Klausurtechnik

Muster-Karteikarten

Klausurtechnik-Karteikarten Abgabenordnung

Inhaltsverzeichnis

1. Steuerverwaltungsakt 2. Steuerliches Ermittlungsverfahren 3. Festsetzungsverjährung 4. Einspruchsverfahren 5. Korrekturnormen 6. Erhebungsverfahren 7. Haftung 8. Steuerstrafrecht 9. Vollstreckung von Steueransprüchen 10. Außenprüfung

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Abgabenordnung KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4 - Einspruchsverfahren / Zulässigkeit

Klausurthema: „Prüfen Sie die Erfolgsaussichten eines Einspruchs!“ I. Einführungssatz

Ist hiernach gefragt, müssen Sie folgenden Einführungssatz bringen: Der Einspruch hat Aussicht auf Erfolg, wenn er zulässig und begründet ist.

Bei der Frage nach den Erfolgsaussichten eines Einspruchs müssen Sie immer zunächst die Zulässigkeit des Einspruchs prüfen, bevor sie mit der Prüfung der Begründetheit des Einspruchs beginnen. II. Zulässigkeit eines Einspruchs, § 358 AO

Sie zitieren § 358 AO und prüfen mindestens die folgenden Zulässigkeitsvoraussetzungen: Sollte im Sachverhalt nicht eindeutig von einem Einspruch gesprochen werden, sondern bspw. von einem „Widerspruch“ o.ä. oder der Rechtsbehelf überhaupt nicht bezeichnet werden, bspw. „X schreibt an das Fianzamt, dass er mit dem Bescheid nicht einverstanden sei.“, dann müssen Sie das Begehren des Einspruchsführers zunächst auslegen/ermitteln (§ 133 BGB). Im Zweifel ist dabei immer von einem Einspruch auszugehen, da er die Rechte des Einspruchsführers am weitestreichenden schützt, sog. Meistbegünstigungstheorie, vgl. AEAO vor § 347, Nr. 1, ggf. Abgrenzung zum Antrag auf schlichte Änderung gem. § 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Bst. a AO (hierzu AEAO zu § 172, Nr. 2).

1. Statthaftigkeit (§ 347 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, Abs. 2 AO)

- In Prüfungsaufgaben ist die „Statthaftigkeit" meist unproblematisch. I.d.R. müssen Sie nur kurz argumentieren, z. B. - Der Einspruch ist statthaft, weil es sich beim Einkommensteuerbescheid (§§ 155, 157 AO) um einen Verwaltungsakt i. S. d. § 118 AO

in einer Abgabenangelegenheit handelt, auf die die AO Anwendung findet (§ 347 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, Abs. 2, § 1 AO). Ein Ausschluss-grund nach § 348 AO liegt nicht vor.

- Sollte die angegriffene Maßnahme kein Verwaltungsakt sein (z. B. Benennungsverlangen § 160 AO, Prüfungsbericht § 202 AO), so müssen Sie im Rahmen der Statthaftigkeit begründen, wieso kein Verwaltungsakt vorliegt. Mithin müssen die Tatbestandsmerkmale des § 118 AO durchgeprüft werden: die unproblematischen kurz, das Merkmal, welches nicht vorliegt, genau.

- Einspruch auch statthaft gegen nichtigen Verwaltungsakt bzw. Scheinverwaltungsakt sowie gegen Vollabhilfebescheid. - Einspruch gem. § 348 Nr. 1 AO nicht statthaft gegen Einspruchsentscheidung (§ 367 Abs. 1 AO) einschließlich Teilein-

spruchsentscheidung (§ 367 Abs. 2a AO). - Beachten Sie: Sonderfall des sog. Untätigkeitseinspruchs (§ 347 Abs. 1 S. 2 AO).

Einspruchsverfahren

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2. Form (§ 357 AO)

Wenn der SV keine Probleme bietet, reicht folgender Satz aus: Die Formvorschrift des § 357 AO wurde beachtet. Der Einspruch wurde schriftlich eingereicht (§ 357 Abs. 1 S. 1 AO).

Mögliche Probleme: - Name des Einspruchsführers nicht erkennbar → § 357 Abs. 1 S. 2 AO; Begründung fehlt → § 357 Abs. 3 AO; - Telefax zulässig (AEAO zu § 357, Nr. 1), E-Mail auch ohne qualifizierte Signatur zulässig (§ 357 Abs. 1 S. 1 AO); Ak-

tenvermerk über telefonischen Einspruch → keine Niederschrift i. S. d. § 357 Abs. 1 S. 1 AO; - Einspruch als Verfahrenshandlung bedingungsfeindlich. - Auslegung (siehe oben, § 133 BGB, Meistbegünstigungstheorie); falsche Bezeichnung § 357 Abs. 1 S. 3 AO;

3. Frist ( § 355 AO)

Die Einspruchsfrist beginnt mit der wirksamen Bekanntgabe des Verwaltungsakts.

