I Principi Di Revisione, Le Carte Di Lavoro, Le Verifiche Periodiche

Percorso Tematico 1

I principi di revisione, le carte di lavoro, le verifiche periodiche

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I PRINCIPI DI REVISIONE, LE CARTE DI LAVORO, LE VERIFICHE PERIODICHE

di Ermando Bozza

INDICE 1 PRINCIPI DI REVISIONE ...................................................................................................................... 2 2 OBIETTIVI E PRINCIPI GENERALI DELLA REVISIONE............................................................. 5 3 DOCUMENTAZIONE DEL LAVORO DI REVISIONE ..................................................................... 5

3.1 Obiettivi.............................................................................................................................................. 7 3.2 Forma e contenuto delle carte di lavoro........................................................................................... 7 3.3 Organizzazione delle carte di lavoro................................................................................................. 9 3.4 Impostazione delle carte di lavoro .................................................................................................. 12 3.5 Stesura delle carte di lavoro............................................................................................................ 12

4 VERIFICHE PERIODICHE.................................................................................................................. 13 4.1 Novità introdotte dal DLgs. 39/2010 ............................................................................................... 13 4.2 Verifica della regolarità della contabilità ....................................................................................... 14 4.3 Verifica della corretta rilevazione dei fatti amministrativi ............................................................ 15

Imposte dirette.................................................................................................................................... 17 IVA.................................................................................................................................................... 17 Adempimenti previdenziali e ritenute IRPEF.......................................................................................... 18 Cassa ................................................................................................................................................ 18 Banche............................................................................................................................................... 18 Titoli ................................................................................................................................................. 18

4.4 Valutazione del sistema di controllo interno .................................................................................. 18 4.5 Controllo dei bilanci periodici ........................................................................................................ 19 4.6 Colloqui con la direzione e il Collegio sindacale ........................................................................... 21 4.7 Verifica e sottoscrizione delle dichiarazioni fiscali ........................................................................ 21

Modelli di dichiarazioni dei redditi (UNICO, IRAP, Consolidato) ........................................................... 21 Modello 770 semplificato ed ordinario.................................................................................................. 22

4.8 Verbale di verifica periodica : esempio .......................................................................................... 23 Verbale della società di revisione sulla verifica svolta ai sensi dell’art. 14 co. 1 lett. b) del DLgs. 39/2010.................................................................................................................................... 24

Percorso Tematico 2

Collegio sindacale e revisione legale dei conti


1 PRINCIPI DI REVISIONE Il DLgs. 27.1.2010 n. 39 (cosiddetto Testo unico della revisione) pubblicato nella Gaz-

zetta Ufficiale della Repubblica Italiana in data 23.3.2010 ed entrato in vigore a partire dal 7.4.2010 ha indicato in maniera inequivocabile che la revisione legale deve essere svolta in conformità ai principi di revisione adottati dalla Commissione europea (art. 11) indipenden-temente: • dalla natura dell’ente assoggettato a revisione legale dei conti (ente di interesse pub-

blico o meno); • dal soggetto incaricato della revisione (società di revisione, revisore legale o Collegio

sindacale).

Il principio che ha inspirato l’evoluzione legislativa è “an audit is an audit”. In altri ter-mini il legislatore italiano, recependo le disposizioni della Direttiva europea 2006/43/CE (cosiddetta VIII Direttiva), ha ritenuto che le norme che presiedono all’attività di revisione legale dei conti non possono essere differenziate a seconda della natura del soggetto sotto-posto a revisione o dell’incaricato della revisione stessa.

Come noto, prima del DLgs. 39/2010 l’art. 2409-ter c.c. disciplinava il “controllo conta-bile” per cui si riteneva che i sindaci incaricati del controllo contabile potessero non seguire pedissequamente gli statuiti principi di revisione ma attenersi a riferimenti aderenti al caso concreto ed in linea con i principi normativi.

Problemi operativi sono nati immediatamente per quei Collegi sindacali, incaricati del controllo contabile, che alla data del 7.4.2010 non avevano ancora redatto e depositato la propria relazione al bilancio.

Molti si sono chiesti se dovessero procedere con l’applicazione delle nuove norme. È ov-vio che la Relazione al bilancio non può che essere la sintesi delle attività svolte dal Colle-gio sindacale nel corso dell’esercizio di riferimento del bilancio e dello scorcio di esercizio successivo fino alla data di emissione della Relazione, per cui non è pensabile che ai Collegi sindacali si possa addossare l’obbligo di adozione dei principi di revisione su un esercizio trascorso e su attività già effettuate.

È altrettanto chiaro che il bilancio dell’esercizio 2010 dovrà essere assoggettato a revi-sione in conformità alle norme previste dal DLgs. 39/2010 e quindi applicando i principi di revisione.

Prima dell’avvento del DLgs. 39/2010 i principi di revisione erano norme tecnico-deon-tologiche che consentivano di misurare il livello qualitativo della revisione e di limitare la discrezionalità del revisore. Tali principi sono stati emanati dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e dal Collegio Nazionale dei Ragionieri in commissione paritetica. L’inosservanza di tali principi non determinava automaticamente la responsabilità del revi-sore che poteva discostarsi dalle best practise per aderire maggiormente al caso concreto.

Con l’entrata in vigore del DLgs. 39/2010 i principi di revisione, una volta adottati in se-de comunitaria, saranno dotati di efficacia normativa per cui dovranno essere necessaria-mente osservati in quanto la violazione potrebbe dar luogo ad un illecito imputabile al revisore.

Il processo di traduzione dei principi di revisione internazionali (ISA: International Standards on Auditing) è in atto (dati IFAC) e non è ancora prevedibile quando saranno og-getto di adozione da parte della Commissione europea (Clarity Project - IAASB).

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La pubblicazione avverrà tramite regolamento comunitario pubblicato sulla Gazzetta Uf-ficiale della Unione europea in tutte le lingue ufficiali, con un processo di endorsement simile a quello dei principi contabili internazionali IAS/IFRS, con diretta applicabilità in tutti i Paesi membri.

Nell’attesa della suddetta pubblicazione, il DLgs. 39/2010 prevede, all’art. 11 co. 3, una delega alle associazioni, agli ordini professionali e alla CONSOB ad elaborare i principi di revisione da utilizzare, tenendo conto dei principi internazionali.

Anche tale processo non è immediatamente realizzabile, in quanto l’art. 12 del DLgs. 39/2010, prevede che i soggetti delegati devono sottoscrivere una convenzione con il Mini-stero dell’Economia e delle Finanze le cui modalità, termini e tempi non sono stati stabiliti dal decreto.

L’art. 14 co. 2 del DLgs. 39/2010 richiede, però, che nella Relazione al bilancio il revi-sore indichi i principi di revisione osservati nello svolgimento della revisione.

In assenza della pubblicazione dei principi internazionali e di quelli elaborati dagli ordini professionali, dalle associazioni e dalla CONSOB ci si trova in situazione di oggettiva dif-ficoltà.

Al riguardo potrebbe soccorrere la previsione dell’art. 43 co. 3 del DLgs. 39/2010 “Abro-gazioni e Disposizioni finali e transitorie” nella parte in cui dispone che i principi di revi-sione che al 7.4.2010 risultano emanati ai sensi del TUF (DLgs. 24.2.98 n. 58) continuano ad essere applicati fino alla data di entrata in vigore dei principi internazionali (o di quelli transitori ex art. 11 co. 3) e che fino alla sottoscrizione della convenzione tra MEF e ordini professionali i principi di revisione sono emanati secondo l’art. 162 del TUF, ossia dalla CONSOB sentito il parere del CNDCEC.

