upraw leśnych dolat 40, pod warunkiem, że gospodarka na tych gruntach prowadzonajest zgodnie z planem urządzenia lasu – do dnia 31 grudnia 1998 r.,

– grunty na których prawo zabrania prowadzenia działalności go-spodarczej – do dnia 31 grudnia 1999 r.,

– domy jednorodzinne i prywatne mieszkania w budynkachmieszkalnych, pod warunkiem, że nie są one związane z prowadze-niem działalności gospodarczej – do dnia 31 grudnia 2003 r.

Zwolnienia, które zaczęły obowiązywać dopiero po pewnymczasie od wejścia w życie ustawy o podatku od nieruchomości, doty-czą następujących kategorii nieruchomości:

– nieruchomości zajęte na cele organów i administracji samorzą-du terytorialnego lub innych instytucji samorządowych, o ile instytu-cje te są finansowane ze środków jednostek samorządowych i znaj-dują się w ich granicach administracyjnych; nieruchomości będącewłasnością samorządu używane przez placówki medyczne i opiekispołecznej, pod warunkiem, że są one zarejestrowane jako przedsię-biorstwa samorządowe (zwolnienie nie dotyczy nieruchomości in-nych przedsiębiorstw samorządowych) – zwolnienie obowiązuje oddnia 1 stycznia 1999 r.,

– gruntów zalesionych drzewostanem o wieku do lat 40 – od dnia1 stycznia 1999 r.,

163

– gruntów, na których prowadzenie działalności gospodarczejjest prawnie zabronione oraz strefy wydm na wybrzeżu Morza Bał-tyckiego i Zatoki Ryskiej, które są pokryte lasami i nie są wykorzy-stywane gospodarczo – od dnia 1 stycznia 2000 r.

Ostatnia grupa zwolnień, które obowiązują nieprzerwanie odwejścia w życie ustawy o podatku od nieruchomości, obejmuje:

– pod warunkiem wzajemności – nieruchomości będące własno-ścią państw obcych, używane dla potrzeb ich placówek dyploma-tycznych i konsularnych,

– ulice i drogi publiczne, urządzenia nawigacyjne w komunikacjiwodnej i powietrznej, wody publiczne,

– nieruchomości zajęte na cele kultu religijnego,– nieruchomości uznane za pomniki kultury Republiki Łotwy

wraz z gruntami pod nimi, z wyjątkiem budynków mieszkalnychi znajdujących się pod nimi gruntów oraz z wyłączeniem nierucho-mości używanych do celów gospodarczych,

– publiczne centra rekreacji, obiekty sportowe i grunty pod nimi,niezależnie od tego kto jest ich właścicielem.

Podobne czasowe ograniczenia wprowadził ustawodawca w od-niesieniu do ulg podatkowych. W tym jednak przypadku zasadniczeznaczenie ma podział ulg na ustawowe oraz te, których wprowadze-nie pozostawiono uznaniu jednostek samorządowych.

Władze lokalne mogą wprowadzać ulgi podatkowe dla określo-nych kategorii podatników podatku od nieruchomości, przy czymustawodawca pozostawił organom samorządowym całkowitą swo-bodę w wyborze kryteriów, którymi będą się przy tym kierować.Jednak ustawowo narzucono jednostkom lokalnym wysokość udzie-lanych ulg określając je na poziomie 90, 70, 50 lub 25%.

Ulgi udzielane przez jednostki samorządowe nie są uwzględnia-ne przy określaniu prognozy dochodów z podatku od nieruchomości,od poziomu których zależy uzyskanie przez te jednostki środkówz funduszu wyrównawczego, ani nie ma też wpływu na wysokośćkwot odprowadzanych przez jednostki samorządowe do tego fundu-szu.

164

Zgodnie z art. 5 § 1 ustawy o podatku od nieruchomości, od dnia1 stycznia 1999 r. ustawowa ulga w wysokości 50% dotyczy grun-tów oraz domów należących do osób represjonowanych politycznie,pod warunkiem, że nieruchomości te znajdują się w ich posiadaniuprzez okres nie krótszy niż 5 lat.

Drugie ze zwolnień ustawowych, obowiązujące od dnia 1 stycz-nia 2000 r., obejmuje podatników, których grunty lub ich części po-łożone są w specjalnie chronionych obszarach przyrody lub w pasachchronionych, gdzie działalność gospodarcza jest ograniczona przezprawo. W tym przypadku, w zależności od położenia i ograniczeńdotyczących gruntu, wysokość podatku podlega zmniejszaniuw wysokości od 50 do 80%. Ulga ta jest uwzględniana przy doko-nywaniu prognozy dochodów z podatku od nieruchomości.

5.7. Tryb i warunki płatnościObowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje

z mocy prawa z chwilą nabycia własności nieruchomości lub wejściaw jej posiadanie na podstawie tytułu prawnego. Bieg okresu, za którypodatnik zobowiązany jest do zapłacenia podatku, rozpoczyna się odpierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym po-wstały okoliczności uzasadniające powstanie obowiązku podatkowe-go. Podatnik obowiązany jest w ciągu 1 miesiąca od daty powstaniaobowiązku podatkowego, zawiadomić o tym fakcie władzę lokalną,w granicach administracyjnych której nieruchomość lub jej część jestumiejscowiona.

Momentem określającym ustanie obowiązku płacenia podatkujest koniec miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniającepłacenia podatku.

Do dnia 15 lutego każdego roku podatkowego władze lokalne in-formują podatników podatku od nieruchomości o wysokości tegopodatku za dany rok, poprzez przesłanie stosownego powiadomieniasamemu podatnikowi lub wyznaczonemu przez niego przedstawi-cielowi, pod wskazany adres. Jeżeli nieruchomość znajduje sięw granicach administracyjnych dwóch lub więcej jednostek samo-rządu terytorialnego, informację dotyczącą podatku od części nieru-

165

chomości położonej na terenie danej jednostki, musi przesłać podat-nikowi każda z nich.

Podstawę wymiaru podatku stanowi uzyskane od PaństwowegoUrzędu Gruntów najnowsze oszacowanie katastralnej wartości nieru-chomości. Znamienne jest, że w przypadku, gdy podatnik lub jegoprzedstawiciel, nie otrzymał do dnia 15 lutego powiadomieniao kwocie podatku, to zobowiązany jest on na piśmie poinformowaćo tym fakcie właściwe władze lokalne.

Okresem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest 1 rokkalendarzowy. Podatek płacony jest w czterech, kwartalnych, rów-nych ratach, w terminach: do dnia 31 marca, 15 maja, 15 sierpniai 15 listopada. Ustawodawca wyraźnie przewidział możliwość jedno-razowej zapłaty całej, rocznej kwoty podatku.

W sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstaje w trakcie rokupodatkowego, podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku odpierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którymobowiązek powstał, a wysokość podatku do zapłacenia wynosi od-powiednio 1/3, 2/3 lub całą kwotę kwartalną. Zatem jeżeli obowią-zek podatkowy powstał np. 10 marca – kwotą do zapłaty będzie całarata kwartalna, gdy obowiązek podatkowy powstał 10 kwietnia –kwotą do zapłaty będzie 2/3 raty kwartalnej, a gdy obowiązek podat-kowy powstał 10 maja – kwotą do zapłaty będzie 1/3 raty kwartalnej.Oczywiście w każdym z tych przypadków, zgodnie z ustawą, istniejemożliwość jednorazowej zapłaty całej kwoty podatku.

Analogicznie przedstawia się sytuacja w przypadku, gdy obo-wiązek podatkowy wygasa w trakcie roku podatkowego. Kwota po-datku do zapłaty przez podatnika w ostatnim terminie, w zależnościod tego ile miesięcy pozostało do końca kwartału, wynosi odpowied-nio 1/3, 2/3 lub całą kwartalną ratę podatku.

Podatnicy podatku od nieruchomości obowiązani są wpłacać gow ustawowo określonych terminach na rachunek jednostki samorzą-du terytorialnego, w której granicach administracyjnych dana nieru-chomość lub jej część jest położona. Wpływy z tego podatku stano-wią w całości dochód gmin. W przypadku, gdy podatnik posiadawięcej niż jedną nieruchomość, podatek od nieruchomości obliczanyjest oddzielnie dla każdej z nich, a jego wpłata powinna nastąpić na

166

rachunek jednostki samorządu terytorialnego właściwej ze względuna położenie danej nieruchomości.

W odniesieniu do najemców lub właścicieli lokali w budynkachmieszkalnych, obowiązek poboru podatku spoczywa na zarządcachtych nieruchomości. Należy tu jednak zróżnicować podatników, natych, którzy są właścicielami i tych którzy są najemcami lokali. Za-rządca nieruchomości odpowiedzialny jest za obliczenie, pobraniei przekazanie podatku jedynie od lokali wynajmowanych. W tychprzypadkach wyodrębniona kwota podatku musi być zawartaw czynszu. Natomiast w odniesieniu do właścicieli lokali w budyn-kach mieszkalnych, zarządca ponosi odpowiedzialność jedynie zapodatek od nich pobrany a nie odprowadzony.

Chociaż obliczanie i pobór podatku od nieruchomości w zasadzienależy do wyłącznych kompetencji gminy, to jednak w strukturzeorganów państwowych istnieje Urząd Dochodów Publicznych, doktórego zadań należy sprawowanie kontroli nad właściwym stoso-waniem ustawy o podatku od nieruchomości, a więc także nadzoro-wanie procesu obliczania i pobierania tego podatku.

Na zakończenie należy zauważyć, iż dnia 3 grudnia 2002 r. Sejmuchwalił kolejną nowelizację ustawy o podatku od nieruchomości, wktórej postanowił, o czym już był mowa, iż podstawą opodatkowaniabudowli i budynków w 2003 r. nadal będzie ich wartość księgowa.Ponadto przedłużono okresy przejściowe dla rzeczy zwolnionych odopodatkowania.

Podatek od nieruchomości w dalszym ciągu nie będzie obciążałm.in. budynków i budowli używanych dla celów rolniczych, budyn-ków poczt i central telefonicznych na obszarach wiejskich, linii ko-munikacyjnych, lokalnych rurociągów i kabli oraz budynków lub ichczęści dzierżawionych i używanych w celach mieszkaniowych.

Można przypuszczać, że 2003 r. przyniesie kolejne nowelizacjeustawy o podatku od nieruchomości, a zatem wprowadzenie tegopodatku w ostatecznym kształcie może się jeszcze przesunąć w cza-sie.

167

Michal Radvan

6. Słowacki system opodatkowania nieruchomości

6.1. Wprowadzenie

Podatek od nieruchomości na Słowacji reguluje Ustawa Słowac-kiej Rady Narodowej Nr 317/1992 Zb. o podatku od nieruchomości.Ustawa ta składa się z sześciu działów: pierwsze trzy dotyczą podat-ku od gruntów, od budowli oraz od lokali mieszkalnych; następnetrzy, to przepisy wspólne, przepisy o charakterze kompetencyjnym,przepisy przejściowe i końcowe.

W odróżnieniu od regulacji czeskiej, ustawa słowacka zawieraodrębny dział dotyczący podatku od lokali mieszkalnych. W czeskiejustawie o podatku od nieruchomości, podatek od lokali mieszkal-nych jest częścią składową podatku od budowli.

Każdy podatek w ustawie o podatku od nieruchomości jest ure-gulowany w ten sposób, że najpierw określony jest podatnik, późniejprzedmiot podatku, zwolnienia od podatku, następnie podstawa po-datku i jego stawka.

6.2. Podatek gruntowyPrzedmiotem podatku gruntowego są grunty znajdujące się na te-

rytorium Republiki Słowackiej, a w szczególności: grunty uprawne,plantacje chmielu, winnice, sady owocowe, łąki, ogrody, grunty le-śne, stawy, powierzchnie zabudowane i dziedzińce, parcele budow-lane i pozostałe grunty. Przedmiotem podatku nie są części po-wierzchni zabudowanych i dziedzińców, które zabudowano budow-lami podlegającymi podatkowi od lokali mieszkalnych oraz gruntysłużące do zabezpieczenia obrony państwa

Podatnikami podatku gruntowego są właściciele gruntów zapisa-ni w katastrze nieruchomości. Podatnikiem może być również dzier-

168

żawca, ale tylko gdy dzierżawa trwa albo ma trwać przynajmniejpięć lat i ewidencjonowana jest w katastrze. W przypadku, gdywspółwłaścicielami gruntu jest więcej osób, podatnikiem jest każdaosoba fizyczna albo prawna, odpowiednio do wielkości jej udziałuwe współwłasności.

Zwolnione od podatku są grunty będące własnością państwa,gminy, fundacji i niedochodowych organizacji dobroczynnych. Odpodatku są również zwolnione grunty należące do gminy, które gmi-na przekazała, w administrowanie lub dzierżawę, swojej lub pań-stwowej organizacji budżetowej albo organizacji współdziałającej.Zwolnione są także, na zasadzie wzajemności, wszelkie grunty uży-wane przez przedstawicielstwa dyplomatyczne w Republice Słowac-kiej, konsulów i przez inne osoby, korzystające z przywilejów i im-munitetów według prawa międzynarodowego.

Ponadto zwolnienie od podatku obejmuje grunty związane z wy-konywaniem kultu religijnego przez kościoły i wspólnoty wyzna-niowe; grunty należące do szkół, instytutów naukowych i badaw-czych, muzeów, bibliotek, służby zdrowia; grunty parków i miejscsłużących do uprawiania sportu, grunty w parkach narodowychi rezerwatach przyrody.

Zwolnienie nie obejmuje jednak gruntów, na których wykony-wana jest działalność gospodarcza lub inna działalność dochodowaalbo jeżeli grunty te oddane są w dzierżawę, nawet jeśli taka działal-ność wykonywana jest tylko przez część roku.

Podstawą opodatkowania w podatku gruntowym, w przypadkugruntów uprawnych, plantacji chmielu, winnic, sadów owocowychi łąk jest wartość gruntu bez wartości upraw, określona poprzez po-mnożenie powierzchni gruntu wyrażonej w m2, przez wartość 1 m2

gruntu, a zależną od klasy gleby według jednostek glebowo-ekologicznych (Rozporządzenie Ministerstwa Finansów RS Nr465/1991 Zb.). Informacji udziela miejscowy Urząd Gruntowy, sąone również zawarte w mapach katastralnych.

W odniesieniu do gruntów leśnych i stawów, podstawę opodat-kowania stanowi wartość gleby za 1 m2 według obowiązującychprzepisów cenowych (ww. Rozporządzenie Ministerstwa Finansów).Podstawą opodatkowania w przypadku ogrodów, powierzchni zabu-

169

dowanych, dziedzińców, parceli budowlanych i pozostałych gruntówjest całkowita powierzchnia gruntu.

Stawka podatku zależy również od rodzaju gruntu. W przypadkugruntów uprawnych, plantacji chmielu, winnic i sadów owocowych,stawka podatku wynosi maksymalnie 0,75%; od łąk, gruntów le-śnych i stawów – maks. 0,25%; od ogrodów, powierzchni zabudo-wanych, dziedzińców i innych powierzchni stawka roczna wynosimaks. 0,10 koron słowackich za każdy rozpoczęty metr kwadratowygruntu, od garażów zaś – 1 koronę.

Ustawa uprawnia administratora podatku do podwyższenia staw-ki podatku nawet o 100%. Roczna stawka podatku dodatkowo jestmnożona przez współczynnik od 1,0 do 4,5, w zależności od ilościobywateli i położenia gruntów. W pewnych wypadkach (ogrody,powierzchnie zabudowane, dziedzińce, parcele budowlane i innepowierzchnie) administrator może ten współczynnik obniżyć. Wyso-kość stawki podatku i współczynnika ustala gmina, co rok, w drodzepowszechnie obowiązującego rozporządzenia, które wchodzi w życiez dn. 1 stycznia roku podatkowego.

6.3. Podatek od budowliPrzedmiotem podatku od budowli są zabudowania lub ich części,

znajdujące się na terytorium Republiki Słowackiej. Zabudowania temuszą być złączone trwale z gruntem, muszą posiadać powierzchnięwyznaczoną podłogą i konstrukcją stropową albo dachową oraz musizostać co do nich wydane pozwolenie na użytkowanie. W przypad-ku, gdy decyzja taka nie zostanie wydana, zabudowanie jest przed-miotem podatku pod warunkiem, że jest rzeczywiście używane.

Dla celów podatkowych, za zabudowania uważa się nie tylko za-budowania mieszkalne, ale także domki letniskowe służące do rekre-acji indywidualnej, garaże, obiekty służące do działalności gospo-darczej lub innej działalności dochodowej oraz inne zabudowania.Przedmiotem podatku od budowli nie są zabudowania z mieszka-niami – są one bowiem przedmiotem podatku od lokali mieszkal-nych. Nie są nimi również: budowle zapór, wodociągów i kanaliza-cji, urządzenia służące do ochrony przeciwpowodziowej, rozdzielnie

170

energii cieplnej, zabudowania służące do zabezpieczenia obronypaństwa i zabudowania służące do zabezpieczenia komunikacji pu-blicznej.

Podatnikami podatku od budowli są właściciele zabudowań.W przypadku, gdy współwłaścicielami zabudowania jest więcejosób, podatnikiem jest każda osoba odpowiednio do wielkościudziału we współwłasności.

Podobnie jak w podatku gruntowym, od podatku od budowlizwolnione są zabudowania będące własnością państwa, gmin, funda-cji i niedochodowych organizacji dobroczynnych, a także gruntynależące do gmin, które gmina przekazała w administrowanie lubdzierżawę swojej albo państwowej organizacji budżetowej lub orga-nizacji współdziałającej. Od podatku zwolnione są również, na zasa-dzie wzajemności, wszelkie grunty używane przez przedstawiciel-stwa dyplomatyczne w Republice Słowackiej, konsulów i inne oso-by, korzystające z przywilejów i immunitetów według prawa mię-dzynarodowego. Zwolnienie obejmuje także zabudowania szkolnei zdrowotne, instytuty naukowe, muzea, biblioteki, zabudowaniasłużące do wykonywania kultu religijnego.

Republika Słowacka, podobnie jak Republika Czeska, wspierabudownictwo mieszkaniowe. Dlatego w obydwu państwach przezpiętnaście lat od wydania pozwolenia na użytkowanie, budynkimieszkalne zwolnione są od podatku, pod warunkiem, że właścicie-lami są osoby fizyczne oraz że budynki te służą jako stałe miejscezamieszkania właścicielom lub ich bliskim osobom. Zwolnienie do-tyczy jednak tylko tych zabudowań, które nie są używane w celachprzedsiębiorczych albo do prowadzenia innej działalności dochodo-wej lub najmu.

Podstawą podatku od budowli jest całkowita powierzchnia zabu-dowana, wyrażona w metrach kwadratowych, według stanu na dzień1 stycznia roku podatkowego.

Podstawową stawką podatku jest 1 korona słowacka za każdyrozpoczęty m2 powierzchni zabudowanej za lokale mieszkalne, za-budowania służące do produkcji rolniczej, szklarnie, zabudowaniaużywane do przechowywania własnej produkcji rolniczej i zabudo-wania dla gospodarki wodnej. Za zabudowania letniskowe i ogrodni-

171

cze oraz za domy służące do rekreacji indywidualnej, podstawowastawka podatku wynosi 3 korony słowackie za każdy rozpoczęty m2

powierzchni zabudowanej.Podstawowe stawki podatku są ustalane w zależności od ilości

kondygnacji – za każdą następną kondygnację nadziemną, stawkapodstawowa wzrasta o 0,75 koron słowackich. Ponadto wysokośćstawki podstawowej zależy od ilości obywateli i położenia – stawkępodstawową mnoży się przez współczynnik od 1,0 do 4,5. Ustawauprawnia administratora podatku do kształtowania ostatecznej wyso-kości podatku. Gmina może również już obliczony podatek podwyż-szyć, nawet o 10 koron słowackich za m2 powierzchni podłogowej,jeżeli zabudowanie używane jest w celach przedsiębiorczych.

6.4. Podatek od lokali mieszkalnychPrzedmiotem podatku od lokali mieszkalnych w budynku miesz-

kalnym, w którym jest przynajmniej jedno mieszkanie lub przestrzeńniemieszkalna, będące własnością osoby fizycznej lub prawnej, sąmieszkania i przestrzenie niemieszkalne, jak również wspólne częścibudynku mieszkalnego, w przypadku gdy są używane do działalno-ści gospodarczej lub innej działalności zarobkowej albo najmu.

Podatnikiem podatku od lokali mieszkalnych są właścicielemieszkań albo właściciele przestrzeni niemieszkalnych w budynkumieszkalnym. W przypadku, gdy właścicielem wspólnych częścibudynku mieszkalnego jest więcej osób, podatnikiem jest każda oso-ba w zależności od wielkości udziału we współwłasności.

Od podatku od lokali mieszkalnych zwolnione są mieszkaniaw budynku mieszkalnym, na okres 5 lat od czasu, gdy zostały objętew osobiste posiadanie, według odrębnych przepisów (Ustawa Nr182/1993 Zz. oraz Ustawa Nr 42/1992 Zb., dot. stosunków majątko-wych i roszczeń majątkowych w spółdzielniach). Ze zwolnienia ko-rzystają jednak tylko wtedy, gdy nie są wykorzystywane na prowa-dzenie działalności gospodarczej albo innej działalności dochodowejlub najmu.

172

Podstawą podatku od lokali mieszkalnych jest całkowita po-wierzchnia przestrzeni podłogowej, wyrażona w metrach kwadrato-wych.

Podstawowa roczna stawka podatku od lokali mieszkalnych wy-nosi 1 koronę słowacką za każdy rozpoczęty m2 powierzchni podło-gowej mieszkania i przestrzeni niemieszkalnej w budynku mieszka-niowym oraz wspólnych części budynku mieszkaniowego. Stawkępodatku mnoży się przez współczynnik od 1,0 do 4,5, w zależnościod ilości mieszkańców i położenia. Administrator podatku ma prawoobniżyć współczynnik; obniżyć może również stawkę podatku,w zależności od warunków miejscowych, nawet o 50%, a takżepodwyższyć o 50% stawkę podatku za przestrzenie niemieszkalne,jeśli przestrzenie te wykorzystywane są na działalność gospodarcząalbo inną działalność dochodową lub najem.

Wysokość stawki podatku i współczynnika oraz możliwe obni-żenia i podwyższenia podatku ustala gmina, co rok, w drodze po-wszechnie obowiązującego rozporządzenia, które wchodzi w życiez dn. 1 stycznia roku podatkowego. Gmina ma również możliwośćpodwyższyć, w tym samym rozporządzeniu, już obliczony podateknawet o 10 koron słowackich za m2 powierzchni podłogowej, jeżelizabudowanie używane jest w celach gospodarczych.

6.5. Przepisy wspólne

W części czwartej Ustawy o podatku od nieruchomości, zawartesą uprawnienia administratora podatku do wprowadzania licznychulg od podatku gruntowego, od gruntów o ograniczonym użyciugospodarczym albo od gruntów, których właścicielami są osobyw podeszłym wieku lub korzystające z pomocy socjalnej. W przy-padku podatku od budowli i podatku od mieszkań, administratormoże wprowadzić ulgi podatkowe dla osób, które używają opałuekologicznego, a także dla osób w podeszłym wieku, fizycznie upo-śledzonych oraz korzystających z pomocy socjalnej.

Ulgi podatkowe gmina wprowadza poprzez wydanie rozporzą-dzenia, wchodzącego w życie z dn. 1 stycznia roku podatkowego.

173

Administrację podatku gruntowego, podatku od budowli i podat-ku od mieszkań wykonuje gmina, na terenie której znajduje się dananieruchomość. Kontrolę nad przestrzeganiem ustawy sprawuje Cen-tralna Dyrekcja Podatkowa Republiki Słowackiej i MinisterstwoFinansów.

W przypadku powstania i wygaśnięcia obowiązku podatkowego,decydujący jest stan w dn. 1 stycznia roku podatkowego. Zmianaokoliczności, która nastąpi w ciągu roku podatkowego, nie jest(z pewnymi wyjątkami) brana pod uwagę w tym roku podatkowym.Osoba fizyczna lub prawna zobowiązana jest zgłaszać zmiany mają-ce wpływ na wymiar podatku administratorowi podatku w terminietrzydziestu dni od momentu, kiedy te okoliczności nastąpiły.W przypadku nie spełnienia tego obowiązku, administrator podatkumoże nałożyć grzywnę w wysokości 500 koron słowackich osobiefizycznej, a 5000 koron – osobie prawnej.

Rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy. Podatnik nie musiskładać zeznania podatkowego co roku, a jedynie w przypadkuzmiany okoliczności istotnych dla wymierzenia podatku. Wtedyzobowiązany jest złożyć zeznanie podatkowe do 31 stycznia rokupodatkowego. Poza tym podatnik jest zobowiązany złożyć zeznaniepodatkowe zawsze, kiedy jest do tego wzywany przez administratorapodatku. W przypadku niedopełnienia tego obowiązku, administratorpodwyższy podatek nawet o 10%. Współwłaściciele nieruchomościskładają zeznania podatkowe osobno, o ile nie wyznaczą jednej oso-by.

