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Grundlagen der Kosten- & Leistungsrechnung
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Version Nr.: 4.4
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Inhaltsverzeichnis1.Einordnung der Kosten- und Leistungsrechnung 5
1.1. Gliederung des betrieblichen Rechnungswesens 5
1.2. Abgrenzung von externem und internem Rechnungswesen 6
2. Grundlagen der Kosten- und Leistungsrechnung 9
2.1. Ziel und Aufgaben der Kosten- und Leistungsrechnung 9
2.1.1. Unternehmensinterner Steuerungsprozess 9
2.1.2. Unternehmerische Entscheidung als informationsbasierter Entscheidungsprozess 11
2.1.3. Leistungs- und Finanzbereich eines Unternehmens 14
2.1.4. Ziel der Kosten- und Leistungsrechnung 16
2.1.5. Aufgaben der Kosten- und Leistungsrechnung 16
2.2. Grundbegriffe 18
3. Prinzipien und Gestaltungsformen der Kosten- und Leistungsrechnung 39
3.1. Prinzipien der Kosten- und Leistungsrechnung 39
3.1.1. Prinzipien der Kostenerfassung 39
3.1.2. Prinzipien der Kostenzurechnung 41
3.1.3. Prinzipien der Leistungserfassung 42
3.1.4. Prinzip der Leistungszurechnung 42
3.2. Gestaltungsformen der Kosten- und Leistungsrechnung 43
3.2.1. Periodenbezogene Ausgestaltung 43
3.2.2. Umfangbezogene Ausgestaltung 44
4. Vollkostenrechnung 45
4.1. Begriff und Zielsetzungen 45
4.2. Systematik 46
4.2.1. Kostenartenrechnung 46
4.2.2. Kostenstellenrechnung 76
4.2.2.1. Anbauverfahren 79
4.2.2.2. Stufenleiterverfahren 82
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4.2.2.3. Mathematisches Verfahren 84
4.2.3. Kostenträgerrechnung 90
4.2.3.1. Divisionskalkulation 92
4.2.3.2. Äquivalenzziffernkalkulation 94
4.2.3.3. Zuschlagskalkulation 97
4.2.3.3.1. Summarische Zuschlagskalkulation 98
4.2.3.3.2. Differenzierte Zuschlagskalkulation 100
4.2.3.3.3. Kostenträgerzeitrechnung 106
4.3. Kritik an der Vollkostenrechnung 108
5. Teilkostenrechnung 113
5.1. Zielsetzung 113
5.2. Einstufige Deckungsbeitragsrechnung 119
5.3. Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung 126
6. Wirtschaftlichkeitsrechnung 133
6.1. Investitionsbegriffe und Investitionsarten 133
6.2. Investition und Finanzierung 134
6.3. Kostenvergleichsrechnung 142
6.4. Gewinnvergleichsrechnung 153
6.5. Rentabilitätsrechnung 158
6.6. Amortisationsrechnung 162
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1. Einordnung der Kosten- und Leistungsrechnung
Lernziele
Nach Bearbeitung dieser Lektion werden Sie wissen:
✓ wie die Kosten- und Leistungsrechnung im Gefüge des betrieblichen Rechnungswesens
einzuordnen ist
✓ welche Ziele die Kosten- und Leistungsrechnung verfolgt und welche Aufgaben sie dabei
übernimmt
✓ welche Prinzipien der Kosten- und Leistungsrechnung zugrunde liegen
✓ in welche Formvarianten eine Kosten- und Leistungsrechnung ausgestaltet werden kann
1.1. Gliederung des betrieblichen Rechnungswesens
Das betriebliche Rechnungswesen dient einer vollständigen Erfassung und transparenten
Abbildung sämtlicher unternehmensbezogener Vorgänge in Geldeinheiten. Übergeordneter
Zweck ist einerseits die Generierung validen Datenmaterials für betriebsinterne
Managemententscheidungen, andererseits die Möglichkeit, die wirtschaftliche Situation eines
Unternehmens gegenüber Dritten anhand objektivierter Kriterien darzustellen.
Das betriebliche Rechnungswesen lässt sich grob in drei Teildisziplinen untergliedern:
‣ Finanzbuchhaltung (Buchführung u. - Bilanzierung)
‣ Kosten- und Leistungsrechnung
‣ Wirtschaftlichkeitsrechnung
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Während auf die sich unter Effizienzgesichtspunkten mit Investitionsentscheidungen
beschäftigende Wirtschaftlichkeitsrechnung in einem späteren Kapitel eingegangen werden
soll und Belange der Statistik, d. h. des Umgangs mit großen Wertmengen unter analytischen
Aspekten, im Rahmen dieses Studienbriefes unberücksichtigt bleiben müssen, ist die Fähigkeit
zur Unterscheidung von Finanzbuchhaltung sowie Kosten- und Leistungsrechnung von
besonderer Bedeutung.