La disposizione normativa sopra citata porterebbe a concludere che dal 7.4.2010 i princi-pi di revisione da adottare sono quelli emanati dal Consiglio Nazionale dei Dottori Com-mercialisti e dal Consiglio Nazionale dei Ragionieri e recepiti dalla CONSOB sulla base del disposto dell’art. 162 co. 2 lett. a) del TUF.

Problema non di poco conto è che la CONSOB non ha recepito due importanti principi di revisione emanati dal CNDC e CNR per le PMI: • principio n. 1005 “Considerazioni sulla revisione di enti e imprese minori”; • principio n. 002 “Modalità di redazione della relazione di controllo contabile ai sensi

dell’art. 2409-ter del codice civile”.

Si ritiene che allo stato, in attesa di chiarimenti che potranno arrivare anche dalle ema-nande norme di comportamento del Collegio sindacale incaricato della revisione legale, la soluzione più prudenziale sia quella di applicare i principi di revisione emanati dal Consi-glio Nazionale dei Dottori Commercialisti e dal Consiglio Nazionale dei Ragionieri, appli-cando anche il principio 1005 che contiene disposizioni specifiche per le PMI che costitui-scono di fatto i soggetti revisionati dai Collegi sindacali.

Di seguito si riporta una tabella riportante i principi di revisione adottati:

Documento Titolo

n. 100 Principi sull’indipendenza del revisore

n. 200 Obiettivi e principi generali della revisione contabile del bilancio

n. 220 Il controllo della qualità del lavoro di revisione contabile

n. 230 La documentazione del lavoro

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Documento Titolo

n. 240 La responsabilità del revisore nel considerare le frodi nel corso della revisione contabile del bilancio

n. 250 Gli effetti connessi alla conformità a leggi e regolamenti

n. 260 Comunicazione di fatti e circostanze attinenti la revisione ai responsabili delle attività di governance

n. 300 Pianificazione della revisione contabile del bilancio

n. 315 La comprensione dell’impresa e del suo contesto e la valutazione dei rischi di errori significativi

n. 320 Il concetto di significatività nella revisione

n. 330 Le procedure di revisione in risposta ai rischi identificati e valutati

n. 402 Considerazioni sulla revisione contabile di imprese che utilizzano fornitori di servizi

n. 500 Gli elementi probativi della revisione

n. 501 Gli elementi probativi - considerazioni addizionali per casi specifici

n. 505 Le conferme esterne

n. 510 La verifica dei saldi di apertura a seguito dell’assunzione di un nuovo incarico

n. 520 Le procedure di analisi comparativa

n. 530 Campionamento di revisione ed altre procedure di verifica con selezione delle voci da esaminare

n. 540 La revisione delle stime contabili

n. 550 Le parti correlate

n. 560 Eventi successivi

n. 570 Continuità aziendale

n. 580 Le attestazioni della direzione

n. 600 L’utilizzo del lavoro di altri revisori

n. 610 L’utilizzo del lavoro di revisione interna

n. 620 L’utilizzo del lavoro dell’esperto

n. 1005 Considerazioni sulla revisione di enti e imprese minori

n. 1006 Principio sulla revisione dei bilanci delle banche

n. 001 Il giudizio sulla coerenza della relazione sulla gestione con il bilancio

n. 002 Modalità di redazione della relazione di controllo contabile ai sensi dell’art. 2409-ter c.c.

I sopra riportati principi sono mutuati dagli ISA vigenti al momento della elaborazione (2007) con qualche adattamento per cui, contrariamente ai precedenti principi di revisione che si occupavano delle diverse poste di bilancio in modo espresso, si ispirano a procedure generali e al principio dell’“Audit Risk Model”.

L’obiettivo principe della revisione legale dei conti è quello di acquisire elementi proba-tivi adeguati e sufficienti affinché si possa ottenere una ragionevole sicurezza che il bilan-cio sia redatto in conformità alla legge e ai principi contabili di riferimento e non contenga errori significativi.

Parlare di ragionevole sicurezza significa richiamare due principi cardine della revisione e in generale dei modelli improntati al rischio (risk approach): • l’esistenza di un rischio di revisione, ossia la possibilità che il revisore esprima un giu-

dizio errato;

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• la significatività dell’errore, cioè l’informazione che se mancante o errata può influen-zare le decisioni economiche degli utilizzatori (stakeholders) da prendere sulla base del bilancio.

Partendo dall’assunto che il rischio può essere mitigato ma non eliminato è chiaro che il revisore dovrà pianificare e porre in essere procedure di revisione tali da ridurre il rischio di revisione ad un livello accettabile, in modo da essere ragionevolmente sicuro che il bilancio non contenga errori significativi.

Il riferimento alla ragionevole sicurezza e non alla certezza è da correlare ai seguenti fattori: • esistono limitazioni intrinseche del sistema di controllo interno delle aziende; • le verifiche condotte dal revisore fanno spesso ricorso al metodo del campione (econo-

micità dei controlli); • molti degli elementi probativi raccolti dal revisore sono di natura persuasiva più che

conclusiva; • nel bilancio sono presenti molti elementi soggetti a valutazione.

2 OBIETTIVI E PRINCIPI GENERALI DELLA REVISIONE Come riportato nel principio di revisione n. 200, l’obiettivo della revisione è di acquisire

ogni elemento necessario per consentire al revisore di esprimere un giudizio se il bilancio sia redatto, in tutti gli aspetti significativi, in conformità al quadro normativo di riferimento.

Sebbene il giudizio del revisore incida inevitabilmente sulla valutazione dell’attendibilità del bilancio, tale giudizio non può mai rappresentare una garanzia del futuro funziona-mento dell’impresa, né che la stessa sia stata amministrata in modo efficace ed efficiente.

I principi generali della revisione sono i seguenti: • indipendenza: tale requisito deve essere rispettato sia dal punto di vista formale che

dal punto di vista sostanziale nell’espletamento dell’incarico; • competenza e diligenza: il revisore deve acquisire e mantenere un adeguato livello di

competenza professionale specifica, con un costante aggiornamento professionale e svolgere l’attività con diligenza professionale;

• riservatezza: il revisore non può divulgare notizie riservate; • responsabilità legale: il revisore ha la responsabilità, civile e penale, stabilita dalla legge; • rapporti tra revisori: il rapporto tra revisori deve essere improntato su basi di corret-

tezza e collaborazione; • compenso del revisore: il revisore deve percepire un compenso adeguato all’incarico

svolto; • scetticismo professionale: questo principio richiede che il revisore effettui una valu-

tazione critica interrogandosi sulla validità degli elementi probativi acquisiti; • rispetto dei principi tecnici: il revisore deve operare in conformità alle norme di leg-

ge e ai principi di revisione.

3 DOCUMENTAZIONE DEL LAVORO DI REVISIONE Il revisore deve ottenere elementi probativi sufficienti e appropriati a supporto del giudi-

zio espresso sul bilancio. Conseguentemente il revisore deve costituire e conservare una documentazione del lavoro

che provi come egli è giunto a formare e ad esprimere un giudizio sul bilancio esaminato.

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Tale documentazione di lavoro, più conosciuta nella prassi operativa come “carte di la-voro”, comprende tutti i documenti redatti ed ottenuti dal revisore a dimostrazione delle informazioni utilizzate, delle procedure di revisione svolte e delle informazioni ricevute.

Il principio di revisione di riferimento è il n. 230 che enuncia gli obiettivi, la forma, l’or-ganizzazione, il contenuto nonché la custodia e la proprietà delle carte di lavoro.

L’art. 14 del DLgs. 39/2010 ha anch’esso disciplinato, al co. 6, l’aspetto della custodia della carte di lavoro stabilendo che “… I documenti e le carte di lavoro relativi agli incarichi di revisione legale svolti sono conservati per 10 anni dalla data della relazione di revisione”.

