-ورقلة –اح ـــعة قاصدي مربـجام Université kasdi merbah - Ouargla

كلية العلوم االقتصادية والتجارية

وعلوم التسيير Faculté des sciences Economiques, Commerciales et des Sciences de Gestion

العلوم التجاريةقسم Département des Sciences Commerciales

جاريةعلوم التالشهادة الماجستير في لة لنيلمكم مذكرة

وجباية ةحاسبم: تخصص

:بعنـوان

قحموش سمية: ة من إعداد الطالب

2013جانفي 31 :نوقشت وأجيزت علنا بتاريخ :أمام اللجنة المكونة من السادة

2011/2012 :السنة الدراسية

رئيسا ورقلةجامعة التعليم العاليأستاذ مسعود صديقي الدكتوراألستاذ

مشرفا ومقررا أستاذ محاضر أ جامعة ورقلة شعوبي محمود فوزي الدكتور

مناقشا أستاذ محاضر أ جامعة ورقلة زرقون محمد الدكتور

مناقشا أستاذ محاضر أ جامعة ورقلة بن عمارة نوال الدكتورة

عة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائيةدور المراج - اجلزائر -دراسة حالة مديرية الضرائب بوالية بسكرة

)2010-2009(للفرتة

: ..........رقم الرتتيب

:.........رقم التسلسل

III

"وما أوتيتم من العلم إال قليال "

صدق اهللا العظيم ).85سورة اإلسراء، اآلية رقم (

IV

وأطال اهللا في عمره ورعاه والدي حفظه اهللا إلى

اهللا في عمرها أطالوالدتي بركة دعائها

جعله اهللا سندا ليخليل أخي

جعلهم اهللا عونا ليكل باسمها تياخو إلى جميع أ

واألقـارب األهلجميع

كل باسمه األعزاءإلى أصدقـائي وزمالئي

–بجامعة ورقـلة -إلى جميع الزمالء بدفعة ماجستير محاسبة وجباية

دليلة وأمينة و أمال واسيا: إلى زميالتي

نا ومحبةهذا البحث المتواضع عرفـا أهدي علمإلى كل طالب وباحث

قحموش سمية

V

الحمد هللا وحده أحمده واستعينه على مما رزقني به من نعمة وعلى أن أعانني على انجاز هذا

.على سيدنا محمد وعلى آله وصحبه وسلم تسليما كثيرا البحث والصالة والسالم

من العرفـان بالجميل أن أتوجه في بداية هذا البحث بجزيل الشكر والتقدير إلى أستاذي انه

المشرف الدكتور محمود فوزي شعوبي على توجيهاته ونصائحه القيمة التي أفـادتني كثيرا في

، وحرصه على تقديم يد العون والمساعدة ولم الرشيدة وتقديم التوصيات ،معارفي العلمية إثراء

عم األستاذ بارك اهللا فيه وجعله في ميزان ـن ،يعي ومساعدتي النجاز هذا العمليدخر جهدا في تشج

.حسناته

ذين شرفوني بقبول مناقشة المذكرة والحكم و أتقدم بوافر التقدير إلى أعضاء لجنة المناقشة ال

.عليها

لدعمها لي ومساعدتها المتواصلة وتشجعيها " وسيلة بن ساهل"ل الشكر لألستاذة كما أتوجه بجزي

.فجزاها اهللا عني كل خير لي إلتمام هذا العمل

رب أخ لم تلده أمك، صابــر عباسي وعبد : كما أتقدم بشكري وامتناني إلى من ينطبق عليهم قول

.العــالي شحتاني

.بجامعة ورقـلة مرحلة ما بعد التدرج تذتي الذين أطروني خاللأتوجه بالشكر الجزيل المتواصل ألساو

إلياس بدوي، العيد خيراني، أحالم خان، ناصر خان، تومي ميلود، نبيل : وأتقدم بشكري لألساتذة

. قطاف، بن عامر دهينين

كما ال يفوتني في هذا المقـام أن أتقدم بخالص الشكر والتقدير لكل من أسهم برأيه وشجعني ولو

-بكلمة طيبة إلخراج هذا البحث إلى حيز الوجود من أساتذة وزمالء وعاملين بمديرية الضرائب

. - بسكرة

واهللا ولي التوفيقواهللا ولي التوفيقواهللا ولي التوفيقواهللا ولي التوفيق

VI

الملخص

هدفت الدراسة الستكشاف العالقة بني املراجعة اجلبائية ودورها يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية، حيث وإنصاف، وجودة بعدالة تهإدار تشكل املراجعة اجلبائية عامال هاما ضمن النظام الضرييب التصرحيي يف قدرا على

تعمل املراجعة اجلبائية إن إسرتاتيجية .التصريح تبىن على مدى صحة ودقة املعلومات اليت يقدمها املكلف بالضريبةعدم االلتزام، كذلك إن التأكيد على تطوير نظام على زيادة وتعزيز االلتزام الضرييب الطوعي وكشف وردع حاالت

ل لتصرحيات املكلفني واملعلومات واحلسابات اليت يقدموا حبيث يكون موجه وشامل لنسبة املراجعة اجلبائية املقابكافية من املكلفني يعمل على اكتشاف املخالفات املرتكبة دف دفعهم للتصريح باملعلومات الكاملة والصحيحة

ة اجلبائية باإلضافة إىل دراسة ومت اختبار ذلك وفقا لدراسة تقوميية لنتائج املراجععن الدخول اليت حيققوا، إستبيانية لتدعيم اإلجابة على فرضيات الدراسة، وقد مت التوصل من خالهلا إىل أن املراجعة اجلبائية هلا دور اجيايب يف حتسني جودة التصريح اجلبائي من حيث أن برنامج املراجعة اجلبائية وخاصة الفعال وما يتوفر عليه املراجع

ت علمية وعملية ودقة عمليات املراجعة اجلبائية، متكن من تشجيع املكلفني على أن تكون اجلبائي من مؤهال .تصرحيام بالضريبة صحيحة ودقيقة وهذا من شانه زيادة اإليرادات الضريبية

املراجعة اجلبائية، مراجع جبائي، جودة التصريح اجلبائي، جودة املراجعة اجلبائية، التزام :المفتاحية الكلمات .ضرييب

Abstract The study aimed to explore the relationship between fiscal audit and its role in improving

the quality of fiscal statements, knowing that the fiscal audit is an important factor in the declarative fiscal system because of its ability to manage the justice and fairness, and quality of the statement based on the validity and accuracy of the information provided by the

taxpayer. The fiscal audit strategy permits to increase and enhance the voluntary fiscal compliance and detect and deter non-compliance. Furthermore, the emphasis on the development of the fiscal audit system corresponding to the fiscal statements, information and accounts that persons offer permit to discover the irregularities committed in order to get them to announce the full information about their returns. We have tested our hypothesis with a questionnaire, and conclude that the fiscal audit can have a positive role in improving the quality of the fiscal information and declaration, if it is supported by an effective and available fiscal audit program, by auditors which have a good scientific and practical qualifications and accuracy, permitting to encourage persons to announce their fiscal

information which increase the fiscal revenues.

auditor, fiscal declarative statement quality, fiscal audit : fiscal audit, fiscalKey wordsquality, fiscal compliance.

VII

قائمة المحتويات

III آية قرآنية

IV اإلهداء

V الشكر

VI الدراسة ملخص

VII قائمة احملتويات

VIII قائمة اجلداول

IX قائمة األشكال البيانية

X قائمة االختصارات والرموز

أ مقدمة 1 اإلطار املفاهيمي للمراجعة اجلبائية: ألولالفصل ا

3 ماهية املراجعة: املبحث األول 16 مفاهيم أساسية حول املراجعة اجلبائية : املبحث الثاين

35 يف اجلزائر واقع املراجعة اجلبائية: املبحث الثالث 45 ضبط جوداالتصرحيات اجلبائية وقدرة املراجعة اجلبائية على : الفصل الثاين

47 ماهية التصرحيات اجلبائية: املبحث األول

65 جودة التصرحيات اجلبائية: املبحث الثاين 78 قدرة املراجعة اجلبائية على ضبط جودة التصرحيات اجلبائية: املبحث الثالث

ت اجلبائية مبديرية الدراسة التطبيقية لدور املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيا: الفصل الثالث الضرائب لوالية بسكرة

90

92 اإلطار املنهجي والتعريف باملؤسسة حمل الدراسة : املبحث األول 97 لنتائج املراجعة اجلبائية من خالل بعض املؤشرات حتليليةدراسة : املبحث الثاين

112 الدراسة االستبيانية: املبحث الثالث

138 خامتة 144 قائمة املراجع

155 املالحققائمة 163 فهرس احملتويات

VIII

الجداولقائمة

الرقم عنوان الجدول الصفحة ) 1- 1( اإلطار املنظم للمراجعة اجلبائية الدولية 19

)1- 2( معدل الضريبة على الدخل اإلمجايل 56 )1- 3( حصيلة عملية التحقيق مبديرية الضرائب لوالية بسكرة 97

)2- 3( 2010- 2009تقييم ملؤشرات األداء اخلاصة بالوعاء ملديرية الضرائب بسكرة 104

)3- 3( 2010- 2009تقييم ملؤشرات األداء اخلاصة بالرقابة ملديرية الضرائب بسكرة 110

)4- 3( متغريات الدراسة االستبيانية 113

)5- 3( الدرجات املوافقة لكل إجابة 114 )6- 3( ة حسب متغري العمرتوزع جمتمع الدراس 115

)7- 3( توزع جمتمع الدراسة حسب املؤهل العلمي 116

)8- 3( توزع جمتمع الدراسة حسب متغري سنوات اخلربة 117 )9- 3( معامالت ارتباط بريسون للمحور األول 118 )10- 3( معامالت ارتباط بريسون للمحور الثاين 119

)11- 3( الثمعامالت ارتباط بريسون للمحور الث 119

)12- 3( حتديد معامل ثبات وصدق أداة الدراسة 120

اختبار التوزيع الطبيعي باستخدام 121Test de Kolmogorov-Smirnov à un échantillon

)3 -13(

)14- 3( حتديد املتوسط املرجح للمقياس 122

)15- 3( املتوسط احلسايب واالحنراف املعياري للمحور االول من الدراسة 123

)16- 3( املرجح واالحنراف املعياري لعبارات احملور الثاين من حماور الدراسةاملتوسط 126

)17- 3( املرجح واالحنراف املعياري لعبارات احملور الثالث من حماور الدراسةاملتوسط 128

)ANOVA )3 -18اختبار حتليل التباين 132

)19- 3( نتائج اختبار One-Sample Testملتوسط حماور الدراسة الرئيسية 134

IX

األشكالقائمة

الصفحة عنوان الشكل الرقم 7 نظام املراجعة ) 1-1(

20 التداخل بني املراجعة الدولية واطر العمل احمللية )2- 1( 57 حتديد النتيجة اجلبائية )1- 2(

72 علومةمعايري جودة امل )2- 2( 79 منوذج الدراسة )3- 2( 88 عالقة املراجعة اجلبائية جبودة التصريح )4- 2(

96 اهليكل التنظيمي ملديرية الضرائب لوالية بسكرة )1- 3( 115 توزع جمتمع الدراسة حسب العمر )2- 3(

116 توزع جمتمع الدراسة حسب املؤهل العلمي )3- 3( 117 نوات اخلربةتوزع جمتمع الدراسة حسب س )4- 3(

122 من الدراسة األولالتوزيع الطبيعي للمحور )5- 3( 133 اختالف أراء العينة تبعا للخربة بالنسبة للمحور األول من الدراسة )6- 3(

133 العينة تبعا للخربة بالنسبة للمحور الثاين من الدراسة أراءاختالف )7- 3( 134 بالنسبة للمحور الثالث من الدراسةاختالف آراء العينة تبعا للخربة )8- 3(

X

قائمة االختصارات والرموز

الداللة الرمز /االختصار

IRG الضريبة على الدخل اإلمجايل

IBS الضريبة على أرباح الشركات

TAP الرسم على النشاط املهين

TVA الرسم على القيمة املضافة

OECD منظمة التعاون االقتصادي والتنمية

VASFE املراجعة املعمقة يف جممل الوضعية اجلبائية

BIC األرباح الصناعية والتجارية

IFU الضريبة اجلزافية الوحيدة

BNC األرباح الغري جتارية

مقدمة عامة

ب

توطئة

الدولة إليها تلجأ اليت األدوات أهم من تعتربلذلك ،∗الضرائب هي الثمن الذي تدفعه من أجل احلضارة

تعد أا كما تنموية، أو اجتماعية أو اقتصادية كانت سواء ترجوها اليت لتحقيق األهداف املالية سياستها يف

من واملراجعة صف الضريبة باملرونة وقابلية التعديلتت و . الرافد هذا محاية من بد ال الذ الدولة، ملوازنةيا رئيسا رافد

،أي يف معدالا وذلك بإعادة النظر يف تنظيمها ،ع، وعلى هذا األساس ميكن التحكم يف آثارهاقبل املشر

.ووعائها وطريقة حتصيلها

جل محاية أوواجبات من احقوق الضرائبإدارة فني بالضريبة و ع اجلزائري لكل من املكل منح املشر وقد

أدوات احملافظة على ذلك املراجعة اجلبائية اليت تعترب من أهم اإلجراءات اليت ومن أهم. احلقوق العامة واخلاصة

حبسب وذلك، طرف املكلفني من املقدمةالتصرحيات ودقة ونزاهةتأكد من صحة لل الضريبيةخولت لإلدارة

استفاء بائية منتتمكن اإلدارة من خالل تطبيقها للمراجعة اجل، حبيث ميدانيا قاملطب والتشريع اجلبائي القانون

رغبة يف وهذا ؛اليت يكتشفوا والتجاوزات واملخالفات األخطاء ومنه تصحيح فني بالضريبةمستحقاا من املكل

اخلزينة تؤثر على اجتماعيةو واقتصادية من آثار مالية عنهما ملا ينجمنظرا احلد من الغش والتهرب الضرييب

املستندات احملاسبية وفحص حق التدخل لألعوان تعطيإلدارة الضريبية فان ا وللوصول إىل حتقيق ذلك .العمومية

حق ممارسة وكذا وتربيرات طلب توضيحات خالل من وذلك بالواقع هو موجود مبا املقارنات وإجراءمراجعتها، و

.والفحص اإلطالع

املكلفون باإلبالغ عن أوعيتهم وبناءا عليه ويف بيئة األنظمة الضريبية التصرحيية احلديثة، حيث يقوم فيها

انطالقا من حسن نيتهم حىت يثبت العكس، تعد املراجعة اجلبائية الفعل املقابل والضروري هلذا النظام الذي خيول

ات عدم احرتام االلتزام، وكذلك غفاالتمعاينة األخطاء والنقائص واإللإلدارة الضريبية مراجعة التصرحيات و

ومن جهة ، من جهة الة تضمن مصلحة اخلزينة العموميةل وسيلة فع تشك فهي وبذلك . لفنياجلبائية من قبل املك

أخرى لردع املكلفني وحتسيسهم بان إدارة الضرائب ذات حضور دائم، وهذا ما ينعكس على تصرحيام

اجتاه التزامهم الضرييب موسلوكا.

∗ Taxes are the price you pay for civilisation

ت

طرح اإلشكالية

على ضوء هذا على مدى توافر ضوابط رقابية وقائية يف النظم اجلبائية، معلومات التصريح جودة تتوقف

:كما يلياألساسية إشكالية الدراسةميكن صياغة

ما هو دور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية؟

: التاليةالفرعية طرح األسئلة ميكننااإلشكالية على أساس هذه

يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية؟ راجعة اجلبائيةبرنامج املساهم يهل -

يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية؟ يساهم املراجع اجلبائي واملؤهالت اليت ميتلكهاهل -

على حتسني جودة التصرحيات اجلبائية؟ جودة املراجعة اجلبائيةهل تعمل -

فرضيات البحث

.ة دور يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائيةللمراجعة اجلبائي: الفرضية الرئيسية

هذه األسئلة الفرعية، نقوم باعتماد الفرضيات التالية عنلإلجابة : الفرضيات الفرعية

.يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية برنامج املراجعة اجلبائيةساهم ي -

.تصرحيات اجلبائيةيف حتسني جودة ال يساهم املراجع اجلبائي واملؤهالت اليت ميتلكها -

.على حتسني جودة التصرحيات اجلبائية جودة املراجعة اجلبائيةتعمل -

مبررات اختيار الموضوع

رغبة الطالبة يف التخصص يف اال اجلبائي وميلها للبحث يف مثل هذه املواضيع؛ -

وفعالة، واملساعي الدولية للتوحيد املتطلبات احلديثة لالقتصاد الوطين وازدياد الطلب على معلومات دقيقة -

واالنسجام يف أعمال املراجعة واحملاسبة وخاصة يف ظل املعايري احملاسبية الدولية، واليت أصبحت مطلب إجباري يف

. ظل االنفتاح على اقتصاد السوق، وهذا ما يتطلب التحديد الدقيق للمراجعة كعلم وكمهنة على املستوى الوطين

الدراسةأهمية

وهذا ما وحتقيق أهدافه العامة بشكل امثل ،تكمن أمهية موضوع املراجعة اجلبائية يف تطوير النظام الضرييب

:نأمل حتققه يف إداراتنا الضريبية باإلضافة إىل جوانب هامة تتمثل فيما يلي

ث

أهمية نظرية -

ف على ماهية املراجعة اجلبائية وعملياا بتعميق اإلطار املفاهيمي من خالل التعر بحثال اسمح هذي

.وكذا أنواع التصرحيات اجلبائية املطلوبةوخصائص املراجع اجلبائي اليت جيب أن يتوفر عليها، وخطواا،

حيث يلقي هذا البحث الضوء على أحد املواضيع املتعلقة باملراجعة اجلبائية، بغرض مساعدة القائمني

املختصة إلعادة تقييم أسلوب تقدمي التصريح اجلبائي والبيانات الواردة فيه مبا حيقق األهداف واملصاحل الضريبية

اليت يرجى حتقيقها من الضريبة، من خالل التعرض للنقاط اليت تعد مشكالت تواجه املكلفني وآليات التغلب

.عليها وصوال إىل حماولة تعظيم اإليرادات الضريبية دعما للخزينة العمومية

كذلك يعمل هذا البحث على إبراز املهام والوظائف امللقاة على عاتق املراجعة اجلبائية، لكي خترج من دورها

التقليدي الذي تؤديه إىل الدور اجلديد الذي يتالءم والتغريات والتطورات احلاصلة وثقافة اجلودة، مما يؤدي بتفعيل

تمع واالقتصاد بشكل عامدور املصاحل الضريبية وهذا ما حيقق تنمية ا.

ةأهمية عملي -

يسمح هذا العمل بدراسة واقع العالقة السببية اليت تربط عملية املراجعة اجلبائية جبودة التصرحيات اجلبائية

تستفيد منها املصاحل املعنية ميكن أن عملية وتوصيات أفكارب باخلروجاملطلوبة من طرف املكلفني، مما يسمح لنا

.ملا له من اثر سليب على التنمية االقتصادية الغش الضرييب التصدي لظاهرةدعم نشاطها و يف

نسعى من خالل هذا البحث إىل حتقيق األهداف اآلتية: الدراسةأهداف

تشخيص ظاهرة املراجعة اجلبائية و تبيني دورها الفعال يف التصدي لكل أنواع الغش والتهرب الضرييب؛ -

جود تأثري ملهنة املراجعة اجلبائية على جودة التصرحيات اجلبائية، أي على مدى تأثر التحقق من مدى و -

التزام املكلفني بالضريبة من خالل تصرحيام اجلبائية بوظيفة املراجعة اجلبائية؛

التعرف على اآلليات الالزمة لزيادة فاعلية الدور الذي جيب أن تقوم به املراجعة اجلبائية يف ظل البيئة -

؛ملعاصرة للجودةا

لتوسيع الوعاء اأساسي يعترب مدخال اإلدارة الضريبية،حماولة إظهار أن حتسني جودة املراجعة اجلبائية يف -

اجلبائي وحتسني التحصيل ضمانا لتمويل التنمية؛

توضيح كيفية وضع أسس عملية إلنشاء نظام لتنفيذ حتصيل الضرائب بفعالية وكفاءة؛ -

ية لكيفية تسيري عملية املراجعة اجلبائية مبا يضمن حتقيق التوازن بني أهداف حماولة إعطاء حلول علم -

.فنياإلدارة واملكل

ج

إطار الدراسة

.اختيار مديرية الضرائب لوالية بسكرة كإطار عملي للدراسة التطبيقيةمت : اإلطار املكاين -

من حيث تعريفها، أمهيتها يف ظل ركزنا يف حبثنا هذا على مفهوم املراجعة اجلبائية: اإلطار املوضوعي -

التصدي للتهرب الضرييب الذي أصبح يهدد اقتصاد ب يتعلقالتطورات اليت يشهدها العامل خاصة فيما

الدول، كما تطرقنا إىل مناذج التصرحيات اجلبائية من خالل تعريفها وأنواعها والعوامل املسامهة يف حتقيق

.قة املوجودة بني املراجعة اجلبائية والتصرحيات اجلبائيةجودة معلوماا، وكذا ركزنا على العال

.2010 - 2009خالل الفرتة مت تطبيق الدراسة العملية للبحث يف: اإلطار الزمين -

المتبعالمنهج

فهم وتفسري حقيقة مدى ألجلوهذا ،التوجه االبستمولوجي التفسريي بإتباعلقد قمنا يف جمال دراستنا

ة املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية معتمدين يف مسارنا على املزج بني املنهج مسامه

والرغبة يف استكشاف وتعميق البحث دف الفهمحناول من خالل األول حيث االستكشايف واالختباري،

ري معطى؛ بينما االختبار نظ إطارمفاهيم جديدة يف وإدخالتداخل املفاهيم وتفاعلها عرض نتائج جديدة أي

مت وقد. منها الكميةعملية جعل نتائج االستكشاف أكثر عملية باالعتماد على األساليب املختلفة خاصة هو

كأداة جلمع البيانات من أجل استخدام تقنية دراسة احلالة مبديرية الضرائب لوالية بسكرة وتدعيمها باستبيان

.تفسريية للظاهرة املدروسةنتائج والوصول إىل اختبار فرضيات الدراسة

يف اال اجلبائي مجلة من الصعوبات أمهها الطالبتواجه : صعوبات البحث

بتعدد احلجج منها السر املهين؛ الضرائب صعوبة احلصول على املعلومات واإلحصائيات من إدارة -

.نقص الكتب يف هذا اال خاصة باللغة العربية -

قةالدراسات الساب

ماجستير في المنازعات ، مذكرة"التدقيق لألغراض الضريبية"محمد محمود ذيب حوسو، -1

.2005فلسطين، الضريبية، جامعة النجاح الوطنية،

هذا الباحث أن النظام الضرييب يتوقف جناحه على كفاءة وحيوية التفاعل بني مجيع حماور وأطراف بني

العملية التدقيقية هي سلسلة من العمليات و . يذ وإدارة اجلهاز الضرييب كلها عناصر متكاملةفالتشريع والتنف النظام،

، سلة متصلة من احللقات املتفاعلةاليت ال جيب أن ينظر إىل كل منها بشكل منفصل عن األخرى، وإمنا هي سل

ح

سيلة الردعية والتغرميية بقدر ما الة يف حماربة أعمال الغش والتهرب الضرييب ال تكمن يف الو لذلك فالوسيلة الفع

.تكمن يف انضباط اإلدارة وأجهزا وحسن استخدام املوارد املتاحة وأمهها الفرد

مع كل املوارد جب يرتكز على قياموقد استنتج الباحث أن حتقيق النجاح يف عملية التدقيق أو الفحص

ة من خالل التخطيط والتوجيه، التنظيم والرقابة وحسن وعناصر البيانات املالية وحتويلها إىل خمرجات ذات قيم

.اختاذ القرار املناسب يف الوقت املناسب من أجل إجناح برنامج التدقيق الفعال

، مذكرة ماجستير في "أثر مردودية المراجعة الجبائية في مكافحة التهرب الضريبي "، ولهي بوعالم -2

.2004، جامعة الجزائر، العلوم االقتصادية

اثر على اقتصاد الدولة ولعل من ملا له ، حيث تعرض الباحث من خالل موضوعه إىل ظاهرة التهرب اجلبائي

من بني األساليب املستحدثة مع اإلصالحات اجلبائية أسلوب املراجعة اجلبائية للتصرحيات اجلبائية أو تقنية املراقبة

.امل لوضعية املكلف ومراقبة مدى احرتامه للقوانني اجلبائيةالتحقيق، حيث تعترب املراجعة اجلبائية فحص شو

وقد حاول الباحث إبراز اجلوانب التقنية ألساليب املراجعة اجلبائية باإلضافة إىل مدى فعاليتها من حيث آثار

.املردود العام من خالل أرقام وإحصائيات قام بتقدميها الباحث

جودة الفحص الضريبي وأثرها على اإليرادات العامة في األردن، ناصر احمد أمين الخطيب، تقييم - 3

.2008-2007، جامعة تشرين، سوريا، أطروحة دكتوراه في االقتصاد والتخطيط

يث اهتم الباحث من خالل هذه الدراسة مبحاولة إبراز القواعد األساسية للضريبة، بالتطرق إىل أحكام ح

ريبة العامة على املبيعات، مث بعرض وحتليل الفحص الضرييب من خالل ماهيته وعاء ضريبة الدخل مث أحكام الض

.وأهدافه، واملعايري اليت ميارس ا، فمفهوم جودة الفحص الضرييب وأمهيته من منظور اجلودة الشاملة

مبا الشك وقد خلص الباحث إىل أن قيام اإلدارة الضريبية بأداء أعمال تدقيق بدرجة عالية من اجلودة، سيؤدي

فيه إىل حتسني االلتزام الضرييب الطوعي للمكلفني وختفيض معدالت التهرب الضرييب يف إطار نظام ضرييب كفء

.جيلب ثقة املكلفني ودعمهم

4- Mesfin Gebeyehu, Tax Audit Practice And Its Significance In

Increasing Revenue In Ethiopia The Case Of Addis Ababa City

Administration, Addis Ababa University, Faculty Of Business& Economics,

Addis Ababa, 2008 .

حيث تعرض الباحث هنا ألمهية املراجعة اجلبائية بوصفها امتداد لعملية املراجعة، يف إبداء الرأي بالنسبة

الضريبة، باعتبارها أداة قوية لزيادة إيرادات اإلدارة الضريبية لنزاهة احلسابات ومصداقية البيانات املالية املعدة لغرض

خ

هدفت هذه الدراسة للبحث يف املفاهيم األساسية للمراجعة اجلبائية مع ومكافحة الغش والتهرب الضرييب، وقد

. تبيني خمتلف طرق تطبيقها، وحتليل أمهية املراجعة اجلبائية يف جمال تعزيز قدرات اإلدارة الضريبية

باعتبارها آلية ،وخلص الباحث إىل تقدمي مالحظات ونتائج بناءة حول كفاءة وفعالية ممارسة املراجعة اجلبائية

.التصدي والتقليل من ظاهرة التهرب الضرييب تستطيع الدولة ا

:بالنظر للدراسات السابقة تبني ما يلي -

اله وأسبابه ملعاجلة هذه الظاهرة، كما كان يف ركزت جل الدراسات على التهرب الضرييب من حيث أشك

.بعض جوانبها حتديد وحتليل املراجعة اجلبائية وكيفية تفعيلها وحتسينها لتخفيض ظاهرة التهرب الضرييب

وجاءت الدراسة احلالية خمتلفة عن الدراسات السابقة حيث نتناول جزءا مفصال للتصرحيات اجلبائية والنماذج

والذي ألزم املشرع اجلبائي اجلزائري كل مكلف بتعبئتها وتقدميها يف املواعيد احملددة، وحتليلها من اخلاصة ا،

منظور اجلودة، كذلك حتديد وعرض املراجعة اجلبائية وكيفية مسامهتها يف حتقيق االلتزام الضرييب الطوعي مما

اقرتاحات وتوصيات للجهات املعنية ملا ينعكس على جودة التصريح اجلبائي، ودف الطالبة للعمل على وضع

.هلذا املوضوع من أمهية كبرية للمحافظة على احد مصادر متويل خزينة الدولة

هيكل البحث

جبوانب اإلشكالية املطروحة قسمنا حبثنا إىل ثالث فصول، فصلني نظري حتيطللوصول إىل دراسة علمية

.، وانتهت خبامتةمةوفصل تطبيقي، وقد سبقت هذه الفصول مقد

أهداف إىل بداية مبفاهيم عامة حول املراجعة، للمراجعة اجلبائيةاإلطار املفاهيمي :وعنوانهالفصل األول

مفاهيم أساسية حول املراجعة اجلبائية ، وصوال إىل وأنواع املراجعة واجلهات املستفيدة منها، ومعايري املراجعة

أنواعها، عالقتها بأنواع املراجعات األخرى، مث التطرق إىل خصائص ،مهيتهاأ، من خالل مفهومها نكمبحث ثا

املستعملة املراجعاتإىل حيث تطرقنا فيه واقع املراجعة اجلبائية يف اجلزائرأما املبحث الثالث تناول املراجع اجلبائي

.النتائج اليت ميكن الوصول إليهافيها، وأهم

فيه خمتلف نتناول، حيث صرحيات اجلبائية وقدرة املراجعة اجلبائية على ضبط جوداالت :وعنوانه الفصل الثاين

أمهيتها بالنسبة للمكلف بالضريبة واإلدارة ، أنواعها، ماهيتها، من خالل بالتصرحيات اجلبائيةاجلوانب املتعلقة

اجلبائية امللزم ا املكلف يف التصرحيات لعرض مهيدكتوهذا ، الضريبية وكذلك يف مكافحة الغش والتهرب الضرييب

كيف ميكن احلكم على جودة التصريح اجلبائي من بإبراز الثاين، كما قمنا يف املبحث النظام اجلبائي اجلزائري

د

خالل مفهوم جودة التصرحيات اجلبائية، خصائصها، العوامل املؤدية جلودة التصريح اجلبائي، أما املبحث الثالث

. املراجعة اجلبائية وجودة التصرحيات اجلبائية فخصص لدراسة العالقة بني

نبدأهامباحث، ةعرض الدراسة امليدانية يف ثالثب نقومحيث ،اجلانب التطبيقي للبحثوهو الفصل الثالث

ىل التعريف إ ضتعر نبعدها و البحث وأدوات مجع البيانات، اتبحث مع التطرق إىل تقنيال ةبعرض منهجي

أما املبحث الثاين فكان كدراسة تقوميية لنتائج املراجعة اجلبائية ويف املبحث الثالث كان ،ةباملؤسسة حمل الدراس

.كتدعيم للدراسة التقوميية وحتليلها وتفسريها ةبدراسة إستبياني

أهم النتائج اليت مت التوصل إليها يف مجيع جوانب نلخص فيهاهذا البحث خبامتة عامة ويف األخري ننهي

وإعطاء إشارات ملوضوعات الحقة ميكن أن تكون كآفاق التوصيات واالقرتاحات مع تقدمي بعضبحث، ال

.مستقبلية هلذا البحث

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

2

تمهيد

لك وملصاحل الضرائب على حد سواء، وذ الة للمؤسساتدوات الرقابة الفع تعد املراجعة اجلبائية إحدى أ

واملخاطر فني وكشف خمتلف االحنرافات الوضعية اجلبائية للمكل القرار، وحتليل لغة يف عملية اختاذألمهيتها البا

ىل التأكد من مدى امتثال ، حيث دف إب الضرييبوالتهر ،ضافة إىل مكافحة خمتلف حاالت الغش الضريبية باإل

.ريها على احلسابات والبيانات املاليةوتقييم املخاطر ودراسة تأث ،سات للقوانني واألنظمة الضريبيةاملؤس

: ثالثة مباحث ا الفصل إىلهذ قمنا بتقسيمعلى املراجعة اجلبائية وبغرض التعرف أكثر

ومعايريها وأنواعها وكذا ،املراجعة عموما من حيث تعريفها وأهدافهامت التطرق فيه إىل :املبحث األول -

. ستفيدة منهااجلهات امل

بأنواع إىل املراجعة اجلبائية من خالل تعريفها وأهدافها وأمهيتها وعالقتها فيه ناتطرق: يناملبحث الثا -

.املراجعة اجلبائية ومنهجية تطبيق ،األخرى باإلضافة إىل خصائص املراجع اجلبائي املراجعة

اليت يطبقها من خالل عرض أنواع التحقيقات املراجعة اجلبائية يف اجلزائر خصص لواقع :املبحث الثالث -

.املشرع اجلبائي اجلزائري

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

3

ماهية المراجعة : المبحث األول

على األحداث االقتصادية وتقييمها بغية املرتبطة بالعناصر الدالة على األدلة صولتعترب املراجعة عملية احل

تخذها حىت يتمكن من إبداء رأيه الفين التقرير عليها، فهي عبارة عن سلسلة من القرارات جيب على املراجع أن ي

وكذلك .للواقع ومدى عكسهااحملايد عن مدى مصداقية املعلومات اليت تتضمنها القوائم والتقارير املالية املختلفة،

ائية مثلت املراجعة اجلبائية البيئة املالئمة هلا باعتبارها مهمة لتحليل الوضعية اجلبلطاملا لإلدارة الضريبية سبةبالن

يف التأكد والتحقق من مدى انتظام التزام املؤسسة بالقوانني اجلبائية، األمر للمكلف بالضريبة، ومدى أمهيتها

. الذي يؤدي إىل تقوية فرص احلد من التهرب اجلبائي

مفاهيم عامة حول المراجعة: المطلب األول

صاحبت تعقد النشاطات وتنوعها، مع كرب تطورات كبرية ومتواصلة، عرفتإن املراجعة ميدان واسع،

حجم املؤسسات وضخامة الوسائل البشرية، املادية واملالية املستعملة يصعب فيها، يوما بعد يوم التسيري؛ إذ تكثر

الركيزة أا فعالة، ترجع أمهيتها إىلاملراجعة كأداة العمليات املنجزة واملعلومات املتدفقة واألخطاء واالحنرافات؛ و

، ومدى تطبيق اإلجراءات يف التحقق من صحة البيانات واملعلومات احملاسبية واملالية املختلفةاألداة األساسية و

وذلك املوضوعة من طرف إدارا لتفادي خمتلف األخطاء احملاسبية ومنع حاالت الغش والتالعب بأمالكها،

يف اعتبارها وسيلة ختدم العديد من كذلك ،اليت يقوم ا املراجعالتحقق واالختبار والفحص نتيجة عمليات

واليت تعتمد عليها يف اختاذ قراراا ورسم سياساا وخططها احلالية ،الفئات اليت تستخدم القوائم املالية

.لذلك سيتم التطرق يف هذا املطلب إىل مفهوم املراجعة، والعناصر األساسية هلا، واإلطار اخلاص ا. واملستقبلية

المراجعة مفهوم: ولالفرع األ

معنى كلمة مراجعة: أوال

، حيث (ECOUTER)ومعناها يستمع ) AUDIRE(من كلمة التينية ) AUDIT(اشتق مصطلح مراجعة

كان اإلمرباطور الروماين يقوم بتعيني مراجعني للتحقيق يف حسابات املناطق اليت حتت إمارته، ويف اية املهمة

.1جهات نظرهم أمام مجهور من املستمعنيتعقد جلسة استماع لو

مصطلح التدقيق بينما املغرب املشرق تبىن ف ،ةوترمجوه إىل مصطلحات خمتلف هذا املصطلحالعرب وقد استخدم

، مث تطورت املراجعة وهذا تبعا لألهداف املرجوة منها من جهة ومن 2وخاصة اجلزائر استخدموا مصطلح املراجعة

1 Eustache Ebonodo, La Governance De L’entreprise Une Approche Par L’audit Et Le Contrôle Interne, L’hamattan, France, 2005, p103.

2 .20باتنة، اجلزائر، صماجستري يف علوم التسيري، جامعة ، مذكرة المراجعة المحاسبية في المؤسسة االقتصاديةحويل حممد،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

4

ث املستمر جلعلها تتماشى والتغريات الكبرية اليت عرفها االقتصاد العاملي بشكل عام واليت جهة أخرى نتيجة البح

.1شهدا املؤسسات االقتصادية بشكل خاص

إطار المراجعة: ثانيا

، تعترب كوسيلة رقابة تؤدي إىل إصدار رأي بشأن موضوع ما، اءممنهج وبن ملراجعة هي فحص انتقادي ا

من ناحية ثانية حتدد املراجعة كعملية مجع األدلة الضرورية ،بري عن هذا الرأي بوضوح وبالتفصيلوينبغي التع

.والكافية مهما كان التحليل املستخدم، وجترى بعناية من قبل مهين مستقل، إلصدار حكم على املوضوع املراقب

يف إطار املهمة، دف إىل مراجعن قبل ومنه تعترب املراجعة جمموعة من اإلجراءات وتقنيات العمل املطبقة م -

السماح للمراجعني بتشكيل رأي يعرب عن درجة التوافق بني املعلومات واملعايري، يتم التعبري عن هذا الرأي يف

شكل تقرير، ويف مهمة املراجعة جيب التوصل إىل مستوى التأكد املعقول أو املناسب الذي ينعكس يف التقرير

.2بتعبري اجيايب

تعريف المراجعة: ثالثا

:لقد تعددت التعاريف اخلاصة باملراجعة نذكر منها

وبصورة مة ألجل احلصول وتقييم، إجراءات منظ عبارة عن : " بأا املراجعة احتاد احملاسبني األمريكيني عرف -

ني هذه اإلقرارات ومقياس موضوعية، األدلة املتعلقة باألرصدة االقتصادية واألحداث، لتحديد درجة العالقة ب

.3"معني وإيصال النتائج إىل املستفيدين

م للبيانات احملاسبية املسجلة منظ عبارة عن فحص : "بأااملراجعة أمني السيد أمحد لطفي كما عرف - ات، دقة تلك البيان بالدفاتر والسجالت والقوائم املالية للمؤسسة بغرض إبداء رأي فين حمايد عن مدى صحة أو .4" ومدى إمكانية االعتماد على داللتها عن املركز املايل للمؤسسة ونتائج أعماهلا وتدفقاا النقدية

ةقتعل مة والقرائن بشكل موضوعي، مة ومنهجية جلمع وتقييم األدل عملية منظ املراجعة "على أا كما عرفت -

التوافق والتطابق بني هذه النتائج واملعايري املقررة وتبليغ بنتائج األنشطة واألحداث االقتصادية وذلك لتحديد مدى

.8ص، 2010مزوار، الطبعة األوىل، الوادي، اجلزائر، ، مطبعةالمراجعة وتدقيق الحساباتصديقي مسعود، حممد التهامي طواهر، 1

2 Audit comptable et Financier, Seduisant TAZ-MBODI, Auditeur de l’intec CNAM , Spécialiste en audit et finance,sit:http://www.google.dz/url?sa=t&rct=j&q=audit%20comptable%20et%20financier%2C%20seduisant%20taz-mbodi&source. 23/07/2012.

3 .20،21ص ، ص2004، األردن، الطبعة الثانية ،دار وائل للنشر ،مدخل إلى التدقيق من الناحية النظرية والعمليةهادي التميمي،

4 .3، ص2009-2008، القاهرة، مصر، ، الدار اجلامعيةفلسفة المراجعةأمني السيد امحد لطفي،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

5

.1"ةملراجعاألطراف املعنية بنتائج ا

مة لتجميع األدلة عملية منظ " :وقد عرف منصور أمحد البديوي وشحاتة السيد شحاتة املراجعة على أا -

مؤهل ومستقل إلبداء رأيه الفين احملايد عن والقرائن الكافية واملقنعة وتقييمها بطريقة موضوعية بواسطة شخص

مدى متثيل وتطابق املعلومات املتعلقة بوحدة اقتصادية للواقع بدرجة معقولة يف ضوء املعايري احملددة وتبليغ هذا

.2" الرأي للمهتمني بشؤون الوحدة االقتصادية ملساعدم يف اختاذ القرارات

اختبار تقين صارم وبناء بأسلوب من : " راجعة على أاامل) Germond (et )Bonnault( كما عرف -

طرف مهين مؤهل ومستقل، بغية إعطاء رأي معلل على نوعية ومصداقية املعلومات املالية املقدمة من طرف

املؤسسة، وعلى مدى احرتام القواعد والقوانني واملبادئ احملاسبية املعمول ا، من اجل متثيل هذه املعلومات

.3"لصادقة وللوضعية املالية ونتائج املؤسسةللصورة ا

على بىنمة، ت أسس ومبادئ علمية منظ هلاعملية ويبدو من معظم التعريفات أن مفهوم املراجعة يدل على أا -

وذلك حىت يكون الرأي الذي يبديه له ،بواسطة شخص مهين ومستقلتتم ،ة تتضمنها التقارير والقوائم املاليةأدل

ميكن من إيصال النتائج لألطراف هلذه القوائم والتقارير )داخليني أو خارجيني( وينال ثقة املستخدمني ،قيمة

.املعنية

المراجعة عناصر : الفرع الثاني

التقرير ،التحقيق ،الفحص : عناصر أساسية هي ةعلى ثالثاملراجعة ترتكز

الفحص: أوال

ومسار املعاجلة للتأكد من صحة و سالمـة اإلثباتاسبية وكل أدلة يقصد به فحص البيانات والسجالت احمل

وهو القياس الكمي النقدي ؛أي فحص القياس احملاسيب ؛وحقيقة العمليـات اليت مت تسجيلهـا و حتليلها و تبويبها

. 4لألحداث االقتصادية اخلاصة بنشاط املؤسسة

، 2006، الطبعة األوىل، دار املسرية للنشر والتوزيع والطباعة، عمان، األردن، تدقيق الحسابات المعاصر الناحية النظريةغسان فالح املطارنة، 1

.13ص2طبيقات عملية على معايير المراجعة المصرية دراسات في االتجاهات الحديثة في المراجعة مع تسيد شحاته، منصور أمحد البديوي وشحاته ال

.13، ص2003-2002، الدار اجلامعية، مصر، والدولية3 .11ص، 2010الطبعة األوىل، الوادي، اجلزائر، مطبعة مزوار، ،المراجعة الداخليةمسعود صديقي وأمحد نقار،

4، جامعة وم االقتصادية، أطروحة دوكتوراء يف العلء التجارب الدوليةنحو إطار متكامل للمراجعة المالية في الجزائر على ضو مسعود صديقي،

.22، ص2003/2004 اجلزائر، اجلزائر،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

6

التحقيق: ثانيا

وصالحية القوائم املالية اخلتامية كأداة للتعبري السليم لنتيجة أعمال املؤسسة، التحقيق احلكم على ميثل

على مدى متثيل املركز املايل للوضعية احلقيقية للمؤسسة يف فرتة زمنية معينة، مبعىن التأكد من الوجود الفعلي

القوائم املالية اخلتامية ل يفتتمثومبا أن خمرجات النظام احملاسيب ،وامليداين لعناصر الذمة على أرض الواقع

للمؤسسة، فإن أي خلل يف النظام املولد هلا يؤدي حتما إىل خلل يف القوائم املالية اخلتامية بصفة أوتوماتيكية،

الطرق هذا النظام والتأكد من االستمرارية يف تطبيق تقييملذلك فاملراجعة بإمكاا اكتشاف اخللل من خالل

سيتم التطرق للمعايري اخلاصة ( د مبعايري املراجعة املتفق عليهامبعايري النظام احملاسيب يف ظل التقياللتزام وا احملاسبية

).بعملية املراجعة الحقا

لتحقيق عمليتان مرتابطتان ينتظر من خالهلما متكني املراجع من إبداء رأي فين حمايد واإىل أن الفحص ويشار

ألحداث املالية أدت إىل انعكاس صورة صحيحة و سليمة لنتيجة و مركز حول ما إذا كانت عملية القياس ل

.املؤسسة احلقيقي

التقرير: ثالثا

يقصد به بلورة نتائج الفحص و التحقيق يف شكل تقرير يقدم إىل األطراف املستخدمة لرأي املراجع سواء

بالتايل يربز فيه مجيع و ، خر عملية يف املراجعةآنستطيع أن نقول بأن التقرير هو .كانت داخل أو خارج املؤسسة

.1الرأي الفين احملايد باستصداركفيلة ملعايري وفقااجلهود املبذولة من قبل املراجع

نظام المراجعة : الفرع الثالث

وعية جتميع األدلة والقرائن الكافية واملقنعة وتقييمها بطريقة موضيعمل على إن املراجعة عبارة عن نظام

احملايد عن مدى متاثل وتوافق املعلومات املتعلقة باملؤسسة و بواسطة شخص مستقل، مؤهل إلبداء رأيه الفين

هذا متثيلوميكن .2بالواقع، وتقدمي هذا الرأي يف شكل تقرير لألطراف املختلفة سواء داخل املؤسسة أو خارجها

: النظام يف الشكل التايل

.نفس املرجع، نفس الصفحة 1

2 .22ص ،مرجع سابقحويل حممد،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

7

تبدأ بفحص واختبار القوائم املالية تتم وفق خطوات حمددةاملراجعة عملية منتظمة أن القولومنه ميكننا

ت تتمثل يف اختيار ملؤسسة ما، بقصد معاجلتها وفق سلسلة من العمليا )املدخالت(والسجالت احملاسبية واألدلة

العينة، إجراء الفحص، وتقييم مدى مالئمة ودرجة ثقة البيانات املالية، واخلروج بالتقرير النهائي وهو الرأي الفين

.احملايد لشخص املراجع

أهداف ومعايير المراجعة :الثانيالمطلب

أهداف المراجعة : الفرع األول

مدى سالمة املركز املايل وصحته، باإلضافة إىل اكتشاف الغش والتالعب حتديد من املراجعةكان اهلدف

نظام الرقابة الداخلية وفعاليته وبعدها بتقييم واألخطاء على مستوى الدفاتر والسجالت احملاسبية، مث بدأ االهتمام

الركيزة األساسية يف اختاذ تطورت أهداف املراجعة بتطور احلاجة املتزايدة إىل الثقة يف املعلومة، باعتبارها أصبحت

1:أي قرار بالنسبة ملستعملي القوائم املالية، من بني هذه األهداف

1مذكرة ماجستري يف سطين،دور مدقق الحسابات في تقويم القدرة على االستمرارية لدى الشركات المساهمة العامة في فلعاهد عيد سرحان،

.26، ص2007، اجلامعة اإلسالمية، غزة، فلسطني، احملاسبة والتمويل

عةنظام المراج ):01-01( الشكل

.22ص ،مرجع سابقحويل حممد، :المصدر

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

8

مراقبة اخلطط ومتابعة تنفيذها والتعرف على ما حققته من أهداف، ودراسة األسباب اليت حالت دون -

الوصول لألهداف احملددة؛

؛خمططا هلا تقييم األداء ونتائج األعمال بالنسبة إىل ما كان -

إنتاجية ممكنة وكذلك حتقيق أقصى قدر من الرفاهية للمجتمع الذي تعمل فيه املؤسسة؛ كفاءةحتقيق أقصى -

حمل املراجعة؛ ةختفيض خطر املراجعة وذلك لصعوبة تقدير آثار عملية املراجعة على العميل أو املؤسس -

.ختاذ القراراتمساعدة اجلهات املستفيدة من القوائم املالية يف ا -

معايير المراجعة : الفرع الثاني

، املراجعة بعملية عند القيام إتباعها الواجب األساسية واملبادئ القواعد جمموعة متثل معايري املراجعة

مريكي ، وقد كان املعهد األبه يقوم العمل الذي ونوعية املراجع كفاءة لتقييم مقاييس مبثابة املعايري هذه وتعترب

أول ) AICPA) American Institute of Certified Public Accountantsللمحاسبني القانونيني

من عمل على وضع معايري املراجعة املتعارف عليها يف أوائل اخلمسينات من القرن املاضي، وذلك من خالل جلنة

بني معايري وعملت على التفرقة، 1954 إجراءات املراجعة التابعة للمعهد، وقد نشرت اللجنة تقريرها يف عام

:جمموعات هي ثالث إىل املعايري تنقسمو ، ∗املراجعة وإجراءاا

العامة المعايير: أوال

:مايلي وتشمل للمراجع الشخصي أو الذايت بالتكوين تتعلق اليت املعايري جمموعة وهي

المهني التأهيل - 1

، أي أشخاص لديهم اخلربة العلمي والعملي التأهيل من زمالال القدر املراجع يف تتوافر أن ضرورة وهو

حيث تناولت التشريعات العاملية واحلكومية واملهنية املؤهالت اليت جيب توافرها .الكافية والتدريب املهين املالئم

يل هيئات عاملية وغريها من الدول األوربية أقرت تشك) مثل اجنلرتا، أمريكا، فرنسا(فبعض الدول يف املراجع،

.1ومهنية لإلشراف على مهنة احملاسبة واملراجعة، دف العمل على رفع مستوى األداء املهين ألعضاء املهنة

∗، بينما متثل معايري املراجعة املراجعةإجراءات املراجعة هي خطوات تفصيلية الزمة لتحقيق األهداف واليت ختتلف تبعا لظروف احلال أو املوضوع حمل

ما مرتبطان حيث انه للقيام باإلجراءات الالزمة لعمل املراجع ا املراجعقواعد عامة وأمناط جيب أن حيتذيعند أداء عمله وال جيب خمالفتها، إال أ .البد وان يراعي مالئمة هذه اإلجراءات للمعايري املوضوعة

1باتنة، اجلزائر، ، جامعةتسيريمذكرة ماجستري يف علوم ال، مراجعة الحسابات وواقع الممارسة المهنية في الجزائرلقليطي األخضر،

.96، ص2008/2009

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

9

هناك ما يسمى مؤسسات احملاسبة العامة املصرح هلا، تقوم مبراجعة الواليات املتحدة األمريكيةمثال يف

أيضا العديد من املؤسسات الصغرية واملنظمات غري التجارية، ويستمد القوائم املالية لكافة املؤسسات الكربى و

.AICPA 1احملاسبون املصرح هلم قوم من منظمة مهنية وطنية هي املعهد األمريكي للمحاسبني املصرح هلم

وامر، مسيت أما يف اجلزائر فقد استند تنظيم مهنة املراجعة يف اجلزائر إىل جمموعة من القوانني واملعايري واأل

مبجموعة النصوص التشريعية والقانونية املتعلقة بضبط مهنة احملاسبة والصادرة من وزارة املالية وحتت إشراف املديرية

املنظمة الوطنية للخرباء احملاسبني وحمافظي : العامة للمحاسبة، واهليئات املشرفة على املراجعة يف اجلزائر تتمثل يف

.2مدين، جملس النقابة الوطنية ألعضاء املهنة، والس الوطين للمحاسبة احلسابات واحملاسبني املعت

واالستقاللية والموضوعية الحياد - 2

، أي قدرة املراجع على رأيه وإبداء ملهامه هئعند أدا وموضوعيا ومستقال حمايدا املراجع يكون أن وتعين

؛3فالعمل بنزاهة وموضوعية دون التحيز إىل طرف من األطرا

العناية المهنية أو الجودة في العمل - 3

، تقريره إعداد مهامه وخاللأداء عند املعقولة املهنية العناية يبذل وأنأي أن يؤدي املراجع عمله بإتقان

يقصد بالعناية املهنية أن أي شخص يقوم بعرض خدماته لآلخرين عليه أن حيث وهذا لضمان اجلودة املطلوبة،

وميلك املتطلبات املهنية أي لديه املهارات مثل ما هو مطلوب من املهن األخرى كالطبيب وما شابه يكون مؤهال

.4ذلك

الميداني العمل معايير :ثانيا

:يلي ما املراجعة امليدانية وتتضمن أعمال أداء حتكم اليت املعايري جمموعة ومتثل

واإلشراف التخطيط -1

أعمال على وبعناية يكون هناك إشراف وأن ،وشاملة وافية خطة وفق عةاملراج أعمال تنفذ أن ويعين املساعدين؛

1دار املريخ للنشر، الرياض، اململكة العربية ،، ترمجة حممد حممد عبد القادر الدسيطيالمراجعة مدخل متكامل ،ألفني أرينز، جيمس لوبك،

.26، ص2002السعودية، 2 .91، مرجع سابق، صلقليطي األخضر

3، مدى تأثير التغيير اإللزامي للمراجع الخارجي في تحسين جودة عملية المراجعة وتعزيز موضوعيته واستقاللهدار، آية جار اهللا نعمان اخلزن

.15ص ،2008غزة، فلسطني، جامعةماجستري يف احملاسبة والتمويل، مذكرة 4 .31مرجع سابق، صهادي التميمي،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

10

الداخلية الرقابة نظام وتقييم دراسة -2

مدى لتحديد ،املراجعة حمل الوحدة يف الرقابة الداخلية تقييم نظامو بدراسة املراجع قيام ضرورة وتعين .1يعة، توقيت، ومدى االختبارات اليت جيب القيام اوهذا لتخطيط املراجعة، وحتديد طبعليه االعتماد