Podatek od nieruchomości wymierza administrator najpóźniej do15 marca roku podatkowego. W skomplikowanych i uzasadnionychwypadkach termin ten może zostać odpowiednio przedłużony. Po-datek wymierza się nakazem płatniczym.

Podatek jest płatny, jeśli podatnik prowadzi działalność rolniczą,w trzech ratach: 20% do 30 czerwca, 30% do 30 września i 50% do30 listopada roku podatkowego. Pozostali podatnicy uiszczają poda-tek w czterech jednakowych ratach: do 31 marca, 30 czerwca, 30września i 30 listopada roku podatkowego. Jeśli wysokość podatkunie przekracza, u osób fizycznych 500, u osób prawnych 5000 koronsłowackich, podatek płacony jest jednorazowo, do 31 marca.

174

Jeżeli podatnik nie uiści podatku lub raty podatku w określonymterminie, za każdy dzień zwłoki musi zapłacić odsetki karne w wy-sokości 0,3%. Kara może być wymierzona w ciągu dwóch lat odkońca roku kalendarzowego, w którym podatek powinien być zapła-cony, termin płatności wynosi 15 dni od dnia doręczenia nakazupłatniczego. Od decyzji przysługuje prawo wniesienia odwołania.

Jeżeli w ustawie o podatku od nieruchomości nie postanowionoinaczej, stosuje się Ustawę Nr 511/1992 Zb., o zarządzaniu podat-ków i opłat.

Rząd Republiki Słowackiej może wydawać (w drodze zarządze-nia) interpretacje, mające na celu usunięcie sprzeczności, które mo-głyby powstać na gruncie stosowania Ustawy o podatku od nieru-chomości oraz wprowadzać ulgi i zwolnienia.

175

Leonard Etel

7. System opodatkowania nieruchomości w Polsce

7.1. Ogólna charakterystyka systemu opodatkowania nieru-chomości w Polsce

W Polsce nie ma jednej ustawy całościowo regulującej systemopodatkowania nieruchomości. System ten tworzą trzy podatkio stosunkowo zbliżonej konstrukcji prawnej, uregulowanej w trzechniezbyt obszernych aktach prawnych. Podatek od nieruchomościuregulowany jest w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych155,podatek leśny w ustawie o podatku leśnym156 a podatek rolnyw ustawie o podatku rolnym157. Przedmiotem tych trzech podatkówjest władanie szeroko rozumianymi gruntami. Podatek od nierucho-mości, poza gruntami, obciąża budynki, lokale i budowle.

Cechą charakterystyczną regulacji prawnej podatków tworzącychten system jest bardzo mała liczba przepisów wykonawczych. Podat-ki te są, co pozytywnie odróżnia je od innych świadczeń podatko-wych, w zasadzie całościowo uregulowane w aktach prawnych rangiustawowej. Z pozoru więc funkcjonowanie systemu opodatkowanianieruchomości nie powinno nastręczać zbyt wielu problemów aniw teorii, ani w praktyce.

W rzeczywistości jednak jest inaczej. Problemy te występują jużna etapie tworzenia przepisów regulujących ten system oraz ichpraktycznego stosowania. Najlepszym dowodem na powyższe twier-

155 Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.

U. Nr, poz. 31 z późn. zm.).156 Ustawa z dnia 30 października 2002 roku o podatku leśnym (Dz. U. 200,

poz. 1682 z późn. zm.).157 Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r.

Nr 94, poz. 431 z późn. zm.).

176

dzenie jest olbrzymia liczba sporów pomiędzy podatnikami a orga-nami podatkowymi, których efektem są liczne sprawy sądowew Naczelnym Sądzie Administracyjnym, jak również w Sądzie Naj-wyższym i Trybunale Konstytucyjnym. Ilość orzeczeń sądowych jestniewspółmiernie duża w stosunku do liczby przepisów regulującychopodatkowanie nieruchomości.

Bogactwo orzeczeń sądowych, zwłaszcza w odniesieniu do po-datku od nieruchomości, jest – na co wskazuje się w literaturzeprzedmiotu – „nieporównywalne z jakimkolwiek innym podatkiem,który stał się przedmiotem sądowych dociekań”158. Zaskakująca jestprzy tym nie sama liczba wyroków sądowych, co duża różnorodnośćtez dotyczących tych samych kwestii, będących przedmiotem rozwa-żań sądów. Nie należą do rzadkości wyroki tego samego sądu,w których wyrażone są całkowicie odmienne poglądy na ten samproblem. To z kolei jest przyczyną licznych wniosków kierowanychprzez samorządowe kolegia odwoławcze do Naczelnego Sądu Ad-ministracyjnego o udzielenie odpowiedzi prawnej.

W podejmowanych przez ten Sąd uchwałach część kwestii spor-nych zostało wyjaśnionych, w wielu jednak wypadkach zawarte tamtezy są dyskusyjne i wywołują dużo problemów na etapie realizacjipodatków od nieruchomości. Uwaga ta dotyczy również orzecznic-twa Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego. które niekiedyodbiega od powszechnej praktyki i poglądów doktryny na dany te-mat, a w konsekwencji pogłębia różnorodność stanowisk organówstosujących prawo.

Główną przyczyną powstawania licznych sporów interpretacyj-nych na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie nierucho-mości jest ich słaba jakość. Przepisy te zostały ukształtowanew okresie o bardzo odmiennych od aktualnie występujących warun-kach społeczno-gospodarczych. Korzenie ustaw regulujących poda-tek rolny i od nieruchomości, mimo, że obowiązujące dzisiaj ustawyzostały uchwalone stosunkowo niedawno, sięgają lat pięćdziesiątych.

158 Zob. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek od nieruchomości

w orzecznictwie sądów. Toruń 1994, s. 6.

177

Od tego czasu poddawane były one ciągłym próbom ulepszenia,uproszczenia i dostosowywania, przy czym każda z tych ustaw „żyławłasnym życiem”, brak było bowiem kierunkowych założeń doty-czących przebudowy systemu opodatkowania nieruchomości.W efekcie przepisy te w wielu wypadkach są niedostosowane dodzisiejszej rzeczywistości, a zwłaszcza zmieniających się stosunkówwłasnościowych.

Zasygnalizowany wyżej proces upraszczania konstrukcji po-szczególnych podatków doprowadził, poza pozytywnymi aspektamitego zjawiska, do wyeliminowania z ustaw podstawowych definicjialbo zastąpienia ich innymi, których praktyczne stosowanie wywo-łuje wiele problemów interpretacyjnych.

Negatywnym zjawiskiem wpływającym na złą jakość omawia-nych przepisów jest też sposób ich tworzenia. Nieskomplikowanyz pozoru przedmiot regulacji tych podatków zachęca posłów do po-dejmowania inicjatyw legislacyjnych, mających na celu zmianę tychprzepisów w nadzwyczajnym trybie, praktycznie bez żadnych kon-sultacji. Prowadzi to do uchwalania absurdalnych rozwiązań, którew zasadzie powinny być natychmiast zmieniane. Negatywne następ-stwa takich decyzji najczęściej są zauważane dopiero na etapie ichpraktycznego stosowania, co skutkuje dalszym ich „ulepszaniem”.

Prowadzi to do dużej niestabilności tych przepisów i konieczno-ści ich zmieniania w trakcie roku podatkowego. Taki tryb wprowa-dzania zmian powoduje, że zarówno organy podatkowe jak i podat-nicy nie mają czasu na zapoznanie się z nimi.

Kolejnym problemem jest niski poziom legislacyjny uchwał radgmin w sprawach podatkowych. Często są one przygotowywaneprzez osoby nie mające żadnego przygotowania do stanowienia lo-kalnego prawa podatkowego. Rady gmin podejmując uchwały bar-dzo często przekraczają swoje ustawowe kompetencje lub też w innysposób naruszają prawo.

Na słabą jakość przepisów regulujących podatki obciążające nie-ruchomości składa się również niewielkie zainteresowanie doktrynytym zagadnieniem. W chwili obecnej jest niewiele publikacji, którew sposób całościowy traktowałyby o systemie opodatkowania nieru-chomości, a tylko takie podejście umożliwia rozwiązanie problemów

178

wynikających z pokrywania się w pewnym zakresie przedmiotu po-datku od nieruchomości, rolnego i leśnego.

Skutkiem tego wszyscy stosujący prawo regulujące tę proble-matykę skazani są w dużej mierze na samodzielne dokonywanie jegowykładni. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na specyfikę adre-satów tych przepisów. Są nimi pracownicy gminnych organów po-datkowych i podatnicy, którzy bardzo często nie mają stosownegowykształcenia ułatwiającego rozumienie przepisów prawnych. Mimoto w zakresie ich obowiązków leży podejmowanie decyzji podatko-wych na podstawie przepisów, których stan daleki jest od doskonało-ści.

Przyczynia się to do powstawania licznych problemów zwłasz-cza na etapie wymiaru i poboru analizowanych podatków. To nega-tywne zjawisko pogłębia słaba znajomość przepisów regulującychopodatkowanie nieruchomości wśród podatników płacących te po-datki i to zarówno wśród osób fizycznych – co jest raczej typowe,jak i wśród podmiotów gospodarczych. Jednostki gospodarcze nieprzywiązują tak dużej wagi do podatków obciążających nieruchomo-ści, jak np. do podatku dochodowego lub od towarów i usług. Wyni-ka to stąd, że podatek od nieruchomości jest świadczeniem o stosun-kowo mniejszej wadze fiskalnej od podatków obciążających dochódi obrót.

Jak już o tym była mowa, obowiązujący w Polsce system opo-datkowania nieruchomości tworzą trzy podatki o bardzo zbliżonymprzedmiocie, którym są szeroko rozumiane nieruchomości. W zało-żeniu podatek od nieruchomości ma najszerszy zakres przedmioto-wy, ponieważ obciąża grunty, budynki i budowle.

Natomiast przedmiotem podatku rolnego i podatku leśnego są je-dynie grunty. Świadczenia te w założeniu mają się uzupełniać w tensposób, że grunty objęte podatkiem rolnym lub leśnym nie podlegająopodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że są wykorzy-stywane na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolniczalub leśna. Podatki te, na co wskazuje się w literaturze przedmiotu,„pozostają wobec siebie w swoistej konkurencji, gdyż w zależnościod wykorzystania nieruchomości na cele rolnicze, leśne, mieszka-

179

niowe lub gospodarcze, może ona być objęta jednym z tych trzechpodatków.”159

Pomimo istnienia wspomnianej wyżej reguły rozgraniczającej tepodatki, przeplatają się one zarówno w ujęciu podmiotowym jaki przedmiotowym. Współistnienie tych trzech świadczeń przy opo-datkowaniu nieruchomości rodzi bardzo dużo problemów w teoriii praktyce.

Obowiązujący w Polsce system opodatkowania nieruchomości,to typowy system historyczny, który kształtował się nie na baziez góry przyjętych założeń, ale na zasadzie ciągłego dostosowywaniaposzczególnych jego elementów – podatków – do zmieniającej sięsytuacji społeczno-gospodarczej. W gruncie rzeczy przez ostatniekilkadziesiąt lat obowiązują te same ustawy regulujące podatek rolnyi leśny, które były jedynie modyfikowane, a nie gruntownie refor-mowane. Opodatkowanie majątku, w tym zwłaszcza nieruchomości,to ostatni element systemu podatkowego, który nie został w zasadziezmieniony po roku 1989.

System ten jest niedostosowany do obowiązujących w krajachUnii Europejskiej, gdzie dominują systemy oparte o kataster nieru-chomości podlegających opodatkowaniu. Polski system ewidencjo-nowania i opodatkowania nieruchomości został bardzo krytycznieoceniony przez ekspertów Unii, którzy stwierdzili konieczność jegozreformowania.160

Utworzenie katastru oraz związanego z nim systemu opodatko-wania nieruchomości jest jednym z podstawowych warunków człon-kostwa Polski w Unii, gdzie tego typu rozwiązania obowiązują nie-mal we wszystkich państwach. Wspólnoty Europejskie przywiązujądo sprawy katastru dużą wagę, o czym świadczy m.in. to, że państwaczłonkowskie, które nie miały dotychczas katastru, zostały zobowią-zane do jego wprowadzenia. Prace nad systemem katastralnym pod-jęte zostały w zasadzie we wszystkich krajach Europy Środkowej,

159 Zob. R. Mastalski, Prawo podatkowe II - część szczegółowa, Warszawa

1996, s. 229.160 Szerzej zagadnienie to przedstawia J. Konieczny, Eksperci Unii o pol-

skich doświadczeniach, „Przegląd Podatkowy” 1996, nr 12.

180

które starają się o członkostwo w Unii. Ma to na celu harmonizacjęich systemu ewidencjonowania nieruchomości z systemem obowią-zującym w Unii, co niewątpliwie ułatwi i przyspieszy proces ichintegracji w ramach Wspólnoty Europejskiej.

Jest to system przestarzały, oparty na opodatkowaniu powierzch-ni nieruchomości (budynki i grunty), w niewielkim zakresieuwzględniający wartość jako podstawę opodatkowania (budowle).Majątek w tych podatkach wyceniany jest dla potrzeb opodatkowa-nia w metrach kwadratowych i hektarach (przeliczeniowych i fizycz-nych), a nie w pieniądzu.

W ewolucji konstrukcji podatków składających się na systemopodatkowania nieruchomości daje się zauważyć wyraźny trend doodchodzenia przez ustawodawcę od opodatkowania przychodu (po-datek rolny) i wartości nieruchomości (podatek od nieruchomości),na rzecz opodatkowania powierzchni nieruchomości. Powierzchnianieruchomości stała się zasadniczym czynnikiem decydującymo wysokości obciążenia tymi podatkami161.

W zasadzie nie ma jednolitej i wiarygodnej ewidencji, umożli-wiającej prawidłowy wymiar podatków obciążających nieruchomo-ści.162 Powierzchnia będąca podstawą opodatkowania w założeniuma wynikać z ewidencji gruntów i budynków. W rzeczywistościjednak funkcjonuje jedynie ewidencja gruntów, ewidencji budynkównie udało się stworzyć do dzisiaj. Stąd też podstawę opodatkowaniabudynków ustala się na podstawie fizycznego obmiaru.

Jest to system, który nie przynosi zakładanych wpływów do bu-dżetów lokalnych. Wynika to przede wszystkim stąd, że budynki, 161 Powoduje to m.in., że podatek od salonu sprzedaży samochodów

(o powierzchni 300 m2) jest identyczny jak podatek od położonej w pery-feriach miasta wiaty (o takiej samej powierzchni), gdzie składowane sąmateriały budowlane.

162 Istniejąca ewidencja jest w dużej mierze zdezaktualizowana; z dużymprawdopodobieństwem można stwierdzić, że rozbieżności między stanemujętym w ewidencji a stanem faktycznym sięgają co najmniej 20% – zob.G. Nowecki, Rola i miejsce katastru nieruchomości w polskim systemiepodatkowym, (w:) Prawnopodatkowe problemy działalności gospodar-czej, Warszawa 1997, z. 7, s. 273.

181

budowle i tzw. obiekty budowlane nie są objęte żadną ewidencją, aprzez to organy podatkowe gmin mają bardzo duże trudności z usta-leniem, które z tego typu obiektów nie zostały zgłoszone do opodat-kowania. Inna przyczyna małej wydajności fiskalnej wynika stąd, żeistnieją bardzo wysokie i w wielu wypadkach niczym nie uzasadnio-ne różnice w wysokości opodatkowania poszczególnymi podatkamiokreślonych nieruchomości.

Preferencyjne opodatkowanie nieruchomości gospodarstw rol-nych w stosunku do pozostałych rodzajów gruntów powoduje dużezainteresowanie posiadaniem gospodarstwa rolnego. Jest to bardzołatwe, ponieważ za gospodarstwo rolne uznaje się grunt rolny o po-wierzchni większej niż 1hektar i nie jest nawet konieczne prowadze-nie działalności rolniczej. Na stosunkowo niskie dochody gmin,zwłaszcza z tytułu podatku rolnego, ma wpływ duża ilość zwolnieńustawowych (np. grunty kl. V i VI).

Podatki składające się na ten system, mimo że w wyniku wpro-wadzanych zmian stają się świadczeniami coraz bardziej zbliżonymirodzajowo, to w dalszym ciągu wykazują pewną niejednolitość kon-strukcji. Kolejne zmiany podatku rolnego i od nieruchomości spo-wodowały, że świadczenia te przeistoczyły się z podatków przycho-dowych (rolny) i przychodowo – majątkowych (od nieruchomości),w podatki typu majątkowego, ale z elementami charakterystycznymidla podatków przychodowych. Ten dwoisty charakter podatkówpowoduje niedostosowania ich przedmiotu (majątek) do podstawyopodatkowania, która w bezpośredni sposób nie służy odzwiercie-dleniu wartości majątku.

W obowiązującym systemie nie jest rozwiązany problem opo-datkowania rolnictwa, a w tym i nieruchomości rolnych. W chwiliobecnej podatki obciążające nieruchomości, a zwłaszcza rolny, sąjedynymi świadczeniami obciążającymi właścicieli gospodarstwrolnych (pomijając dochody z działów specjalnych produkcji rolnej).W związku z tym, że ta grupa zawodowa nie płaci na ogólnych zasa-dach podatków od przychodu i dochodu uzyskiwanego z prowadze-nia działalności rolniczej, próbuje się podatkowi rolnemu nadać cha-rakter podatku o charakterze przychodowo-dochodowo-majątko-wym.

182

Jest to oczywiście pewna fikcja, negatywnie jednak rzutująca nakształt podatku rolnego, czego przejawem jest np. instytucja hektaraprzeliczeniowego, która nie bardzo wiadomo – czy ma służyć ustale-niu przychodowości, dochodowości, wartości, czy też powierzchnigospodarstwa rolnego. Ustalenie zasad opodatkowania rolnictwa,a w tym zakwalifikowanie podatku rolnego do typowych podatkówmajątkowych i objęcie przychodów z rolnictwa podatkiem docho-dowym, jest jednym z najważniejszych, a zarazem najtrudniejszychdo rozwiązania problemów w niedalekiej przyszłości.

Jest to system nie posiadający „części ogólnej”, w ramach którejuregulowane byłyby instytucje wspólne dla wszystkich podatków.W żadnej z ustaw o charakterze ustrojowym podatki te nie są trakto-wane jako pewna całość; wręcz przeciwnie – podatek od nierucho-mości zaliczany jest do kategorii podatków i opłat lokalnych, nato-miast podatek rolny i leśny – nie. Brak jest też jednolitej terminologiistosowanej w aktach prawnych regulujących ich konstrukcje,w efekcie czego dochodzi do powstawania problemów dotyczącychich zakresu podmiotowego i przedmiotowego.

Wyżej przedstawione mankamenty polskiego systemu opodat-kowania nieruchomości przemawiają za podjęciem jego generalnejreformy. Należy mieć nadzieję, że w najbliższym czasie podjętezostaną działania zmierzające do wprowadzenia w Polsce nowocze-snego podatku od nieruchomości, opartego o wartość wynikającąz katastru. Na razie jednak, pomimo wielokrotnych deklaracji Rządu,nie ma projektów zawierających wyżej wskazane kierunki reformy.

7.2. Podatek od nieruchomości

7.2.1. Podstawa prawna

Podatek od nieruchomości jest uregulowany w ustawie z dnia 12stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych163. Wysokość sta-wek tego podatku określa rada gminy w formie stosownej uchwały,która musi być opublikowana w Wojewódzkim Dzienniku Urzędo-wym. Rada gminy może również wprowadzić, w takim samym try-

163 Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm.

183

bie, zwolnienia inne niż ustawowe. Maksymalne stawki podatku odnieruchomości co roku aktualizuje Minister Finansów, w formieobwieszczenia164.

7.2.2. Podmiot podatkuPodmioty, na których ciąży obowiązek płacenia podatku od nie-

ruchomości, zostały określone w art. 2 ustawy o podatkach i opłatachlokalnych. Podatnikami tego podatku mogą być wszystkie podmioty,niezależnie od ich statusu prawnego, a więc: osoby fizyczne, osobyprawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowościprawnej. Osoby fizyczne i osoby prawne będą podatnikami podatkuod nieruchomości, jeżeli spełniają jeden z niżej wymienionych wa-runków:

1) są właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomo-ści albo obiektów budowlanych;

Właścicielem jest podmiot, któremu przysługuje prawo własno-ści wyrażone np. w akcie notarialnym. Nie są wystarczającą podsta-wą do ustalenia właściciela nieruchomości dane wynikające z ewi-dencji gruntów, które bardzo często są nieaktualne165. Samoistnymposiadaczem jest ten, kto włada rzeczą w takim zakresie jak czyni towłaściciel, z zamiarem władania dla siebie. Nie będzie samoistnymposiadaczem osoba władająca rzeczą w związku z zawarciem umo-wy najmu czy dzierżawy.

Będzie natomiast takim posiadaczem osoba, która nabyła włada-nie nieruchomością, w związku z wykonaniem umowy przeniesieniawłasności nieruchomości, zawartej bez zachowania formy aktu nota- 164 Stawki te na rok 2003 zostały zamieszczone w ustawie o podatkach

i opłatach lokalnych.165 Art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne

(Dz. U. nr 30, poz. 163 z późn. zmianami) stanowiący m.in., że danez ewidencji gruntów i budynków są podstawą wymiaru podatków, nieprzesądza o ustaleniu podmiotu, na którym spoczywa obowiązekpodatkowy stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (wyrok NSA z dnia 22 stycznia1999 r., sygn. akt I SA/Lu 10/98, nie publikowany).

184

rialnego. Podatnikiem danej nieruchomości lub obiektu budowlanegow pierwszej kolejności jest zawsze jej właściciel. Jeżeli natomiastnieruchomość lub obiekt budowlany jest we władaniu posiadaczasamoistnego, na nim ciąży obowiązek płacenia podatku.

2) są użytkownikami wieczystymi gruntów;Podatnikiem podatku od nieruchomości mogą być wyłącznie

osoby fizyczne i osoby prawne, które są użytkownikami wieczystymigruntów lub ich części. Nie mogą być nimi jednostki organizacyjnenie posiadające osobowości prawnej. Należy zauważyć, że podatni-kiem może być nie tylko użytkownik wieczysty całej nieruchomości,ale także jej części (np.w przypadku sprzedaży lokali w domachstanowiących własność Skarbu Państwa lub własność jednostki sa-morządu terytorialnego - lokale te mogą być sprzedawane wyłączniewraz ze sprzedażą lub oddaniem w użytkowanie wieczyste ułamko-wej części gruntu niezbędnego do racjonalnego korzystania z domu).

3) są posiadaczami nieruchomości (ich części) albo obiektów bu-dowlanych stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostkisamorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy za-wartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, a także z umo-wy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa, z wyjąt-kiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych nie sta-nowiących odrębnych nieruchomości;

W przypadku przekazania przez jednostkę samorządu terytorial-nego lub Skarb Państwa, na podstawie umowy (np. najem, dzierża-wa), w posiadanie działki gruntu, budynku lub budowli będącej wła-snością państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, podatni-kiem w podatku od nieruchomości staje się posiadacz zależny (na-jemca, dzierżawca). Należy podkreślić, że obowiązek podatkowyprzechodzi z właściciela na posiadacza tylko w przypadku nieru-chomości Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego.W przypadku np. wydzierżawienia innego rodzaju nieruchomościobowiązek w dalszym ciągu spoczywa na właścicielu166.

166 Umowa cywilnoprawna przenosząca obowiązek płacenia podatku od

nieruchomości z właściciela na dzierżawcę gruntu nie wywiera skutkóww zakresie obowiązków publicznoprawnych, w szczególności nie

185

4) posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich częścialbo obiekty budowlane stanowiące własność Skarbu Państwa lubjednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem nieruchomościwchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lubbędących w zarządzie Lasów Państwowych;

Pod pojęciem tytułu prawnego należy rozumieć umowę dzierża-wy, najmu, zarząd, użytkowanie wieczyste, użytkowanie oraz inneszczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami SkarbuPaństwa i jednostek samorządu terytorialnego. Nie będą podatnikamiosoby i jednostki, które posiadają bez tytułu prawnego nieruchomo-ści wchodzące w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwalub będące w zarządzie Lasów Państwowych. Jeśli zatem np. rolnikbezumownie korzysta z nieruchomości Zasobu Własności RolnejSkarbu Państwa, to podatnikiem będzie nadal ta jednostka organiza-cyjna Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa.