Con l’entrata in vigore del DLgs. 39/2010 e la conseguente abrogazione dell’art. 2409-ter c.c. è venuto meno l’obbligo “dell’apposito libro del revisore”. Ne consegue che l’inca-ricato della revisione legale dei conti può dal 7.4.2010 non tenere più detto libro ma “limi-tarsi” a conservare le carte di lavoro e i dossier.

Al riguardo Assonime, con propria circ. 3.5.2010 n. 16, ha evidenziato come il libro del-la revisione fosse di proprietà della società revisionata mentre le carte di lavoro sono di proprietà del revisore e questo comporta una inaccessibilità per soci, amministratori e terzi. L’inaccessibilità riguarderebbe anche i sindaci, non incaricati della revisione legale dei con-ti, nei confronti dei quali esiste però l’obbligo di informativa ex art. 2409-bis c.c.

Le norme in materia di proprietà e custodia delle carte di lavoro stanno creando non po-chi problemi operativi ai collegi sindacale incaricati della revisione legale, infatti viene da chiedersi:

chi dei sindaci è proprietario e deve custodire le carte di lavoro per 10 anni? Il DLgs. 39/2010, nel disciplinare la materia, si è rifatto al modello anglosassone delle

società di revisione dove è pacifico che la proprietà e la custodia delle carte di lavoro è della società di revisione. Nel modello tipicamente italiano del Collegio sindacale il proble-ma si pone in modo evidente. Essendo il Collegio sindacale un organo collegiale formato da professionisti quasi sempre con studi separati ed indipendenti, ed essendo ogni sindaco soggetto al controllo di qualità di cui all’art. 20 del DLgs. 39/2010, si pone il problema di chi tra i sindaci debba conservare le carte di lavoro.

In attesa che le norme di comportamento del Collegio sindacale si esprimano in materia, e magari anche il decreto attuativo in materia di controllo di qualità, si ritiene che buona prassi in questi casi è riportare nel libro del Collegio sindacale anche le informazioni, i ver-bali e i controlli caratterizzanti i dossier della revisione e che ciascun sindaco conservi presso il proprio studio copia del contenuto del libro e della documentazione di supporto della revisione, mentre gli originali restano nelle mani del presidente.

Le carte di lavoro devono essere custodite assicurando: • riservatezza; • sicurezza; • integrità; • rintracciabilità della documentazione.

Per cui occorre attrezzarsi in studio per garantire gli standard di custodia e presentarsi in regola al controllo di qualità.

Quando le carte di lavoro sono conservate presso il cliente (durante le verifiche) occorre sincerarsi che le stesse siano sotto chiave in luogo accessibile solo ai revisori.

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Le carte di lavoro possono essere rese disponibili: • al cliente, per quelle rilevanti per l’azienda; • al revisore successivo; • al revisore principale, nel caso di consolidato; • alle Autorità giudiziarie, in base alle norme di legge; • a terzi, dopo che il revisore ne abbia valutato la necessità e previa autorizzazione scrit-

ta dell’azienda (ad esempio il fiscalista della società o un sindaco).

3.1 OBIETTIVI

La documentazione del lavoro di revisione serve a raggiungere i seguenti obiettivi: • coadiuvare il revisore nel corso del suo lavoro corrente e consentire un miglioramento

dell’efficienza negli interventi relativi agli esercizi successivi; • provare che il lavoro è stato svolto in conformità agli statuiti principi di revisione ed

evidenziare il processo logico in base al quale le conclusioni raggiunte sulle singole aree di lavoro hanno portato alla formulazione del giudizio globale sul bilancio;

• permettere ad una persona esperta della materia di verificare le conclusioni attraverso il solo esame delle carte di lavoro.

Qualsiasi foglio attinente alla revisione, anche se redatto dal cliente (tale evenienza deve essere segnalata), è inserito nei vari files o dossier, ed è considerato carta di lavoro.

Le carte di lavoro sono o fanno riferimento a elementi probativi che sono basilari per permettere al revisore di esprimere un giudizio sul bilancio che sta per verificare.

3.2 FORMA E CONTENUTO DELLE CARTE DI LAVORO

Quanto alla forma delle carte di lavoro essa può essere la più varia: • prospetti; • memorie; • dichiarazioni; • lettere; • tabulati meccanografici; • ecc.

Le carte di lavoro possono essere predisposte su carta, film, supporti elettronici o altri mezzi. Sicuramente per le carte di lavoro riguardanti la documentazione prodotta da terzi la forma è cartacea.

Si ritiene che le carte prodotte dal revisore possano essere mantenute in forma elettronica (con supporti non riscrivibili) e stampate all’occorrenza. In questi casi, però, bisognerebbe essere dotati di software che permettano di rendere definitive le carte di lavoro e di con-sentire che la firma dei diversi responsabili possa essere apposta soltanto dagli stessi.

Quanto al contenuto, gli elementi formali che caratterizzano normalmente ogni carta di lavoro sono: • identificazione dell’azienda (client); • data del bilancio in esame (year end); • firma di chi ha svolto il lavoro (prepared by); • data in cui è stata svolta la verifica;

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• firma di chi ha rivisto il lavoro (reviewed by); • numerazione secondo un indice prestabilito nei dossier; • titolo che sintetizza il contenuto (subject); • collegamento tra le carte di lavoro (cross references) e la corrispondente scheda riepi-

logativa (lead schedule).

Le carte di lavoro eventualmente predisposte dal personale dell’azienda revisionata de-vono essere contrassegnate con la dicitura “redatte dall’azienda” (prepared by client).

Durante il lavoro di revisione si fa spesso uso di spunte per evidenziare in forma sintetica i controlli effettuati.

Ad esempio:

L’importante è dare spiegazione dei simboli di tik marks utilizzati per le spunte sulle car-te di lavoro nelle quali sono stati utilizzati.

Le carte di lavoro non possono essere conservate in “bozza” ma alla fine del lavoro de-vono essere riportate in forma definitiva (massimo entro 60 giorni dalla data della Rela-zione sul bilancio).

È possibile modificare le conclusioni ed effettuare nuove procedure di revisione dopo l’emissione della Relazione di revisione. In tal caso il revisore dovrà indicare le circostanze eccezionali emerse; le procedure di revisione svolte, nuove o integrative; gli elementi pro-bativi ottenuti; le conclusioni raggiunte; il soggetto che ha svolto le procedure.

Contrariamente al caso delle società di revisione, dove la decisione finale è rimessa al partner responsabile della revisione, nel caso del Collegio sindacale ci troviamo di fronte ad un organo collegiale dove il presidente è solo un primus inter pares a cui il DLgs. 39/2010 non affida alcun compito specifico.

Appare consigliabile deliberare in sede di pianificazione della revisione il ruolo da attri-buire al presidente che potrebbe essere quello di impulso e guida del Collegio.

Ad esempio al presidente potrebbe essere attribuita la funzione: • di parte diligente nel passaggio di consegne con il precedente Collegi; • di parte propositiva nella fase di pianificazione, in particolare per quanto attiene la de-

terminazione delle ore di revisione e la ripartizione del carico di lavoro e l’eventuale utilizzo di collaboratori, dipendenti e ausiliari;

• di destinatario delle circolarizzazioni e delle attestazioni; • di custodia della carte di lavoro durante l’esecuzione del mandato; • di tenutario del libro del Collegio sindacale; • di parte che intrattiene, ai fini della revisione, rapporti con la direzione e con i revisori

di società partecipate, ecc.

v Verificato con saldo Stato patrimoniale

? Verificata la somma

Verificata la moltiplicazione

Verificata la contropartita

‡ Verificato l’importo con E/C

^ Visto il documento di trasporto

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È senz’altro opportuno, inoltre, prevedere che le carte di lavoro preparate dai singoli sin-daci e/o da loro ausiliari siano oggetto di review e approvazione da parte dell’organo colle-giale. In tale sede potrebbe anche accadere che su alcune conclusioni o determinazioni assunte un sindaco manifesti il suo dissenso con relativa iscrizione motivata nel libro dei verbali del Collegio sindacale.