الكافية∗∗∗∗الحصول على األدلة -3

حىت يتوفر أساس مناسب للتوصل إىل رأي يف املصادقات،من خالل الفحص واملالحظة واالستفسار وإرسال

.2القوائم املالية حمل املراجعة

التقرير معايير: ثالثا

:وتشمل النهائي التقرير إعداد بكيفية املتعلقة املعايري جمموعة وهي

األول للتقرير المعيار - 1

عليها؛ املتعارف احملاسبية واملبادئ للقواعد طبقا عدتأ حتديد ما إذا كانت البيانات املالية املقدمة قدهو

معيار التقرير الثاني - 2

احملاسبية، أي عدم تغيري طرق تقدمي القوائم املالية من دورة يشمل ثبات تطبيق املبادئ احملاسبية بني الفرتات

ألخرى؛

الثالث التقرير معيار -3

؛أم اليقتضي من تقرير املراجعة حتديد ما إذا كان اإلفصاح عن املعلومات يف القوائم املالية مالئم

معيار التقرير الرابع -4

ل عدالة القوائم املالية، وإذا مل يستطع املراجع التعبري عن رأيه جيب على املراجع أن يعرب يف تقريره عن رأيه حو

أن يبني أسباب االمتناع بالتقرير، ومبا أن املراجع وافق على ارتباط امسه بالبيانات املالية املتعلقة بالقوائم فيجب أن

.3يوضح التقرير خصائص عمل املراجع ودرجة املسؤولية اليت يتحملها

1، أطروحة دكتوراه يف بولة عموما كمعايير لتدقيق الضرائب على الدخل في سوريةمدى تبني معايير المراجعة المقمدين إبراهيم الضابط،

.22، ص2005/2006سوريا، احملاسبة، جامعة دمشق، ∗ .سابقا الدليل يف املراجعة يتمثل يف املعلومات اليت يتم االستعانة ا من أجل حتديد مدى التوافق بني املعلومات املالية واملعايري املقررة

2 .41، صمرجع سابق، رينز، جيمس لوبكألفني أ

3 Dauber N.A., Qureshi A.A, Levine M.H, Siegel J.G, The Complete Guide To Auditing Standards, And Other Professional standards for Accountants, Published By John Wiley & Sons, Inc., Hoboken, New Jersey, Canada, 2008, p34.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

11

التقرير القيمة املضافة للمراجع بعد إمتام مهمته، كما تنعكس جودة املراجعة على حمتوى التقرير، حيث يعترب

.1أي من خالل أمهية التوصيات الواردة فيه

2:وميكن توضيح أنواع تقارير املراجعة كما يلي

أن يوضحيف رأي املراجع غري حتفظي التقرير : تحفظيالغير التقرير - أملالية تظهر بصورة عادلة مجيع النواحي املادية، املركز املايل ونتائج العمليات والتدفقات النقدية البيانات ا -

ة املتعارف عليها؛يملبادئ احملاسبا مبا يتفق مع للوحدة

.املراجعة على تقرير ؛ال وجود لتأثريات على رأي املراجع قد تتطلب إضافة أو توضيح ما -

راجع يشري إىل تأثريات مرتتبة على مسائل تؤهل بالوصول إىل بيانات مالية املهنا :التقرير التحفظي - ب

تظهر بصورة عادلة مجيع النواحي املادية، املركز املايل، ونتائج العمليات والتدفقات النقدية للمؤسسة حمل

املراجعة مبا يتفق للمبادئ احملاسبية املقبولة عموما؛

املراجع يشري إىل أن القوائم املالية ال متثل إىل حد ما املركز املايل عند الرأي السليب، :التقرير السلبي - ت

للوحدة ونتائج عملياا والتدفقات النقدية مبا يتفق مع املبادئ احملاسبية املقبولة عموما؛

. ن القوائم املالية اخلاصة بوحدة ماأهنا املراجع يذكر انه ال يعرب عن رأيه بش :االمتناع عن إبداء الرأي - ث

أنواع المراجعة والجهات المستفيدة منها: المطلب الثالث

المراجعة أنواع: الفرع األول

إىل مراجعة كلية ومراجعة جزئية، أو من حيث اجلهة اليت تقوم ذه اخلدمة إىل هناك من يقسم املراجعة

راجعة إىل مراجعة مستمرة ومراجعة مراجعة حكومية، مراجعة خارجية ومراجعة داخلية، أو من حيث زمن إجراء امل

: ائية، أو من حيث االلتزام إىل مراجعة إلزامية ومراجعة غري إلزامية، ولكن التقسيم احلديث يشمل األنواع التالية

المراجعة المالية: أوال

اسبية انطالقا على مجع وتقييم األدلة حول البيانات احمل )Financier Audit ( املراجعة املالية تعتمد

من القوائم املالية، حيث يقوم املراجع والذي هو شخص خمتص ومستقل بإعطاء رأي عن عدالة املركز املايل

للمؤسسة موضوع الدراسة، ويطلع يف عمله هذا على معظم املستندات املربرة؛كما ينبغي االعتماد على نظام

1 Eustache Ebonodo, op cit, p224. 2 Dauber N.A., Qureshi A.A, Levine M.H., Siegel J.G, op-cit, p282.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

12

هم يف التحكم يف املؤسسة، وانه بتقييمه هلذا النظام ميكنه الرقابة الداخلية الذي هو جمموع الضمانات اليت تسا

الوقوف على مدى سالمته وبالتايل سالمة النظام احملاسيب واحلكم على جمموع العمليات املسجلة رغم انه اكتفى

.1بدراسة مفردات العينة فقط

مراجعة العمليات: ثانيا

auditمراجعة العمليات )IIA) Institue Of Internals Auditosع احملاسبون الداخليون يعرف جمم

opérationnel) ( اإجراءات منظمة لتقييم فاعلية وكفاءة نشاط املؤسسة، وتقدمي تقرير مناسب إىل " بأ

.2"اإلدارة املختصة حول النتائج وإعطاء التوصيات الضرورية لإلصالحات

اخلاصة مبؤسسة ما أو ...وخمتلف األنشطة والوظائف والعملياتفهي عبارة عن تقييم لنظم الرقابة الداخلية،

وحدة من وحداا، حيث تم بالطرق واإلجراءات اليت تستعملها املؤسسة للوصول ألهدافها، ليس ألخذ وعرض

الالزمة تاحلسابات املتعلقة بالنشاط ولكن دف حتليل األخطار والنقائص املوجودة بغية تزويدها باالستشارا

.3لتوصيات ووضع اإلجراءات واقرتاح اسرتاتيجيات جديدة لتحسني أداء املؤسسةوا

المراجعة الجبائية: ثالثا

وهنا . هي عبارة عن عملية فحص انتقادي للحالة اجلبائية للمؤسسة )Audit Fiscal(املراجعة اجلبائية

4 :يةمنيز بني نوعني من اجلهات اليت تقوم بعملية املراجعة اجلبائ

مراجعة تقوم ا مصلحة الضرائب إذ أا تعمل على مراجعة السجالت احملاسبية وما يظهر عليها من -1

معلومات، وتستند يف ذلك إىل التشريعات اجلبائية املختلفة، حبيث تعمل على معرفة هل أن املؤسسة أثناء

ة أم ال، وإذا لوحظ أي احنراف عن هذه إعدادها للتصرحيات عملت مبا يشرعه القانون عند معاجلة أي عملي

التشريعات فانه قد يكلف املؤسسة فقدان عدة امتيازات، إضافة إىل أن مصلحة الضرائب تبدأ بفرض عقوبات

قد تذهب للقيام مبراجعة معمقة حول مجيع العمليات من املمكن أن لمالية متالحقة حول األخطاء املوجودة، ب

.اخلاصة جبميع السنوات السابقة إىل غاية تاريخ تأسيس املؤسسة متتد إىل السجالت احملاسبية

1 .12، ص2005، ديوان املطبوعات اجلامعية، الطبعة الثانية، اجلزائر، المراجعة ومراقبة الحسابات من النظرية إلى التطبيقحممد بوتني،

2 .24ع سابق، صهادي التميمي، مرج

3 ، جامعة"واألفاقمهنة التدقيق يف اجلزائر الواقع ": مداخلة مبلتقى علمي وطين، ، ممارسة المراجعة العملية في المجال المصرفيخمفي أمني

.3، ص2010كدة، اجلزائر، يسك .27-26ص ، صمرجع سابقصديقي مسعود، أمحد نقار، 4

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

13

أما النوع الثاين من املراجعة اجلبائية، فهو املراجعة اليت تقوم ا املؤسسة هي بذاا من اجل التسيري اجلبائي -2

إذ يكتفي اخلاص ا، إذ تعمل على تكليف إما جهة خارجية من مراجع أو حمافظ حسابات أو جهة داخلية،

.هنا املراجع مبراجعة القوائم املالية للمؤسسة مع الرتكيز الكبري على الناحية اجلبائية

كما يضيف حممد حممود ذيب حوسو تصنيف آخر للمراجعة

المراجعة لغرض معين: رابعا

ملية املراجعة، معينة والوصول إىل نتائج معينة تستهدفها ع قحيث يكون هذا النوع دف البحث عن حقائ

دف اخلروج برأي حمايد حول املركز املايل وقد تكون احلسابات والبيانات موضوع املراجعة قد سبق مراجعتها

.1 ...ونتائج األعمال، مثال مراجعة السجالت والدفاتر دف اكتشاف غش ما، أو احنراف معني

أنواع أخرى للمراجعة: خامسا

وهي مراجعة تم باجلانب االجتماعي كمراجعة : )Audit Social(املراجعة االجتماعية -1

إخل؛.....التأمينات، مراجعة التصرحيات االجتماعية، مراجعة أجور العمال

وهي مراجعة تم جبميع حسابات اإلعالم اآليل اليت ): Audit Informatique(مراجعة اإلعالم اآليل -2

تستخدمها املؤسسة؛

من طرف ويدرس هذا النوع اإلسرتاتيجية املتبعة): Audit Stratégique( يةاملراجعة اإلسرتاتيج -3

والتغريات اليت جيب إدخاهلا فيها ملواجهة تعقدات احمليط من أجل التطور أو االستمرار؛املؤسسة،

املؤسسة جوهي عبارة عن فحص منهجي مستقل لنشاط ونتائ): Audit Qualité(مراجعة اجلودة -4

معايري جودة معينة ليتم إبداء الرأي حول ما إذا كانت هذه النتائج والنشاط مت اجنازها بصفة باالعتماد على

2فعالة؛

وهي اليت تم مبراجعة تأثريات املؤسسة على البيئة، :)Audit Environnemental(املراجعة البيئية -5

السلبية لنشاط املؤسسة تد من التأثرياوكذا مراجعة اإلجراءات املتخذة من قبل املؤسسة من أجل التقليل أو احل

.3على البيئة

1ماجستري يف املنازعات الضريبية بكلية الدراسات العليا ، جامعة نابلس، فلسطني، مذكرة ، اض الضريبيةالتدقيق لألغر حممد حممود ذيب حوسو،

.21، ص20052 .28،29ص مرجع سابق، ص صديقي مسعود، أمحد نقار،

3 .، نفس الصفحةنفس املرجع

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

14

الجهات المستفيدة من المراجعة: الفرع الثاني

سواء ملختلف الشرائح من اتمعلقد تطورت املراجعة بتطور املؤسسات وكربها، فهي تعترب مهمة بالنسبة

مية، حيث تؤدي املراجعة دورا مهما يف األوساط مستثمرين، مسريي املؤسسات، البنوك وحىت اهليئات احلكو اكانو

: املالية واحلكومية االقتصادية

أصحاب رأس المال: أوال

نظرا لكرب عددهم وانعدام اخلربة لديهم تعذر عليهم االتصال املباشر بعمليات ،كاملال و وهم املسامهون

، املراجعة الذي يعترب حلقة وصل بينهم وبني املؤسسة املؤسسة وبالتايل فهم يعتمدون اعتمادا كبريا على تقرير

جملس اإلدارة من جاء بتقريرتعبري القوائم املالية عن املركز املايل الفعلي وعلى دقة ما على مدى ليطمئنهم

. معلومات

رو المؤسساتمسي :ثانيا

بية اليت تتضمنها سجالت املؤسسة يهتم مسريو املؤسسات اهتماما كبريا بالبيانات واملعلومات احملاس

وتقييم أداء طذ اخلطعتمد عليها يف رسم السياسات والتخطيط للمستقبل ومتابعة تنفيي إذ ، وقوائمها املالية

من ز عز ت ألن هذه األخريةوبالتايل فهي تعتمد على عملية املراجعة ،بالكشف عن اخلطأ العاملني عليها كما تعىن

1من مصداقية املعلومات زيدت اأاملالية كما نفعية وقيمة القوائم .

المستثمرون :ثالثا

أدى ظهور املؤسسات واملصانع الكبرية يف الواليات املتحدة األمريكية وأوربا بعد احلرب العاملية الثانية، وتوزيع

ون هناك حاجة ماسة رأس ماهلا على عدد كبري من املسامهني وانفصال امللكية عن إدارة املؤسسة، إىل أن تك

لتعيني مراجع حسابات قانوين مستقل وحمايد، وهذا ما يطمئن املستثمرون سواء احلاليون أو احملتملون بأن أمواهلم

سوف لن تتعرض ألي خطر كالسرقة، نتيجة قيام املراجع مبراقبة تصرفات إدارة املؤسسة والتأكد من عدم انتهاك

.2اتاألساسي وقانون املؤسس ةعقد املؤسس

1 .25مرجع سابق، ص ،حويل حممد

يف احملاسبة، جامعة ماجستري، مذكرة حتمية تطبيق المعايير المحاسبية الدولية في الجزائر تقارير المراجعة الخارجية في ظلحكيمة مناعي، 2 .13، ص2009-2008 اجلزائر، باتنة،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

15

البنوك ومؤسسات اإلقراض األخرى :رابعا

بغرض توسيع نشاطها أو تقوم معظم املؤسسات بطلب احلصول على قروض من البنوك ومؤسسات اإلقراض

تلجا لتقرير املراجع او حمافظ احلسابات الذي ، وقبل أن توافق البنوك على منح تلك القروض، فإا لعسر مايل

لتلك املؤسسات ، وذلك لضمان قدرة املؤسسات على سداد تلك ملالية ومتثيلها للمركز املايليؤكد صدق القوائم ا

.1القروض مع فوائدها يف املواعيد احملددة

إدارة الضرائب: خامسا

تضفى الثقة يف ،إن املصادقة على احرتام النصوص التشريعية والقانونية وكذا املبادئ احملاسبية املقبولة عموما

التأكد من سالمة حتديد الوعاء الضرييب وإعطاء مصداقية للتصرحيات مث ة الضرائب ومنإدار احلسابات أمام

.اجلبائية

على سسة واملوردون يهتمون بنتائج املراجعة حىت يتعرفواؤ ملون مع املعاالء اجلهات جند املتؤ باإلضافة إىل ه

الذي يزيد من ثقتهم يف اسرتجاع حقوقهم يف الشيء ،سسةؤ امل كز املايل والسيولة املتاحة لدىمدى سالمة املر

كذلك تعتمد بعض أجهزة الدولة على البيانات اليت تصدرها عملية .وقتها ويزيد من اتساع جماالت التعامل معها

بة مراقبة النشاط االقتصادي أو رسم السياسات االقتصادية أو فرض الضري: املراجعة يف العديد من األغراض منها

وال ميكن للدولة القيام بتلك األعمال دون بيانات موثوق فيها ومعتمدة من جهات حمايدة تقوم بفحص هذه

.2البيانات فحصا دقيقا

1 .، نفس الصفحةنفس املرجع

2 .26، مرجع سابق، صحويل حممد

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

16

مفاهيم أساسية حول المراجعة الجبائية: المبحث الثاني

وما...) دخل، وقائمة التدفق النقديقائمة املركز املايل، قائمة ال( املالية والتقارير القوائم خمتلف متثل

يتم أساسه على والذي، الضرييب للمؤسسة الوعاء حتديد يف والدقيقة الةع الف الوسيلة معلومات من هتتضمن

هذه على الضرائب إدارة، حيث تعتمد املوضوعية من قدر بأكرب املؤسسة هلا ختضع اليت الضرائب حساب

فرض يف العدالة ضمان أجل من كذلك واجلبائية، املالية بالقوانني ؤسسةالتزام امل مدى من تأكدلل املعلومات

مرحلة جوهرية يف متثل امهم الذا فإن املراجعة اجلبائية باعتبارها إجراء رقابي .املؤسسات على املختلفة الضرائب

للضريبة عند إعداده من مراعاة املكلف ألحكام املتطلبات القانونية التحققعملية احملاسبة الضريبية عن طريق

مللفه اجلبائي، ومشول هذا امللف لكافة العمليات اليت نص القانون الضرييب على خضوعها، وانه و لتصرحياته اجلبائية

. ال توجد أية عمليات جيب خضوعها ومت إغفاهلا عمدا أو حبسن نية

مفهوم : إىل اجلانب النظري هلا من خالل حاولنا التطرق يف هذا املبحث باملراجعة اجلبائيةولإلملام أكثر

خصائص املراجعة اجلبائية، واقع املراجعة املراجعة اجلبائية، أنواع املراجعة اجلبائية من منظور دويل، املراجعة اجلبائية،

.اجلبائية يف اجلزائر

وأهميتها مفهوم المراجعة الجبائية ومستوياتها: المطلب األول

المراجعة الجبائية مفهوم: الفرع األول

تعريف المراجعة الجبائية : أوال

: اجلبائي امليدان يف خرباء أو هيئات عن صادرة أكانت سواء اجلبائية، للمراجعة فتعاري عدة متقد

املراجعة اجلبائية كمجموعة (ATIC)ةمكاتب املراجعة واالستشار تنظيمل التقنية اجلمعية اعتربت - 1

رأي حول إبداء يف اجلبائية املراجعة تتمثل: " من املراجعات العملية من خالل اقرتاح التعريف التايلمتنوعة

أشكاهلا هي هدف املراجعة الوحدة بكل وبالتايل فجباية. وطريقة عملها للوحدة اجلبائية جمموعة اهلياكل

.1" اجلبائية

ة عن فحص انتقادي موجه للتحقق من أن نشاط عبار املراجعة اجلبائية ": كما مت تعريفها على أا - 2

.2"مع مراعاة القواعد واملبادئ الضريبية ،املؤسسة معرب عنه بصدق يف حسابات املؤسسة السنوية

1 Felli Mounira , L’audit Fiscal, Mémoire De (PGS) En Finances Publique, Institut Maghrébin D’économie

Douanière Et Fiscal IEDF, Algérie, 2009-2011, p8. 2 Benadda.M.F, L’audit Fiscal Aspect Théorique Et Pratique, Mémoire De Troisième Cycle En Finances Publiques, Customs And Fiscal Maghreb Institue, 2004, p2.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

17

)Gouvernement Accountability Office(وقد عرفها مكتب احملاسبة احلكومي األمريكي - 3

عن املعلومات املصرح ا مبوجب البيان الضرييب املقدم من قبل املراجعة اجلبائية هي مجع وتقييم األدلة" :بأا

"لتحديد فيما إذا قام بتسديد مبلغ الضريبة الصحيح ،املكلف.1

هي الفحص احملاسيب املطبق " املراجعة اجلبائية على أا J.M.vallèe) (P.Bougan etرفوكما ع - 4

.2"احرتام القوانني اجلبائية، وهي عبارة عن مراقبة الضريبية من طرف اإلدارة

دف إىل حتقيق العمليتني التاليتني، "املراجعة اجلبائية على أا عملية ) (A.Haminiوقد عرف أيضا - 5

تشخيص حمتوى الكتابات احملاسبية مبا يتالءم مع القانون اجلبائي، والتحقق من هذا احملتوى مع اإلثباتات

. 3"والتصرحيات املقدمة

مجع وتقييم األدلة عن املعلومات املصرح عنها من قبل املكلفني مبوجب " :تعريفها على أا كما مت - 6

البيانات الضريبية املقدمة من قبلهم، لتحديد فيما إذا كانت االلتزامات الضريبية املقدمة صحيحة بشكل

ليات املراجعة من قبل جوهري يف ضوء قوانني وأنظمة الضريبة على الدخل والتقرير عن ذلك، وجيب أداء عم

.4"مراجع أو فريق يتصف بالكفاءة واملوضوعية

اليت ،مة جلمع اكرب قدر ممكن من األدلة والقرائنعملية منهجية ومنظ كاملراجعة اجلبائية أن نعتربومنه ميكن

ملقدمة من ات الضريبية اتساعد املراجع اجلبائي يف التحقق من إبداء رأيه الفين واحملايد عن صحة وعدالة اإلقرار

دف التأكد من صدقها ومدى متثيلها الصحيح واحلقيقي لسجالت ،...)، مؤسساتأشخاص(املكلفني

.هلا عالقة بالتشريعات الضرائبيةاملكلف ومتاشيها مع متطلبات التشريع الضرييب الوطين وأية قوانني ضرائبية أخرى

المراجعة الجبائية مفاهيم مرتبطة ب :ثانيا

المراجعة الجبائية والرقابة -1

بالتايل . فاملراجعة ما هي إال إجراء رقايبكثريا ما يرتبط مفهوم الرقابة مع املراجعة اجلبائية رغم اختالفهما،

فاملراجعة تشمل الرقابة، ألن تنفيذ املراجعة يستدعي إجراء رقابات خمتلفة، فهي بذلك تشمل كل إجراءات

1، أطروحة دكتوراه يف االقتصاد والتخطيط، قييم جودة الفحص الضريبي وأثرها على اإليرادات العامة في األردنتناصر امحد أمني اخلطيب،

.48، ص2008-2007جامعة تشرين، سوريا، 2فعال يف املؤسسة الالتسيري"، امللتقى الدويل األول حول المراجعة الجبائية كإحدى أدوات التسيير الفعال في المؤسسة االقتصاديةبوعالم وهلي،

.2، ص2005ماي 4- 3مسيلة، اجلزائر، حممد بوضياف، ، جامعة "االقتصادية3 .نفس املرجع

4 .64مدين إبراهيم الضابط، مرجع سابق، ص

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

18

وختتلف أيضا املراجعة عن الرقابة من . ليت تشكل فحص معمق من قبل مهين ومبنهجية حمددةوتقنيات الرقابة ا

. حيث مشوهلا عن رأي ناتج عن الرقابات املطبقة واليت تعترب الغرض األساسي من املراجعة

المراجعة الجبائية واالستشارة -2

زت اجلمعية الوطنية حملافظي قد مي ف، )conseil( االستشارةاملراجعة من حيث املبدأ ميكن أن تؤدي إىل

بوضوح بني CNCC) Commissariat aux Comptes National de (Conseilاحلسابات يف فرنسا

بقاعدة عدم التدخل يف األخذ نياملراجعفعلى . نشاط اإلدارة والتسيري من ناحية، وأنشطة الرقابة من ناحية أخرى

. منية يف إبداء الرأي واملشورة فقط يف حدود مهامهالتسيري، ولكن لديهم اإلمكا

ا من دون مراجعة سابقة، فأي مؤسسة ميكن أن تستشري يف جمال فاالستشارة ميكن أن تتم طبيعي لذلك

التنظيم، اإلسرتاتيجية أو البحث عن استشارة قانونية أو جبائية حول مسألة معينة أو مشروع دون أن تكون هذه

.1ة مسبوقة بعملية مراجعةاالستشار

المراجعة الجبائية والتحقيق الجبائي - 3

تشري غالبا لتحقيق حماسيب، لذا ميكن القول أن مدلول مصطلح املراجعة هو أوسع من اجلبائيةملراجعة ا

ات مصطلح التحقيق، فمصطلح املراجعة قابل للتمديد على عدة جماالت، الفرق بينهما يكمن يف وجود عقوب

.2قابلة للتطبيق ناجتة عن الرقابة اجلبائية

المراجعة الجبائية من منظور دولي : الفرع الثاني

فحص الإىل إن القوانني الراهنة واألنظمة واملمارسات اإلدارية تستخدم مصطلحات خمتلفة لإلشارة

)Examination( عن الكيانات العاملة دوليا نجمواليت ت ،عاجلة املخاطر املالية عرب احلدودالذي يقوم مب

International tax audit(هو املراجعة اجلبائية الدولية واملصطلح الشامل .واألفراد، وميكن إجراءها سواء )∗

.)بني العديد من الدول( األطراف ةأو املتعدد )بني دولتني( على املستوى الثنائي

اجلبائية الدولية على عدة أشكال بغض النظر عن تعدد على املستوى العملي ميكن أن جترى املراجعة

3: املصطلحات املستخدمة، كما أن لديها العديد من اخلصائص منها

1 Benadda. M. F, op.cit, p:9.

2 Idem.

∗ multilateral tax( األطرافاجلبائية املتعددة ، املراجعة)bilateral tax audits(املراجعة اجلبائية الثنائية : هيصطلحات امل هذه

audits( املراجعة اجلبائية املتزامنة ،)simultaneous tax audits( املراجعة اجلبائية املشرتكة ،)joint tax audits(. 3 Joint Audit Report, Sixth Meeting Of The OECD, Forum On Tax Administration, Istanbul, September,

2010,p p 16,17. sit http://www.oecd.org/dataoecd/10/13/45988932.pdf date: 10/02/2012.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

19

هي أداة مرتبطة بتبادل املعلومات بني الدول، وعلى اهليئات الضريبية الطالبة واملقدمة للمعلومات االلتزام -1

ة بذلك؛متليه معاهدات واتفاقيات بني الدول املختص بالقواعد اخلاصة بتبادل املعلومات وهذا ما

يف حني أن )(Simultaneous Auditsميكن أن تؤسس املراجعة اجلبائية يف وقت واحد أو متزامن -2

ا؛ اإلقليم اخلاصكل دولة تقوم بإجراءاا يف

يات خمتلفة من النشاط يف فني مسئولني من الدولة احملتاجة للمعلومات مع مستو كما يسمح حبضور موظ -3

؛أراضي الدولة اليت توفر املعلومات

الغرض من املراجعة اجلبائية الدولية هو فحص األمور اجلبائية اليت ختص جمموعة من املكلفني بالضريبة -4

؛للدول املشاركة واليت لديها مصلحة يف ذلك، كما يتعني على الدول أن تتشاور مع بعضها البعض مسبقا

عند وضع إجراءات بأسلوب يشكل تعاون الدول فيما بينها، وميكن االعتماد على ج مرن جيب -5

.استنادا ملعاهدات قائمة يف ما بني الدول، أو القوانني احمللية واملمارسات اإلدارية مراجعة حالة ما

Structured Framework for an International(اإلطار المنظم للمراجعة الجبائية الدولية ): 1- 1(جدول

Tax Audit( ) Activities( األنشطة ) Stages(المراحل

) Planning(التخطيط -1

دعوة -

اجتماع أويل -

؛حتليل املخاطرإسرتاتيجية املراجعة، -

النظر يف اختصاصات مراجعة الدول -

؛األخرى

حول ما إذا كان املكلف بالضريبة على -

.ع املراجعة اجلبائية الدوليةاستعداد للتعاون م

) Execution(التنفيذ -2

ولنيؤ حضور املس -

تبادل املعلومات -

الفحص -

؛اتصاالت مباشرة -

؛التبادل املباشر للمعلومات - .تطبيق صالحيات خاصة -

تشكيل حكم -3

)Forming a judgement (

اجتماع ختامي -

تقرير مشرتك -

يفعوائق وانني واألنظمة، اختالل يف الق -

تبادل املعلومات

- عوائق أو عقبات يف املمارسة اإلدارية -

نتائج الفحص

.اتفاقيات للمستقبل -

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

20

Source: Joint Audit Report, Sixth Meeting Of The OECD, Forum On Tax Administration, Istanbul, September,

2010,p 1810/02/2012 date: http://www.oecd.org/dataoecd/10/13/45988932.pdf.sit .

فاملراجعة اجلبائية الدولية تتم من خالل تشاور الدول األطراف حول إسرتاتيجية املراجعة مبا يف ذلك حتليل

ووضع اإلجراءات الالزمة للعمل مثل اجلدول الزمين، وسائل االتصال، املخاطر، واهلدف منها، ومنهج املراجعة،

واملراجعني اجلبائيني املعنيني يكونون على اتصال مباشر مع بعضهم البعض خالل املراحل األولية، واخلتامية

مقارنة للمراجعة اجلبائية الدولية، وهذا بوضع جهات خمتصة تسمح بتبادل املعلومات بطريقة أسرع وأقل وقتا

بالطريقة التقليدية لتبادل املعلومات، واألمهية من تنفيذ عملية املراجعة وتوفري فرص لتبادل اآلراء واخلربات، ووجود

. شكل جديد من أشكال التعاون واملساعدة املتبادلة فيما بني الدول يف اال الضرييب

:واطر العمل احملليةوالشكل التايل يوضح التداخل بني املراجعة اجلبائية الدولية

التداخل بين المراجعة الدولية واطر العمل المحلية: )2- (1شكل

Source: Joint Audit Report; Art;Cit.p.19.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

21

، ∗..)معاهدات، اتفاقيات، أنظمة( أي إن يف إطار املراجعة اجلبائية الدولية جتتمع األطر احمللية والدولية

ملعنية بكل دولة ختتص بعمليات املراجعة احمللية وكذلك اإلطار القانوين احمللي للمراجعة اجلبائية فاهليئة الضريبية ا

ة الدولية، إن عمليات ي، كذلك تعىن هذه اهليئة مبمارسة املراجعة اجلبائ)مثل فرتة املراجعة القانونية، سرية البيانات(

.عالية وكفاءة املراجعة اجلبائية الدوليةاملراجعة اجلبائية الداخلية أو احمللية حتدد مدى ف

وأهميتها مستويات المراجعة الجبائية: الفرع الثالث

مستويات المراجعة الجبائية: أوال

مراجعة املطابقة، مراجعة املردودية، : إذا كانت مستويات املراجعة العادية تتمثل حسب الرتتيب يف اآليت

: مراجعة القابلية فإن للمراجعة اجلبائية مستويات هي مراجعة التناسق، مراجعة الفرصة،

مراجعة األمان -1

؛يهدف هذا املستوى إىل حتليل نقدي الحرتام اإلجراءات اجلبائية وكذا السياسات والتسيري اجلبائي

مراجعة المصداقية -2

، إضافة إىل ف أصحاب القرارمن طر مصداقية املعلومات املستعملة مدى يهدف هذا املستوى إىل التحقق من

؛تقييم أداء الرقابة الداخلية للعناصر اجلبائية

مراجعة الفعالية -3

.1هذا املستوى يهدف إىل احلكم على فعالية التسيري اجلبائي ككل من منظور األمن واألداء

أهمية المراجعة الجبائية :ثانيا

، وهذا اجلبائيةهجة على أسس علمية وعملية وخربة كاملة يف القوانني مة وممنل املراجعة اجلبائية عملية منظ متث

ما يؤكد أمهية املراجعة اجلبائية واعتبارها علما قائما بذاته له معايريه، ويستمد أحكامه من قوانني الضرائب السائدة

لقانون وإعداده البيانات املالية اع اجلبائي فإن عدم معرفته بتفاصيل أما بالنسبة للمراج .ومن املعايري املهنية األخرى

∗القانوين هلذا النوع من املراجعة من األساسفري ويتم تو ...) الدمنارك، النرويج، فنلندا( األورويبمثل املراجعة اجلبائية الدولية بني السويد وبلدان الشمال

.توجيهية للقيام مبراجعة دولية مشرتكة مبادئتشمل )Nordic Assistance Convention(قبل اتفاقية تسمى اتفاقية مساعدة الشمال 1ماجستري يف العلوم االقتصادية، جامعة ، مذكرة- حالة الجزائر -أثر مردودية المراجعة الجبائية في مكافحة التهرب الجبائيبوعالم وهلي،

. 13، ص2003/2004 اجلزائر، اجلزائر،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

22

ه سيوقعه يف مشاكل كبرية ألن هدفه ن إف ،املراجعة اجلبائية ترتكز عليها عمليةعايري دون كفاءة علمية معتمدا على م

.1النهائي هو حتقيق الضريبة املناسبة ويف الوقت املناسب

توفري املعلومات حول املكلفني واليت دف إىل وسيلة ال غاية ايف كو املراجعة اجلبائيةحيث تكمن أمهية

بالدقة، والكمية املناسبة لعمل املراجع اجلبائي، واملساعدة يف حصر اتمع الضرييب بشكل دقيق : البد أن تتسم

ييز والتأكيد للمكلفني الذين يقدمون التصرحيات اجلبائية، والتقارير املالية أن التشريع الضرييب ينفذ بعدالة دون مت

على حنو علمي منظم حيافظ على دمة اإلدارة الضريبية يف حتديد الوعاء الضرييبكما دف خل. 2بينهم يف ذلك

رييب واالمتثال له، شريع الض حقوق املكلفني والدولة جنبا إىل جنب باإلضافة إىل زيادة مستوى االلتزام بأحكام الت

ريبة، وكلها تساند النظام الضرييب يف حتقيق أهدافه حصيلة الض ب الضرييب وأشكاله، وزيادة وتقليل حاالت التهر

.3املالية واالقتصادية واالجتماعية

أنواع المراجعة الجبائية وعالقتها بأنواع المراجعة األخرى: المطلب الثاني

أنواع المراجعة الجبائية: الفرع األول

(Organization For Economic Co-Operation تصنف منظمة التعاون االقتصادي والتنمية

And Development OECD( املراجعة اجلبائية من حيث :

كثافتهانطاق المراجعة الجبائية و : أوال

)Audit scope and intensity( إلى:

) Full audits ( شاملةمراجعة - 1

املتعلقة بدفع الضريبة امللزم ا املكلف لفرتة عادة ما ينطوي هذا النوع على فحص شامل جلميع املعلومات

معينة، اهلدف من ذلك هو حتديد الضريبة الصحيحة امللزم ا، يف بعض البلدان تنفذ املراجعة اجلبائية الكاملة

كجزء من برامج املراجعة العشوائية، واليت تستخدم جلمع بيانات حسب نطاق وطبيعة املميزات اخلاصة مبخاطر

الضرييب، ونظرا التساع نطاقها عادة ما تكون املراجعة اجلبائية الكاملة مكلفة فإجراء برنامج كبري من االلتزام

1 .181حممد حممود ذيب حوسو،مرجع سابق، ص

2مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية واثر ذلك في الحد من والكشف عن حاالت رىل عبد الرزاق حسني،

.47ص ، 2010ماجستري، جامعة النجاح الوطنية، فلسطني، ، مذكرة التهرب الضريبي3متطلبات إدارة الجودة الشاملة على دائرة ضريبة الدخل والمبيعات ورتوثيق إجراءات الفحص الضريبي من منظسعيد خملد امحد النعيمات،

.61ص ، 2009، 30العدد القاهرة، ،جملة الثقافة من أجل التنمية في وزارة المالية في األردن،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

23

عمليات املراجعة الكاملة يتطلب موارد كبرية وتقليص معدل تغطية دافعي الضرائب، وقد يكون األمر خالف

1ذلك إذا حتقق مزيج من أنواع املراجعة؛

)Limited scope audits(طاق املراجعة احملدودة الن - 2

تقتصر عمليات املراجعة اجلبائية حمدودة النطاق على مسائل معينة يف الضرائب املصرح ا، و أو أي خمطط

اهلدف منها هو إمكانية فحص املناطق األساسية ملخاطر عدم . ضرييب خاص يستخدمه املكلف بالضريبة

ة يستهلك موارد أقل نسبيا من عمليات املراجعة الكاملة ويسمح بتزايد هذا النوع من املراجع. االلتزام الضرييب

تغطية عدد املكلفني كذلك؛

)Single issue audits(مراجعة مشكلة واحدة -3

يقتصر هذا النوع على بند واحد حيتمل تعلقه بعدم االلتزام الضرييب، والذي يكون واضحا من دراسة جمموعة

الضرائب، وهي بذلك تستغرق وقتا اقل لألداء وميكن استخدامها ملراجعة أعداد كبرية من من تصرحيات دافعي

دافعي الضريبة هلم خطط متماثلة إلخفاء عدم االلتزام؛

في الممارسة العملية :ثانيا

تملة نطاق وطبيعة أي نشاط مراجعة؛ املختص باملكلفني يتوقف على األدلة املتاحة لإلشارة إىل املخاطر احمل

كما أن تكثيف حتقيقات املراجعة يرجع إىل طبيعة أنشطة املكلفني املالية وأعماهلم . لعدم االلتزام الضرييب

ودرجة تعقيدها؛

فترات الفحص :ثالثا

)Periods under examination(

تد لتشمل فرتات ضريبية ، أو أن متاميكن للمراجعة اجلبائية أن تركز على سنة مالية واحدة أو فرتة حماسبية م

، ...)مثل املبيعات، والسلع يف املخازن(متعدد، وميكن للمراجعة أن تركز على أجزاء معينة من أنشطة املكلف

، أو التزامات )مثل تلك اليت مت تنفيذها يف فرع معني أو وحدة تابعة(حاالت خاصة أو معامالت أو أنشطة

لية املراجعة يف مستوى التفصيل، أحيانا يتم فحص شؤون املكلف ضريبية معينة، كما ميكن أن تتفاوت عم

بشيء من التفصيل وغريها يتم النظر ملستوى خماطر حاالت معينة بشكل سطحي فقط؛

أماكن المراجعة :رابعا

)Location of audits(

1 OECD, Strengthening Tax Audit Capabilities : General Principles And Approaches, Forum On Tax Administration’s Compliance Sub-Group, October 2006, p p9,10. sit http://www.oecd.org/dataoecd/46/16/37590009.pdf date : 20/4/2012

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

24

فيذها يف أماكن أعمال املكلفني ميكن إجراء عملية املراجعة اجلبائية يف أماكن خمتلفة، فأحيانا هناك حاجة لتن

بالضريبة، ويف حاالت أخرى ميكن مجع الدفاتر والسجالت الالزمة للمراجعة وإرساهلا لإلدارة الضريبية وإجراء

.راجعة ميدانية، أو مراجعة مكتبيةومنه ميكن تصنيف املراجعة اجلبائية إىل م .أعمال املراجعة مكتبيا

ائية ميكن أن ختتلف من حيث نطاقها وكثافتها، فان اإلدارة الضريبية ينبغي أن نظرا إىل أن املراجعة اجلب -

يكون هلا سياسة واضحة بشان أنواع وأعداد املراجعة اليت جيب إجراءها، والظروف اليت متلي القيام بأنواع معينة

هو منتظر منهم للقيام يد مافهم وحتد) مبا يف ذلك املديرين(من املراجعة، لذلك فان على املسئولني عن املراجعة

.1به

بأنواع المراجعة األخرى المراجعة الجبائيةعالقة : الفرع الثاني

تتميز املراجعة اجلبائية عن غريها من خمتلف املراجعات بــــــ

المراجعة الجبائية والمراجعة المحاسبية :أوال

ية يكمن يف آلية املراجعة ومراحلها املختلفة، هناك تشابه قائم بني مراجعة احلسابات واملراجعة اجلبائ

يف عمله تتشابه يف بعض اجلوانب مع األساليب اجلبائيفاألساليب والتقنيات واألدوات اليت يستخدمها املراجع

.2واألدوات والتقنيات يف جمال مراجعة احلسابات

ستخدمان ذات األدوات والفنيات الالزمة حيث يبدآن معا بالتخطيط وينتهيان بإعداد التقرير والنتائج، كما ي

ألداء أعمال املراجعة امليدانية، كما يتطلب من كل من املراجع اجلبائي واملراجع أن يتمتعا حبد أدىن من املواصفات

من كل منهما، ة املرجو العامة أو الشخصية ألداء تلك األعمال بالكفاءة املطلوبة، وإن اختلفا يف األهداف

هو إبداء الرأي يف مدى عدالة القوائم املالية وتعبريها الصادق عن حقيقة املركز املايل، يف حني فهدف املراجع

. 3يهدف املراجع اجلبائي إىل التأكد من صحة االلتزامات الضريبية املصرح عنها من قبل املكلفني

المراجعة الجبائية والمراجعة اآللية :ثانيا

، واملراجعة املدعمة بسيط وتوسيع نطاق وسائل حتقيقهااملراجعة من أجل ت يتم استخدام الكمبيوتر عند

باحلاسوب هي تلك العملية اليت يكون فيها املراجع قادرا على احلصول على معظم بيانات املكلفني بالضريبة يف

ختفيض مقدار شكل إلكرتوين واليت يستخدمها ملساعدته يف إجراء املراجعة، ويهدف هذا النوع من املراجعة إىل

1 Idem.

2 .2مرجع سابق، صناصر امحد أمني اخلطيب،

3 . 61،62مرجع سابق، ص ص مدين إبراهيم الضابط،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

25

الوقت املستخدم لعملية املراجعة بأكرب قدر ممكن، ومعاجلة امللفات والسجالت اخلاصة باملكلفني يكون بسرعة

وأحسن كفاءة من الطرق التقليدية، كما أن حتليل البيانات ميكن أن يكون أكثر دقة كأن يستخدم املراجع

.1أكثر موثوقية ومصداقية جتائاألساليب اإلحصائية يف حتليلها، وهذا ما يعطي ن

المراجعة الجبائية والمراجعة الداخلية :ثالثا

فحص الوضعية اجلبائية للمؤسسة ال يبقى من حيث املبدأ مسندا للمراجع الداخلي، ومع ذلك ميكن هلذا

أن يكون اقرب األخري يف حاالت معينة تقدمي مالحظات على النظام الضرييب، وبالتايل املراجع اجلبائي ميكن

.للتوصل للنتائج من خالل ما توصل إليه املراجع الداخلي

المراجعة الجبائية والمراجعة الخارجية :رابعا

متارس املراجعة اجلبائية يف معظم األحيان من قبل مراجع خارجي، وبالتايل املراجع جتب عليه وظيفتني أوال

املراجع اخلارجي يطبق تقنيات مشاة متاما لتلك اليت نفذت يجيات، مث اقرتاح احللول واالسرتاتحتليل الوضعيات،

.من قبل املراجع اجلبائي

المراجعة الجبائية والخطر الجبائي: الفرع الثالث

واملؤسسة من جهة حتكم العالقة بني الدولة من جهة، تعترب اجلباية جمموعة من القواعد القانونية واإلدارية اليت

ص تأسيس خمتلف الضرائب والرسوم وحتصيلها، وقد تضطر املؤسسة إىل مواجهة أخطار جبائية أخرى فيما خي

نتيجة لتعرضها إىل عملية مراجعة جبائية شاملة بغرض مراقبة احرتامها للقوانني اجلبائية من جهة، وبغرض تعزيز

تحكم يف اإلمكانيات اليت يوفرها األمن اجلبائي من منظور السياسة املتبعة يف التسيري من ناحية أخرى وذلك بال

.التشريع اجلبائي دون املساس مبصاحل اخلزينة العمومية

مفهوم الخطر الجبائي -1

تلك التكاليف اإلضافية اليت تتحملها املؤسسة بسبب عدم احرتامها للقواعد باخلطر اجلبائييقصد

قد : مثال .لتكاليف يف العقوبات والغراماتوتتمثل هذه ا ،أو بسبب التعقد والغموض يف النظام الضرييب الضريبية

تتعرض املؤسسة خلطر ضرييب بسبب احتمال ارتكاا ألخطاء ضريبية على مستوى حساباا منها ما يعود إىل

1 Multistate tax commission, sales & use tax audit manual, Washington, 2010, p33, sit http:

//www.mtc.gov/uploadedfiles/multistate_tax_commission/audit_program date :2/2/2012.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

26

اء التعقد، التعدد يف االلتزامات الضريبية اليت تقع على عاتقها، أو إىل مستوى كفاءة املسئولني عن اجلباية فيها سو

. 1مصاحل ضريبية داخلها أو مستشارين جبائيني خارجيني، أو حىت إىل حماولتها الغش الضرييب اكانو

وضعيات الخطر الجبائي -2

لها تكاليف إضافية نتيجة عدم إن إجبارية الضريبة جتعل املؤسسة يف موضع خطر جبائي يتمثل يف حتم

: ائها لشروط االستفادة من امتيازات جبائية واهم وضعيات اخلطرالتزامها بالقواعد اجلبائية أو عدم استيف

؛االمتناع أو التأخري يف إيداع التصرحيات -

؛الغش يف التصريح حيث يتم تعديل األوعية اجلبائية مع تطبيق العقوبات -

.اجلبائية تعدم مراقبة االختيارا -

: التكاليف اإلضافية التالية ومن حاالت اخلطر اجلبائي حسب النظام الضرييب اجلزائري

: التكاليف اإلضافية املتعلقة بالتصرحيات -

؛عقوبات عدم اإليداع أو التأخري يف إيداع التصرحيات ∗

زيادة عن احلقوق عندما تكون احلقوق ال تتجاوز %10منها :عقوبات الغش يف التصرحيات ∗

دج وتقل أو تساوي 50.000غفلة عن زيادة عن احلقوق عندما تزيد احلقوق امل %15دج، 50.000

. 2 ...دج200.000

: التكاليف الناجتة عن اختيارات جبائية خاطئة -

يرتتب عليه اسرتجاع االمتيازات من تطبيق العقوبات احملددة من قبل ،لتزم بشروطهإن كل انتقاء جبائي ال ي

اعتمادا من طرف اإلدارة لدرء عدة أخطار خاصة ما تعلق وتعترب آلية املراجعة اجلبائية األكثر .التشريعات الضريبية

.3ب الضرييب فهذه الظاهرة مصدر خطر على االقتصاد الوطينمنها بالتهر

إن التعقيد يف التصرحيات اجلبائية وماليني التسجيالت احملاسبية خالل السنة، باإلضافة إىل املعارف احملدودة -

املؤسسة جيعل وجود العديد من األخطاء، ومبا إن اإلدارة الضريبية متلك جتاه للمنفذين القاعديني للمحاسبة يف

1مهنة التدقيق يف اجلزائر "حول ، امللتقى الوطين الثامن بحث عن الكفاءة الضريبية أم التهرب الضريبي: التدقيق الضريبيجغلوف ثلجة نوال،

.3،4ص ص، 2010أكتوبر، 12-11، جامعة سكيكدة، "الواقع واآلفاق يف ضوء املستجدات العاملية املعاصرة

، 2005، جامعة املسيلة، اجلزئر، "حول التسيير الفعال في المؤسسة" ملتقى دويلفعالية التسيير الجبائي في ترشيد القرار، زواق احلواس، 2 .12ص

3 .نفس املرجع

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

27

املؤسسة سلطة ثالثية تتمثل يف املراقبة، اإلجراءات التصحيحية وتسليط العقوبات، فإا تقوم مبراقبة االنتظام

رائب طرق متعددة للرقابة، اجلبائي للمؤسسة من خالل مراجعة نظام التصرحيات اجلبائية، واملشرع أجاز إلدارة الض

وينتج عن مالحظة عدم االنتظام والدقة يف . وسخر هلا كل املوارد البشرية والوسائل املادية الضرورية هلذه املهمة

التصرحيات اجلبائية نتائج وخيمة تتمثل يف اإلجراءات التقوميية وعقوبات جبائية وشبه جبائية، هذه العقوبات ميكن

.كبري على الوضعية املالية للمؤسسة، وهذا ما يسمى اخلطر اجلبائي للمؤسسة أن تؤثر سلبا وبشكل

خصائص المراجع الجبائي : المطلب الثالث

يعد العنصر البشري عنصرا مهما يف مجيع مراحل املراجعة سواء يف حتقيق العملية املالية أو العملية

تنظيم والتنفيذ بغرض الوصول إىل حتقيق األهداف، وهلذه األسباب الضريبية، فاملراجع هو الذي يقوم بالتخطيط وال

) 910(جناز اهلدف املطلوب، لذلك فقد نص املعيار الدويل للتدقيق رقم الجيب أن تتوافر فيه صفات حمددة

ني، على ضرورة التزام املراجع بقواعد السلوك املهين للمحاسبني القانونيني الصادر عن االحتاد الدويل للمحاسب

االستقاللية، املوضوعية، : وتتضمن قواعد السلوك املهين اليت حتكم املسؤوليات املهنية للمراجع على ما يلي

.الكفاءة والعناية املهنية، السرية والسلوك املهين، املعايري الفنية

ومعرفة ، ينةأوال حتديد قواعد معيتطلب ، هاوأهداف طبيعتها، بغض النظر عن مراجعة أي مهمة إن حتقيق

االحرتاف، أساسا على املراجع تدخل مصداقية ، حيث تعتمدوقبول وبعث واستقبال معلومات خاضعة للمراجعة

: خصائص املراجع اجلبائي يفوتتمثل أهم . املراجعة أعمال تنفيذ املعايري يف على فرضقدرته أي

االستقاللية: الفرع األول

هذا نقدر، كما جيب أن قراره حمايدا يفاملراجع اجلبائي يكون أن) Indépendance(تعين االستقاللية

يف موضع تبعية قد تؤثر على تسوية املراجعأن ال يكون املادي ستقاللاال يتطلبو ماديا ومعنويا، االستقالل

ماعدا عالقة ، فيجب أن ال تربطه بالعميل أي عالقة منفعة مع العميلعمل عالقة كأن تكون مثال، أهدافه

أي مينع وهذا املراجع اجلبائي سلوك والنزاهة يف الصدق يف املقابل االستقالل املعنوي يسمح بضماناملراجعة؛

قراره، وبالتايل متتع املراجع اجلبائي باالستقاللية املادية تغيري إىل قد تؤدي لضغوط خارجية لتعرضل احتمال

.1ا دون حتيزواملعنوية تسمح له بقيادة مهمته وإيصاهل

1 Seddik.R.S, L’audit Fiscal Des Sociétés Dans Le Contexte Marocain Aspects Méthodologiques Et

Pratiques, Mémoire Pour L’obtention Du Diplôme National D’expert Comptable, Institut Supérieur De Commerce Et D’administration Des Entreprises, Maroc, p21.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

28

المهنية السرية :الفرع الثاني

)Secret professionnel (

أين تشكل يف إفشائها خماطر قد تعود سرية معلومات مبعرفة مهمته طواليطالب املراجع اجلبائي ميكن أن

يف قوعهاو متإذا ، لمؤسسةاملتعلقة بالوضع اجلبائي ل مجيع االستنتاجات أيضابالضرر على املؤسسة حمل املراجعة،

.ضدها ميكن أن تستخدم أطراف ثالثة أيدي

الكفاءة :الفرع الثالث

ألا هي اليت حتدد تطور هذا النوع من ،يف املراجعة اجلبائيةأمهية كبرية صفة هلا )Compétence(الكفاءة

من اجلودة اليت احلد األدىن على مستوى رجة األوىلعتمد بالدي اجلبائية عملية املراجعةفإن جناح يف الواقعاملهام،

هذا الشرط ال يتطلب من املراجع - املراجعة اجلبائية من حيث - يف هذا اال املعنيني حتققها خربة وكفاءة

حىت ميكنه السيطرة على األمور اجلبائي معرفة كيفية فرض الضريبة فقط، ولكن أيضا معرفة تقنيات املراجعة

.1ةعال من الكفاء على مستوى يكون املراجع اجلبائي جيب أن لذلك ، نتيجة، احملاسبية

املطلوبة من املراجع اجلبائي أمر ∗وتذكر منظمة التعاون االقتصادي والتنمية على أن حتديد الكفاءات األساسية �

ن خالل املمارسات والتجارب بالغ األمهية وتتم عن طريق حتليل األنشطة الالزمة واخلاصة مبهام أداء املراجعة و م

:منها

القدرة على إجراء التحقيقات الالزمة، احملاسبة الضريبية والتحليل املايل، القيام بالبحث والتحليل، تطبيق القانون

، اختاذ القرارات الفعالة، التواصل بشكل فعال، تطبيق عمليات وإجراءات العمل، حتقيق )اخلربة التقنية(

.2...النتائج

د من املهارات العالية حىت يكون قادرا على تقييم جودة على املراجع أن يصل إىل مستوى جي أي أنه

اليت يقوم مبراجعتها، وتعترب االستقاللية والكفاءة من الصفات املتوقع أو الواجب توفرها يف املراجع املعلومات

.العام، وبالتايل يف املراجع اجلبائي بشكل خاص

1 Idem.

∗بضبط املالمح والصفات األساسية للمهارات واإلمكانيات املطلوبة من املراجعني TO( Tax Office( مثال يف اسرتاليا يقوم مكتب الضرائب

وذج يسمح لتحديد وتطبيق والكفاءات هذا النم اإلمكانياتبصورة عامة، مث باختالف تعقيدات العمل واألدوار واملهام سيتطلب ذلك إضافة وتعميق متكن اجلبائيةمنهج عام يسمح ملكتب الضرائب احلصول على قوة عاملة مرنة للمراجعة وإتباعقدرات وإمكانيات إضافية مبجال العمل عند الضرورة،

.أو ذات أولوية العمل/انتقال املوظفني عرب املنظمة إىل أقصى املخاطر و2 OECD,Strengthening Tax Audit Capabilities, op-cit, p48.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