Podatnikiem podatku od nieruchomości jest nie tylko posiadaczbez tytułu prawnego całej nieruchomości, ale również jej części, o ilestanowi ona własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu te-rytorialnego. W przypadku, gdy dana osoba wykorzystuje bezumow-nie fizyczną część nieruchomości, np. lokal w budynku, część działkigruntu, placu, chodnika itp. to ona będzie podatnikiem podatku odnieruchomości;

Podatnikami podatku od nieruchomości będą również nadle-śnictwa i jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej SkarbuPaństwa, o ile faktycznie władają nieruchomościami i obiektamibudowlanymi nie złączonymi trwale z gruntem, pozostającymiw zarządzie Lasów Państwowych oraz wchodzących w skład ZasobuWłasności Rolnej Skarbu Państwa. W przypadku wydzierżawienialub wynajęcia przez Agencję nieruchomości podatnikami podatku odnieruchomości staje się dzierżawca lub najemca167.

powoduje przeniesienia na dzierżawcę wynikającego z ustawy obowiązkupodatkowego w podatku od nieruchomości (wyrok NSA z 21października 1992 r., sygn. akt SA/Ka 930/92, opublikowany w: POP1997, nr 3).

167 Gdy w wyniku umowy cywilnoprawnej zawartej przez jednostkęorganizacyjną Lasów Państwowych przekazano w posiadanie zależne

186

Podatnikami podatku od nieruchomości są również jednostki or-ganizacyjne nie mające osobowości prawnej, które są zarządcaminieruchomości samorządowych lub Skarbu Państwa. Przykłademmogą być jednostki budżetowe (np. ministerstwa, urzędy wojewódz-kie, urzędy skarbowe), zakłady budżetowe (np. zakład gospodarkikomunalnej i mieszkaniowej), które zarządzają nieruchomościamiw oparciu o ustanowiony trwały zarząd uregulowany w ustawie zdnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (zob. art. 43powołanej ustawy). Nie jest natomiast podatnikiem zarządca nieru-chomości, który wykonuje działalność zawodową na podstawie uzy-skanej licencji, czy też administratorzy168.

Wśród jednostek organizacyjnych nie mających osobowościprawnej szczególną grupę stanowią tzw. spółki nie posiadające oso-bowości prawnej. Zalicza się do nich, oprócz spółki cywilnej, spółkajawna, partnerska, komandytowa i komandytowo-akcyjna. Ich funk-cjonowanie uregulowane jest od 2001 r. w Kodeksie spółek handlo-wych (wcześniej w Kodeksie handlowym). Spółki tego typu są takokreślane z uwagi na to, że mogą we własnym imieniu nabywaćprawa (w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe), za-

nieruchomość stanowiącą własność Skarbu Państwa, obowiązekpodatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczach zależnych(uchwała NSA z dnia 19 sierpnia 1996 r., sygn. akt FPK 9/96, niepublikowana, zob. również wyrok NSA z dnia 5 lutego 1999 r., sygn. aktI SA/Ld 350/97). Oddanie przez Agencję Własności Rolnej SkarbuPaństwa administratorowi na czas oznaczony części mienia w celugospodarowania na podstawie art. 25 ustawy z 19 października 1991 r.o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa niepowoduje powstania ciążącego na administratorze obowiązkupodatkowego w podatku od nieruchomości, albowiem jest on podmiotemnie mieszczącym się w katalogu określonym przez art. 2 ustawy z dnia 12stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. (uchwała NSA, sygn.akt FPK 3/96, opublikowana w: „Jurysta”, 1996, nr 7-8, s. 52).

168 Szerzej na temat opodatkowania zarządcy L. Etel, Reforma opodatkowa-nia nieruchomości w Polsce, Białystok 1998, s. 75 i n.

187

ciągać zobowiązania oraz pozywać i być pozwanym, ale nie mająosobowości prawnej.169

Mają one charakter korporacyjny, przez co uprawnienia te mogąwykonywać jedynie za pośrednictwem osób fizycznych, które doko-nują określonych czynności faktycznych lub prawnych na rzecz tychjednostek. Mogą one zawierać umowy, na mocy których stają sięm.in. właścicielami czy posiadaczami zależnymi nieruchomości orazdokonywać czynności faktycznych mających prawne znaczenie, np.obejmować nieruchomość w posiadanie.

Po wejściu w życie Kodeksu spółek handlowych sytuacja w ana-lizowanym zakresie uległa zmianie. Spółka osobowa, zgodnie z art. 8par. 1 kodeksu, może we własnym imieniu nabywać prawa, w tymwłasność nieruchomości i inne prawa rzeczowe. Spółka handlowapod własną firmą będzie wpisywana jako właściciel nieruchomoścido księgi wieczystej, a nie jak to miało miejsce do końca 2001 r. –wszyscy jej wspólnicy. Spółka zatem, co wyraźnie wynika z tegoprzepisu, jest właścicielem nieruchomości, a przez to zostaje podat-nikiem podatku od nieruchomości. Po 1 stycznia 2001 r. spółka po-winna składać deklarację na podatek od nieruchomości i opłacać gow trybie przewidzianym dla osób prawnych i jednostek organizacyj-nych nie mających osobowości prawnej.

Nie zmieniły się natomiast po 1 stycznia 2001 r. zasady opodat-kowania podatkiem od nieruchomości wykorzystywanych przezspółki cywilne. Podatnikiem podatku od nieruchomości są wspólnicyspółki cywilnej, nie zaś sama spółka. Decyzja wymiarowa powinnabyć więc wystawiona na wszystkich wspólników tworzących spółkę.Spółka cywilna, jako tzw. ułomna osoba prawna nie może skutecznienabyć np. prawa własności, jej posiadania lub też użytkowania wie-czystego nieruchomości, a w związku z tym nie może być podatni-kiem podatku od nieruchomości.

169 Szerzej na temat „ułomnych osób prawnych” m.in. A. Wolter, Prawo

cywilne. Zarys części ogólnej, Warszawa 1986, s. 200 - 202 i Z. Radwań-ski, Prawo cywilne. Cześć ogólna, Warszawa 1993, s. 136; A. Szajkow-ski, Prawo spółek handlowych, Warszawa 1995, s. 148.

188

7.2.3. Przedmiot podatku

Uwagi ogólnePomimo dużych zmian wprowadzonych w konstrukcji podatku

od nieruchomości z początkiem 2003 roku, przedmiotem tego podat-ku pozostały budynki, budowle i grunty170. Są one jednakże inaczejrozumiane, niż to miało miejsce w dotychczas obowiązującej usta-wie. W sposób zasadniczy zmieniły się też zasady opodatkowanialokali, a w szczególności lokali użytkowych stanowiących własnośćSkarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Nowym rozwiązaniem jest ustawowe określenie czterech rodza-jów nieruchomości i obiektów budowlanych nie podlegających opo-datkowaniu. Są to: nieruchomości będące własnością państw obcychlub organizacji międzynarodowych, grunty pod wodami płynącymii kanałami żeglownymi, z wyjątkiem jezior oraz gruntów zajętych nazbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, nieruchomościlub ich części zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu te-rytorialnego, w tym urzędów gmin, starostw powiatowych i urzędówmarszałkowskich i budowle dróg publicznych wraz z pasami drogo-wymi oraz zajęte pod nie grunty.

Przed 1 stycznia 2003 roku te rodzaje nieruchomości i obiektówkorzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 7 ustawyo podatkach i opłatach lokalnych. Zaliczenie ich do grupy „niepodle-gających” podatkowi spowoduje, że podatnicy nie będą ich musieliwykazywać w informacjach i deklaracjach na podatek od nierucho-mości. Wykazywać bowiem trzeba, poza podlegającymi opodatko-waniu, tylko grunty, budynki i budowle zwolnione od podatku.

Opodatkowanie budynkówW zmienionej ustawie o podatkach i opłatach lokalnych zawarta

jest nowa definicja budynku: jest to obiekt budowlany w rozumieniuprzepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z grun-tem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych.Zmieniona definicja odbiega od obowiązującej wcześniej przede

170 Dz. U. z 2002 r. Nr 200, poz. 1683.

189

wszystkim z uwagi na to, że budynek w nowym rozumieniu musiposiadać fundamenty i być trwale związany z gruntem.

W razie jakichkolwiek wątpliwości dotyczących tego czy danybudynek ma fundament, czy też jest jego pozbawiony, należy, zgod-nie z art. 197 Ordynacji podatkowej, skorzystać z opinii biegłego.Większe problemy powstają z interpretacją „trwałego związkuz gruntem”. Wydaje się, że wyjaśniając znaczenie tego pojęcia po-mocniczo można korzystać z prawa cywilnego.

Budynek trwale związany z gruntem jest jego częścią składowąw rozumieniu art. 48 Kodeksu cywilnego. Częścią składową rzeczyjest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenialub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmianyprzedmiotu odłączonego (art. 47 k.c.). Nie jest częścią składowąbudynek połączony z gruntem tylko do przemijającego użytku.

Należy zaznaczyć, że „trwały związek z gruntem” obiektu bu-dowlanego występuje jedynie wówczas, gdy nie został on wzniesio-ny na określony czas. Jeśli nawet budynek był w sensie fizycznymmocno związany z gruntem (miał fundamenty), ale został wybudo-wany jako tymczasowy, to przynajmniej do chwili zmiany przezna-czenia nie może być traktowany jako trwale z gruntem związany171.

podatkowanie lokaliOpodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (po zmianach)

podlegają wszystkie budynki i ich części. Części budynków toprzede wszystkim lokale. Do końca 2002 roku „samodzielnym”przedmiotem podatku były części budynków w postaci lokali stano-wiących odrębną nieruchomość. Tylko od takich lokali ich właścicielpłacił podatek od nieruchomości.

Od innych części budynku, z pewnymi wyjątkami dotyczącymiwspólnot mieszkaniowych i budynków stanowiących własność ko-munalną i państwową, podatek płacił właściciel budynku. Po wpro-wadzeniu zmian niemieszkalne lokale w budynkach stanowiącychwłasność Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego,

171 Ibidem, s. 18.

190

w przypadku ich wynajęcia, podlegają opodatkowaniu jako odrębneczęści budynku.

Lokale mieszkalne, jeżeli są odrębną nieruchomością, podlegająopodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a podatnikiem jest ichwłaściciel. Jeżeli lokal mieszkalny nie stanowi nieruchomości – po-datnikiem jest właściciel budynku (np. spółdzielnia). Inne zasadyobowiązują w stosunku do lokali mieszkalnych stanowiących wła-sność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Gdy taki lokal mieszkalny, będący odrębną nieruchomością, jestnp. przez gminę wynajęty, to podatnikiem jest najemca. Wynajęciepaństwowego i komunalnego lokalu mieszkalnego niestanowiącegoodrębnej nieruchomości nie powoduje natomiast przejścia obowiąz-ku podatkowego na najemcę.

Opodatkowanie budowliW słowniczku do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za-

warta jest też definicja budowli. Jest nią, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt2, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanegonie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a takżeurządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanegozwiązane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użyt-kowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Budowlą są zatem takie obiekty, jak: lotniska, drogi, linie kole-jowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące masztyantenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia re-klamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hy-drotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe luburządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpa-dów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemnei podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowlesportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeńtechnicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń)oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne podwzględem technicznym części przedmiotów, składających się nacałość użytkową. Przytoczona wyżej definicja jest przykładowym

191

jedynie wyliczeniem obiektów budowlanych, które należy uznać zabudowlę. Nie jest to wyliczenie zamknięte.

Budowle podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są zwią-zane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tego powodugaraż – budowla nie związany z działalnością gospodarczą, nie bę-dzie w ogóle podlegał opodatkowaniu. W efekcie tego typu garaże uprzedsiębiorcy będą podlegały opodatkowaniu jako związane z pro-wadzoną działalnością gospodarczą, a u innych podmiotów nie będąobjęte obowiązkiem podatkowym. Jest to bardzo skomplikowanakonstrukcja prawna, która na pewno w praktyce będzie rodziła pro-blemy interpretacyjne.

Opodatkowanie gruntówW zmienionych przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokal-

nych utrzymana została zasada, zgodnie z którą podatkowi od nieru-chomości podlegają wszystkie grunty, chyba że są opodatkowanepodatkiem rolnym i leśnym. Aby opodatkować dany grunt podat-kiem od nieruchomości, trzeba najpierw ustalić czy nie podlega onopodatkowaniu podatkiem rolnym lub leśnym.

Zasada ta została zapisana w art. 2 ust. 2 ustawy o podatkachi opłatach lokalnych, zgodnie z którym nie podlegają opodatkowaniupodatkiem od nieruchomości użytki rolne, grunty zadrzewione i za-krzewione na użytkach rolnych oraz lasy, z wyjątkiem zajętych naprowadzenie działalności gospodarczej. Wszystkie użytki rolne, cojest nowością obowiązującą od początku 2003 roku, bez względu nato czy stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatkurolnym, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.Od każdego użytku rolnego, począwszy od 2003 roku, należy opła-cać podatek rolny.

O tym czy jest to użytek rolny, decydują zapisy w ewidencjigruntów. Podatnicy i organy podatkowe powinny zatem zweryfiko-wać grunty do 1 ha pod kątem ich oznaczeń w ewidencji gruntów.Jeżeli okaże się, że podatnik posiada użytki rolne, to należy stwier-dzić czy są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Użytki rolne, lasy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione sąopodatkowane podatkiem od nieruchomości tylko w jednym przy-

192

padku, a mianowicie, gdy są „zajęte na prowadzenie działalnościgospodarczej”. Grunty „zajęte”, to grunty, na których w rzeczywisto-ści wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działal-ności gospodarczej. Przykładem takiego rodzaju gruntu jest plac, naktórym składuje się towary przeznaczone do sprzedaży. Grunt tensłuży bezpośrednio prowadzeniu działalności gospodarczej przezpodatnika lub innego przedsiębiorcę.

U przedsiębiorcy występują zatem dwa rodzaje gruntów: gruntyzwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej (wszystkiegrunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy) oraz grunty zajęte naprowadzenie działalności gospodarczej (te, które są w danym mo-mencie wykorzystywane do wykonywania czynności składającychsię na działalność gospodarczą).

Wyżej przedstawione zasady opodatkowania podatkiem od nie-ruchomości użytków rolnych stosuje się również do gruntów za-drzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych (np. Lz/RIII) orazdo lasów (Ls). Ich zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczejpowoduje, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nierucho-mości.

7.2.4. Podstawa opodatkowania

Podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowiich powierzchnia użytkowa, wyrażona w metrach kwadratowych. Zapowierzchnię użytkową budynku należy rozumieć powierzchnięmierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygna-cjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybówdźwigów. Do powierzchni budynków należy zaliczyć również po-wierzchnię piwnic, suteren i strychów. Powierzchnię pomieszczeńlub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40m do 2,20 m, zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%,a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomijasię.

Dane dotyczące powierzchni użytkowej mogą być ustalane napodstawie fizycznego obmiaru powierzchni budynku po wewnętrznejdługości ścian. Obmiaru dokonuje podatnik i wykazuje powierzchnię

193

użytkową w wykazie nieruchomości bądź deklaracji. Tego sposobuustalania powierzchni nie można zastępować danymi np. z aktu nota-rialnego lub projektu architektonicznego budynku.

Podstawę opodatkowania dla budowli stanowi ich wartość usta-lona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawęobliczania amortyzacji w tym roku.

Podatnik zgłaszający budowlę do opodatkowania podatkiem odnieruchomości w trakcie roku podatkowego, podaje wartość ustalonądo obliczenia amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatko-wego (np. dzień nabycia budowli). Podstawa opodatkowania podat-kiem od nieruchomości w przypadku budowli może zwiększać sięw związku z koniecznością aktualizacji wyceny środków trwałych.

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają takżebudowle w całości zamortyzowane. W tym przypadku podstawęopodatkowania stanowi ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którymdokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. W przypadku nieamortyzowania budowli podatnik powinien określić wartość rynko-wą budowli na podstawie cen stosowanych w danej miejscowościw obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnie-niem ich stanu i stopnia zużycia.

Podatnik musi być świadomy, że w przypadku nieokreśleniawartości budowli lub podania wartości nie odpowiadającej wartościrynkowej, organ podatkowy ma obowiązek powołać biegłego, któryustali wartość budowli. Kosztami ustalenia wartości budowli przezbiegłego (sporządzenia opinii) podatnik zostanie obciążony w dwóchsytuacjach: gdy w ogóle nie określi wartości budowli oraz gdy war-tość budowli ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33%od wartości określonej przez podatnika.

Podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi powierzchnia tychgruntów, wpisana w ewidencji gruntów. Wynika to z art. 21 ustawyz 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne.172 Przy ustala-niu powierzchni gruntów dla potrzeb podatku od nieruchomości bra-ne są pod uwagę dane wynikające z ewidencji gruntów, prowadzonejdla konkretnej miejscowości. Organ podatkowy nie może „popra- 172 Dz. U. Nr 30, poz. 163 z późn. zm.

194

wić” danych wynikających z ewidencji nawet w przypadku rażącychniezgodności ze stanem rzeczywistym. Jedynie podatnik – właścicielnieruchomości jest uprawniony do wszczęcia procedury, zmierzają-cej do zmiany zapisów w prowadzonej ewidencji gruntów.173

7.2.5. Stawki podatkowe

Stawki w podatku od nieruchomości określane są w drodzeuchwały podejmowanej przez radę gminy. Podatnik nie może zostaćobciążony podatkiem, jeżeli brak jest uchwały rady gminy, obowią-zującej w danym roku podatkowym, określającej szczegółowe stawkipodatku od nieruchomości.

Sama ustawa nie jest wystarczającą podstawą prawną do realiza-cji tego podatku na terenie gminy. W uchwale rada ustala konkretnestawki w stosunku do wszystkich rodzajów przedmiotu opodatkowa-nia (budynków, budowli, gruntów). Uchwała zawierająca stawkiobowiązujące na dany rok, wchodzi w życie w ciągu 14 dni od dniaogłoszenia w Wojewódzkim Dzienniku Urzędowym.

Podmioty, na których ciąży obowiązek zapłacenia podatku, niemuszą w okresie, gdy nie obowiązuje uchwała rady gminy określają-ca stawki w podatku od nieruchomości, wpłacać rat, czy też zaliczekna podatek od nieruchomości. Płatnicy, którzy nie zapłacili zaliczkialbo raty w terminach ustawowych, nie ponoszą z tego tytułu konse-kwencji w postaci odsetek od zaległości podatkowych. Brak obowią-zujących stawek powoduje, iż podatek od nieruchomości nie możebyć wymierzany przez organy podatkowe ani też samodzielnie opła- 173 Oświadczenie podatnika co do tego, że faktyczna powierzchnia jego

działki jest mniejsza od powierzchni tej działki uwidocznionejw ewidencji, nie może być podstawą do przyjęcia do opodatkowaniapowierzchni działki innej od wynikającej z ewidencji gruntówi budynków (wyrok NSA z 20 marca 1992 r., sygn. akt SA/Kr 139/92,opublikowany w: Orzeczenia..., op. cit. s. 48)., Kwestionowanie danychdotyczących powierzchni gruntów może odbywać się w odrębnympostępowaniu. Dopóki jednak to nie nastąpi, dopóty nie można skuteczniezarzucić organom podatkowym błędnych ustaleń co do powierzchnigruntów (wyrok NSA z 17 listopada 1992 r., sygn. akt SA/Kr 1188/92,opublikowany w: Orzeczenia..., op. cit. s. 49).

195

cany przez podatników. Wejście w życie uchwały w trakcie rokupowoduje, że podatnik jest zobowiązany do zapłacenia podatku zacały okres, w którym spoczywał na nim obowiązek podatkowy.

Podatnik nie może zostać zobowiązany do opłacenia podatku,wymierzonego w oparciu o stawki wyższe od stawek maksymalnych(ustawowych), które są co roku podwyższane przez Ministra Finan-sów. Jedynie obowiązujące w 2003 r. górne granice stawek podatkuod nieruchomości zostały określone w ustawie o podatkach i opła-tach lokalnych.

Górna wysokość stawek podatku od nieruchomości w zakresieopodatkowania budynków w roku 2003 nie może przekroczyć:

1) od budynków mieszkalnych lub ich części – 0,51 zł od 1 m2

powierzchni użytkowej,2) od budynków lub ich części związanych z działalnością go-

spodarczą inną niż rolnicza lub leśna oraz od budynków mieszkal-nych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 17,31 złod 1 m2 powierzchni użytkowej,

3) od budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działal-ności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałemsiewnym – 8,06 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

4) od budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działal-ności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych –3,46 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

5) od pozostałych budynków lub ich części – 5,78 zł od 1 m2

powierzchni użytkowej,Jak widać najniższe stawki ustawodawca przewidział dla budyn-

ków mieszkalnych. W ustawie nie ma definicji budynku mieszkalne-go, stąd też przyjmuje się jego potoczne rozumienie. Przy trudno-ściach z określeniem charakteru budynku pomocna jest jego doku-mentacja budowlana (zezwolenie na budowę), a w ostateczności –opinia biegłego174. Jako budynek mieszkalny przyjęło się uważać

174 Budynek mieszkalny nie traci charakteru budynku mieszkalnego w

okresie, w którym nie jest on zamieszkiwany i nie jest wykorzystywanyna inne cele (wyrok NSA z 15 grudnia 1994 r., sygn. akt SA/Kr 2710/93opublikowany w: „Wspólnota” 1995, nr 42, s. 24).

196

całość pomieszczeń, mieszczących się w bryle budynku, związanychz szeroko pojętą funkcją zamieszkiwania. W skład budynku miesz-kalnego wchodzą w tej sytuacji nie tylko pomieszczenia mieszkalne,lecz także np. kotłownia, pralnia.

Należy jednak podkreślić, że sam fakt zamieszkiwania w budyn-ku nie oznacza, że jest to budynek mieszkalny. Z drugiej strony nie-wykorzystywanie budynku mieszkalnego do zamieszkiwania w da-nym okresie albo nawet stale nie oznacza, że budynek mieszkalnystracił ten charakter.

Podatnik może być obciążony wyższą stawką podatku od częścibudynku mieszkalnego zajętej na prowadzenie działalności gospo-darczej. Aby mówić o części budynku mieszkalnego zajętej na pro-wadzenie działalności gospodarczej, muszą być spełnione łącznienastępujące przesłanki:

– w pomieszczeniach będących częścią składową budynkumieszkalnego (np. pokój, piwnica, poddasze) musi być faktycznieprowadzona działalność gospodarcza,

– część budynku mieszkalnego wykorzystywana do prowadzeniadziałalności gospodarczej powinna być fizycznie wydzielona (ścia-ny, przegrody) od pozostałej części mieszkalnej,

– część budynku mieszkalnego zajęta dla prowadzenia działalno-ści gospodarczej nie może być wykorzystywana do innych celów niżprowadzenie tej działalności (jeżeli pokój w budynku mieszkalnymjest wykorzystywany zarówno do prowadzenia działalności gospo-darczej i zaspokajania potrzeb bytowych podatnika np. pokój wypo-czynkowy itp., to cały lokal powinien zostać opodatkowany wedługstawki właściwej dla budynków mieszkalnych).

Oznacza to, że sam fakt prowadzenia działalności gospodarczejw budynku mieszkalnym nie jest wystarczającą przesłanką do trak-towania części budynku jako zajętej na prowadzenie działalnościgospodarczej.

Tzw. pozostałe budynki, to budynki niemieszkalne i nie związa-ne z prowadzoną działalnością gospodarczą175. Są to między innymi 175 Wyłączenie przez podatnika budynku z prowadzonej działalności

gospodarczej, polegające tylko na zaniechaniu wykorzystywania

197

przydomowe komórki, garaże, domy letniskowe, a także budynki lubich części przydzielone na potrzeby bytowe osób zajmujących lokalemieszkalne. Do tej grupy należą również budynki należące do partiipolitycznych, organizacji społecznych, fundacji, stowarzyszeń,związków zawodowych, administracji rządowej z wyjątkiem admini-stracji samorządowej, pod warunkiem, że nie jest w tych budynkachprowadzona działalność gospodarcza.

Stawki dla budowli nie mogą przekroczyć 2% ich podstawy opo-datkowania. Należy podkreślić, że opodatkowaniu podlegają jedyniebudowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.W większości gmin stawka dla budowli ustalana jest na poziomiemaksymalnym – 2% ich wartości. Gminy mogą ustalać stawkę niż-szą, do 1% ich podstawy opodatkowania, ale z tego uprawnieniakorzystają bardzo rzadko. Poczynając od 2002 r. nie ma już „specjal-nej” 1% stawki dla tzw. budowli sieciowych (rurociągi, linie elektro-energetyczne i sieć wodno – kanalizacyjna).

Górna wysokość stawek podatku od nieruchomości w zakresieopodatkowania gruntów w roku 2003 nie może przekroczyć:

– 0,62 zł od 1 m2 powierzchni w przypadku gruntów związanychz działalnością gospodarczą,

– 3,38 zł od 1 ha powierzchni w przypadku gruntów pod jezio-rami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wod-nych,

– 0,30 zł od 1 m2 powierzchni w przypadku gruntów pozosta-łych.