Qualora il Collegio ritenga che una ispezione o una attività di verifica fatta da un sindaco o da un dipendente/ausiliario a livello individuale non fornisca adeguati e sufficienti ele-menti probativi, è opportuno che l’attività venga effettuata collegialmente.

È consigliabile riportare nel verbale da trascrivere nel libro del Collegio sindacale anche l’elencazione delle carte di lavoro relative alle attività descritte nella verbalizzazione.

3.3 ORGANIZZAZIONE DELLE CARTE DI LAVORO

Le carte di lavoro, opportunamente classificate, alimentano in genere tre diversi archivi: 1) un archivio permanente (PERMANENT FILE) che contiene gli elementi “storici e

legali” della società, quali: − lo statuto; − l’atto costitutivo; − informazioni di carattere tributario (dichiarazioni; master file su transfer pricing,

processi verbali e avvisi di accertamento, sentenze delle commissioni tributarie, ecc.);

− procedure contabili; − contratti pluriennali ed accordi di organizzazione.

Di seguito si riporta un esempio di contenuto del permanent file:

Iscrizione alla Camera di commercio - Tribunale

Statuto e aggiornamenti - Atto Costitutivo

Informazioni generali

– Società controllante, collegate, controllate, parti correlate – Soci, sindaci, amministratori – Responsabili da contattare – Consulenti esterni

Organigramma aziendale

Lettere alla direzione - Comunicazioni dei punti di debolezza alla direzione aziendale

Lettera di attestazione

CCNL

Copie degli ultimi tre bilanci

Contratti

Libri sociali

Riunioni con altri organi di controllo

Contenziosi

Movimenti storici del patrimonio netto

Finanziamenti

– Piani di ammortamento dei mutui e altri finanziamenti a medio-lungo termine

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– Finanziamento soci – Finanziamenti bancari a breve termine

Immobilizzazioni - Fondi di ammortamento

– Formazione delle immobilizzazioni materiali e relativi fondi di ammortamento – Formazione delle immobilizzazioni immateriali e ammortamenti eseguiti – Rivalutazioni effettuate

Certificazioni di qualità

Valutazione rischio sicurezza ambiente lavoro

Relazioni di consulenti esterni

Dichiarazioni fiscali, elenco di società, fornitori e clienti black list, master file transfer price

Agevolazioni e contributi percepiti

Strumenti finanziari derivati

2) un archivio corrente-generale (GENERAL FILE) dove si trovano raggruppate le informazioni di tipo generale, relative alla verifica in corso (programma di lavoro, budget dei tempi, promemoria, appunti su incontri, istruzioni, ecc.). Tale file offre al revisore una visione immediata della conduzione del lavoro.

Fanno parte di questo archivio molte check list. Nel caso del Collegio sindacale ogni sindaco incaricato riporterà in questo file tutte le

informazioni sulla condizione di lavoro e sui problemi incontrati che devono poi esse-re analizzati dall’intero Collegio.

Si riporta un esempio di contenuto del general file: • relazioni; • lettera alla direzione (comunicazioni agli organi di governance); • lettera di incarico; • punti da chiarire; • lettera di attestazione; • memo conclusivo; • riunioni con altri organi di controllo; • valutazione del sistema di controllo interno (check list); • pianificazione del lavoro; • check list della pianificazione del lavoro; • check list libri sociali e contabilità; • procedure di revisione sulle transazioni con parti correlate; • check list degli eventi successivi alla chiusura dell’esercizio; • procedure di revisione sulla continuità aziendale; • rischi di errori e frodi, false informazioni, appropriazioni indebite, corretta amministra-

zione; • elementi indicativi di possibili errori significativi; • procedure di revisione in merito alla vigilanza sulla corretta amministrazione; • controllo sullo svolgimento della revisione; • time sheet della revisione (budget e consuntivo ore di revisione); • sommario delle richieste di conferma a terzi;




• rettifiche proposte dai revisori; • Stato patrimoniale (bilancio di verifica); • Conto economico (bilancio di verifica).

3) un archivio corrente (CURRENT FILE) che raccoglie le carte di lavoro relative alle singole voci/cicli di bilancio.

Tale file è costituito, dunque, dall’insieme delle carte di lavoro e degli accertamenti condotti dal revisore per la verifica annuale dei conti.

È in genere piuttosto articolato e segue fondamentalmente lo schema logico riportato nella tavola che segue:

Partendo dal bilancio di verifica, il medesimo viene ricomposto nelle schede som-mario in forma standard (lead schedule) e per ogni voce di bilancio ne verranno rico-struiti, più o meno in dettaglio, gli elementi costitutivi.

Esistono, ovviamente, modalità alternative di predisposizione delle carte di lavoro in esame, però nella sostanza, anche se diversamente organizzate, le carte di lavoro do-vranno riportare le citate informazioni di base.

Si riporta di seguito un esempio di contenuto del current file.

W1 Bilancio di verifica: Stato patrimoniale - Attività

W2 Stato patrimoniale - Passività

W3 Conto economico

W4 Rettifiche al Conto economico

W5 Riclassificazione proposte

A Cassa, banche attive e passive

B Effetti attivi e passivi, RB

C Titoli e partecipazioni

Fig. 1 - Archivio corrente

General file Current file Documenti aziendali

Bilancio

Bilancio di verifica

Riclassificazione e rettifiche

Saldo rettificato e riclassificato

Relazione

Lead sheet Working papers

contiene il dato di bilancio e il

dettaglio dei conti che lo compongono

una per ogni postao ciclo di bilancio

(carte di lavoro)composizione

analitica dei conti e documentazione

accertamenti

Registrazioni contabili

schede documenti aziendali ed altra

evidenza (es. partitari, fatture, ordini, bonifici,

tabulati magazzino)




D Clienti e fondo svalutazione crediti

E Rimanenze e fondo svalutazione magazzino

F Ratei e risconti attivi

G Altre attività

H Immobilizzazioni materiali e fondi di ammortamento

I Immobilizzazioni immateriali, ammortamenti e svalutazioni

L Crediti/debiti verso società controllate, collegate

M Ratei e risconti passivi

N Fornitori

O Imposte differite attive e passive

P Debiti diversi

Q TFR, TFM

R Debiti a medio lungo termine

S Imposte sul reddito

T Patrimonio netto

U Altri fondi del passivo

V Conti d’ordine

Z Fair value su operazioni fuori bilancio

X Conto economico (costi e ricavi)

3.4 IMPOSTAZIONE DELLE CARTE DI LAVORO

Tutte le carte di lavoro predisposte e raccolte durante la revisione devono essere conser-vate nelle singole sezioni dei files predisposti in modo ordinato.

Ogni singola sezione (posta di bilancio verificata) o area (ciclo analizzato) deve sempre contenere: • il programma di revisione (audit program) debitamente compilato; • il memo, ossia il commento del revisore con le conclusioni e osservazioni riferite al

lavoro svolto in singoli fogli di lavoro; • la scheda sommario standard (lead schedule) contenente il dato di bilancio e il detta-

glio dei vari conti che lo compongono (split); • le carte di lavoro (working papers) nella sequenza del dettaglio.

3.5 STESURA DELLE CARTE DI LAVORO

È fondamentale che le carte di lavoro siano redatte in modo ordinato e che la lettura possa essere fatta facilmente.

Le fotocopie devono essere leggibili e i prospetti o i documenti preparati dal cliente de-vono riportare un commento del revisore.