29

أهداف المراجعة الجبائية ومراحلها :المطلب الرابع

أهداف المراجعة الجبائية : الفرع األول

إن اهلدف الرئيسي من املراجعة اجلبائية هو تشجيع االلتزام الضرييب الطوعي للقوانني الضريبية، وضمان حتقيق

1: لأعلى معدالت االلتزام الضرييب يف إطار النظام الضرييب املبين على التصريح من خال

تقدمي تصرحيات ضريبية صحيحة وعادلة؛ -1

تعزيز صدق األداء االجتماعي لإلدارة باعتبارها مكلفة باملشاركة يف حتقيق خدمة الصاحل العام عن طريق -2

؛تقدمي بيانات مالية صادقة وواضحة وعادلة

عون نصيبهم من العبء حتقيق العدالة الضريبية عن طريق خلق املنافسة العادلة والشريفة بني الذين يدف -3

الضرييب والذين ال يدفعون؛

حتقيق الفعالية أي قدرة األقسام الرقابية يف اإلدارة الضريبية حتقيق أهدافها املخصصة هلا ضمن معايري -4

االلتزام بالسياسات واإلجراءات املرسومة من إدارة املراجعة املركزية؛

ستخدام العنصر البشري يف تقييم ودراسة ملفات العمالء حتقيق الكفاءة أي قدرة اإلدارة املركزية على ا -5

بشكل حيقق أهداف الضريبة ضمن الشرعية ) دراسة البيانات املالية املقدمة عن طريق التصرحيات(

الضريبية؛

حتقيق مورد مايل منتظم ومتوازن من املكلفني؛ -6

ي إىل التهرب الضرييب؛اكتشاف ما قد يوجد بالدفاتر من أخطاء أو تزوير أو تالعب أو غش يؤد -7

.2معاجلة كل ما جاء بالدفاتر املعاجلة السليمة من وجهة النظر الضريبية وأن يراعي مبدأ استقالل السنوات -8

المراجعة الجبائيةمراحل : الفرع الثاني

مهارة عالية متثل مراحل املراجعة اجلبائية جمموعة من العمليات اليت جيب على املراجع القيام ا بكفاءة و

من هنا جيب أن تكون منهجية املراجعة اجلبائية مرنة ومنطقية، عملية، ومتماسكة وقائمة على مبدأ . لتحقيق هدفه

الثبات الواضح وهو ؛حتقيق الضريبة املناسبة من الشخص املناسب ويف الوقت املناسب؛ أي حتقيق مبدأ املالئمة

الغرض هو العنصر الفاعل يف جناح برنامج املراجعة اجلبائية، ألن العربة وقيام املراجع بتوظيف نفسه ومساعديه هلذا

1 )فبتصر ( .3، صمرجع سابق، المراجعة الجبائية كإحدى أدوات التسيير الفعال في المؤسسة االقتصاديةبوعالم وهلي،

.49ناصر امحد أمني اخلطيب، مرجع سابق، ص 2

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

30

ليس بوضع النظم وتشديد اإلجراءات وإمنا حبسن استخدام املوارد وأمهها املورد البشري إضافة إىل تطبيق مبادئ

:املراجعة اجلبائية يفوتتمثل مراحل .احملاسبة واملراجعة املتعارف عليهم وااللتزام بالتشريعات الضريبية الوطنية

الجبائية المراجعةالتخطيط لبرنامج :أوال

هذه اخلطوة تتيح للمراجع حتديد املعلومات اليت ميكن أن تفيده يف توجهاته املستقبلية حيث ميكن أن

: على تشتمل

اق املؤسسةكأن تكون للمراجع اجلبائي فكرة على تاريخ املؤسسة، شكل ونط: املعرفة العامة للمؤسسة -1

...وطبيعة نشاطها، هيكل رأس املال

Prendre connaissance des éléments :والتسيريية معرفة الوثائق القانونية واحملاسبية -2

juridiques, comptables et de gestion

ن تقدم تأثريات املراجع حيدد ويبحث يف مجيع الوثائق القانونية، احملاسبية، وإدارة املؤسسة، حيث ميكن أ

احملاسبة، وتقنيات وسائل اإلعالم كالربجميات، مستوى التحليل املايل املطبق، تقارير مراجعي : جبائية مثل

.، حيث يتم البحث يف هذه الوثائق على املعلومات ذات الطبيعة اجلبائية...احلسابات املقدمة للمؤسسة

د اإلجيار، عقود القروض، العقود مع الشركات األجنبية كعقو : التعرف على االتفاقيات الرئيسية للمؤسسة -3

.1...وغريها

املعارف السابقة واملكتسبة خالل مرحلة املعرفة العامة باملؤسسة تتيح حتديد : حتديد املخاطر واألهداف -4

ملزيد من املخاطر، هذه املرحلة تسمح للمراجع بتعيني األهداف اليت تركز على النقاط املهمة السابقة، وإدراك ا

.الفعالية واحتمال كبري يف تغطية املخاطر

حبث السوابق اجلبائية للمؤسسة يلعب دورا هاما يف تقييم : األخذ مبعلومات تقرير املؤسسة مع إدارة الضرائب -5

.2املخاطر، وجيب على املراجع إعادة النظر يف رسائل وجهت للمؤسسة من قبل اإلدارة

:اجعة الجبائيةأهمية التخطيط لبرنامج المر -

1 M. Benadda Fethy, op.cit, p:32.

2 Idem.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

31

يؤدي التخطيط لربنامج املراجعة اجلبائية عددا من األدوار اهلامة لتنفيذها بصورة فعالة، كما ميكنه تقدمي

الضرييب، فاملراجعة مفضال عن كشف ومعاجلة حاالت عدم االلتزا. مسامهة كبرية يف حتسني إدارة النظام الضرييب

: العديد من ااالت نذكر من بني هذه األدوار اجلبائية ميكن أن توفر دعما قيما يف

إن الدور الرئيسي لربنامج : )Promote voluntary compliance(تعزيز االلتزام الضرييب الطوعي ∗

املراجعة اجلبائية هو تعزيز االلتزام الضرييب الطوعي بالقوانني الضريبية من قبل دافعي الضرائب، وهي تسعى

خالل تذكري املكلفني مبخاطر عدم االلتزام، وتوليد الثقة يف اتمع ككل وذلك من لتحقيق هذا اهلدف من

هذا ما ( اخلطرية، وفرض العقوبات املناسبةخالل قدرة القانون الضرييب على كشف االنتهاكات الضريبية

؛1)سنتحدث عنه جبزء من التفصيل يف الفصل الثاين

Identify areas of the law that require(توضيح توضيح جماالت القانون اليت حتتاج إىل ∗

clarification( : املراجعة اجلبائية ميكنها أن توضح جماالت القانون الضرييب اليت تسبب مشاكل ألعداد

الضريبية لتوضيح متطلبات املزيد من اجلهود من قبل املصاحل كبرية من املكلفني بالضريبة، وبالتايل بذل

أو لتوعية املكلفني بطرق مثلى على ما جيب القيام به لاللتزام الضرييب مستقبال، ،الضريبيةوحاجات القوانني

من هذا املنظور برنامج املراجعة اجلبائية ميثل استثمار اسرتاتيجي كبري ميلي ضرورة وضع سياسات وممارسات

؛2اإلدارة السليمة

تمع األعمال أوسع، فربنامج املراجعة جبعل الوصول Gather Information :((مجع املعلومات ∗

اليت ميكن أن تبلغ إدارة الضرائب للممارسات اليت زمة و املهمة، ميكن احلصول على الكثري من املعلومات الال

هلذه املعلومات أمهية بالغة يف وضع اسرتاتيجيات العالج املالئم و وااللتزام وحتصيل اإليرادات، ققد دد التواف

حيث ميكن هلذه (خدمة املكلفني، السياسات والتشريعات : أجزاء أخرى من اإلدارة، مثلواملناسب يف

باإلضافة ،، وإصدار اإلنذارات لدافعي الضرائب)املعلومات أن تدعم التغيريات اخلاصة بالتشريعات الضريبية

ية اختيار احلاالت على إىل التأثري على احلاالت اليت ميكن أن ختتار مستقبال للمراجعة والتحقيق بتحسني آل

أساس املخاطر والعمليات ؛

): Law Clarification And Educate taxpayers( تعليم املكلفني بالضريبةتوضيح القانون و ∗

برنامج املراجعة يلعب دورا مهما يف توضيح القانون وتوعية دافعي الضرائب على تدابري االلتزام الضرييب

التوجيه و حتسني مسك السجالت، و نوين للتحصيالت، اخلصم من النفقات، املناسبة، مثل اإليداع القا

1 Mesfin Gebeyehu, Tax Audit Practice And Its Significance In Increasing Revenue In Ethiopia The Case

Of Addis Ababa City Administration, Faculty Of Business& Economics, Addis Ababa University, Addis Ababa, 2008, p17. 2 Ibid, p19.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

32

املباشر لدافعي الضريبة أثناء نشاط املراجعة، وهذا ميكنه أن يساهم يف حتسني االلتزام الضرييب من قبل

.1املكلفني مستقبال

:يد من الدول مثلجند العد) Tax education and tax knowledge(ويف جمال تعليم ومعرفة الضريبة

أمريكا، كندا، واليابان واسرتاليا وماليزيا كلها بدأت تطبق يف تعليم الضريبة املستمر لدافعي الضريبة واألطفال

باملسائل ، فباإلضافة إىل برامج لتعليم املكلفني مباشرة وتوعيتهم فيما يتعلق )دافعي الضرائب يف املستقبل(

تفاعلية، توزيع منشورات مع مناذج التصرحيات اجلبائية، إنشاء مراكز اتصال، مواقع الضريبية، جند كذلك وضع

. 2...اإلعالنات

تنفيذ المراجعة الجبائية :ثانيا

مهمة املراجعة اجلبائية التحقق من تطبيق أنظمة الرقابة الداخلية للنصوص التشريعية لتأكيد أو تقييم خماطر

.الرقابة الداخلية

ة الداخلية عبارة عن نظام يتحكم يف مجيع اإلجراءات التنظيمية واإلدارية داخل املؤسسة وهي ختتلف الرقاب �

عن املراجعة الداخلية، فنظام الرقابة الداخلية ليس وظيفة أو خدمة ولكنه نظام يتناسب مع األنشطة العامة

داخلية يف املراجعة اجلبائية يرتكز على املعلومات للمؤسسة، ونظرا للرتابط بني احملاسبة واجلباية فإن تقييم الرقابة ال

.3املقدمة من احملاسبة

(Internationional Federation Of Accountants IFAC)االحتاد الدويل للمحاسبني من جانبه ينص∗

: هي الداخلية نظام الرقابةاألهداف الرئيسية ل على أن

؛املعلومات واكتمال موثوقية -

واألنظمة؛ والقوانني واخلطط واإلجراءات لسياساتاالمتثال ل -

.أو الربنامج هلذا النشاطاملخصصة واألهداف والغايات، والكفء للموارد االقتصادي ستخداماال -

1 Edmund Biber, Revenue Administration: Tax Payer Audit-Development of Effective Plans, Technical Notes And Manuals, Fiscal Affairs Department, International Monetary Fund, April 2010, p3. 2 Palil M.R, Tax Knowledge And Tax Compliance Determinants In Self Assessment System In Malaysia, Doctor Of Philosophy Thesis, Department Of Accounting And Finance, The University Of Birmingham, Malaysia, 2010, p42. 3 Felli mounira, op.cit, p19.

∗العامل هي منظمة ترعى مهنة احملاسبة على نطاق العامل، يعمل االحتاد مع أعضائه حلماية املصلحة العامة من خالل تشجيع احملاسبني بكافة أحناء .لى استخدام ممارسات مهنية عالية اجلودةع

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

33

استبيانات الرقابة الداخلية الخاصة بالميدان الجبائي -1

انب اجلبائي، وهي عبارة عن قائمة أسئلة وهي استبيانات تستعمل لتقييم نظام الرقابة الداخلية اخلاص باجل

(Check-list) ويتوقف جناح هذه الطريقة عن كيفية صياغة األسئلة حبيث جيب أن تصاغ بطريقة جيدة، سهلة

، حبيث تشري إجابة نعم إىل قوة ومتانة نظام الرقابة الداخلية >ال<أو > نعم<الفهم على أن تكون اإلجابة ب

.1ف نظام الرقابة الداخليةيف حني إجابة ال إىل ضع

وتصمم االستبيانات وفقا ألهداف املراجعة، استخدام االستبيان يسمح بتحديد مجيع نقاط القوة والضعف يف

.2اإلجراءات وحتديد مجيع النقاط اليت سيتم مناقشتها خالل املهمة

ةالتحليل المالي للتصريحات المكتتبة من قبل المؤسس -2

يعود بالكثري من الفائدة إذا استخدم التحليل املايل، وميكن أن يطبقه على العناصر املصرح ا من املراجع قد

: املراجع يعمل علىفإن إىل ذلك باإلضافةعلى القوائم اجلبائية، ةاملؤسس

للعديد لول لتوفري احل خارجينيقد تستخدم واحد أو أكثر من خرباء استشاريني املؤسسةالنظر يف ما إذا كانت -

ل؛املشاكمن

اجلبائية؛دراسة طرق معاجلة القضايا -

اجلبائية؛ شروط تأسيس خمتلف التصرحيات مالحظة -

.3التحقيق والرقابة املستعملة من طرف املؤسسةدراسة إجراءات -

تنفيذ إجراءات التحقيق المباشرة -3

باخلطر العام للتحقيق؛ هذه الرقابة اليت تعتمد على احرتام هذا التقييم ميكن إجراءه بطريقة إحصائية إذا تعلق

القواعد اجلبائية؛ إذا اهلدف من هذه اخلطوة هو إبداء رأي حول قدرة املؤسسة على االمتثال للتشريع اجلبائي،

.4وهلذا على املراجع أن يربط من ناحية بني احرتام القواعد وبني مدة االلتزامات التصرحيية

1 .79مرجع سابق، صحويل حممد،

2. Benadda. M F, op.cit, p:33 3 Kaaouana Hanen et Dhambri Hichem , L’audit Fiscal, maitrise Sciences Comptable, Institut Supérieur de comptabilité et d’administration des entreprises (ISCAE), , Tunis, 2005/ sit: http://www.memoireonline.com/03/07/398/m_l-audit-fiscal1.html En date : 2/2012.

4 .83صمرجع سابق، رىل عبد الرزاق حسني،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

34

تقرير المراجعة الجبائية إعداد :ثالثا

بعد فحص األسئلة اجلبائية املقدمة من قبل املراجع على املضمون والشكل لاللتزامات اجلبائية، من املهم

ويعد تقرير املراجع اجلبائي آخر مرحلة يف عملية املراجعة اجلبائية، وهو ميثل أداة . إعداد نتائج املراجعة اجلبائية

دارة الضريبية فالتقرير جيب أن حيتوي على رأي املراجع يف قبول البيانات الواردة يف القوائم املالية لتوصيل النتائج لإل

ككل أو امتناعه عن قبول تلك البيانات، كما جيب أن يتضمن التقرير األسباب اليت أدت إىل ذلك االمتناع

1.ئيوتوضيح هذه األسباب لإلدارة الضريبية اليت تتابع عمل املراجع اجلبا

1 .83ص املرجع السابق،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

35

في الجزائر واقع المراجعة الجبائية: المبحث الثالث

نتيجة ،اليت تكون يف أغلبها غري صادقةو ملا أثبته الواقع على التصرحيات املقدمة من طرف املكلفني نظرا

شأا أن تسمح حقوقا وصالحيات من دا، منح القانون لإلدارة الضريبيةأخطاء ترتكب عن حسن نية أو عم

، وقانونيتها وصوال إىل تصحيح وتقومي األخطاء املرتكبةالتحقق من صحة التصرحيات وصدقها هلذه األخرية

وبغرض حصر املكلفني املتهربني والتعرف عليهم أكثر تلجا هذه اإلدارة للقيام ببعض التحقيقات أكثر عمقا،

:مها مطلبنيمت تقسيمه إىل لذلك خصص هذا الفصل للتعرف على هذه التحقيقات و

.مراجعة ضرائبية حملاسبة املكلف: املطلب األول -

.املراجعة املعمقة يف جممل الوضعية اجلبائية : املطلب الثاين -

محاسبة المكلف ضرائبية لمراجعة : المطلب األول

اسبية ومقارنتها مع الوضعية احمل تبالتأكد من صحة وقانونية الكتابا الضريبيةلإلدارة ملراجعةا تسمح هذه

ق املتمثل يف املراجعة الشكلية للملفات إىل حيث خيرج التحقيق احملاسيب من إطاره الضي ،احلقيقية للنشاط املمارس

من قانون الضرائب املباشرة) 190(مراجعة لكل الدفاتر والوثائق احملاسبية بعني املكان، هذا ما أكدته املادة

التحقيق احملاسيب عبارة عن جمموعة من العمل واآلليات اليت دف إىل " : نصها على أن اجلزائري الذي جاء ب

من قانون الرسم 113واستثناءا نصت املادة " فحص يف عني املكان امللفات احملاسبية ومقارنتها بعناصر االستغالل

ان ما عدا إذا مت تقدمي املكلف طلبا جيب أن يتم التحقيق يف الدفاتر احملاسبية يف عني املك" : اجلزائري على انه

، "مكتوبا يقضي بعكس ذلك ومت قبوله من طرف املصلحة، أو يف حالة قوة قاهرة مثبتة قانونا من طرف املصلحة

. 1فني امللزمني مبسك الدفاتر والوثائق احملاسبيةممارسة التحقيق احملاسيب إال على املكل إلدارة الضرائبهذا وال ميكن

إىل التأكد من صحة التصرحيات اجلبائية املقدمة وصدق احملاسبة من خالل مقارنتها التحقيقيهدف هذا و

مع خمتلف املعطيات املتاحة والوثائق الثبوتية، كما يقتصر هذا التحقيق على أشخاص مؤهلني يكونوا برتبة مفتش

.2)من قانون املالية 37املادة (ضرائب

لهوالتحضير اجعة المحاسبية المر برنامج : الفرع األول

برنامج الإعداد : أوال

1قسم البحوث والدراسات، دائرة الشؤون مقدم،، حبث مكافحة التهرب الضريبي ضرورة ملحة في الحد من الفسادحل حسن كاظم، صا

.45القانونية، ص2 Ministère des finances, direction générale des impôts, Guide pratique du Contribuable direction des relations publiques et de la communication, Algérie, 2011.

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

36

تتكون جلنة إعداد الربنامج السنوي للمراجعات اجلبائية، بناء على االقرتاحات املقدمة من خمتلف اهلياكل

1: الرقابية، وتتعلق هذه االقرتاحات بامللفات اليت تشوا بعض األخطاء والنقائص السيما

رتحة مبناسبة إجراء املراجعة الداخلية، واملشكوك يف تصرحيام، واليت مل يتمكن رئيس املفتشية امللفات املق -1

من التوصل إىل نتائج فيها بالنظر إىل مظاهر الثروة اخلارجية؛

امللفات املقرتحة من طرف حمقق التسيري، ونشري هنا أن حمقق التسيري هو عون تابع للمديرية اجلهوية -2

جلبائية، مهمته االطالع على النقائص املسجلة يف املفتشية وإعالم املسئولني املباشرين ا واقرتاح امللفات للمصاحل ا

املهمة للمراجعة اجلبائية اخلارجية؛

؛)ضرائب، مجارك، جتارة(امللفات املقرتحة من طرف الفرق املختلطة -3

ة اجلبائية، واليت مت احلصول عليها مبناسبة ممارستها لوظيفتها امللفات املقرتحة من طرف املديرية الفرعية للرقاب -4

.العادية، كتحويل كشوفات املعلومات للمفتشيات الستغالهلا

امللفات املقرتحة من طرف املديرية الفرعية للعمليات اجلبائية واليت مت احلصول عليها أيضا مبناسبة ممارستها - 5

.ملهامها العادية

: ى املقرتحة من طرف املفتشيات واليت تكتسيها بعض األخطاء والنقائص واليت نذكر منهاامللفات األخر - 6

خسائر متكررة خالل السنوات اليت ال تسقط بالتقادم؛ - 7

تغريات متتالية لشكل املؤسسة، حبيث تظهر املؤسسة مرة شكل شخص طبيعي مث شركة تضامن، مث شركة - 8

؛...ذات مسؤولية حمدودة

...د تناقض بني الدخل املصرح به ومظاهر الثروةوجو - 9

حيث، بناءا على تلك االختيارات واستنادا ملعطيات أخرى، تضبط اللجنة السابقة الذكر الربنامج السنوي

قصد حتديد القائمة النهائية واليت ) املديرية الفرعية للربجمة(للمراجعات الذي يرسل إىل املديرية العامة للضرائب

.سلها بدورها إىل املديريات الوالئية للضرائب تنفيذاتر

للمراجعةالتحضير : ثانيا

، 2003/2004اجلزائر، ، جامعة اجلزائر، ماجستري يف علوم التسيري، مذكرة "2003-1999"فعالية الرقابة الجبائية في الجزائر نوي جناة، 1 .65،66ص ص

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

37

القائمة االمسية للمكلفني الذين " املدير الفرعي للرقابة اجلبائية "بعد أن يتسلم رئيس فرقة املراجعة اجلبائية

األعوان احملققني وقبل التدخل املباشر سيخضعون للتحقيق، يتم توزيع القضايا على األعوان احملققني، وجيب على

ببعض اإلجراءات األولية وهذا ليتسىن هلم ممارسة مهامهم على أحسن وجه وضمن اإلطار ابعني املكان أن يقومو

: القانوين املنصوص عليه من جهة، وأخذ صورة مستوفية عن املكلف املعين فمن هذه اإلجراءات

الحتوائه على كل الوثائق (تشية الضرائب املسرية هلذا امللف سحب امللف اجلبائي للمكلف من مف -1

؛ )والبيانات املتعلقة باملكلف بالضريبة

إبالغ املكلف بالضريبة، حيث يقوم احملقق بإعداد اإلشعار بالتحقيق اخلاص باملكلف كما ميكن هذا -2

التحقيق مبيثاق املكلفني؛األخري االستعانة مبستشار من اختياره، وأيضا جيب أن يرفق هذا اإلشعار ب

الرقابة املفاجئة، إذ مينح القانون يف إطار التحقيقات احملاسبية حق ممارسة التدخالت املفاجئة يف املؤسسة -3

؛من أجل ممارسة معاينات مادية قبل الرقابة املعمقة للوثائق احملاسبية

état comparatif des bilans E(إعداد استمارات املراجعة، من إعداد للحالة املقارنة للميزانيات -4

n°31( حيث تتضمن هذه الوثيقة ملخص امليزانيات)للسنوات األربع قيد التحقيق، إعداد ) األصول واخلصوم

حسابات النتائج والذي حيتوي على ملخص ) relevé de comptabilité série k 37(كشف احملاسبة

وتسمح هذه الوثيقة بتقدير تطور رقم األعمال واألعباء واليت سوف تكون حمل التحقيق ،ألربع سنوات ماضية

؛وكذلك الربح الصايف لكل سنة

القيام بالبحوث اخلارجية قصد اإلملام بكل اجلوانب احمليطة بالوضعية احلقيقية للمكلف أو املؤسسة حمل -5

.1عملية التحقيق دعمودف مجع اكرب قدر من املعلومات اليت ت ،التحقيق

اونتائجه المراجعة المحاسبيةسير : الفرع الثاني

المراجعة المحاسبيةسير :أوال

أيام والتأكد من سالمة اإلجراءات 10بعد االنتهاء من مرحلة التحضري وانقضاء املدة القانونية واملقدرة بــــــ

عماهلم داخل املؤسسة، إال املتبعة فيها، حيني موعد أول تدخل مباشر بعني املكان حيث يذهب احملققون ملباشرة أ

يف حاالت استثنائية واملتمثلة يف القوة القاهرة حبيث يتقدم مبناسبتها املكلف بطلب إجراء املراجعة خارج املؤسسة

.إىل مدير اإلدارة الضريبية والذي من حقه أن يرفض هذا الطلب

.نفس املرجع، نفس الصفحة 1

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

38

: ملستندات احملاسبية وتكون عرب مرحلتنيوتتجسد املراجعة اجلبائية حملاسبة املكلف يف فحص كل الدفاتر وا

املرحلة األوىل وتكون بالفحص الشكلي لتلك السجالت احملاسبية ومدى مطابقتها لألحكام املنصوص -1

عليها من حيث أا حماسبة منتظمة، صادقة، حماسبة مقنعة؛

حتويه من تسجيالت ونذكر هنا أن املرحلة الثانية تتمثل يف فحص تلك الوثائق من ناحية املضمون، وهذا مبا -2

.1احملقق يقوم بدراسة معمقة ودقيقة للحسابات الرئيسية للميزانية وحسابات التسيري وحسابات النتائج

المراجعة المحاسبيةنتائج :ثانيا

بعد الفحص الدقيق للمحاسبة، يعمد احملقق إىل استخالص النتائج املتحصل عليها من خالل إقرار مدى

أو خطأ التصرحيات، قبول أو رفض احملاسبة، وإجراء تقومي وتسوية ضريبية يف حالة تسجيل جتاوزات أو صحة

: أي يتم. 2أخطاء

تقبل احملاسبة على أساس أن : قبول احملاسبة - 1

؛لة طفيفة وغري خطريةمهاالت املسج أن تكون اإل : احملاسبة ذات مصداقية -

فواتري، ( ، دفاتر مساعدةإثباتثبتة كوا مدعمة بوثائق ومستندات أي مقنعة وم: احملاسبة قاطعة -

؛..)مذكرات

أي ملتزمة بتطبيق قواعد النظام احملاسيب، وكذلك دفاتر احملاسبة مطبقة بنصوص القانون :احملاسبة منتظمة -

؛∗12و 9التجاري، املادتني

نة، فيمكن أن يكونلكن هذا القبول يصنفه العون احملقق حسب درجة املعاي

مصداقية، صرحية، قاطعة، ومنتظمة ومثبتة، وصادقة، فاخلطوة اليت يأخذها العون احملقق تكون :قبول صريح -

أية تقوميات؛ إجراءبإرسال إشعار فورا للمكلف بالضريبة ويعلمه بنتائج التحقيق وهذا دون

، جامعة بومرداس، اجلزائر، ماجستري يف العلوم االقتصادية، مذكرة ألداءدراسة تقييمية للتهرب الضريبي من خالل مؤشرات امغين ناصر، 1

.119 ، ص2009/20102 .نفس املرجع، نفس الصفحة ∗ أن أومعنوي له صفة التاجر ملزم مبسك دفرت لليومية يقيد فيه يوما بيوم عمليات املقاولة أوكل شخص طبيعي : تنص القانون التجاريمن 9املادة

.حيتفظ يف هذه احلالة بكافة الوثائق اليت ميكن معها مراجعة تلك العمليات أننتائج هذه العمليات شهريا بشرط األقلى يراجع علترتب وحتفظ أنسنوات كما جيب 10ملدة 10و9حتفظ الدفاتر واملستندات املشار يف املادتني أنجيب : من القانون التجاري تنص 12املادة

.سخ الرساالت املوجهة طيلة نفس املدةاملراسالت الواردة ون

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

39

جتاوزات واحنرافات من قبل املكلف، هذا االرتياب جيعل يسجل العون احملقق يف بعض املعاينات : قبول نسيب -

وتتضح معامل هذا التقومي ) Procédure Contradictoire(احملقق يؤدي خطوة إجراءات التقومي الثنائي

ابتداء من اتصال احملقق اجلبائي باخلاضع للضريبة، للنقاش وإبداء املالحظات حول هذا االرتياب املسجل، مث يقوم

بإعادة تأسيس رقم األعمال، وجيب عليه إبالغ املكلف ذا التقومي وهذا عن طريق إشعار بالتقومي األويل، احملقق

. يوما للرد على هذا التقومي 40مع منحه مدة

حدد املشرع اجلبائي احلاالت اليت يتم خالهلا رفض احملاسبة، وهذا حلماية املكلف بالضريبة من : رفض احملاسبة -2

: دي العون احملقق يف اللجوء إىل التقدير التلقائي للضريبة، تتمثل هذه احلاالت يفتعسف ومتا

عندما يكون مسك الدفاتر احملاسبية غري مطابقة ألحكام القانون التجاري ولشروط تطبيق النظام احملاسيب؛ -

عندما ال حتتوي احملاسبة على أية وثائق ثبوتية، غري مقنعة؛ -

. 1اسبة أخطاء، لبس أو معلومات غري صحيحة، خطرية ومتكررة يف العمليات احلسابيةعندما تتضمن احمل -

يف هذه احلالة فان كل حقوق املكلف بالضريبة تسقط منه وال حيق له التعقيب على قرار التحقيق، ويصبح

ي عبارة عن تقييم إداري واليت ه) " La Taxation D’office ( ةخاضعا لنظام فرض الضريبة التلقائي

، مع إلزامية "لإليرادات املنجزة من طرف املؤسسة، وهذا دون إشراك املكلف بالضريبة يف املناقشة وإبداء مالحظاته

.2يوما للرد 40احملقق بإبالغ املكلف بنتائج التحقيق وذلك بإرسال إشعار تقومي أويل مفصل مع منحه

ويل للتعديالت ويسلمه للمكلف ليقدم مالحظاته وتوضيحاته، بعد تقدمي يقوم احملقق بإعداد اإلعالن األ

التوضيحات يقوم احملقق بإعداد اإلبالغ النهائي، والذي يبني فيه احلقوق الضائعة واليت جيب أن تسرتجع للخزينة

.3العمومية

كتابة التقرير النهائي: ثالثا

، وجيب أن يتضمن هذا التقرير كل املراجع مهمتهعن طريقه ينهي امللف الذي تتمثل يفقرير ت الإن كتابة

.املعلومات، األرقام واملبالغ اليت تسمح بالتأكد من احرتام اإلجراءات وتقييم نتائج املراقبة

، ملتقى في اتخاذ القرارات داخل الدوائر الحكومية وأهميته والتنسيقدعم نظم المعلومات بالتكامل عبد اهللا احلرتسي محيد، معمر رداوية، 1

.10 ، ص2009، جامعة حممد بوضياف، املسيلة، اجلزائر، "صنع القرار يف املؤسسة االقتصادية" علمي دويل .نفس املرجع 23 .119مغين ناصر، مرجع سابق، ص

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

40

موجهة إىل املديرية ،ومن جهة أخرى الوثائق التالية جيب وبشكل إلزامي أن تكون ملحقة بنسخ لتقرير التحقيق

.ية للضرائب وكذا مديرية البحث واملراجعات، ومفتشية الوعاء للمقاطعةاجلهو

؛حالة مقارنة امليزانيات –

كشف احملاسبة؛ –

1؛نسخة من اإلشعار بالتقومي -

نسخة من ردود املكلف؛ –

.احلالة اليت تعكس طبيعة الضرائب احلقوق والعقوبات املثبتة –

ةبالمصو المراجعة : الفرع الثالث

عبارة عن حتقيق يف احملاسبة يغطي واحدة أو العديد ) (La vérification ponctuelleراجعة املصوبة امل

من الضرائب بالنسبة لفرتة وجلزء من فرتة غري حمددة، أو بالنسبة موعة من العمليات أو البيانات احملاسبية اليت

.2املصوبة هلم نفس اإلجراءات ةة واملراجعتكون خالل فرتة أقل عن السنة اجلبائية، املراجعة احملاسبي

حيث ال ميكن إجراء املراجعة املصوبة يف احملاسبة دون إعالم املكلف بالضريبة بذلك مسبقا، عن طريق إرسال

أو تسليم إشعار بالتحقيق مقابل إشعار بالوصول مرفقا مبيثاق حقوق والتزامات املكلف بالضريبة احملقق يف

.3أيام، ابتداءا من تاريخ استالم هذا اإلشعار 10ته، على أن يستفيد من اجل أدىن للتحضري مدته حماسب

المراجعة المعمقة في مجمل الوضعية الجبائية: المطلب الثاني

131واملتمم باملادة 1992حديث النشأة والتطور، فقد مت إدخاله خالل قانون املالية لسنة حتقيق وهو

VASFE La vérification(التحقيق يف جممل الوضعية اجلبائية يشمل ، و من قانون الضرائب املباشرة مكرر

approfondie de la situation fiscale d’ensemble( هدفني رئيسيني مها :

التحقق من صحة املداخيل املصرح ا بالنسبة للضريبة على الدخل؛ -

.ة املالية، وضعية اخلزينة، وعناصر الثراء من املسكن العائليمراقبة جتانس هذا املدخول مع الذم -

1 .80، مرجع سابق، صنوي جناة

2 Ministère des finances, direction générale des impôts, Guide pratique du Contribuable direction des

relations publiques et de la communication, Algérie, 2011. 3 .19، ص2010ن قانون اإلجراءات اجلبائية اجلزائري م 20ملادة ا

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

41

امتداد للمراجعة يف احملاسبة، واهلدف منها هو ) VASFE(ومتثل املراجعة املعمقة يف جممل الوضعية اجلبائية

.1التأكد من االنسجام احلاصل بني املداخيل املصرح ا مع الذمة املالية اإلمجالية للمكلف

جمموعة من العمليات اليت دف إىل مراقبة صحة : " على أنه) Thierry Lambert(وقد عرفه

التصرحيات املتعلقة بالدخول اإلمجالية اخلاضعة للضريبة على الدخل، وتكون مبقارنة الدخول املصرح ا مع إمجايل

2001اجلزائر سنة ، حيث بدأ العمل ذا الربنامج يف"الدخول احملققة أثناء مسرية احلياة2.

.وتتم عمليات التحقيق املعمق يف جممل الوضعية اجلبائية على مستوى املديريات الوالئية للضرائب

والتحضير له )VASFE( برنامج إعداد: الفرع األول

)VASFE(إعداد برنامج : أوال

مق يف جممل الوضعية اجلبائية، وهذه من القضايا املقرتحة للتحقيق يف احملاسبة للتحقيق املع% 5يتم برجمة

النسبة قابلة للزيادة حسب الكفاءات واإلمكانيات املتاحة ملصاحل الرقابة، حيث يتم اختيار امللفات حسب هذا

: الربنامج بناءا على عدة معايري ومؤشرات موضوعية وهادفة منها

ملداخيل املصرح ا سنويا والنفقات األشخاص الذين سجلت املفتشية يف ملفام عدم التجانس بني ا - 1

الظاهرة، والشائعة عن منط معيشة أفراد أسرة املكلف؛

األشخاص الذين يعتقد أم ميارسون عمليات غش كبرية، وكون املراجعة احملاسبية مل تؤدي إىل تعديالت أو - 2

مل تؤدي إىل تعديالت معتربة؛

لعدم مصداقية التصرحيات املكتتبة؛ عندما يتم اكتشاف من قبل املفتشية مؤشرات - 3

؛)تبييض أموال مثال( األشخاص الذين ميتلكون مداخيل غري حمددة - 4

إذا كان الفارق معتربا بني املداخيل املصرح ا من قبل الشركاء واحلائزون على احلصص االجتماعية - 5

امللفات املراد التحقيق فيها، تسند مهمة ذلك إىل وباختيار جمموع. واملداخيل احلقيقية احملققة بعد مراجعة احملاسبة

.3األعوان املراقبني املختصني

1، جامعة اجلزائر، ماجستري يف العلوم االقتصادية، مذكرة )1999-1995(الرقابة الجبائية في النظام الضريبي الجزائري الفترة طاليب حممد،

.109، ص2002-2001اجلزائر،

2 .نفس املرجع، نفس الصفحة

3، 2009، اجلزائرمطبعة مزوار، الوادي، ،، الطبعة األوىلجبائية على المكلفين بالضريبة في النظام الضريبي الجزائريالرقابة العوادي مصطفى، .83ص

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

42

)VASFE( لــالتحضير :ثانيا

: يقوم األعوان احملققون يف جممل الوضعية اجلبائية بإتباع نفس مراحل وخطوات التحقيق احملاسيب حيث يتم

ا على مستوى املفتشية التابع هلا إضافة إىل إمكانية، سحب امللف اجلبائي للمكلف املعين بالتحقيق، وهذ - 1

سحب وفحص خمتلف امللفات اجلبائية لألشخاص الذين يعيشون مع هذا املكلف؛

؛1يوم للتحضري ابتداء من تاريخ االستالم 15إبالغ املكلف بالضريبة، مع منحه مدة - 2

وجودة يف الوثائق وامللفات اليت متلكها اإلدارة إجراء البحوث اخلارجية، دف احلصول على معلومات غري م - 3

الضريبية مثل فحص احلسابات البنكية للمكلف، كما أن هذا الفحص للحسابات البنكية جيب أن يطال مجيع

، كما يتم مراقبة األسهم اليت قد ميلكها املكلف يف بعض ... األشخاص الذين يعيشون معه مثل أوالده، أقاربه

...مبصاحل حمافظة الشرطة ملعرفة عدد الرحالت حنو اخلارجالشركات، االتصال

إعداد امليزان الشكلي، وهو مبثابة ميزانية أولية حتتوي على جممل املعطيات املتحصل عليها من خالل فحص - 4

امللف اجلبائي وكذا إجراء البحوث اخلارجية، وتكمن أمهية هذا امليزان يف إجراء مقاربات شكلية فيما بني

علومات املتحصل عليها وإظهار الدخول غري املصرح ا، كما يسمح بفحص تغريات الذمة املالية للمكلف، امل

.ومن مث توجيه املراقب أثناء عملية سري التحقيق

سير المراجعة المعمقة ونتائجها: الفرع الثاني

) VASFE( مراجعةسير :أوال

تأيت عملية التحقيق املعمق واليت تتم يف مصاحل اإلدارة الضريبية رغم بعد االنتهاء من املدة احملددة للتحضري،

أا رقابة خارجية، والغرض من ذلك هو عدم مضايقة أفراد املنزل إال يف حالة طلب املكلف أن جترى عملية

.2التحقيق املعمق يف بيته أو يف مكتب مستشاره

وخيوض يف حوار معه ليبني له أن هذا التحقيق نابع من ضرورة يلتقي العون احملقق باملكلف املعين بالتحقيق،

توضيح وضعيته اجلبائية، وانه جيب عليه أن يقدم كافة املعلومات والتوضيحات عن حالته املدنية، األعباء العائلية،

...وكذلك معلومات إضافية عن ذمته املالية

1 .20من قانون اإلجراءات اجلبائية، ص 21املادة

.122،123ص مغين ناصر، مرجع سابق، ص 2

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

43

: ويف كل احلاالت فإن احملقق ملزم بـــ

بسرعة عن املعلومات املتوفرة لديه، واليت توحي للمكلف بأنه على دراية معمقة مبلفه؛ عدم الكشف -1

يئة جو من الثقة معه وتفادي إثارته؛

أن ال يناقش بسرعة املشاكل التقنية املتعلقة بفحص ملفه اجلبائي، ولكن يرتك احلوار يسري لبعض الوقت -2

احلرية يف الكالم؛حول انشغاالت املكلف حيث يرتك له كامل

استقبال كل املعلومات الضرورية من الناحية اجلبائية، واملقدمة من طرف املكلف؛ -3

.التحلي بالصرب مع املكلف، دون دفعه إىل تقدمي توضيحات خالل املقابلة معه -4

ومقارنتها بعد أن حيصل العون احملقق على خمتلف املعلومات وكشوفات احلسابات يقوم بفحصها، حتليلها،

مع تلك التصرحيات دف استخراج املخالفات واألخطاء املرتكبة، ويف حالة مجع احملقق عدة عناصر تثبت أن

لعدة نقاط حول املكلف حيقق مداخيل مهمة مقارنة مبا صرح به، ميكنه طلب توضيحات وتربيرات لنقطة أو

.ماصرح به املكلف كضريبة وما حققه من موارد ونفقات

في مجمل الوضعية الجبائية ةالمعمق المراجعةنتائج :ثانيا

1:عند انتهاء احملقق من عملية التحقيق واملقارنة قد يتوصل إىل نتيجتني مها

قبول أسس فرض الضريبة املصرح ا من قبل املكلف، ومن مث عليه إشعار هذا األخري بغياب التقومي؛ -

ماهو مصرح به كمداخيل ليست حقيقية وغري مطابقة للواقع؛ رفض أسس فرض الضريبة ، إذا علم أن -

يف وضعيته اجلبائية بذلك، وجيب أن يكون هذا قوعليه يقوم بإعادة تكوين أسس اإلخضاع وإبالغ املكلف احملق

اإلبالغ مفصال بأرقام وجداول بطريقة تسمح له بفهم التقوميات اراة حىت يتسىن له الرد عليها مبالحظاته أو

: وجيب أن حيتوى اإلبالغ بإعادة تكوين أسس اإلخضاع أساسا على ما يلي. يوما 40قبوله ، مع منحة مدة

النقائص املكتشفة عند فحص امللف اجلبائى ؛ -

عدم التوافق املالحظ مابني الدخول املصرحة وتلك اليت مت االطالع عليها، مع إظهار مصدر وطبيعة املعلومة -

املستغلة ؛

.قة وكيفية التقييم والتسويات املقرتحةطري -

1 .125، 124ص ص مغين ناصر، مرجع سابق،

المفاهيمي للمراجعة الجبائية اإلطارالفصل األول

44

خالصة الفصل األول

املراجعة مت عرضتناول هذا الفصل املراجعة من حيث املفهوم، واألنواع، واجلهات املستفيدة منها، كذلك

، واهم ما لةااجلبائية من حيث املفهوم واألنواع واملراحل واخلصائص اليت تؤهل املراجع اجلبائي للقيام مبراجعة فع

:ميكن استنتاجه من هذا الفصل هو

قة بإعداد ضريبة املكلف، والقوائم املالية والتصرحيات اجلبائية؛تشمل املراجعة اجلبائية فحص األنشطة املتعل -

ة هذه الظاهرة خاصة يف الدول ب وهذا للعديد من األسباب وتزيد حد فني بالضريبة للتهر مييل معظم املكل -

فرغم التطور املهم الذي شهده النظام الضرييب إال أنه ال ة واجلزائر بدورها تعاين من هذه الظاهرة وبشد .النامية

يزال حيتاج إىل مراجعة، حيث جند أن اخلزينة العمومية ختسر سنويا ما قيمته تتجاوز مئة مليار دينار جزائري،

د أهم األدوات القادرة على التخفيف من آثار هذه نتيجة التهرب والغش الضرييب، وتعترب املراجعة اجلبائية أح

الظاهرة خاصة على االقتصاد وبشكل كبري؛

يسهل نظام اإلعالم اآليل عملية املراجعة اجلبائية ملا له قدرة وبتلقائية على كشف القصور يف اإلبالغ على -

و له قدرة يف السيطرة على التهرب من الدخل والنفقات املبالغ فيها، أو عدم إيداع التصرحيات اجلبائية، ومنه فه

دفع الضرائب وزيادة االلتزام الضرييب الطوعي وبشكل كبري؛

التخصيص املكثف للموارد وخاصة املورد البشري الذي هو أهم حلقة يف مهمة املراجعة اجلبائية، حيث ميكن -

.واسعة إدارة الضرائب من تعزيز قدراا جلعل املراجعة فعالة ومتطورة مبجاالت

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

46

تمهيد

وتعتمد املطبقة يف معظم الدول املتقدمة، كالعديد من األنظمةام الضرييب اجلزائري نظام تصرحيي يعترب النظ

تصرحيية النظام على إقرار املكلفني مبداخيلهم ومعامالم اخلاضعة لالقتطاع الضرييب انطالقا من شعورهم

إن عدم االمتثال للقاعدة الضريبية سوف ميس جبودة املعلومة احملاسبية .لتايل حتمل األعباء الضريبيةباملسؤولية وبا

وهذا ما ينعكس على خمتلف التصرحيات اجلبائية وبالتايل الثقة اليت من املفروض أن متيز حسابات املؤسسة أو

واملراجعة . حبسب نوع املخالفة املرتكبة املكلف بشكل عام، وهذا ما يعرض املكلف بالضريبة لعقوبات وغرامات

اجلبائية كأداة رقابية تسمح بتقييم مدى االمتثال أو ال للقواعد الضريبية فيما خيص العمليات أو القرارات املدروسة

وعليه سيتم التطرق يف هذا الفصل إىل أهم . وبالتايل إعادة النظر يف النقائص، األخطاء واملخالفات املوجودة

ات اجلبائية املعتمدة من طرف القانون اجلبائي اجلزائري، ودور املراجعة اجلبائية يف ضبط جودا وهذا التصرحي

: مباحث هي 03بتناول

تناولنا فيه ماهية التصرحيات اجلبائية من حيث التعريف واألمهية، وأنواع التصرحيات امللزم : املبحث األول -

.ا املكلف بالضريبة

، حيث مت التطرق هلا من حيث املفهوم واخلصائص، جودة التصرحيات اجلبائيةهو و : املبحث الثاين -

.وكذلك العوامل اليت ميكن أن تساهم يف جودة التصريح اجلبائي

برنامج وذلك بالتطرق إىل قدرة املراجعة اجلبائية على ضبط جودة التصرحيات اجلبائية، : املبحث الثالث -

، ومدى قدرم على حتسني جودة ملراجع اجلبائي وجودة املراجعة اجلبائيةاملراجعة اجلبائية وكذا مؤهالت ا

.التصرحيات اجلبائية

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

47

ماهية التصريحات الجبائية: المبحث األول

وهي طريقة تعتمد على التصريح واإلقرار املباشر النظام الضرييب اجلزائري انه نظام تصرحيي، طبيعةإن

ملكلف مباشرة أو من الغري، ويف هذه احلالة فإن مسؤولية حتديد الوعاء متنح للمكلف بالضريبة يف التزاما من ا

. شكل التزام بالتصريح سواء منه مباشرة أو من غريه وللمصاحل الضريبية كامل السلطات يف مراجعة هذا التصريح

وضح التصرحيات اجلبائية يف ظل مطالب هلذا املبحث إلعطاء صورة ت 03وللتطرق هلذا املوضوع مت ختصيص

: النظام الضرييب اجلزائري وهي

تعريف التصرحيات اجلبائية؛: املطلب األول -

؛أمهية التصرحيات اجلبائية: يناملطلب الثا -

.أنواع التصرحيات اجلبائية امللزم ا املكلف بالضريبة: لثاملطلب الثا -

الجبائية تعريف التصريحات : المطلب األول

تلك الوثائق القانونية اليت تربط بني املكلف بالضريبة ومصاحل اإلدارة اجلبائية ∗ثل التصرحيات اجلبائيةمت

لتسهيل عملية االتصال بينهما، حتتوي هذه الوثائق على معلومات تعرب عن الذمة املالية وأرقام األعمال احملققة من

.وعية الضريبيةقبل املكلف، واليت حتدد أسس األ

عبارة عن جمموعة من البيانات املعاجلة واملنظمة اليت باستطاعتها : على أنه التصريح اجلبائيوميكن تعريف -

.التأثري على وعاء الضريبة سواء بطرق مباشرة أو غري مباشرة

تصريح المكلف بالضريبة: الفرع األول

ويتضمن ،لف بالضريبة بنفسه بتقدمي تصريح يف موعد حيدده القانونمضمون هذه الطريقة أن يقوم املك

هذا التصريح عناصر ثروته أو دخله أو املادة اخلاضعة للضريبة بصورة عامة، مع افرتاض حسن النية وأمانة املكلف

.1بالضريبة، باعتباره اقدر شخص يعرف مقدار دخله على حنو صحيح

∗ويتعني على اجلبائية اإلدارةحترر كل التصرحيات على مطبوعات تعدها وتقدمها " : 2011 ون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلةمن قان 103املادة

".مفتش الضرائب تسليم وصل للمكلفني بالضريبة1 .147، ص2008، اجلزائر، ، الطبعة الرابعة، دار هومة للطباعة والنشر والتوزيعاقتصاديات الجباية والضرائبحممد عباس حمرزي،

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

48

الشخص الطبيعي أو االعتباري، الذي يلتزم بتمويل اخلزانة العامة ملواجهة ذلك باملكلف بالضريبةويقصد -

نفقات الدولة مبا يقوم بسداده من ضرائب مقررة نتيجة قيامه بنشاط، أو كنتيجة لعمله أو ملا حيصل عليه من

.1عوائد على رؤوس أمواله، ويتحدد ذلك املكلف هو والضريبة اليت يقوم بدفعها عن طريق القانون

ميزة طريقة التصريح: أوال

عمل على تقدير املادة اخلاضعة للضريبة تقديرا تفهي من جهة ، ةيوتتميز هذه الطريقة بتحقيق العدالة الضريب

ومن جهة أخرى ميكن مراعاة ؛بالضريبةف للمكل يمنضبطا، ومن مث فإن ربط الضريبة يتناسب مع الدخل احلقيق

.يبة فتزداد احلصيلة الضريبية بنفس نسبة زيادة الدخولالظروف الشخصية للمكلف بالضر

االنتقادات الموجهة لها: ثانيا

فني بالضريبة ل إدارة الضرائب يف شؤون املكل تدخ لطريقة تصريح املكلف،االنتقادات اليت وجهت أما من

تاج إىل انتشار الوعي حىت تتأكد من صحة عناصر التصريح، وجناح هذه الطريقة حي الع على أسرارهمواإلط

الضرييب وتوفر رقابة صارمة من جانب املصاحل الضريبية مع فرض عقوبات شديدة على من يقدم معلومات خاطئة

.ةقصد التهرب من الضريب

التصريح المقدم من الغير: الفرع الثاني

الذي يرتبط مع املكلف بعالقة إن الوعاء الضرييب ال يلتزم املكلف فقط بالتصريح به وإمنا كذلك الغري

، فهذه الطريقة 2 ...قانونية كتجار اجلملة مع جتار التجزئة أو املنتج مع املوزعني أو العمال مع املؤسسة أو اإلدارة

تعد األكثر مالئمة لتحديد املادة اخلاضعة للضريبة، خاصة أن الغري هلا امتيازات هامة للمصاحل الضريبية حيث

فصاحب العمل يكون . يف إخفاء مقدار الدخل أو التهرب من الضريبة، بل العكس هو الصحيحليس له مصلحة

. ة املخالفةجمربا على تقدمي تصريح صريح ومطابق للواقع ليتجنب اجلزاءات اليت ميكن أن تقع عليه يف حال

خل جبة اخلصم من الد كاليف الواحد بنود الت أرييب باعتباره ضريبة خيصم من وعائه الض باإلضافة إىل مبلغ

.3اإلمجايل

.44، ص2007، مصر، اإلسكندرية، الدار اجلامعية، فلسفة المحاسبة عن الضريبة على الدخلالسيد امحد لطفي، أمني 1، جامعة العلوم االقتصادية ، مذكرة ماجستري يف2009-1992ترشيد النظام الجبائي الجزائري في مجال الوعاء والتحصيل العياشي عجالن، 2

.36، ص2006-2005ائر، اجلزائر، اجلز . 148،149ص مرجع سابق، ص، حممد عباس حمرزي 3

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

49

أهمية التصريحات الجبائية : المطلب الثاني

بتقدمي التصريح الذي يعترب أفضل السبل يف تقدير الوعاء الضرييب، وهو الغرييلتزم املكلف بالضريبة أو

ات يف مراجعة هذا التصريح وهلذا األكثر انتشارا يف التشريعات الضريبية املعاصرة، ولإلدارة الضريبية كامل السلط

: األخري أمهية سواء للمكلف يف حد ذاته أو إلدارة الضرائب

ف سبة للمكل بالن أهمية التصريحات الجبائية : الفرع األول

تعترب التصرحيات نتيجة النظام الضرييب التصرحيي، والذي هو تلقائي ويرضي املكلف نفسه ألنه هو أدرى -

فية ولذلك فإن الوعاء احملدد ينطلق من قناعته الذاتية يف حتقيقه؛مبقدرته التكلي

باعتبار انه أدرى بوضعية السيولة ،على املكلف يح العدالة بالنسبة للعبء الضرييبيضمن أسلوب التصر -

ح من حيث أن االلتزام الضرييب يتمثل يف جانبني جانب االلتزام بالتصري ،اخلاصة به وترتجم درجة الوعي الضرييب

1بالتسديد على ما صرح به؛ مقبل املكلف وجانب االلتزا

يعترب التصريح الوسيلة األكثر سهولة للمكلف، واليت تنمي له الشعور باملشاركة يف حتديد قيمة الضريبة -

املستحقة عليه فكلما شعر املكلف بأنه شريك يف عملية تقدير وحتديد دخله اخلاضع للضريبة كلما زاد التزامه

2بتقدمي تصرحياته مما ينعكس إجيابا على ارتفاع حصيلة اجلباية من الضرائب؛

إن رقمنة التصرحيات اجلبائية وجعلها الكرتونية يوفر مزايا عديدة بالنسبة للمكلف بالضريبة، خاصة -

تزايد يف املؤسسات، فاحلصول على املعلومات الرقمية والبيانات االلكرتونية أصبحت أكثر شيوعا وعلى حنو م