1.2. Abgrenzung von externem und internem Rechnungswesen
Die Finanzbuchhaltung erfasst sämtliche Aufwendungen und Erträge eines Unternehmens,
unabhängig davon, ob diese im Rahmen des betrieblichen Leistungsprozesses generiert
wurden. Durch Sie wird letztlich das Gesamtergebnis, also der Gesamtgewinn respektive der
Gesamtverlust des Unternehmens ermittelt.
Beispiel
Buchhalter B arbeitet bei einem Maschinenbauunternehmen und spekuliert in der
Mittagspause mit dem Bankguthaben seines Arbeitgebers an der Börse. Dabei erzielt er einen
Ertrag.
Obwohl die Tätigkeit, aus welcher der Ertrag resultiert, nichts mit der eigentlichen
Betriebstätigkeit zu tun hat, fließt der Ertrag (im Rahmen der Gewinn- u. Verlustrechnung) in
das Gesamtergebnis ein.
Die Vorgänge der Finanzbuchhaltung unterliegen dabei strengen gesetzlichen Standards, die
eine einheitliche Ergebnisermittlung gewährleisten und einen sinnvollen Ergebnisvergleich
zwischen verschiedenen Unternehmen ermöglichen sollen.
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Da die Informationen der Finanzbuchhaltung insbesondere der Rechenschaftslegung
gegenüber externen Stellen wie Banken, Steuerbehörden aber auch Kunden und Lieferanten
dient, wird die Finanzbuchhaltung auch als externes Rechnungswesen bezeichnet.
Die Kosten- und Leistungsrechnung (auch Kosten- und Erlösrechnung genannt) ist ebenfalls
Bestandteil des betrieblichen Rechnungswesens. Sie dient der Ermittlung des
Betriebsgewinns bzw. des Betriebsverlustes, d. h. dem Ergebnis, dass aus solchen
Tätigkeiten resultiert, für welche der Betrieb als solcher ausgelegt ist.
Andere Erträge bzw. Aufwendungen (also solche, die nicht im Zusammenhang mit dem
betrieblichen Leistungserstellungsprozess stehen) werden bei der Ermittlung des
Betriebsgewinns respektive Betriebsverlustes nicht berücksichtigt.
Beispiel
Der Ertrag aus dem Börsengeschäft von B hat nichts mit der eigentlichen Betriebstätigkeit
eines Maschinenbauunternehmens zu tun und fließt daher nicht in das Betriebsergebnis ein.
Gesetzliche Standards zur Gestaltung einer Kosten- und Leistungsrechnung existieren nicht,
so dass diesbezüglich grundsätzlich individuelle, unternehmensinterne Re-gelungen gefunden
werden müssen.
Da die Informationen der Kosten- und Leistungsrechnung insbesondere der Information der
Unternehmensleitung über die innerbetrieblichen Abläufe dient, wird die Kosten- und
Leistungsrechnung auch als internes Rechnungswesen bezeichnet.
☀ Vereinfacht lässt sich daher resümieren:
Finanzbuchhaltung = externes Rechnungswesen Kosten- und Leistungsrechnung = Internes Rechnungswesen
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Abbildung 1: Unterschiede zwischen externem und internem Rechnungswesen
Betriebliches Rechnungswesen
Externes ReWe Internes ReWe
Ziele
Information ggü. Externen (Banken, Finanzamt, Sozialversicherungsträger, Kunden, Lieferanten, Gesellschaftern, Unternehmensleitung)
Information ggü. Unternehmensleitung
AufgabenAbbildung finanzieller Beziehungen zwischen Unternehmen und Umwelt
Abbildung wirtschaftlichen Geschehens innerhalb des Unternehmens
Vorschriften
Handelsrecht, Steuerrecht, ggf. internationale Rechnungslegungsstandards (IRFS, US-GAAP etc.)
Individuelle, unternehmensinterne Vorschriften
RechnungsgrößenAufwand und Ertrag (beziehen sich auf Gesamtergebnis)
Kosten und Leistungen (beziehen sich auf betriebliche Tätigkeit)
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Externes Rechnungswesen
Zielgruppe sind externe Adres-saten. Es erfolgt eine vergan-
genheits-bezogene Betrachtung. Reglementiert durch das Handels-
und Steuerrecht. Wesentliche Bestanteile: Buchführung Jahres-
abschluss.