7.2.6. Zwolnienia

Ogólna charakterystyka katalogu zwolnień

Do końca 2002 roku zwolnienia od podatku od nieruchomościmogły wynikać z trzech źródeł: ustawy o podatkach i opłatach lokal-

powierzchni budynku na potrzeby tej działalności nie uzasadniastosowania przy opodatkowaniu takiego budynku podatkiem odnieruchomości niższej stawki podatkowej, przewidzianej dla „budynkówpozostałych” (wyrok NSA z 1 lutego 1995 r., sygn. akt SA/Wr 1583/94opublikowany w: „Wspólnota” 1995, nr 34, s. 16).

198

nych, odrębnych ustaw i uchwał rad gmin. Już sam fakt, że proble-matyka ta była uregulowana w wielu aktach prawnych, prowadził dopowstawania w tym zakresie wielu niejasności. Zwolnienia od po-datku od nieruchomości nie tworzyły usystematyzowanego katalogu,w którym można wskazać kryteria decydujące o zaliczeniu określo-nej nieruchomości lub obiektu do kategorii zwolnionych od podatku.Było to szczególnie widoczne w odniesieniu do zwolnień obowiązu-jących na podstawie „odrębnych ustaw”.

Przede wszystkim były duże trudności z ustaleniem pełnego wy-kazu ustaw zawierających zwolnienia od tego podatku. Przepisyregulujące zwolnienia, zawarte z reguły w aktach prawnych, którenie miały nic wspólnego z systemem podatkowym, dalekie były oddoskonałości, co prowadziło od dużych trudności na etapie ichpraktycznego stosowania176.

Wśród tych regulacji dominowały zwolnienia o charakterzepodmiotowym, które w wielu przypadkach prowadziły do uchylaniasię od płacenia podatku od nieruchomości i pozbawiały gminy zna-czących dochodów z tego tytułu. Poza tym zwolnienia od podatku odnieruchomości wprowadzane były w sposób „niekontrolowany”, bezzachowania stosowanej w prawie podatkowym procedury, co bardzoczęsto zaskakiwało organy podatkowe i samych podatników177. 176 Zob. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia

1995 r. (sygn. akt VI SA 19/95), w której Sąd rozważa wątpliwości wyni-kające z pytania prawnego dotyczącego zasad stosowania zwolnienia odpodatku od nieruchomości szkół i placówek publicznych. Zwolnienie tozawarte w art.. 81 ustawy z dnia 7 września o systemie oświaty (Dz. U.Nr 95, poz. 425 z późn. zm.) stwarza w praktyce bardzo dużo problemówinterpretacyjnych – zob. komentarz L. Etela do powołanej uchwały opu-blikowany w „Przeglądzie Podatkowym”1996, nr 5, s. 17.

177 Dobrym przykładem może być sposób wprowadzenia zwolnienia odpodatku od nieruchomości muzeów. Zostało ono wprowadzone ustawąz dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach, która została opublikowana dopie-ro w Dz. U. Nr 5 z 1997 r. Większość gmin i podatników nie była świa-doma, że to zwolnienie obowiązuje i znajduje zastosowanie od początku1997 roku. W swojej praktyce spotkałem się z przypadkiem opłacaniaprzez kilka lat podatku przez zakład doświadczalny produkcji rolnej bę-dący jednostką badawczo – rozwojową, zwolnioną od tego świadczenia

199

Ten stan rzeczy przemawiał za uporządkowaniem kataloguzwolnień zawartych w „odrębnych ustawach”, poprzez ich zamiesz-czenie w ustawie o podatkach o opłatach lokalnych, co nastąpiło odpoczątku 2003 roku. W stanie niezmienionym pozostawiono zwol-nienia od podatku od nieruchomości kościołów i związków wyzna-niowych. Są one uregulowane w ustawach regulujących stosunkipaństwa z danym kościołem lub związkiem wyznaniowym.

Oprócz zwolnień zawartych w art. 7 i przysługujących kościołomi związkom wyznaniowym, występują w dalszym ciągu zwolnieniawprowadzane w drodze stosownej uchwały rady gminy.

Zwolnienie budowli kolejowych i zajętych pod nie gruntówW art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych

zawarte jest zwolnienie budowli kolejowych, ale przesłanką jegostosowania jest wykorzystywanie tych budowli wyłącznie na potrze-by publicznego transportu kolejowego. Nie korzystają ze zwolnieniabudowle kolejowe wydzierżawione przez PKP innym jednostkomgospodarczym oraz budowle kolejowe, np. bocznice należące doprzedsiębiorstw nie świadczących usług w zakresie publicznegotransportu kolejowego.

Ze zwolnienia korzystają również grunty znajdujące się pod bu-dowlami kolejowymi wykorzystywanymi wyłącznie na potrzebypublicznego transportu kolejowego. Grunty znajdujące się pod bu-dowlami kolejowymi innego rodzaju nie korzystają ze zwolnienia.Podobnie jest z budynkami PKP. Nie korzystają one ze zwolnienia

na podstawie ustawy z 25 lipca 1995 r. o jednostkach badawczo rozwo-jowych (Dz. U. z 1991r. Nr 44, poz. 194 z późn. zm.) Kwota podatkunadpłaconego sięgała miliardów starych złotych, co zachwiało gospodar-ką finansową małej gminy w woj. suwalskim. Zorientowanie się w kata-logu podmiotów zwolnionych na podstawie odrębnych ustaw utrudnia to,że ich przepisy zostały rozciągnięte na inne jednostki. Na przykład pla-cówki Naukowe PAN korzystają ze zwolnienia na takich samych zasa-dach jak jednostki badawczo rozwojowe na mocy rozporządzenia RadyMinistrów z dnia 21 kwietnia 1986 r. w sprawie rozciągnięcia niektórychprzepisów ustawy o jednostkach badawczo rozwojowych na placówki na-ukowe Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. Nr 17, poz. 91z późn. zm.).

200

i podlegają opodatkowaniu według stawek przewidzianych dla bu-dynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Budowle infrastruktury portowej i zajęte pod nie gruntyPocząwszy od 2001 r., na podstawie ustawy z dnia 26 listopada

1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach1999 – 2001 r., skasowano art. 7 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatkachi opłatach lokalnych. To spowodowało, że nie korzystały już zezwolnienia od podatku od nieruchomości budowle wykorzystywanewyłącznie na potrzeby lotnisk, portów morskich i rzecznych. Wła-dający tymi budowlami powinni byli zgłosić je do opodatkowaniaskładając stosowną deklarację (osoby prawne i jednostki organiza-cyjne nie mające osobowości prawnej) albo wykaz nieruchomości(osoby fizyczne).

Skasowanie tego zwolnienia nie było chyba rozwiązaniem dokońca trafnym, ponieważ od 1 stycznia 2002 r. w art. 7 ust. 1 dodanonowy pkt. 4a, na mocy którego zwolniono budowle infrastrukturyportowej, budowle infrastruktury zapewniające dostęp do portówi przystani morskich oraz zajęte pod nie grunty178.

Zwolnienie budynków, budowli i gruntów na obszarze częścilotniczych lotnisk użytku publicznego

Jest to nowe zwolnienie, które zostało wprowadzone z dniem1 stycznia 2003 roku. Objęte są nim jedynie budynki, budowlei grunty znajdujące się na obszarze części lotniczych lotnisk użytkupublicznego. Część lotnicza lotniska jest zdefiniowana w art. 2 pkt 6ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze.179

Jest nią obszar lotniska stale przeznaczony do startów i lądowaństatków powietrznych oraz do związanego z tym ruchu statków po-wietrznych, wraz z urządzeniami przeznaczonymi do obsługi tegoruchu, do którego dostęp jest kontrolowany. Nieruchomości i obiektybudowlane lotnisk znajdujące się poza częścią lotniczą podlegają

178 Dz. U. z 2001 r. Nr 111, poz. 1197.179 Dz. U. Nr 130, poz. 1112.

201

opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg najwyższych sta-wek.

Zwolnienia budynków gospodarczych lub ich częściOd 1 stycznia 2003 r. zmienione zostało brzmienie przepisów

zwalniających od podatku od nieruchomości budynki gospodarczelub ich części. W obowiązującej wersji zwalnia się od podatku odnieruchomości:

– budynki gospodarcze lub ich części służące działalności leśnejlub rybackiej,

– budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach go-spodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej,

– budynki gospodarcze lub ich części zajęte na prowadzeniedziałów specjalnych produkcji rolnej.

W praktyce w zasadzie nie występują problemy związane ze sto-sowaniem zwolnienia budynków gospodarczych służących działal-ności leśnej. Definicja działalności leśnej jest zawarta w art. 1 a ust.1 pkt 7 komentowanej ustawy, co ułatwia stosowanie tego zwolnie-nia. „Służenie” budynku gospodarczego działalności leśnej oznacza,że jest on faktycznie, stale zajęty na prowadzenie tej działalności.

Okazjonalne wykorzystywanie budynku do działalności leśnejnie skutkuje tym, że budynek można uznać za zwolniony od podatku.Zwolnienie to ma charakter przedmiotowy, co oznacza, ze obejmujewszystkie budynki służące działalności leśnej, bez względu na to ktojest podatnikiem. Powyższe uwagi mają zastosowanie do budynkówlub ich części zajętych na prowadzenie działalności rybackiej. Dzia-łalność rybacka nie jest zdefiniowana w ustawie o podatkach i opła-tach lokalnych. Przez działalność rybacką należy rozumieć działal-ność, o której mowa w ustawie z dnia 18 kwietnia 1985 roku o ry-bactwie śródlądowym180 i ustawie z dnia 6 września 2001 r. o rybo-łówstwie morskim.181

Największe problemy praktyczne wiążą się ze stosowaniemzwolnienia budynków gospodarczych położnych na gruntach gospo- 180 Dz. U. z 1999 r. Nr 66, poz. 780 ze zm.181 Dz. U. Nr 129, poz. 1441.

202

darstwa rolnego, służące wyłącznie działalności rolniczej. Jest tozwolnienie o charakterze przedmiotowym. Obejmuje budynki zwią-zane z działalnością rolniczą, bez względu na to, czyją one stanowiąwłasność lub w czyim posiadaniu się znajdują. Warunkiem zasadni-czym jest wyłączny związek budynku lub jego części z działalnościąrolniczą. Budynki te jednak muszą być położne na gruntach gospo-darstwa rolnego.

Oznacza to, że nawet budynki typowego rolnika, położne nagruntach nie sklasyfikowanych jako użytki rolne lub gruntach za-drzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, nie mogą byćzwolnione od podatku. Muszą to być budynki położone na ww.gruntach rolnych, stanowiących gospodarstwo rolne. Definicja go-spodarstwa rolnego jest zawarta w art. 2 ust. 1 ustawy o podatkurolnym.

Za gospodarstwo rolne uznaje się obszar gruntów rolnych o łącz-nej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, sta-nowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu podatnika. Zagrunty gospodarstwa należy zatem uznać nie tylko grunty stanowiącewłasność rolnika, ale również te, które on posiada. Jeżeli np. działkajest w ewidencji gruntów oznaczona jako grunt rolny (użytki rolnei Lz na użytkach rolnych) i jej posiadaczem na podstawie umowy(również ustnej) jest syn – rolnik, to spełnione są ustawowe warunkizwolnienia od podatku budynków gospodarczych rodziców, wyko-rzystywanych do prowadzenia działalności rolniczej przez ich syna.Budynki te bowiem są wyłącznie wykorzystywane do działalnościrolniczej i znajdują się na gruncie rolnym będącym w posiadaniurolnika.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatachlokalnych, budynki gospodarcze lub ich części zajęte na prowadzeniedziałów specjalnych produkcji rolnej podlegają zwolnieniu od po-datku od nieruchomości. Pojęcie działów specjalnych produkcji rol-nej jest zdefiniowane w art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowymod osób fizycznych i art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym odosób prawnych.

Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniachi ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni,

203

uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnegoi nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowychi laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, ho-dowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów in-nych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, ho-dowla i chów zwierząt w rozmiarach nie przekraczających wielkościokreślonych w załączniku do ustawy o podatku dochodowym. Przyopodatkowaniu budynków działów specjalnych zbadania wymaga,czy są one faktycznie zajęte na prowadzenie działów specjalnychprodukcji rolnej. Jeśli rzeczywiście rolnik prowadzi w nich uprawy,podlegają one zwolnieniu.

W sytuacji, gdy z pewnych względów (np. nieopłacalność pro-dukcji kwiatów) działalność ta zostanie zaprzestana, nie powinnykorzystać ze zwolnienia. Podlegają one opodatkowaniu jak pozostałebudynki. Jeśli natomiast w szklarni jest np. magazyn mebli, budynekpowinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości wg sta-wek właściwych dla budynków związanych z działalnością gospo-darczą inną niż rolnicza lub leśna.

Ze zwolnienia korzystają tylko budynki gospodarcze zajętew danym okresie na prowadzenie działów specjalnych. Budynekpowinien być traktowany jako zajęty na prowadzenie działów spe-cjalnych również w okresie przerw sezonowych w produkcji.

Zwolnienia odnoszące się do nieruchomości lub ich części słu-żących oświacie, wychowaniu, nauce i technice, kulturze fizyczneji sportowi oraz zajęte na obozowiska i bazy wypoczynkowe dziecii młodzieży

Nie uległo zmianom w 2003 roku, mimo zgłaszania postulatówdotyczących jego sprecyzowania, zwolnienie w podatku od nieru-chomości budynków i gruntów wykorzystywanych na tzw. cele kul-turalno – oświatowe. W dalszym ciągu nie podlegają opodatkowaniunieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przezstowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieżyw zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki oraz kultury fi-zycznej i sportu.

204

Zwolnieniem objęte są tylko nieruchomości, z wyłączeniemobiektów budowlanych nie będących częścią składową nieruchomo-ści. Jednakże nieruchomości te będą musiały być obciążone podat-kiem od nieruchomości w okresie ich wykorzystywania do działalno-ści gospodarczej, bez względu na to, jaki podmiot prowadzi tamdziałalność.

Zwolnione są również grunty zajęte trwale na obozowiska i bazywypoczynkowe dzieci i młodzieży. Warunek trwałego wykorzysty-wania oznacza, że grunty te nie mogą być wykorzystywane na innecele. Jeżeli np. baza harcerska jest wykorzystywana tylko w sezonieletnim, a poza nim na terenie tej bazy są składowane materiały bu-dowlane, to nie jest to teren trwale zajęty na cele wymienionew analizowanym przepisie. Niespełnienie warunku „trwałego” zaję-cia skutkuje koniecznością opodatkowania tego gruntu przez cały rok(łącznie z okresem wykorzystywania terenu na bazę harcerską) wgzasad ogólnych.

Omawiane zwolnienie dotyczy tylko gruntów opodatkowanychpodatkiem od nieruchomości, ale w praktyce obejmuje równieżgrunty rolne i lasy. Jest tak dlatego, że grunty rolne i leśne zajęte naprowadzenie działalności gospodarczej podlegają podatkowi od nie-ruchomości. Organizacja bazy czy też obozowiska jest z reguły pro-wadzeniem działalności gospodarczej, a przez to teren zajęty na tebazy i obozowiska podlega opodatkowaniu od nieruchomości nawetwówczas, gdy jest sklasyfikowany jako użytek rolny lub las. W efek-cie las zajęty na bazę podlega podatkowi od nieruchomości, ale jestzwolniony od podatku na mocy omawianego artykułu.

Zwolnienie budynków i gruntów wpisanych indywidualnie dorejestru zabytków

Zwolnienie od podatku od nieruchomości budynków i gruntówwpisanych do rejestru zabytków znajduje zastosowanie, gdy wpistych przedmiotów do rejestru zabytków ma charakter „indywidual-ny”. Omawiane zwolnienie z podatku obejmuje wyłącznie budynki(pałace, zamki, kamienice) i grunty (ogrody, place, aleje) stanowiącewartości zabytkowe, które potwierdza wpis do rejestru zabytków.

205

Ustawa nie kwalifikuje do zwolnienia zabytkowych budowli takich,jak: mosty, fortyfikacje, budowle sportowe, cmentarze.

Zwolnienie nie dotyczy nieruchomości lub jej części w przypad-ku prowadzenia na jej obszarze działalności gospodarczej, np. restau-racji, hotelu, budynku wynajmowanego przez podmioty gospodar-cze.182 Ze zwolnienia wyłączona jest jedynie ta część zabytkowegobudynku lub gruntu, która jest fizycznie zajęta na prowadzenie dzia-łalności gospodarczej.

Zajęcie na działalność gospodarczą budynku lub gruntu oznaczaich wyodrębnienie do prowadzenia tejże działalności. Sam fakt np.korzystania przez gości hotelowych z parkingów, dróg i alejekw parku nie jest przejawem ich zajęcia na prowadzenie działalnościgospodarczej. Nie są one bowiem wydzielone do prowadzenia dzia-łalności, służą różnym innym celom.

Zwolnienia budynków i gruntów we władaniu muzeów reje-strowanych

Mocą art. 37 ustawy z 21 listopada1996 r. o muzeach183, w usta-wie o podatkach i opłatach lokalnych, w art. 7 ust. 1 ustawy, dodanopkt 10 a, zwalniający od podatku od nieruchomości – „budynkii grunty we władaniu muzeów rejestrowanych”. Zwolnienie to obej-muje każdy rodzaj władztwa nad budynkami i gruntami, tzn. wła-sność, posiadanie samoistne, zależne. Pojęcie „muzeum rejestrowa-ne” zostało określone w przywołanej wyżej ustawie o muzeach. Niekażde muzeum posiada status „muzeum rejestrowanego”. Jest nimtylko ta jednostka organizacyjna, która została decyzją MinistraKultury i Sztuki wpisana do Państwowego Rejestru Muzeów. Zwol-nienia zawarte w tym unormowaniu nie obejmują budowli.

182 Zob. E. Chojna-Duch, Podatki i opłaty lokalne – komentarz, Biblioteka

Podatkowa W.P. PWN, t. IV, s. 36.183 Dz. U. Nr 5, poz. 24 ze zm.

206

Zwolnienie budynków, budowli i gruntów w parkach narodo-wych i rezerwatach przyrody

Parki narodowe i rezerwaty przyrody funkcjonują w oparciuo regulacje zawarte w Ustawie z dnia 16 października 1991 r. oochronie przyrody.184 Budynki i budowle korzystają ze zwolnienia, oile służą bezpośrednio ochronie przyrody. Nie są zatem zwolnioneinne budynki znajdujące się w posiadaniu parku, takie jak np. bu-dynki mieszkalne, hotele, budynki gospodarcze wykorzystywane doprowadzenia działalności gospodarczej.

Z omawianego zwolnienia od podatku korzystają jedynie gruntyobjęte podatkiem od nieruchomości. Zwolnienie nie dotyczy zatemgruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne i lasy, o ile nie są onezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zwolnienie wałów ochronnych i zajętych pod nie gruntówWały ochronne są budowlą, która korzysta ze zwolnienia od po-

datku na mocy komentowanego przepisu. Opodatkowaniu podatkiemod nieruchomości podlegają tylko wały znajdujące się w posiadaniuprzedsiębiorcy, bo tylko te można uznać za budowlę związanąz prowadzeniem działalności gospodarczej. Wały znajdujące sięw posiadaniu innych podmiotów nie podlegają opodatkowaniu.Grunty pod wałami i w międzywałach korzystają ze zwolnienia tylkowówczas, gdy nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodar-czej innej niż prowadzonej przez spółki wodne lub ich związki orazzwiązki wałowe.

Zwolnienie nieużytków, użytków ekologicznych i gruntów za-drzewionych i zakrzewionych

O zaliczeniu danego gruntu do nieużytków, użytków ekologicz-nych czy też gruntów zadrzewionych i zakrzewionych decydują za-pisy w ewidencji gruntów. Jeżeli grunt jest oznaczony symbolem„N” jest to nieużytek w rozumieniu ustawy i w związku z tym korzy-sta ze zwolnienia od podatku od nieruchomości.

184 Dz. U. z 2001 r. Nr 99, poz. 1079 ze zm.

207

Użytki ekologiczne są oznaczone symbolem „E”, z podaniemsymbolu określonego użytku gruntowego określającego sposób za-gospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ls. E-Ps. E-N. Takoznaczone użytki ekologiczne korzystają ze zwolnienia od podatkuod nieruchomości. Są też zwolnione z podatku rolnego i leśnego.

Podobnie rzecz się ma z gruntami zadrzewionymi i zakrzewio-nymi. Jeżeli są oznaczone symbolem „Lz”, to korzystają ze zwolnie-nia od podatku od nieruchomości. W przypadku ich oznaczenia sym-bolem „Lz – R III” są to tzw. grunty zadrzewione i zakrzewione naużytkach rolnych, które podlegają opodatkowaniu podatkiem rol-nym. Wchodzą w skład normy obszarowej gospodarstwa rolnegow rozumieniu ustawy o podatku rolnym, ale są zwolnione od podat-ku rolnego.

Wszystkie wyżej wymienione rodzaje użytków gruntowych niesą zwolnione od podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy są wyko-rzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez przed-siębiorcę. Sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę, bez ich za-jęcia na prowadzenie działalności, nie powoduje konieczności opła-cania od nich podatku od nieruchomości.

Zwolnienie działek przyzagrodowych członków rolniczych spół-dzielni produkcyjnych

Opodatkowaniu podatkiem rolnym nie podlegały działki przyza-grodowe członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych, którzyosiągnęli wiek emerytalny bądź są inwalidami I lub II grupy. Wiel-kość tych działek wynika ze statutu spółdzielni. Każdy członek spół-dzielni, który wniósł do spółdzielni wkład gruntowy w postaci cało-ści gruntów, ma prawo do działki przyzagrodowej. Działki te niepodlegały do końca 2002 roku opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Inna sytuacja była w przypadku rolników, którzy przekazaligrunty stanowiące ich własność spółdzielni, a pozostawili sobiedziałki wraz z zabudowaniami nieprzekraczające 1 ha. Byli oni nadalwłaścicielami gospodarstwa rolnego. Stąd też spotykane w praktyceopodatkowanie tych działek podatkiem od nieruchomości nie miałopodstaw. Osoby takie były w dalszym ciągu (mimo przekazania)

208

właścicielami gruntów o powierzchni powyżej 1 ha, a więc właści-cielami gospodarstwa rolnego.

Spółdzielnia była użytkownikiem gruntów stanowiących wła-sność członka. Spółdzielnia, jako użytkownik będący osobą prawną,była zobligowana na podstawie art. 3 ust. 1 komentowanej ustawy dopłacenia podatku rolnego od tych gruntów. Członek spółdzielni odpozostawionej sobie działki płacił podatek rolny. Wynikało to z fak-tu, ze działki przyzagrodowe są z reguły sklasyfikowane w ewidencjigruntów jako użytki rolne. W efekcie należy od niech płacić podatekrolny.

Poczynając od początku 2003 roku ustawodawca zdecydował sięna zwolnienie omawianych działek przyzagrodowych od podatku odnieruchomości. To spowodowało, że omawiane zwolnienie możemieć zastosowanie nie do wszystkich działek, a tylko tych, które sąw ewidencji gruntów sklasyfikowane inaczej niż użytki rolne i lasy.Jeżeli bowiem działka posiada klasyfikację rolną, to podlega podat-kowi rolnemu. W ustawie o podatku rolnym jest przewidziane zwol-nienie dla tego typu działek w art. 12 ust. 1 pkt 12.

Taka działka jest więc także zwolniona od podatku rolnego.Wiąże się to z koniecznością złożenia informacji na podatek rolnyi wykazania tej działki jako zwolnionej od podatku. Natomiast oma-wiane działki podlegające podatkowi od nieruchomości powinny byćwykazane w informacjach o nieruchomościach jako zwolnione odpodatku od nieruchomości.

Zwolnienie gruntów pracowniczych ogrodów działkowychDo końca 2002 roku zwolnienie od podatku od nieruchomości

pracowniczych ogrodów działkowych uregulowane było w art. 14ustawy z 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych.185

Polski Związek Działkowców z tytułu prowadzenia działalnościstatutowej, a jego członkowie z tytułu użytkowania działki bylizwolnieni od podatków i opłat administracyjnych. Pomimo brakuprecyzyjnego określenia przedmiotu zwolnienia w praktyce przyj-mowano, że działkowicze zwolnieni są od tego podatku, zarówno od

185 Tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 85, poz. 390 ze zm.

209

gruntów, jak i od domków, jeśli nie przekraczają norm powierzchniustalonych w statucie Polskiego Związku Działkowiczów lub w wy-danym na jego podstawie regulaminie pracowniczego ogrodu dział-kowego, a także jeśli nie są one w całości lub części zajęte na wyko-nywanie działalności gospodarczej.

Z początkiem 2003 roku zwolnienie obowiązujące na podstawiewyżej powołanej ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych,zostało zastąpione zwolnieniem od podatku od nieruchomości, ure-gulowanym w art. 7 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatkach i opłatach lo-kalnych. Są nim objęte jedynie grunty pracowniczych ogrodówdziałkowych, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieru-chomości. Oznacza to, że z omawianego zwolnienia korzystają jedy-nie grunty inne niż podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnymi leśnym. Tak więc wszystkie grunty ogrodów działkowych sklasyfi-kowane jako użytki rolne nie mogą być zwolnione od podatku namocy omawianego zwolnienia. Mogą być natomiast zwolnione napodstawie innych tytułów – np. jako użytki rolne klasy V i VI.