من املكلفني بتوفري املعلومات على شكل اإلدارة الضريبيةالعديد من الدول خاصة األوربية منها، حيث تطلب

وهو عضو ومستشار )Piet Vandendriessche( الكرتوين، ومثال على ذلك جند دولة بلجيكا وكما قال

اإلجراءات اجلبائية، ليس فقط على حنن نشهد اجتاها حنو حوسبة: ∗)Deloitte(جبائي بشركة ديلويت

ضريبة القيمة املضافة ولكن أيضا يف ميدان ضريبة الشركات، فاملؤسسات تفضل السرعة والراحة املوفرة من

.3اإلجراءات احملوسبة املتبعة يف هذه اخلطوة

.35،36 ص-، مرجع سابق، ص2009-1992العياشي عجالن، ترشيد النظام اجلبائي اجلزائري يف جمال الوعاء والتحصيل 12مذكرة وااللتزام، اإللزامبة الدخل في فلسطين بين قانون ضري ألحكاممشكالت التقدير الذاتي لضريبة الدخل وفقا خليل مسور، إبراهيم

.50، ص2008، غزة، فلسطني، اإلسالميةجلامعة اماجستري، .شركة تدقيق واستشارات رائدة يف بلجيكا، تقدم خدمات مضافة للتدقيق واحملاسبة واالستشارات الضريبية، وخدمات االستشارات املالية ∗

3 Vilatte G, Les entreprises belges entretiennent de bonnes relations avec les autorités fiscales, News Relese, Belgium, Sit : Www.Deloitte.Com-Assets-Dcom-Belgium- Date 22-12-2011.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

50

إلدارة الضرائبسبة بالن أهمية التصريحات الجبائية: الفرع الثاني

رييب ومسئولة عن الض فة بتطبيق القانونصعبة مقارنة باإلدارات األخرى، فهي مكل رة الضريبيةاإلدامهمة

مما يفسر أن قوة هذه اإلدارة أو ضعفها يرتتب عليه وصول أو خسارة الدولة للحصيلة ،حتصيل اإليرادات

م من املقد التصريحعوامل أمهها أن لن تتحقق إال من خالل تطبيق العديد من ال اإلدارة الضريبيةوفعالية الضريبية،

من تتبع كل دخول املكلف، وعليه نها ف بالضريبة ال ينبغي أن تعتربه وسيلة ديد وإمنا وسيلة فعالة متك قبل املكل

ف الذي يضمن حقوقه واضحني وان يرفق مبيثاق املكل التصريح وغرضهالصدد جيب أن تكون بيانات ا يف هذ

: التصريح بالنسبة إلدارة الضرائب يف وواجباته، وتكمن أمهية

، حيث تصبح )ممول جديد( يعطي التصريح إلدارة الضرائب املعلومات عن ميالد ضريبة جديدة -

1اإلدارة على اطالع مبكان مزاولة نشاط املكلف وبدايته مما يتسىن هلا مراسلة وحساب الضرائب وحتصيلها؛

ل اإلدارة الضريبية، حبيث ميتاز بأنه يوفر كثريا من اإلجراءات يسهل التصريح العمل امللقى على كاه -

2للضريبة كذلك خيفض من احتمال نشوء املنازعات واالعرتاضات؛ ةوالوقت حسب املادة اخلاضع

يف اجلزائر خاصة بعد استخدام املعلوماتية يف املصاحل الضريبية، وذلك باستحداث الرقم التعريفي : مثال

حسب ما تقتضيه (إجبار املكلفني بإظهاره على كل التصرحيات والوثائق اجلبائية و (NIF)اجلبائي

العديد من الضريبيةسهل على كاهل اإلدارة ،)2003من قانون املالية لسنة 8، 4، 3نصوص املواد

؛ 3الصعاب خاصة فيما خيص اإلحصاء اجلبائي للفئة املكلفة بالضريبة

فالتصريح اجلبائي غري مكلف للمصاحل الضريبية باعتبار أن هذا التأسيس كان ذاتيا، ومن جهة ثانية -

وبالتايل ال ميكن أن يطعن فيه من قبل مقدمه، و اإلدارة هنا أيضا ال تتحمل نفقات كبرية يف عملية

؛4التحصيل، وهي طريقة تعترب مؤشر هام على تقدم النظام اجلبائي

.53 نوي جناة، مرجع سابق، ص 1، مذكرة ماجستري، جامعة من ضريبة الدخل في فلسطين العقوبات الضريبية ومدى فاعليتها في مكافحة التهربإيهاب خضر أمحد منصور، 2

.62 ، ص2004النجاح الوطنية، نابلس، فلسطني، .172 ، مرجع سابق، ص2009-1992ترشيد النظام الجبائي الجزائري في مجال الوعاء والتحصيل العياشي عجالن، 3 .38،37ص ص نفس املرجع، 4

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

51

له فعالية كبرية يف متكني إدارة الضرائب، وبالتايل ة اتصال بني املكلفني بالضريبة و أدا نظام التصريحيعترب -

حيث يبىن هذا النظام على الثقة املتبادلة بني اإلدارة ،اإلدارة من ممارسة املراجعة على مجيع النشاطات

.1واملكلفني

الضريبيأهمية التصريحات الجبائية في مكافحة الغش والتهرب : الفرع الثالث

تعترب ظاهرة الغش والتهرب الضرييب أحد املشاكل اليت تواجهها أغلب دول العامل من متقدمة إىل

متخلفة؛ وتسعى كل التشريعات إىل حماربتها بشىت الوسائل وخمتلف الطرق، وذلك نظرا لتأثريها السليب والقوي

لة مثل اجلزائر اليت تسعى إىل إرساء قواعد اقتصاد على موارد الدولة وعلى األداء االقتصادي، خاصة على دو

إضافة إىل تعميق الالعدالة بني املكلفني بالضريبة ةالسوق والذي تعترب املنافسة الشريفة احد عناصره األساسي

. وحىت املس مبصداقية الدولة ذاا

يت جيب على الدولة االستثمار فيها ويعترب جمال مقاومة التهرب الضرييب من أحسن ااالت مردودية ال -

اليوم دون تردد، إن بعث إدارة خاصة تعىن مبقاومة التهرب الضرييب مثلما فعلت ذلك البلدان العضو مبنظمة

التعاون والتنمية االقتصادية من شأنه املسامهة بصفة فعالة يف مقاومة هذه الظاهرة؛ اليت اعتربا أوربا يف اآلونة

.2ايطاليا وارلدوليت علما أن هذه اإلدارة تابعة لوزارة الداخلية بالنسبة منها القومي األخرية ماسة بأ

ادرت سوريا من خالل القانون عدد ولدينا أمثلة عربية وأجنبية يف مقاومة التهرب اجلبائي ففي هذا اإلطار ب ∗

كافحة التهرب والتهريب عن طريق ببعث مديرية االستعالم الضرييب اليت تتمثل مهمتها يف م 2003لسنة 25

ومجع البيانات والوثائق املتعلقة باملداخيل اخلاضعة ،استقصاء املعلومات املوثقة عن األوضاع املالية للمطالبني

كذلك بالنسبة للجزائر فقد بادرت ، للضريبة وضبط حاالت التهرب والتحري فيها ومعاجلتها مع اجلهات املختصة

بوضع السجل الوطين ملمارسي الغش 2009 ون املالية التكميلي لسنةمن قان 3من خالل الفصل

)Fraudeurs ( باإليداع ية وجتارية، وكذلك الذين مل يقومواالذين يرتكبون خمالفات جبائية وديوانية وبنكية ومال

المتيازات ينجر عن إدراج مؤسسة ما ضمن هذا السجل احلرمان من االنتفاع با، حيث القانوين لقوائمهم املالية

اجلبائية والديوانية والتسهيالت اإلدارية ومن املسامهة يف الصفقات العمومية وكذلك من القيام بعمليات ذات

، 2004-2003، جامعة احلاج خلضر، باتنة، اجلزائر، مذكرة ماجستري لمحاربة التهرب والغش الضريبي،الرقابة الجبائية كأداة عيسى بوخلوخ، 1

.110صماي 21د ، مقال جبريدة الشعب التونسية، النشرة االلكرتونية جلريدة الشعب التونسية األحآن األوان لمقاومة التهرب الجبائيغسان القصييب، 2

.http://www.echaab.info.tn/detailarticle.asp?idx=12557: متاح على الرابط 2011

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

52

أما فرنسا فقد بادرت يف بداية سنة . من نفس القانون 29عالقة بالتجارة اخلارجية وذلك على معىن الفصل

.1رطة العدلية ملقاومة ظاهرة التهرب الضرييب من بعث فرقة من املراقبني اجلبائيني تابعة للش 2009

ولعل من أهم الطرق اليت تعمل على تقدير وقياس التهرب الضرييب وبالتايل مكافحته جند طريقة التقييم بعدم -

االلتزام الضرييب، حيث تبقى التصرحيات واإلقرارات اجلبائية الدليل الوحيد عن التزام املكلف بدفع ضريبته أو على

ألقل خلضوعه أو عدم خضوعه لالقتطاع اجلبائي، وأمام تنامي ظاهرة الغش والتهرب الضرييب ذهب احملللون ا

لقياس هذه الظاهرة انطالقا من الدراسات التحليلية لإلقرارات الضريبية كأن يتم استغالل املعلومات اليت تتضمنها

ات والعقوبات اليت متنحها الدولة لدافعي الضرائب، ومقارنتها بالتصرحيات املتضمنة اإلعفاءات من بعض الغرام

بغية تشجيعهم على التصريح بدخوهلم ومن هنا ميكن قياس التهرب من خالل الفرق املستخرج، أو عن طريق

، حيث يتم التأكد من صحة ومصداقية 2املراجعات التفصيلية لإلقرارات الضريبية عن طريق مراجعون ذووا خربة

ية ومقارنتها بالتصرحيات اجلبائية املقدمة من طرف املمولني و حتديد مبلغ الضريبة واجبة األداء التسجيالت احملاسب

.3ومنه ميكن تقدير حجم التهرب بالفرق بني مبلغ الضريبة املعدل وذلك املصرح به

أنواع التصريحات الجبائية الملزم بها المكلف بالضريبة: المطلب الثاني

الضرائب اليت أهم إىل قالتطر اجلزائري، ارتأينا اجلبائيظام الن بأنواع التصرحيات اجلبائية ف و حتديد أصناقبل

: وهيري اهتماما كبريا ئاجلزا اجلبائيع يتم التصريح ا واليت يوليها املشر

الضريبة على أرباح الشركات والضريبة على الدخل اإلجمالي: الفرع األول

اح الشركات الضريبة على أرب :أوال

تؤسس ضريبة سنوية على جممل: " من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة على أنه 135ادة امل تنص ، وتسمى∗136األرباح أو املداخيل اليت حتققها الشركات وغريها من األشخاص املعنويني املشار إليهم يف املادة

.4"تهذه الضريبة، الضريبة على أرباح الشركا

.نفس املرجع 1 .41،42ص ، مرجع سابق،صعيسى بوخلوخ 2 .38 مغين ناصر، مرجع سابق، ص 3الشركات مهما كان شكلها : فانه خيضع للضريبة على أرباح الشركات 2011 ملماثلةمن قانون الضرائب املباشرة والرسوم ا 136حسب املادة ∗

هم إال وغرضها باستثناء شركات األشخاص وشركات املسامهة إال إذا اختارت اخلضوع للضريبة، الشركات املدنية اليت مل تتكون على شكل شركة باألسقولة حسب شروط التشريع والتنظيم اجلاري ما العمل، املؤسسات واهليئات العمومية ذات إذا اختارت اخلضوع، هيئات التوظيف اجلماعي للقيم املن

...الصناعي والتجاري ابعالط .من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة 135املادة 4

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

53

طريقة الدفع -1

بصفة ) IBS) Impôts Sur Les Bénéfice Des Sociétésالضريبة على أرباح الشركات تدفع

أن حتسب الضريبة من طرف املكلف لتدفع على شكل بهنظام الدفع التلقائي، والذي يقصد عن طريقرئيسية

إىل قابض الضرائب دون إصدار مسبق ) عريف ا الحقاسيتم الت( G50دفعات تلقائية بواسطة الوثيقة التصرحيية

.1جلدول الضرائب

أحد املصادر اهلامة لتمويل خزينة الدولة، فهي ضريبة مباشرة ونسبية تقتطع سنويا من طرف تعترب وهي

للنظام ولصاحل الدولة على األرباح احملققة داخل اجلزائر من قبل األشخاص املعنويني الذين خيضعون إجباريا

كما يعترب األشخاص اخلاضعون لنظام الضريبة على أرباح الشركات جمربين على التقيد ببعض االلتزامات احلقيقي،

ــمبعدل ميثل بالضريبة على أرباح الشركات تقدر ، و 2احملاسبية واجلبائية وإال سوف تطبق عليهم عقوبات صارمة

بالنسبة لألنشطة املنتجة للمواد والبناء واألشغال العمومية %19 ومعدلبالنسبة لألنشطة التجارية واخلدمات، 25%

وكذا األنشطة السياحية، كذلك يطبق هذا املعدل على األنشطة املختلطة إذا كان رقم أعمال األنشطة املذكورة

قم بالنسبة لألنشطة املختلطة عندما يتجاوز ر %25، ومن رقم األعمال اإلمجايل أو يفوقه %50سابقا يساوي

.3من رقم األعمال اإلمجايل خارج الرسوم %50األعمال احملقق يف التجارة واخلدمات أكثر من

تدفع خالل السنة املوالية للسنة اليت يتم مؤقتة ) (Acomptesكما يتم دفع املقدار عن طريق ثالث تسبيقات

.ع رصيد التصفيةفيها حتقيق األرباح اليت تعترب كقاعدة حلساب الضريبة، باإلضافة إىل دف

.4إن وجد) التسبيقات الثالثة املدفوعة - %25× املختتمة الربح اجلبائي للدورة= رصيد التصفية (

وخصائصها نظام فرض الضريبة -2

خيضع األشخاص املعنويون املشار : " من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة فانه 148حسب املادة

. 5"وجوبا لنظام فرض الضريبة حسب الربح احلقيقي مهما كان مبلغ رقم األعمال احملقق 136ادة إليهم يف امل

: متتاز الضريبة على أرباح الشركات بالعديد من اخلصائص نستخلص أمهها فيما يليو

.33، ص2010-2009سكرة، اجلزائر، ، جامعة ب، مذكرة ماجستريمساهمة التدقيق المحاسبي في دعم الرقابة الجبائيةلياس قالب ذبيح، 1، الطبعة األوىل، دار احملمدية العامة، اجلزائر، أثر التشريع الجبائي على مردودية المؤسسة وهيكلها الماليناصر دادي عدون، يوسف مامش، 2

.235، ص20083 .2011من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة 150املادة

.235، صمرجع سابقيوسف مامش، ناصر دادي عدون، 4 .2011من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة 148املادة 5

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

54

؛الشفافية وهذا من خالل النظرة اإلمجالية موع أرباح املكلف وطريقة حتديد الربح اخلاضع للضريبة -

البساطة سواء بالنسبة للمكلف أو لإلدارة الضريبية، حبيث هؤالء املكلفني مطالبون بتصريح وبضريبة واحدة -

على األرباح، وبالتايل تسهيل عملية مسك امللفات الضريبية ومراقبتها؛

الشركات االقرتاب من العدالة من خالل إلغاء التمييز بني الشركات العمومية والشركات اخلاصة وكذلك، بني -

الوطنية والشركات األجنبية؛

إن إدخال الضريبة على أرباح الشركات جتسد مبدأ فصل الضرائب على دخل األشخاص والضرائب على -

وهي تعمل على ضبط ضريبة قطاع اإلنتاج للحفاظ على خزينة وطاقم تراكم املؤسسات ،دخل الشركات

. 1داة ترشيد جباية املؤسسةكما تعترب الضريبة على أرباح الشركات أ ،اإلنتاجية

امليزانية ( اكتتاب وإرسال التصريح ، مسك حماسبة منتظمة: هلذه الضريبة اآليت كما يتوجب على اخلاضعني -

.2)حسب تواريخ استحقاقها( الدفع التلقائي للضريبة ، تقدمي الوثائق الضرورية إلثبات النتائج، )اجلبائية

تتحديد وعاء ضريبة أرباح الشركا -3

الربح اخلاضع للضريبة هو الربح الصايف احملدد حسب نتيجة خمتلف العمليات أيا كانت طبيعتها احملققة

عنصر من عناصر األصول أثناء أيمن طرف كل مؤسسة مبا يف ذلك على وجه اخلصوص التنازالت عن

.االستغالل أو يف ايته

يم األصول الصافية لدى اختتام وافتتاح الفرتة اليت جيب استخدام النتائج يتشكل الربح الصايف من الفرق يف ق

احملققة فيها كأساس للضريبة احملسومة من الزيادات املالية، وتضاف إليها االقتطاعات اليت يقوم ا صاحب

وع اخلصوم ويقصد باألصول الصافية، الفائض يف قيم األصول من جمم. االستغالل أو الشركاء خالل هذه الفرتة

.3املتكونة من ديون الغري، واالمتالكات املالية واألرصدة املثبتة

الهدف من وراء فرض الضريبة على أرباح الشركات -4

هدفي جهة فمن هدفني، حتقيق إىل الشركات، أرباح على الضريبة بفرض املتعلق الضرييب اإلصالح يسعى

ثانية جهة ومن األموال، كشركات نياملعنوي األشخاص على صةخا ضريبة بتأسيس يسمح شكلي تنظيم إىل

.24،32ص ، ص2003، جامعة ورقلة، 2، العدد جملة الباحث، اإلصالحات الضريبية في الجزائرناصر مراد، 1لعلوم ، أطروحة دكتوراه دولة يف ا) 2004-1992( الفترة النظام الضريبي الجزائري وتحديات اإلصالح االقتصادي فيبوزيدة محيد، 2

.102 ، ص2006-2005اجلزائر، ، االقتصادية، جامعة اجلزائر .74ص، 2011لسنة من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة، 1،2الفقرة 3

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

55

والنمو اإلنعاش من ومتكينها الشركات، على املطبق الضرييب العبء بتخفيض يسمح اقتصادي تنظيم إىل هدفي

: يأيت ما الشركات أرباح على الضريبة هدفت ذلك عن فضال االقتصادي

؛)فروعها و األم ةالشرك( جمموعات بشكل الشركات إقامة تشجيع -

الرصيد تقنية إدراج بعد املوزعة األرباح على املدفوعة الضرائب تقليص خالل من املسامهني لصاحل امليزات زيادة-

؛ اجلبائي

.1الرابعة السنة اية إىل السابقة اخلسائر برتحيل السماح خالل من املدفوعة الضريبة ختفيض -

ل الضريبة على أرباح الشركات إىل ختفيف معدل الضغط الضرييب املفروض كما يتجه اإلصالح الضرييب يف جما -

%60على الشركات لدعم االستثمار والنهوض بالتنمية االقتصادية حبيث أن املعدل اخنفض بشكل مذهل من

2008، مع التعديل األخري يف سنة %25نسبة 2006املطبق قبل اإلصالحات إىل أن وصل يف سنة

.2%19جة ليصبح للقطاعات املنت

الضريبة على الدخل اإلجمالي : ثانيا

س ضريبة سنوية وحيدة تؤس هن أعلى من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة تنص 02و 01املادة

IRG L'impôt Sur Le Revenu(الضريبة على الدخل اإلمجايل طبيعيني تسمىعلى دخل األشخاص ال

Global( الصايف الدخل يتكونالصايف اإلمجايل للمكلف بالضريبة، حيث ريبة على الدخل هذه الض وتفرض

غري املهن أرباح، واحلرفية والتجارية، الصناعية، األرباح: التالية لألصناف الصافية املداخيل جمموع من اإلمجايل

املباشرة الضرائب املبنية، وغري بنيةامل امللكيات إجيار من احملققة اإليرادات، الفالحية املستثمرات عائدات التجارية؛

األموال رؤوس عائدات، من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة 42كما نصت عليها املادة املماثلة الرسوم و

.3 العمرية والريوع واملعاشات واألجور املرتبات املنقولة؛

معدل فرض ضريبة الدخل اإلجمالي -1

:الضريبة على الدخل اإلمجايل بالنسبة للمداخل اإلمجالية الصافية كما يلي ويتم تطبيق جدول

، 2009، العدد الثاين، 25، الد علوم االقتصادية والقانونيةجملة جامعة دمشق لل، تقييم نظام اإلصالحات الضريبية في الجزائرناصر مراد، 1 .184ص

.33، صمرجع سابق لياس قالب ذبيح، 2 .2011من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة لسنة 02 و 01 املادة 3

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

56

معدل الضريبة على الدخل اإلجمالي): 1- 2( جدول رقم

%نسبة الضريبة قسط الدخل الخاضع للضريبة

0 دج 120.000 ال يتجاوز

20 دج 360.000إىل 120.001من

30 دج 1 .440.000إىل 360.001من

35 دج 1 .440.000من أكثر .2011، قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة، 104املادة : املصدر

(BIC)بالنسبة لألرباح الصناعية والتجارية IRGالنظام الضريبي المطبق على ضريبة -2

Les bénéfices industriels, et commerciaux) (

: مها مال احملقق من قبل األشخاص وعلى اإليرادات هناك نظامني ضريبينيبغرض فرض الضريبة على رقم األع

لسنوي جيب تطبيقه يف حالة ما إذا كان رقم األعمال ا : )Le Régime Réel( النظام الحقيقي - أ

دفرت اليومية، دفرت األستاذ، املالحق، : مع مسك حماسبة مزدوجة وهي، دج 10.000.000يتجاوز احلد

.1ري تشري إىل معدل ومقدار الضريبة على القيمة املضافةامليزانية، فوات

تابعني للضريبة الغريالنظام املبسط يطبق على املكلفني ) : Le Régime Simplifié( النظام المبسط -ب

دينار عشر مالينيال ال يتجاوز موبرقم أع) (L’impôt forfaitaire Unique ةداجلزافية الوحي

.2دج 10.000.000

1 Ministère Des Finances, Direction Générale Des Impôts, Guide Pratique Du Contribuable, Algérie, 2010. 2 Idem.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

57

تؤسس ضريبة جزافية وحيدة حتل : IFU l’impôt forfaitaire unique) ( الضريبة الجزافية الوحيدة -ج

حمل النظام اجلزايف للضريبة على الدخل وتعوض الضريبة على الدخل اإلمجايل والرسم على القيمة املضافة وكذا

الرسم على النشاط املهين، وخيضع لنظام الضريبة اجلزافية الوحيدة األشخاص الطبيعيون الذين تتمثل جتارم

تأدية اخلدمات التابعة لفئة األرباح الصناعية ( نشطة األخرى الرئيسية يف بيع البضائع واألشياء والذين ميارسون األ

على أنشطة %5حيث يطبق معدل . 2دج000.0005.عندما ال يتجاوز رقم أعماهلم السنوي) والتجارية

.3ألنشطة اخلدمات %12الشراء وبيع البضائع واألشياء مبا يف ذلك احلرف الفنية، ومعدل

ةرباح الغير تجاريبالنسبة لأل -3

BNC) Les Bénéfices Non Commerciaux (

1 .2011لسنةمن قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة 02مكرر 20املادة

.139 صمن قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة، ، 1مكرر، مكرر 282املادة 2

3 Ministère Des Finances, Direction Générale Des Impôts, Le Système Fiscal Algérien, Algérie, 2011.

ميزانية ملخصة، حساب : فني بالضريبة اخلاضعني للنظام املبسط أن يقدموا جمموعة من الوثائق وهياملكل وعلى

مبسط للنتيجة اجلبائية يبني الربح اإلمجايل وكذا املصاريف واألعباء، جدول االهتالكات، كشف املؤونات، جدول

.1الهتغريات املخزون وتسلم اإلدارة اجلبائية اجلداول املبينة أع

:علما أنه ميكن حتديد النتيجة اجلبائية كما يلي تحديد النتيجة الجبائية): 1-2(الشكل

.129، مرجع سابقناصر دادي عدون، يوسف مامش، : املصدر

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

58

األرباح الغري جتارية : )Régime De La Déclaration Contrôlée(نظام التصريح المراقب -أ

هي الناجتة عن مسك حماسبة مبسطة، ويتكون هذا الربح من فائض إمجايل اإليرادات على النفقات اليت اخلاضعة

.1تقتضيها املهنة

ختضع بعض املداخيل اليت تنتمي إىل فئة : )La Retenue A La Source( مصدرن الاالقتطاع م -ب

ميكن ، األرباح الغري جتارية إىل ضريبة االقتطاع من املصدر املطبقة على املبالغ اإلمجالية للمداخيل اخلاضعة للرسم

املداخيل اليت يدفعها املدنيون أن حتقق هذه املداخيل من طرف أشخاص يقع مقرهم اجلبائي خارج اجلزائر ويتعلق ب

.2املقيمون يف اجلزائر لصاحل مستفيدين غري مقيمني يف اجلزائر

خصائص الضريبة على الدخل اإلجمالي -4

الضريبة على الدخل اإلمجايل على تصريح املكلف، فهي تتميز بالشفافية والبساطة، وذلك من تعتمد

داخيل املكلف، وكذلك وجود ضريبة وحيدة على الدخل رغم تعدد طبيعة خالل النظرة اإلمجالية إىل جمموع م

لكن مع غياب الوعي الضرييب لدى املكلفني وضعف كفاءة إدارة الضرائب، تواجه هذه الضريبة . مداخيلها

.3إشكاال حول مدى جناع تطبيقها مما يقلص من فعاليتها

النشاط المهنيوالرسم على الرسم على القيمة المضافة: الفرع الثاني

الرسم على القيمة المضافة : أوال

اك العديد من األنظمة اجلبائية يف العامل النامي خالل احلقبة األخرية توجهت الستخدام ضريبة القيمة هن

وهذا إلحداث توسيع يف الوعاء الضرييب للسلع ) (Tax Sur La Valeur Ajoutée TVAاملضافة

صبحت ضريبة القيمة املضافة من األدوات اهلامة يف هذا اال على املستوى العاملي واخلدمات، وخاصة بعد أن أ

ويوصى باستخدامها يف ابسط أشكاهلا يف مجيع دول العامل املتقدمة أو النامية، وهذا التفضيل لضرائب القيمة

اإليرادات، وألنه مفروض على املضافة ينبع أساسا من املقدرة العملية العالية هلذا النوع من الضرائب على توليد

وبالتايل فان التكلفة اإلدارية له منخفضة ) دافعي الضريبة(االستهالك فهو حيتوي على آلية إلزام للمستهلكني

.4نسبيا باملقارنة مع أنواع الضرائب األخرى

1 Guide Pratique Du Contribuable, op cit, p15.

.102 حممد محو، منور أوسرير، مرجع سابق، ص 2 .183 ، مرجع سابق، صتقييم نظام اإلصالحات الضريبية في الجزائرناصر مراد، 3ط، ، املعهد العريب للتخطي2003دد الثالث عشر، السنة الثانية، يناير ، سلسلة جسر التنمية، العسياسات اإلصالح الضريبي ناجي التوين، 4

. 8 الكويت، ص

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

59

سم على القيمة المضافةالر بف يتعر ال -1

ا يتعلق هذا الرسم بالقيمة املضافة واليت تعرالوسيطة تالفرق بني اإلنتاج اإلمجايل واالستهالكيا: " ف بأ

، يعترب واسع التطبيق حيث طبق يف فرنسا "لتنقله إىل املستهلك النهائي ةوهو رسم غري مباشر تتحمله املؤسس

وطبق خالل الثمانينات يف كل من تونس واملغرب وبلغ عدد الدول اليت طبقت هذا الرسم اية 1968عام

رسم سابق وعرف عدة تغريات خالل السنوات 18 ـدولة، ميتاز بالسهولة حيث مت تعويضه ب 62، 1990

، ويطبق على مجيع العمليات التجارية 20011خالل سنة %17، %7السابقة إىل أن وصل إىل املعدل

اخلدمات اليت تقدم على السلع و %7والصناعية، احلرفية، والغري جتارية، حيث يتعني تطبيق املعدل املخفض

فيطبق على العمليات %17فائدة خاصة يف ااالت االقتصادية واالجتماعية أو الثقافية، أما املعدل العادي

.2واخلدمات اليت ال ختضع إىل املعدل املخفض

المضافة القيمة على الرسم خصائص -2

من و ا تتمتع اليت اخلصائص نتيجة بل ،عشوائية بصفة يأت مل املضافة القيمة على الرسم اختيار إن

3 : مايلي أمهها

بعض ويف عصرية، بطرق تطبيقها خالل من ذلك و كاهلها، تثقل بصفة حتملها من العائالت دخول إعفاء -

كاملواد الواسع، االستهالك ذات أو األساسية املواد ببعض األمر يتعلق عندما تسديدها من اإلعفاء األحيان

؛الطبية دماتواخل الغذائية

االقتصادي، النشاط يف أكثر التحكم للدولة يسمح املضافة القيمة على الرسم تطبيق جمال توسيع إن -

؛ةهام إضافية موارد على احلصول إىل باإلضافة

النظام يفسائدا كان كما( معدل 18 عوض فقط معدلني على املضافة القيمة على الرسم نظام حيتوي -

على يعمل ما هذا و رقم أساس على املعدلني تطبيق ويتم 2001 لسنة املالية قانون حسب هذا و ،)السابق

على تعمالن ناخاصيت ومها والشفافية، باحليادية املضافة القيمة على الرسم يتميز، و الضرييب العبء ختفيف

.االقتصادي النمو إنعاش وبالتايل االستثمارات، تكلفة تدنية

التسيري الفعال يف "، ملتقى دويل حول القدرة التنافسية لتعزيزنحو التحكم في جباية المؤسسة من حيث الوعاء والتحصيل عجالن العياشي، 1

.10ص ،2005ي ، جامعة املسيلة، اجلزائر، ما"املؤسسة االقتصادية2 Ministère Des Finances, Direction Générale Des Impôts, Guide Pratique De la TVA, Algérie, 2011.

3، 2006-2005، ، مذكرة ماجستري، جامعة املسيلة ، اجلزائر أثر السياسة الضريبية على إستراتيجية االستثمار في المؤسسةحجار مربوكة،

.72 ص

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

60

مهني الرسم على النشاط ال: ثانيا

تعريفه -1

على رقم ) T.A.P) Tax Sur Activité Professionnel يطبق الرسم على النشاط املهين

. 20011خالل سنة %2إىل 1996سنة %2.55 من األعمال احملقق وقد عرف هذا الرسم تغري معدله

يل الصناعية والتجارية واألرباح ويطبق الرسم على النشاط املهين على أي نشاط يعود باألرباح من فئة املداخ

.الغري جتارية

الخاضعون لضريبة الرسم على النشاط المهني -2

2 :من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة يؤسس الرسم كما يأيت 223حسب املادة

باسم املؤسسة الرئيسية عند باسم املستفيدين من اإليرادات اخلاضعة للضريبة، حسب مكان ممارسة املهنة أو -

االقتضاء؛

باسم كل مؤسسة على أساس رقم األعمال احملقق من طرف كل مؤسسة فرعية من مؤسساا الفرعية أو -

وحدة من وحداا يف كل بلدية من بلديات مكان وجودها؛

باسم املؤسسة أو يؤسس الرسم يف املؤسسات مهما كان شكلها على غرار جمموعات املؤسسات باملسامهة -

.اموعة

وااللتزامات المحاسبية المرفقة بها أنواع التصريحات الجبائية: الفرع الثالث

.ملنصوص عليها يف التشريع اجلبائيأن يكتتبوا يف اآلجال عددا من التصرحيات ا بالضريبة فنيعلى املكل

التصريح بالوجود : أوال

°Déclaration d’existence (G N(اجلدد مطالبون باكتتاب تصريح بالوجود فني بالضريبة إن املكل

قر فرض الضريبة، بالنسبة لألنشطة يوما، ابتداء من تاريخ بداية النشاط لدى مفتشيه الضرائب مب 30يف أجل (8

حيث .3اجلزافيةأو الضريبة (IBS) والضريبة على أرباح الشركات ) (IRGاملتعلقة بالضريبة على الدخل اإلمجايل

جيب على املكلفني بالضريبة واخلاضعني : "املباشرة والرسوم املماثلة على أنه بمن قانون الضرائ 183تنص املادة

للضريبة على الشركات أو الضريبة على الدخل اإلمجايل أو للضريبة اجلزافية الوحيدة أن يقدموا يف الثالثني يوما

.10 ، مرجع سابق، صالقدرة التنافسية لتعزيزنحو التحكم في جباية المؤسسة من حيث الوعاء والتحصيل لعياشي، عجالن ا 1 .116 ، ص2011من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة 223املادة 2.26 ص ،مرجع سابقعوادي مصطفى، 3

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

61

تشيه الضرائب املباشرة التابعني هلا، تصرحيا مطابقا للنموذج الذي تقدمه األوىل من بداية نشاطها، إىل مف

.1" اإلدارة

فعلى كل األشخاص الطبيعيني واملعنويني الذين ميارسون نشاط جتاري، صناعي أو مهين القيام باكتتاب

يح بالوجود املعلومات ، كما جيب أن يتضمن التصر الضريبيةتصريح بالوجود مينح منوذج منه من طرف اإلدارة

: التالية

2العنوان باجلزائر وخارج اجلزائر إذا كان املكلف من جنسية أجنبية؛و اللقب ،االسم -

يدعم التصريح بالوجود بعقود الدراسات واألشغال اليت يتوىل األشخاص األجانب املقيمني باجلزائر القيام ا -

من 183الذي ال يقدم تصرحيا بالوجود، املنصوص عليه يف املادة ويعاقب املكلف بالضريبة 3واجنازها يف اجلزائر؛

4.دج 30.000قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة بدفع غرامة جبائية حمددة تقدر ب

الشهري أو الفصلي بالضرائب والرسوم التصريح: ثانيا

)أو فصليا ) (Declaration Mensuelleألزم القانون املكلفني بأن يكتتبوا تصرحيا شهريا

Déclaration Trimestrielle ( صنف(G50) واليت حتمل اللون األزرق، أو صنف(G50.A) بلون بين

التابعني هلا، وهذا اضة الضرائب مبجمل الضرائب والرسوم املدفوعة نقدا أو عن طريق اقتطاع من املصدر لدى قب

.5إلدارةفصل املعين يف النموذج الذي حتدده اأو ال املوالية للشهر (20)قبل اليوم العشرين

التصريح الشهري -1

هو عبارة عن وثيقة، تأخذ مكان إشعار بالضرائب والرسوم اليت تدفع نقدا أو عن طريق االقتطاع من

:هم اخلاضعون هلذا التصريحو ر، املصد

.اضعة للنظام احلقيقي على الضرائباخل املؤسساتتلزم ا :)باللون األزرق G50 (التصرحيات من الصنف -

للرسم على القيمة اخلاضعة غري تلزم ا املؤسسات :)باللون البين G50 A (التصرحيات من الصنف -

).TVA(املضافة

1 .2011لة لسنةمن قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماث 183املادة

.53، صمرجع سابقنوي جناة، 23 Ministre Des Finances, Calendrier Fiscal, Direction De La Législation Fiscal Sous Direction Des Relations

Publiques Et De L’information, Algérie, Edition 2004, p 7. .2011ة والرسوم املماثلةمن قانون الضرائب املباشر 194املادة 4 .27 عوادي مصطفى، مرجع سابق، ص 5

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

62

التصريح الفصلي -2

:لـ املكلفون بالضريبة اخلاضعون يلزم ذا التصريح

أي األشخاص املعنويون، املؤسسات الفردية :(IRG- BIC) (Régime Simplifie )نظام املبسط ال/ أ

Les bénéficesيف فئة األرباح الصناعية والتجارية (IRG)وشركات األشخاص حتت ضريبة الدخل اإلمجايل

industriels, et commerciaux) (BIC1، ويتم حتديد األرباح حسب النظام احلقيقي والنظام املبسط.

ملزمون بكتابة (IRG-BNC) (Déclaration Contrôlée)م التصريح املراقب اخلاضعون لنظا /ب

أي أصحاب املهن احلرة الشاملني ، (IRG SALAIRE) تصرحيام عن الضريبة على الدخل اإلمجايل لألجور

Les Bénéfices Non Commerciaux (جتاريةيف فئة األرباح الغري (IRG)للضريبة على الدخل اإلمجايل

(BNC يتم حتديد أرباحهم حسب نظام التصريح املراقبو.

يوم األوىل 20، قبل (TVA)، والرسم على القيمة املضافة (TAP)الرسم على النشاط املهينويتم التصريح ب -

2.من الشهر املوايل للفصل الذي منه األجور املدفوعة ورقم األعمال احملقق

) (Déclaration Annuelleالسنوية التصريحات: ثالثا

أفريل 30عليه اكتتاب تصريح مبداخليه قبل كل شخص خاضع للضرائب املباشرة والرسوم املماثلة، وجب

، ويف هذا اإلطار ميكن الضريبيةمن كل سنة مالية، من خالل منوذج موضوع حتت تصرفه من طرف املصاحل

: التمييز بني

األشخاص المعنويون -1

ملزمون باكتتاب وإيداع تصرحيام )IBS(ن للضريبة على أرباح الشركات فون اخلاضعو أي املكل

قيمة ، حيث حتتوي هذه التصرحيات على (Série G n°4)يف لمبداخليهم، وفق النموذج املعمول به واملتمث

أفريل 30، ويتم اكتتاب التصريح بالضريبة على أرباح الشركات قبل )الوعاء الضرييب( اضعة لالقتطاع األرباح اخل

من كل سنة، فاملكلفون بالضريبة اخلاضعون للضريبة على أرباح الشركات وجب عليهم ذكر رقم أعماهلم ورقم

مستخلصات(تسجيلهم يف السجل التجاري، كما جيب مسك احملاسبة طبقا للقوانني واألنظمة املعمول ا

عن ملخص منها ماسي وال ،)ا املعمول مةواألنظ القوانني حتددها كما احملاسبة بعمليات اخلاصة احلسابات

واألرصدة املالية واالهتالكات طبيعتها حسب العامة، للمصاريف وكشف حصيلتهم من ونسخة النتائج حساب

1 Ministère Des Finances, Direction Générale Des Impôts, Guide Pratique Des Déclarations Fiscales, Algérie,

2010, p13. 2 Guide Pratique Du Contribuable, op-cit, p62.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

63

للنتائج جدوال، واألرصدة املالية االهتالكات هذه غرض إىل بدقة اإلشارة مع األرباح من باقتطاع املشكلة

وتقدم، املذكور املهين النشاط على بالرسم اخلاصة للمدفوعات كشف، للضريبة عاخلاض الربح بتحديد للسماح

1.الشركات أرباح على الضريبة بصدد املدفوعة للتسبيقات مفصال كشفا خيصها، فيما الشركات

احلسابية الوثائق كل الضرائب، مفتش ذلك منه طلب كلما يقدم، أن بالضريبة املصرح على ويتعني

يف نةاملبي النتائج صحة إثبات شأا من اليت والنفقات باإليرادات اخلاصة والوثائق األوراق من ونسخا ودواجلر

. التصريح

من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة بأنه تفرض غرامة كلما تبني هناك 153وكذلك تضيف املادة

.إغفاالت أو نقائص يف املعلومات املقدمة

شخاص الطبيعيوناأل -2

، هم أيضا ملزمون باكتتاب وإيداع )IRG(أي املكلفني اخلاضعني للضريبة على الدخل اإلمجايل

يف لواملتمث الضريبيةأفريل من كل سنة ومنوذج التصريح مقدم من طرف اإلدارة 30ليهم قبل مبداخ تصرحيات

(Série G n°01)ملداخيل واألرباح احملصلة خالل السنة املالية ، حيث تتضمن هذه التصرحيات إمجايل ا )

ال املنقولة، األجر ، مهن حرة، فالحيه، تأجري العقارات املبنية وغري املبنية، رؤوس األمو ةأرباح صناعية وجتاري

...).واملرتبات

لألشخاص للتصريح السنوي بالنسبة الضريبيةجتدر اإلشارة إىل أن النموذج املقدم من طرف اإلدارة

- حقيقي أم جزايف–يتفرع إىل عدة مناذج، وهذا حسب النظام الذي خيضع له املكلف )G n°1(الطبيعيني

2:األرباح فمثال جند وكذلك حسب فئة

الذين يفوق رقم أعماهلم ( احلقيقي الربح نظامالصناعية والتجارية واخلاضعني ل تصريح املكلفني باملداخيل -

أفريل من 30ويتم التصريح به قبل ،)Série G n°11(يتم من خالل )ئريدينار جزا 10.000.000

وخصوم، جدول حسابات النتائج، التطورات أصولامليزانية من :تتمثل يف لحقة بالتصريحاملوثائق وال كل سنة

تكاليف املخزن، املنتجكتغري يف حركة املخزون، تقلبات يف ( احلاصلة على امليزانية وجدول حسابات النتائج

، ستثماراتالا، .....)املوظفني، منتجات خارج االستغالل، أعباء خارج االستغالل، اإلهتالك، املخصصات

؛املصرح به األعمالالرسم على النشاط املهين ورقم

1 .2011 باشرة والرسوم املماثلةمن قانون الضرائب امل 152املادة

2 Ministère Des Finances, Guide Pratique Des Déclarations Fiscales, op.cit, p62.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

64

رقم أعماهلم ال ( ة الوحيدة اجلزافيالضريبة نظام الصناعية والتجارية واخلاضعني ل تصريح املكلفني باملداخيل -

1، ويكتتب هذا التصريح قبل )Série G n°12(يتم من خالل )دينار جزائري 5.000.000جاوز يت

فيفري من كل سنة؛

حتت نظام série G n°13يتم من خالل ) املهن احلرة( بينما تصريح املكلفني باملداخيل غري التجارية -

.التصريح املراقب

أفريل 1ويتم التصريح به قبل ، )Série G n°15(الل من خ ا أما املداخيل الفالحية فيتم التصريح -

.من كل سنة

1 :تصرحيات أخرى من أمهها ما يلي

؛TAP :التصرحيات اخلاصة بالضرائب والرسوم األخرى املهنية مثل -

؛G n°31وتتم من خالل التصريح التصريح عن الرسوم العقارية املبنية وغري املبنية -

؛)التصريح باملرياث( كاتالتصريح بالضريبة على الرت -

جانفي من كل 31ويكون قبل G n°38، من خالل التصريح التصريح عن األمالك واملستأجرين -

؛سنة

تصريح املؤسسات األجنبية اليت ليس هلا مقر مهين يف اجلزائر؛ -

.التوقفالتصريح بالتنازل أو توقف املؤسسة، خالل فرتة زمنية حمددة بعشرة أيام من تاريخ التنازل أو -

1 110مغين ناصر، مرجع سابق، ص

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

65

جودة التصريحات الجبائية : المبحث الثاني

إن توفري وتقدمي املعلومات املوجودة على مستوى التصرحيات اجلبائية ملستخدميها ليس هدفا يف حد ذاته

احا ذات حمتوى نافع، فاالستغالل والتحكم األمثل هلذه املعلومات حيقق جن توإمنا ضرورة أن تكون هذه املعلوما

. وضمانا الستمرار وتطور املؤسسات حيث أن جودة أي نظام تتحدد بدرجة كبرية على موثوقية خمرجاته

ومنه ميكن قياس جودة التصرحيات اجلبائية والتقارير املالية مبدى توافر اخلصائص النوعية للمعلومات

سيتم ذكر هذه اخلصائص جبزء من ...) للمقارنة، الثباتاملالئمة، املوثوقية، القابلية للفهم، والقابلية (احملاسبية

:وقد مت تقسيم املبحث إىل مطلبني. التفصيل الحقا

مفهوم جودة التصرحيات اجلبائية: املطلب األول

العناصر املسامهة يف جودة التصرحيات اجلبائية :املطلب الثاين

مفهوم جودة التصريحات الجبائية: المطلب األول

مفهوم اجلودة ينطوي على جمموعة اخلصائص والصفات اليت يتمتع ا املنتج أو اخلدمة إلشباع إن

.1واحلفظ واملعاجلة واملراقبة واملراجعة اإلنتاجخيضع لتقنيات منتجاملعلومة يف حد ذاا و حاجات املستفيد،

، وهياكل البيانات، وقاعدة البيانات، ومبا أما جودة املعلومة فهي متثل دقة وصحة احملتوى الفعلي للبيانات

عليه فان . أن املعلومات هي بيانات يتم تنظيمها ومعاجلتها حبيث تكون ذات معىن تفيد يف عملية اختاذ القرار

املعلومات ال ترقى إىل املستوى اجلودة وال يكون هلا قيمة استعماليه إال إذا كانت مطابقة حلاجة املستفيد منها

.2فها يف جمال معني حلل مشكلة ماوالذي يوظ

تعريف جودة التصريحات الجبائية: الفرع األول

ال يوجد تعريف حمدد ملصطلح جودة التصريح اجلبائي ولكن ميكن استنباط مفهوم هلا من خالل جودة ما

: ينتج عنه من معلومات كما يلي

المعلومات المراجعين والمحاسبين الجزائريين للتقليل من مخاطر االنحراف في انتاج وتوصيل أداءترشيد أمحد العماري، حكيمة مناعي، 1

. 16 ، ص2010، جامعة باتنة، 45، العدد إنسانيةجملة علوم ، المحاسبيةعالقات الزبون باستخدام نشر دالة إدارةقياس جودة معلومات الوظائف الداعمة لعمليات ليث علي احلكيم، عمار عبد األمري زوين، 2

.81 ، ص2009العراق، ،11الد ،3، العدد واالقتصادية اإلداريةجملة القادسية للعلوم ، الجودة

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

66

:أوال

ومصداقية املعلومات املقدمة واليت تتضمنها التقارير املالية وما حتققه من تعين اجلودة يف هذا اال صحة

منفعة للمستخدمني، فاملعلومات اجليدة هي تلك املعلومات األكثر فائدة، ولتحقيق ذلك جيب أن ختلو من

ا حيقق اهلدف من التحريف والتضليل وان تعد يف ضوء جمموعة من املعايري القانونية والرقابية واملهنية والفنية، مب

. 1استخدامها

:ثانيا

تبني جودة التصرحيات اجلبائية جبودة املعلومات، واليت حتدد من خالل اخلصائص اليت تتسم ا املعلومات

.احملاسبية املفيدة أو القواعد األساسية الواجب استخدامها لتعزيز نوعية املعلومات احملاسبية

معلومات التصريحات الجبائيةدة خصائص جو : الفرع الثاني

هذه تكون حىتتتمثل أهداف التصرحيات اجلبائية يف توفري املعلومات املفيدة ملقابلة الغرض منها، و

من توفري جمموعة من اخلصائص النوعية، لذلك املعلومات مفيدة لتلبية االحتياجات الضرورية ملستخدميها فالبد

د هذه اخلصائص النوعية للمعلومات هو استخدامها لتقومي مستوى جودة املعلومات فإن اهلدف األساسي يف حتدي

.املالية اليت يتم عرضها واإلفصاح عنها بالتصرحيات

مرادف جلودا، الصحة شرط أساسي صحة املعلومةهناك العديد من مستخدمي املعلومات يعترب مصطلح ∗

.2ماهي إال خصائص تساهم يف جودة املعلومات ... والوضوح جلودة املعلومات واخلصائص األخرى كاملالئمة،

الخصائص النوعية :أوال

المالئمة -1

أن تكون معلومات التصريح هلا القدرة على إحداث تغيري يف اجتاه قرار (Relevance)تعين املالئمة

لذي أعدت من اجله واملالئمة مستخدميها، وحىت تكون املعلومات ذات فائدة جيب أن تكون مالئمة للغرض ا

وحىت .3مطلب أساسي للمعلومات لالستفادة منها يف تقومي السياسات اإلدارية ووضع اخلطط والرقابة عليها

: تكون املعلومات مالئمة جيب أن تتحقق فيها الشروط التالية

، مذكرة ماجستري، اجلامعة اإلسالمية، غزة، اثر تطبيق قواعد الحوكمة على اإلفصاح المحاسبي وجودة التقارير الماليةماجد إمساعيل أبو محام، 1

.54، ص2009فلسطني، 2 Brasseur .C, data management qualité des données et compétitivité, lavoisier, hermes science, 2005, p67.