Internes Rechnungswesen
Zielgruppe sind interne Adressaten. Es erfolgt eine vergangenheits-be-
zogene und eine zukunfts-bezogene Betrachtung. Es gibt keine gesetzli-
chen Reglementierungen.Wesentliche Bestandteile:
Finanzplanung, Investitions-rech-nungen und die Kosten- und Leis-
tungsrechnung.
ZWEI RECHENKREISE DES BETRIEBLICHES RECHNUNGSWESEN
ControllingControlling ist die Planung, Steuerung und Kontrolle der Teilbereiche eines Unternehmens,
und damit schlussendlich des gesamten Unternehmens um die Effizienz und Effektivität des Unternehmens zu steigern
Daten Daten
2. Grundlagen der Kosten- und Leistungsrechnung
In einer von sich zunehmend intensivierenden Wettbewerbstendenzen geprägten,
europäisierten und globalisierten Wirtschaft wachsen die an unternehmerische
Entscheidungen gestellten Anforderungen in dynamischer Weise. Um in dieser Gemengelage
unterschiedlichster Einflussfaktoren verantwortungsvoll und zielgerichtet agieren zu können,
sind entscheidungsunterstützende Informationen im Rahmen eines systematischen
Controllings häufig unerlässlich. Die Kosten- und Leistungsrechnung als gleichsam effektives
wie effizientes Controlling-Instrument muss diesem wachsenden Informationsbedarf von 1
Entscheidungsträgern in umfassender Form Rechnung tragen können.
2.1. Ziel und Aufgaben der Kosten- und Leistungsrechnung
Ein Unternehmen oder eine Unternehmenseinheit (z. B. Abteilung) zu führen bedeutet
regelmäßig die Notwendigkeit des Treffens von Entscheidungen. In Einzelfällen werden sich
die Entscheidungsträger bzw. Manager dabei auf ihr „Bauchgefühl“ verlassen können und
müssen.
Dauerhaft nachhaltiger Erfolg wird aufgrund solcher intuitiven Entscheidungen jedoch nur in
den seltensten Fällen erzielt werden können. Um Entscheidungen auf Basis objektiver,
überprüfbarer und vergleichbarer Informationen zu treffen, bedienen sich Führungskräfte der
Kosten- und Leistungsrechnung.
2.1.1. Unternehmensinterner Steuerungsprozess
Jede unternehmerische Tätigkeit verfolgt einen unternehmerischen Zweck. Bei
privatwirtschaftlichen, nicht gemeinnützigen Unternehmen sind dies in der Regel
wirtschaftliche Motive der Eigentümer, der Unternehmensgesellschafter.
Effektivität misst das Maß an Zielerreichung (die richtigen Dinge tun), während Effizienz das Maß des Verhältnisses von 1
Output und Input angibt (die Dinge richtig tun).
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Um dieses übergeordnete, wirtschaftliche Ziel zu erfüllen, bedarf es in der betrieblichen Praxis
der Definition von untergeordneten Zielen.
Soll beispielsweise am Ende des Geschäftsjahres ein Gewinn erwirtschaftet werden, kann es
notwendige Voraussetzung sein, dass zuvor eine größere Anzahl von Leistungen (von
Produkten oder Dienstleistungen) erstellt und verkauft werden muss.
Da dies nicht von selbst geschieht, ist es Aufgabe des Managements, zunächst entsprechende
Ziele zu definieren und anschließen die Zieleinhaltung zu gewährleisten. Dies geschieht im
Rahmen des sogenannten Managementzyklus, dem unternehmensinternen Steuerungs-
prozess.
Der unternehmensinterne Steuerungsprozess beginnt mit der Definition betrieblicher Ziele.
Anschließend sind von diesen Zielen geeignete Maßnahmen zur Zielerreichung abzuleiten,
die abgeleiteten Maßnahmen umzusetzen und deren Umsetzung zu kontrollieren.
Für den Fall, dass im Zuge der Kontrolle festgestellt wird, dass die vorgegebenen Ziele durch
die Maßnahmenumsetzung nicht erreicht werden, beginnt der zuvor beschriebene Zyklus
erneut mit der Planung von Maßnahmen, diesmal allerdings ausgehend von dem
zwischenzeitlich veränderten Status quo. Der Steuerungszyklus ist also ein kontinuierlich
ablaufender und wiederkehrender Prozess, der auch zur Gegensteuerung bei analysierten
Abweichungen zu erfolgen hat.