Il revisore nell’esecuzione delle verifiche fa largo uso di spunte (tick marks) che eviden-ziano in modo sintetico i controlli svolti.

Le spunte di solito sono apposte con matita rossa al fine di facilitarne la review.




4 VERIFICHE PERIODICHE 4.1 NOVITÀ INTRODOTTE DAL DLGS. 39/2010

Le verifiche periodiche non sono oggetto di alcun principio specifico di revisione. Il rife-rimento normativo è l’art. 14 del DLgs. 39/2010.

Il citato articolo, al co. 1 lett. b), prevede che il soggetto incaricato della revisione legale dei conti debba verificare “nel corso dell’esercizio la regolare tenuta della contabilità so-ciale e la corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili”.

Rispetto all’analoga previsione dell’abrogato art 2409-ter c.c., balza subito all’occhio che la verifica non deve più essere fatta “con periodicità almeno trimestrale”.

L’art. 14 si è, in realtà, allineato con quanto già previsto per le società quotate dall’art. 155 del TUF (DLgs. 58/98).

Proprio tale circostanza deve portare a ritenere che, anche se il dettato normativo attuale non fa più cenno alla periodicità minima trimestrale, le verifiche non possono essere con-dotte con intervalli temporali più lunghi del trimestre. È chiaro ora che è lasciata maggiore autonomia al revisore nella pianificazione ed esecuzione delle verifiche periodiche ma che questa autonomia non può tradursi in un minor livello di controllo.

Quanto sopra esposto è stato già esplicitato, per le società quotate, dalla CONSOB con la comunicazione DAC/99023932 del 1999, dove ha affermato che “Le verifiche periodiche … normalmente dovranno avvenire trimestralmente. Tuttavia per alcune tipologie di società o in alcune situazioni particolari, può rendersi necessario effettuare verifiche ad intervalli di tempo più brevi, o con l’obiettivo di accertamenti specifici (verifiche mirate)”.

L’art. 14 prevede che i revisori verifichino nel corso dell’esercizio: • la regolare tenuta della contabilità sociale; • la corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili.

Sappiamo però che: • obiettivo della revisione è acquisire sufficienti e adeguati elementi probativi al fine

di esprimere un giudizio, con ragionevole certezza, che il bilancio non contenga errori significativi;

• il tempo a disposizione per le verifiche sul bilancio non è molto (soprattutto se si hanno più incarichi).

Ne consegue che le verifiche periodiche è bene che vengano utilizzate per una serie di verifiche ed attività di revisione: • effettuazione di test di conformità per la verifica del sistema di controllo interno; • controllo di bilanci di verifica (o intermedi); • colloqui con la direzione aziendale.

Le suddette attività consentono di rendere più efficienti le attività di pianificazione e di controllo soprattutto nelle PMI.

A tal riguardo il principio di revisione 1005 “Considerazioni sulla revisione di enti e imprese minori” a proposito di pianificazione della revisione afferma che “La pianifica-zione della revisione di una impresa ed ente minore non è un compito necessariamente complesso o dispendioso in termini di tempo, essa varia a seconda della dimensione della società e della complessità della revisione.




Per esempio in alcune piccole revisioni, la pianificazione può essere effettuata in occa-sione di un incontro con il proprietario-amministratore dell’impresa o ente o quando la documentazione necessaria per la revisione si rende disponibile.

La pianificazione della revisione può, comunque, iniziare nel momento in cui viene com-pletata la revisione dell’esercizio precedente, perché il revisore si trova in una posizione ottimale per pianificare il lavoro dell’esercizio successivo.

Può essere di particolare utilità in quel momento, preparare un breve documento rias-suntivo, sulla base di un riesame delle carte di lavoro e sui problemi di rilievo individuati nella revisione appena conclusa. Questo documento, opportunamente modificato con i cambiamenti che emergeranno nel corso del periodo successivo, può costituire la traccia iniziale per programmare la successiva revisione.

Il confronto con il proprietario-amministratore è un aspetto molto importante della pia-nificazione, specialmente in un primo incarico. Per tale confronto non è necessario orga-nizzare un incontro specifico, esso può aver luogo in occasione di altre riunioni, incontri o per corrispondenza”.

Nel caso delle PMI, quindi, una buona occasione per effettuare la pianificazione potrebbe essere quella dell’ultima verifica periodica prima della chiusura dell’esercizio.

4.2 VERIFICA DELLA REGOLARITÀ DELLA CONTABILITÀ

La verifica della regolarità della contabilità sociale consiste nel controllo del rispetto di tutti gli obblighi in materia di tenuta della contabilità, sia sotto il profilo formale che so-stanziale e di tempestività degli adempimenti cioè:

esame di tutti i libri obbligatori, previsti dalla normativa civilistica, tributaria, previden-ziale e dalle legislazioni speciali, per accertare la loro corretta vidimazione e la tempe-stività nell’aggiornamento secondo quanto stabilito dalle norme in materia.

Uno schema utile al fine di tale verifica è quello che può essere evinto dalla comuni-cazione CONSOB 29.3.99 n. 23932, che si riporta di seguito:

Numerazione preventiva e

bollatura iniziale: vidimate e data

Controllo numerazione progressiva

Aggiornamento pagina e data

ultima registrazione o

iscrizione

Osservazioni

Art. 2214

Libro giornale

Libro degli inventari

Scritture contabili

Art. 2421

Libro soci

Libro delle obbligazioni




Numerazione preventiva e

bollatura iniziale: vidimate e data

Controllo numerazione progressiva

Aggiornamento pagina e data

ultima registrazione o

iscrizione

Osservazioni

Libro delle Assemblee

Libro del Collegio sindacale o del

Consiglio di sorveglianza o del

Comitato per il controllo sulla

gestione

Libro del CdA o del Consiglio di

gestione

Libro del Comitato esecutivo

Libro degli obbligazionisti

Libro degli strumenti finanziari

Registri IVA

Registro IVA acquisti

Registro fatture emesse o

corrispettivi

Imposte dirette

Registro dei beni ammortizzabili

Contabilità di magazzino

Dipendenti

Libro paga

Libro Unico del lavoro

Libro infortuni

4.3 VERIFICA DELLA CORRETTA RILEVAZIONE DEI FATTI AMMINISTRATIVI

La verifica della corretta rilevazione dei fatti amministrativi consiste essenzialmente: • nella verifica degli adempimenti tributari e previdenziali;




• nello svolgimento di sondaggi di conformità da effettuarsi con l’utilizzo di campioni, nella fattispecie ritenuti adeguati, per accertare che le operazioni di gestione siano cor-rettamente rilevate nelle scritture contabili (analisi dei documenti giustificativi, come fatture, bolle doganali, cedolini, estratti conto, ecc.);

• nella verifica delle sistemazioni delle eventuali irregolarità riscontrate nelle precedenti verifiche.

Uno schema utile al fine di tale verifica è quello che può essere evinto dalla comunica-zione CONSOB 29.3.99 n. 23932, che si riporta di seguito:

Argomento Accertamenti

1.3 Adempimenti tributari e previdenziali Esame dell’esistenza dei documenti formali

Data

presentazione

Versamenti in acconto/saldo da

F24: data e importo Banca e data Osservazioni

Modello Unico

IVA

mese di mese di mese di

Ritenute

1001 retribuzioni 1012 TFR 1040 lavoro autonomo 1038 provvigioni Altre (dettagliare il codice e descrizione)

Contributi previdenziali e assistenziali INPS dipendenti Inail Altro (dettagliare)

Altri contributi: Cassa previdenza agenti Fondo pens. integr. dip. Fondo pens. Integr. dirig. Fondo pastore Altro (dettagliare)

ICI





1.4 Operazioni di gestione Accertamento a campione delle rilevazioni nelle scritture contabili

Selezionare dal libro giornale del periodo oggetto dei controlli 5 registrazioni in modo casuale:

Ottenere il documento contabile

Accertarne la natura, l'inerenza e la competenza

Verificare la registrazione in COGE

Esaminare la transazione e gli altri documenti contabili correlati

Verificare incasso/pagamento su contabili bancarie


1.5 Operazioni relative ad adempimenti tributari e previdenziali

Accertamento a campione delle rilevazioni nelle scritture contabili

Imposte dirette

Nel trimestre oggetto di acconti relativi a imposte dirette: • ottenere mod. F24 e conteggio imposte in acconto; • verificare codici di versamento e rispetto dei termini; • verificare registrazioni contabili di pagamento.