، اجلامعة ، مذكرة ماجستريدور نظم المعلومات المحاسبية في ترشيد القرارات اإلدارية في منشآت األعمال الفلسطينيةبسام حممود أمحد، 3

.22، ص2006اإلسالمية، غزة، فلسطني،

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

67

سب مع احلاجة جيب أن يكون وقت احلصول على املعلومات منا (Timelines) التوقيت الزمين املناسب -

، أي أن تصل املعلومات إىل مستخدميها يف الوقت املناسب فوصوهلا متأخرة يفقدها أمهيتها ومالئمتها؛إليها

وهناك عالقة وطيدة بني املالئمة والتوقيت املناسب، إذ أن املعلومات اليت يكون توقيتها مناسب تؤثر على القرار

واملعلومات املالئمة من صفاا أا تؤثر على قرار مستقبل املعلومات الذي سيتم تبنيه من قبل متلقي املعلومة،

ينبغي يف املعلومات أن تكون أكثر حداثة ووقتية خاصة إن الكثري من القرارات تتخذ يف ظل ، و 1املوجهة إليه أيضا

التكنولوجي، أوضاع غالبا ما تتصف بالتغريات املستمرة والسرعة، نتيجة ملتغريات عديدة نذكر منها التقدم

.2املنافسة، األمر الذي يقلل من قيمة املعلومات إذا ما مل يتم حتديثها

وهنا ما ينطبق جبانب التصرحيات، حيث أن االلتزام بوقت التصرحيات اجلبائية ومبعلوماا جينب املؤسسة ∗

التصرحيات الشهرية واليت : رمي مثلالعديد من املشاكل، اليت ميكن أن تؤثر فيها بقوة خاصة باال الضرييب كالتغ

. TAP ،TVAتدفع قبل العشرين يوم األوىل من الشهر املوايل بالنسبة للعمليات اليت متت يف الشهر السابق مثل

:بالنسبة للتسبيقات على احلساب بالنسبة للضريبة على أرباح الشركات وهي على دفعات ثالث ووقتها

1+ن-20-02

1+ن-20-06

. 13+ن-20-09

.أفريل من السنة املوالية 20التصريح السنوي قبل

؛التقييم جيب أن تكون للمعلومات قيمة ميكن من خالهلا مقارنة قيمتها مع تكلفة احلصول عليها -

هلا أي أن تكون للمعلومات احملاسبية إمكانية حتقيق استفادة منها يف اختاذ القرارات اليت القيمة التنبؤية -

4؛املستقبلية عالقة بالتنبؤات

جملة احملاسبة واإلدارة ، ات المحاسبية لدى شركات الخدمات المالية في األردناثر العولمة على نظم المعلومظاهر القشي، هيثم العبادي، 1 .13 ، ص2009، ، جامعة القاهرة 72، عدد والتامني

، أطروحة دكتوراه، كلية العلوم االقتصادية وعلوم التسيري، دور أنظمة المعلومات في تحسين فاعلية عملية اتخاذ القراراتحممود حممد الزيود، 2 .51،52 ، ص ص2007-2006عة اجلزائر، جام .10 رجع سابق، ص، مالقدرة التنافسية لتعزيزنحو التحكم في جباية المؤسسة من حيث الوعاء والتحصيل عجالن العياشي، 3التسيري، جامعة يف علوم ، مذكرة ماجستريالمعلومات المحاسبية والرقابة الجبائية دراسة عينة من المؤسسات الصيدالنيةكردودي سهام، 4

.56 ، ص2009-2008بسكرة، اجلزائر،

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

68

التغذية العكسية إمكانية االستخدام يف الرقابة والتقييم من خالل ةأي أن تكون للمعلوم القيمة الرقابية -

...عدم الكفاية وتصحيح األخطاء اليت ميكن أن تنتج عن سوء االستخدام أو

الموثوقية أو المصداقية -2

املعلومات اليت ختلو من اخلطأ املادي " :بأا (Reliability) حيث تعرف الدكتورة رشا محادة املوثوقية

ما يتوقع على حنو أووالتحيز واليت ميكن االعتماد عليها من قبل املستخدمني لتمثل بصدق ما تقصد متثيله

ا ، األمر الذي يستلزم أن تكون املعلومات قابلة لإلثبات، ومن املمكن التحقق من سالمتها وهو ممتثل أنمعقول

يتطلب االلتزام بأكرب قدر ممكن من احلياد يف القياس واإلفصاح، وهي خاصية ضرورية لألفراد الذين ال يتوافر

.1"لديهم الوقت أو اخلربة الالزمة لتقييم احملتوى الفعلي للمعلومات

ند توافر وتعترب خاصية أساسية وضرورية واجب توفرها يف املعلومة، وتكون املعلومة ذات مصداقية ع

: اخلصائص الفرعية التالية

عرب عنها الباحث ناصر علي اهلي نقال عن الكاتبان الصبان و : (Verifiability)القابلية للتحقق -

هذه اخلاصية مبدأ نسيب، وهي تشري إىل وجود درجة عالية يف االتفاق بني القائمني بالقياس احملاسيب : " حنان بأن

، ومنه "ق القياس وهم بصدد فحص نفس املعلومات بأم يتوصلوا إىل نفس النتائجالذين يستخدمون نفس طرائ

االقتصادية، أي أن املعلومات جند بان هذه اخلاصية توفر درجة عالية من التأكيد بان املعلومات متثل األحداث

لقياس واإلفصاح تكون قابلة للتحقق عندما تكون النتائج اليت توصل إليها شخص باستخدام أساليب معينة ل

.2ميكن أن يتوصل إليها أشخاص آخرين بشكل مستقل باستخدام نفس األساليب ويف نفس الوقت

،معناه ضرورة وجود مطابقة أو اتفاق بني األرقام واألوصاف احملاسبية من ناحية: الصدق يف العرض -

، مبعىن أن األرقام اليت مت عرضها يف واملوارد واألحداث اليت تتجه هذه األرقام واألوصاف لعرضها من ناحية أخرى

القوائم املالية جيب أن متثل ما حدث بالفعل؛

لة العلوم ، جماثر الضوابط الرقابية العامة لنظم المعلومات المحاسبية االلكترونية في زيادة موثوقية المعلومات المحاسبيةرشا محادة، 1

.316 ص ،2010، جامعة دمشق،26ة، العدد األول، الد االقتصادية والقانوني، مذكرة ماجستري يف علوم التسيري، جامعة باتنة، اجلزائر، في اتخاذ القرار وأثرهاخصائص المعلومات المحاسبية حممد علي اهلي، ناصر 2

.54 ، ص2008-2009

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

69

املعلومات جيب أن تكون حمايدة أي خالية من التحيز صوب أي نتائج حمددة ): Neutrality(احليادية -

.1مسبقا وتضع خاصية حيادية املعلومات واجبا على عاتق املسئولني

ولتكون املعلومة مفيدة فإن املالئمةمكملة خلاصية بية أن خاصية الوثوق باملعلومة حملاسوترى جلنة املعايري ا

ومتتلك املعلومات خاصية الوثوق إذا كانت خالية من األخطاء ، املعلومات جيب أن تكون موثوقة ويعتمد عليها

.2اهلامة والتحيز

الدقة -3

حماولة احلد من مستويات األخطاء املسموح ا واليت تكون تعين جتنب األخطاء يف املعلومات من خالل و

، فالدقة متثل تلك الصورة املعربة اليت 3ذات مساس بعوامل عديدة مثل الوقتية والقيمة احلالية للقرارات املتخذة

مات إما تعكسها املعلومة عن الواقع ودرجة الدقة املطلوبة يف املعلومة حسب املدى الزمين الذي تغطيه هذه املعلو

فيما خيص بساطتها فإا تساعد مستعمليها يف فهمها وحتليلها ألا إذا كانت معقدة فانه يستلزم جهدا إضافيا

.4لتفسريها

من نوعان هناك أن املعروف ومن اخلطأ، من املعلومات خلو مدى إىلومنه فان هذه اخلاصية تشري

ظل ويف احلسابية، واألخطاء النسخ أخطاء وهي البيانات من كبري عدد تناول عند ترتكب قد اليت األخطاء

كميا، والصحة الدقة خاصية حتديد السهل من أصبح والتحليل، للقياس املسطرة والربامج احلاسوب استخدام

5 :مايلي نتيجة األخطاء تكون ما وعادة اال، هذا يف اإلحصائية الربامج كاستخدام

.البيانات ومجع قياسل دقيقة غري طريقة استخدام-

؛املعلومات من البيانات إنتاج يف النجاح عدم -

؛بعضها إمهال أو البيانات كل تشغيل عدم -

؛البيانات تسجيل يف أخطاء -

ة باتنة، جامع،العلوم االقتصادية يف ، مذكرة ماجستريأثر المراجعة الخارجية على مصداقية المعلومة المحاسبية بالمؤسسةعمر ديلمي، 1 .98 ، ص2008-2009

.14 ظاهر القشي، هيثم العبادي، مرجع سابق، ص 2 .52، صمرجع سابقحممود حممد الزيود، 3 .22 ، ص2002-2001، جامعة اجلزائر، يف العلوم االقتصادية ، مذكرة ماجستريالمؤسسة إستراتيجيةدور المعلومات في توجيه اللوش غنية، 4جامعة مذكرة ماجستري يف العلوم التجارية، ، لمراجعة الخارجية للحسابات في النهوض بمصداقية المعلومات المحاسبيةدور اسردوك فاتح، 5

.5 ، ص2003/2004املسيلة، اجلزائر،

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

70

؛املعلومات حفظ ملف يف اخلطأ -

.البيانات يف التزوير أي العمدي، املعلومات تغيري -

واملراجعة الداخلية الرقابة دور هنا يظهرو األخطاء، هذه افاكتش يستطيع ال املستخدم فان وبالتايل

وكلما زادت دقة .املستخدمة املعلومات يف للمستخدمني الثقة من معينة درجة تعطي واليت واخلارجية الداخلية

. املعلومة زادت جودا وزادت معها قيمتها يف التعبري عن احلقائق التارخيية أو التوقعات املستقبلية

واملتضمن النظام 2007نوفمرب 25املؤرخ يف 11-07من القانون 26و 3يث تنص وحتث املادتان ح ∗

احملاسيب املايل، بصفة واضحة املؤسسات على انتهاج الطرق احملاسبية الكفيلة بتحقيق الصورة الصادقة املعربة عن

ريقة حماسبية معدلة جتعل آثارها على الوضعية املالية للمؤسسة، ويسمح هذا احلل برتمجة القواعد اجلبائية بط

.1احلسابات حيادية

الخصائص الثانوية :ثانيا

. جانب اخلصائص النوعية هناك العديد من اخلصائص الثانوية جيب توافرها يف املعلومة إىل

الثبات أو التماثل -1

قياس وتوصيل املعلومات من فرتة استخدام نفس الطرق واألساليب يف (Consistency)يعين الثبات

.2ألخرى، لكن إذا كان هناك أي تغيري فيجب التنويه إليه ليتم أخذه بعني االعتبار من قبل املستخدم

(Comparability) قابلية المقارنة -2

أي انه جيب أن تعد املعلومات املتعاقبة بأسلوب يسهل على مستخدميها مقارنتها، مما يسهل بالتايل

عليهم التعرف على أوجه التغري واالختالف من فرتة ألخرى، كما أن قابلية املقارنة تشري إىل عرض البيانات

.3املستخدمة للمفاضلة بني البدائل بأسلوب متشابه ومتناسق

ام احملاسيب املايل النظ ": ، ملتقى دويل بعنوانتطبيق النظام المحاسبي المالي ومتطلبات النظام الجبائي الحاليحممد براق، تسعديت بوسبعني، 1 .12 ، ص2011، جامعة البليدة، اجلزائر، "ISAواملعايري الدولية IAS IFRSيف مواجهة املعايري احملاسبية الدولية

، 2، عددجملة القادسية للعلوم اإلدارية واالقتصادية، أثر تقنية المعلومات على نظام المعلومات المحاسبيةحامت كرمي كاظم، سندس ماجد رضا، 2 .117، ص2008، العراق، 10لد جم .نفس املرجع، نفس الصفحة 3

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

71

اإلفصاح الكامل -3

املستخدمني، كما جيب أن ويقصد به أن تكون كافة املعلومات الضرورية احلالية واملستقبلية متاحة أمام

تكون املعلومات هلا عالقة باألنشطة بعضها ببعض يف شكل جمموعة من التقارير املالية اليت تفيد يف حتقيق فاعلية

النظام اإلداري باألهداف، وبالتايل فانه ال ينبغي إن خنفي أي حقيقة جوهرية م األطراف املعنية وذلك بالتماشي

نسبية، ولتوفري املعلومات الكافية والالزمة يف التقارير املالية؛ فالقصور يف متطلبات الشفافية مع اعتبارات األمهية ال

.واإلفصاح جيعل البيانات واملعلومات الواردة يف القوائم املالية مضللة

ت وهناك من يشري إىل ارتباط مفهوم األمهية النسبية واإلفصاح معا حيث يرجع السبب إىل أن املعلوما

اهلامة يتعني اإلفصاح عنها واملعلومات الغري هامة ال يتم اإلفصاح عنها، ومبفهوم املالئمة فريجع السبب إىل أن

املعلومات اليت ليست هلا عالقة وثيقة بأهداف القوائم املالية تعترب بطبيعتها معلومات غري هامة، وبالتايل ليس

. 1هناك ما يدعو لإلفصاح عنها

همالقابلية للف -4

إن قابلية املعلومات للفهم يعد شرطا هاما للحكم على خالصة استخدام املعلومات املالية واالستفادة منها

درجة الوضوح والبساطة ومستوى الفهم واإلدراك والوعي لدى مستخدمي : ويعتمد ذلك على مؤشرين مها

.2املعلومات

ا جيب أن تعرب بصدق عن الظواهر واألحداث، وان تكون قابلة ومنه ولالعتماد على املعلومات والوثوق -

لإلثبات وباإلمكان التحقق من سالمتها، وان تكون حيادية وغري متحيزة، وتعرض احلقائق كاملة غري منقوصة

. 3موتكون قابلة للمقارنة وما يتطلبه ذلك من الثبات يف تطبيق الطرق واألساليب احملاسبية وكذلك قابليتها للفه

.وبالتايل فان توافر اخلصائص الرئيسية والثانوية يف املعلومة يعد ضروري فهي تعرب عن مدى جودا

ال ميكن أن تقتصر جودة املعلومات على : على أنه) أمحد حممد إبراهيم خليل(ويرى الباحث الدكتور -

علومات واليت تعين ما تتمتع به هذه األخرية من اخلصائص السابقة فقط واليت اعتربها كمعايري فنية، بل إن جودة امل

مصداقية وما حتققه من منفعة للمستخدمني وخلوها من التحريف والتضليل، وأن تعد يف ضوء جمموعة من املعايري

المالية في ضوء لألوراقالمدرجة في سوق فلسطين العامةكفاءة المعلومات الضريبية في الشركات المساهمة جهاد حممد فهد جاد اهللا، 1

.26، ص2011ني، ، مذكرة ماجستري، جامعة النجاح الوطنية، فلسطاستخدام نظم المعلومات المحوسبة .59ناصر حممد علي اهلي، مرجع سابق، ص 2ة ماجستري يف احملاسبة والتمويل، اجلامعمذكرة ، اثر تطبيق الحوكمة على اإلفصاح المحاسبي وجودة التقارير الماليةماجد إمساعيل أبو محام، 3

.62، ص 2009اإلسالمية، غزة، فلسطني،

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

72

وقد خلصها الباحث يف الشكل . 1القانونية والرقابية واملهنية الفنية مبا يساعد على حتقيق اهلدف من استخدامها

:التايل

، ورقة دور حوكمة الشركات في تحقيق جودة المعلومات المحاسبية وانعكاساتها على سوق األوراق الماليةحممد امحد إبراهيم خليل، : املصدر

.25، ص2007نوفمربالسعودية، ،جامعة امللك خالد، "-نظرة مستقبلية - ندوة السوق املالية السعودية"حبث،

دة املعلومة ال تقتصر على جانب واحد فقط، فهي تشمل العديد من اجلوانب اليت ال تقل أمهيتها أي أن جو

.عن اخلصائص السابقة وتؤثر بشكل مباشر يف حتقيق جودا

كرتقية للنظام احملاسيب، حىت يتوافق مع األنظمة ) (S.C.Fواجلزائر تبنت النظام احملاسيب املايل اجلديد ∗

لدولية ويعترب أحد األساليب اليت تعمل على تسهيل املعامالت الدولية؛ وهذا ملواكبة متطلبات العوملة احملاسبية ا

املالية واحملاسبية؛ هادفة من وراء تطبيقه إعطاء صورة صادقة عن أداء وتغريات الوضعية املالية للمؤسسة، كما

، ورقة حبث، حوكمة الشركات في تحقيق جودة المعلومات المحاسبية وانعكاساتها على سوق األوراق المالية دورحممد امحد ابراهيم خليل، 1

، متاح على املوقع2007نوفمرب، جامعة امللك خالد، السعودية، -نظرة مستقبلية -ندوة السوق املالية السعودية http://www.jps-dir.com/forum/forum_posts.asp?TID=4665 16/6/2012مت االطالع عليه يوم.

معايير جودة المعلومة): 2-2( شكل رقم

معايير جودة المعلومات

معايير قانونية يير رقابيةمعا معايير مهنية معايير فنية

:وتشمل االلتزام بالقوانني االلتزام باللوائح

:وتشمل املالئمة املوثوقية الدقة

وما تتضمنه من خصائص فرعية

:وتشمل معايري احملاسبة معايري املراجعة

:وتشمل دور املراجعني

دور جلان املراجعة دور املسامهني

دور األطراف ذات العالقة جهزة الرقابيةدور األ

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

73

لى مصداقيتها وشرعيتها وشفافيتها، ويسمح يتيح مراقبة احلسابات بكل ضمان للمستعملني اآلخرين واحلكم ع

بتسجيل بطريقة موثوق ا وشاملة جمموع تعامالت املؤسسة ومبا حيقق إعداد التصاريح اجلبائية مبوضوعية

.1ومصداقية

العناصر المساهمة في جودة التصريحات الجبائية: المطلب الثاني

ويعين االلتزام . ت اجلبائية إال إذا التزم املكلف ضريبياإن طابع اجلودة ال يكون على مستوى التصرحيا

الضرييب نظريا االلتزام للقوانني الضريبية واليت ختتلف من بلد آلخر، وهدف اإلدارة الضريبية هو تشجيع وتعزيز

الضرائب تعرف الفجوة الضريبية على أا الفرق بني(االلتزام الضرييب الطوعي، وبالتايل تقليل الفجوة الضريبية

: االلتزام الضرييب بأنه )Mohd rizal palil(كما يعرف . 2)املدفوعة واملستحقة جلميع الضرائب ومجيع دافعيها

استعداد املكلفني بالضريبة على االمتثال للقوانني الضريبية والتصريح بالدخل الصحيح، واملطالبة بالتخفيضات "

ومن أهم العوامل املؤدية لزيادة االلتزام الضرييب . 3"لوقت احملددواحلسومات الصحيحة ودفع مجيع الضرائب يف ا

:نذكر

فبالنسبة للمكل :الفرع األول

:أوال

املبادئ األخالقية والثقافية يف اتمع، والوعي الضرييب لدى املكلف تعكس مدى التزامه وتطبيقه للمبادئ

القي والضرييب واإلنتمائي ضعيفا كلما زاد التهرب والعكس القانونية يف دفع الضريبة، فكلما كان الوعي األخ

من هنا يؤثر على كفاءة وجودة التصريح، فالتصورات اخلاطئة لدى بعض املكلفني بان التهرب الضرييب . صحيح

ال يسبب ضررا ألحد، واملصلحة الشخصية كون لديهم تصورا بأن مثل هذه اإليرادات الضريبية إىل أين تذهب

، فبالوعي الضرييب حنقق الفعالية والتحكم يف نفقات اجلباية ونؤسس 4من األفكار اليت تؤثر على تصرحياموغريها

وعاءا سليما وحنصل على حصيلة اسلم تعتمد على التصريح التلقائي للمكلف يف حتمل عبء النفقات العامة،

، العدد السادس، جملة اقتصاديات مشال إفريقيا، في الجزائر) IAS-IFRS(متطلبات تطبيق النظام المحاسبي الموحد كتوش عاشور، 1 .293ص، 2009 جانفيجامعة الشلف، اجلزائر،

2 Marti L.O., Wanjohi M.S., Magutu P.O., Mokoro J.M, Taxpayers’ Attitudes And Tax Compliance Behavior

In Kenya, African Journal Of Business & Management, Aibuma Publishing, April 2010, p114. 3 Palil M.R, tax knowledge and tax compliance determinants in self assessment system in malasia, op-cit, p157.

4، 2004، فلسطني ، مذكرة ماجستري ، جامعة النجاح الوطنية،الضريبية في فلسطين بين النظرية والتطبيق لإلدارةالنظام القانوني ، هشام راضي

.124ص

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

74

يت يعيش فيها، درجة أداء اإلدارة، الثقافة البيئة ال: حيث يتأثر املكلف اجتاه الضريبة بعدة عوامل نذكر منها

.1اجلبائية ودرجة ضبط القوانني الضريبية

2 : ولإلشارة هناك من يرجع ضعف الوعي الضرييب لعدة عوامل نذكر منها

اعتقاد الشخص بأنه يدفع للدولة أكثر مما يأخذ منها، وبأنه يستطيع االستمرار يف االنتفاع من خدمات -

حىت مع عدم دفع الضريبة وذلك أن دفعها ليس شرطا لالستفادة من اخلدمات العامة؛الدولة

إن التشريع الضرييب يف كثري من الدول ال تتوافر فيه الشروط اليت تبعث على احرتام أي قانون وتضفي عليه -

ومية، وعدم عدالة ضريبية اهليبة ألنه يتمتع خبصائص تتناىف مع القيم اليت تعطي القانون االحرتام والطاعة والعم

بني املكلفني والتوسع يف تفسري االستثناءات دون نص قانوين، وينتج عن ذلك ردود فعل نفسية لدى املكلف

؛تتناسب عكسيا مع الوعي الضرييب واألخالق املالية

وسكسوين وبشكل عام خيتلف الوعي الضرييب عند املكلفني باختالف الشعوب واألمم، فمثال املكلف االجنل -

أو املكلف يف دول أوروبا الشمالية هو أقل ربا من الضريبة من املكلف الالتيين، حيث يقدم تصرحيه إىل

اإلدارة املالية بأمانة وال حياول اللجوء للطرق امللتوية لتأخري الضريبة أو التهرب منها، ومن الطبيعي أن توجد

.ف يف الدول املتقدمة وهذا للعديد من األسبابهذه الفروق بني املكلف يف الدول النامية واملكل

:ثانيا

لقي احتمال ): Probability of Detection(اخلوف من احتمال الكشف بعد املراجعة اجلبائية

أن دافعي الضريبة سوف يقومون بالتصريح دائما " الينغهام" الكشف اهتمام الكثري من الباحثني حيث ادعى

ا كان احتمال االكتشاف عاليا ويلعب هذا األخري دورا هاما يف اإلبالغ عن سلوك بدخلهم بشكل صحيح، إذ

دافعي الضريبة، وتشري النتائج إىل انه كلما ارتفعت عدد عمليات املراجعة اجلبائية واحتمال الكشف يعمل هذا

فاتمع حيتاج . دخلهم على تشجيع دافعي الضريبة على االلتزام واالمتثال للقوانني الضريبية واإلبالغ بدقة عن

.3فني غري امللتزمني سيتم اكتشافهم ومعاقبتهماملكل أنالن يعلم

.47عجالن العياشي، مذكرة ماجستري، مرجع سابق، ص 1 .166، ص2000، 16، العدد الثاين، الد جملة جامعة دمشق، التهرب الضريبيطيب، خالد اخل 2

3 Palil. M.R , Fariq. M. A, Determinants Of Tax Compliance In Asia A Case Of Malaysia, European Journal Of Social Sciences, Volume 24, Number 1, 2011, P14.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

75

بالنسبة إلدارة الضرائب: الفرع الثاني

:أوال

إن فعالية النظام الضرييب والذي تعترب املراجعة اجلبائية أحد حماوره اهلامة ميكن اإلدارة الضريبية من الوصول

اليقني ومن افرتاض الصدق والدقة يف بيانات املكلف، فمهمة اإلدارة الضريبية األساسية إىل أعلى درجة من

تنفيذ القوانني الضريبية وقوة اإلدارة قد تؤدي إىل إحكام الرقابة والوصول إىل كل حقوق اخلزينة العامة كاملة غري

.1منقوصة

:ثانيا

؛ ويف األوقات املناسبة؛ ودرجة اإلفصاح علومات املناسبةال للمعلومات تتدفق من خالله املوجود نظام فع

، حيث يلعب تطبيق تكنولوجيا املعلومات دورا هاما من خالل 2والشفافية اليت جيب أن تتمتع ا تلك املعلومات

الدوائر، بناء العالقة بني املكلف واإلدارة الضريبية والرقابة على العمليات وبناء فرق العمل وتناقل املعلومات بني

، فإجراءات املراجعة احلديثة لتحليل املخاطر 3وحتسني تصميم العمليات وتعزيز املهارات وتطبيق الرقابة الوقائية

معينة أو عدة ضرائب، التحقق من ترتكز على نظم كمبيوتر فعالة ومتكاملة، لتطبيق معايري اختيار مراجعة ضريبة

كل الضرائب لكل مكلف، وهي وظائف مستحيل اجنازها مع األنظمة املعلومات، ختزين املعلومات على معظم أو

اليدوية، وهذا ما له اثر اجيايب على السيطرة على التجنب أو التهرب الضرييب وهو جد هام عندما يصبح دافعي

قدرة الضريبة على علم بان املراجعة من قبل السلطة الضريبية تتم بشكل روتيين وممكنة مع النظم احملوسبة، ومدي

النظام على الكشف وبدقة عن حاالت القصور يف اإلبالغ عن الدخل والنفقات املبالغ فيها أو عدم تقدمي

.4التصرحيات، وهنا ما يزيد يف امتثاهلم الطوعي وهذا ما ينعكس على تصرحيام الضريبية

1 .122، صقمرجع ساب، هشام راضي

مدى استدراك المستثمرين في سوق فلسطين لألوراق المالية ألهمية استخدام المعلومات المحاسبية عصام حممد البحيصي، أنور عدنان جنم، 2، 2009سطني، ،الد السابع عشر، غزة، فل العدد الثاين ،)سلسلة الدراسات اإلنسانية( جملة اجلامعة اإلسالمية، لترشيد قراراتهم االستثمارية

. 714صجملة ، أثر تطبيق الحكومة االلكترونية وأبعاد إدارة الجودة الشاملة في تحسين مستوى جودة الخدمةسليم أبو زيد، هيثم علي حجازي، 3

.4، ص2007، العدد الثاين، جامعة قناة السويس، مصر، البحوث املالية والتجارية4 Jacobs A.A, Managing Principal, Users’standars For Integrated Tax Information Systems In Tax

Administrations Of Developing Counties, The M Group Inc,p 7. sit www.mgroupglobal.com. Date 15-01-

2012.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

76

:ثالثا

ؤسسات ألخطاء وخمالفات كذلك جتمع معظم الدراسات حول موضوع احتمال ارتكاب املكلف خاصة امل

يزداد تبعا لتعقد التشريع الضرييب، وتعدد االلتزامات الضريبية املطالب ا املكلف بالضريبة، وسلوكه اجتاه االلتزام

.1الضرييب وكذا مدى كفاءة املصاحل الضريبية املعتمد عليها سواء كانت داخلية أو خارجية

:رابعا

أهم ما مييز األنظمة الضريبية ذات الطابع التصرحيي هو التصرحيات اجلبائية إن : تبسيط التصرحيات اجلبائية

واليت تتطلب على األقل مستوى معقول من البساطة ألن دافعي الضرائب يأتون من خلفيات خمتلفة، مع

د اختالف مستوى الدخل والوعي الضرييب لديهم، واالهم مستوى معرفة الضريبة، هذه البساطة ميكنها أن تساع

.املكلفني بالضريبة إلمتام تصرحيام بدقة وزيادة االلتزام الضرييب

وكمثال على ذلك جند أن الدمنارك وكندا ونيوزيلندا من الدول السباقة اليت أقدمت على تبسيط تصرحياا -

. 2املكلفني الضرييب والطوعي بني ماجلبائية، عن طريق التقليل من عدد الصفحات لتسهيل وزيادة االلتزا

ويف هذا اإلطار جند أن اجلزائر ترمي إىل عصرنة اإلدارة الضريبية بوصفها حمصلة للموارد املالية، من خالل ∗

تنظيم هياكلها وطرق تسيريها، فالنموذج التنظيمي اجلديد إلنشاء مديرية املؤسسات الكربى ومراكز الضرائب

ة ضريبية مركزة على املكلفني بالضريبة، تتشكل من هياكل تسيري واملراكز اجلوارية للضرائب أساسه وضع إدار

عصرية ومتكيفة مع النسيج اجلبائي، فتأسيس امللف اجلبائي الوحيد الذي تصنف وتتابع فيه كل التصرحيات

املتعلقة بنفس املكلف بالضريبة قد مسح بتبسيط وتسهيل اإلجراءات اجلبائية، إن عصرنة اإلدارة وتبسيط النظام

إحداث نظام معلومايت، متابعة مواصلة : اجلبائي جيب أن ترافقهما أنشطة يرتبط ا جناح اإلصالحات منها

عملية الرتقيم اجلبائي حيث تسمح هذه العملية مبتابعة مسار املعامالت وحركات األموال من واىل اجلزائر، تأهيل

ا طموحا لتكوين ورسكلة وحتسني مستوى موظفيها، وتثمني املوارد البشرية حيث أعدت اإلدارة اجلبائية برناجم

.3الرتكيز على املكلف بالضريبة من خالل دعم االتصال وتطوير قدرات االستماع له

،"مهنة التدقيق يف اجلزائر"امللتقى الوطين الثامن حول التهرب الضريبي، أمالضريبية التدقيق الضريبي بحث عن الكفاءةجغلوف ثلجة نوال، 1

.5ص ،2010 سكيكدة، جامعة2 Palil M.R, tax knowledge and tax compliance determinants in self assessment system in malasia, op-cit,

p192. 3 A.Raouya , Modernisation De L’administration Fiscaleles Prochaines Etapes, Conference Nationale Des Cadres De L’administration Fiscaleles, Bulletin D’information De La Direction Generale Des Impots, La Lettre De La DGI, Ministère Des Finance, 2010.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

77

وكما ما جاء على لسان وزير املالية كرمي جودي بأنه ينبغي على اإلدارة الضريبية أن تضع املكلفني بالضريبة

التوأمة املؤسساتية اليت جتمع حاليا املديرية العامة للضرائب واملديرية العامة يف لب نشاطها، وأكد على أمهية

لألموال العمومية الفرنسية يف تطوير الثقافة اجلبائية يف اجلزائر، وكذلك يتوخى املشروع يف حتسني تنظيم اإلجراءات

اإلجراءات حمل نزاع وتقليص آجال املعاجلة املتعلقة بالضرائب غري املباشرة واملتعلقة منها بالرقابة اجلبائية وختفيف

.1حيث أكد من جانبه املسئول عن املشروع األورويب بان الضريبة قيد البد منه وينبغي تسهيل حتصيله

1على 11: 19، الساعة 2011، اإلذاعة اجلزائرية، العالقات العامة القلب النابض لإلصالح الجبائي ينبغي جعلتصريح وزير املالية كرمي جودي،

www.radioalgere.dz : املوقع

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

78

قدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودة التصريحات الجبائية: المبحث الثالث

ن حالة انسجام بني اإلدارة الضريبية واملكلف والتشريعات الضريبية، وهذا النظام الضرييب األمثل عيعرب

من خالل قانون ضريبة جيدة ومكلف ملتزم وعالقة وثيقة وشفافة بني املكلف واإلدارة؛ ولكن يف كثري من

نعكس األحيان ال تنسجم هذه املكونات مع بعضها فتظهر املشاكل اليت إحداها ضعف درجة االلتزام الضرييب فت

. على جودة التصريح اجلبائي وهو ما يعرب عن وضع ال يستجيب أو ينصاع فيه املكلف لقانون الضريبة

والنظام الضرييب اجلزائري بطبيعته التصرحيية يعتمد على مبدأين أساسيني مها مبدأ صدق نية املكلف

ققة، ويف مقابل احلفاظ على هذين املبدأين منح بالضريبة ومبدأ صحة التصريح بذمته املالية وأرقام األعمال احمل

املشرع سلطات واسعة إلدارة الضرائب إلجراء عمليات املراجعة اجلبائية يف إثبات العكس من خالل توسيع

. صالحيات املراجعة اجلبائية

قييم الذايت حيث تشري اغلب الدراسات إىل أن يف األنظمة الضريبية التصرحيية أو ما تسمى بأنظمة الت

ميكن أن تلعب املراجعة اجلبائية دورا مهما ودورها املركزي يف زيادة االلتزام الضرييب الطوعي، كما ميكن ملعدالت

املراجعة ومشولية عملياا من تشجيع دافعي الضرائب أن يكونوا أكثر حذرا يف إمتام إقرارام الضريبية اخلاصة م،

.باخلصومات الصحيحة للتأكد من مسؤوليتهم الضريبية وتقرير كامل الدخل واملطالبة

النموذج المفاهيمي للدراسة: المطلب األول

تعترب املراجعة اجلبائية من بني الصالحيات املمنوحة للسلطات الضريبية إلصالح السهو، وأوجه القصور

نطقية والضرورية يف أي نظام تصرحيي، للتحقق أو األخطاء اليت ارتكبها دافعي الضرائب وهو النتيجة الطبيعية امل

اجلبائية يف معظم البلدان تشكل األداة الرئيسية ملعاجلة ة، فاملراجعمن دقة التصرحيات املقدمة من قبل املكلفني

الضرييب فدورها الرئيسي هو تعزيز االلتزام الطوعي من قبل املكلفني، حيث تسعى محاالت عدم االمتثال وااللتزا

هم مبخاطر عدم االلتزام والثقة اليت تولد يف اتمع الواسع، وأيضا القدرة على الكشف على االنتهاكات لتذكري

ومنه فان جودة التصرحيات اجلبائية ال ترتبط فقط مبدى التزام .اخلطرية للقانون الضرييب والعقوبات املناسبة هلا

.عكس وإمنا هو مسؤولية املراجعة اجلبائية أيضااملكلف بالضريبة بالقوانني والتعرض لعقوبات يف حالة ال

ولني عن تسجيل ومعاجلة البيانات ؤ وبالتايل متثل املراجعة اجلبائية وسيلة رقابية وقائية، جتعل من األفراد املس -

احملاسبية وإعداد القوائم املالية يعلمون بان العمليات اليت يقومون ا سوف تكون حمل فحص من قبل شخص

متخصص وحمايد وهو املراجع اجلبائي، مما جيعلهم حيرصون على العمل حبذر شديد أثناء قيامهم باملعاجلة مهين

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

79

احملاسبية للعمليات املالية اليت حتدث، ومن املؤكد بأن هذا احلذر قد مينع حدوث بعض األخطاء، أو تصحيحها

. 1إن وجدت

تطلب بناء منوذج مقرتح لتوضيح العالقة بني املراجعة فمن خالل ما ذكر وعلى ضوء إشكالية الدراسة

: اجلبائية وجودة التصرحيات اجلبائية ويتم ذلك من خالل

واليت تتمثل يف املراجعة اجلبائية واليت تتضمن جمموعة من املتغريات الفرعية برنامج :المتغيرة المستقلة -أوال

.ودة املراجعة اجلبائيةاملراجعة اجلبائية، مؤهالت املراجع اجلبائي، ج

.جودة التصرحيات اجلبائية :المتغير التابع -ثانيا

نموذج الدراسة : ) 3- 2( الشكل رقم

الطالبةمن إعداد : املصدر

في تحسين جودة التصريحات الجبائية يساهممراجعة الجبائية ال برنامج: المطلب الثاني

ل للمراجعة اجلبائية والربجمة له من شأنه خلق ردع لسوء التصرحيات اجلبائية بإرجاع إن إقامة نظام فعا

العائدات املقدمة من قبل املكلفني بالضريبة، ومن املتوقع أن مثل هذا النظام يعمل على املسامهة يف تطوير ثقافة

الضرائب وكذلك حتسني الضريبة إىل االمتثال لقوانني الضرائب مبرور الوقت واليت من شاا تساعد يف حتسني مجع

.106عمر ديلمي، مرجع سابق، ص 1

المراجعة الجبائية

للمراجعة اجلبائية برنامج

مؤهالت املراجع اجلبائي

ةاجلبائي ةاملراجع جودة

تحسين جودة التصريحات الجبائية

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

80

فالغرض من املراجعة اجلبائية هو التأكد من أن التصرحيات اليت أدىل ا املكلف بالضريبة الناتج احمللي اإلمجايل،

. دقيقة وموثوق ا

برنامج المراجعة الجبائية الفعال: الفرع األول

ديد عدد عمليات املراجعة اجلبائية اليت ينبغي اختاذها، إن تطوير خطط املراجعة يتطلب أكثر من جمرد حت

1 : هناك حاجة إىل إتباع منهج شامل لتخطيط اسرتاتيجيات مجيع عناصر برنامج املراجعة الفعال من حيث

الهيكل التنظيمي واألدوار والمسؤوليات :أوال

، اليت تعكس بوضوح طبيعة العمل اليت حيث ينبغي مراعاة ختطيط وتنظيم أنشطة املراجعة داخل اإلدارة

: ينبغي القيام ا وتوضيح املسؤوليات بينهم

: املقر والعمليات - 1

ومها املقر الرئيسي املسئول عن التصميم : إلدارة برنامج فعال للمراجعة اجلبائية ينبغي التمييز بني قسمني

يات املسئولة عن تنفيذ برنامج املراجعة؛وإسرتاتيجية اإلدارة ودعم وظيفة املراجعة، والعمل

: إتباع ج وظيفي متكامل - 2

حبيث يكون باإلدارة مهمة مراجعة واحدة املسئولة عن كافة أنشطة املراجعة يف مجيع أنواع الضرائب، ويسهل

لمراجعة وفقا لتقييم ل ةهذا النهج يف تطوير خطط املراجعة الوطنية الشاملة واملوازنة وختصيص املوارد املتاح

املخاطر؛

: التقسيم والتخصيص - 3

الضريبية مكتب خاص بكبار املكلفني مع فرق متخصصة لقطاعات صناعة تمن املهم أن يكون لإلدارا

اخلدمات املصرفية، االتصاالت حىت لو مل تقدم رمسيا ضمن اهليكل التنظيمي، والتقسيم أيضا يساعد : معينة مثال

التعرف على خمتلف مستويات التعقيد يف أعمال املراجعة والتمييز بني الكفاءات املطلوبة، وخمتلف اإلدارة يف

.التصنيفات واملكافآت للمراجعني وفقا خلطة التوظيف

1 Biber E, op-cit, p5.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

81

نطاق الخطط :ثانيا

كل مرحلة من مراحل املراجعة حتتاج خلطط متتالية ومرتابطة مع أهداف واضحة تعكس خطة إسرتاتيجية

: دارة، التخطيط واألداء وينبغي إجراء املراقبة على مستويات هياإل

: اإلسرتاتيجية - 1

تعكس بنية املراجعة التنظيمية، والسياسات واإلجراءات وحتديد األهداف واألنشطة واملوارد، كذلك األداء

واملسؤوليات؛

: التنفيذ - 2

ختصيص املوارد وتطبيق عملية املراجعة؛

ستوى مرتابط مع اآلخر وهي تكمل بعضها البعض، وإذا كانت خطة اإلسرتاتيجية كبرية ومل تدعم خبطة وكل م

تشغيلية تعكس األولويات اإلسرتاتيجية ال ميكن مواجهة املخاطر وحتديد السياسات خبطط أعلى مستوى،

.من املراحل وبالتايل ال تؤدي لتحقيق األهداف، فيجب وضع خطط فعالة عند كل مستوى أو مرحلة

التشريع : ثالثا

: ليكون برنامج املراجعة فعال جيب تدعيمه بإطار تشريعي كما يلي

يتطلب من املكلفني االحتفاظ بالدفاتر والسجالت الالزمة، توفر اإلدارة على صالحيات كافية إلجراء

م االمتثال، حيث جيوز وضع خطة التحقيقات، يعطي حق املكلف يف الطعن، يطبق عقوبات كافية لردع عد

...القرتاح تعديالت على القوانني القائمة أو تطوير قانون اإلجراءات اجلبائي، حتسني تدريب املراجعني

نطاق المراجعة :رابعا

طبيعة عمليات املراجعة جيب أن تعكس املخاطر اليت ينبغي معاجلتها، واهلدف هنا احلد من عدد عمليات

يت ميكن القيام ا، وحسن استخدام املوارد؛املراجعة ال

الطرق والتقنيات :خامسا

بوضع خطة فعالة نكون مدركني موعة من التحقيقات واملناهج التحليلية اليت ميكن اعتمادها من قبل

ل اخلطر املراجعني للتأكد والتحقق من االلتزام الضرييب، وسوف ختتلف هذه التحقيقات يف املمارسة تبعا ا

.وظروف خاصة بدافعي الضرائب

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

82

طبيعة عمليات املكلف، ومدى كفاية الدفاتر والسجالت، األمهية النسبية للتعديالت : على سبيل املثال -

احملتملة، وهذا ما سيؤثر على قرارات نوع الفحوص اليت يتعني اختاذها، وعما إذا كان املراجع يستطيع االعتماد

مسائل معينة أو حيتاج إىل استخدام طرق غري مباشرة، ومنه احلاجة إىل خطط تكون مرنة على السجالت ملعاجلة

.مبا فيه الكفاية ليمكن تعديلها وتطوير املراجعة وحتديثها

ومنه ينبغي لربنامج املراجعة اجلبائية أن يهدف إىل حتسني االلتزام الطوعي للمكلف بالضريبة واحلصول على

كما ميكن مصلحة الضرائب من تدقيق اقل مكلفني مع تصرحيات جبائية دقيقة، كذلك إن من موثوقة، تبيانا

.نتائج فعالية برنامج املراجعة عدد قليل من املكلفني سيجازف يف التهرب من الضريبة املتوجبة عليه

دور برنامج مراجعة المكلفين بالضريبة : الفرع الثاني

ة املراجعة اجلبائية هي فحص لتحديد ما إذا كان املكلف بالضريبة يؤدي من املسلم به عموما أن عملي

التزاماته الضريبية بشكل صحيح، ومع ذلك ينبغي أن يكون دور برنامج املراجعة يف اإلدارة الضريبية احلديثة

ثائق تتجاوز جمرد التحقق من التزامات دافع الضرائب والكشف عن التناقضات بني تصرحيات املكلفني والو

، حيث أن برنامج )compliance(حسن إدارة برنامج املراجعة يلعب دورا أساسيا يف إدارة االلتزام . الداعمة

من خالل حتديد ) من نشاط املراجعة( املراجعة الفعال له آثار أوسع بكثري من جمرد رفع العائدات املباشرة

ءة، والتطبيق املناسب للعقوبات، واإلعالن عن احلاالت األعلى خطرا والكشف عن حاالت عدم االمتثال بكفا

واملكلف بالضريبة يضع احتماالت كبرية بان أي حماولة لتجنب الضريبة سوف تؤدي . نتائج نشاط املراجعة

الكتشافها وفرض عقوبات كبرية، ومنه ميكن لربنامج املراجعة املخطط جيدا أن يوفر لإلدارة قوة وتأثري هام على

س على املكلف بالضريبة احملدد للمراجعة، وحتصيل الضرائب اليت كان ينبغي أن تدفع يف املركز كامل اتمع ولي

األول، فالنظام الضرييب الذي ينظر إليه بكونه عادال ومنصفا ملعاقبة املكلفني بالضريبة الذين ال ميتثلون يبين الثقة

.ويشجع على االلتزام الضرييب

: أثر إجراء مراجعة فعالة من حيث التأثريات التالية ومنه ينبغي أن ينظر إىل

)Corrective(التصحيح : أوال

من خالل إجراء تعديالت حاالت عدم االلتزام؛

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

83

) Deterrent(الردع : ثانيا

1بالتأثري على سلوك دافعي الضريبة اخلاضعني للمراجعة، أو جمموعة من دافعي الضرائب لاللتزام مستقبال؛

:ثالثا

بالقوانني الضريبية، وذلك من خالل مالطوعي بااللتزا االلتزام مج املراجعة اجلبائية على تشجيعبرنايعمل

تذكري املكلفني دائما بعواقب وخماطر عدم االلتزام والثقة اليت تولد يف اتمع بكشف االنتهاكات والعثرات على

؛االقانون الضرييب والعقوبات املناسبة هل

توعية دافعي الضرائب :رابعا

قد تساعد املراجعة اجلبائية يف توضيح تطبيق القانون لدافعي الضرائب وحتديد التحسينات املطلوبة حلفظ

2الدفاتر، وبالتايل ميكن ان تساهم املراجعة اجلبائية يف حتسني االمتثال من قبل دافعي الضريبة يف املستقبل؛

)Preventative(الوقاية : خامسا

.من خالل إقناع اتمع ككل بااللتزام

:ومنه ميكن اقرتاح الفرضية التالية

".يساهم برنامج المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية "

مؤهالت المراجع الجبائي في تحسين جودة التصريحات الجبائية مدى مساهمة: المطلب الثالثإن اجلبائي، فيجب على املراجع اجلبائيةد العنصر البشري من أهم املوارد املتاحة يف عملية املراجعة يع

ملما باملعايري والقواعد املتعارف عليها يف علمي احملاسبة واملراجعة، وذلك من اجل الوصول إىل األغراض يكون

جل احلد من التهرب أالضريبية، وتقدمي رأيه بشكل حمايد عن عدالة البيانات املالية، وذلك كخطوة أوىل من

لضرييب ومرحلة مهمة ال غىن عنها كوا ركن من للعمل ا اإلرتكازيةاملراجعة اجلبائية من األسس تعد و .الضرييب

أركان النظام الضرييب، لذلك يعترب املراجع اجلبائي مدخل رئيس يف دقة وسالمة وعدالة حتقيق احلصيلة الضريبية

.3كجزء حيوي من إيرادات الدولة

1 Ibid, pp 1,2.

2 OECD, Strengthening Tax Audit Capabilities, op-cit,p8.

جملد ،4، العدد واالقتصادية اإلداريةجملة القادسية للعلوم ، المدقق الداخلي الضريبي ومكلف ضريبة الدخل والعالقة بينهماقاسم حممد عبد اهللا، 3 .207، ص2006، جامعة القادسية، العراق، 8

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

84

ملقدمة من قبل املكلفني وبذلك ينحصر دور املراجع اجلبائي يف قياس درجة املوثوقية يف املعلومات ا

بالضريبة، من خالل فحص وتدقيق القوائم املالية وذلك بتقدمي رأي إذا كانت معدة بشكل صحيح وخالية من

األخطاء اجلوهرية، ويتمثل دوره يف جتميع وتقييم موضوعي لألدلة املتعلقة مبعلومات مقدمة عن أفعال وأنشطة

ومن مث توصيل النتائج ةبني هذه املعلومات واملعايري املوضوعاقتصادية وذلك للتحقق من درجة التوافق

.للمستخدمني

وميكن فهم دور املراجع بشكل أفضل استنادا للتعريف الذي قدمته جلنة املعايري األساسية للمراجعة واملنبثقة

ة، تنطوي على جتميع هي عملية منظم: " من مجعية احملاسبة األمريكية حيث مت تعريف عملية املراجعة باآليت

وتقييم موضوعي لألدلة املتعلقة مبعلومات مقدمة عن أفعال وأنشطة اقتصادية وذلك للتحقق من درجة التوافق بني

.1"هذه املعلومات واملعايري املوضوعة ومن مث توصيل هذه النتائج للمستخدمني ذوي االهتمام

تحقق من أن نتيجة أعمال الوحدة اليت تظهرها صحيحة إن املهمة األساسية للمراجع اجلبائي تتمثل يف ال

وصادقة، والتأكد من اتفاق بنود اإليرادات واملصروفات فيها مع أحكام قانون الضرائب، ويتوقف جناح املراجع

اجلبائي على مدى قدرته وخربته يف احلصول على أدلة اإلثبات من مصادرها املختلفة، والبحث عن القرائن

ظهر له من وقائع أثناء املراجعة، وجيب طلب البيانات الالزمة واإليضاحات واالستفسارات ملا قد املؤيدة ملا ي

يقنعه بصحة وسالمة املعلومات من عدمها، وكذلك جيب اخذ االعتبار الزمين يف احلسبان عند املراجعة حيث

.2يؤثر ذلك على مواعيد اإلخطار بعناصر ربط الضريبة

ثية لصندوق النقد الدويل بأن لتحسني إدارة االلتزام الضرييب، على اإلدارة الضريبية تعيني حيث جاء بورقة حب -

املوظفني ذوي املؤهالت الصحيحة وختصيص الكوادر املالئمة للعمل الختاذ اإلجراءات الالزمة اجتاه املكلفني

ى وضمان اجلودة، كما ينبغي توفري القدر مبعايري األداء لتكون واقعية وفاعلة لرفع املستو ءبالضريبة، كذلك االرتقا

املناسب من التدريب للمراجعني من اجل أداء املسؤوليات املوكلة إليهم مع التأكيد على أن دورهم األساسي ليس

، مؤمتر األزمة العاملية وكيفية عالجها من منظور النظام االقتصادي الغريب مدققوا الحسابات واألزمة االقتصادية العالميةالبصريي، فهيد حمسن 1 .28، ص2009، ي، جامعة اجلنان، طرابلس، لبنانواإلسالم

.47بد الرزاق حسني، مرجع سابق، صرىل ع 2

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

85

التفاوض بل احلصول على احلقائق وسالمة تطبيق القانون عليها للتحقق من صحة التزامات املكلف مبوجب

.1التصريح اجلبائي

واجلزائر بدورها عرفت إدارا الضريبية حتوالت عديدة منذ االستقالل، ساعية للتحسني يف أدائها يف خمتلف -

مستوياا حيث مست هذه اإلصالحات جانب الوسائل اليت كانت تعاين منه كثريا املديرية العامة للضرائب

التعاقد مع مراكز ومدارس وطنية ودولية وذلك وكذلك فرضت االهتمام باملورد البشري تكوينيا من خالل إنشاء و

للوصول إىل كفاءة األداء والفعالية يف حتقيق األهداف املنوطة ا وحتسني جودة اخلدمة العمومية؛ فانعدام التأهيل

املهين والكفاءة خاصة لدى املوظفني املكلفني بالوعاء والذين يفرتض أم متحكمون يف تقنيات فرض الضرائب

مهما كان نوعها، والتقنيات احملاسبية فضال عن النظام احملاسيب اجلديد الذي يرتكز على املعايري الدولية والرسوم

للمحاسبة من أجل تتبع تطور نشاطات املكلفني بالضريبة بشكل معمق وبلغة األرقام الدقيقة؛ يتسبب يف ازدياد

.2التهرب الضرييب وإضعاف فعالية أدوات حماربته

:كن اقرتاح الفرضية التالية وبالتايل مي

".في تحسين جودة التصريحات الجبائية مؤهالت المراجع الجبائيساهم ت"

جودة المراجعة الجبائية كآلية تساهم في تحسين جودة التصريحات الجبائية: المطلب الرابع

فالقيام بأعمال املراجعة إن النهوض بالعمل اجلبائي أساسه النهوض مبمارسة املراجعة والتحقيق اجلبائي

اجلبائية بدرجة عالية من اجلودة وبتكلفة فعالة على أساس قواعد العدالة واملوضوعية يف التكليف ونزاهة واستقامة

القيمني عليها، وختفيض العبء الضرييب املرتتب على أداء تلك األعمال باالستخدام األمثل لعناصر الوقت واجلهد

ط النفسي على املكلفني، سيؤدي مبا ال يدعو للشك إىل حتسني التزامهم الطوعي والتكلفة واحلد من الضغ

وختفيض معدالت التهرب الضرييب، وهذا ما ينعكس على حصيلة إيرادات الدولة ويؤدي إىل زيادة اإليرادات

.العامة يف إطار نظام ضرييب كفء ومنتج حيوز على ثقة املكلفني ودعمهم

، 2012، املركز اإلقليمي للمساعدة الفنية للشرق األوسط، األردن، جانفي االلتزام الضريبي ورشة عمل حول إدارةصندوق النقد الدويل، 1sentations_files/Mark%20Konzapre-http://www.rbiproject.com/metac1-: متاحة على الرابط. 33ص

Arabic.pdf-Main%20Presentation 18/6/2012: بتاريخ. ، املؤمتر الدويل للتنمية اإلدارية، حنو أداء متميز قياس جودة اداء مرفق عمومي حالة اإلدارة الجبائية الجزائريةحممد بن بوزيان، جنيب بن سليمان، 2

.28، ص2009دية، يف القطاع احلكومي، الرياض، السعو

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

86

ودة المراجعة الجبائية محددات ج: الفرع األول

تعد منظمة خدمة اإليراد الوطين األمريكية األوىل والوحيدة اليت قامت بتعريف جودة املراجعة اجلبائية حيث

وميكن . 1"عبارة عن حتديد الضريبة الصحيحة بأقل كلفة بطريقة تعزز الثقة العامة يف اخلدمة" : عرفتها بأا

: ا يلياستنتاج من هذا التعريف م

تحديد الضريبة الصحيحة : أوال

وهي غاية املراجعة اجلبائية، وال ميكن أن حتدد هذه الضريبة إال إذا توافر للمراجع مجيع الوسائل اإلدارية

والفنية واملالية املناسبة، حىت يتمكن من الوصول إليها فصحة الضريبة تنبع من انسجامها مع القانون الضرييب

جام البيانات املالية مع الواقع احلقيقي املنبثقة عنه، ومنه فالضريبة الصحيحة تتطلب أن يكون العمل منهجي وانس

؛2مؤسسي حمكوم مبعايري وإجراءات واضحة وحمددة

بان تبين معايري للمراجعة اجلبائية يراعي تطبيقها يف كل عملية " مدين إبراهيم الضابط"حيث يرى الباحث -

خري دليل أو مرشد إىل أعمال مراجعة على درجة عالية من اجلودة وعلى قواعد ثابتة وراسخة تعيد مراجعة،

للتكليف الضرييب عدالته وموضوعيته، كما تعيد للمكلفني ثقتهم بذلك ونزاهته واستقامة القيمني عليه، مما يشكل

الضريبية احلقيقية ما عن التزاماحجر الزاوية يف زيادة التزامهم الطوعي والذي سيتجلى يف تصرحيهم طوعي

لذلك فقد أولت وسدادها، األمر الذي ينعكس إجيابا يف زيادة مؤشرات احلصيلة واحلد من التهرب الضرييب،

، معتمدة بشكل اجلبائيةاحلديثة اهتماما متزايدا يف تطوير أعمال املراجعة اجلبائيةيف األنظمة الضريبيةاإلدارة

ة احلسابات يف استيعاب املفاهيم الضرورية ألعمال التدقيق ووضع القواعد واإلجراءات أساسي على علم مراجع

. 3الالزمة لتأدية تلك األعمال

أقل تكلفة :ثانيا

أي أن يتم حتديد الضريبة وفقا ملبدأ الكفاية ومبدأ األمهية النسبية، واقل كلفة هنا لكال الطرفني اإلدارة

ى حد سواء؛الضريبية واملكلف عل

تعزيز الثقة العامة في الخدمة :ثالثا

1 .97، مرجع سابق، صأمنيناصر امحد

.نفس املرجع، نفس الصفحة 2 .5،61ص مدين إبراهيم الضابط، مرجع سابق، ص 3

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

87

تعكس هذه الطريقة رسالة املنظمة املبنية على االهتمام باملكلف وزيادة رضاه وتعزيز استجابته الطوعية،

وحتقيق ذلك ليس باألمر السهل وفقا ملبدأ تضارب املصاحل بني اإلدارة اليت ترغب أن تكون الضريبة القانونية اكرب

.1ما ميكن، وبني املكلف الذي يرغب بان تكون الضريبة حبدها األدىن

إن متتع املعلومات خباصية الصحة والدقة واملصداقية يتطلب فرض أدوات رقابية على عمل نظام املعلومات يف

ستقاللية واحلياد يف إطار النظام العام للمعلومات، وهذا ما توفره خمتلف أعمال املراجعة و يف ظل متتع املراجع باال

فاملراجعة اجلبائية تعطي تأكيدا . الرأي، لتوفري معلومات تليب احلاجيات مع القدر املطلوب من الثقة يف حمتوياا

.2على صدق املعلومات وتتيح جماال أكرب من األمان وتعمل على تقليل املخاطر

جودة أداء المراجعة الجبائية: الفرع الثاني

3 :يعمل على حتقيق أمرين أساسينيعلى درجة عالية من اجلودة أعمال املراجعة اجلبائية إن أداء

:أوال

التأكد بأكرب قدر ممكن من مدى صحة االلتزامات الضريبية اليت سيصرح عنها املكلفون، يف إطار النظام

تمل؛احمل التصرحيي وهذا لكشف أو إعاقة الغش أو االحتيال أو التهرب الضرييب

:ثانيا

العمل على اكتشاف وحتليل أسباب عدم التزام أو طاعة املكلفني، ووضع احللول املناسبة لردعها، مثل زيادة

العبء الضرييب املرتتب من خالل عدم االستخدام األمثل لعناصر الوقت واجلهد والتكلفة ولكل من اإلدارة

لى املكلفني من خالل تعقيد اإلجراءات وكثرة الطلبات الغري واملكلفني على حد سواء، زيادة الضغط النفسي ع

... هادفة

فمراجعة البيانات الضريبية دف إىل توفري معلومات موثوق ا إلدارة الضرائب، وتقرير املراجعة اجلبائية -

ومن مث فان هذه سيقدم خالل فرتة من الزمن فيما إذا كانت البيانات الضريبية ال حتتوي على أخطاء جوهرية،

.4التصرحيات تشكل أساسا صاحلا لتحديد ودفع الضرائب

.98مني، مرجع سابق، صأناصر امحد 1 .8سردوك فاتح، مرجع سابق، ص 2 .69الضابط، مرجع سابق، ص إبراهيممدين 3

4 Tax audit framework , p6

http://www.icap.org.pk/userfiles/file/TechnicalDepart/Tax_Audit_Framwork_annex_tax_audit.pdf, date: 29-11-2011.