Budynki znajdujące się na terenie pracowniczych ogrodówdziałkowych, i to zarówno stanowiące własność działkowiczów jaki ogrodu, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sąto obiekty budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.Altany podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, o ileodpowiadają definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podat-kach i opłatach lokalnych. Budynkami w rozumieniu tego przepisusą obiekty posiadające fundamenty i związane trwale z gruntem.Z tego powodu typowe altany działkowe nie odpowiadają wymogomzawartym w definicji budynku i przez to nie podlegają opodatkowa-niu podatkiem od nieruchomości.

Zwolnienie grup producentów rolnychW 2001 roku ustawą z dnia 15 września 2000 r. o grupach pro-

ducentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustawwprowadzono nowe zwolnienie od podatku od nieruchomości, prze-widziane dla grup producentów rolnych.186 Od początku 2003 roku

186 Dz. U. Nr 88, poz. 983.

210

obowiązuje ono w nieco zmienionej formie. Zwolnione od podatkuod nieruchomości są budynki i budowle nowo wybudowane bądźzmodernizowane, oddane do użytkowania, wykorzystywane przezgrupę na działalność statutową, po uzyskaniu wpisu grupy do rejestrugrup – w okresie 5 lat od dnia uzyskania wpisu grupy do rejestru.Zwolnienie to ma charakter ustawowy, co oznacza, że grupy produ-centów rolnych bez żadnych wniosków korzystają ze zwolnienia odpodatku. Należy zaznaczyć, że ze zwolnienia będą korzystały nietylko budynki i budowle stanowiące własność grupy, ale także i te,które są jedynie wykorzystywane przez grupę, a stanowią własnośćinnej osoby fizycznej lub prawnej.187

Grupy producentów rolnych są osobami prawnymi wpisanymiprzez wojewodę do rejestru takich grup. Z ciążących na nich podat-ków powinny się zatem rozliczać w trybie przewidzianym dla osóbprawnych. W odniesieniu do podatku od nieruchomości będzie się tosprowadzało do konieczności składania deklaracji i opłacania podat-ku w dwunastu miesięcznych ratach. Grupy producentów, oprócznieruchomości zwolnionych od podatku (nowo wybudowane budyn-ki i budowle), będą zapewne posiadały grunty i innego rodzaju bu-dynki i budowle, od których powinny na ogólnych zasadach opłacaćpodatek od nieruchomości albo podatek rolny.

Zwolnienie od podatku od nieruchomości szkół wyższychZ początkiem 2003 roku zwolnienie szkół wyższych zostało

przeniesione do art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatachlokalnych. Zwolnieniem objęte są szkoły wyższe, wyższe szkołyzawodowe oraz wyższe szkoły wojskowe; zwolnienie nie dotyczybudynków, budowli i gruntów zajętych na działalność gospodarcząinną niż odpłatna działalność badawcza, artystyczna, sportowa i do-świadczalna oraz z opłat licencyjnych.

Zwolnienie dotyczy wszystkich rodzajów szkół wyższych. Ko-rzystać z niego mogą zarówno szkoły państwowe jak i niepaństwo-we, z wyłączeniem przedmiotów opodatkowania zajętych na działal-

187 Chodzi tu oczywiście o budynki nowo wybudowane lub zmodernizowa-

ne, ale już niekoniecznie przez grupę.

211

ność gospodarczą inną niż wyżej wymienioną. Podstawowym ro-dzajem działalności prowadzonej przez uczelnie wyższe jest działal-ność oświatowa.

Państwowe szkoły wyższe prowadzą działalność oświatową nazasadach nieodpłatności, za wyjątkiem studiów zaocznych i wieczo-rowych. Bardzo często w tych samych budynkach i lokalach prowa-dzone są zajęcia w ramach studiów odpłatnych jak i nieodpłatnych.Nie oznacza to jednak ich zajęcia na prowadzenie działalności go-spodarczej. Według mnie zajęcie danego budynku lub lokalu naprowadzenie działalności gospodarczej oznacza jego wydzieleniei przeznaczenie tylko na prowadzenie tego rodzaju działalności. Je-żeli natomiast w takim budynku lub lokalu zasadniczo wykorzysty-wanym w innym celu, prowadzi się od czasu do czasu działalnośćgospodarczą, to nie uzasadnia to twierdzenia, że ten budynek lublokal jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej.

Na podobnej zasadzie należy interpretować pojęcie „zajęcia bu-dynków, budowli i gruntów” państwowych szkół wyższych na dzia-łalność gospodarczą. Służą one przede wszystkim działalności nie-odpłatnej, a przez to nie mogą być uznane za zajęte na działalnośćgospodarczą. Jeżeli natomiast państwowa szkoła wyższa posiadabudynki lub lokale, które zajęte są na prowadzenie studiów płatnych,to nie korzystają one z omawianego zwolnienia. Przykładem budyn-ków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej mogą byćakademiki, gdzie za odpłatnością wynajmowane są pokoje studen-tom.

Niepaństwowe szkoły wyższe są nastawione na prowadzenie za-robkowej działalności oświatowej. W związku z tym zajęte na tędziałalność budynki, budowle i grunty nie są zwolnione od podatkuod nieruchomości. Zwolnienie obejmie natomiast budynki, budowlei grunty zajęte na działalność badawczą, artystyczną, sportową i do-świadczalną.188 Inne przedmioty opodatkowania powinny być opo-datkowane najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości. 188 Nie bardzo wiadomo co należy rozumieć przez zwrot „... oraz z opłat

licencyjnych.” Jest to jak się wydaje błąd wynikający z przepisanie art. 23ust. 2 pkt 1 ustawy o szkolnictwie wyższym. W tym przepisie chodziłoo możliwość uzyskiwania środków finansowych z opłat licencyjnych.

212

Zwolnienie szkół od podatku od nieruchomościDo końca 2002 r. na podstawie art. 81 ustawy z 7 września

1991 r. o systemie oświaty189, szkoły i placówki publiczne oraz or-gany prowadzące te szkoły i placówki były zwolnione z podatkóworaz opłat z tytułu odpowiednio: zarządu i użytkowania lub użytko-wania wieczystego nieruchomości szkolnych. Zgodnie z art. 90 ust. 7powołanej ustawy o systemie oświaty zwolnienie przewidzianew art. 81 stosowało się również do szkół i placówek niepublicznych.

Od początku 2003 roku powyższe zwolnienie, w wersji zmodyfi-kowanej, zostało przeniesione do ustawy o podatkach i opłatach lo-kalnych. Nowością jest przede wszystkim to, że nie są zwolnione odpodatku budynki, budowle i grunty zajęte na działalność gospodar-czą inną niż działalność oświatowa. Stosowanie tego zwolnienia jestzatem zależne od spełnienia łącznie następujących warunków:

1) przedmiot opodatkowania musi być w zarządzie, użytkowaniulub użytkowaniu wieczystym i

2) nie może być zajęty na prowadzenie działalności gospodarczejinnej niż działalność oświatowa.

Zgodnie z pierwszym z tych warunków zwolnieniu podlegajątylko nieruchomości i obiekty budowlane oddane szkole w zarząd,użytkowanie lub użytkowanie wieczyste. W trwały zarząd mogą byćoddane jedynie nieruchomości Skarbu Państwa i samorządu teryto-rialnego – na podstawie art. 43 ustawy o gospodarce nieruchomo-ściami. Trwałym zarządcą może być tylko państwowa lub samorzą-dowa jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej.Użytkowanie jest uregulowane w art. 252 k.c. Jest to prawo do uży-wania i pobierania z rzeczy pożytków. Użytkowanie wieczyste jestustanawiane na podstawie art. 232 k.c. Może ono dotyczyć tylkookreślonych gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa lubjednostki samorządu terytorialnego.

Zwrot ten przeniesiony do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stra-cił sens.

189 Tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 67, poz. 329 z późn. zm.

213

Jeżeli zatem szkoła ma ww. tytuł do władania nieruchomościami,to spełnia pierwszy warunek zwolnienia. Gdy np. szkoła jest właści-cielem nieruchomości, to warunek ten nie jest spełniony. Od nieru-chomości stanowiących jej własność powinna ona opłacać podatekod nieruchomości.

Drugi warunek zwolnienia sprowadza się do zakazu prowadzeniadziałalności gospodarczej, ale innej niż działalność oświatowa. Takwięc prowadzenie w budynku szkoły odpłatnej działalności oświa-towej, co jest charakterystyczne dla szkół niepublicznych, nie powo-duje utraty uprawnień do zwolnienia. Zwolnienie nie będzie przysłu-giwało, jeżeli szkoła zacznie wykorzystywać budynek lub jego częśćdo prowadzenia innej działalności gospodarczej niż oświatowa.

Szkoły państwowe, mające najczęściej w zarządzie nieruchomo-ści Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego i nieprowadzące działalności gospodarczej, będą korzystały z omawiane-go zwolnienia. Natomiast szkoły niepubliczne, z uwagi na to, żezwolnieniu podlegają tylko nieruchomości będące w zarządzie, użyt-kowaniu i użytkowaniu wieczystym, z tego zwolnienia będą korzy-stały znacznie rzadziej.

Zwolnienie placówek naukowych Polskiej Akademii Nauki jednostek badawczo-rozwojowych

Do końca 2002 roku na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy z 25 lipca1985 r. o jednostkach badawczo-rozwojowych190 jednostka badaw-czo-rozwojowa była zwolniona z podatków. Zwolnieniu nie podle-gała działalność, o której mowa w art. 2 ust. 3 tej ustawy, tj. produk-cja aparatury i urządzeń, a także podejmowanie innej działalnościgospodarczej bądź usługowej na potrzeby kraju i eksportu, w zakre-sie objętym przedmiotem ich działania191. Od początku 2003 rokuww. jednostki korzystają ze zwolnienia zawartego w art. 7 ust. 2 pkt3 i 5. Zwolnienie nie dotyczy budynków, budowli i gruntów zajętychna prowadzenie działalności gospodarczej.

190 Tekst jedn. Dz. U. z 1991 r. Nr 44, poz. 194 ze zm.191 Szerzej na ten temat zob. wyrok NSA z 5 stycznia 1996 r. (sygn. akt

SA/Bk 494/95, 495/95) opublikowany w ONSA 1996, nr 4, poz. 186.

214

Zwolnienie zakładów pracy chronionejOd początku 2003 roku zwolnienie od podatku od nieruchomości

zakładów pracy chronionej zostało przeniesione (w zmienionej for-mie) z ustawy z dnia 27 sierpnia o rehabilitacji zawodowej i społecz-nej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych do ustawy o podat-kach i opłatach lokalnych. Ze zwolnienia zawartego w art. 7 ust. 2pkt 4 korzysta prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład ak-tywności zawodowej, w zakresie przedmiotów opodatkowania zgło-szonych wojewodzie – jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decy-zją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub za-kładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem – zajętych naprowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowaniaznajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów nie będącychprowadzącymi zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawo-dowej.

Ze zwolnienia wyłączone są więc nieruchomości lub obiekty bu-dowlane i ich części wynajęte lub wydzierżawione innym podmio-tom, nie prowadzącym zakładu pracy chronionej. Podstawowymdokumentem wskazującym na przedmioty zwolnienia będzie decyzjawojewody, gdzie powinny one być uwidocznione.

7.2.7. Tryb i warunki płatnościPodstawowym obowiązkiem podatnika podatku od nieruchomo-

ści jest płacenie tego podatku. Bieg okresu, za który podatnik zobo-wiązany jest do zapłacenia podatku, rozpoczyna się od pierwszegodnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały oko-liczności uzasadniające powstanie obowiązku podatkowego. Sytu-acją uzasadniającą powstanie obowiązku zapłaty podatku będzie np.nabycie przez osobę fizyczną gruntu wraz z domkiem jednorodzin-nym, wynajęcie działki gruntu od gminy, użytkowanie jako użyt-kownik wieczysty gruntu itp.

Odmiennie wygląda ta kwestia w przypadku nowo wybudowa-nych budynków, części budynków lub budowli. W tej sytuacji biegokresu, za który podatnik powinien płacić podatek rozpoczyna się od

215

1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa zostałazakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lubjego części przed ich ostatecznym wykończeniem.

Regulacja ta oznacza, że ukończenie budowy budynku lub roz-poczęcie użytkowania budynku jeszcze nie wykończonego ostatecz-nie np. w dniu 5 stycznia powoduje konieczność zapłaty podatku odnieruchomości za okres rozpoczynający się dopiero od 1 stycznianastępnego roku. Sposób ten nie znajduje zastosowania do budyn-ków remontowanych. Zarówno ukończenie budowy lub rozpoczęcieużytkowania budynku w części np. parterowej powoduje obowiązekpłacenia podatku od całego budynku, chociażby właściciel miałprzez następne kilka lat zajmować tylko parter, z powodu niewykoń-czenia reszty budynku.

Momentem określającym ustanie obowiązku płacenia podatkujest koniec miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniająceobowiązek podatkowy. Sytuacją uzasadniającą ustanie obowiązkuzapłaty podatku będzie np. zbycie przez osobę fizyczną działki bu-dowlanej wraz z domkiem jednorodzinnym, sprzedaż nieruchomościlub obiektu budowlanego nie związanego trwale z gruntem, bądźprawa użytkowania wieczystego nieruchomości, wygaśnięcie dzier-żawy gruntu będącego własnością gmin itp.

Podatnik podatku od nieruchomości, będący osobą fizyczną, pła-ci podatek od nieruchomości w ratach, w terminach do dnia: 15 mar-ca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Obowią-zek ten ciąży na podatniku wyłącznie w przypadku doręczenia mudecyzji podatkowej. Na ogół decyzje te sporządzane są na urzędo-wych drukach i doręczane pocztą. Organem uprawnionym do po-dejmowania tych decyzji jest wójt (burmistrz, prezydent) właściwyze względu na miejsce położenia nieruchomości.

Podatnik jest zobowiązany do opłacenia podatku zawsze propor-cjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek podatko-wy. Wygaśnięcie obowiązku podatkowego lub zaistnienie zmianymającej wpływ na wysokość opodatkowania w omawianym podatkuw ciągu roku podatkowego powoduje, że organ podatkowy gminydokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek.

216

Obowiązkiem podatnika podatku od nieruchomości, będącegoosobą fizyczną, jest również składanie informacji o nieruchomościzawierającej niezbędne dane do wymiaru podatku. Winny być onezłożone w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasad-niających powstanie obowiązku podatkowego. Oznacza to, że osobafizyczna, nabywając nieruchomość 5 września, wykaz nieruchomościpowinna przekazać przed 20 września.

Podatnik, będący osobą fizyczną, jest zobowiązany informowaćorgan podatkowy o zmianach, które nastąpiły w ciągu roku podat-kowego w zakresie sposobu wykorzystania budynku lub gruntu alboich części, jeżeli zmiany te mają wpływ na wysokość opodatkowa-nia, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tych zmian.

Podatnicy naruszający obowiązek informowania organu podat-kowego o zmianach rzutujących na wysokość podatku, narażają sięna konsekwencje określone w Kodeksie karnym skarbowym.192

Podatnik nie wywiązujący się z tego obowiązku, jak równieżodmawiający wypełnienia i podpisu nowego formularza wykazunieruchomości, powinien liczyć się z tym, że będzie zobowiązanyzapłacić podatek w oparciu o dane ustalone przez organ podatkowyoraz ponieść odpowiedzialność z tytułu popełnienia wykroczenia lubprzestępstwa karnego skarbowego.

Sposób rozliczania się z podatku od nieruchomości, dotyczącypodatników będących osobami fizycznymi, polegający na kwartal-nych wpłatach dokonywanych przez samych podatników, może byćzastąpiony wprowadzeniem poboru podatku w formie inkasa. Radagminy ma prawo zarządzenia poboru podatku od nieruchomościw takiej formie. Inkasent w tej sytuacji upoważniony jest do pobra-nia podatku od podatników i wpłacenia go na właściwy rachunekbankowy lub w kasie urzędu gminy.

Podatnicy, będący osobami prawnymi, jednostkami organizacyj-nymi nie mającymi osobowości prawnej, jednostkami organizacyj-nymi Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz jednostkamiorganizacyjnymi Lasów Państwowych, są obowiązani wpłacać obli-czony w deklaracji podatek od nieruchomości – bez wezwania – na 192 Dz. U. z 1999 r. Nr 83, poz. 931.

217

rachunek budżetu właściwej gminy za poszczególne miesiące,w terminie do dnia 15 każdego miesiąca.

Podatnicy, będący osobami prawnymi, jednostkami organizacyj-nymi nie mającymi osobowości prawnej, jednostkami organizacyj-nymi Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz jednostkamiorganizacyjnymi Lasów Państwowych są obowiązani składać w ter-minie do 15 stycznia organowi gminy, właściwemu ze względu namiejsce położenia nieruchomości, deklaracje na podatek od nieru-chomości na dany rok podatkowy. Deklaracje te powinny być spo-rządzone na formularzu, według ustalonego wzoru.

Nie powinno się zatem, co często spotykane jest w praktyce, wy-syłać do gminnego organu podatkowego deklaracji na innych dru-kach, np. przygotowanych we własnym zakresie. Jeżeli obowiązekpowstał po 15 stycznia, podatnicy ci powinni złożyć deklaracjew terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniającychpowstanie tego obowiązku. Podatnicy ci są zobowiązani skorygowaćdeklaracje w razie wystąpienia zmian, które nastąpiły w ciągu rokupodatkowego w zakresie sposobu wykorzystania budynku lub gruntualbo ich części, jeżeli zmiany te mają wpływ na wysokość opodat-kowania w tym roku, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tychzmian.

7.3. Podatek rolny

7.3.1. Podstawa prawnaPodatek rolny jest uregulowany w ustawie z dnia 15 listopada

1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r., Nr 94, poz. 431 ze zm.).Rada gminy może w drodze uchwały m.in. obniżyć cenę żyta przyj-mowaną jako podstawę obliczenia stawki podatku na terenie gminy,wprowadzić ulgi i zwolnienia podatkowe inne niż zawarte w ustawie.Uchwały te są publikowane w Wojewódzkim Dzienniku Urzędo-wym.

218

7.3.2. Podmiot podatku

Podatnikiem podatku rolnego jest osoba fizyczna, osoba prawnalub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, którajest właścicielem albo samoistnym posiadaczem gruntów rolnych.Posiadaczem samoistnym jest ten, kto włada rzeczą w takim zakre-sie, jak czyni to właściciel, z zamiarem władania dla siebie. Nie bę-dzie samoistnym posiadaczem osoba władająca rzeczą w związkuz zawarciem umowy najmu czy dzierżawy. Będzie natomiast takimposiadaczem np. osoba, która włada nieruchomością na podstawieumowy przeniesienia własności nieruchomości, zawartej bez zacho-wania formy aktu notarialnego.

W sytuacji, gdy równocześnie występują dwa podmioty; właści-ciel i samoistny posiadacz gruntów, który włada gruntami, podmio-tem zobowiązanym do opłacenia podatku rolnego jest posiadacz. Odzasady, iż podatnikami w podatku rolnym są właściciele lub posiada-cze samoistni, istnieją wyjątki. Podatnikami tego podatku są równieżnastępujące podmioty:

– posiadacze gruntów rolnych stanowiących własność SkarbuPaństwa lub jednostki samorządu terytorialnego, o ile posiadanie towynika z zawartej umowy albo innego tytułu prawnego, a także, gdyjest bezumowne,

– nadleśnictwa i jednostki organizacyjne Skarbu Państwa, fak-tycznie władające gruntami pozostającymi w zarządzie Lasów Pań-stwowych oraz gruntami wchodzącymi w skład Zasobu WłasnościRolnej Skarbu Państwa. Podmioty te będą podatnikami podatku rol-nego, o ile grunty te nie są w posiadaniu osób trzecich (osób fizycz-nych, osób prawnych lub jednostek nie mających osobowości praw-nej), na podstawie jakiegokolwiek tytułu prawnego lub też bezu-mownie,

– dzierżawcy gruntów rolnych, które zostały w całości lubw części wydzierżawione na podstawie umowy zawartej stosowniedo przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników. Przez umowętą należy rozumieć umowę dzierżawy gruntów, zawartą przez eme-ryta lub rencistę, w formie pisemnej, co najmniej na 10 lati zgłoszonej do ewidencji gruntów i budynków. Umowa ta powinnabyć zawarta z osobą nie będącą: małżonkiem emeryta lub rencisty

219

oraz jego zstępnym bądź pasierbem, osobą pozostającą z emerytemlub rencistą we wspólnym gospodarstwie domowym, jak też mał-żonkiem tych osób. Warunkiem jest, aby emeryt lub rencista zawie-rający tę umowę, zaprzestał działalności rolniczej. Oznacza to, że anion, ani jego małżonek nie może być właścicielem (współwłaścicie-lem) lub posiadaczem gospodarstwa rolnego (poza gruntami wy-dzierżawionymi na podstawie umowy, o której mowa wyżej). Niemoże on również prowadzić działu specjalnego produkcji rolnej,

– spółdzielnie produkcyjne, od gruntów rolnych wniesionych dospółdzielni produkcyjnych jako wkład gruntowy.

Podmiotem zobowiązanym do opłacenia podatku rolnego odgruntów rolnych jest współwłaściciel lub współposiadacz, który go-spodarstwo to prowadzi w całości. W przypadku, gdy gospodarstwojest prowadzone przez wszystkich lub niektórych spośród współwła-ścicieli (współposiadaczy), bądź też w sytuacji, gdy nie jest onoprowadzone przez nikogo, do zapłacenia podatku są zobowiązanisolidarnie wszyscy współwłaściciele (współposiadacze).

W zmienionej z początkiem 2003 roku ustawie o podatku rolnymustalono, że małżonkowie podlegają opodatkowaniu tak jak inniwspółwłaściciele gruntów i nie ciąży na nich łączny obowiązek po-datkowy. Przed zmianami podatek był wymierzany małżonkomw jednej decyzji, najczęściej w ramach łącznego zobowiązania po-datkowego, gdzie ustalano kwotę podatku nie tylko od gruntów bę-dących ich współwłasnością, ale i stanowiących odrębną własnośćkażdego z nich.

W obowiązującym stanie prawnym małżonkowie otrzymają jed-ną, odrębną decyzję na grunty objęte wspólnotą majątkową małżeń-ską. Ich grunty nie wchodzące w skład wspólności majątkowej, sąopodatkowane oddzielnie. Małżonek, który jest właścicielem takiejodrębnej nieruchomości gruntowej otrzymuje tylko na niego wysta-wioną decyzję wymiarową.

Podatnikiem podatku rolnego nie jest Skarb Państwa ani gmina.Skarb Państwa jest szczególną osobą prawną będącą podmiotempraw i obowiązków, w tym właścicielem nieruchomości, za wyjąt-kiem mienia należącego do innych państwowych osób prawnych.Gmina jest podstawową jednostką samorządu terytorialnego, wypo-

220

sażoną w osobowość prawną, której przysługuje prawo własnościi inne prawa majątkowe. Grunty gminy nie będące w posiadaniuosób fizycznych, prawnych, czy jednostek organizacyjnych nie po-siadających osobowości prawnej, są tym samym wyłączone z opo-datkowania podatkiem rolnym.

7.3.3. Grunty rolne jako przedmiot opodatkowaniaBardzo istotne zmiany w konstrukcji podatku rolnego zostały

wprowadzone ustawą z dnia 10 października 2002 roku193. Najistot-niejsze z nich dotyczą jego przedmiotu. Zgodnie z art. 1, opodatko-waniu podatkiem rolnym podlegają wszystkie użytki rolne i gruntyzadrzewione i zakrzewione (Lz) na użytkach rolnych, bez względuna to, czy stanowią one gospodarstwo rolne w rozumieniu analizo-wanej ustawy.

Do końca 2002 r. podatkowi rolnemu podlegały jedynie gruntygospodarstw rolnych, za które uznaje się użytki rolne o łącznej po-wierzchni przekraczającej 1 ha lub ha przeliczeniowy.

Wprowadzenie omawianych zmian spowodowało, że podatkowipodlegają również użytki rolne i Lz-ty posiadające klasyfikację rol-ną, nie spełniające normy obszarowej (1 ha), o ile nie będą zajęte naprowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Podatek odgruntów nie będących gospodarstwem rolnym, będzie wymierzanyw oparciu o powierzchnię „fizyczną” tych gruntów, wynikającąz ewidencji gruntów.

Nie został w zmienionych przepisach dostrzeżony problemgruntów nie będących użytkami rolnymi, ale posiadających klasyfi-kację rolną. Chodzi tu o grunty sklasyfikowane jako Bi/R dr/Ps lubBz/Ł z podaniem stosownej klasy gruntu. Włączenie do gruntówgospodarstwa rolnego jedynie Lz-tów nie rozwiązuje zasygnalizo-wanej wątpliwości w stosunku do innych gruntów, posiadającychklasyfikację rolniczą. Problem ten należy rozwiązywać w oparciuo pojęcie użytków rolnych, zawarte w rozporządzeniu Ministra

193 Dz. U. Nr 200, poz. 1680.

221

Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. wsprawie ewidencji gruntów i budynków194.