Riportare i dati salienti dei controlli ed allegare copia del mod. F24.

IVA

Selezionare un mese a campione ed ottenere: • libri IVA acquisti e vendite (corrispettivi), prospetto di liquidazione e mod. F24; • verificare per 10 documenti a campione la registrazione IVA nei termini; • verificare che gli importi versati corrispondano alla liquidazione e che i tempi di versa-

mento siano rispettati; • verificare le registrazioni contabili di liquidazione e pagamento IVA.

Riportare i dati salienti dei controlli ed allegare copia del mod. F24.




Adempimenti previdenziali e ritenute IRPEF

Selezionare un mese a campione: • ottenere il prospetto di riepilogo contributi INPS per una categoria di dipendenti:

− verificare completezza in base al Libro Unico del lavoro; − verificare versamento contributi da mod. F24 e rispetto dei termini; − verificare registrazione in COGE;

• ottenere prospetto di riepilogo delle ritenute IRPEF: − verificarne la completezza come sopra; − verificare versamento contributi da mod. F24 e rispetto dei termini; − verificare registrazione in COGE;

• selezionare un dirigente ed accertare il versamento della previdenza integrativa e la re-gistrazione;

• selezionare un agente e verificare il versamento dei contributi previdenziali e la regi-strazione;


1.6 Irregolarità precedentemente segnalate Controllo della loro sistemazione


1.7 Disponibilità liquide e titoli Sondaggi di conformità a campione

Cassa

Ottenere scheda cassa del perio-do e verificarne corrispondenza con il contante

Verificare eventuali operazioni di importo rilevante o non usuale

Banche

Denominazione conto

Saldo scheda al ……..…

Saldo E/C banca Esistenza

riconciliazione Note

Verificare la riconciliazione.

Titoli

Denominazione Valore nominale Depositario E/C al ……….

4.4 VALUTAZIONE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO

In sede di verifica periodica occorre valutare anche l’affidabilità del sistema di controllo interno e di conseguenza il rischio di revisione al fine di pianificare le procedure di revi-sione sul bilancio.




Le principali attività da porre in essere per la verifica dell’affidabilità del sistema di controllo interno sono: • l’esecuzione dei cosiddetti TEST DI CONFORMITÀ, da effettuare a campione (ad

esempio: controlli documentali per verifica dei poteri di firma, riesecuzione di alcune procedure di controllo come riconciliazioni bancarie, ecc.). Le procedure di conformità sono svolte per acquisire elementi probativi sull’efficacia dei controlli;

• l’ottenimento di informazioni su eventuali modifiche nel sistema di controllo inter-no e degli effetti sulla regolare tenuta della contabilità e della rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili;

• la comunicazione agli amministratori delle debolezze rilevate con monitoraggio successivo delle correzioni apportate e dell’efficacia delle stesse.

L’effettuazione dei test di conformità è molto importante in quanto, determinando un li-vello di affidabilità del sistema di controllo interno (capacità di autocorrezione da parte del-l’impresa), influisce sulla natura e la portata dei test di validità.

Le PMI sono di solito caratterizzate dai seguenti elementi: • concentrazione della proprietà e della direzione su poche persone; • numero limitato di fonti di ricavo (bassa diversificazione delle aree di business, pochi

insediamenti produttivi); • maggiore semplicità delle scritture contabili e dell’ambiente EDP (spesso utilizzo di

software standardizzati); • presenza di sistemi di controllo interno semplificati.

In questi contesti i fattori che mitigano il rischio sono: • la supervisione quotidiana del proprietario-amministratore che mitiga il rischio di scar-

sa separazione delle funzioni; • l’esistenza di procedure informatiche standardizzate e quindi più affidabili.

La posizione dominante del proprietario amministratore aumenta, però, il rischio di frodi della direzione. Ad esempio è più verosimile che vengano pagate fatture senza giustificativi adeguati o per prezzi non congrui. Accade spesso, inoltre, che il proprietario amministra-tore possa non essere consapevole delle responsabilità sul bilancio.

Il revisore deve valutare l’integrità e l’atteggiamento del proprietario-amministra-tore, chiedendosi se il proprietario-amministratore: • ha specifici e identificabili motivi per falsificare il bilancio (es. fisco, tensione finan-

ziaria e affidamenti in bilico, ecc.); • tende a non far distinzione tra affari personali e di impresa; • ha un tenore di vita compatibile con le remunerazioni; • sostituisce frequentemente i consulenti; • usa frequentemente e come un conto corrente il conto “finanziamento soci”; • effettua pagamenti a collaboratori, consulenti e agenti che appaiono eccessivi; • ha controversie con le autorità fiscali.

4.5 CONTROLLO DEI BILANCI PERIODICI

L’analisi comparativa di bilanci periodici (o, in assenza, di situazioni contabili), in termini




assoluti e percentuali, consente di individuare scostamenti anomali o particolari trend da approfondire fornendo utili elementi per la pianificazione delle revisione (aree di rischio).

I termini di raffronto sono normalmente: • i dati consuntivi di due periodi; • i dati consuntivi con quelli di budget; • i dati consuntivi con quelli di settore.

In termini operativi può essere utile adottare un cruscotto dove monitorare dei valori fon-damentali di bilancio e degli indici di bilancio.

Un esempio potrebbe essere il seguente:

31.03.20.. 30.06.20.. 30.09.20.. 31.12.20..ImmobilizzazioniCapitale circolante nettoTFRCAPITALE INVESTITO

CAPITALE PROPRIO

Indebitamento finanziario a MLTIndebitamento finanziario netto a BT: debiti finanziari a BTdisponibilità e crediti finanziari a BTTotale disponibilità monetarie netteINDEBITAMENTO FINANZIARIO NETTO TOTALE

TOTALE A PAREGGIO

DISPONIBILITA' MONETARIE NETTE (indebitamento fin. Netto a BT iniziale)FLUSSO MONETARIO DA ATTIVITA' D'ESERCIZIOFLUSSO MONETARIO DA ATTIVITA' DI INVESTIMENTO IN IMMOBILIZZAZIONIFLUSSO MONETRAIO DA ATTIVITA' DI FINANZIAMENTODISTRIBUZIONE DI UTILIFLUSSO MONETARIO DEL PERIODODISPONIBILITA' MONETARIE NETTE FINALI

31.03.20.. 30.06.20.. 30.09.20.. 31.12.20..Incidenza oneri finanziari su fatturatoGiacnza media crediti verso clientiGiacenza media debiti verso fornitoriScostamento tra giacenza crediti e debitiScostamento tra MOL actual e perido prec.

Scostamento fatturatato su periodo preced.




Naturalmente le colonne potranno essere aumentate per inserire i dati previsionali e gli scostamenti con i dati di consuntivo.

Lo strumento sopra riportato pone il revisore in condizioni di cogliere per tempo deter-minate evoluzioni nella gestione e di attivare i relativi controlli. Le informazioni rilevate e i dubbi scaturiti potranno essere oggetto di discussione con gli amministratori.