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

88

ومنه فإن تطبيق اجلودة على مستوى إدارة الضرائب ولو يف وحدة من الوحدات خاصة تلك اليت تعىن

مكاسب باملراجعة اجلبائية ملختلف التصاريح، سيجعلها تصل إىل الكفاءة والفعالية املطلوبتني مما يسمح بتحقيق

خاصة بإرضاء املكلفني، وزيادة درجة ثقتهم باإلدارة الضريبية، وتقليل درجة احلاجة إىل مراجعة تصاريح املكلفني

مما ينعكس إجيابا يف احملافظة على احلصيلة الضريبية الضرورية ألداء الدولة لوظائفها، وذلك من خالل ختفيض

.1التكاليف أو جباية احلد األعلى من اإليرادات

:ومنه ميكن اقرتاح الفرضية التالية

".المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية جودةساهم ت"

:والشكل التايل يوضح عالقة املراجعة اجلبائية جبودة التصريح اجلبائي

عالقة المراجعة الجبائية بجودة التصريح): 4- 2( شكل

اجتاه

تأثري اجيايب

الطالبة من إعداد: صدرامل

تلعب دورا هاما يف زيادة هلا تأثري اجيايب على الضرائب، ومنه ميكن أن عمليات املراجعة اجلبائية أي أن

ن يكونوا أكثر حذرا االلتزام الضرييب الطوعي، فمعدالت املراجعة اجلبائية وعملياا ميكن أن تدفع باملكلفني أل

.تصرحيام اجلبائية وهذا ما يضفي عليها طابع اجلودة يف اجنازوحصافة وعقالنية

، جامعة "إدارة اجلودة الشاملة"ملتقى حول ،نحو تطبيق إدارة الجودة الشاملة في المرافق العامة حالة اإلدارة الجبائيةجغلوف، ثلجة نوال 1

.7ص قسنطينة، اجلزائر،

مراجعة جبائية

الضرييب لتزامالا

جودة على مستوى التصرحيات اجلبائية

التصريحات الجبائية وقدرة المراجعة الجبائية على ضبط جودتها الفصل الثاني

89

خالصة الفصل الثاني

لقد مت عرض يف هذا الفصل التصرحيات اجلبائية اخلاصة بالنظام اجلبائي اجلزائري، وقدرة املراجعة اجلبائية

هذا من خالل العديد من . امعلوما ىباعتبارها أداة تقابل فحص هذه التصرحيات على حتقيق اجلودة مبستو

العناصر املرتابطة فيما بينها واليت تشكل حلقة متكاملة تضفي وتضمن املصداقية والدقة مبعلومات التصريح

:اجلبائي، وميكن تلخيص أهم نقاط الفصل الثاين فيما يلي

عة اليت ينبغي وضع برنامج للمراجعة اجلبائية يتطلب أكثر من جمرد حتديد مقدار عدد عمليات املراج -

اختاذها جيب أن يكون هناك ج شامل لتخطيط اسرتاتيجيات جلميع عناصر املراجعة للقيام ا بشكل فعال،

وان برنامج املراجعة ال يؤدي الغاية املرجوة منه يف حال مل تتم إدارته بشكل جيد؛

ية حيث يضمن للمراجع إمتام عملية املراجعة إن عملية وضع خطة حلالة املراجعة اجلبائية أمر بالغ األمه -

مبا يتماشى مع السياسات واخلطط واإلجراءات املوضوعة؛

االلتزام مبتطلبات مهنة املراجعة خاصة يف اجلزائر من حيث تطبيق القواعد واملبادئ ومعايري احملاسبة -

مبتطلبات املراجعة أظهر وجود زيادة يف املعتمدة له تأثري على جودة بيانات التصريح اجلبائي، حيث أن االلتزام

االلتزام الضرييب ؛

املراجعة اجلبائية كآلية تشكل جزءا هاما من قدرة احلكومة على إدارة نظام ضرييب عادل ومنصف، -

واسرتاتيجيات املراجعة اجليدة والعمليات املستخدمة لتوعية وتثقيف املكلفني ضريبيا على االلتزام الضرييب

. االت الغش والتهرب الضرييب، مما يضمن تقدمي تقارير وتصرحيات سليمة ومناسبة تكشف على ح

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

91

تمهيد

تعترب املراجعة اجلبائية أداة مهمة يف معاجلة حاالت عدم االلتزام الضرييب وتعزيز االلتزام الطوعي من قبل

رحيات جبائية أحسن واصدق مبعلوماا، ونتيجة لطبيعة البحث وموضوعه املكلفني بالضريبة، وبالتايل الوصول بتص

إىل دراسة كيفية حتسني جودة معلومات التصريح اجلبائي عن طريق املراجعة اجلبائية، كان البد من الذي يهدف

إلدارة ربط اجلانب النظري جبانب ميداين حيث نتناول فيه وصفا ملنهج الدراسة، وكذلك دراسة تقوميية لعمل ا

وقد مت . الضريبية من خالل مؤشرات التسيري، وكتدعيم للعمل امليداين أيضا قمنا باستخدام طريقة االستبيان

:تقسيم الفصل إىل املباحث التالية

.منهجية البحث باإلضافة إىل تعريف املؤسسة حمل الدراسة: املبحث األول

.جعة اجلبائية من خالل بعض املؤشراتدراسة تقوميية لنتائج املرا: املبحث األول

. دراسة وحتليل نتائج استبيان دور املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية : املبحث الثاين

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

92

اإلطار المنهجي والتعريف بالمؤسسة محل الدراسة: المبحث األول

منهجية الدراسة: المطلب األول

لقد قمنا يف جمال دراستنا بإتباع التوجه االبستمولوجي التفسريي وهذا ألجل فهم وتفسري حقيقة مدى

املنهج مسامهة املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية معتمدين يف مسارنا على املزج بني

،)Exploratoire( حيث ميثل البحث عن املعلومات مرحلة استكشافية االستكشايف واالختباري،هو تعميق البحث دف الفهم والرغبة يف عرض نتائج جديدة أي تداخل املفاهيم وتفاعلها فاالستكشاف

إن . هدفه تقدمي شرح كايف لذلك )Le Test( وإدخال مفاهيم جديدة يف إطار نظري معطى؛ بينما االختبار

يتم من أجل استكشاف الواقع مث بعد ...) بالتمالحظات، استبيان، حتقيقات، مقا(استخدام الطرق التجريبية

ذلك ميكن اختبارها بالطرق الرياضية واإلحصائية، إذا ميكن استخدام الطريقتني معا يف نفس الوقت،

ومن اجل االختبار مت اختيار تقنية دراسة احلالة . 1ستكشاف واالختبار مها طريقتان تدعمان إعداد املعارففاال

.اجل مجع البيانات فيها اعتمدنا على طريقة االستبيانملديرية الضرائب، ومن

ومنه قمنا باختيار دراسة دور املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصريح اجلبائي من أجل استكشاف

واستخراج منها جمموعة من الفرضيات، يتم بعد ذلك اختبارها بالطرق الرياضية واإلحصائية، لذا قمنا باستخدام

.نهجني معا، االستكشاف واالختبار كالمها تدعمان الدراسةامل

-بسكرة –تعريف موجز لمديرية الضرائب : المطلب الثاني

تعترب إدارة الضرائب من اهليئات العمومية اليت هلا طابع املرفق العام، تكسب شخصية معنوية وذات مهام

حتديد الوعاء الضرييب وحساب الضريبة وحتصيلها والرقابة على ووظائف سيادية متمثلة يف العمل اجلبائي، وهو

قانون الضرائب املباشرة، قانون الضرائب الغري مباشرة، : التصرحيات وفق القوانني اجلبائية السارية املفعول وهي

.قانون الطابع، قانون التسجيل وقانون الرسم على حجم املعامالت وقانون اإلجراءات اجلبائية

المديريات الفرعية التي تتضمنها مديرية الضرائب بسكرة: األول الفرع

مديريات فرعية، وكل مديرية فرعية تضم مكاتب ) 05(تتكون مديرية الضرائب لوالية بسكرة من مخس

:وفيما يلي مهام كل مكتب لكل مديرية فرعية

فيفري 22، يوم دراسي حول منهجية البحث العلمي، جامعة بسكرة، النماذج االبستيمولوجية للبحث العلمي في علوم التسييرفاتح دبلة، 1

.16، ص2010

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

93

اتب هيوتضم أربع مك: المديرية الفرعية للعمليات الجبائية: أوال

من مهامه؛ املصادقة على اجلداول اليت متت تصفيتها من الضرائب والرسوم عن طريق : مكتب اجلداول - 1

مركز اإلعالم اآليل، إعداد نسخ ثانية من اإلنذارات وتسليمها، حتضري العناصر الضرورية إلعداد امليزانيات

.األولية للجماعات احمللية وإبالغها

من مهامه؛ مجع احلاالت اإلحصائية الدورية وإرساهلا إىل املديرية اجلهوية للضرائب : ياتمكتب اإلحصائ - 2

.املختصة بتثبيتها

من مهامه؛ توزيع العمليات واملناشري واملذكرات الواردة : مكتب التنظيم والتشطيب والعالقات العامة - 3

ريع والتنظيم اجلبائيني، متابعة ومراقبة تنفيذ برنامج عمل لإلدارة املركزية واملديرية اجلهوية املتعلقة بتطبيق التش

املفتشيات والوعاء فيما حيص الرقابة املعمقة للملفات اجلبائية واإلحصاء الدوري للمكلفني بالضريبة وعمليات

يع وتنظيم وإعطاء املكلفني بالضريبة املعلومات اخلاصة بالتشر ، الرقابة الدورية، استقبال اجلمهور وإعالمه وتوجيهه

.اجلبائيني

وتقدمي االقرتاحات اليت ، من مهامه؛ تقييم أعمال مفتشيات التسجيل والطابع: مكتب التسجيل والطابع - 4

من شاا حتسني مهام هذه املفتشيات، اإلشراف على عمليات املراقبة املتعلقة بضريبة الطابع على العموم وبكل

. من شاا أن تساهم يف اإلجراءات اخلاصة بالتسجيل والطابعاإلعالنات، اقرتاح كل التدابري اليت

مكاتب هي) 03(تضم : المديرية الفرعية للتحصيل: ثانيا

وفحص وضعية اآلخرين ، ومن مهامه؛ متابعة الوضعية اجلبائية للمكلفني بالضريبة: مكتب مراقبة التحصيل - 1

جراءات الالزمة ضدهم والتدابري اإللزامية للتنمية السريعة ألقساط واختاذ اإل، املتأخرين يف دفع مستحقام اجلبائية

.الضريبة غري احملصلة، مراقبة حالة تصفية حماصيل اخلزينة والسجل اخلاص برتحيل املبالغ

ومن مهامه؛ مراقبة امليزانيات األولية : مكتب مراقبة التسيري املايل للبلديات واملؤسسات العمومية واحمللية - 2

إلضافية والرتاخيص املتضمنة فتح االعتماد املخصصة للبلديات واملؤسسات العمومية احمللية اليت تتكفل بتسيريها وا

ماليا قابضات الضرائب املوجودة يف الوالية، مراقبة تنفيذ العمليات املقررة يف ميزانيات تلك البلديات واملؤسسات

.العمومية

ة عمليات التكفل مبستخلصات األحكام القضائية والقرارات فيما يتعلق ومن مهامه؛ مراقب: مكتب التصفية - 3

وتقوم بتجميعها ، بالغرامات والعقوبات املالية، تلقي النتائج املتعلقة باإلحصائيات اليت تعهدها قباضات الضرائب

.ماديا وتضمن إرساهلا إىل اإلدارة املركزية

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

94

المديرية الفرعية للمنازعات: ثالثا

الن القوانني اجلبائية كلها تنص على ، فل هذه املديرية باملنازعات بني إدارة الضرائب واملكلفني بالضريبةتتك

وهذه الطعون ال تقبل إال بعد تقدمي شكاية يف ، انه من بني حقوق املكلفني حق الطعن يف الضرائب املفروضة

.بالطعن اإلداريوهذا ما يسمى ، إطار التظلم أمام املدير الوالئي للفصل فيها

وتتكون هذه املديرية من ، واملكلف ليس له احلق بتقدمي الطعن أمام العدالة إذ مل يقدمه أمام املدير الوالئي

مكتب النزاعات القضائية وجلان الطعن، مكتب الشكايات، مكتب التبليغات واألمر : ثالث مكاتب وهي

.بالصرف

لجبائيةالمديرية الفرعية للرقابة ا: رابعا

حبكم أن األهداف األساسية املتوخاة من اإلصالح اجلبائي يف حماربة الغش اجلبائي، و يف هذا الصدد مت

إنشاء املديرية الفرعية للرقابة اجلبائية، واليت تتلخص مهامها األساسية يف التحقيق يف احملاسبة اجلبائية وضمان

.ئي والبحث عن املادة اخلاضعة للضريبةحسن تبادل املعلومات ذات الطابع اجلبا

:مكاتب هي)03(وتتكون هذه املديرية من

برجمة التدخالت اليت ستجري على وجه اخلصوص : مكتب البحث عن املعلومات اجلبائية ومن مهامه - 1

اآلجال داخل اللجان والفرق املختصة، قصد البحث عن املادة اجلبائية والسهر على إجراء هذه التدخالت يف

.احملددة، وإرسال املعلومات احملصل عليها إىل املكتب املكلف مبصلحة مقارنة املعلومات

ومن مهامه تلقي املعلومات اليت يتحصل عليها املكتب و املصاحل : مكتب البطاقيات ومصادر املعلومات - 2

.الضرائب املعنية باستغالهلا املكلفة بالبحث عن املادة اخلاضعة للضريبة وتصفيتها وتوزيعها بني مفتشيات

ومن مهامه برجمة القضايا اخلاضعة للمراجعة السنوية، ومتابعة إجناز : مكتب التدقيقات أو املراجعات اجلبائية - 3

متابعة ومراقبة عمل فرق املراجعة، والسهر على إجراء هذه الفرق والتدخالت على . الربامج يف اآلجال احملددة

ظيم املعمول به، وكذا حقوق املكلفني بالضريبة الذين خضعوا للمراجعة، واحملافظة على مصاحل احرتام التشريع والتن

اخلزينة، السهر على حتصيل الضرائب والرسوم الناجتة عن عمليات املراجعة واإلرسال املنتظم لتقارير املراجعة إىل

.اإلدارة املركزية

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

95

مكاتب وهي) 04(وتضم : المديرية الفرعية للوسائل: خامسا

ومن مهامه تسيري املستخدمني ومتابعة مسارهم املهين، تنظيم جلان املستخدمني : مكتب املوظفني والتكوين - 1

واستدعائها لالجتماع وتويل أمانتها، املسامهة يف إعداد وإجناز برامج حتسني املستوى وحتديد معارف األعوان الذين

.يزاولون نشاطام

يتكفل هذا املكتب بدفع الرواتب وأجور املستخدمني، وكذا تسديد نفقات اإلدارة : يزانيةمكتب عمليات امل - 2

...).اهلاتف، البنزين(

).شراء كل الوسائل اليت حتتاجها إدارة الضرائب للوالية(يتكفل جبرد العتاد والوسائل: مكتب الوسائل - 3

املطبوعات إىل غاية التكفل من طرف املفتشيات من مهامه ضمان توزيع وحتويل: مكتب متابعة املطبوعات - 4

والقابضات املعنية، تقدمي االقرتاحات اخلاصة بإلغاء أو تعديل حمتوى املطبوعات اجلبائية إىل املديرية اجلهوية

. للضرائب

الهيكل التنظيمي للمديرية : الفرع الثاني

ةوgية بسكرلمديرية الضرائب الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث

96

gية بسكرةالھيكل التنظيمي لمديرية الضرائب لو : )1-3( شكل

-بسكرة -من إعداد الطالبة بناءا على املعلومات املقدمة من قبل مديرية الضرائب: املصدر

مديرية الضرائب لوالية بسكرة

لعملياتاملديرية الفرعية ل

مكتب مراقبة التسيري املايل للبلديات واملؤسسات

مكتب مراقبة التحصيل

املديرية الفرعية للتحصيل

مكتب التسجيل والطابع

مكتب التنظيم وتنشيط العالقات العامة

اإلحصائياتمكتب

مكتب اجلداول

املديرية الفرعية للمنازعات املديرية الفرعية للرقابة املديرية الفرعية للوسائل

مكتب التصفية

مكتب البطاقات ومصادر املعلومات

املعلومة مكتب البحث عن

مكتب متابعة املطبوعات

مكتب الوسائل

مكتب عمليات امليزانية

مكتب املوظفني والتكوين

مكتب التدقيق اجلبائي واملراجعة

مكتب الشكاوي

نازعات القضائية مكتب امل وجلان الطعون

مكتب التبليغات واألمر

بالصرف

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

97

دراسة تحليلية لنتائج المراجعة الجبائية باستخدام المؤشرات الجبائية المطبقة: المبحث الثاني

ة يف حتسني مصداقية ودقة التصرحيات اجلبائية، ولكن يف اإلسقاط العملي تعترب املراجعة اجلبائية أداة مهم

هناك تطبيق ملا يسمى بالتحقيق اجلبائي، والذي هو جزء من الظاهرة ) لوالية بسكرة(واخلاص باإلدارة الضريبية

وهذا ما سنراه لذلك ارتأينا أن نبني بعض من النتائج املوصول هلا بعد عملية التحقيق من خالل بعض املؤشرات

.يف مطلبنا هذا

هناك العديد من املؤشرات اليت ميكن أن حتدد وتقيم مدى جودة وفعالية املراجعة اجلبائية إال أن املعطيات

ويف هذا اإلطار وتدعيما . اإلحصائية املقدمة من طرف إدارة الضرائب تبقى غري كافية من اجل تقييم حقيقي هلا

نية سنحاول من خالل املطلب األول حتليل نتائج التحقيق من خالل عدد القضايا املربجمة سنويا لدراستنا امليدا

.ومبالغ احلقوق املستحقة والغرامات واملطلب الثاين لتحليل آلية التسيري بالعقود والنتائج املرجوة منها

ذ التحقيقات الجبائية تطور مبالغ الحقوق المسترجعة نتيجة برمجة الملفات وتنفي: المطلب األول

نقدم من خالل اجلدول التايل عدد امللفات املربجمة خالل السنة وعدد امللفات املنجزة منها ومبلغ احلقوق

:والغرامات الناجتة عن التحقيق

حصيلة عملية التحقيق بمديرية الضرائب لوالية بسكرة ): 1-3(جدول

دينار جزائري: الوحدة

المبالغ المسترجعة عدد الملفات المنجزة عدد الملفات المبرمجة التحقيقات المستخدمة السنوات

84.168.193,00 21 21 املعمق يف جممل الوضعية اجلبائية+ احملاسيب 2007

00, 116.998.315 35 35 جممل الوضعية اجلبائيةاملعمق يف + احملاسيب 2008

00, 174.798.852 31 31 املعمق يف جممل الوضعية اجلبائية+ احملاسيب 2009

2010 املعمق يف جممل الوضعية اجلبائية+ احملاسيب

التحقيق املصوب22 14

22

14

18.025.719.00

6.316.630,00

.كتب التحقيقاتمديرية الضرائب لوالية بسكرة، م: املصدر

يف ارتفاع متزايد من سنة ألخرى، حيث نالحظ ) احلقوق( أن املبالغ ) 1-3(يتضح من خالل اجلدول رقم تطور ملحوظ يف عدد امللفات املربجمة للتحقيق وكذلك يف املبالغ املسرتجعة، وهذا ما ميكن مالحظته خالل سنة

وتزايد مبلغ احلقوق بنسبة 2008يف سنة 35إىل 2007ملف سنة 21تزايد عدد امللفات من 2008

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

98

بلغت قيمة 2010، ويف 2007عن سنة %49تزايد مبلغ احلقوق بنسبة 2009، وكذلك يف سنة 39%دج وهنا اخنفاض كبري يف مبلغ احلقوق وهذا ميكن إرجاعه إىل عدم فعالية 24.342.349احلقوق املسرتجعة

. عملية الربجمة للملفات احملقق فيها

لكن رغم ذلك فان اسرتداد احلقوق واملبالغ يؤكد أمهية عملية املراجعة أو التحقيق، إال أن املبالغ املسرتجعة

ال ميكن قياسها بعدد امللفات ألنه ميكن مراجعة ملف واحد يكون ذو خطر ضرييب كبري وينتج عنه حصيلة

.ضريبية كبرية أكثر من عدد معني من امللفات والعكس

ويف غالب األحيان قد تكون املبالغ املستحقة واملتهرب منها أكثر من املبالغ املسرتجعة، وميكن إرجاع ذلك إىل

.سوء عملية الربجمة

فحسن استغالل الربجمة ميثل عامل مهم واسرتاتيجي يساعد على اختيار ودعم أهداف املراجعة، وبالتايل زيادة

ن يكون هناك تركيز على توزيع املكلفني حسب الفئات وتقييم املخاطر حسب اإليراد والتحصيل الضرييب، كأ

.القطاعات وبالتايل ختصيص املوارد على أساس هذه املخاطر

االنتقال إلى آلية التسيير بعقود األداء : المطلب الثاني

ة، وبغية حتقيق ضمن إطار التحول إىل مؤسسة جبائية هلا دور فعال وعصرية تواكب التطورات احلاصل

جودة األداء وتفعيل نتائج األعمال اجلبائية كان البد من ربط األداء بعقود التسيري، وقد عمدت املديرية العامة

.2003للضرائب لوالية بسكرة العمل ا بداية من سنة

داء، يف خمتلف وترتكز عقود األداء هذه على مجلة من املؤشرات تسمى مؤشرات التسيري أو مؤشرات األ

ااالت وهي جماالت الوعاء والتحصيل والرقابة اجلبائية واملنازعات وتسيري املوارد البشرية، حيث يتوجب على كل

املدراء اجلهويني والوالئيني توضيح األهداف املسطرة وبدقة، على أن تكون تلك األهداف قابلة للتحقيق وتتماشى

.وطنمع خصوصيات كل والية من واليات ال

مؤشرات الوعاء: الفرع األول

عدة دالالت تتعلق بسلوك املكلفني، لكوا قائمة على ) Assiette(يرتتب على مؤشرات الوعاء

الضبط النهائي للتصرحيات اجلبائية واملبالغ اليت على أساسها مت فرض الضريبة، ومنه فان القراءة األولية لقيمة أي

التحكم يف العدد الفعلي للفئة املكلفة بالضريبة، وكذا مدى االلتزام بالواجبات اجلبائية مؤشر منها تعكس مدى

:وهي كما يلي . 1بالنسبة للمكلفني

. 155ناصر مغين، مرجع سابق، ص 1

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

99

مؤشرات التصريحات الشهرية : أوال

G50( 1منوذج ( التصرحيات الشهرية التلقائية - 1

)تنشيط املكلفني( التصرحيات الشهرية املستدعاة - 2

" ال شيء " التصرحيات الشهرية املودعة بعالمة - 3

وترتكز عملية اجلودة من خالل املؤشرات الشهرية السابقة باعتبارها من أهم املؤشرات واليت تستطيع أن

ول ويف اقصر مدة زمنية، ذلك أن التحكم يف الزمن عنصر أساسي من عناصر اجلودة والرشاد، تعطي أفضل احلل

كذلك ميكن أن تعكس قيمة هذه املؤشرات العديد من االستنتاجات لعل أوهلا التحكم يف العدد الفعلي

لتزام بالواجبات ، ومدى اال)حصر الفئة اجلبائية عدديا وفقا لنظام الربح احلقيقي A1 ،2 A، 3A( للمكلفني

وهذا من خالل حصر املكلفني الذين التزموا طواعية واليت تعترب كمدخل ) A1(اجلبائية ودرجة الوعي اجلبائي

من خالل تنشيط املكلفني الغري ) 2A(متابعة وفعالية اإلدارة الضريبية ومدى، أساسي لعملية مراجعة أولية فعالة

حيث انه كلما كانت املراجعة اجلبائية فعالة كانت ) 3A(لتصرحيات املكتتبة ملتزمني تلقائيا، وكذا مدى مصداقية ا

.هذه النسبة اقل وال جمال للمكلفني إلخفاء الضرائب والرسوم املستحقة عليهم

1 Ministère Des Finances, Dispositif D’évaluation Des Performances Des Services Extérieurs, DGI, 2003, P4.

= A1 عدد التصرحيات املودعة يف الوقت احملدد

×100 لفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا التصريحا

= A2 عدد املكلفني املنشطني الذين مل يقوموا بوضع تصرحيام يف الوقت احملدد

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا التصريح

= A 3 "ال شيء" عدد التصرحيات املودعة بعالمة

×100 عدد التصرحيات املودعة يف الوقت القانوين

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

100

مؤشرات التصريحات السنوية : ثانيا

: ف الدخل حيث جندومتثل معدل االلتزام التلقائي حسب صن، التصرحيات السنوية يف الوقت احملدد - 1

.خيص هذا املؤشر األشخاص املعنويني الذين يقومون بوضع تصرحيام طواعية ويف اآلجال

.خيص هذا املؤشر األشخاص الطبيعيني الذين يقومون بوضع تصرحيام طواعية ويف اآلجال

.خيص هذا املؤشر فئة املهن احلرة الذين يقومون بوضع تصرحيام طواعية ويف اآلجال

. خيص هذا املؤشر الفئة اليت حتقق دخال ولو خارج إقليم مقرها الرئيسي باستثناء الذين ذكروا سابقا

اخلاصة مبداخيل أرباح الشركات واألرباح ( إن هذه املؤشرات تظهر بقدر كبري مدى جودة التصرحيات اجلبائية ، من خالل درجة الوعي اجلبائي وااللتزام اجلبائي الطوعي التلقائي، وان املراجعة )جارية واملهن احلرةالصناعية والت

.اجلبائية من خالل هذه التصرحيات واملداخيل املصرحة ا تعمل على حتسني اإليراد اجلبائي

= A4 احملدد يف الوقت) G4(منوذج ) IBS ( عدد التصرحيات اجلبائية على أرباح الشركات

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا التصريح

= A5 يف الوقت احملدد) BIC /G11 ( ات اخلاضعني للضريبة على الربح الصناعي والتجاريعدد تصرحي

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا االلتزام

= A6 يف الوقت احملدد) BNC( اقبعدد التصرحيات وفقا لنظام التصريح املر

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا االلتزام

= A7 يف الوقت احملدد) G1( عدد التصرحيات اجلبائية على أرباح الشركات

×100 ئية اخلاضعة هلذا التصريحالفئة اجلبا

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

101

مؤشرات التصرحيات املتأخرة - 2

.املؤشر األشخاص املعنويني الذين يقومون بوضع تصرحيام خارج الوقت خيص هذا

.خيص هذا املؤشر األشخاص الطبيعيون الذين يقومون بوضع تصرحيام خارج الوقت

.املؤشر فئة املهن احلرة الذين يقومون بوضع تصرحيام خارج الوقتخيص هذا

روا سابقا واليت وضعت خيص هذا املؤشر الفئة اليت حتقق دخال ولو خارج إقليم مقرها الرئيسي، باستثناء الذين ذك

. تصرحياا متأخرة

وتدل التصرحيات اجلبائية اليت يف حكم التأخري على أن هناك حماولة للتهرب من دفع الضرائب املستحقة على

املكلفني، وكلما كانت نسبة هذه التصرحيات مرتفعة كلما دل على انه ال وجود للجودة على مستوى التصرحيات

يدفع باإلدارة الضريبية إىل بذل املزيد من اجلهود والعمل على تفعيل املراجعة اجلبائية وتغرمي اجلبائية، وهذا ما

. املكلفني

= A8 خارج الوقت احملدد) IBS/G4( اتعدد التصرحيات اجلبائية على أرباح الشرك

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا االلتزام

= A9 خارج الوقت احملدد) BIC/G11( عدد تصرحيات اخلاضعني للضريبة على الربح الصناعي والتجاري

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا التصريح

= A10

خارج الوقت احملدد) BNC/G13( عدد التصرحيات وفقا لنظام التصريح املراقب

×100

الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا االلتزام

= A11 املتأخرة) G1( عدد تصرحيات الدخل احملقق يف اإلقليم

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا االلتزام

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

102

)التصرحيات السالبة(مؤشرات التصرحيات بالعجز - 3

:األشخاص املعنويون -

:األشخاص الطبيعيون -

حيات املصرحة بالعجز عملية املراجعة األولية للتصرحيات املكتتبة كعملية تصفية هلا، وبالتايل ظهور التصر متثل

يدفع بأعوان اإلدارة الضريبية للتحقيق فيها والتأكد من صحتها، يف تربير التكاليف، معدل اهلامش اإلمجايل أو

.1القيمة املضافة، وكلما كانت هذه املؤشرات مرتفعة كلما قلت احلصيلة الضريبية والعكس

مؤشرات استغالل المعلومات : ثالثا

.179عجالن العياشي، مرجع سابق، ص 1

= A12 بالعجز) IBS/G4( عدد التصرحيات اجلبائية على أرباح الشركات

×100 بائية اخلاضعة هلذا االلتزامالفئة اجل

= A13 بالعجز) BIC/G11( عدد تصرحيات اخلاضعني للضريبة على الربح الصناعي والتجاري

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا االلتزام

= A14 بالعجز) BNC/G13( عدد التصرحيات وفقا لنظام التصريح املراقب

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا االلتزام

= A15 بالعجز) IRG/G1( عدد تصرحيات الدخل احملقق يف اإلقليم

×100 الفئة اجلبائية اخلاضعة هلذا االلتزام

= A16

املستغلة) G18( علومات منوذجعدد كشوف امل× 100

عدد كشوف املعلومات املستلمة من املصاحل األخرى

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

103

ني املصاحل اجلبائية، وعلى جدية أعوان اإلدارة الضريبية يف يدل هذين املؤشرين على مدى تعاون وتنسيق ب

التعامل مع تصرحيات املكلفني، من خالل مجع اكرب عدد ممكن من املعلومات حول الوضعية اجلبائية للمكلفني

.1واستغالهلا بفعالية، وبالتايل إمكانية اكتشاف التالعب واألخطاء والتحكم يف الوعاء اجلبائي

ت التحقيق ومدى فعاليتهمؤشرا: رابعا

ا من إمجايل امللفات املربجمة عن نسبة امللفات احملقق فيه) A18: (ويعرب هذين املؤشرين على ما يلي

ميثل إمجايل امللفات احملقق فيها من طرف اإلدارة الضريبية نسبة إىل العدد اإلمجايل مللفات ) A19(للتحقيق و

.املكلفني بالضريبة

.159ناصر مغين، مرجع سابق، ص 1

= A17

املستغلة) G18( العدد الكامل للمعلومات احملولة خارج املصلحة منوذج× 100

اليت جيب حتويلها) G18(عدد كشوف

= A18 عدد امللفات اجلبائية احملقق فيها

×100 عدد امللفات املربجمة للتحقيق

= A19 عدد امللفات اجلبائية احملقق فيها

×100 العدد اإلمجايل للملفات

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

104

2010- 2009مؤشرات األداء الخاصة بالوعاء لمديرية الضرائب بسكرة ): 2-3( جدول

بيـــانه المؤشر التصريح

2009 2010

العددالنسبة

% العدد

النسبة

%

الشهريــــة

A1 تلقائية(تصرحيات طوعية(

42069

62143 67

31966

50595 63

A2 التصرحيات اليت مت تنشيطها

17718 17718 100

16790 16790 100

A3 ال شيء"التصرحيات بعالمة"

20359 44525 45

15582 33805 46

السنوية

A4 تصرحيات/IBS G4 يف الوقت

القانوين

284

515 55

318

583 54

A5 تصرحيات/BIC 1 G1يف الوقت

2131 3872 55

2262

3890 58

A6 تصرحيات G13/BNC يف الوقت

624 905 68

693 944 73

A7 تصرحياتIRG/G1يف الوقت احملدد 2948

9006 32

3211

6976 46

المتأخرة

A8 خارج الوقت IBS G4/تصرحيات

القانوين

96

515 18

71

583 12

A9 تصرحيات/BIC G11خارج الوقت 376

3872 9

341

3890 8

A10 تصرحيات G13/BNCخارج الوقت 100

905 11

74

944 8

A11 تصرحيات IRG/ G1 خارج الوقت احملدد

541

9006 6

525

6976 7

تصريحا

الت

السالبة

A12 تصرحيات/IBS G4 بالعجز 515

515 22

113

583 19

A13 تصرحيات/BIC G11 بالعجز 600 3872

15

549 3890

14

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

105

A14 تصرحياتG13/BNC بالعجز

67

905 7

83

944 8

A15 تصرحياتIRG/ G1 بالعجز

584 9006 6.4

647 6976 9

معدل استغالل

تالمعلوما

A16 كشوف املعلومات املستغلةG18

1118 1118 100

1526 1526 100

A17 كشوف املعلومات احملولة خارج

G18املصلحة

1949

1949 100

2619

2619 100

الرقابة على

الوثائق

+A18

A19

امللفات املربجمة واحملقق فيها 241 241 100

232 232 100

.املديرية الفرعية للعمليات اجلبائية ملديرية الضرائب بسكرة: املصدر :التحليل

قليلة نوعا ما وهي A1نسبة تصرحيات املكلفني بالضريبة بصفة تلقائية : من خالل اجلدول يتضح بان

يقوموا بإيداع الذين مل ) %100نسبة (حيث يتم تنشيط مجيع املكلفني ) 2010( %63و) 2009( 67%

تصرحيام يف الوقت احملدد، وهذا عامل اجيايب لتنبيههم بتفطن اإلدارة اجلبائية، كما أن نسبة التصرحيات اليت حتمل

وكذلك وهي نسبة معتربة تدعي البحث عن أسباا من قبل اإلدارة الضريبية، %46و %45" ال شيء" عبارة

اكرب من املكلفني، كذا بالنسبة ملؤشرات التصرحيات السنوية اخلاصة ب حماولة تكثيف ومشولية التحقيق لنسبة

IBS وBIC و BNCوIRG ا بنسب ترتاوح بنيو %55واليت تقدم يف الوقت احملدد هلا كانت مؤشرا

بالنسبة لنفس %46إىل 2010بالنسبة لضريبة الدخل، وهي ضئيلة جدا وارتفعت سنة %32و 68%

من املكلفني ال يلتزمون جبائيا ذا ) 2010( %44إىل ) 2009( 68أي أن ما نسبته الضريبة، وتبقى قليلة

.النوع من الضريبة وهي نسبة كبرية

كذلك بالنسبة لنتائج التصرحيات املتأخرة، جند بأن هناك نسبة كبرية من التصرحيات ال تقدم يف وقتها

بالنسبة للضريبة على 2010و 2009خالل سنيت % 12و %18فما نسبته : احملدد وهي بالتوايل كما يلي

%8و11على التوايل بالنسبة لضريبة األرباح الصناعية والتجارية و نسبة %8و 9أرباح الشركات وما نسبته

كذلك بالنسبة ملؤشرات التصرحيات . على التوايل بالنسبة للدخل %7و6على األرباح غري التجارية، وما نسبته

%19و%22فكانت على التوايل 2010و 2009الحظ أن نسبها مرتفعة نوعا ما خالل سنيت بالعجز ن

%9، %6.4، وA14للمؤشر %8، %7، وA13بالنسبة ل %14، %15و A12بالنسبة للمؤشر

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

106

أما بالنسبة ملؤشرات استغالل املعلومات فنرى بان اإلدارة الضريبية تعمل جاهدة يف . A15بالنسبة للمؤشر

، وكانت نسبة امللفات املربجمة )%100نسبة ( A17 و A16استغالل املعلومات من خالل املؤشرين جمال

.2010و 2009خالل %100واحملقق فيها

ومنه ومن خالل ما قدمناه ملدلوالت املؤشرات السابقة ونتائجها مبديرية الضرائب لوالية بسكرة نستنتج

:ما يلي

كالبحث عن مصدر معيشة هؤالء (يف التصرحيات اليت حتوي عجز متكرر حماولة البحث والتحقيق -

، ويف حالة عدم وجود مربرات يعترب كتهرب ضرييب أو مداخيل غري مصرح ا؛)املكلفني

ينبغي النظر يف التصرحيات اجلبائية اليت ال تودع يف وقتها القانوين؛ -

ضريبيا لسرعة حتصيل الضريبة؛ اختاذ اإلجراءات املناسبة ضد املكلفني الغري ملتزمني -

العمل على نشر الوعي الضرييب والثقافة الضريبية، قصد تغيري الذهنيات املعادية للضريبة لتحسني حتصيل -

.الضرائب ومنه حتسني االلتزام الضرييب و مكافحة ظاهرة التهرب الضرييب

مؤشرات التحصيل :الفرع الثاني

مبؤشرات الوعاء فكلما كانت جيدة أدت إىل جتويد ) recouvrement(ترتبط مؤشرات التحصيل

:هذه املؤشرات من أمهها نذكر

جانب تحقيق األهداف: أوال

ؤشر مهم لتحديد مدى صدق وسالمة التصرحيات اجلبائية والعمل على جتويدها، من حيث قيام يعد هذا امل

املصاحل الضريبية بدورها الفعال وذلك باكتشاف األوعية الضريبية اجلديدة يف الوقت املناسب ومتابعتها، وهذا عند

.حماولة أصحاا إخفاءها أو التحريف يف القيم احلقيقة

= R1 إمجايل التحصيل

×100 اهلدف احملدد

= R2

)1-ن(حتصيالت السنة –) ن(حتصيالت السنة

× 100

)1-ن(حتصيالت السنة

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

107

تحصيل بالجداولمعدل ال: ثانيا

تحصيل المبالغ المهمة: ثالثا

تحصيل الغرامات: رابعا

تعرب هذه املؤشرات عن مدى قدرة املصاحل الضريبية يف استغالل مواردها واستخدام وسيلة التغرمي لتحصيل

.احلقوق اجلبائية

د البشريةمؤشرات الموار : الفرع الثالث

مؤشرا خاص بتسيري املوارد البشرية نذكر مثال على ذلك 20حيث مت وضع

مدى تواجد اإلطارات الشابة المؤهلة في المناصب العليا: أوال

= R3 )الورود(التحصيالت باجلداول

×100 إمجايل التحصيل

= R4 املبالغ احملصلة بالورود وبإجراءات ردعية

×100 املبالغ احملصلة بالورود

= R5 املبالغ احملصلة من الديون املهمة

×100 املهمةاملبلغ اإلمجايل للديون

= R6 مبلغ الغرامات اليت مت حتصيلها

×100 املبلغ اإلمجايل للغرامات

= RH1 عدد اإلطارات الشابة املؤهلة والشاغلة ملناصب عليا

×100 العدد اإلمجايل للمناصب العليا

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

108

جد ذه املؤشرات ما يعىن برتقية األعوان اجلبائيني ومنها ما خيص جمهودات تكوينهم، ما يدل وكذلك يو

.على اهتمام الدولة ذا اجلانب

إن توظيف األعوان ذوي التكوين املتخصص والعمل على تلقينهم دروس تقتضي اإلملام جبانب القانون -

ا خيص اجلانب الفين من تقنيات االتصال واحلوار واملعاملة احلسنة اجلبائي واإلجراءات اجلبائية، وتكوينهم فيم

.يؤدي لتحسني جودة اخلدمة املقدمة وبالتايل تصرحيات جبائية سليمة والتخفيض من حاالت التهرب الضرييب

مؤشرات الرقابة: الفرع الرابع

مؤشرات تحليل برنامج التحقيق في المحاسبة : أوال

إعداد الربنامج - 1

معدل التغطية - 2

)les transactions immobilières( مؤشرات خاصة بتحليل برنامج المعامالت العقارية : ثانيا

) معدل التغطية( التحقيق يف املعامالت العقارية - 1

إعادة تقومي املعامالت العقارية - 2

تعرب هذه املؤشرات عن مدى تغطية التحقيقات يف امللفات اجلبائية، ففي حالة اخنفاض يف معدل

املؤشرات يدل على اخنفاض عدد القضايا املربجمة للتحقيق، ويف حالة ارتفاع معدل التغطية أي عدد كبري من

= C1 التأجيالت+ اإللغاءات

×100 إمجايل العمليات املربجمة

= C2 عدد امللفات اليت مت التحقيق فيها

×100 عدد امللفات التابعة للنظام احلقيقي

= C3 عدد املعامالت العقارية اليت مت التحقيق فيها

×100 عدد املعامالت العقارية املسجلة

= C4 عدد املعامالت العقارية املعاد تقوميها

×100 عدد العقود املسجلة

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

109

ائية للتأكد من صحتها ومصداقيتها واكتشاف القضايا املربجمة للتحقيق وبالتايل عدد كبري من التصرحيات اجلب

.األخطاء واالحنرافات املوجودة ا، مما يعمل على ردع املكلفني وجيعلهم خيشون اخلضوع للتحقيق

)التحقيق المحاسبي(مؤشرات تنفيذ برنامج التحقيق : ثالثا

حالة تنفيذ الربنامج - 1

عدد امللفات احملقق فيها يف املهمة - 2

يمتوسط زمن االنتهاء من الربنامج السنو - 3

مؤشرات نتائج التحقيقات : رابعا

املبلغ اإلمجايل للمردودات -

).احلقوق والغرامات( تطور مستوى املردودات -

متوسط نتيجة العملية الواحدة - 1

= C7 )ن للسنة/31/12(عدد العمليات اليت مت تغطيتها يف

×100 عدد العمليات املربجمة

= C8 عدد العمليات اليت مل يتم االنطالق فيها

×100 عدد العمليات املربجمة

= C9 عدد العمليات احملقق فيها

×100 عدد احملققني

= C10 )1+ن(عدد العمليات اليت مل يتم االنتهاء منها يف السنة

×100 العدد اإلمجايل للعمليات املربجمة

= C12 دد العمليات اليت مل يتم اجنازهاع

×100 عدد العمليات احملققة

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

110

متوسط نتيجة احملقق الواحد - 2

ريات إن نتائج التحقيقات اجلبائية ما هي إال انعكاس هودات املصاحل املعنية، وكلما كانت التحض .والربجمة سليمة وصحيحة واختيار العينة وسري التحقيق كانت النتائج كبرية وجيدة والعكس صحيح

2010- 2009تقييم لمؤشرات األداء الخاصة بالرقابة لمديرية الضرائب بسكرة ): 3-3(جدول رقم

بيـــانه المؤشر2009 2010

%النسبة العدد %النسبة العدد

C1 22 - 31 )عدد امللفات املربجمة( إعداد الربنامج -

C2 معدل التغطية

32 5417

0.59

25

5314 0.47

C3 التحقيق يف املعامالت العقارية

460 2178

21.12

460 2310

19.9

C4 إعادة تقومي املعامالت العقارية

452 460

98

414 460

90

C7 تنفيذ برنامج التحقيق احملاسيب

32 31

103

25 22

113.63

C8 0 0 0 0 عدد العمليات اليت مل ينطلق فيها بعد

C9 عدد احملققني/عدد العمليات احملقق فيها

32 5

6.4

25 5

5

C10 عدد العمليات اليت مل يتم االنتهاء منها 0 0 0 0 يف السنة املوالية

.لضرائب بسكرةاملديرية الفرعية للرقابة اجلبائية ملديرية ا: املصدر

التحليل

ضئيل جدا ) C3,C2, C1 املؤشرات(من اجلدول نالحظ أن عدد القضايا املربجمة ومعدل تغطيتها

على مستوى مديرية الضرائب لوالية بسكرة مقارنة بعدد املكلفني الكبري واملتزايد من سنة ألخرى، حيث كانت

حيث مت ( %0,59التغطية بالنسبة جلميع امللفات بلغ ومعدل 31هو 2009عدد القضايا املربجمة لسنة

= C13 مبلغ احلقوق والغرامات املسرتجعة

×100 عدد احملققني

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

111

وهي نسبة ضئيلة جدا، ويف سنة ) ملف منها واحدة كانت متعلقة بالربنامج السابق ومل يتم اجنازها 32تغطية

منها مل بتم اجنازها من 3ملف 25مت تغطية ( %0,47بنسبة تغطية 22تناقص عدد امللفات إىل 2010

%19,9، و2009يف سنة %21.12بالنسبة للتحقيق يف املعامالت العقارية متثل يف نسبة ، و )السنة السابقة

و %98، وبالنسبة ملؤشر إعادة تقومي املعامالت العقارية كانت نسبته 2010إىل 2009أيضا تناقص من سنة

. 2010و 2009على التوايل خالل سنيت 90%

اسيب واملتمثل يف عدد العمليات املنجزة مقارنة باملربجمة فجاوز نسبة أما مؤشر تنفيذ برنامج التحقيق احمل

، كما مل يتم اإلبقاء على أي عملية مل ينطلق فيها وهذا ما نراه من خالل 2010و 2009خالل عام 100%

نة فيعرب عن عدد العمليات املنجزة من قبل احملقق الواحد فكانت يف س 9Cيف اجلدول، أما املؤشر 8Cاملؤشر

ومن خالل . عمليات للمحقق الواحد 5مبتوسط 2010عملية للمحقق الواحد ويف 6.4مبتوسط 2009

.يتبني من اجلدول أعاله انه مل يتم إمتام أي برنامج سنوي لسنة معينة خالل السنة املوالية هلا C10املؤشر

املؤشرات اخلاصة مبديرية الضرائب ومن خالل ماسبق ذكره من املؤشرات اخلاصة بالتحقيقات ومن نتائج بعض

:لوالية بسكرة نستنتج مايلي

صعوبة عمل اإلدارة الضريبية واحملققني خاصة يف تتبع اثر املعامالت العقارية، وهذا نظرا لوجود السوق -

؛)األموال ال تدخل يف البنوك( املوازي واستعمال النقدية

ر إىل عدد ملفات املكلفني، وهذا ما يؤكد على أن نظام املراجعة مستوى برجمة امللفات ضئيل جدا بالنظ -

فرغم اهودات . مل يبلغ املستوى املنتظر منه مما يوسع حجم ظاهرة التهرب الضرييب) التحقيقات اجلبائية(اجلبائية

املبذولة من قبل الدولة يف هذا اال إال أا تعاين من هذه الظاهرة وبشدة؛

، يؤثر كثريا على سري عملية التحقيق فاملورد البشري )وكذلك عدم تأهيل البعض منهم( احملققني نقص عدد -

عامل مهم يف العملية ؛

حتتاج مثل هذه املؤشرات إىل اجلودة واحلداثة حىت يتم تسطري األهداف املستقبلية وفقا ملا مت التوصل إليه حاليا -

و حماولة معاجلة الثغرات واخللل؛

ضعف الوسائل املادية والبشرية وقلة التحفيز يؤثر بشكل كبري على عدد امللفات املختارة للتحقيق وعلى إن -

( عملية املراجعة ككل، وكذلك جتعل العديد من احملققني يغادرون إىل قطاعات أخرى لتوفرها على فرص أحسن

يرية الضرائب بسكرة وتوجههم لقطاعات فخالل فرتة الدراسة كان هناك استقالة ثالثة مفتشني رئيسيني من مد

).متنح أجور أعلى

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

112

تطبيق الدراسة الميدانية على المديرية: المبحث الثالث

أداة جمع البيانات وفرضيات الدراسة: المطلب األول

أداة جمع البيانات : الفرع األول

زمة ومت تفريغ البيانات وحتليل النتائج جلمع البيانات الال) Questionnaire(مت اختيار أسلوب االستبيان

أي اموعة) SPSS Statiscal Pakage for social Sience(باستخدام الربنامج اإلحصائي يف الدراسة، وهذا دف قياس SPSS Version 16 اإلحصائية للعلوم االجتماعية، حيث مت استخدام

ت العينة باإلجابة على حماور االستبيان، وكذلك اخلصائص وحتليل االختبارات اإلحصائية ألراء ومقرتحات فئا

.والصفات الشخصية ألفراد عينة الدراسة وهذا للوصول إىل نتائج واقعية بأكرب قدر من املوثوقية

مجتمع الدراسة : الفرع الثاني

م الذين ميارسوا بشكل مباشر يتكون جمتمع الدراسة من أفراد مؤهلني للقيام بأعمال املراجعة اجلبائية وه

، وقد مت توزيع االستبيانات على كافة أفراد اتمع، ونظرا حملدودية جمتمع 36أو غري مباشر والذين بلغ عددهم

الدراسة قامت الطالبة مبتابعة أفراد الدراسة لتعبئة االستبيانات سواء باالتصاالت أو بشكل الكرتوين أو باملقابلة

أي 32هلا عن طريق زمالء، واستغرقت فرتة شهرين تقريبا وكانت نسبة االستبيانات املسرتجعة شخصيا أو إيصا

.وهي نسبة مقبولة %88بنسبة

إعداد االستبيان : الفرع الثالث

مت استخدام االستبيان كأداة جلمع البيانات، ملا يتميز به من سرعة يف الوقت، حيث كانت األسئلة بشكل

سؤاال 26على ايب أن يضع رمزا على اإلجابة اليت خيتارها، وقد مت طباعته على أوراق عادية متضمنا مغلق أي

.مصاغا باللغة العربية

تصميم أداة الدراسة : المطلب الثاني

حناول من خالل هذا املطلب التعرف على كيفية تصميم أداة الدراسة املتمثلة يف استبيان، والتأكد من أا

، أي التأكد من أن اإلجابة ستكون )االستبيان(سوف تقيس ما أعدت لقياسه، والتحقق من ثبات الدراسة

واحدة تقريبا لو تكرر تطبيقها على األشخاص ذام يف أوقات خمتلفة، واختبار جودة املطابقة، ودف من خالل

ع بيانات الدراسة، إىل جانب إجراءات تطبيق هذا االختبار معرفة إي من التوزيعات االحتمالية اليت تتبعها توزي

.الدراسة امليدانية وأساليب املعاجلة اإلحصائية املستخدمة يف ذلك

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

113

إجراءات تصميم أداة الدراسة: الفرع األول

لتحقيق األغراض امليدانية للدراسة مت تصميم االستبيان بشكل يتالءم مع أهداف الدراسة امليدانية الختبار ات الدراسة، كما كانت هناك معلومات متعلقة بالصفات الشخصية ألفراد العينة وحددت عبارات فرضي

:االستبيان كما يلي

متغيرات الدراسة االستبيانية): 4-3( جدول رقم

اnسئلة العبارات

3 البيانات اخلاصة باملعلومات والصفات الشخصية لعينة الدراسة -1

09 جلبائية يف حتسني جودة التصريح اجلبائيدور برنامج املراجعة ا -2

09 دور مؤهالت العنصر البشري القائم بعمل املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصريح اجلبائي -3

08 جودة املراجعة اجلبائية ودورها يف حتسني جودة التصريح اجلبائي -4

من إعداد الطالبة: املصدر

).العلمي، عدد سنوات اخلربة العمر، املستوى: ( الجزء األول

ويشتمل على متغريات الدراسة األساسية اليت من خالهلا يتم استطالع آراء املراجعني حول حماور : الجزء الثاني

:الدراسة الرئيسية، ، وموزعة على ثالث حماور رئيسية هي

لجبائيةدور برنامج المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات ا: المحور األول

مت إدراج هذا احملور يف االستبيان للتعرف على دور برنامج املراجعة اجلبائية يف حتسني درجة مصداقية

عبارات، وقد طلب من أفراد الدراسة اإلجابة عليها وهذا ملعرفة ) 09(وصحة التصريح اجلبائي ويتكون احملور من

نفذ بشكل فعال أن يعمل على زيادة االلتزام الضرييب الطوعي وبالتايل مدى قدرة برنامج املراجعة اجلبائية خاصة امل

.حتسني جودة التصرحيات اجلبائية

دور مؤهالت المراجع الجبائي في تحسين جودة التصريحات الجبائية: المحور الثاني

ت اليت ميتلكها يف حتسني درجة مت إدراج هذا احملور يف االستبيان للتعرف على دور املراجع اجلبائي واملؤهال