Rozporządzenie to jest przepisem wykonawczym do prawa geo-dezyjnego i kartograficznego195, zgodnie z którym dane wynikającez ewidencji gruntów powinny być podstawą m.in. do realizacji po-datków. Uprawnia to do stwierdzenia, że za użytki rolne należyuznać tylko grunty tak określone w § 68 powołanego rozporządzenia.Użytki rolne dzielą się na:

1) grunty orne oznaczone symbolem – R,2) sady, oznaczone symbolem złożonym z litery „S” oraz sym-

bolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część skła-dową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założonyzostał sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,

3) łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,4) pastwiska trwałe oznaczone symbolem – Ps,5) grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym

z litery „B” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, sta-nowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu,na którym zostały wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,

6) grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,7) rowy, oznaczone symbolem – W.Wszystkie wyżej wymienione grunty są użytkami rolnymi

i w związku z tym podlegają one opodatkowaniu podatkiem rolnym.Wyliczenie to ma charakter zamknięty w tym sensie, że za użytkirolne można uznać grunty tam wymienione. Żaden inny grunty niejest użytkiem rolnym, nawet wówczas, gdy posiada klasyfikacjęgleboznawczą gruntu. W związku z tym, grunty oznaczone jako np.Bz/R III, dr/Ps IV, E/Ps II, Tr/ R VI nie mogą być uznane za użytekrolny, przede wszystkim dlatego, że nie są wymienione w powoła-nym § 68 rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów.

Poza użytkami rolnymi opodatkowaniu podatkiem rolnym pod-legają grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.Zgodnie z § 67 powołanego wyżej rozporządzenia w sprawie ewi- 194 Dz. U. Nr 38, poz. 454.195 Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.

222

dencji gruntów i budynków, grunty zadrzewione i zakrzewione sąjednym z rodzajów użytków gruntowych. Oznaczone są one w ewi-dencji gruntów symbolem – Lz lub w przypadku zadrzewień śród-polnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznaw-czą – symbolem złożonym z liter „Lz” oraz symbolu odpowiedniegoużytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasygleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz- Ł, Lz-Ps.

Ten rodzaj gruntu w komentowanej ustawie określony jest jako„grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych”. Gruntzadrzewiony i zakrzewiony położony na innych gruntach, niż użytkirolne (symbol – Lz), podlega opodatkowaniu podatkiem od nieru-chomości. Jest on jednakże zwolniony od podatku od nieruchomościna podstawie art. 7 ust. pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokal-nych.

Użytki rolne i grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkachrolnych podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym, chyba że sązajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Jeżeli są „zajęte”,to podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wynikato z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem od nieru-chomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntówi budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione naużytkach rolnych oraz lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzeniedziałalności gospodarczej. Grunty „zajęte”, to grunty na którychw rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na pro-wadzenie działalności gospodarczej. Przykładem takiego rodzajugruntu jest plac, na którym składuje się towary przeznaczone dosprzedaży.

Niewiele zmieniła się dotychczas obowiązująca definicja gospo-darstwa rolnego. Uważa się za nie obszar użytków rolnych i gruntówzadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych o łącznej po-wierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowią-cych własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej,osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nie po-siadającej osobowości prawnej.

223

Mankamentem takiego pojmowania gospodarstwa rolnego jestbrak w definicji wymogu wykorzystywania gruntów do prowadzeniadziałalności rolniczej. W takiej sytuacji podatnik posiadający więcejniż 1 ha, opłaca niski podatek rolny bez względu na to, czy wykorzy-stuje ziemię rolniczą do prowadzenia działalności rolniczej. Korzystaw ten sposób z preferencyjnego opodatkowania przysługującegow założeniu jedynie rolnikom.

Nic się też nie zmieniło, w sprawie tzw. rozłogu gruntów gospo-darstwa rolnego. Grunty te mogą być rozdrobnione i położonew różnych województwach, ale na potrzeby ustalenia normy obsza-rowej podlegają łączeniu. W efekcie małe działki użytków rolnychrozrzucone po całej Polsce stanowią gospodarstwo rolne, chociażz gospodarczego punktu widzenia nie mogą one stanowić zorgani-zowanej całości gospodarczej, wykorzystywanej przez dany podmiotdo prowadzenia działalności rolniczej.

7.3.4. Podstawa opodatkowaniaPocząwszy od 1 stycznia 2003 roku, podstawę opodatkowania

dla gruntów gospodarstw rolnych stanowi liczba hektarów przelicze-niowych, a dla gruntów rolnych nie spełniających normy obszarowejgospodarstwa rolnego – liczba hektarów fizycznych, wynikającaz ewidencji gruntów i budynków. Przyjęcie tych dwóch rodzajówustalania podstawy opodatkowania wynika z objęcia podatkiem rol-nym wszystkich użytków rolnych i gruntów zadrzewionych i za-krzewionych na użytkach rolnych.

Grunty stanowiące gospodarstwo rolne są przeliczane na hektaryprzeliczeniowe wg wskaźników zawartych w tabeli, natomiast pozo-stałe grunty rolne podlegają opodatkowaniu w oparciu o ich po-wierzchnię w hektarach fizycznych, wynikającą z ewidencji gruntówi budynków. Jeżeli istnieją rozbieżności między faktyczną po-wierzchnią gruntu, a danymi zawartymi w ewidencji gruntów, podat-nik powinien podjąć odpowiednie działania mające na celu dopro-wadzenie danych w ewidencji do zgodności z istniejącym stanemfaktycznym.

224

O zmianach danych objętych ewidencją, wynikających z decyzjiorganów administracji państwowej, osoby fizyczne będące dotych-czasowymi właścicielami lub władającymi nie mają obowiązku zgła-szać organowi administracyjnemu196.

Oświadczenie podatnika, że faktyczna powierzchnia jego działkijest mniejsza od powierzchni uwidocznionej w ewidencji, nie możebyć podstawą przyjęcia do opodatkowania powierzchni działki innejniż wynikająca z ewidencji gruntów. Takie stanowisko zajął NSAw wyroku z dnia 20 marca 1992 r. (sygn. akt SA/Kr 139/92).W innym wyroku, dotyczącym zbliżonej sprawy, NSA podkreślił, żeorgany podatkowe ustalające wysokość zobowiązań w podatku rol-nym nie są uprawnione do dokonywania zmian w ewidencji gruntówi wypowiadania się w przedmiocie prawa własności gospodarstwrolnych poszczególnych podatników (sygn. akt III SA 747/93).

Liczba hektarów przeliczeniowych jest uzależniona od okręgupodatkowego, w którym jest położony grunt gospodarstwa rolnego.Zaliczanie gmin, miast oraz dzielnic w miastach do okręgów podat-kowych reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 grud-nia 2001 r. w sprawie zaliczenia gmin oraz miast do jednego z czte-rech okręgów podatkowych (Dz. U. z 2001 r., Nr 143, poz. 1614).

Podstawą opodatkowania podatkiem rolnym gruntów gospodar-stwa rolnego jest liczba hektarów przeliczeniowych, stanowiącychspecyficzną jednostkę powierzchni gospodarstwa rolnego.197 W lite-raturze przedmiotu wskazuje się, że hektar przeliczeniowy zostałwprowadzony do konstrukcji podatku rolnego m.in. w celu uwzględ-nienia różnic w dochodowości rolnej poszczególnych gospodarstwi służy odzwierciedleniu potencjalnych możliwości osiągania docho-dów z gruntów rolnych198.

196 Zob. wyrok NSA z dnia 18 maja 1994 r., sygn. akt III SA 1685/93.197 Zob. A. Hanusz, Polityka podatkowa w zakresie różnicowania obciążeń

dochodów rolniczych w Polsce. Na przykładzie podatków gruntowegoi rolnego, Lublin 1996, s. 220 i n.

198 Hektar przeliczeniowy służy stworzeniu domniemania prawnego co dowysokości przychodów uzyskiwanych z gospodarstwa rolnego – por. R.Mastalski, Prawo podatkowe II. Część szczegółowa, Warszawa 1996,

225

Takie pojmowanie instytucji hektara przeliczeniowego znajdujeuzasadnienie w jego konstrukcji. Liczba hektarów przeliczeniowychjest zależna od powierzchni gospodarstwa, rodzaju i klasy użytkówrolnych oraz okręgu podatkowego, do którego zaliczone zostałygrunty gospodarstwa. Nie jest to co prawda precyzyjna miara, alepowszechnie przyjmuje się, że hektar przeliczeniowy służy ustaleniuprzeciętnej dochodowości gospodarstw położonych na danym tere-nie.

A zatem hektar przeliczeniowy (chociaż jest to instytucja stwo-rzona na potrzeby podatku majątkowego) jest tak skonstruowany, żeodzwierciedla możliwości dochodowe gospodarstwa rolnego, a niewartość majątku w postaci gruntów gospodarstwa rolnego.

Aktualna konstrukcja podstawy opodatkowania w podatku rol-nym wymaga zmian idących w kierunku jej dostosowania do przed-miotu tego podatku. Hektar przeliczeniowy, oparty o powierzchnięi rodzaj użytków rolnych, nie jest instrumentem służącym najlepiejustalaniu wartości gruntów gospodarstwa rolnego. Ustalona na jegopodstawie wartość użytkowa gruntu gospodarstwa rolnego jest ode-rwana od jego rzeczywistej wartości rynkowej, wyrażonej w pienią-dzu.

Podstawą opodatkowania majątku w postaci gruntów gospodar-stwa rolnego, w aktualnym systemie podatkowym, jest liczba hekta-rów, co prowadzi do tego, że majątek jest wyceniany na potrzebyopodatkowania nie w pieniądzu, tylko w jednostkach miary używa-nych do określania powierzchni. Nie jest to mankament podstawyopodatkowania występujący jedynie w podatku rolnym. Równieżpowierzchnia jest elementem decydującym o wysokości opodatko-wania gruntów podatkiem od nieruchomości i podatkiem leśnym.Definitywne rozwiązanie problemów dotyczących ustalania podsta-wy opodatkowania przy opodatkowaniu nieruchomości, w tymi gruntów gospodarstwa rolnego, nastąpi dopiero po wprowadzeniukatastru nieruchomości, w którym określona zostanie wartość nieru-chomości na potrzeby opodatkowania.

s. 236; podobnie – B. Brzeziński, Podatek rolny, Warszawa, Poznań, To-ruń 1988, s. 18.

226

7.3.5. Stawka w podatku rolnymKonsekwencją podziału gruntów rolnych na grunty gospodarstwa

rolnego i pozostałe jest ustalenie, od 1 stycznia 2003 roku, dwóchstawek w podatku rolnym. Pierwsza z nich, wynosząca równowar-tość 2,5 q żyta, jest stosowana do hektarów przeliczeniowych gospo-darstwa rolnego. Stawka stanowiąca równowartość pieniężną 5 qżyta znajduje zastosowanie do gruntów rolnych nie stanowiącychgospodarstwa rolnego w rozumieniu komentowanej ustawy.

W literaturze przedmiotu wskazuje się, że powiązanie wysokościstawki podatku rolnego jedynie z ceną żyta jest rozwiązaniem niespełniającym zakładanego celu, tj. uzależnienia wysokości podatkuod dochodowości gospodarstw.199 Postuluje się określenie stawki,opierając się na średnich cenach skupu kilku podstawowych pro-duktów rolnych.

Średnia cena skupu żyta za okres pierwszych trzech kwartałów2002 r. wyniosła, zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego UrzęduStatystycznego z dnia 30 października 2002 r. w sprawie średniejceny skupu żyta za okres pierwszych trzech kwartałów 2002 r. (M. P.Nr 51, poz. 733), 33,45 zł za 1 q.

Rada gminy jest uprawniona do obniżenia w formie uchwałyśredniej ceny skupu żyta, wynikającej z komunikatu Prezesa GUS.Obniżka tej ceny może przybrać postać kwotowego zmniejszeniaceny (np. z 33,45 zł do 33 zł), może być również zrealizowana po-przez ustalenie w uchwale rady, o jaki procent zmniejsza się cenyskupu żyta, wynikające z komunikatu w danym półroczu lub rokupodatkowym.

Rada może również postanowić, że ceny skupu żyta wynikającez komunikatu, będą obniżane np. o 25%, bez określenia okresu sto-sowania tej obniżki, co spowoduje, że do momentu zmiany tejuchwały będzie ona stanowiła rokrocznie podstawę prawną tychobniżek. Uprawnienie do obniżania ceny nie może służyć uchwala-

199 Zob. A. Hanusz, Polityka podatkowa w zakresie różnicowania obciążeń

dochodów rolniczych w Polsce, Lublin 1996, s. 261 i n.

227

niu ceny „zerowej”. Prowadziłoby to do uchylenia ustawowegoobowiązku w zakresie podatku rolnego przez uchwałę rady. Uchwałataka byłaby niezgodna z prawem. Niezgodne z konstytucyjną zasadąrówności byłoby zróżnicowanie podmiotowe ceny żyta w taki spo-sób, że dyskryminowałoby określoną grupę podatników podatkurolnego.

Rada może natomiast, w zasadzie bez ograniczeń, różnicowaćwysokość ceny żyta w zależności od rodzaju prowadzonej działalno-ści rolniczej lub struktury upraw w gospodarstwach rolnych.

7.3.6. Zwolnienia

We wprowadzonych z początkiem 2003 roku zmianach w usta-wie o podatku rolnym uporządkowano katalog zwolnień i ulg. Zasa-dą jest, że obowiązują tylko ulgi i zwolnienia zawarte w ustawieo podatku rolnym. Przysługujące do tej pory zwolnienia wynikającez innych ustaw przestają obowiązywać.

Cechą charakterystyczną zwolnień w podatku rolnym jest to, iżpowodują one wyłączenie z podstawy opodatkowania niektórychrodzajów gruntów. Oznacza to, że grunty te, mimo iż są gruntamizaliczonymi do gruntów gospodarstwa rolnego, nie podlegają przeli-czeniu na hektary przeliczeniowe w celu ustalenia wysokości podat-ku rolnego. Zwolnieniami objęte są np. grunty o niewielkiej przydat-ności rolniczej. Ulgi podatkowe, w odróżnieniu od zwolnień, pole-gają natomiast na częściowej obniżce podatku rolnego najczęściejw wyniku obniżenia stawek podatku lub obniżenia należnego podat-ku.

Od podatku rolnego zwolnione są:– użytki rolne klasy V, VI i VI z. Grunty te (grunty orne, sady,

łąki trwałe oraz pastwiska trwałe) są zwolnione z podatku rolnegobez wprowadzania ograniczeń czasowych. Zwolnienie to stosuje sięz urzędu, przy ustalaniu podatku rolnego na dany rok podatkowy.Organ podatkowy, wydając decyzję wymiarową ustalającą wysokośćpodatku dla osób fizycznych, jest zobligowany zwolnić od podatkuwyżej wymienione rodzaje gruntów. Osoby prawne, jednostki orga-nizacyjne nie mające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne

228

Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz jednostki organiza-cyjne Lasów Państwowych składając deklarację na podatek rolny nieuwzględniają powierzchni tych gruntów, ustalając liczbę hektarówprzeliczeniowych dla opodatkowania podatkiem rolnym;

– grunty położone w pasie drogi granicznej. Pasem tym jest ob-szar o szerokości 15 metrów, licząc w głąb kraju od linii granicypaństwowej lub od brzegu wód granicznych albo brzegu morskiego.W przypadku zwolnienia tych gruntów mają zastosowanie zasadyopisane dla użytków rolnych klasy V, VI i VI z;

– grunty orne, łąki i pastwiska objęte melioracją, zniszczonewskutek robót drenarskich. Podkreślić należy, że zwolnienie to możebyć zastosowane tylko w roku podatkowym, w którym wystąpiłyzniszczenia upraw;

– grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, nabytew drodze kupna na utworzenie nowego lub powiększenie już istnie-jącego gospodarstwa do powierzchni nie przekraczającej 100 ha orazgrunty Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, objęte w trwałegospodarowanie w celu utworzenia nowego gospodarstwa lub po-większenie gospodarstwa już istniejącego do powierzchni nie prze-kraczającej 100 ha, na okres 5 lat. Nie będzie mógł korzystać z tegozwolnienia podatnik, który otrzymał grunty w spadku, w związkuz zawarciem umowy darowizny lub jakiejkolwiek innej czynnościpoza umową kupna. Aby skorzystać z omawianego zwolnienia, na-bycie tego gruntu musi powodować utworzenie lub powiększeniegospodarstwa rolnego. Warunek ten będzie spełniony, jeżeli nabyw-ca nie kupuje gruntu znajdującego się w jego posiadaniu przed doko-naniem transakcji. Grunty będące bowiem w posiadaniu danego po-datnika wchodziły w skład jego gospodarstwa rolnego i ich nabycienie może spowodować powiększenia gospodarstwa lub jego utwo-rzenia. Pięcioletni okres zwolnienia, o którym mowa wyżej, liczy sięod pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którymzawarto umowę sprzedaży gruntów bądź prawa wieczystego użyt-kowania gruntów lub objęto grunty w trwałe zagospodarowanie. Poupływie okresu zwolnienia do gruntów tych stosuje się ulgę w po-datku rolnym, polegającą na obniżeniu podatku w pierwszym rokuo 75% i w drugim roku o 50%. Zaznaczyć należy, że ulgi te, w przy-

229

padku nabycia gruntów z Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwaw drodze kupna, nie mogą mieć zastosowania, jeżeli przedmiotemnabycia są grunty objęte uprzednio przez nabywcę w trwałe zago-spodarowanie. Z trwałym zagospodarowaniem mamy do czynieniaw przypadku objęcia gruntów w dzierżawę lub użytkowanie na okresnie krótszy niż 10 lat;

– grunty powstałe z zagospodarowania nieużytków. Zwolnienieto przysługuje na okres pięciu lat i liczy się od roku następnego pozakończeniu zagospodarowania nieużytków. Przez nieużytki należyrozumieć: bagna (błota, trzęsawiska, moczary, rojsty), piaski (plażenie urządzone, piaski nadbrzeżne, piaski ruchome, wydmy), utworyskalne (skały, rumowiska, piargi), utwory fizjograficzne (urwiska,strome stoki i uskoki), tereny zdewastowane, nieużytkowane (hałdy,nieczynne wysypiska, wyrobiska);

– grunty otrzymane w drodze wymiany lub scalenia. Grunty tezwolnione są z podatku rolnego na 1 rok, następujący po roku, wktórym dokonano wymiany lub scalenia gruntów;

– użytki rolne, na których zaprzestano produkcji rolnej. Podkre-ślić należy, że zwolnienie to może dotyczyć nie więcej niż 20% po-wierzchni użytków rolnych gospodarstwa rolnego, lecz nie więcejniż 10 ha. Grunty te zwolnione są z podatku rolnego na okres niedłuższy niż 3 lata. Zwolnienie to może być stosowane tylko jedenraz, co oznacza, że te same grunty nie mogą być zwolnione z podat-ku rolnego, jeśli podlegały temu zwolnieniu przez 3 lata. W przy-padku, gdy podatnik zaprzestał produkcji rolnej na użytkach rolnychróżnych klas i rodzajów, np. na 5 ha gruntów rolnych klasy I, 15 hałąk klasy III, i 14 ha pastwisk klasy II, to od niego zależy, którygrunt ma być zwolniony od podatku rolnego. Wyboru tego dokonujeskładając wniosek o zastosowanie tego zwolnienia, który jest pod-stawą do wydania decyzji. Tryb i szczegółowe warunki stosowaniatego zwolnienia określają w drodze uchwały rady gmin.

Podatnik (osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjnanie mająca osobowości prawnej), aby skorzystać ze zwolnień przed-stawionych powyżej, jest zobowiązany złożyć wniosek o zastosowa-nie konkretnego zwolnienia. Wyjątkiem jest zwolnienie dotycząceużytków rolnych klasy V, VI i VI z oraz gruntów położonych w pa-

230

sie drogi granicznej. W tych dwóch przypadkach zwolnienie stosujesię z urzędu, przy ustalaniu podatku rolnego na dany rok podatkowy.Podatnik może złożyć wniosek w każdym czasie.

Musi się jednak liczyć z tym, że przyznane mu zwolnienie będziemogło dotyczyć jedynie okresu po złożeniu wniosku. Jeżeli np. po-datnik zakończył zagospodarowanie nieużytków we wrześniu1998 r., to prawo do skorzystania z pięcioletniego okresu zwolnieniatych gruntów od podatku rolnego przysługiwało mu od 1 stycznia1999 r. do 1 stycznia 2003 r. Wniosek o skorzystanie z tej ulgi złożyłjednak w lutym 2000 r. W tym przypadku przyznane mu zwolnieniew decyzji wójta, burmistrza lub prezydenta, będzie mogło obejmo-wać co najwyżej okres od marca 2000 r. (miesiąc następny po mie-siącu, w którym złożony został wniosek) do 1 stycznia 2003 r. Zwol-nienie to nie będzie obejmowało okresu od stycznia 1999 r. do lutego2000 r.

Rada gminy jest uprawniona, aby w uchwale wprowadzić innezwolnienia i ulgi niż te, które zostały wymienione wyżej. Oznaczato, że jeżeli uzna ona konieczność ustalenia nowych ulg i zwolnieńod podatku rolnego na obszarze gminy, może je uchwalić. Nie jest tojednak w żadnym razie jej obowiązek.

7.3.7. Ulgi w podatku rolnymW konstrukcji podatku rolnego ustawodawca przewidział szereg

ulg podatkowych. Są to ulgi inwestycyjne (art. 13), ulgi „żołnierskie(art. 13a), ulgi dla gruntów podgórskich i górskich (art. 13b), ulgiz tytułu klęski żywiołowej (art. 13 c).

Ulga inwestycyjna może zostać przyznana wyłącznie na wniosekpodatnika, po zakończeniu inwestycji. Z wnioskiem tym należy wy-stąpić do wójta, burmistrza lub prezydenta w gminie właściwej dlaustalenia podatku rolnego dla danego gospodarstwa rolnego. Downiosku należy dołączyć zestawienie wydatków poniesionychw związku z inwestycją oraz rachunki lub ich uwierzytelnione odpi-sy, stwierdzające wielkość tych wydatków.

W decyzji organu podatkowego (wójta, burmistrza, prezydenta)ustalana jest kwota przysługującej do odliczenia ulgi inwestycyjnej

231

(25% udokumentowanych rachunkami nakładów inwestycyjnych).Podatnicy podatku rolnego będący osobami prawnymi, jednostkamiorganizacyjnymi nie mającymi osobowości prawnej, jednostkamiorganizacyjnymi AWRSP oraz jednostkami organizacyjnymi LasówPaństwowych, odliczają w składanych deklaracjach podatkowychkwotę ulgi inwestycyjnej określoną w decyzji, od należnego podatku.Natomiast podatnicy podatku rolnego będący osobami fizycznymi,otrzymują decyzje określające wysokość podatku rolnego, uwzględ-niające już kwoty przyznanej im ulgi inwestycyjnej.

Podkreślić należy, że ulga z tytułu jednej inwestycji nie możebyć stosowana dłużej niż przez okres 15 lat. Podatnik traci prawo doodliczenia od podatku rolnego nie wykorzystanej kwoty ulgi inwe-stycyjnej w przypadku sprzedaży obiektów i urządzeń, od którychprzyznana została ta ulga lub przeznaczenia ich na inne cele niż te,w związku z którymi przyznana została ta ulga.

Nabywca obiektów, urządzeń lub też całego gospodarstwa rolne-go wraz z tymi rzeczami nie uzyskuje prawa do niewykorzystanejczęści ulgi inwestycyjnej po poprzednim właścicielu. Natomiastnastępca prawny właściciela gospodarstwa, jeżeli jest spadkobiercąpodatnika, przejmuje prawo do kontynuowania odliczeń od podatku.

Podstawą do zastosowania ulgi w podatku rolnym może być od-bywanie służby wojskowej. Dotyczy to żołnierzy odbywającychzasadniczą służbę wojskową lub długotrwałe przeszkolenie wojsko-we, a także osób spełniających zastępczo obowiązek służby wojsko-wej w formie skoszarowanej. Warunkiem skorzystania z tej ulgi jestprowadzenie przez te osoby własnego gospodarstwa rolnego bezpo-średnio przed powołaniem ich do służby. Wysokość ulgi podatkowejw tym przypadku wynosi 60% podatku płaconego od gruntów go-spodarstwa rolnego, o którym mowa wyżej.