Ad esempio, se si registra una maggior incidenza di costi fissi occorrerà verificarne le cause. Se, per ipotesi, dipende da aumenti nel costo delle materie prime, occorrerà verifi-care se il listino vendite è stato aggiornato e, se no, se il mancato aggiornamento dipende da vincoli di mercato.

4.6 COLLOQUI CON LA DIREZIONE E IL COLLEGIO SINDACALE

Il revisore deve ottenere informazioni sulle operazioni rilevanti e sugli eventi signifi-cativi che si sono verificati nel corso del periodo successivo all’ultima verifica periodica.

Questa attività è ancora più importante nel caso di amministratore unico in quanto, in questi casi, non è possibile verificare il libro dell’organo amministrativo in quanto non istituito, né ovviamente è possibile effettuare un controllo concomitante partecipando alle riunioni decisorie.

Esempi di operazioni rilevanti e eventi significativi:

Cambiamenti nella struttura organizzativa Operazioni particolarmente rischiose o anomale

Contratti stipulati dalla società di eccezionale rilevan-za o per operazioni di carattere straordinario

Acquisizioni, cessioni, liquidazioni di significative atti-vità e relativo trattamento contabile

Cambiamento nei principi contabili Introduzione di nuovi prodotti e servizi o abbandono di linee di prodotto

Fluttuazioni nel volume di affari Andamento portafoglio ordini da cui derivano ricavi

Contenziosi (passività potenziali) Cambiamenti nella posizione finanziaria e nelle ga-ranzie

Operazioni con parti correlate Perdite di fornitori, clienti, dirigenti importanti

4.7 VERIFICA E SOTTOSCRIZIONE DELLE DICHIARAZIONI FISCALI

Prima di sottoscrivere le dichiarazioni fiscali il revisore dovrà svolgere le seguenti pro-cedure di verifica.

Modelli di dichiarazioni dei redditi (UNICO, IRAP, Consolidato)

Il revisore dovrà effettuare:

31.03.20.. 30.06.20.. 30.09.20.. 31.12.20..RicaviValore della produzione tipicaValore aggiuntoMargine Operativo LordoRisultato operativoRisultato prima dei componenti straordinari e delle imposteRisultato prima delle imposteUtile (perdita) di periodo




• il riscontro dei dati riportati nella dichiarazione con le risultanze delle scritture con-tabili;

• l’analisi del prospetto di raccordo tra il risultato civilistico e il reddito imponibile, con particolare riguardo alla continuità dei valori con i corrispondenti valori dell’esercizio precedente.

Modello 770 semplificato ed ordinario

Il revisore dovrà effettuare: • il riscontro per alcuni percipienti (assoggettati a ritenuta), scelti a campione, dei dati ri-

portati nella dichiarazione con i dati risultanti dalla contabilità; • il riscontro dei dati esposti nel modello 770 ordinario con le risultanze della conta-

bilità. È bene che il revisore ottenga dall’organo amministrativo una apposita lettera di attesta-

zione che potrebbe essere del seguente tenore:

Su carta intestata della società Spett.le Collegio sindacale

Con riferimento all’incarico di revisione legale dei conti ai sensi del DLgs. 39/2010, tenendo presente che la sottoscrizione del modello ................................. ha lo scopo di attestare il firmatario della Relazione di revisione legale del bilancio al ......................, vi confermiamo, per quanto a nostra conoscenza, le seguenti attestazioni, già portate alla vostra attenzione nello svolgimento del vostro esame: • i dati inclusi nell’allegato modello ................................. sono conformi alle risultan-

ze gestionali e alle scritture contabili, che sono tenute dalla nostra società in maniera completa, accurata e veritiera;

• i dati riportati nella dichiarazione stessa sono stati determinati nell’osservanza delle vigenti disposizioni tributarie;

• non sono stati a noi notificati atti né sono pendenti procedimenti aventi ad oggetto l’inosservanza, in capo alla nostra società, delle disposizioni tributarie riferibili all’esercizio oggetto della dichiarazione ................................. (ovvero, con riferi-mento all’esercizio sociale oggetto della dichiarazione ................................., sono stati notificati i seguenti atti ..................... e sono pendenti i seguenti procedimenti ............);

• le imposte sul reddito sono state determinate mediante una corretta interpretazione della normativa fiscale vigente.

Si è tenuto conto di eventuali oneri derivanti da contestazioni notificate dall’Ammini-strazione finanziaria e non ancora definite oppure il cui esito è incerto: • vi abbiamo illustrato le strategie di tax planning significative che sono state poste in

essere nell’esercizio in corso o nei precedenti e che possono avere un effetto ma-teriale sullo stanziamento per imposte dell’esercizio, o sulle attività e passività fi-scali contabilizzate. Non sono previste nel breve periodo operazioni che possano portare alla tassazione dei saldi attivi di rivalutazione e delle altre riserve in regime di sospensione d’imposta;




• è nostra la responsabilità per le assunzioni significative utilizzate nell’analisi dei redditi tassabili attesi allo scopo di determinare la ragionevole certezza del recupero delle attività per imposte anticipate;

• è nostra la responsabilità relativa ad eventuali errori ed omissioni o ritardi, con riferimento alla redazione del modello ................................. e al suo contenuto. Re-sta altresì convenuto che in ogni caso voi quali firmatari del modello ................................. e i vostri collaboratori che hanno partecipato all’incarico di revisione legale dei conti non sarete in alcun modo responsabili con riguardo a qualsivoglia utilizzo o affidamento sulla sottoscrizione non conforme agli scopi cui la stessa è diretta;

• le procedure di verifica da voi eseguite, data la loro natura ed estensione, e con-seguentemente la relativa sottoscrizione del modello ................................., non rap-presentano l’espressione di un giudizio di merito circa la correttezza e completezza della dichiarazione nonché il rispetto della vigente normativa tributaria. Dette valutazioni rimangono viceversa di nostra esclusiva competenza e responsabilità.

Con la presente dichiarazione la società riconosce e conferma inoltre che la comple-tezza, attendibilità e autenticità di quanto sopra specificamente attestato costituisce, anche ai sensi del principio di revisione n. 580 elaborato dal CNDC e CNR, presup-posto per una corretta possibilità di svolgimento della vostra attività di revisione e per l’espressione del vostro giudizio professionale, mediante l’emissione della Relazione sul bilancio.

(stessa data della sottoscrizione della dichiarazione) (Nome della società) Il legale rappresentante .........................................

I controlli effettuati al fine della sottoscrizione delle dichiarazioni devono essere riportati in apposito verbale, nel quale vanno richiamate le carte di lavoro (compresa l’attestazione) utilizzate. Naturalmente le carte di lavoro dovranno essere archiviate ordinatamente nel general file.

4.8 VERBALE DI VERIFICA PERIODICA : ESEMPIO

L’esempio di verbale di seguito riportato è riferibile alle imprese operanti nei settori in-dustriali e commerciali. Le parti indicate in grassetto e corsivo costituiscono delle conside-razioni utili all’estensore del verbale in oggetto e pertanto devono essere adattate alle spe-cifiche circostanze dell’incarico.

In attesa dell’emanazione da parte del CNDCEC delle norme di comportamento del Col-legio sindacale, l’esempio proposto è tratto dal documento di ricerca Assirevi 140/2009 (at-tualmente in fase di aggiornamento), adattato alle PMI ed aggiornato con gli attuali riferi-menti normativi.