عبارات، طلب من أفراد الدراسة اإلجابة عليها وهذا ) 09(مصداقية وصحة التصريح اجلبائي ويتكون احملور من

ملعرفة مدى أمهية ومقدرة العنصر البشري بكفاءته وخربته يف التأثري على عملية املراجعة اجلبائية وهذا ما ينعكس

.وبالتايل زيادة االلتزام الضرييب الطوعي ومنه حتسني جودة التصرحيات اجلبائية على تصرحيات املكلفني

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

114

مدى قدرة جودة المراجعة الجبائية على تحسين جودة التصريحات الجبائية: المحور الثالث

اقية وقد مت إدراج هذا احملور يف االستبيان للتعرف على دور جودة املراجعة اجلبائية يف حتسني درجة مصد

عبارات، طلب من أفراد الدراسة اإلجابة عليها وهذا ملعرفة مدى ) 08(وصحة التصريح اجلبائي ويتكون احملور من

أمهية وقدرة عملية املراجعة اجلبائية جبودا يف التأثري على تصرحيات املكلفني وبالتايل زيادة االلتزام الضرييب الطوعي

.ةومنه حتسني جودة التصرحيات اجلبائي

، حيث )موافق، حمايد، ال أوافق ( حيث كانت إجابات االستبيان وفق مقياس ليكارت الثالثي األبعاد -

درجات، مث درجتني ودرجة 3نقطة للقياس، متثل أعلى مستوى لالجتاهات االجيابية 3إىل 1ميثل القياس من

:موضحة كما يف اجلدول التايل

لكل إجابةالدرجات الموافقة ): 5-3( جدول

ال أوافق محايد موافق اإلجابة

1 2 3 الدرجة

من إعداد الطالبة: املصدر

األسلوب واألدوات اإلحصائية المستخدمة في تحليل البيانات : الفرع الثاني

:واستخدمت األساليب اإلحصائية اآلتية ) SPSS(حللت البيانات باستخدام الربنامج اإلحصائي

:أوال

:ء الوصفي وذلك لغرض وصف إجابات أفراد العينة عن فقرات االستمارة باستخداماإلحصا

الوسط احلسايب كأبرز مقاييس النزعة املركزية لقياس متوسط إجابات أفراد العينة عن فقرات االستبيان؛ -

عن وسطها االحنراف املعياري كأحد مقاييس التشتت لقياس االحنراف يف إجابات أفراد العينة -

احلسايب؛

:ثانيا

الختبار قوة االرتباط بني )Corrélation(أساليب إحصائية حتليلية تتمثل يف اختبار االرتباط

املتغريات؛

: ثالثا

استخدام اختبار التوزيع الطبيعي؛

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

115

: رابعا

.الختبار الفروقات (F)استخدام اختبار التباين

مع الدراسةوصف خصائص مجت: الفرع الثالث

بالنسبة لمتغير العمر : أوال

سنة هي األعلى بني 50و40أن فئة أفراد الدراسة الذين ترتاوح أعمارهم بني ) 6- 3(يتضح من اجلدول سنة 40و30لألفراد الذين أعمارهم بني ) %28,12(، مث تليها نسبة )%34,38(أفراد الدراسة ما نسبته

وهنا نالحظ أن نسبة األعمار املتقدمة نسبيا هي األكرب . سنة 50لألفراد الذين تتجاوز أعمارهم ) %9,38(مثبني فئات املستجوبني ما يدل على أن معظم املستجوبني حيوزون على خربة ميدانية تساعد يف التعامل مع

:ويتضح ذلك من خالل الشكل . االستبيان

توزع مجتمع الدراسة حسب العمر): 2- 3(شكل

.SPSSة استنادا ملخرجات من إعداد الطالب: املصدر

توزع مجتمع الدراسة حسب متغير العمر): 6-3(جدول العمر التكرار % النسبة المئوية سنة 30أقل من 9 28,12 سنة 30-40 9 28,12 سنة 40-50 11 34,38 سنة فما فوق 50 3 9,38 المجموع 32 100

SPSSملخرجات من إعداد الطالبة استنادا : املصدر

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

116

بالنسبة لمتغير المؤهل العلمي : ثانيا

توزع مجتمع الدراسة حسب المؤهل العلمي): 7-3( جدول

هو املؤهل العلمي األعلى بني أفراد الدراسة ومتثلت " ليسانس " أن املؤهل ) 7- 3(تبني من اجلدول رقم ي

وهذه النتيجة تعكس على أن ). %21,9(، مث يلي ذلك مؤهل ما بعد التدرج بنسبة )%78,1(نسبته بـــــــ

الذين يقومون باملراجعة اجلبائية هم أفراد مؤهلني علميا وبالتايل القدرة على فهم وتطبيق تقنيات األشخاص

. املراجعة اجلبائية لكن يتطلب ذلك تدريب وتطوير املهارات ملسايرة التطورات

توزع مجتمع الدراسة حسب المؤهل العلمي): 3- 3(شكل

.SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : صدرامل

المتغير التكرار % النسبة المئوية

ليسانس 25 78,1

ما بعد التدرج 7 21,9

اموع 32 100 .SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

117

بالنسبة لمتغير سنوات الخبرة: ثالثا

توزع مجتمع الدراسة حسب متغير سنوات الخبرة): 8- 3(جدول رقم سنوات الخبرة التكرار % النسبة المئوية

سنوات 1-5 9 28,12

سنة 6-10 7 21,88

سنة 11-15 3 9,38

ة فأكثرسن 16 13 40,62

اموع 32 100 .SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

سنة، مث تليها 16من عينة الدراسة خربم جتاوزت %40,62أن نسبة ) 8- 3(يبني اجلدول رقم تراوحت خربم ما %21,88سنوات، وأن ما نسبته 5-1للفئة الذين خربم ما بني % 28,12النسبة

16سنة، أي أن غالبية املستجوبني خربم جتاوزت 15-11خربم بني % 9,38سنوات، و 10-6بني .سنة وهذا ما يعزز الثقة يف إجابات املستجوبني

توزع مجتمع الدراسة حسب سنوات الخبرة): 4-3(شكل رقم

SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

صدق وثبات مجتمع الدراسة : فرع الرابعال

تحديد صدق أداة الدراسة: أوال

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

118

صدق المحتوى -1

للتأكد من صدق حمتوى االستبيان مت عرضه على عدد من احملكمني خمتصني باال احملاسيب واجلبائي مالئمة العبارات لقياس أمساء احملكمني، وقد طلب من احملكمني إبداء رأيهم يف مدى ) 01(ويوضح امللحق رقم

واستنادا للمالحظات والتوجيهات اليت أبدوها مت . ما وضعت ألجله ومدى وضوحها واقرتاح ما يرونه ضروريا . الشكل النهائي الستبيان الدراسة) 02(ويوضح امللحق رقم . إجراء التعديالت الالزمة

قياس صدق االتساق الداخلي لفقرات محاور الدراسة -2

من اجل التعرف على مدى صدق االتساق الداخلي ألداة الدراسة مت حساب معامل االرتباط بريسون والدرجة الكلية جلميع عبارات هذا احملور الذي تنتمي إليه تلك ) أو البعد(بني درجة كل عبارة من عبارات احملور

.العبارة ، وذلك لكل حمور من حماور الدراسة

مالت ارتباط بيرسون للمحور األولمعا): 9-3(الجدول

رقم العبارة معامل االرتباط

**0,23 1

**0,46 2

**0,62 3

**0,30 4

**0,46 5

**0,29 6

**0,41 7

**0,36 8

**0,22 9

)0.05(دالة إحصائيا عند مستوى معنوية ** SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

معامالت االرتباط بني درجة كل عبارة والدرجة الكلية جلميع عبارات احملور ) 9- 3(دول رقم يبني اجل حيث تعرب القيم املوجودة عن معامل ) مسامهة برنامج املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية( األول

( دالة احصائيا عند مستوى داللة االتساق الداخلي، حيث يتبني من اجلدول بان معامالت االرتباط املبينةوهي صادقة ملا وضعت ) 3(يف حدها األعلى للعبارة رقم 0,62و 0,22، وهي قيم موجبة ترتاوح بني )0,05 .لقياسه

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

119

معامالت ارتباط بيرسون للمحور الثاني ): 10- 3( الجدول

رقم العبارة معامل االرتباط**0,06 1

**0,012 2

**0,34 3

**0,36 4

**0,53 5

**0,40 6

**0,61 7

**0,22 8

**0,30 9

)0.05(دالة إحصائيا عند مستوى معنوية **

SPSSمن اعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

معامالت االرتباط بني درجة كل عبارة والدرجة الكلية جلميع عبارات احملور ) 10- 3(يبني اجلدول رقم

حيث تعرب القيم املوجودة عن ) ة مؤهالت املراجع اجلبائي يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائيةمسامه( الثاين

معامل االتساق الداخلي، حيث يتبني من اجلدول بان معامالت االرتباط املبينة دالة إحصائيا عند مستوى داللة

مما يشري إىل االتساق ) 7(رقم يف حدها األعلى للعبارة 0,61و 0,22، وهي قيم موجبة ترتاوح بني )0,05(

.الداخلي بني عبارات احملور الثاين

معامالت ارتباط بيرسون للمحور الثالث) 11-3( الجدول رقم رقم العبارة معامل االرتباط

**0,37 1 **0,18 2 **0,39 3 **0,19 4 **0,11 5 **0,11 6 **0,50 7 **0,36 8

)0.05(عنوية دالة إحصائيا عند مستوى م ** .SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

120

معامالت االرتباط بني درجة كل عبارة والدرجة الكلية جلميع عبارات احملور ) 11- 3(يبني اجلدول رقم

ودة عن معامل حيث تعرب القيم املوج) مسامهة جودة املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية( الثالث

( االتساق الداخلي، حيث يتبني من اجلدول بان معامالت االرتباط املبينة دالة إحصائيا عند مستوى داللة

مما يشري إىل االتساق ) 8(يف حدها األعلى للعبارة رقم 0,50و 0,11، وهي قيم موجبة ترتاوح بني )0,05

.الداخلي بني عبارات احملور الثاين

الدراسة ثبات أداة: ثانيا

مت استخدام معامل ألفا كرونباخ للتأكد من ثبات أداة الدراسة، وميثل معامل كرونباخ ألفا

)cronbach’s alpha ( وزيادة قيمة 1و 0أحد معامالت قياس ثبات وصدق البيانات، وقيمته ترتاوح بني ،

بات األداة استخرجنا معامل ألفا كرونباخ وللتأكد من ث. 1معامل كرونباخ ألفا تعين زيادة مصداقية البيانات

: وكانت النتائج موضحة كما يف اجلدول التايل) وهو اجلذر الرتبيعي ملعامل الثبات ( ومعامل الصدق

تحديد معامل ثبات وصدق أداة الدراسة): 12- 3(جدول

محاور الدراسة عدد العبارات الثبات الصدق

0,91 0,83 26 3

.SPSSالطالبة استنادا ملخرجات من اعداد: املصدر

ومعامل الصدق ) 0.83( نالحظ بان معامل ثبات الدراسة ألفا كرونباخ هو ) 12-3(من اجلدول رقم

صادقة يف قياس ما ) االستمارة ( وهي نسب مقبولة ألغراض الدراسة، ومنه فان أداة القياس ) 0.91( ميثل

.وضعت ألجله وثابتة بدرجة كبرية

سمرنوف -اختبار التوزيع الطبيعي وفروقات استجابات أفراد الدراسة باستخدام اختبار كولمجروف: ثالثا

)Test de Kolmogorov-Smirnov à un échantillon(

من أهم الفروض يف االختبارات اإلحصائية املعلمية أن يكون التوزيع االحتمايل للبيانات املستخدمة هو

الطبيعي، حيث يعترب من أهم التوزيعات يف علم اإلحصاء بل يعترب أساسا لكثري من النظريات اإلحصائية التوزيع

1

، الندوة العاملية للشباب اإلسالمي، إدارة الربامج والشؤون SPSSنات االستبيان باستخدام البرنامج اإلحصائي تحليل بياوليد عبد الرمحن الفرا،

.38اخلارجية، ص

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

121

الرياضية ويلعب دورا أساسيا يف اختبارات الفروض اإلحصائية وفرتات الثقة وغري ذلك، ويعرف بأمساء خمتلفة منها

1.تطبيق االختبار من الناحية العملية وبدون ذلك الشرط ال ميكن. التوزيع اجلرسي لكونه يشبه اجلرس

دف من خالل هذا االختبار معرفة إي من التوزيعات االحتمالية اليت تتبعها توزيع بيانات الدراسة ونقصد

:بذلك التوزيع الطبيعي من خالل الفرضيتني التاليتني

.تتبع بيانات الدراسة التوزيع الطبيعي :الفرضية الصفرية

.ال تتبع بيانات الدراسة التوزيع الطبيعي :ضية البديلةالفر

يتم قبول الفرضية البديلة ورفض الفرضية الصفرية يف حالة احلصول على مستوى داللة املعنوية أكرب من

).0,05(املستوى الداللة املعنوية

اختبار التوزيع الطبيعي باستخدام): 13- 3( الجدول Test de Kolmogorov-Smirnov à un échantillon

Variable T1 البيانات

N 32 حجم العينة Moyenne Paramètres normaux a,,b 2.54 متوسط البيانات

Ecart-type 0.39 اإلحنراف املعياري

absolue Différences les plus extrêmes 0.17 أكرب فرق بني البيانات ودالة التوزيع االحتمالية

Positive 0.12

Négative -0.17

Z de Kolmogorov-Smirnov 0.95 قيمة إختبار جودة املطابقة

Signification asymptotique (bilatérale) 0.33 مستوى داللة اإلختبار SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

لنسبة ملتغريات احملور األول، ومجيعها أكرب با) 0,33(يبني اجلدول السابق أن قيمة مستوى داللة االختبار

.، ومنه نقبل الفرضية الصفرية أي أن البيانات تتبع التوزيع الطبيعي)0,05(من مستوى الداللة املعنوية

:وهذا مثال لتوزع البيانات طبيعيا بالنسبة للمحور األول كما يلي

، معهد اإلدارة العامة، اململكة العربية السعودية، SPSSالمفاهيم، والتطبيقات باستخدام برنامج : اإلحصاء بال معاناةفهمي حممد شامل، 1

.66ص ،2005

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

122

التوزيع الطبيعي للمحور األول من الدراسة): 5- 3(شكل رقم

.بالنسبة للمحور األول) 0,30( واحنراف معياري ) 2,54( البيانات تتبع التوزيع الطبيعي مبتوسط -

حساب المتوسط المرجح واالنحراف المعياري لكل محور من محاور الدراسة : المطلب الثالث

اسةتحديد المتوسط المرجح واالنحراف المعياري لمحاور الدر :الفرع األول

تحديد المتوسط المرجح واالتجاه لدرجات مقياس ليكارت: أوال

1على أساس أن املسافة بني األرقام الثالثة 0,66أي حوايل ) 3/2(ومنه طول اال املستخدم هنا هي - .قد حصرت فيما بينها مسافتان 3و 2و

متوسط وانحراف محاور الدراسة: ثانيا

دور برنامج المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات : للمحور األول من الدراسة بالنسبة - 1 الجبائية

تحديد المتوسط المرجح للمقياس): 14- 3(جدول رقم المتوسط المرجح الدرجة

1,66إىل 1 من غري موافق 2,33إىل 1,67 من حمايد 3إىل 2,34 من موافق

. 539، صSPSS، مقدمة يف اإلحصاء الوصفي واالستداليل باستخدام نالتحليل الكامل لالستبياعبد الفتاح عز، : املصدر

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

123

المتوسط الحسابي واالنحراف المعياري للمحور األول من الدراسة): 15- 3(جدول رقم

االتجاه الرتبة االنحراف المعياري

المقياس موافق محايد موافق غير المتوسطعبارات المحور

األول

2.75 0.57 موافق 2 التكرار 26 4 2

X1 % النسبة 81.2 12.5 6.2

2.63 0.66 موافق 3 التكرار 23 6 3

X2 % النسبة 71.9 18.8 9.4

2.34 0.86 موافق 9 التكرار 19 5 8

X3 % النسبة 59.4 15.6 25

2.38 0.83 موافق 8 التكرار 19 6 7

X4 % نسبةال 59.4 18.8 21.9

2.53 0.72 موافق 5 التكرار 21 7 4

X5 % النسبة 65.6 21.9 12.5

2.62 0.71 موافق 4 التكرار 24 4 4

X6 % النسبة 75 12.5 12.5

2.78 0.49 موافق 1 التكرار 26 5 1

X7 % النسبة 81.2 15.6 3.1

2.38 0.83 موافق 7 التكرار 19 6 7

X8 % النسبة 59.4 18.8 21.9

2.44 0.72 موافق 6 التكرار 18 10 4

X9 % النسبة 56.2 31.2 12.5

2.54 0.39 موافق التكرار 195 53 40

% النسبة 67.7 18.41 13.89 املتوسط العام

SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

توسط احلسايب املرجح العام لفقرات احملور األول والذي يتمحور أن امل) 15- 3(يتضح من اجلدول رقم

، مما 0.39واحنراف معياري 2.54حول دور برنامج املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية هو

املعيارية يدل على عدم وجود تباين كبري بني آراء أفراد الدراسة، حيث مت حساب املتوسطات احلسابية واالحنرافات

، حيث أظهرت موافقلكل سؤال على حدا وهذا لتحديد درجة التأثري، واليت قدرت يف جمموعها على مقياس

نتائج احملور األول واملتعلق بربنامج املراجعة اجلبائية ومدى فعالية تطبيقه، أن هناك تأييد من قبل أغلبية املستجوبني

.كبرية كمرحلة أولية من مراحل عملية املراجعة اجلبائيةبأن برنامج املراجعة اجلبائية له أمهية

كما يتضح من اجلدول السابق أن درجة أمهية برنامج املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية

:جاءت بدرجة كبرية وذلك على النحو التايل

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

124

يف الرتتيب األول من )X7(ة املكلفني بالضريبة جاءت إمكانية عمل برنامج املراجعة اجلبائية على توعي -

حيث درجة مسامهتها يف حتسني مصداقية معلومات تصرحيام اجلبائية، حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

هلذا ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.49(باحنراف معياري ) 2.78(

من وجهة نظر أفراد (و بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . موع أفراد الدراسةمن جم) %81.2( العنصر

.هي بدرجة كبرية) اتمع

يف الرتتيب )X1(كما جاءت العبارة األوىل من احملور األول وهي وجود برنامج خيصص للمراجعة اجلبائية -

وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا ) 0.57(ري باحنراف معيا) 2.75(الثاين حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

و بذلك ميكن اعتبار . من جمموع أفراد الدراسة) %81.2( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(درجة مسامهة عالية

.هي بدرجة كبرية) من وجهة نظر أفراد اتمع(دور هذا العنصر

التخفيض وبشكل تدرجيي بظاهريت الغش وقد جاء عنصر دور برنامج املراجعة اجلبائية يف العمل على -

يف الرتتيب ،)X2(والتهرب الضرييب وذلك من خالل الزيادة يف حتسني االلتزام الضرييب الطوعي للمكلفني

الثالث من حيث درجة دوره يف حتسني مصداقية معلومات تصرحيام اجلبائية، حيث بلغ متوسط درجة هذا

) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.66(باحنراف معياري ) 2.63(العنصر

من وجهة نظر أفراد (و بذلك ميكن اعتبار تأثري هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %71.9( هلذا العنصر

.هو بدرجة كبرية) اتمع

بع، واملتمثلة يف مدى توافر الصالحيات يف الرتتيب الرا )X6(وجاءت العبارة السادسة من احملور األول -

الكافية والداعمة للقيام بعملية املراجعة اجلبائية جبميع مراحلها بدءا بربنامج املراجعة على أكمل وجه وهذا

للوصول إىل نتائج أحسن منها مصداقية وصحة التصرحيات اجلبائية، حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

هلذا ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.71(باحنراف معياري ) 2.62(

من وجهة (و بذلك ميكن اعتبار تأثري هذا العنصر على احملور االول . من جمموع أفراد الدراسة) %75( العنصر

.هو بدرجة كبرية) نظر أفراد اتمع

له دور يف حتسني مصداقية املراجعة اجلبائية بشكل فعالوهي تنفيذ برنامج ) X5(وجاءت العبارة اخلامسة -

باحنراف معياري ) 2.53(معلومات التصرحيات اجلبائية يف الرتتيب اخلامس، حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

من ) %65.6( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.72(

.هو بدرجة كبرية) من وجهة نظر أفراد اتمع(و بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . الدراسة جمموع أفراد

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

125

وجاءت إمكانية أن يكون من بني أهداف املراجعة اجلبائية تطوير آلية املراجعة مبا حيقق اجلودة الشاملة -

ادس، حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر يف الرتتيب الس )X9(بعملية املراجعة وجبميع مراحلها بداية بربناجمها

هلذا ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.72(باحنراف معياري ) 2.44(

من وجهة نظر أفراد (وبذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %56.2( العنصر

.هو بدرجة كبرية) اتمع

يف الرتتيب السابع من حيث أنه هناك معوقات حتد من القيام بعمل املراجعة )X8(جاءت العبارة رقم و -

اجلبائية وهذا ما يؤثر على دورها يف العمل على حتسني جودة معلومات التصرحيات اجلبائية، حيث بلغ متوسط

ذين أعطوا درجة مسامهة عالية وكانت نسبة األفراد ال) 0.83(باحنراف معياري ) 2.38(درجة هذا العنصر

من (و بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %59.4( هذا العنصر ) بدرجة موافق(

.هو بدرجة كبرية) وجهة نظر أفراد اتمع

يت تسبب وجاءت إمكانية أن يكون لربنامج املراجعة اجلبائية دور يف توضيح نقاط بالقانون الضرييب وال -

يف الرتتيب الثامن من حيث العمل على حتسني االلتزام الضرييب خاصة باملستقبل ،)X4(مشاكل للمكلفني

وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة ) 0.83(باحنراف معياري ) 2.38(حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

وبذلك ميكن اعتبار دور هذا . فراد الدراسةمن جمموع أ) %59.4( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(مسامهة عالية

.هو بدرجة كبرية) من وجهة نظر أفراد اتمع(العنصر

يف الرتتيب التاسع من حيث أنه توفر اإلدارة الضريبية األدوات والوسائل الالزمة )X3(وجاءت العبارة رقم -

وكانت نسبة ) 0.86(احنراف معياري ب) 2.34(للقيام بعمل املراجعة، حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

و . من جمموع أفراد الدراسة) %59.4( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية

.هو بدرجة كبرية) من وجهة نظر أفراد اتمع(بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر

باجيابية لربنامج املراجعة اجلبائية ملا له دور كبري كمرحلة أولية وهذا ميكن تفسريه بأن معظم املراجعني ينظرون

.من مراحل عملية املراجعة اجلبائية

دور مؤهالت المراجع الجبائي في تحسين جودة التصريحات : بالنسبة للمحور الثاني من الدراسة - 2 الجبائية

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

126

رات المحور الثاني من محاور الدراسةالمرجح واالنحراف المعياري لعباالمتوسط ): 16- 3(جدول رقم

االتجاه الرتبة االنحراف المعياري

المقياس موافق محايد موافق غير المتوسطالمحور عبارات الثاني

2.59 0.66 موافق 2 التكرار 22 7 3

X1 9.4 21.9 68.8 النسبة %

2.44 0.67 موافق 4 التكرار 17 12 3

X2 1.96 37.5 53.1 نسبة ال %

2.28 0,81 حمايد 7 التكرار 16 9 7

X3 21.9 28.1 50 النسبة %

2.38 0.75 موافق 6 التكرار 17 10 5

X4 15.6 31.2 53.1 النسبة %

2.62 0.66 موافق 1 التكرار 23 6 3

X5 9.4 18.8 71.9 النسبة %

2.53 0.67 موافق 3 التكرار 20 9 3

X6 9.4 28.1 62.5 النسبة %

2.41 0.71 موافق 5 التكرار 17 11 4

X7 12.5 34.4 53.1 النسبة %

حمايد 80.82 2 .19

التكرار 14 10 8

X8 25 31.2 43.8 النسبة %

حمايد 90.84 2.16

التكرار 14 9 9

X9 28.1 28.1 43.8 النسبة %

2.40 0.37 موافق التكرار 160 83 45

% النسبة 55.57 28.81 14.81 املتوسط العام

SPSSمن اعداد الطالبة استنادا ملخرجات :المصدر

أن املتوسط احلسايب املرجح العام لفقرات احملور الثاين والذي يتمحور ) 16-3( يتضح من اجلدول رقم

واحنراف معياري 2.40 جودة التصرحيات اجلبائية هو حول درجة دور مؤهالت املراجع اجلبائي يف حتسني

، مما يدل على عدم وجود تباين كبري بني آراء أفراد الدراسة، حيث مت حساب املتوسطات احلسابية 0.37

واالحنرافات املعيارية لكل سؤال على حدا وهذا لتحديد درجة التأثري، واليت قدرت يف جمموعها على مقياس

وعلية ميكن القول أن درجة تأثري مؤهالت . نتائج احملور الثاين على رضا غالبية أفراد العينة ، حيث تشريموافق

).حسب آراء األفراد العينة( املراجع اجلبائي يف حتسني جودة معلومات التصرحيات اجلبائية هي بدرجة كبرية

توجه استجابات غالبية عينة الدراسة واليت وقد قمنا برتتيب العبارات املقرتحة لتحليل احملور الثاين حسب

:تعكسها لنا املتوسطات احلسابية، وسنتناول العبارات حسب ترتيبها من األوىل إىل األخرية

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

127

واملتمثلة يف انه هناك تأثري اجيايب لكفاءة ومهارة املراجع ) X5(جاءت العبارة اخلامسة من احملور الثاين -

اجعة اجلبائية على جودة التصريح اجلبائي، يف الرتتيب األول حيث بلغ متوسط درجة هذا اجلبائي وبالتايل آلية املر

هلذا ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة عالية ) 0.66(باحنراف معياري ) 2.62(العنصر

ة الدراسة أن مهارة املراجع من جمموع أفراد الدراسة، وتعود هذه النتيجة إىل اعتبار أفراد عين) %71.9( العنصر

وكفاءته ومدى معرفته باإلجراءات والوسائل احلديثة وكيفية التواصل خاصة مع املكلفني يؤثر على عمله وبدرجة

و بذلك ميكن اعتبار . كبرية، وله انعكاس كبري على الطرف األخر الذين هم املكلفني بالضريبة وبالتايل تصرحيام

.هو بدرجة كبرية) نظر أفراد اتمع من وجهة(دور هذا العنصر

وجاءت هذه العبارة يف )X1(اختيار مراجعني جبائيني مؤهلني علميا وعمليا يؤثر على عمل املراجعة -

وكانت نسبة األفراد ) 0.66(باحنراف معياري ) 2.59(الرتتيب الثاين حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

و بذلك . من جمموع أفراد الدراسة) %68.8( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(الذين أعطوا درجة مسامهة عالية

.هو بدرجة كبرية) من وجهة نظر أفراد اتمع(ميكن اعتبار دور هذا العنصر

التدريب املستمر للمراجع اجلبائي وتكوينه ميكنه القيام بعمله جبودة وتطويره، وبالتايل اكتشاف األخطاء، -

وجاءت هذه العبارة يف الرتتيب الثالث حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر )X6(يتها بدقة وتصحيحها وتسو

هلذا ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.67(باحنراف معياري ) 2.53(

ن وجهة نظر أفراد م(و بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %62.5( العنصر

.هو بدرجة كبرية) اتمع

بأنه هناك عالقة طردية بني خربة املراجع ومعرفته بقانون ) X2(كما جاءت العبارة الثانية من احملور الثاين -

يف الرتتيب الرابع، حيث بلغ متوسط الضريبة ونوعية تطبيقه للمراجعة ودورها يف حتسني جودة التصريح اجلبائي

وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.67(باحنراف معياري ) 2.44(هذا العنصر درجة

من (و بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %53.1( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(

.هو بدرجة كبرية) وجهة نظر أفراد اتمع

بني العاملني بإدارة الضرائب خاصة مبجال املراجعة اجلبائية واملكلفني ميكن ان التواصل والتفاعل االجيايب -

وجاءت هذه العبارة يف الرتتيب اخلامس حيث بلغ متوسط )X7(يؤثر على تصرحيام بالسلب أو اإلجياب

عالية وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة) 0.71(باحنراف معياري ) 2.41(درجة هذا العنصر

من (و بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %53.1( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(

.هو بدرجة كبرية) وجهة نظر أفراد اتمع

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

128

حيث ميكن لنظام اإلعالم اآليل أن يكون له دور اجيايب يف ) X3(كما جاءت العبارة الثالثة من احملور الثاين -

ملراجع اجلبائي وبالتايل املراجعة اجلبائية بصفة عامة، يف الرتتيب السادس حيث بلغ متوسط درجة هذا دعم ا

) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.75(باحنراف معياري ) 2.38(العنصر

من وجهة نظر أفراد (ر دور هذا العنصر و بذلك ميكن اعتبا. من جمموع أفراد الدراسة) %53.1( هلذا العنصر

.هو بدرجة كبرية) اتمع

متكنه من أداء عمله وفقا ملتطلبات اجلودة وهذا ما يدعم ) X4(استقاللية املراجع وعدم حتيزه وموضوعيته -

الية وصوله جلميع السجالت واملعلومات اخلاصة باملكلف وبالتايل حتقيق ما يصبو إليه من تصرحيات صحيحة وخ

) 2.28(من األخطاء والغش، وقد جاءت هذه العبارة يف الرتتيب السابع حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.81(باحنراف معياري

هو ) من وجهة نظر أفراد اتمع(لعنصر و بذلك ميكن اعتبار دور هذا ا. من جمموع أفراد الدراسة) 50%

.بدرجة متوسطة

من حيث اهتمام املصاحل املختصة بتعيني األشخاص املناسبني والكفاءات ) X8(جاءت العبارة الثامنة -

لرفع مستوى اخلدمة وزيادة االلتزام الضرييب الطوعي من قبل املكلفني يف املرتبة الثامنة، حيث بلغ متوسط درجة

بدرجة (وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.82(باحنراف معياري ) 2.19(العنصر هذا

من وجهة نظر (وبذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %43.8( هلذا العنصر ) موافق

.هو بدرجة متوسطة) أفراد اتمع

جاء به من تغيريات هامة جعل من السهل على املراجعني التعامل مع تصرحيات النظام احملاسيب اجلديد وما -

، وقد جاء هذا العنصر يف الرتتيب التاسع حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر )X9(املكلفني احملاسبية واجلبائية

هلذا ) موافقبدرجة (وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.84(باحنراف معياري ) 2.16(

من وجهة نظر أفراد (وبذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %43.8( العنصر

.هو بدرجة متوسطة) اتمع

جودة المراجعة الجبائية ودورها في تحسين جودة التصريحات : بالنسبة للمحور الثالث من الدراسة - 3 الجبائية

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

129

المرجح واالنحراف المعياري لعبارات المحور الثالث من محاور الدراسةسط المتو ): 17-3( جدول رقم

االتجاه الرتبة االنحراف المعياري

المقياس موافق محايد موافق غير المتوسطالمحور عبارات الثالث

2.53 0.62 موافق 2 التكرار 19 11 2

X1 % النسبة 59.4 34.4 6.2

2.56 0.62 موافق 1 التكرار 20 10 2

X2 % النسبة 62.5 31.2 6.2

2.47 0.67 موافق 5 التكرار 18 11 3

X3 % النسبة 56.2 34.4 9.4

2.53 0.76 موافق 3 التكرار 22 5 5

X4 % النسبة 68.8 15.6 15.6

2.47 0.80 موافق 4 التكرار 21 5 6

X5 % النسبة 65.6 15.6 18.8

2.09 0.93 حمايد 8 التكرار 15 5 12

X6 % النسبة 46.9 15.6 37.5

2.50 0.84 موافق 6 التكرار 23 2 7

X7 % النسبة 71.9 6.2 21.9

2.50 0.62 موافق 7 التكرار 18 12 2

X8 % النسبة 56.2 37.5 6.2

2.46 0.36 موافق التكرار 156 61 39

املتوسط العام % النسبة 60.94 23.81 15.23

SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

أن املتوسط احلسايب املرجح العام لفقرات احملور الثالث والذي يتمحور ) 17- 3(يتضح من اجلدول رقم

معياري واحنراف 2.46حول درجة مسامهة جودة املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية هو

، مما يدل على عدم وجود تباين كبري بني آراء أفراد الدراسة، حيث مت حساب املتوسطات احلسابية 0.36

واالحنرافات املعيارية لكل سؤال على حدا وهذا لتحديد درجة التأثري، واليت قدرت يف جمموعها على مقياس

.العينة ، حيث تشري نتائج احملور الثالث على رضا غالبية أفرادموافق

وقد قمنا برتتيب العبارات املقرتحة لتحليل احملور الثاين حسب توجه استجابات غالبية عينة الدراسة واليت

:تعكسها لنا املتوسطات احلسابية، وسنتناول العبارات حسب ترتيبها كما يلي

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

130

ط جودة املراجعة اجلبائية باألخطاء واملتمثلة يف مدى ارتبا) X2(جاءت العبارة الثانية من احملور الثالث -

واالحنرافات اليت بالقوائم املالية والتصرحيات اجلبائية، مما جعلها تكون يف املرتبة األوىل حيث بلغ متوسط درجة هذا

هلذا ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة عالية ) 0.62(باحنراف معياري ) 2.56(العنصر

من جمموع أفراد الدراسة، رمبا تعود هذه النتيجة إىل اعتبار أفراد عينة الدراسة أن مدى ) %62.5( العنصر

اكتشاف األخطاء واالحنرافات اجلوهرية كتقييم جلودة وفعالية املراجعة اجلبائية تعترب من أهم مظاهر اجلودة باعتبار

و بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . ائيةاكتشاف األخطاء واملخالفات أحد أهم أهداف عملية املراجعة اجلب

.هو بدرجة كبرية) من وجهة نظر أفراد اتمع(

خاصة النتائج )X1(إمكانية قياس عملية املراجعة اجلبائية مبا تصل إليه من نتائج حالية ومستقبلية -

د، والتصرحيات اليت كانت بعالمة املتوصل إليها بالتصرحيات اجلبائية من عدد التصرحيات اليت كانت بالوقت احملد

باحنراف ) 2.53(وجاءت هذه العبارة يف الرتتيب الثاين حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر ... ال شيء وغريها

) %59.4( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.62(معياري

.هو بدرجة كبرية) من وجهة نظر أفراد اتمع(ذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر و ب. من جمموع أفراد الدراسة

، وجاءت هذه )X4(هناك عالقة طردية بني جودة املراجعة اجلبائية وااللتزام الضرييب الطوعي للمكلفني -

وكانت نسبة ) 0.76(باحنراف معياري ) 2.53(العبارة يف الرتتيب الثالث حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

و . من جمموع أفراد الدراسة) %68.8( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية

.هو بدرجة كبرية) من وجهة نظر أفراد اتمع(بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر

ة اجلبائية يؤدي إىل زيادة االلتزام هناك من يرى بأن اخلوف من التعرض ملراجعة جبائية من طرف اإلدار -

وجاءت هذه العبارة يف الرتتيب الرابع حيث بلغ متوسط درجة هذا ،)X5(الضرييب الطوعي للمكلفني بالضريبة

بدرجة (وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.80(باحنراف معياري ) 2.47(العنصر

من وجهة نظر (وبذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . ن جمموع أفراد الدراسةم) %65.6( هلذا العنصر ) موافق

.هو بدرجة كبرية) أفراد اتمع

من العوامل املهمة املؤثرة على عمل املراجعة )X3(االلتزام مبعايري املراجعة وقواعد التزام السلوك املهين -

ذه العبارة يف الرتتيب اخلامس حيث بلغ متوسط درجة هذا اجلبائية، وبالتايل انعكاسها على التصرحيات وجاءت ه

) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.67(باحنراف معياري ) 2.47(العنصر

من وجهة نظر أفراد (وبذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %56.2( هلذا العنصر

.هو بدرجة كبرية) اتمع

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

131

واملتمثلة يف أنه من بني أهداف اإلدارة الضريبية القيام )X7(جاءت باملرتبة السادسة العبارة السابعة -

) 2.50(مبراجعة جبائية فعالة للوصول إىل مستوى جودة التصريح اجلبائي، حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

( هلذا العنصر ) بدرجة موافق(اد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية وكانت نسبة األفر ) 0.84(باحنراف معياري

.من جمموع أفراد الدراسة) 71.9%

باملرتبة السابعة واملتمثلة يف أنه يتم التنسيق بني القائمني بعملية املراجعة )X8(وقد جاءت العبارة الثامنة -

يت الغش والتهرب الضرييب، حيث بلغ متوسط درجة هذا اجلبائية لوضع حلول إسرتاتيجية والتقليل من تنامي ظاهر

) بدرجة موافق(وكانت نسبة األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية ) 0.62(باحنراف معياري ) 2.50(العنصر

من وجهة نظر أفراد (و بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر . من جمموع أفراد الدراسة) %56.2( هلذا العنصر

.و بدرجة كبريةه) اتمع

)X6(العقوبات والغرامات املطبقة بعد القيام باملراجعة اجلبائية كافية لردع حاالت الغش والتهرب الضرييب -

وكانت نسبة ) 0.93(باحنراف معياري ) 2.09(جاءت يف الرتتيب الثامن حيث بلغ متوسط درجة هذا العنصر

و . من جمموع أفراد الدراسة) %46.9( هلذا العنصر ) رجة موافقبد(األفراد الذين أعطوا درجة مسامهة عالية

.هو بدرجة متوسطة) من وجهة نظر أفراد اتمع(بذلك ميكن اعتبار دور هذا العنصر

اختبار مدى وجود فروقات في آراء أفراد الدراسة نحو محاور الدراسة الرئيسية باختالف : ثالثا

خصائصهم الشخصية

للمقارنة بني عدة جمموعات مستقلة لدراسة ) Fاختبار ( ANOVAخدام اختبار حتليل التباين مت است

عدد سنوات ( االختالفات يف آراء أفراد الدراسة حنو احملاور الرئيسية باختالف اخلصائص ذات أكثر من بعدين

يتم استخدام اختبار املقارنة ، وإذا تبني وجود فرق بني متوسطات اإلجابة تبعا ملتغري سنوات اخلربة)اخلربة

« LSD » حيث مت وضع).االختبارات األكثر من بعدين(لتحديد موضع االختالف :

ال توجد فروق ذات داللة إحصائية لربنامج املراجعة اجلبائية ومسامهته يف ): H0a(الفرضية العدم -

.حتسني جودة التصرحيات اجلبائية تعزي لسنوات اخلربة

.توجد فروق بني متوسطي استجابات أفراد الدراسة بالنسبة سنوات اخلربة): H1a( الفرضية البديلة -

مؤهالت املراجع اجلبائي يف املسامهة يف حتسني جودة ال توجد فروق بني دور ): H0b(الفرضية العدم -

.وبني متوسطي استجابات أفراد الدراسة بالنسبة لسنوات اخلربة التصرحيات اجلبائية

.توجد فروق بني متوسطي استجابات أفراد الدراسة بالنسبة سنوات اخلربة): H1b(لة الفرضية البدي -

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

132

جودة املراجعة اجلبائية يف املسامهة يف حتسني جودة ال توجد فروق بني دور ): H0c(الفرضية العدم -

.وبني متوسطي استجابات أفراد الدراسة بالنسبة لسنوات اخلربة التصرحيات اجلبائية

.توجد فروق بني متوسطي استجابات أفراد الدراسة بالنسبة سنوات اخلربة): H1c(ديلة الفرضية الب -

ويتم قبول الفرضية البديلة ورفض الفرضية العدم يف حالة احلصول على مستوى داللة املعنوية أقل من

).0.05(مستوى الداللة املعنوية الذي مت افرتاضه مسبقا

:ض النتائج وحتليلها وتفسريها وفيما يلي عر

ANOVAاختبار تحليل التباين ): 18-3( جدول

الفروقات مستوى الداللة المحسوبة Fقيمة المتوسط الحسابي سنوات الخبرة المحاور الرئيسية

األول

1-5 2.23 11.062 0

توجد 6-10 2.28

11-15 2.88

2.80 16أكثر من

الثاني

1-5 2.13 8.28 0

توجد 6-10 2.20

11-15 2.88

2.57 16أكثر من

ثالثال

1-5 2.18 2.84 0.055 ال توجد

6-10 2.55

11-15 2.54

2.57 16أكثر من

SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

:يتبني من اجلدول السابق أن

دور برنامج املراجعة اجلبائية يف "أفراد الدراسة اجتاه احملور األول واحملور الثاين هناك اختالف يف آراء حيث " ودور مؤهالت املراجع اجلبائي يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية " حتسني جودة التصرحيات اجلبائية

5- 1ديهم خربة من ، فاألفراد الذين ل)0,05( أقل من مستوى املعنوية ) 0( كانت قيمة مستوى الداللة وهذا ميكن إرجاعه إىل ) حمايد( وهي ما توافق إجابة 2.3ـــــــــــــــــــــــــــــ 2.20سنوات كان اجتاه استجابتهم مبتوسط

سنوات وهي النسبة األكرب منهم، فان 6قلة خربة املراجعني، أما بالنسبة لألفراد الذين جتاوزت سنوات خربم وهذا يعود لألمهية البالغة ) موافق(وهو ما يعين حنو إجابة 2,8ــ ــــــــــــــــــــــــــــــــ 2,40ن من متوسط إجابتهم كا

للخربة، وهنا يرجع ملدى معرفتهم بأمهية برنامج املراجعة اجلبائية كمرحلة هلا دور كبري وانعكاس اجيايب على التزام

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

133

والشكالن التاليان يوضحان اختالف أراء جمتمع . ت املراجعاملكلفني ضريبيا وكذلك ألمهية خصائص ومؤهال :الدراسة تبعا للخربة بالنسبة للمحور األول والثاين

اختالف أراء العينة تبعا للخبرة بالنسبة للمحور األول من الدراسة): 6- 3(شكل

.SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

اختالف أراء العينة تبعا للخبرة بالنسبة للمحور الثاني من الدراسة): 7- 3(شكل

.SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

جودة املراجعة اجلبائية ودورها يف حتسني "عدم وجود اختالف معنوي يف آراء أفراد الدراسة اجتاه احملور الثالث - اكرب من مستوى املعنوية املفرتض مسبقا ) 0.055(يث كانت قيمة مستوى الداللة ح" جودة التصرحيات اجلبائية

:والشكل التايل يوضح ذلك ). 0.05(

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

134

.SPSSمن إعداد الطالبة استنادا ملخرجات : املصدر

اختبار فرضيات الدراسة: الفرع الثاني

:واجلدول التايل يوضح ذلك) One-Sample Test( والختبار فرضيات الدراسة قمنا بإجراء حتليل

لمتوسط محاور الدراسة الرئيسية One-Sample Test نتائج اختبار ): 19-3(جدول رقم

Test Value = 0

T Df Sig. (2-tailed)

Mean

Difference

95% Confidence Interval of the

Difference

Lower Upper

t1 36.802 31 .000 2.53819 2.3975 2.6789

t2 36.684 31 .000 2.39931 2.2659 2.5327

t3 38.159 31 .000 2.45703 2.3257 2.5884

SPSSاستنادا ملخرجات من إعداد الطالبة : املصدر

وهي أقل من 0.000من اجلدول السابق نالحظ أن مستوى الداللة يساوي : اختبار الفرضية األولى -

مما يعين وجود عالقة اجيابية بني برنامج املراجعة اجلبائية وحتسني جودة التصرحيات اجلبائية حبيث بلغت 0.05

.موافق وهي تعرب عن الدرجة) 2.54(قيمة املتوسط

اختالف آراء العينة تبعا للخبرة بالنسبة للمحور الثالث من الدراسة): 8- 3(شكل

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

135

حيث أن برنامج املراجعة اجلبائية يعمل على اكتشاف املكلفني الغري امللتزمني، وتصحيح املخالفات وجتميع

وبالتايل برجمة املراجعة . املعلومات الالزمة وكذلك توعيتهم على خماطر االلتزام واملساعدة على معاجلة املخاطر

ليب اليت تستخدمها إدارة الضرائب خاصة وكما يعرف لتحديد الفجوة اجلبائية والقيام ا يعترب من أهم األسا

واملمتثلة الوطنية، حيث تنشأ هذه األخرية نتيجة الفرق بني الضريبة املفرتض تنفيذها ) (tax gap الضريبية

جة تقدير للقوانني الضريبية والضرائب املدفوعة فعال من قبل املكلفني بالضريبة يف الوقت املناسب، وهذا نتي

الفجوة الضريبية قد تنشا .( املخاطر اليت قد تنشأ عن عدم اإلبالغ مبعلومات عن الدخل وعدم إيداع اإليرادات

.1)إما من التهرب والغش الضرييب أو نتيجة أخطاء غري معتمدة

من وهي أقل 0.000من اجلدول السابق نالحظ أن مستوى الداللة يساوي : اختبار الفرضية الثانية -

مما يعين وجود عالقة اجيابية بني مؤهالت املراجع اجلبائي وحتسني جودة التصرحيات اجلبائية حبيث بلغت 0,05

.وهي تعرب عن الدرجة موافق) 2,40(قيمة املتوسط

على عملية حيث أن التأهيل العلمي واخلربة العملية وإملام املراجع مبعايري املراجعة املتعارف عليها يؤثر إجيابا

.املراجعة اجلبائية وبالتايل جودا مما ينعكس على سلوك املكلف اجتاه االلتزام الضرييب إجيابا

وهي أقل من 0.000نالحظ أن مستوى الداللة يساوي ) 19-3(من اجلدول : اختبار الفرضية الثالثة -

سني جودة التصرحيات اجلبائية حبيث بلغت مما يعين وجود عالقة اجيابية بني جودة املراجعة اجلبائية وحت 0,05

. وهي تعرب عن الدرجة موافق) 2,45(قيمة املتوسط

أكد يف دراسته على أن ضمان االمتثال وااللتزام ) Mohd rizal palil(ويف هذا السياق جند أن الباحث

داء، والغرامات اليت تنجم عنها متثل ج الضرييب ال يكون إال عن طريق املراجعة اجلبائية وخاصة ذات اجلودة يف األ

مشرتك لتحسني وحتصيل الضرائب، من اجل احلفاظ على ثقة الناس يف النظام واعتقادهم بان الضريبة تطبق

باملساواة، واحملافظة على دوافعهم لتقدمي ودفع الضرائب بشكل صحيح، فمن الضروري التعامل مع أولئك الذين

.2م، أحيانا جبعلهم يف أولوية حمور تركيز املراجعة اجلبائيةحياولون جتنب الضرائب حبز

1 .F.Clemens And R.Nadine , Tax Evasion, Tax Avoidance And Tax Expenditures In Developing Countries :

Areview Of The Literature, Report Prepared For The Uk Department For International Development (DFID),

Oxford University Centre For Business Taxation, 2009, p21.