Przez długotrwałe przeszkolenie wojskowe należy rozumiećszkolenie, które odbywają absolwenci szkół wyższych, z wyjątkiemabsolwentów akademii medycznych oraz absolwentów wyższychszkół morskich (trwa ono maksymalnie 6 miesięcy). Zastępczy obo-wiązek służby wojskowej wypełniany w formie skoszarowanej pole-

232

ga natomiast na odbywaniu tej służby w oddziałach prewencji Policjilub Straży Granicznej.200

Członkowie rodzin osób będących żołnierzami odbywającymizasadniczą służbę wojskową, długotrwałe przeszkolenie wojskowelub spełniającymi zastępczo obowiązek służby wojskowej w formieskoszarowanej, mogą skorzystać z 40% ulgi. Warunkiem koniecz-nym do skorzystania z tej ulgi jest to, aby osoby, o których mowawyżej, bezpośrednio przed powołaniem ich do służby pracowaływ tych gospodarstwach, zamieszkiwały tam i nie osiągały przycho-dów z innych źródeł.

Warunek prowadzenia gospodarstwa rolnego bezpośrednio przedpowołaniem do służby będzie spełniony nawet wtedy, gdy będzie tokrótkotrwałe prowadzenie gospodarstwa przed powołaniem do służ-by tych osób. Ulga jest przyznawana na wniosek podatnika przezwójta, burmistrza bądź prezydenta poprzez wydanie stosownej decy-zji. Przysługuje ona od pierwszego dnia miesiąca następującego pomiesiącu, w którym osoba została powołana do odbycia służby woj-skowej do końca miesiąca, w którym nastąpiło zwolnienie z tej służ-by.

Z ulgi w podatku rolnym mogą skorzystać podatnicy tego podat-ku prowadzący gospodarstwa rolne, położone w miejscowościachpodgórskich i górskich. Za miejscowości takie uważa się te, w któ-rych co najmniej 50% użytków rolnych jest położonych powyżej 350metrów nad poziomem morza. O ile w danym województwie znaj-dują się takie miejscowości, wojewoda sporządza ich wykaz dla wo-jewództwa. Podatek rolny od gruntów położonych na terenach pod-górskich i górskich obniża się o 30% dla gruntów klas I, II, IIIa, III,IIIb. Natomiast w przypadku gruntów klasy IV a, IV i IV podatek tenzostaje obniżony o 60%.

Kolejną ulgą w podatku rolnym jest ulga związana z wystąpie-niem klęski żywiołowej, o ile klęska ta spowodowała istotne szkody

200 Pojęcia, o których mowa wyżej, zostały określone w ustawie z dnia 21

listopada 1967 r. o powszechnym obowiązku obrony RzeczypospolitejPolskiej (tekst jednolity Dz. U. z 1992 r. Nr 4, z późniejszymi zmianami),a także w wydanych do tej ustawy aktach wykonawczych.

233

w budynkach, ziemiopłodach, inwentarzu żywym lub martwym albow drzewostanie. W tym przypadku podatnik może z niej skorzystaćwystępując z wnioskiem do wójta, burmistrza lub prezydenta o za-niechanie ustalania podatku rolnego albo jego poboru w całości lubw części. Organ podatkowy gminy (wójt, burmistrz, prezydent) zo-bowiązany jest do wydania decyzji, w której zaniecha ustalania lubpoboru podatku rolnego w wysokości zależnej od rozmiarów stratspowodowanych klęską w gospodarstwie rolnym.

Przy przyznawaniu ulg i ustalaniu ich wysokości uwzględnia sięwysokość otrzymanego odszkodowania z tytułu ubezpieczenia usta-wowego. Zasadą jest, że ulgę przyznaje się za ten rok podatkowy,w którym klęska miała miejsce. W sytuacji, gdy klęska nastąpiła pozapłaceniu podatku za dany rok, ulgę stosuje się w następnym rokupodatkowym.

W przypadku, gdy podatnikowi przysługuje kilka zwolnień lubulg od podatku rolnego (nastąpi tzw. zbieg prawa do zwolnień i ulgz różnych tytułów), przy ustalaniu wysokości podatku rolnego nadany rok podatkowy w pierwszej kolejności bierze się pod uwagęulgi podgórskie, górskie oraz inne ulgi. Jako ostatnie uwzględnia sięulgi z tytułu odbywania służby wojskowej i ulgi inwestycyjne.

7.3.8. Tryb i warunki płatnościPodatnik podatku rolnego będący osobą fizyczną płaci podatek

rolny ratami, w terminach do dnia: 15 marca, 15 maja, 15 wrześniai 15 listopada roku podatkowego. Obowiązek ten ciąży na podatnikuwyłącznie w przypadku doręczenia mu decyzji podatkowej. Decyzjajest wystawiana na podstawie danych ze złożonej przez podatnikainformacji o gruntach rolnych. Z reguły decyzje te sporządzane sąw formie tzw. nakazów płatniczych.

Forma ta wynika z faktu, iż podatek rolny objęty jest tzw. łącz-nym zobowiązaniem pieniężnym. Podatnicy podatku rolnego, będącyrównocześnie podatnikami podatku od nieruchomości lub podatkuleśnego, opłacają te podatki na podstawie jednej decyzji (nakazupłatniczego). Organem uprawnionym do podejmowania tych decyzjijest wójt (burmistrz, prezydent) właściwy ze względu na miejsce

234

położenia gruntów. Wpłacanie podatku powinno odbywać się narzecz gminy właściwej ze względu na położenie gruntów. W przy-padku, gdy grunty położone są na terenie dwóch lub większej liczbygmin, podatek rolny powinien być uiszczany na rzecz każdej z gmin.

Podatnik jest zobowiązany do opłacenia podatku zawsze propor-cjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek podatko-wy. Wygaśnięcie obowiązku zapłaty podatku na skutek zdarzeń po-wstałych w ciągu roku, o których mowa wyżej, powoduje, że organpodatkowy gminy dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten po-datek. W tych przypadkach podatnik jest zobowiązany do płacenianiższego lub wyższego podatku rolnego, poczynając od pierwszegodnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła tazmiana.

Oznacza to, że jeżeli sprzedaż gruntów ornych nastąpi 3 września(lub w innym dniu tego miesiąca) określonego roku, sprzedającybędzie musiał zapłacić podatek rolny za 9 miesięcy (jeśli był właści-cielem tych gruntów od początku roku), zaś kupujący za 3 miesiące(jeśli będzie ich właścicielem do końca roku). Taki sam skutek na-stąpi w przypadku zajęcia gruntów gospodarstwa rolnego na prowa-dzenie innej działalności gospodarczej niż działalność rolnicza,przywrócenia na gruntach działalności rolniczej, na których wyko-nywana była wcześniej inna działalność, czy też zmniejszenia lubzwiększenia powierzchni gruntów.

Obowiązkiem podatnika podatku rolnego, będącego osobą fi-zyczną, jest również składanie organowi gminy informacji mającychwpływ na powstanie lub ustanie obowiązku płacenia podatku rolne-go. Winny być one złożone w terminie 14 dni od dnia zaistnieniaokoliczności uzasadniających powstanie lub ustanie obowiązku po-datkowego.

Podatnik będący osobą fizyczną jest zobowiązany pisemnie in-formować, w terminie 14 dni, organ podatkowy o zmianach, którenastąpiły w ciągu roku podatkowego, polegających na zajęciu grun-tów gospodarstwa rolnego na prowadzenie innej działalności gospo-darczej niż działalność rolnicza, przywróceniu na gruntach działalno-ści rolniczej, na których wykonywana była wcześniej inna działal-ność, czy też zmniejszeniu lub zwiększeniu powierzchni gruntów.

235

Podatnicy naruszający ten obowiązek narażają się na konsekwencjeokreślone w ustawie z 10.09.1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U.Nr 85, poz. 930).

Sposób rozliczania się z podatku rolnego dotyczący podatnikówbędących osobami fizycznymi, polegający na kwartalnych wpłatachdokonywanych przez samych podatników może być zastąpionywprowadzeniem poboru podatku poprzez instytucję inkasa. Radagminy ma prawo zarządzenia poboru podatku rolnego w drodze in-kasa. Inkasent upoważniony jest do pobrania podatku od podatnikówi wpłacenia go na właściwy rachunek bankowy lub w kasie urzędugminy.

Podatnicy będący osobami prawnymi, jednostkami organizacyj-nymi nie mającymi osobowości prawnej, jednostkami organizacyj-nymi Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz jednostkamiorganizacyjnymi Lasów Państwowych są obowiązani wpłacać obli-czony w deklaracji podatek rolny, bez wezwania, na rachunek bu-dżetu właściwej gminy za poszczególne miesiące, w terminie do dnia15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada. Wpłacanie podatkupowinno odbywać się na rzecz gminy właściwej ze względu na poło-żenie gruntów. W przypadku, gdy grunty położone są na tereniedwóch lub większej liczby gmin, podatek rolny powinien być uisz-czany na rzecz każdej z gmin.

Podatnicy będący osobami prawnymi, jednostkami organizacyj-nymi nie mającymi osobowości prawnej, jednostkami organizacyj-nymi Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz jednostkamiorganizacyjnymi Lasów Państwowych są obowiązani składać w ter-minie do 15 stycznia organowi gminy właściwemu ze względu namiejsce położenia gruntów deklaracje na podatek rolny na dany rokpodatkowy. Deklaracje te powinny być sporządzone na formularzuwedług ustalonego przez radę gminy wzoru. Jeżeli obowiązek po-wstał po 15 stycznia, podatnicy ci powinni złożyć te deklaracjew terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniającychpowstanie tego obowiązku.

Są oni zobowiązani skorygować deklaracje w razie wystąpieniazmian, które nastąpiły w ciągu roku podatkowego, polegających nazajęciu gruntów gospodarstwa rolnego na prowadzenie innej działal-

236

ności gospodarczej niż działalność rolnicza, przywróceniu na grun-tach działalności rolniczej, na których wykonywana była wcześniejinna działalność, czy też zmniejszeniu lub zwiększeniu powierzchnigruntów w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tych zmian.

7.4. Podatek leśny

7.4.1. Podstawa prawnaPodatek leśny jest uregulowany w ustawie z dnia 20 października

2002 r o podatku leśnym (Dz. U. Nr 200, poz. 1682). Zastąpiła onaustawę z dnia 28 września 1991 r. o lasach, gdzie w rozdziale 9 za-mieszczone były przepisy regulujące konstrukcję tego podatku. Radagminy może w uchwale zawrzeć inne niż ustawowe zwolnienia odpodatku leśnego. Uchwały tego typu są publikowane w Wojewódz-kim Dzienniku Urzędowym.

Uregulowanie podatku leśnego w ustawie o lasach nie było do-brym rozwiązaniem201. Był to jeden z dwóch podatków w obowią-zującym systemie, który nie miał „własnej” ustawy, lecz był unor-mowany w akcie o zupełnie innym zakresie przedmiotowym202. Byłato jedna z głównych przyczyn powstawania wielu problemów inter-pretacyjnych przy opodatkowywaniu lasów i gruntów leśnych.Sztandarowym przykładem tego typu problemów były występującew praktyce spory co do pojęcia „lasu” jako przedmiotu tego podat-ku203.

Wyżej zasygnalizowane problemy przestały istnieć po wejściuw życie z dniem 1 stycznia 2003 roku ustawy o podatku leśnym.Podatek leśny został uregulowany w sposób bardzo zbliżony do kon-strukcji prawnej podatku rolnego i podatku od nieruchomości. W tensposób trzy podatki obciążające grunty w Polsce mają bardzo po- 201 Ustawa z dnia 28 września 1991r. o lasach (Dz.U. Nr 101, poz. 444

z późn. zm.).202 Drugim podatkiem jest podatek od gier uregulowany w ustawie z dnia 29

lipca 1992 r. o grach losowych i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 1998 r.,Nr 102, poz. 650 z późn. zm.).

203 Zob. L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komen-tarz, Warszawa 1999, s. 181.

237

dobną budowę, co pozwala twierdzić, ze w najbliższym czasie mogąbyć zastąpione nowym podatkiem od wartości nieruchomości.

7.4.2. Podmiot podatku

Podmioty zobowiązane do płacenia podatku leśnego zostałyokreślone na zasadach bardzo zbliżonych do występujących w po-datku rolnym i (z pewnymi odrębnościami) w podatku od nierucho-mości. Obowiązek podatkowy ciąży na osobach fizycznych, osobachprawnych i jednostkach organizacyjnych nie mających osobowościprawnej, które są właścicielami albo samoistnymi posiadaczami la-sów, posiadają lasy stanowiące własność Skarbu Państwa lub jed-nostki samorządu terytorialnego na podstawie zawartej umowy lubinnego tytułu prawnego, a także bezumownie. Podatnikiem podatkuleśnego jest więc, podobnie jak w podatku od nieruchomości i rol-nym, właściciel lub posiadacz lasów stanowiących własność SkarbuPaństwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Podatnikiem podatku leśnego w przypadku lasów pozostającychw zarządzie Lasów Państwowych oraz wchodzących w skład ZasobuWłasności Rolnej Skarbu Państwa są nadleśnictwa oraz jednostkiorganizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, którefaktycznie władają lasami. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy lasy, o któ-rych mowa wyżej, zostaną przekazane w posiadanie innym podmio-tom (osobom fizycznym, osobom prawnym lub jednostkom organi-zacyjnym nie posiadającym osobowości prawnej) w związku z za-wartą umową np. dzierżawy, na podstawie innego tytułu prawnegolub nawet bezumownie. Podmiotem zobowiązanym do zapłaceniapodatku leśnego w tej sytuacji jest posiadacz zależny (np. dzierżaw-ca).

Gdy las stanowi współwłasność z małżonków, do płacenia po-datku leśnego zobowiązani są solidarnie oboje małżonkowie. Odlasów stanowiących odrębną własność małżonka płaci on podatek„samodzielnie”. Od początku 2003 r. zniesiono instytucję łącznegoopodatkowania małżonków. Podmiotami zobowiązanymi do opłaca-nia podatku leśnego od lasu, który jest własnością albo jest wewspółposiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych, osób prawnych

238

lub jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, sąsolidarnie wszyscy współwłaściciele lub współposiadacze tego lasu.

7.4.3. Lasy jako przedmiot opodatkowania

Pojęcie lasu zostało w sposób bardzo precyzyjny określone w art.1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym. Lasem są grunty sklasyfikowanew ewidencji gruntów i budynków jako „Ls”. Ewidencja jest prowa-dzona na podstawie rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnegoi Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntówi budynków204 (rozporządzenie to jest przepisem wykonawczym doprawa geodezyjnego i kartograficznego205).

Zgodnie z par. 68 ust. 2 powołanego rozporządzenia w sprawieewidencji gruntów grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewionedzielą się na:

– lasy oznaczone symbolem – Ls,– grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz

lub, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntachobjętych klasyfikacją gleboznawczą – symbolem złożonym z liter„Lz” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiące-go część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps.

Opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają jedynie lasy ozna-czone symbolem – Ls. Nie są przedmiotem podatku Lz, nawet znaj-dujące się na gruntach leśnych (Lz-Ls).

Przedstawiona wyżej definicja ustawowa lasu odbiega zasadni-czo od jego rozumienia potocznego i przyjętego w naukach leśnych.Jest to jednak definicja, która odpowiada wymogom opodatkowaniapodatkiem majątkowym, jakim jest podatek leśny. Podatkowi temupodlega każdy grunt oznaczony w ewidencji gruntów jako las. W tensposób organy podatkowe i podatnicy mają klarowne kryterium de-cydujące o zasadach opodatkowania danego gruntu. Definicja ta

204 Dz. U. Nr 38, poz. 454.205 Dz. U. Z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.

239

różni się też od zawartej w ustawie o lasach. Zgodnie z tą ustawąlasem jest grunt:

„1) o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha, pokryty roślinno-ścią leśną (uprawami leśnymi) – drzewami i krzewami oraz runemleśnym - lub przejściowo jej pozbawiony:

a) przeznaczony do produkcji leśnej lubb) stanowiący rezerwat przyrody lub wchodzący w skład parku

narodowego alboc) wpisany do rejestru zabytków,2) związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla

potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracjiwodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny podliniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna,a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne.”

Nie oznacza to, że grunt posiadający te cechy, bez względu najego oznaczenie w ewidencji gruntów, może być opodatkowany po-datkiem leśnym. Jeżeli taki grunt nie jest w ewidencji oznaczonysymbolem „Ls”, nie podlega opodatkowaniu podatkiem leśnym.

W efekcie typowy las – zbiorowisko drzew na określonym tere-nie – może być w ewidencji oznaczony np. jako użytek rolny i opo-datkowany podatkiem rolnym. Zainteresowany podmiot może jednakwszcząć starania o przekwalifikowanie gruntu a następnie wystąpićdo starosty, jako organu prowadzącego ewidencję gruntów i budyn-ków, o dokonanie stosownych zmian. Dopiero zmiana oznaczeniagruntu w ewidencji gruntów na „Ls” powoduje, że od tego gruntumoże być naliczany podatek leśny. O dokonanych zmianach w ewi-dencji gruntów starosta zobowiązany jest, na podstawie par. 49 po-wołanego rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków,powiadomić m.in. organ podatkowy.

Nie podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym lasy zajęte nawykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna.Jeżeli las jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innejniż działalność leśna, to podlega opodatkowaniu podatkiem od nie-ruchomości i to wg najwyższych stawek, przewidzianych dla grun-tów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. „Zaję-cie” to nie jest bliżej określone ani w ustawie o podatku leśnym ani

240

też w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie uregulowanyjest podatek od nieruchomości.

Pojęcie to nie może być utożsamiane, chociaż jest bardzo podob-ne, do „gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodar-czej”, które są zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podat-kach i opłatach lokalnych. Lasy „zajęte” to grunty na których w rze-czywistości wykonywane są czynności składające się na prowadze-nie działalności gospodarczej. Przykładem takiego rodzaju gruntujest las, w którym skupuje się drewno przeznaczone do sprzedaży.Grunt ten służy bezpośrednio prowadzeniu działalności gospodarczejprzez podatnika lub innego przedsiębiorcę.

Zajęcie to musi mieć charakter trwały. Nie można traktować jakozajętego na prowadzenie innej działalności gospodarczej niż leśna,gruntu okazjonalnie wykorzystywanego do tej działalności. Nie jesttakim gruntem np. las, w którym od czasu do czasu parkowane sąśrodki transportowe i maszyny służące do prowadzenia działalnościgospodarczej. Parkowanie tych pojazdów nie wyklucza prowadzeniagospodarki leśnej, a przez to nie jest omawianym zajęciem lasu naprowadzenie działalności gospodarczej.

7.4.4. Podstawa opodatkowania

Począwszy od 1 stycznia 2003 r., zrezygnowano z opodatkowa-nia lasów na podstawie danych wynikających z planów urządzenialasu lub uproszczonych planów urządzenia lasu. Podstawę opodat-kowania stanowi powierzchnia lasu wyrażona w hektarach, wynika-jąca z ewidencji gruntów i budynków. W ten sposób zrezygnowanoz instytucji hektara przeliczeniowego, która nie sprawdzała się przyopodatkowywaniu lasów. Wprowadzenie tych zmian znacznie upro-ściło obowiązujące do końca 2002 roku zasady opodatkowaniagruntów leśnych. Znakomicie łatwiej podatnicy i organy podatkowebędą mogli uzyskać dane potrzebne do obliczenia podatku. Podsta-wowym dokumentem jest ewidencja gruntów, a nie – jak dotychczas– plany urządzenia lasów.

W ewidencji gruntów i budynków zawarte są wszystkie daneniezbędne do sprecyzowania podstawy opodatkowania, a przede

241

wszystkim rodzaj użytku gruntowego i jego powierzchnia. Dane temają charakter dokumentu urzędowego, którego organy podatkowenie mogą „poprawiać”. Określenie danego gruntu jako „Ls” i jegopowierzchnia wynikają z ewidencji gruntów, ale nie zwalnia to po-datnika od złożenia stosownej informacji (osoby fizyczne) lub dekla-racji (osoby prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowościprawnej).

Organ podatkowy powinien wymierzać podatek na podstawie in-formacji złożonej przez podatnika. Dopiero jej niezłożenie lub nie-skorygowanie uprawnia organ do wymiaru podatku w oparciu o danewynikające z ewidencji gruntów. Uwaga ta dotyczy również deklara-cji na podatek leśny, w której podatnik sam wylicza kwotę podatkui poszczególnych rat w oparciu o podaną powierzchnię lasu. Jeżelideklaracja nie zostanie złożona lub dane dotyczące powierzchni lasusą niezgodne z ewidencją, organ podatkowy może określić wysokośćzobowiązania w oparciu o ewidencję gruntów.

7.4.5. Opodatkowanie gruntów zadrzewionych i zakrzewio-nych

Opodatkowanie tego rodzaju gruntów, oznaczonych w ewidencjigruntów jako – Lz, jest zależne od tego czy mają klasyfikację glebo-znawczą. Zgodnie z par. 67 obowiązującego rozporządzenia MinistraRozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 rokuw sprawie ewidencji gruntów i budynków, grunty zadrzewione izakrzewione są jednym z rodzajów użytków gruntowych206.

Oznaczone są one w ewidencji gruntów symbolem – Lz lubw przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach ob-jętych klasyfikacją gleboznawczą – symbolem złożonym z liter „Lz”oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącegoczęść składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R,Lz- Ł, Lz-Ps.

Jeżeli grunt w ewidencji gruntów jest sklasyfikowany np. jako Lz– Ps III, to podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym, chyba że jestzajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza. 206 Dz. U. Nr 38, poz. 454.

242

Wynika to z art. 1 ustawy o podatku rolnym. Opodatkowaniu tympodatkiem, obok użytków rolnych, podlegają „grunty zadrzewionei zakrzewione na użytkach rolnych” a więc Lz, posiadające klasyfi-kację gleboznawczą.

Omawiany rodzaj gruntu, chociaż objęty ustawą o podatku rol-nym, korzysta ze zwolnienia od podatku rolnego. Na mocy art. 12ust. 1 m.in. grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnychsą bezterminowo zwolnione od podatku rolnego.

Zajęcie Lz położonego na gruntach posiadających klasyfikacjęgleboznawczą na działalność gospodarczą powoduje opodatkowaniepodatkiem od nieruchomości. Grunt zadrzewiony i zakrzewionypołożony na innych gruntach niż użytki rolne (symbol – Lz) podlegaopodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jest on jednakże zwol-niony od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. pkt 10ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Opodatkowaniu podlegajedynie Lz zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Podatekod nieruchomości od takiego gruntu jest naliczany wg. najwyższychstawek.

7.4.6. Wysokość podatkuZgodnie z art. 4 ustawy o podatku leśnym podatek od 1 ha, za

rok podatkowy, wynosi równowartość pieniężną 0,220 m³ drewna,obliczaną według średniej ceny sprzedaży drewna, uzyskanej przeznadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały roku poprzedzającego rokpodatkowy. Dla lasów ochronnych oraz lasów wchodzących w składrezerwatów przyrody i parków narodowych stawka podatku leśnegoulega obniżeniu o 50%. Średnią cenę sprzedaży drewna ustala się napodstawie komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego,ogłaszanego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej„Monitor Polski” w terminie 20 dni po upływie trzeciego kwartału.

Od 2003 roku rada gminy może obniżyć kwotę stanowiącą śred-nią cenę sprzedaży drewna, przyjmowaną jako podstawa obliczaniapodatku leśnego na obszarze gminy. Jest to uprawnienie analogicznedo przysługującego radzie na podstawie przepisów regulującychpodatek rolny.

243

Lasy ochronne oraz wchodzące w skład rezerwatów przyrodyi parków narodowych były do końca 1996 r. zwolnione od podatkuleśnego. Powodowało to znaczne zmniejszenie dochodów gminz tytułu opodatkowania lasów i gruntów leśnych. Powszechniewskazywano na potrzebę opodatkowania zwłaszcza lasów ochron-nych. Od 1997 r. do końca 2002 roku te rodzaje lasów były opodat-kowane na uproszczonych zasadach. Podatek leśny dla tych lasów wtym okresie wynosił równowartość pieniężną 0,3 q żyta od po-wierzchni 1 ha fizycznego lasów i gruntów leśnych, ustalonej napodstawie ewidencji gruntów207.

Po 1 stycznia 2003 roku lasy ochronne oraz lasy wchodzącew skład rezerwatów przyrody i parków narodowych są w dalszymciągu opodatkowane ulgowo. Stawka dla tej kategorii lasu jest zmocy ustawy obniżona do 50% stawki z ust. 1. Jeżeli rada gminyobniży cenę drewna w drodze uchwały, to ta obniżona cena znajdujezastosowanie przy ustalaniu stawki obniżonej.

Rezerwaty przyrody i parki narodowe funkcjonują na podstawieustawy z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody (Dz. U.Nr 114, poz. 492 z późn. zm.). W ustawie tej mowa jest o parkachnarodowych i krajobrazowych. Z ulgowego opodatkowania korzy-stają jedynie lasy w parkach narodowych. Rejestr parków prowadziMinister Ochrony Środowiska Zasobów Naturalnych i Leśnych.