Verbale della società di revisione sulla verifica svolta ai sensi dell’art. 14 co. 1 lett. b) del DLgs. 39/2010

I. PERIODO DI RIFERIMENTO E DATE DI SVOLGIMENTO DELLA VERIFICA

In attuazione di quanto previsto dall’art. 14 co. 1 lett. b) del D.Lgs. 39/2010, nei giorni ……………., presso la sede sociale (oppure presso gli uffici amministrativi, la sede secondaria, la filiale) sita in ……………. Via ……………., abbiamo effettuato le verifiche di nostra competenza connesse alla regolare tenuta della contabilità sociale ed alla corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili relativamente al periodo ……………. Tali verifiche sono state svolte nell’ambito dell’incarico di revisione del bilancio che chiude al 31 dicembre 20 …………….

(nel caso di assunzione dell’incarico in corso d’anno, l’incarico per i servizi di revisione contabile relativo al periodo 200X-200(X+N) è stato conferito dall’Assemblea degli azionisti del …………….; le verifiche periodiche di cui all’art. 14, comma 1, lettera b) del DLgs. 39/2010 sono state svolte a partire da tale data).

II. PROCEDURE DI VERIFICA APPLICATE Le principali procedure, i cui dettagli sono riportati nelle nostre carte di lavoro, sono le

seguenti: • ottenimento di informazioni circa eventuali cambiamenti nel sistema di controllo

interno, per quanto riguarda il sistema contabile-amministrativo, intervenuti nel periodo (ove applicabile, descrivere sinteticamente i cambiamenti significativi). Tra l’altro sono state acquisite informazioni relative alle (ovvero a significativi cambia-menti nelle) modalità seguite dalla società per: − accertare tutti i libri obbligatori da tenere; − introdurre nuovi libri obbligatori richiesti; − assicurare l’osservanza degli adempimenti, con particolare riferimento alle

norme fiscali e previdenziali; − accertare la tempestività e la regolarità delle vidimazioni di legge.

• esame dei libri contabili obbligatori (indicare quali, ad esempio libro giornale, inventari, ecc.) per accertare la loro corretta vidimazione e/o bollatura (ove applicabile) nonché la tempestività dell’aggiornamento secondo quanto stabilito dalle norme in materia;

• esame campionario dell’esistenza dei documenti formali relativi agli adempimenti tributari e previdenziali e dei documenti comprovanti i pagamenti dei relativi oneri (se ritenuto opportuno, sono state esaminate le seguenti evidenze: indicare le di-chiarazioni e i versamenti specifici esaminati, con il periodo di riferimento, ad esempio la dichiarazione dei redditi anno 200X modello …, il versamento di acconti e saldi IRES e/o IRAP relativi al periodo 200X, il versamento delle ritenute IRPEF su lavoro autonomo nei mesi di …);

• svolgimento di sondaggi di conformità campionari ritenuti adeguati nella fattispecie per accertare che le operazioni di gestione siano rilevate nelle scritture contabili in conformità alle procedure previste dal sistema contabile-amministrativo e dal con-nesso sistema dei controlli interni (indicare i conti o i cicli o i processi contabili




interessati); svolgimento di sondaggi, con l’utilizzo del metodo del campione, per accertare che le operazioni relative agli adempimenti tributari e previdenziali siano rilevate nelle scritture contabili in conformità alle previsioni di legge in merito alla loro tempestiva ed appropriata rilevazione nei libri e nei documenti formali. Il det-taglio delle verifiche è contenuto nelle carte di lavoro.

Se applicabile, esame della sistemazione delle irregolarità riscontrate in occasione degli accertamenti svolti nel corso della verifica precedente (specificare le irregolarità riscontrate nelle precedenti verifiche) e trascritti nel libro della revisione in data ……….. • accertamento dell’esistenza e tempestività di preparazione delle riconciliazioni

bancarie predisposte dalla società alla data del ……………. (e ove ritenuto oppor-tuno esame campionario delle poste in riconciliazione per i seguenti conti bancari intrattenuti …………….); effettuazione della conta di cassa/titoli (ovvero effettua-zione di sondaggi per la verifica a campione della rendicontazione esterna fisica e contabile delle disponibilità liquide e dei titoli di proprietà presso la sede centrale e/o periferica di …, alla data del……);

• lettura dei verbali dell’Assemblea degli azionisti, delle riunioni del Consiglio di am-ministrazione, del Comitato esecutivo (se esiste), del Collegio sindacale (se non incaricato della revisione legale) e dei Revisori interni (se esiste), tenutisi nel pe-riodo intercorso dall’ultima verifica;

• presa visione della situazione infrannuale al …………….. Sulla base di tale situa-zione infrannuale è stata effettuata l’analisi comparativa, sono stati determinati i principali scostamenti rispetto alla situazione periodica precedente, alla situazione periodica relativa al corrispondente periodo dell’esercizio precedente (se applica-bile, al budget) e (se ritenuto opportuno) sono stati calcolati gli indici di bilancio più rappresentativi). Da tale analisi sono emersi i seguenti fatti che rivestono signi-ficativa rilevanza (ad esempio, valutazione della posizione finanziaria in presenza di sintomi di squilibrio finanziario);

• colloqui con la direzione della società, utilizzando anche gli scostamenti di cui al punto precedente, con lo scopo di ottenere informazioni su eventuali operazioni ed eventi significativi che si sono verificati nel periodo. Ottenimento di riscontri docu-mentali per le seguenti operazioni ritenute particolarmente significative …………….. (dettagliare se applicabile);

• colloqui con il Collegio sindacale (se non incaricato della revisione legale) per reciproco scambio di informazioni. In particolare si sono ottenute informazioni circa l’attività di vigilanza intrapresa dal Collegio per verificare l’adeguatezza del sistema di controllo interno ai fini del controllo gestionale-aziendale. Da tali colloqui sono emerse le seguenti informazioni rilevanti …………….. (indicare quali);

• (specificare eventuali altre procedure di verifica che siano state ritenute necessarie); • le persone che hanno partecipato alle sopra descritte verifiche sono: ………………..…………….…………….…………….……………..

* * * III. CONCLUSIONI (al termine di ciascuna verifica nel corso dell’esercizio ed in presenza di irregolarità

riportare una conclusione riassuntiva del seguente tenore)




Dalle verifiche sopradescritte è emerso quanto segue: …………….……………. Tali risultanze sono state comunicate a ……………., in data ……………., tramite ……………. per le opportune azioni di competenza.

(a completamento dell’ultima verifica, riportare una conclusione riassuntiva dei con-trolli svolti del seguente tenore)

1. Caso in cui nessuna irregolarità sia stata rilevata nel corso delle verifiche Diamo atto che dalle verifiche svolte con riferimento all’esercizio chiuso al 31 dicem-

bre 200X (nel caso di assunzione dell’incarico in corso d’anno, eseguite con decorrenza dalla data di conferimento dell’incarico di revisione contabile) non sono emersi fatti, irregolarità o fatti censurabili che abbiano richiesto la segnalazione al Collegio sindacale, (se applicabile, al Collegio sindacale della capogruppo), al Consiglio d’amministrazione della società, (se applicabile, al revisore della capogruppo) e alla CONSOB (o ad altro organo di controllo), con riferimento alla regolare tenuta della contabilità e alla corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili.

2. Caso di accertata presenza di irregolarità (le irregolarità sanate non devono essere riportate nel paragrafo delle conclusioni)

Diamo atto che dalle verifiche svolte con riferimento all’esercizio chiuso al 31 dicem-bre 200X (nel caso di assunzione dell’incarico in corso d’anno, eseguite con decorrenza dalla data di conferimento dell’incarico di revisione legale) sono emersi i seguenti fatti e/o irregolarità che sono state portate all’attenzione di ……………. (elencare) per le opportune azioni di competenza.

Luogo ……………., Data …………….

Firma …………….…………….

Documents

I Principi Di Revisione, Le Carte Di Lavoro, Le Verifiche Periodiche