2 Palil M.R, op cit , p70.

مديرية الدراسة التطبيقية لدور المراجعة الجبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائية ب الفصل الثالث ةوgية بسكرلالضرائب

136

خالصة الفصل الثالث

هدفت الدراسة امليدانية إىل دراسة وحتليل دور املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية من

ائر ونستنتج من الدراسة والتحليل ما وجهة نظر القائمني بعمل املراجعة، ومنه للعمل على تفعيلها وتطويرها يف اجلز

:يلي

مدى قدرة اإلدارة الضريبية من خالل مؤشرات التسيري وخاصة مبؤشرات التصرحيات اجلبائية والتحقيق -

اجلبائي على تقييم حجم التهرب الضرييب، وبالتايل حماولة معاجلته وسد ثغرات اخللل املوجودة؛

الل مؤشرات التسيري اخلاصة بالتصرحيات اجلبائية على حتديد فئة املكلفني امللتزمة قدرة اإلدارة الضريبية من خ -

ضريبيا والغري ملتزمة ضريبيا؛

يف قدرة ) %71.9نسبة ( دقة وكفاية برنامج املراجعة اجلبائية فهناك تأييد كبري بني نسبة املستجوبني مدى -

درجيي يف ظاهريت الغش والتهرب الضرييب؛ برنامج املراجعة اجلبائية على التخفيض وبشكل ت

كذلك تنفيذ برنامج املراجعة اجلبائية بشكل فعال، ميكن أن حيقق إيراد وحصيلة ضريبية كبرية من خالل -

حتسني االلتزام الضرييب للمكلفني؛

ر االستدالل على جودة التزام املراجع اجلبائي مبعايري املراجعة وقواعد السلوك املهين يعد من أهم مظاه -

املراجعة والوصول ا إىل مستوى مقبول من الفعالية لتحقيق أهداف خمتلفة؛

للتأكيد على الدور اهلام للمراجع اجلبائي وضرورة ) %68.8نسبة ( وهناك تأييد كبري من قبل املستجوبني - ى تطويرها للوصول مبستوى املراجعة للجودة ما توافر فيه مجيع اإلمكانيات واملؤهالت العلمية والعملية، والعمل عل

ينعكس على تصرحيات املكلفني؛

إن غياب الكفاءات املتخصصة يف نظام املراجعة اجلبائية سوف يضعف من كفاءته باإلضافة إىل التطورات - التكنولوجية واملعلوماتية اليت تستدعي توفر كفاءات جد متخصصة؛

الثقافة الضريبية والوعي الضرييب لدى األفراد وتعريف وتبسيط النظام الضرييب هلم، التنسيق والعمل على نشر - خاصة على مستوى وسائل اإلعالم وهذا لتعميم الثقافة الضريبية بدءا بالتصريح إىل غاية دفع الضريبة، هذا يعمل

.على حتسني مصداقية وصحة مستحقام الضريبية

اخلامتة

اتمـــةـــالخ

138

انطالقا من دراستنا لدور املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية مع دراسة تطبيقية خاصة

من أهم الوسائل ملكافحة التصرفات السلبية من جانب اإلدارة الضريبية املراجعة اجلبائية بإدارة الضرائب، إذ تعد

ة عموما على الوسائل املادية والكفاءات البشرية يف اال احملاسيب ويتوقف جناح هذه العملي ،فنيالصادرة عن املكل

واليت متلك مهارات عالية متكنها من اكتشاف األخطاء والتالعبات من جانب املكلفني بالضريبة يف ،والقانوين

خالفة من قبل مع تطبيق اإلجراءات الالزمة والعقوبات الردعية اليت جتعل امل ،الوقت املناسب وبالسرعة املطلوبة

.املكلف مكلفة له مما يدفعه لاللتزام الضرييب وحتري الدقة عند اإلدالء بأي تصرحيات جبائية

كل هذا دفعنا للبحث يف جمال املراجعة اجلبائية باعتبارها من أهم أدوات الرقابة اجلبائية، مبا تشمله من

ك ما ينعكس على حتسني جودة التصريح اجلبائي، وكذلك أنشطة ومراحل تساهم يف حتسني االلتزام الضرييب وذا

أهدافها وأمهيتها واهم العوامل اليت جتعل منها أداة فعالة خاصة يف مواجهة ظاهريت الغش والتهرب الضرييب، وما

.ميثله دور املراجع اجلبائي كعنصر مهم وأساس يف عملية املراجعة اجلبائية الفعالة

هم الضرائب اليت متيز النظام الضرييب اجلزائري، وأنواع التصرحيات اجلبائية املختص ا؛ كذلك قمنا بتبيني أ

بطبيعته التصرحيية، واليت تعترب الرابط األساسي الذي جيمع بني املكلف واإلدارة الضريبية وان هذه األخرية ميكنها

بتطبيقها األمثل للمراجعة اجلبائية، فهي األداة أن تصل إىل الفعالية وقدرا على حتقيق وزيادة اإليرادات الضريبية

اليت تقابل فحص هذه التصرحيات ومنه قدرا على اكتشاف الثغرات واخللل الذي قد ميس مبصداقية وجودة

. املعلومات املصرح ا من قبل املكلفني بالضريبة

شقها األول ميثل دراسة تقوميية مث كانت الدراسة التطبيقية كجزء مكمل للدراسة النظرية متمثلة بشقني،

املعتمدة من طرف اإلدارة الضريبية، حبيث ) مؤشرات التسيري(لنتائج املراجعة اجلبائية من خالل بعض املؤشرات

تبني مدى قدرة هذه املؤشرات حبسن استغالهلا وتقييمها على حتقيق النتائج املرجوة من املراجعة اجلبائية والعمل

والشق الثاين متثل يف الدراسة االستبيانية وبعد حتليل خمتلف إجابات عينة األفراد املستجوبني على زيادة فعاليتها،

، والقيام ا باجلودة )املراجع اجلبائي( تبني الدور الكبري الذي تلعبه املراجعة اجلبائية من خالل برناجمها والقائم ا

ة التصرحيات اجلبائية يف ظل توفري الردعية والوقائية من أي املناسبة يف حتسني االلتزام الضرييب ومنه حتسني جود

. أخطاء أو جتاوزات ميكن أن تؤثر على تصرحيات املكلفني بالضريبة

.منها ما خيص الفرضيات وأخرى عامة وقد متكنا إىل التوصل موعة من النتائج

اتمـــةـــالخ

139

اجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية حيث يساهم برنامج املر بالنسبة للفرضية األوىل وهي -

املكلف يصرح حبسب مقدرته التكليفية ويف الوقت املالئم، من عل جتأن الطبيعة التصرحيية للنظام الضرييب اجلزائري

لذلك وجب العمل على ترشيده للوصول إىل تصرحيات ذات مصداقية وصحيحة وهذا ما يرتبط بالوعي اجلبائي

حصر الفئة ، وهو ما يؤدي إىل ة املكلف والعالقة بني املكلف واملصاحل اجلبائية وكيفية التواصل بينهماوثقاف

. ومن مث التعمق معها يف مدى االلتزام بالواجبات اجلبائيةوالتحكم فيها، احلقيقية املكلفة بالضريبة

ملراجعة اجلبائية والبحث اجليد عن عملية الربجمة للملفات اجلبائية ضمن إطار ا كذلك ميكن تكثيف

برجمته للتحقيق ومنه العينة اليت حبيث تتم ،فاملعلومات اجلبائية اليت تعترب أساس كشف الوضعية احلقيقية للمكل

مدخال أساسيا ملراجعة جبائية وهذا ما يعترب تكون معربة فعال عن حاالت التهرب الضرييب ، واليتيتم اختيارها

.فعالة

أما الفرضية الثانية واليت متثل مدى مسامهة مؤهالت املراجع اجلبائي يف حتسني جودة التصرحيات -

من حيث تطبيق القواعد واملبادئ ومعايري احملاسبة )خاصة يف اجلزائر(االلتزام مبتطلبات مهنة املراجعة اجلبائية، ف

وجود زيادة يف ن االلتزام مبتطلبات املراجعة أظهراملعتمدة له تأثري على جودة بيانات التصريح اجلبائي، حيث أ

ضعف أداء موظفي اإلدارة الضريبية وضعف تأهيل الكوادر الضريبية يؤثران بشكل إن االلتزام الضرييب، وباملقابل

.تقدمي تصرحيام اجلبائية مبصداقيةفني و سليب على درجة التزام املكل

اجلودة يف املصاحل اجلبائية خاصة على مستوى آلية املراجعة ة أن تعزيز ثقافوالفرضية الثالثة واملتمثلة يف -

اجلبائية من شانه أن يعمل على حتسني جودة التصرحيات اجلبائية، وذلك بزيادة االلتزام الضرييب الطوعي للمكلفني

.بالضريبة

يق اإليرادات الضريبية املستهدفة أو حيث تعمل جودة املراجعة اجلبائية على زيادة الفاعلية من خالل حتق

تقليلها ألدىن حد هذا بالنسبة لإلدارة الضريبية، وتشجيع االستجابة الطوعية وحتقيق أفضل رضا ممكن ونشر

الوعي الضرييب لدى املكلفني، وإخالء مسؤولية املراجع أمام اإلدارة عند ممارسة عمله بأعلى جودة ممكنة وتطوير

.املراجعني خالل التدريبالقدرات الفنية لدى

:كذلك خلصت الدراسة جلملة من النتائج العامة هي

اتمـــةـــالخ

140

املراجعة اجلبائية كآلية جزءا هاما من قدرة احلكومة على إدارة نظام ضرييب عادل ومنصف، لتشك -

تزام الضرييب تكشف واسرتاتيجيات املراجعة اجليدة والعمليات املستخدمة لتوعية وتثقيف املكلفني ضريبيا على االل

.على حاالت الغش والتهرب الضرييب، مما يضمن تقدمي تقارير وتصرحيات سليمة ومناسبة

ميكن أن تؤدي املراجعة اجلبائية دورا هاما يف الكشف عن مواطن التهرب الضرييب واسرتداد مبالغ هامة -

فعالية واجلودة املطلوبة وتوفري اإلمكانيات املادية خلزينة الدولة، إال أن هذا حيتاج للكثري من الدعم لتحقيق ال

.والبشرية الالزمة، كما تسمح مؤشرات األداء بتقييم حجم التهرب الضرييب وحتديد فئة املكلفني امللتزمني ضريبيا

رفع منتسواء ماديا أو معنويا أن الضريبيةوكذلك ميكن للتحفيزات املقدمة للمراجعني وأعوان اإلدارة -

.إزاء املمولني حتيزهمو خيل باستقالليتهم قدن كل تأثري خارجي عيبعدهم ما وهذا ،مردودية عملهم

والرجوع ،حتسني العالقات مع املكلفني وضرورة استفسارهم واستعالمهم عن حقوقهم وواجبام اجلبائية -

يات متعلقة باإلدارة أو وزارة املالية لتطوير ثقافتهم لتزويدهم باملعلومات الالزمة واملشاركة يف ملتق الضريبيةلإلدارة

.واقتناعهم بضرورة واجبهم حنو االلتزام الضرييب ،الضريبية

ميكن أن يشكل افتقار التصرحيات اجلبائية إىل البساطة والوضوح وعدم كفاية اإلرشادات املرفقة به صعوبة -

.لدى املكلفني بالضريبة يف التعامل معه

يتحلون ومن قبل مراجعني ،توفر أعمال مراجعة جبائية متتاز بأدىن حد من اجلودة املطلوبة يف بيئة مناسبة -

زيادة االلتزام على ، يعملباملواصفات العامة املطلوبة ألداء تلك األعمال على قواعد العدالة واملوضوعية والنزاهة

.الضرييب الطوعي للمكلفني واإليرادات الضريبية

بتحسني املراجعة اجلبائية عن طريق الربجمة العقالنية والعلمية ) نظام اإلعالم اآليل( تسمح املعاجلة املعلوماتية -

ات من الضياع واإلعالم التلقائي عن للملفات، والكشف السريع عن الوضعيات االحتيالية، وحفظ امللف

.مصاحلنا الضريبية تفتقر إليهالتأخريات يف الدفع وهذا ما

إن افتقار إداراتنا الضريبية للمراجعني وخاصة املؤهلني واملناسبني ألداء أعمال مراجعة، يكون سببا من -

أسباب انتشار العديد من أوجه الفساد اإلداري وانعدام ثقة املكلفني بالنظام الضرييب ككل، وتراجع معدالت

.االلتزام الطوعي الضرييب وبنسبة كبرية

: ة من التوصيات هي كالتايلكما خلصنا جلمل

اتمـــةـــالخ

141

زيادة تأهيل وتدريب املراجعني واالرتقاء مبستواهم العلمي واملهين، وذلك لضمان االلتزام مبعايري احملاسبة -

.وخباصة احملاسبة اجلديدة، ومبا يساهم يف حتقيق التنمية واحملافظة على االقتصاد الوطين

اجلبائية األخرى لتوفري الكثري من اجلهد والوقت خاصة يف استغالل التعاون والتنسيق مع اجلهات واملصاحل -

.املعلومات

.العمل على تفعيل إجراءات عملية برجمة املكلفني، وذلك بالرتكيز على من هم أكثر خطورة جبائية -

. العمل على إدخال واستعمال اإلعالم اآليل يف كل مصاحل اإلدارة الضريبية -

على زيادة الوعي الضرييب لدى املكلفني بالضريبة، عن طريق القيام حبمالت إعالمية يف وسائل العمل -

.اإلعالم املرئية واملسموعة واملقروءة، والقيام بندوات وورشات عمل يف املؤسسات واجلامعات، والنقابات املهنية

يقدمها متوافقة مع املبادئ احملاسبية ضرورة مساعدة املكلف بالضريبة لتكون املعلومات والبيانات اليت -

. املتعارف عليها، الن ذلك يعطي مؤشرا اجيابيا عن مصداقية التصرحيات اجلبائية املقدمة من املكلف

العمل على تبسيط إجراءات حتقيق الضريبة وجبايتها، هذا ما يسهل على املكلف إعداد تصرحياته اجلبائية -

لى املراجع القيام بعمليات املراجعة والتحقيق، كما أن مالئمة فرض الضريبة وحساب الضريبة،كما يسهل ع

.وجبايتها لظروف املكلف تؤدي إىل فرضها مبا ال يعرقل أعمال املكلف وهذا ما ينعكس إجيابا على تصرحياته

اليت ميكنها أن تؤدي ميكن أن تعمل اإلدارة الضريبية على وضع تقارير دورية عن سري أعمال املراجعة اجلبائية و -

. دورا مهما يف متابعة تنفيذ خطط وبرامج املراجعة وبالتايل معاجلة االحنرافات إن وجدت

قصد حتديد خمتلف ،ميكن إنشاء جلنة لدى املديرية العامة للضرائب توكل هلا مهمة مراجعة التشريع اجلبائي -

.العمل على معاجلتها الثغرات اليت يتضمنها النظام الضرييب اجلزائري ومن مث

اللجوء إىل التعاون الدويل يف إطار تبادل املعلومات اليت تفيد يف الكشف عن الوضعية املالية للمكلف، وهذا -

. ات دولية ملكافحة التهرب الضرييببعقد اتفاق

ومات اليت يقدموا، العمل والتأكيد على تطوير نظام املراجعة اجلبائية لتصرحيات املكلفني وحسابام واملعل -

حبيث يضمن مشول نسبة كافية من املكلفني ذه املراجعة واكتشاف املخالفات املرتكبة دف دفعهم للتصريح

.باملعلومات الكاملة والتصحيحية عن املداخيل اليت حيققوا

اتمـــةـــالخ

142

ن تعمل على حتديثها و عصرنتها على اجلزائر التخلي عن املنهجية التقليدية املتبعة من قبل اإلدارة الضريبية و أ -

مبا يتماشى والتوجهات العصرية للمراجعة اجلبائية، من حث املكلفني على االلتزام الذايت وتوسيع نسبة تغطية

املكلفني والرتكيز على املخاطر األكثر أمهية، وذلك باالستفادة من جتارب العديد من الدول ومن حبوث وأوراق

. ومنظمة التعاون االقتصادي والتنميةمنظمات صندوق النقد الدويل

الشك بان القيام بتحديث وعصرنة عملية املراجعة اجلبائية يتطلب إرادة سياسية ورؤية واضحة ملا نتوخاه من -

نتائج، ولعل اخلطوة األوىل يف هذا اال هي دراسة املهام والواجبات املسندة للقائمني عليها أو اجلهة الرقابية

ديد الصالحيات واملسؤوليات املرتتبة عليها، ومن مث إجياد آليات مناسبة لالتصال وتبادل املعلومات مع ككل، وحت

.كافة األجهزة املعنية

آفاق البحث

املراجعة :ويف األخري نأمل من خالل هذه الدراسة أن تكون منطلقا لبحوث أخرى يف املستقبل مثل

جراء التهرب العامة للدول اليت تعاين من عجز يف خزينتها ةمن اجلبائي خاصة بالنسباجلبائية ودورها يف حتقيق األ

كأن حتسني االلتزام الضرييب علىريبية املعرفة الض دراسة أثر الضرييب الذي ينخر يف الكيان االقتصادي هلا، أو

.ات الضرائب عرب الوطنتشمل الدراسة عينة من املؤسسات أو املكلفني بالضريبة وباملقابل عينة من إدار

قائمة املصادر واملراجع

قائمة المصادر والمراجع

144

العربية باللغة المراجع :أوال

الكتب

، ترمجة حممد حممد عبد القادر الدسيطي، دار املريخ للنشر، المراجعة مدخل متكاملجيمس لوبك، و ألفني أرينز -1

.2002الرياض، اململكة العربية السعودية،

.2007، مصر، اإلسكندرية، الدار اجلامعية، المحاسبة عن الضريبة على الدخلفلسفة ، أمني السيد امحد لطفي -2

.2009 ، الدار اجلامعية، القاهرة، مصر،فلسفة المراجعة ،أمني السيد امحد لطفي -3

.2004، الطبعة الثانية، دار وائل ، األردن، مدخل إلى التدقيق من الناحية النظرية والعمليةهادي التميمي، -4

الطبعة الثانية، اجلزائر، ديوان املطبوعات اجلامعية،، المراجعة ومراقبة الحسابات من النظرية إلى التطبيق، حممد بوتني -5

2005.

.2008دار هومة ، اجلزائر، ، ، الطبعة الرابعة ، اقتصاديات الجباية والضرائبحممد عباس حمرزي -6

اجلزائر، بوداود، ،الطبعة األوىل، لشركة اجلزائرية، مكتبة امحاضرات في جباية المؤسساتمنور اوسرير، و حممد محو -7

2009.

دراسات في االتجاهات الحديثة في المراجعة مع تطبيقات عملية على شحاته السيد شحاته، و منصور أمحد البديوي -8

.2003، الدار اجلامعية، مصر، معايير المراجعة المصرية والدولية

، دار احملمدية العامة، يع الجبائي على مردودية المؤسسة وهيكلها الماليأثر التشر يوسف مامش، و ناصر دادي عدون -9

.2008الطبعة األوىل،اجلزائر،

مطبعة مزوار، ،، الطبعة األوىلالرقابة الجبائية على المكلفين بالضريبة في النظام الضريبي الجزائريعوادي مصطفى، -10

.2009، اجلزائرالوادي،

، معهد اإلدارة العامة، SPSS، والتطبيقات باستخدام برنامج المفاهيم: معاناة اإلحصاء بالفهمي حممد شامل، -11

.2005اململكة العربية السعودية،

.2010، الوادي، اجلزائر، األوىل، مطبعة مزوار، الطبعة المراجعة الداخليةأمحد نقار، و صديقي مسعود -12

الوادي، اجلزائر، الطبعة األوىل،مطبعة مزوار،، تالمراجعة وتدقيق الحساباحممد التهامي طواهر، و صديقي مسعود -13

2010 ،

قائمة المصادر والمراجع

145

، دار املسرية ، الطبعة األوىل، عمان، األردن، تدقيق الحسابات المعاصر الناحية النظريةغسان فالح املطارنة، -14

2006.

تالمجال

إنتاجاطر االنحراف في المراجعين والمحاسبين الجزائريين للتقليل من مخ أداءترشيد حكيمة مناعي، و أمحد العماري -1

.2010، جامعة باتنة، 45، العدد جملة علوم انسانية، وتوصيل المعلومات المحاسبية

جملة القادسية للعلوم ، ، أثر تقنية المعلومات على نظام المعلومات المحاسبيةسندس ماجد رضاو حامت كرمي كاظم -2

.2008، ، العراق2، عدد10، جملد اإلدارية واالقتصادية

قياس جودة معلومات الوظائف الداعمة لعمليات إدارة عالقات الزبون عمار عبد األمري زوين، و لي احلكيمليث ع -3

.2009، العراق، 3، العدد 11، الد جملة القادسية للعلوم اإلدارية واالقتصادية، باستخدام نشر دالة الجودة

جملة اقتصاديات مشال ، في الجزائر) IAS-IFRS(متطلبات تطبيق النظام المحاسبي الموحد كتوش عاشور، -4

.2009، جانفي ، العدد السادس، جامعة الشلف، اجلزائرإفريقيا

، دورية علمية حمكمة تصدر عن كلية احلقوق 2، العدد جملة الباحث، اإلصالحات الضريبية في الجزائرناصر مراد، -5

.2003والعلوم االقتصادية، جامعة ورقلة،

، 25، الد جملة جامعة دمشق للعلوم االقتصادية والقانونية، اإلصالحات الضريبية في الجزائرتقييم نظام ناصر مراد، -6

.2009العدد الثاين،

العدد الثالث عشر، السنة ، ، املعهد العريب للتخطيط سلسلة جسر التنمية، سياسات اإلصالح الضريبي ناجي التوين، -7

.الكويت، 2003الثانية،

أثر تطبيق الحكومة االلكترونية وأبعاد إدارة الجودة الشاملة في تحسين مستوى لي حجازي، هيثم ع و سليم أبو زيد -8

.2007، العدد الثاين، جامعة قناة السويس، مصر، جملة البحوث املالية والتجارية، جودة الخدمة

، املعهد السلطة المالية دور مراقب الحسابات في تعزيز الثقة بالقوائم المالية لدىسناهر هيثم عبد القادر اخلليل، -9

.2006العريب للمحاسبني القانونيني، جامعة بغداد،

ر متطلبات إدارة الجودة الشاملة على دائرة و توثيق إجراءات الفحص الضريبي من منظسعيد خملد امحد النعيمات، -10

. 2009، 30العدد ،اهرة، القجملة الثقافة من أجل التنمية، ضريبة الدخل والمبيعات في وزارة المالية في األردن

قائمة المصادر والمراجع

146

مدى استدراك المستثمرين في سوق فلسطين لألوراق المالية ألهمية أنور عدنان جنم، و عصام حممد البحيصي -11

، الد السابع عشر، العدد الثاين، جملة اجلامعة اإلسالمية، استخدام المعلومات المحاسبية لترشيد قراراتهم االستثمارية

. 2009 فلسطني،

لة القادسية للعلوم اإلدارية ، جمالمدقق الداخلي الضريبي ومكلف ضريبة الدخل والعالقة بينهمامد عبد اهللا، قاسم حم -12

.2006، جامعة القادسية، العراق، 4، العدد 8، جملد واالقتصادية

المعلومات اثر الضوابط الرقابية العامة لنظم المعلومات المحاسبية االلكترونية في زيادة موثوقية رشا محادة، -13

.2010، ، جامعة دمشق26، العدد األول، الد جملة العلوم االقتصادية والقانونية، المحاسبية

.2000، العدد الثاين، 16، الد مبجلة جامعة دمشق، مقال التهرب الضريبيخالد اخلطيب، -14

، الخدمات المالية في األردن اثر العولمة على نظم المعلومات المحاسبية لدى شركاتظاهر القشي، هيثم العبادي، -15

.2009، كلية التجارة، جامعة القاهرة، ، 72، عدد منيأجملة احملاسبة واإلدارة والت

البحوث الجامعية

أطروحات الدكتوراه : أوال

، أطروحة لنيل ) 2004-1992( النظام الضريبي الجزائري وتحديات اإلصالح االقتصادي في الفترة بوزيدة محيد، -1

.2006-2005وراه دولة يف العلوم االقتصادية، جامعة اجلزائر، اجلزائر، درجة دكت

، أطروحة دكتوراه، كلية العلوم دور أنظمة المعلومات في تحسين فاعلية عملية اتخاذ القراراتحممود حممد الزيود، -2

.2007-2006االقتصادية وعلوم التسيري، جامعة اجلزائر،

، ايير المراجعة المقبولة عموما كمعايير لتدقيق الضرائب على الدخل في سوريةمدى تبني معمدين إبراهيم الضابط، -3

.2005/2006دكتوراه يف احملاسبة، كلية االقتصاد، جامعة دمشق، أطروحة

دكتوراه يف أطروحة ، تقييم جودة الفحص الضريبي وأثرها على اإليرادات العامة في األردنناصر امحد أمني اخلطيب، -4

.2008-2007خطيط،، كلية االقتصاد، جامعة تشرين، سوريا، االقتصاد والت

يف هدوكتورا، أطروحة نحو إطار متكامل للمراجعة المالية في الجزائر على ضوء التجارب الدوليةصديقي مسعود، -5

.2003/2004، جامعة اجلزائر، العلوم االقتصادية

قائمة المصادر والمراجع

147

مذكرات ماجستير: ثانيا

تأثير التغيير اإللزامي للمراجع الخارجي في تحسين جودة عملية المراجعة وتعزيز مدى آية جار اهللا نعمان اخلزندار، -1

، قدمت هذه الرسالة استكماال ملتطلبات احلصول على درجة املاجستري يف احملاسبة والتمويل، كلية موضوعيته واستقالله

.2008التجارة، اجلامعة اإلسالمية، غزة، فلسطني،

ماجستري، مذكرة 2009- 1992م الجبائي الجزائري في مجال الوعاء والتحصيل ترشيد النظاالعياشي عجالن، -2

.2006-2005يف العلوم االقتصادية، جامعة اجلزائر، اجلزائر،

قانون ضريبة الدخل في فلسطين بين ألحكاممشكالت التقدير الذاتي لضريبة الدخل وفقا خليل مسور، إبراهيم -3

.2008، غزة، فلسطني، اإلسالميةكلية التجارة، اجلامعة ، رسالة ماجستري،وااللتزام اإللزام

، العقوبات الضريبية ومدى فاعليتها في مكافحة التهرب من ضريبة الدخل في فلسطينإيهاب خضر أمحد منصور، -4

.2004مذكرة ماجستري، جامعة النجاح الوطنية، نابلس، فلسطني،

يف ماجستري، مذكرة - حالة الجزائر - افحة التهرب الجبائيأثر مردودية المراجعة الجبائية في مكبوعالم وهلي، -5

.2004العلوم االقتصادية، جامعة اجلزائر،

، دور نظم المعلومات المحاسبية في ترشيد القرارات اإلدارية في منشآت األعمال الفلسطينيةبسام حممود أمحد، -6

.2006مذكرة ماجستري، كلية التجارة، اجلامعة اإلسالمية، غزة، فلسطني،

المدرجة في سوق فلسطين العامةكفاءة المعلومات الضريبية في الشركات المساهمة جهاد حممد فهد جاد اهللا، -7

.2011، مذكرة ماجستري، جامعة النجاح الوطنية، فلسطني، المالية في ضوء استخدام نظم المعلومات المحوسبة لألوراق

، مذكرة ماجستري، كلية الضريبية في فلسطين بين النظرية والتطبيق لإلدارةالنظام القانوني هشام راضي هاشم التاية، -8

.2004، فلسطني الدراسات العليا، جامعة النجاح الوطنية،

.2009، باتنة، اجلزائر جامعة، مذكرة ماجستري، المراجعة المحاسبية في المؤسسة االقتصاديةحويل حممد، -9

، مذكرة تمية تطبيق المعايير المحاسبية الدولية في الجزائرتقارير المراجعة الخارجية في ظل ححكيمة مناعي، -10

.2009 اجلزائر، اجستري يف احملاسبة، جامعة باتنة،م

-2005، ، اجلزائر ، جامعة املسيلة، أثر السياسة الضريبية على استراتيجية االستثمار في المؤسسةحجار مربوكة، -11

2006.

يف العلوم ماجستري، مذكرة )1999-1995(ريبي الجزائري الفترة الرقابة الجبائية في النظام الضطاليب حممد، -12

.2002-2001االقتصادية، جامعة اجلزائر،

قائمة المصادر والمراجع

148

يف ، مذكرة ماجستريالمعلومات المحاسبية والرقابة الجبائية دراسة عينة من المؤسسات الصيدالنيةكردودي سهام، -13

.2009-2008علوم التسيري، جامعة بسكرة، اجلزائر،

، مذكرة ماجستري، جامعة بسكرة، اجلزائر، مساهمة التدقيق المحاسبي في دعم الرقابة الجبائيةذبيح، لياس قالب -14

2009-2010.

.2002-2001، مذكرة ماجستري، ، جامعة اجلزائر، المؤسسة إستراتيجيةدور المعلومات في توجيه اللوش غنية، -15

جامعة مذكرة ماجستري يف علوم التسيري،، ة في الجزائرمراجعة الحسابات وواقع الممارسة المهنيلقليطي األخضر، -16

.2008/2009احلاج باتنة، اجلزائر،

، مذكرة ماجستري، اثر تطبيق قواعد الحوكمة على اإلفصاح المحاسبي وجودة التقارير الماليةماجد إمساعيل أبو محام، -17

.2009اجلامعة اإلسالمية، غزة، فلسطني،

، جامعة النجاح الوطنية، مذكرة ماجستري يف املنازعات الضريبية، يق لألغراض الضريبيةالتدقحممد حممود ذيب حوسو، -18

.2005نابلس، فلسطني،

يف العلوم االقتصادية، جامعة ماجستري، مذكرة دراسة تقييمية للتهرب الضريبي من خالل مؤشرات األداءمغين ناصر، -19

.2009/2010بومرداس، اجلزائر،

يف علوم التسيري، ماجستري، مذكرة في اتخاذ القرار وأثرهاخصائص المعلومات المحاسبية ، ناصر حممد علي اهلي -20

.2009-2008جامعة باتنة، اجلزائر،

، جامعة اجلزائر، يف علوم التسيري ماجستري، مذكرة "2003- 1999"فعالية الرقابة الجبائية في الجزائر نوي جناة، -21

2003/2004.

جامعة املسيلة، ، الخارجية للحسابات في النهوض بمصداقية المعلومات المحاسبية دور المراجعةسردوك فاتح، -22

.2003/2004اجلزائر،

دور مدقق الحسابات في تقويم القدرة على االستمرارية لدى الشركات المساهمة العامة في عاهد عيد سرحان، -23

.2007ة، فلسطني، احملاسبة والتمويل، اجلامعة اإلسالمية، غز مذكرة ماجستري يف، فلسطين

، جامعة باتنة، ، مذكرة ماجستريأثر المراجعة الخارجية على مصداقية المعلومة المحاسبية بالمؤسسةعمر ديلمي، -24

2008-2009.

، مذكرة ماجستري، جامعة باتنة، اجلزائر، الرقابة الجبائية كأداة لمحاربة التهرب والغش الضريبيعيسى بوخلوخ، -25

2003-2004.

قائمة المصادر والمراجع

149

مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية واثر ذلك في الحد من اق حسني، رىل عبد الرز -26

.2010، مذكرة ماجستري، جامعة النجاح الوطنية، فلسطني، والكشف عن حاالت التهرب الضريبي

والمؤتمرات الملتقيات

ونتائجها بالتطبيق أعمالهاات المالية لحوكمة ترشيد الرقابة الجبائية على قطاع البنوك والمؤسسالعياشي عجالن، -1

.2009، جامعة سطيف، اجلزائر، أكتوبر "األزمة املالية واالقتصادية الدولية العاملية"، ملتقى علمي دويل حول على حالة الجزائر

لتقى دويل ، مالقدرة التنافسية لتعزيز، نحو التحكم في جباية المؤسسة من حيث الوعاء والتحصيل العياشي عجالن -2

.2005، جامعة املسيلة، اجلزائر، ماي "التسيري الفعال يف املؤسسة االقتصادية"حول

، امللتقى الدويل األول حول المراجعة الجبائية كإحدى أدوات التسيير الفعال في المؤسسة االقتصاديةبوعالم وهلي، - 3

.2005ماي 4-3ئر، ، جامعة املسيلة، اجلزا"التسيري الفعال يف املؤسسة االقتصادية"

مهنة "، امللتقى الوطين الثامن حول التدقيق الضريبي بحث عن الكفاءة الضريبية أم التهرب الضريبيغلوف ثلجة نوال، ج - 4

.2010أكتوبر، 12-11، جامعة سكيكدة، "التدقيق يف اجلزائر الواقع واآلفاق يف ضوء املستجدات العاملية املعاصرة

.2006جامعة سعد دحلب، البليدة، اجلزائر، ، نظام المعلومات الجبائي الجزائرييم، كمال رزيق، فضيلي عبد احلل - 5

، الندوة العاملية للشباب SPSSتحليل بيانات االستبيان باستخدام البرنامج اإلحصائي وليد عبد الرمحن الفرا، -6

.اإلسالمي، إدارة الربامج والشؤون اخلارجية

، جامعة املسيلة، "التسيري الفعال يف املؤسسة"، ملتقى دويل حول في ترشيد القرار فعالية التسيير الجبائيزواق احلواس، - 7

.2005اجلزئر،

، ملتقى دويل حولتطبيق النظام المحاسبي المالي ومتطلبات النظام الجبائي الحاليتسعديت بوسبعني، و محد براق - 8

، جامعة البليدة، اجلزائر، "ISAواملعايري الدولية IAS/ IFRSالنظام احملاسيب املايل يف مواجهة املعايري احملاسبية الدولية "

2011.

دور حوكمة الشركات في تحقيق جودة المعلومات المحاسبية وانعكاساتها على سوق حممد امحد ابراهيم خليل، - 9

.2007ربنوفم14و13، جامعة امللك خالد "نظرة مستقبليةندوة السوق املالية السعودية "، ورقة حبث، األوراق المالية

متر الدويل ، املؤ قياس جودة اداء مرفق عمومي حالة اإلدارة الجبائية الجزائريةجنيب بن سليمان، و حممد بن بوزيان -10

،2009، الرياض، السعودية، "حنو أداء متميز يف القطاع احلكومي" للتنمية اإلدارية

داخلة مبلتقى علمي م، Pratique De L’audit Opérationnel En Milieu Bancaire، خمفي أمني -11

.2010كدة، اجلزائر، ي، جامعة سك"واألفاقمهنة التدقيق يف اجلزائر الواقع "وطين

قائمة المصادر والمراجع

150

في اتخاذ القرارات داخل وأهميته والتنسيقدعم نظم المعلومات بالتكامل معمر رداوية، و عبد اهللا احلرتسي محيد -12

.2009، جامعة املسيلة، اجلزائر، "االقتصاديةصنع القرار يف املؤسسة " ، ملتقى علمي دويل الدوائر الحكومية

، "منهجية البحث العلمي"، يوم دراسي حول النماذج االبستيمولوجية للبحث العلمي في علوم التسييرفاتح دبلة، -13

.2010فيفري 22جامعة بسكرة،

زمة العاملية وكيفية عالجها األ"، مؤمتر مدققو الحسابات واألزمة االقتصادية العالميةفهيد حمسن البصريي، حبث بعنوان -14

.2009طرابلس، لبنان، مارس، ، جامعة "من منظور النظام االقتصادي الغريب واإلسالمي

المواد والنصوص

.2011 ،الضرائب المباشرة والرسوم المماثلةمن قانون 148املادة -1

.2011، الضرائب المباشرة والرسوم المماثلةمن قانون 02 و 01 املادة -2

.2011 ،الضرائب المباشرة والرسوم المماثلةمن قانون 02مكرر 20 املادة -3

.2011 ،الضرائب المباشرة والرسوم المماثلةمن قانون 223املادة -4

.2011من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة لسنة 183املادة -5

.2011، الضرائب المباشرة والرسوم المماثلةمن قانون 194املادة -6

.2011 ،الضرائب المباشرة والرسوم المماثلةمن قانون 152ادة امل -7

.2011، الضرائب المباشرة والرسوم المماثلةمن قانون 103املادة -8

المواقع اإللكترونية

قسم البحوث والدراسات، مقدم،، حبث مكافحة التهرب الضريبي ضرورة ملحة في الحد من الفسادصاحل حسن كاظم، -1

( l-http://www.nazaha.iq/%5Cpdf_up%5C1532%5Cpp :، حبث متاح على املوقعقانونيةالشؤون ال دائرة

21/6/2012.(

، 2011، تصريح وزير املالية كرمي جودي، ينبغي جعل العالقات العامة القلب النابض لإلصالح اجلبائي، اإلذاعة اجلزائرية -2

.www.radioalgere.dz : على املوقع 11: 19الساعة

صندوق النقد الدويل، ورشة عمل حول إدارة االلتزام الضرييب، املركز اإلقليمي للمساعدة الفنية للشرق األوسط، األردن، -3

http://www.rbiproject.com/metac1-: ، متاحة على الرابط2012جانفي

Arabic.pdf-Main%20Presentation-presentations_files/Mark%20Konza 18/6/2012: بتاريخ.

قائمة المصادر والمراجع

151

المراجع باللغة األجنبية

Les ouvrages

1- Brasseur. C, data management qualité des données et compétitivité,

Lavoisier, hermes science, 2005.

2- Eustache Ebonodo, La Governance De L’entreprise Une Approche Par

L’audit Et Le Contrôle Interne, L’hamattan, France, 2005.

3- Dauber N.A., Qureshi A.A, Levine M.H, Siegel J.G, The Complete Guide

To Auditing Standards, And Other Professional standards for Accountants,

Published By John Wiley & Sons, Inc., Hoboken, New Jersey, Canada, 2008.

Les Thèses

1- Felli mounira, l’audit fiscal, mémoire de fin d’étude pour l’obtention du

diplôme de poste graduation spécialisé (PGS) en finances publique, institut

maghrébin d’économie douanière et fiscal IEDF, Maroc, périodes 2009-2011.

2- Kaaouana Hanen et Dhambri Hichem , L’audit Fiscal, maitrise Sciences

Comptable, Institut Supérieur de comptabilité et d’administration des

entreprises (ISCAE), Tunis, 2005.

3- M. Benadda Fethy, L’audit Fiscal Aspect Théorique Et Pratique,

Mémoire De Fin D’étude Troisième Cycle Spécialisé En Finances Publiques,

Customs And Fiscal Maghreb Institue, 2004.

4- Mesfin Gebeyehu, Tax Audit Practice And Its Significance In Increasing

Revenue In Ethiopia The Case Of Addis Ababa City Administration, For

The Partial Fulfillment Of Msc.In Accounting And Finance, Addis Ababa

University, Faculty Of Business& Economics, Addis Ababa, 2008.

5- Palil. M.R, Tax Knowledge And Tax Compliance Determinants In Self

Assessment System In Malaysia, A Thesis Submitted For The Degree Of

قائمة المصادر والمراجع

152

Doctor Of Philosophy, Department Of Accounting And Finance, The University

Of Birmingham, Malaysia, 2010.

6- Seddik. R. S, L’audit Fiscal Des Sociétés Dans Le Contexte Marocain

Aspects Méthodologiques Et Pratiques, Mémoire Présente Pour L’obtention

Du Diplôme National D’expert Comptable, Institut Supérieur De Commerce Et

D’administration Des Entreprises, Maroc.

Les Revues et Les Rapports

1-Clemens Fuest And Nadine Riedel, Tax Evasion, Tax Avoidance And Tax

Expenditures In Developing Countries, Areview Of The Literature, Report

Prepared For The Uk Department For International Development (DFID),

Centre For Business Taxation, Oxford University, 2009.

2- Biber .E, Revenue Administration : Tax Payer Audit-Development of

Effective Plans, Technical Notes And Manuals, Fiscal Affairs Department,

International Monetary Fund, April 2010.

3- Joint Audit Report, Sixth Meeting Of The OECD, Forum On Tax

Administration, Istanbul, September, 2010.

4- Marti L.O., Wanjohi M.S., Magutu P.O., Mokoro J.M, Taxpayers’ Attitudes

And Tax Compliance Behavior In Kenya, African Journal Of Business &

Management ( Ajbuma), Aibuma Publishing, April 2010.

5- Palil M.R, Fariq. M. A, Determinants Of Tax Compliance In Asia A Case

Of Malaysia, European Journal Of Social Sciences, Volume 24, Number 1,

2011.

Séminaires Et Conférences

1- A.Raouya , Modernisation De L’administration Fiscaleles Prochaines

Etapes, Conférence Nationale Des Cadres De L’administration Fiscaleles,

قائمة المصادر والمراجع

153

Bulletin D’information De La Direction Générale Des Impôts, La Lettre De La

DGI, Ministère Des Finance, Algérie , 2010

Les Lois

1- Ministère Des Finances, Direction Générale Des Impôts, Guide Pratique Du

Contribuable, 2010.

2- Ministère Des Finances, Le Système Fiscal Algérien, Direction Générale

Des Impôts, 2011.

3- Ministère Des Finances, Direction Générale Des Impôts, Guide Pratique De

la TVA, 2011.

4- Ministre Des Finances, Direction De La Législation Fiscal Sous Direction

Des Relations Publiques Et De L’information, Calendrier Fiscal, Edition 2004.

5- Direction Générale Des Impôts, Ministère Des Finances, Guide Pratique Des

Déclarations Fiscales, 2010.

6- Ministère Des Finances, Dispositif D’évaluation Des Performances Des

Services Extérieurs, DGI, 2003.

Sites Internet

1- Arturo A.Jacobs, Managing Principal, Users’standars For Integrated

Tax Information Systems In Tax Administrations Of Developing

Counties, The M Group Inc. sit www.mgroupglobal.com. 15-01-2012.

2- Audit comptable et Financier, Séduisant TAZ-MBODI, Auditeur de l’intec

CNAM , Spécialiste en audit et finance, sit:

http://www.google.dz/url?sa=t&rct=j&q=audit%20comptable%20et%20fin

ancier%2C%20seduisant%20tazmbodi&source=web&cd=1&ved=0CB8QF

jAA&url=http%3A%2F%2Fwww.newafrika.org%2FIMG%2Fdoc%2FSYN

THESE_AUDIT_FINANCIER_ET_COMPTABLE.doc&ei=REtjUIzLEqP

قائمة المصادر والمراجع

154

d4QTvxID4Ag&usg=AFQjCNHyJoEU-30zdPbvglrTuhZly1ncwg date :

23/7/2012.

3- Forum On Tax Administration’s Compliance Sub-Group, Strengthening

Tax Audit Capabilities : General Principles And Approaches, Prepared

By OECD (Organisation For Economic Co-Operation And Development),

16 October 2006,p8. sit; http : --www.oecd.org-dataoecd.

4- Multistate tax commission, sales & use tax audit manual, Washington,

2010, p33, sit http :

//www.mtc.gov/uploadedfiles/multistate_tax_commission/audit_program

date :2/2/2012.

5- Tax audit Framework, article et disponible sur le sit www.icap.org.pk

6- Vilatte G, Les entreprises belges entretiennent de bonnes relations avec les

autorités fiscales, News Relese, Belgium, Sit : Www.Deloitte.Com-Assets-

Dcom-Belgium- Date 22-12-2011.

قائمة املالحق

المالحق

156

أسماء المحكمين): 1(الملحق رقم .مت عرض االستمارة على عدد من األساتذة

- اجلزائر – ورقلةجامعة حممود فوزي شعويبالدكتور

- اجلزائر -جامعة بسكرة الدكتورة وسيلة بن ساهل

- اجلزائر -جامعة بسكرة ميلود توميالدكتور

- اجلزائر –جامعة بسكرة األستاذ نبيل قطاف

المالحق

157

) 2(الملحق رقم

بسم اهللا الرحمن الرحيم الجزائر -جامعة ورقلة

كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيير قسم العلوم التجارية

: بعنوان دراسةل ميدانية أداة لشك ي والذي ناياالستب اهذ يديكمأ بني أضع أنيسعدين

جبائية في تحسين جودة التصريحات الجبائيةدور المراجعة الLe Rôle D’audit Fiscale dans l’Amélioration de La Qualité Des Déclarations Fiscales

السالم عليكم ورحمة اهللا تعالى وبركاته

باية، االستبيان املرفق هو جزء من حبث أقوم به للحصول على درجة املاجستري، ختصص حماسبة وج

.اجلزائر -جبامعة ورقلة

حيث يهدف هذا البحث إىل دراسة أمهية املراجعة اجلبائية ومدى قدرا على حتسني جودة التصرحيات

اجلبائية، ونأمل من هذا البحث أن يكون خطوة إضافية يف استشراف دور املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة

عة اجلبائية متثل أداة مهمة لزيادة االلتزام الطوعي الضرييب للمكلفني بوصفها التصرحيات اجلبائية ؛ ذلك أن املراج

عملية ممنهجة ومنظمة دف للتحقق من اإلقرارات والتصرحيات الضريبية باستخدام طرق وإجراءات قانونية

.واالعتماد على معايري حمددة

رات االستبيان بكل دقة وموضوعية ؛ ونؤكد لذا نرجو من سيادتكم التكرم باإلجابة على كل فقرة من فق

،لكم أن املعلومات اليت يتم اإلدالء ا سوف تعامل بالسرية التامة وألغراض البحث العلمي فقط

ونشكر لكم حسن تعاونكم مع فائق االحرتام والتقدير

قحموش مسية: الطالبة

استبيان

المالحق

158

معلومات عامة: الجزء األول :يف اخلانة اليت تناسب اختيارك) ×(عالمة يرجى وضع

سنة 30أقل من -: العمر -1 سنة 40 -30من -

سنة 50 -40من -

فما فوق 50 -

: املؤهل العلمي -2 شهادة ليسانس - شهادات ما بعد التدرج -

:سنوات اخلربة -3 فأكثر 16 11-15 6-10 1-5

الجزء الثاني

ج المراجعة الجبائيةبرنام/ 1

محايد أوافق البيان الرقمال أوافق

.هناك برنامج خيصص للقيام بعملية املراجعة اجلبائية 01

02 برنامج املراجعة اجلبائية ميكنه أن يعمل على التخفيض وبشكل تدرجيي يف ظاهريت

للمكلفني وبالتايل التهرب والغش الضرييب من خالل الزيادة يف حتسني االلتزام الضرييب .حتسني جودة التصريح اجلبائي

توفر اإلدارة الضريبية األدوات والوسائل الالزمة للقيام بعملية املراجعة اجلبائية جبميع 03 .مراحلها

04 ميكن لربنامج املراجعة اجلبائية أن يوضح نقاط بالقانون الضرييب واليت تسبب مشاكل

. ة وبالتايل يسهم يف حتسني االلتزام الضرييب مستقبالكبرية للمكلفني بالضريب

05 تنفيذ برنامج املراجعة اجلبائية بشكل فعال ميكنه أن ميثل دورا هاما يف زيادة اإليراد

.الضرييب من خالل االلتزام الطوعي للمكلفني بالضريبة

06 لضريبة للوصول إىل هناك صالحيات كافية ملراجعة ملفات وسجالت املكلفني با

.املعلومات اليت حبوزة دافعي الضرائب وغريهم من األطراف

07 ميكن أن يعمل برنامج املراجعة اجلبائية على توعية املكلفني بالضريبة وبالتايل حتسني

.مصداقية بيانات تصرحيام

المالحق

159

08 س على موثوقية هناك معوقات حتد من القيام بعمل املراجعة اجلبائية وهذا ما ينعك

.معلومات التصرحيات

09 ميكن أن يكون من بني أهداف املراجعة اجلبائية تطوير آلية املراجعة مبا حيقق اجلودة

.الشاملة

جودة عمل المراجعة الجبائية/ 3

محايد أوافق البيان الرقمال أوافق

.اجلبائية مبا تصل إليه من نتائج حالية ومستقبليةميكن قياس جودة عملية املراجعة 01

02 ترتبط جودة املراجعة اجلبائية مبدى اكتشاف املراجع لألخطاء واالحنرافات اجلوهرية اليت

....بالقوائم املالية والتصرحيات اجلبائية

الجبائيالمراجع مؤهالت/ 2

محايد أوافق البيان الرقمال أوافق

01 ؤثر على آلية املراجعة اختيار مراجعني جبائيني ذوي كفاءات ومؤهلني علميا وعمليا ي

.اجلبائية

.هناك عالقة طردية بني خربة املراجع ومعرفته بقانون الضريبة وتطبيق مراجعة جبائية فعالة 02

03 ميكن لنظام اإلعالم اآليل أن يكون له دور اجيايب يف دعم املراجع اجلبائي واملراجعة

.اجلبائية بصفة عامة

04 املراجع وموضوعيته وعدم حتيزه من القيام بعمله وفقا ملعايري متطلبات متكن استقاللية

..اجلودة ما ينعكس على تصريح املكلف

.هناك تأثري اجيايب بني كفاءة ومهارة املراجعني اجلبائيني ونوعية أداء مهام املراجعة 05

.عايري متطلبات اجلودةميكن تدريب وتكوين املراجع اجلبائي من القيام بعمله وفقا مل 06

07 هل هناك تفاعل اجيايب بني العاملني باإلدارة الضريبية خاصة باملراجعة اجلبائية واملكلفني

.بالضريبة ما ينعكس على جودة تصرحيام

08 تويل السلطات املختصة اهتماما وثيقا باملراجعة اجلبائية كتعيني أشخاص مناسبني

.املوارد الكافيةومهارات وختصيص

09 برأيكم النظام احملاسيب اجلديد جعل من السهل التعامل مع تصرحيات املكلفني احملاسبية

.واجلبائية وبالتايل اكتشاف أكثر لألخطاء والغش

المالحق

160

03 جلبائية قصد برأيكم هناك التزام تام بقواعد السلوك املهين عند القيام بعمل املراجعة ا

.الوصول ا إىل مستوى من اجلودة

04 هناك عالقة طردية بني جودة املراجعة اجلبائية وااللتزام الضرييب الطوعي للمكلفني

.وبالتايل صحة تصرحيام

05 هناك من يرى بأن اخلوف من التعرض ملراجعة جبائية من طرف اإلدارة الضريبية يؤدي

.ام الضرييب الطوعي للمكلفني بالضريبةإىل زيادة االلتز

06 العقوبات والغرامات املطبقة بعد القيام باملراجعة اجلبائية كافية لردع املكلفني بالضريبة

.خاصة املتهربني ضريبيا

07 برأيكم من بني أهداف اإلدارة اجلبائية القيام مبراجعة جبائية فعالة للوصول إىل مستوى

.اجلبائيجودة التصريح

08 يتم التنسيق فيما بني القائمني بعملية املراجعة اجلبائية لوضع حلول إسرتاتيجية وتدابري

.الزمة للحد من مشكلة تنامي ظاهريت الغش والتهرب الضرييب

احملتويات فهرس

فهرس المحتويات

162

III آية قرانية

IV اإلهداء

V الشكر

VI صملخ

VII قائمة احملتويات

VIII قائمة اجلداول

IX قائمة األشكال البيانية

X قائمة االختصارات والرموز

أ مقدمة

1 اإلطار املفاهيمي للمراجعة اجلبائية: الفصل األول

2 متهيد

3 ماهية املراجعة: املبحث األول

3 مفاهيم عامة حول املراجعة: املطلب األول

3 مفهوم املراجعة : الفرع األول

5 عناصر املراجعة: الفرع الثاين

6 نظام املراجعة : الفرع الثالث

7 أهداف ومعايري املراجعة: املطلب الثاين

7 أهداف املراجعة: الفرع األول

8 معايري املراجعة : الفرع الثاين

فهرس المحتويات

163

11 هات املستفيدة منهاأنواع املراجعة واجل: املطلب الثالث

11 أنواع املراجعة: الفرع األول

14 اجلهات املستفيدة من املراجعة: الفرع الثاين

16 مفاهيم أساسية حول املراجعة اجلبائية : املبحث الثاين

16 مفهوم املراجعة اجلبائية ومستوياا وأمهيتها : املطلب األول

16 فهوم املراجعة اجلبائيةم: الفرع األول

18 املراجعة اجلبائية من منظور دويل: الفرع الثاين

21 وأمهيتها مستويات املراجعة اجلبائية: الفرع الثالث

22 أنواع املراجعة اجلبائية وعالقتها مبختلف املراجعات األخرى : املطلب الثاين

22 أنواع املراجعة اجلبائية: لالفرع األو

24 عالقة املراجعة اجلبائية مبختلف املراجعات األخرى : الفرع الثاين

25 املراجعة اجلبائية واخلطر اجلبائي: الفرع الثالث

27 خصائص املراجع اجلبائي: املطلب الثالث

27 االستقاللية: الفرع األول

28 املهنية السرية: الفرع الثاين

28 الكفاءة :الفرع الثالث

29 أهداف املراجعة اجلبائية ومراحلها : املطلب الرابع

29 أهداف املراجعة اجلبائية: الفرع األول

29 مراحل املراجعة اجلبائية: الفرع الثاين

35 يف اجلزائر اجلبائيةواقع املراجعة : املبحث الثالث

فهرس المحتويات

164

35 مراجعة حماسبة املكلف بالضريبة: املطلب األول

35 برنامج املراجعة والتحضري له : الفرع األول

37 سري املراجعة احملاسبية ونتائجها: الفرع الثاين

40 املراجعة املصوبة : الفرع الثالث

VASFE" 40"املعمقة يف جممل الوضعية اجلبائية املراجعة : املطلب الثاين

41 والتحضري له" VASFE" إعداد برنامج : الفرع األول

42 سري املراجعة املعمقة ونتائجها: الفرع الثاين

43 نتائج املراجعة املعمقة يف جممل الوضعية اجلبائية: الفرع الثالث

44 خالصة الفصل األول

45 التصرحيات اجلبائية وقدرة املراجعة اجلبائية على ضبط جودا: صل الثاينالف

46 دـــــــــــــــــــــــــــمتهي

47 ماهية التصرحيات اجلبائية: املبحث األول

47 تعريف التصرحيات اجلبائية: املطلب األول

47 تصريح املكلف بالضريبة: الفرع األول

48 التصريح املقدم من الغري : اينالفرع الث

49 أمهية التصرحيات اجلبائية: املطلب الثاين

49 أمهية التصرحيات اجلبائية بالنسبة للمكلف: رع األولفال

50 إلدارة الضرائبأمهية التصرحيات بالنسبة الفرع الثاين

51 ية يف مكافحة الغش والتهرب الضرييبأمهية التصرحيات اجلبائ: الفرع الثالث

فهرس المحتويات

165

52 أنواع التصرحيات اجلبائية امللزم ا املكلف بالضريبة : لثاملطلب الثا

52 الضريبة على أرباح الشركات والضريبة على الدخل اإلمجايل: الفرع األول

58 الرسم على القيمة املضافة والرسم على النشاط املهين: الفرع الثاين

60 أنواع التصرحيات اجلبائية وااللتزامات احملاسبية املرفقة ا: الفرع الثالث

65 جودة التصرحيات اجلبائية: املبحث الثاين

65 مفهوم جودة التصرحيات اجلبائية: املطلب األول

65 تعريف جودة التصرحيات اجلبائية: الفرع األول

66 لومات التصرحيات اجلبائيةخصائص جودة مع: الفرع الثاين

73 العناصر املسامهة يف جودة التصرحيات اجلبائية: املطلب الثاين

74 بالنسبة للمكلف بالضريبة: الفرع األول

75 بالنسبة إلدارة الضرائب: الفرع الثاين

78 قدرة املراجعة اجلبائية على ضبط جودة التصرحيات اجلبائية: املبحث الثالث

78 النموذج املفاهيمي للدراسة: طلب األولامل

79 برنامج للمراجعة اجلبائية يساهم يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية : املطلب الثاين

80 برنامج املراجعة اجلبائية الفعال: الفرع األول

82 دور برنامج مراجعة املكلفني بالضريبة: الفرع الثاين

83 ةاجلبائي اتمؤهالت املراجع اجلبائي يف حتسني جودة معلومات التصرحي مدى مسامهة: الثاملطلب الث

85 جودة املراجعة اجلبائية كآلية تساهم يف حتسني جودة التصريح اجلبائي: املطلب الرابع

فهرس المحتويات

166

85 حمددات جودة املراجعة اجلبائية: الفرع األول

87 ئيةجودة أداء املراجعة اجلبا: الفرع الثاين

89 خالصة الفصل الثاين

ديرية مب الدراسة التطبيقية لدور املراجعة اجلبائية يف حتسني جودة التصرحيات اجلبائية: الثالثالفصل والية بسكرةلالضرائب

90

91 متهيد

92 اإلطار املنهجي والتعريف باملؤسسة حمل الدراسة : املبحث األول

92 سةمنهجية الدرا: املطلب األول

92 -بسكرة –تعريف موجز ملديرية الضرائب : املطلب الثاين

92 املديريات الفرعية اليت تتضمنها مديرية الضرائب بسكرة: الفرع األول

96 اهليكل التنظيمي للمديرية: الفرع الثاين

97 تلنتائج املراجعة اجلبائية من خالل بعض املؤشرا حتليليةدراسة : املبحث الثاين

97 تطور مبالغ احلقوق املسرتجعة نتيجة برجمة امللفات وتنفيذ التحقيقات اجلبائية: املطلب األول

98 االنتقال إىل آلية التسيري بعقود األداء: ايناملطلب الث

98 مؤشرات الوعاء: الفرع األول

106 مؤشرات التحصيل :الفرع الثاين

107 البشرية مؤشرات املوارد: الفرع الثالث

108 مؤشرات الرقابة: الفرع الرابع

112 تطبيق الدراسة امليدانية على املديرية : املبحث الثالث

112 أداة مجع البيانات : املطلب األول

فهرس المحتويات

167

112 أداة مجع البيانات : الفرع األول

112 الدراسة جمتمع: الفرع الثاين

112 إعداد االستبيان: الفرع الثالث

112 تصميم أداة الدراسة :املطلب الثاين

113 تصميم أداة الدراسةإجراءات :الفرع األول

114 يف حتليل البياناتاألسلوب واألدوات اإلحصائية املستخدمة : الفرع الثاين

113 جمتمع الدراسةخصائص وصف : الفرع الثالث

117 صدق وثبات جمتمع الدراسة: الفرع الرابع

122 حساب املتوسط املرجح واالحنراف املعياري لكل حمور من حماور الدراسة: املطلب الثالث

122 ور الدراسة حتديد املتوسط املرجح واالحنراف املعياري حملا: الفرع األول

134 اختبار فرضيات الدراسة: الفرع الثاين

136 خالصة الفصل الثالث

138 اخلامتة

144 قائمة املراجع

155 قائمة املالحق

163 فهرس احملتويات