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Abbildung 2: allgemeiner Managementzyklus
Umsetzung-phase
Informations-verarbeitung
Kontroll-phase
Planungs-phase
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2.1.2. Unternehmerische Entscheidung als informationsbasierter
Entscheidungsprozess
Unternehmerische Entscheidungen erscheinen bei flüchtiger Betrachtung häufig als schlichte
Auswahl zwischen Alternativen. Bei genauerer Betrachtung offenbart sich jedoch ein deutlich
diffizi leres Bi ld: die Entscheidung als mehrphasiger, informationsbasierter
Entscheidungsprozess.
Im Rahmen der Planungsphase werden dabei zunächst zu avisierende Ziele definiert und
geeignete Maßnahmen zur Zielerreichung identifiziert. Diese Maßnahmen werden
anschließend in Bezug auf ihre Eignung zur Zielerreichung bewertet. Die Planungsphase
endet mit der finalen Auswahl des bzw. der anzuwendenden Maßnahmen (Entschluss).
Es folgt die Phase der Umsetzung, in welcher durch die konkrete Durchführung der zuvor
ausfallen- gewählten Maßnahmen der Realisierungsprozess initiiert wird. Die
Umsetzungsphase endet mit Abschluss der Maßnahmendurchführung.
Es ist jedoch wenig zielführend, Abweichungen erst am Ende eines Prozesses zu erfassen.
Vielmehr müssen Abweichungen bereits während der Phase der Umsetzung erkannt werden,
um frühestmöglich steuernde Impulse zu ermöglichen, damit die Zielerreichung nicht
gefährdet wird. Aus diesem Grund ist der Managementzyklus dynamisch zu modifizieren.
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Abbildung 3: Dynamisierter Managementzyklus
Im Anschluss an die Umsetzungsphase erfolgt die Kontrolle der Maßnahmenumsetzung. In
dieser Phase werden die geplanten (Soll) und die realisierten (Ist) Größen miteinander
verglichen und Abweichungen analysiert. Gegebenenfalls notwendig werdende
Anpassungsentscheidungen lösen einen weiteren, mit einer Planungsphase beginnenden
Entscheidungsprozess aus.
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Abbildung 4: Phasen des informationsbasierten Entscheidungsprozesses
Um den unternehmerischen Entscheidungsprozess umfassend unterstützen zu können,
müssen die im Rahmen der Kosten- und Leistungsrechnung generierten Daten jedoch in allen
Phasen des unternehmerischen Entscheidungsprozesses abrufbar sein. Davon abgeleitet
können der Kosten- und Leistungsrechnung drei grundlegende Aufgaben zugeordnet werden:
die Dokumentations-, die Planungs- und die Kontrollfunktion.
Durch die Dokumentationsfunktion werden diejenigen Sachverhalte zahlenmäßig erfasst, die
sich tatsächlich ereignet haben (Ist-Größen). Die Dokumentationsfunktion ist daher
vergangenheitsorientiert (ex ante).
Durch die Planungsfunktion werden zukünftig angestrebte Sachverhalte (ex post) zahlenmäßig
erfasst, z. B. der geplante Stromverbrauch für das nächste Geschäftsjahr (Plan-Größen).
Im Rahmen der Kontrollfunktion werden Ist- und Plan-Größen rückblickend verglichen (ex
ante), um durch die Analyse der Abweichungsursachen zukünftige Abweichungen zu
vermeiden.
Hieraus wird deutlich, dass die drei vorgenannten Funktionen nicht unabhängig voneinander
betrachtet werden können: Die Kontrollfunktion ist nur zu gewährleisten, wenn zuvor sowohl
Ergebniskontrollieren
Maßnahmenumsetzen
Zieledefinieren
Maßnahmenplanen
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Plan- als auch Ist-Größen ermittelt wurden; eine Aussagekraft der ermittelten Plan- und Ist-
Größen ist wiederum nur gegeben, wenn diese im Rahmen der Kontrolle auch tatsächlich
analysiert und ausgewertet werden.
2.1.3. Leistungs- und Finanzbereich eines Unternehmens
Die Darstellung der betrieblichen Geschehnisse im Rahmen der Kosten- und
Leistungsrechnung bedingt jedoch eine Reduktion der tatsächlichen Verhältnisse auf solche,
die zahlenmäßig erfasst werden können. Diesbezüglich lassen sich Entscheidungsprozesse in
zwei grundlegende Entscheidungsbereiche differenzieren: den Leistungsbereich und den
Finanzbereich.
Das Zusammenspiel zwischen von Leistungs- und Finanzbereich sowie deren gegenseitigen
Abhängigkeiten lassen sich vereinfacht der folgenden Abbildung entnehmen:
!