Rodzaje lasów, które mogą być uznane za lasy ochronne, zostaływymienione w art. 15 ustawy o lasach. Uznanie lasu za ochronny lubpozbawienie go tego charakteru zarządza Minister Ochrony Środo-wiska, Zasobów Naturalnych i Leśnych, na wniosek Dyrektora Ge-neralnego, po zaciągnięciu opinii rady gminy – w odniesieniu dolasów stanowiących własność Skarbu Państwa lub wojewoda, nawniosek starosty, uzgodniony z właścicielem lasu i zaopiniowanyprzez radę gminy – w odniesieniu do pozostałych lasów.

207 Należy zwrócić uwagę na to, że uproszczone zasady opodatkowania

lasów były bardziej korzystne dla podatników. Obciążenie 1 ha fizyczne-go lasu według stawki stanowiącej równowartość 0,3 q żyta wynosiłow 2001 roku ok. 10 zł, a 1 ha przeliczeniowy lasu według stawki z art. 65ustawy oscylowało w granicach 31,5 zł.

244

Tryb uznawania lasów za ochronne jest uregulowany w rozpo-rządzeniu Ministra Ochrony Środowiska Zasobów Naturalnychi Leśnictwa z dnia 25 sierpnia 1992 r. w sprawie szczegółowychzasad i trybu uznawania lasów za ochronne oraz szczegółowychzasad prowadzenia w nich gospodarki leśnej (Dz. U. Nr 67, poz.337). Cena drewna stosowana dla celów podatku leśnego jest ustala-na na podstawie komunikatu Prezesa GUS. Na 2003 rok została onaustalona w komunikacie Prezesa GUS z dnia 18 października 2002 r.w sprawie średniej ceny sprzedaży drewna, obliczonej według śred-niej ceny drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzykwartały 2002 roku. Wynosi ona 111,21 zł za 1 m3 (M. P. Nr 50,poz. 729).

Cena drewna wynikająca z komunikatu może, ale nie musi, byćobniżona przez radę gminy w drodze podjęcia stosownej uchwały.Jej podjęcie skutkuje tym, że na terenie całej gminy lub jej częścipodatek leśny ustala się w oparciu o obniżoną w uchwale cenę. Radagminy nie może natomiast podejmować uchwały w sprawie określe-nia stawki w podatku leśnym.

7.4.7. ZwolnieniaPocząwszy od 1 stycznia 2003 roku obowiązują tylko takie

zwolnienia i ulgi, które są wymienione w ustawie o podatku leśnym.Nie ma już zwolnień zawartych w odrębnych przepisach. W ten spo-sób uporządkowano katalog zwolnień i ulg występujących w podatkuleśnym, poprzez ich zgromadzenie w jednej ustawie. Poza tym radagminy może wprowadzać w drodze uchwał zwolnienia obowiązującena terenie gminy. Są to jednakże zwolnienia, które obowiązują do-piero po podjęciu stosownej uchwały przez radę gminy.

Zwolnione z podatku leśnego są lasy z drzewostanem w wiekudo 40 lat. Wiek lasu jest określony w planie urządzenia lasu. Danetam zawarte umożliwiają ustalenie, jakie obszary lasu mogą korzy-stać ze zwolnienia. W praktyce wiek lasu jest ustalany przez organpodatkowy na podstawie oświadczenia złożonego przez podatnika,które może być oczywiście kwestionowane przez organ podatkowy.Lasy korzystające z tego zwolnienia muszą być przez podatnika wy-

245

kazane w informacji lub deklaracji na podatek leśny. Ułatwia to or-ganowi podatkowemu kontrolę poprawności stosowania tego zwol-nienia przez określonych podatników.

Zwolnieniem objęte są również lasy – zabytki. Zwolnieniu pod-legają jedynie lasy wpisane do rejestru zabytków, a nie np. lasy znaj-dujące się na terenie obszarów chronionych.

Od podatku leśnego zwolnione są też użytki ekologiczne. Są togrunty oznaczone w ewidencji gruntów symbolem złożonym z litery„E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającegosposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp,E-Ps, E-R.

Zwolnienia zawarte do końca 2002 roku w innych ustawach niżustawa o podatku leśnym zostały przeniesione do art. 7 tej ustawy.W dalszym ciągu ze zwolnienia korzystają, ale już na mocy ustawyo podatku leśnym, szkoły wyższe, wyższe szkoły zawodowe orazwyższe szkoły wojskowe. Szczegółowe kwestie związane za statu-sem tych jednostek należy rozstrzygać w oparciu o postanowieniaustawy z dnia 12 września 1990 r. o szkolnictwie wyższym (Dz. U.Nr 65, poz. 385 ze zm.).

Zwolnione są od podatku szkoły, placówki, zakłady kształceniai placówki doskonalenia nauczycieli – publiczne i niepubliczne orazorgany prowadzące te szkoły, placówki i zakłady z tytułu zarządu,użytkowania lub użytkowania wieczystego gruntów. Należy podkre-ślić, że zwolnieniem nie są objęte grunty stanowiące własność tegotypu jednostek. Zwolnione są jedynie gruntu będące w zarządzie,użytkowaniu i użytkowaniu wieczystym. Przy klasyfikowaniu tychjednostek pomocne są postanowienia ustawy z dnia 7 września1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. Z 1996 r. Nr 67, poz. 329 ze zm.).

W zasadzie bez zmian pozostała konstrukcja prawna zwolnieniajednostek badawczo-rozwojowych i placówek naukowych PolskiejAkademii Nauk. Ich grunty leśne są zwolnione od podatku rolnego,pod warunkiem że nie służą innej niż rolnicza działalności gospodar-czej. W ust. 2 pkt 4 komentowanej ustawy sprecyzowano warunkizwolnienia gruntów leśnych prowadzących zakład pracy chronionejlub aktywności zawodowej, dotychczas uregulowanego w art. 31ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i spo-

246

łecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123,poz. 776 ze zm.).

Po wprowadzeniu zmian nie budzi wątpliwości, ze zwolnieniupodlegają jedynie grunty zgłoszone wojewodzie i nie znajdujące sięw posiadaniu zależnym innych podmiotów. W tym miejscy należywskazać na art. 11 komentowanej ustawy. Zgodnie z tym przepisemw stosunku do prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakładyaktywności zawodowej, którzy uzyskali status prowadzących te za-kłady przed wejściem w życie powołanej ustawy, zwolnienie z po-datku leśnego stosuje się na zasadach dotychczasowych, nie dłużejniż do upływu 3-letniego terminu wynikającego z decyzji wydanejprzed dniem 1 stycznia 2003 r. przyznającej status prowadzącegozakład.

7.4.8. Tryb i warunki płatnościBieg okresu, za który podatnik podatku leśnego jest zobowiązany

do płacenia tego podatku rozpoczyna się od pierwszego dnia nastę-pującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniają-ce powstanie tego obowiązku. Sytuacją uzasadniającą powstanieobowiązku zapłaty podatku będzie np. nabycie przez osobę fizyczną3 ha lasów przeznaczonych do produkcji leśnej lub wydzierżawienieprzez osobę fizyczną 2 ha lasów będących własnością gminy.

Momentem określającym ustanie obowiązku płacenia podatkujest koniec miesiąca, w którym przestały istnieć okoliczności uza-sadniające ten obowiązek. Będzie to np. zbycie przez osobę fizycznąlasu lub wygaśnięcie umowy dzierżawy lasów należących do gminy,z jednoczesnym przejęciem posiadania tego lasu przez gminę. Jeślinp. osoba fizyczna sprzedaje las w sytuacji, o której mowa wyżej,obojętnie którego dnia danego miesiąca, to ma ona obowiązek zapła-cić podatek za cały miesiąc.

Podatnik podatku leśnego będący osobą fizyczną, płaci podatekleśny w ratach, w terminach do dnia: 15 marca, 15 maja, 15 wrześniai 15 listopada roku podatkowego. Obowiązek ten ciąży na podatnikuwyłącznie w przypadku doręczenia mu decyzji podatkowej. Orga-nem uprawnionym do podejmowania tych decyzji jest wójt (bur-

247

mistrz, prezydent) właściwy ze względu na miejsce położenia lasu.Wpłacanie podatku powinno odbywać się na rzecz gminy właściwejze względu na położenie lasów. W przypadku, gdy lasy należące dojednego podatnika położone są na terenie dwóch lub większej liczbygmin, podatek leśny powinien być uiszczany na rzecz każdej z gmin.

Podatnik jest zobowiązany do opłacenia podatku zawsze propor-cjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek podatko-wy. Wygaśnięcie obowiązku zapłaty podatku na skutek zdarzeń po-wstałych w ciągu roku powoduje, że organ podatkowy gminy doko-nuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek. W tych przypad-kach podatnik jest zobowiązany do płacenia niższego lub wyższegopodatku rolnego, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następują-cego po miesiącu, w którym nastąpiła ta zmiana.

Obowiązkiem podatnika podatku leśnego, będącego osobą fi-zyczną, jest również składanie organowi gminy pisemnych informa-cji mających wpływ na powstanie lub ustanie obowiązku płaceniapodatku leśnego. Winny być one złożone w terminie 14 dni od dniazaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie lub ustanie obo-wiązku podatkowego.

Podatnik będący osobą fizyczną jest zobowiązany pisemnie in-formować organ podatkowy, w terminie 14 dni, o zmianach, którenastąpiły w ciągu roku podatkowego, a polegających na zajęciu lasuna prowadzenie innej działalności gospodarczej niż działalność le-śna, przywróceniu w lesie działalności leśnej, w którym wykonywa-na była wcześniej inna działalność, czy też zmniejszeniu lub zwięk-szeniu powierzchni lasu.

Podatnicy naruszający ten obowiązek narażają się na konse-kwencje określone w Kodeksie karnym skarbowym. Sposób rozli-czania się z podatku leśnego, dotyczący podatników będących oso-bami fizycznymi, polegający na kwartalnych wpłatach dokonywa-nych przez samych podatników, może być zastąpiony wprowadze-niem poboru podatku poprzez instytucję inkasa. Rada gminy maprawo zarządzenia poboru podatku leśnego w drodze inkasa. Inka-sent w tej sytuacji upoważniony jest do pobrania podatku od podat-ników i wpłacenia go na właściwy rachunek bankowy lub w kasieurzędu gminy.

248

Podatnicy będący osobami prawnymi, jednostkami organizacyj-nymi nie mającymi osobowości prawnej, nadleśnictwami oraz jed-nostkami organizacyjnymi Agencji Własności Rolnej Skarbu Pań-stwa są obowiązani wpłacać obliczony w deklaracji podatek leśny,bez wezwania, na rachunek budżetu właściwej gminy, za poszcze-gólne miesiące, w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. Wpłacaniepodatku powinno odbywać się na rzecz gminy właściwej ze względuna położenie lasów. W przypadku, gdy grunty położone są na tereniedwóch lub większej liczby gmin, podatek leśny powinien być uisz-czany na rzecz każdej z gmin.

Podatnicy, którzy są osobami prawnymi, jednostkami organiza-cyjnymi nie mającymi osobowości prawnej, nadleśnictwami orazjednostkami organizacyjnym Agencji Własności Rolnej Skarbu Pań-stwa są obowiązani: składać, w terminie do 15 stycznia, organowigminy właściwemu ze względu na miejsce położenia lasów deklara-cje na podatek leśny na dany rok podatkowy. Deklaracje te powinnybyć sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru. Jeżeliobowiązek powstał po 15 stycznia, podatnicy ci powinni złożyć de-klaracje w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasad-niających powstanie tego obowiązku.

Podatnicy ci są zobowiązani skorygować deklaracje w razie wy-stąpienia zmian, które nastąpiły w ciągu roku podatkowego, a pole-gających na zajęciu lasu na prowadzenie innej działalności gospo-darczej niż działalność leśna, przywróceniu na gruntach działalnościleśnej, na których wykonywana była wcześniej inna działalność, czyteż zmniejszeniu lub zwiększeniu powierzchni lasu w terminie 14 dniod dnia zaistnienia tych zmian.

249

Iwan Pankewycz

8. Ukraiński system opodatkowanianieruchomości

8. 1. WprowadzenieFormowanie ukraińskiego systemu podatkowego rozpoczęło się

w latach 1991-1992. Dość trudno określić, od kiedy możemy jużmówić o istnieniu ukraińskiego systemu podatkowego, bo przezdługi czas przy opodatkowaniu wykorzystywano akty prawneZwiązku Radzieckiego. Jedną z ważniejszych dat jest 25 czerwca1991 roku, kiedy to uchwalono Ustawę o systemie opodatkowania.Określiła ona podstawowe zasady systemu podatkowego Ukrainy,podatki zasilające budżet i fundusze państwowe, a także prawa,obowiązki i odpowiedzialność podatników.208

Z kolei w 1992 roku na Ukrainie wprowadzono nowe rodzajepodatków. Ustawą o opodatkowaniu dochodów przedsiębiorstwi organizacji, z dn. 21 lutego 1992 roku, wprowadzono podatek do-chodowy (stawka podatkowa 18%), podatek od wartości dodanej(VAT, maksymalna stawka podatkowa 28%) oraz akcyzę. Jednocze-śnie dalej funkcjonowały tradycyjne podatki (od środków transpor-towych, podatek dochodowy od osób fizycznych). Dnia 26 grudnia1992 roku przyjęto szereg dekretów w zakresie opodatkowania, którespowodowały, że podstawowym podatkiem, nakładanym na osobyprawne, stał się podatek dochodowy.

Jakościowe odnowienie systemu podatkowego Ukrainy przypadana lata 1994-1995, kiedy wykształciły się stałe mechanizmy podat-kowe. Wprowadzono też nowe podatki, na przykład przemysłowe.

208 Закон України “Про систему оподаткування” від 25 червня 1991

року № 1251 – ХІІ //Відомості Верховної Ради України.

250

Kolejny etap w rozwoju systemu podatkowego Ukrainy trwa dochwili obecnej. Od 1997 roku kontynuowane są prace nad KodeksemPodatkowym Ukrainy. Planuje się, że dzięki Kodeksowi opodatko-wanie na Ukrainie będzie uregulowane na zasadach państwa prawa.Wyznaczone tym samym zostaną kryteria prawne, mające pierwszo-rzędne znaczenie dla systemu podatkowego państwa.

Kodeks ma uregulować zobowiązania podatkowe, status prawnypodatników i organów podatkowych, stosunki między nimi orazzasady podziału dochodów z podatków między szczebel państwowyi lokalny. Ma też ustalać zasady stosowania ustaw podatkowychi kształtowania stosunków prawnopodatkowych, zasady pociąganiado odpowiedzialności za naruszenie przepisów prawa podatkowego,a także weryfikacji działań urzędów podatkowych i urzędnikówprzez organy kontrolne. Przewiduje się, że Kodeks Podatkowy bę-dzie podstawowym aktem prawnym, regulującym opodatkowanie, aakty prawne sprzeczne z Kodeksem nie będą miały mocy prawnej.

Jeśli chodzi o podatek od nieruchomości, to w chwili obecnej niejest on nakładany ani na osoby fizyczne, ani na osoby prawne. Mimoto, w Ustawie zmieniającej ustawę o systemie opodatkowania, z dn.2 lutego 1994 roku, podatek od nieruchomości jest wymienionyw art. 14, jako jeden z podatków ogólnopaństwowych209.

Jest on również przewidziany w projekcie Kodeksu Podatkowe-go, (który obecnie jest w trakcie drugiego czytania w Radzie Naj-wyższej Ukrainy) i w projekcie Ustawy o podatku od nieruchomo-ści,210 która będzie poddana pod głosowanie w Radzie w 2003 roku.Z tego powodu można już mówić o ukraińskim systemie opodatko-wania nieruchomości, jako o najbliższej przyszłości.

Ustawa o podatku od nieruchomości nie została jeszcze wprowa-dzona w życie m.in. z powodu braku odpowiednich regulacji umoż-liwiających wycenę wartości budynków i budowli. Nie przedstawio-

209 Закон України “Про внесення змін та доповнень до Закону України

“Про систему оподаткування” від 2 лютого 1994 року № 3904 – ХІІ//Відомості Верховної Ради України.

210 Проект Закону України “Про податок на нерухоме майно(нерухомість)”// www.rada.kiev.ua

251

no też Radzie Najwyższej Ukrainy propozycji zmian dostosowują-cych pozostałe akty prawne do Ustawy o podatku od nieruchomości.Nie zrobiono tego z powodów politycznych. W ciągu ostatnich kilkumiesięcy najważniejszą kwestią była dymisja poprzedniego rządu.Miejmy nadzieję, że wyznaczenie nowego premiera i powołanienowego rządu, jakie miały miejsce spowodują wznowienie prac nadwyżej wymienionymi propozycjami.

Od czasu odzyskania przez Ukrainę niepodległości powstało jużkoło dziesięciu projektów ustawy o podatku od nieruchomości, skła-danych przez deputowanych narodowych różnych sił politycznych.Treść tych projektów, w zależności od orientacji politycznej, byłazróżnicowana, jednak wszystkie siły polityczne były zgodne co dotego, że taki podatek powinien być wprowadzony.

8.2. Podatek od nieruchomościOstatni projekt ustawy o podatku od „mienia nieruchomego”

(nieruchomości)211 przewiduje, że podatek ten jest podatkiem ogól-nopaństwowym, majątkowym, wykorzystywanym jako dodatkoweźródło poprawienia bilansu dochodów i wydatków budżetu Ukrainy.

Na podatek od nieruchomości składa się suma podatków od zie-mi, budynków i budowli. Zgodnie z projektem ustawy, nierucho-mość – to grunty oraz budynki i budowle trwale z gruntem związane.Do budynków należą: budynki mieszkalne, mieszkania, budynkidziałkowe, garaże, a także inne budynki, nie wykorzystywane dodziałalności przedsiębiorczej. Budowle – to obiekty należące dopierwszej grupy funduszów podstawowych, zgodnie z Ustawąo opodatkowaniu dochodów przedsiębiorstw212, za wyjątkiem bu-dynków. Podatek od budynków nie jest nakładany na budynki nale-żące do:

– państwa lub jednostek samorządu terytorialnego,– organizacji religijnych,

211Проект Закону України “Про податок на нерухоме майно

(нерухомість)”// www.rada.kiev.ua.212 Закон України “Про оподаткування прибутків підприємств”//

www.rada.kiev.ua.

252

– urzędów państw obcych, korzystających z immunitetów dy-plomatycznych,

– budynków znajdujących się w strefie obowiązkowego wysie-dlania, zgodnie z Ustawą o statusie prawnym terytorium radioaktyw-nie skażonego z powodu katastrofy czarnobylskiej.213

Budynki, zgodnie z art. 3.3.1 projektu ustawy o podatku od nie-ruchomości214, opodatkowane są stawką ustalaną w Ustawie o bu-dżecie państwowym na rok podatkowy, w wysokości nie niższej niż1% i nie wyższej niż 3% podstawy opodatkowania. Rząd Ukrainypodaje propozycję wysokości stawki podatku na kolejny rok podat-kowy jednocześnie z przedstawieniem Radzie Najwyższej Ukrainyprzewidywanych wpływów z tytułu tego świadczenia. Stawka podat-ku nie zmienia się w ciągu roku. Znacznie niższą stawkę (0,5 – 1%)podatku od budynków przewiduje art. 6027 Projektu Kodeksu Po-datkowego Ukrainy.215

Podatek od budowli nie jest nakładany na budowle należące do:– państwa lub jednostek samorządu terytorialnego,– organizacji niedochodowych, w tym religijnych, jeśli budowle

są wykorzystywane do prowadzenia działalności niedochodowej,w tym religijnej,

– urzędów państw obcych, korzystających z immunitetów dy-plomatycznych,

– budowle znajdujące się w strefie obowiązkowego wysiedlenia,zgodnie z Ustawą o statusie prawnym terytorium radioaktywnie ska-żonego z powodu katastrofy czarnobylskiej,216

– budowle należące do obiektów ochrony środowiska naturalne-go, w tym obiektów utylizacyjnych, 213 Закон України “Про правовий режим території, що зазнала

радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильськоїкатастрофи”// www.rada.kiev.ua.

214 Проект Закону України “Про податок на нерухоме майно(нерухомість)”// www.rada.kiev.ua

215 Проект Податкового кодексу України // www.rada.kiev.ua.216 Закон України “Про правовий режим території, що зазнала

радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильськоїкатастрофи// www.rada.kiev.ua.

253

– budowle wykorzystywane na urzędy penitencjarne i ich przed-siębiorstwa,

– budowle wykorzystywane dla potrzeb przedszkoli, szkolnic-twa, punktów nieodpłatnej obserwacji medycznej, nieodpłatnie wy-korzystywanych sal sportowych, obiekty komunalne należące dowładz lokalnych.

Budowle, zgodnie z art. 4.3.1 projektu ustawy o podatku od nie-ruchomości217, opodatkowane są stawką ustalaną w Ustawie o bu-dżecie państwowym na rok podatkowy, w wysokości nie niższej niż1% i nie wyższej niż 3% podstawy opodatkowania. Stawka podatkunie może zmieniać się w ciągu roku budżetowego.

Podobnie jak w podatku od budynków, znacznie niższą stawkę(0,5 – 1%) podatku od budowli przewiduje art. 6030 projektu Ko-deksu Podatkowego Ukrainy218. Takie zróżnicowanie w wysokościstawek opodatkowania związane jest głównie z sytuacją gospodarcząUkrainy i dość dużą stopą bezrobocia (trudno wymagać zapłaty wy-sokich podatków, jeśli obywatel jest bezrobotny, albo otrzymujeniską pensję). Ustawodawca przewiduje w projekcie Ustawy o po-datku od nieruchomości ulgi socjalne dla osób fizycznych. Podstawaopodatkowania budynku, wykorzystywanego na cele mieszkalne,zmniejsza się o 21 m2 na każdego członka rodziny i dodatkowo o 10m2 na rodzinę.

Oprócz tego, w miejscowościach, w których mieszka mniej niż10 000 stałych mieszkańców, podstawa opodatkowania zmniejszanajest o 30 m2 powierzchni budynku na każdego członka rodziny orazdodatkowo o 10 m2 na rodzinę. Podstawa opodatkowania budynkówdziałkowych, znajdujących się w posiadaniu rodziny, zmniejsza sięo 60 m2. Takie zmniejszenie może być zastosowane tylko jeden razw odniesieniu do jednego budynku (do 1991 roku można było miećw posiadaniu tylko jeden budynek lub mieszkanie). Dla osób miesz-kających samotnie – emerytów, zamieszkałych w miejscowościach

217 Проект Закону України “Про податок на нерухоме майно

(нерухомість)”// www.rada.kiev.ua.218 Проект Податкового кодексу України // www.rada.kiev.ua.

254

poniżej 10 000 stałych mieszkańców, podstawa opodatkowaniazmniejsza się o 30 m2 powierzchni budowy.

Oprócz tego ustawodawca przewidział, że podatek od budynkównie jest nakładany w danym roku podatkowym, jeśli wysokość po-datku należnego za każdą nieruchomość, nie przekracza dwukrotno-ści kwoty wolnej od podatku dochodowego (obecnie 34 hrywny),zasada ta nie dotyczy opodatkowania budowli. Osoby korzystającez ulgi podatkowej, powinny, do 1 lutego roku następującego po rokupodatkowym, nadesłać do urzędu państwowej administracji podat-kowej informacje o nieruchomości i podatnikach mających prawo dootrzymania tych ulg.

Podatek od budynków płaci się w dwóch równych ratach: pierw-sza do 31 maja, druga – do 31 października roku podatkowego. Po-datek od budowli płaci się co miesiąc, zgodnie z terminem płatnościpodatku od dochodu przedsiębiorstw.

Nie uiszczenie podatku od nieruchomości w przewidzianymustawowo terminie, powoduje naliczanie odsetek karnych w wyso-kości 0,3% za każdy dzień zwłoki. Jeśli w ciągu sześciu miesięcypodatek nie zostanie uiszczony, Urząd Państwowej AdministracjiPodatkowej ma prawo dokonać egzekucji z majątku. Podatek zasilabudżet jednostki lokalnej, właściwej ze względu na miejsce położe-nia nieruchomości.

Jeśli chodzi o użytki rolne, to opodatkowane są one bardzo niskąstawką, którą ustala się w zależności od ilości mieszkańców danejjednostki lokalnej (najniższa stawka to ok. 6 kopiejek od 1/100 hek-tara). Oprócz tego samorządy mają prawo wprowadzić zwolnieniapodmiotowe w podatku od gruntu. Dotyczy to niektórych kategoriimieszkańców, m.in. rodzin o niskim poziomie dochodu, emerytów,niepełnosprawnych. Samorządy, mimo bardzo niskiej stawki opodat-kowania, często z tego prawa korzystają, gdyż po rozwiązaniu koł-chozów i pegeerów bezrobocie na wsi znacznie wzrosło.

Lasy, wg obecnego stanu prawnego, stanowią własność państwa.Chociaż niedawno wydano rozporządzenie Prezydenta Ukrainyo prywatyzacji lasów byłych państwowych gospodarstw leśnych,jednak moc tego aktu Prezydent zawiesił.