Abbildung 5: Leistungs- und Finanzbereich
Mittels dieses die realen Bedingungen vereinfacht darstellenden Modells können sämtliche
essentielle Unternehmensaktivitäten abgebildet und nachvollzogen werden:
Unternehmen
Kapitalmarkt
Staat
AbsatzmärkteBeschaffungs-märkte
Steuern / Abgaben
Eigen- / Fremdkapital
Geld
Produktions-faktoren
Geld
Produkte
Subventionen / Zuschüsse
Zinsen / Tilgung / Dividende
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Bevor eine Betriebstätigkeit aufgenommen werden kann, hat das Unternehmen seine
Finanzierung zu gewährleisten, indem es entsprechende Geldmittel akquiriert. Dies kann
einerseits in Form von seitens der Unternehmenseigentümer zur Verfügung gestellten Mitteln,
sogenanntem Eigenkapital, geschehen. Andererseits kann die Finanzierung auch durch
externe Geldgeber, insbesondere Banken (Kredite bzw. Darlehen) oder staatlichen
Förderinstitutionen (Zuschüsse, Subventionen), durch Bereitstellung von sogenanntem
Fremdkapital erfolgen. In der Praxis sind in der weit überwiegenden Anzahl der Fälle
Kombinationen aus beiden Finanzierungsformen üblich.
Mit den auf die zuvor skizzierte Weise akquirierten Geldmitteln tritt das Unternehmen
anschließend auf den Beschaffungsmarkt, und erwirbt diejenigen Produktionsfaktoren,
insbesondere Arbeitskraft und (durch Lieferanten) Maschinen und Rohstoffe, die das
Unternehmen im Rahmen der Leistungserstellung für die Fertigung seiner geplanten Produkte
benötigt.
Durch Kombination und zielgerichteten Einsatz dieser Produktionsfaktoren erstellt das
Unternehmen schließlich (End-) Produkte, die auf Absatzmärkten an Kunden vertrieben
werden können.
Im Rahmen des Vertriebsprozesses werden wiederum Geldmittel erlöst, die zur Bedienung
öffentlicher Forderungen (Steuern, Abgaben), zur Finanzierung des Fremdkapitals (Zinsen und
ggf. Tilgung), zur Befriedigung der Eigenkapital bereitstellenden Gesellschafter
(Gewinnausschüttungen, Dividenden), zur Finanzierung weiterer Produktionsfaktoren oder zur
Investition auf dem Kapitalmarkt genutzt werden können.
Beschaffung, Produktion und Vertrieb beziehen sich dabei stets auf Sachgüter bzw.
Dienstleistungen, die auch als Realgüter bezeichnet werden und welche im Rahmen des
Realgüterstroms (von der Beschaffung über die Verarbeitung bis zum Vertrieb) verarbeitet
werden. Sämtliche Schritte dieses Verarbeitungsprozesses werden auch als
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leistungswirtschaftliche Prozesse bezeichnet und stellen einen der beiden wesentlichen
Entscheidungsbereiche einer Unternehmensführung dar.
Als finanzwirtschaftliche Prozesse, den zweiten wesentlichen Entscheidungsbereich einer
Unternehmensführung, bezeichnet man dagegen die Ereignisse von Zu- und Abflüssen von
Geldmitteln, unabhängig davon, ob diese durch Leistungsprozesse (Beschaffung, Produktion,
Vertrieb) initiiert werden oder rein finanzwirtschaftlicher Natur (Kapitalmarkt, staatliche Stellen)
sind.
Da es für Entscheidungsträger in Unternehmen von maßgeblicher Bedeutung ist, über
sämtliche Ereignisse innerhalb der unternehmensbezogenen leistungs- und finanzwirt-
schaftlichen Prozesse im erforderlichen Umfang informiert zu sein, kommt dem internen
Rechnungswesen und damit der Kosten- und Leistungsrechnung im Kontext des
betrieblichen Rechnungswesens eine ganz entscheidende Bedeutung zu.
2.1.4. Ziel der Kosten- und Leistungsrechnung
Ziel der Kosten- und Leistungsrechnung ist die Unterstützung unternehmensinterner
Steuerungsprozesse. Die Unterstützung erfolgt dabei durch die Bereitstellung von
Informationen für Zwecke der
‣ Leistung
‣ Entscheidung
‣ Kontrolle
Bereit gestellt werden dabei Informationen, die im Rahmen der Kalkulation der betrieblichen
Kosten und Leistungen gewonnen werden.
2.1.5. Aufgaben der Kosten- und Leistungsrechnung
Betriebliche Entscheidungen basieren häufig auf Informationen, die im Zuge des betrieblichen
Rechnungswesens gewonnen werden. Während die Finanzbuchhaltung jedoch vor allem
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