In einer Klausur muss in diesem Zusammenhang ggf. geprüft werden, ob der Verwaltungsakt wirksam bekannt gegeben worden ist oder ob er nichtig ist, vgl. insbesondere die Adressierungsproblematik „Inhalts-, Bekanntgabeadressat, Empfänger“, AEAO zu § 122. Sollte ein unwirksamer Verwaltungsakt vorliegen, beginnt keine Einspruchsfrist zu laufen.

Klausurthema: „Wirksame Bekanntgabe“

Bei diesem Thema müssen Sie zunächst prüfen, ob der Verwaltungsakt den richtigen

• Inhaltsadressat (derjenige, an den sich der Verwaltungsakt richtet),

• Bekanntgabeadressat (derjenige, dem er bekanntgeben werden soll) und

• Empfänger (derjenige, dem er zu übermitteln ist)

beinhaltet.

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Sollten dem Finanzamt im Zusammenhang mit der Adressierung keine Fehler unterlaufen sein, genügen kurze Ausführungen wie z. B.:

X wurde als Inhaltsadressat richtig bezeichnet (Steuerschuldner, § 157 Abs. 1 S. 2 AO, § 43 AO, ggf. Vorschrift aus dem Einzelsteuer-gesetz, z. B. § 13a UStG). Der Bescheid wurde an den richtigen Empfänger postalisch übermittelt (§ 122 Abs. 1 S. 1 AO). Die Bekannt-gabe war wirksam.

Der Bekanntgabezeitpunkt muss festgehalten werden (einfacher Brief § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO; Zustellung § 122 Abs. 5 AO i. V. m. VwZG, vor allem bei Postzustellungsurkunde, § 3 VwZG i.V. mit §§ 177 ff. ZPO). Ansonsten ist eine korrekte Fristberechnung unter Angabe der Vorschrift zur Rechtsbehelfsbelehrung (§ 356 AO) sowie mindestens der §§ 108 Abs. 1 AO, 187 Abs. 1, 188 Abs. 2 BGB erforderlich. Beim Fristende ggf. § 108 Abs. 3 AO beachten. Denken Sie auch noch an die Anbringungsbehörde (§ 357 Abs. 2 AO).

Der Einspruch muss innerhalb der Einspruchsfrist eingelegt werden. Nach §§ 355 Abs. 1, 356 AO ist ein Einspruch gegen einen Ver-waltungsakt innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Verwaltungsakts einzulegen, zumal der Bescheid vom …. 02 eine ord-nungsgemäße Rechtsbehelfsbelehrung enthielt.

Im vorliegenden Fall galt der Bescheid vom … 02 am dritten Tag nach Aufgabe zur Post, mithin am … 02, als bekannt gegeben (§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO).

Nach §§ 108 Abs. 1 AO i. V. m. 187 Abs. 1 BGB begann die Einspruchsfrist mit Ablauf des Tages der Bekanntgabe, somit mit Ablauf des … 02 und endete mit Ablauf des … 02, weil der … 02 ein Sonntag war (§ 188 Abs. 2 BGB, § 108 Abs. 3 AO).

Da der Einspruch am … 02 beim Finanzamt … (§ 357 Abs. 2 S. 1 AO) eingegangen ist, wurde die Einspruchsfrist versäumt bzw. ein-gehalten.

Beispiel Bescheid an minderjähriges Kind (jeweils sachverhaltsbezogen argumentieren)

A ist Schuldnerin der Einkommensteuer (§ 43 AO i. V. mit § 36 Abs. 4 EStG) und war damit als Inhaltsadressatin zwingend im Ein-kommensteuerbescheid zu benennen (§ 157 Abs. 1 S. 2 AO; AEAO zu § 122, Nr. 1.3). Das zehnjährige Kind ist allerdings minderjährig (§ 2 BGB) und bürgerlich-rechtlich beschränkt geschäftsfähig (§ 106 BGB). Damit ist es nicht handlungsfähig i. S. d. § 79 Abs. 1 Nr. 1 AO. Ein Ausnahmefall des § 79 Abs. 1 Nr. 2 AO i. V. m. §§ 112, 113 BGB liegt im vorliegenden Fall offensichtlich nicht vor. Der für A bestimmte Einkommensteuerbescheid hätte daher an ihre Eltern als Bekanntgabeadressaten gerichtet werden müssen, da diese als gesetzliche Vertreter die steuerlichen Pflichten ihres Kindes zu erfüllen haben (§ 34 Abs. 1 AO, § 1629 Abs. 1 BGB; AEAO Nr. 1.4 zu § 122). Im Bescheid hätte auch auf das Vertretungsverhältnis hingewiesen werden müssen (AEAO zu § 122, Nr. 2.2.1). Die Übermittlung an einen der beiden Elternteile wäre ausreichend gewesen (§ 6 Abs. 3 VwZG analog; AEAO zu § 122, Nr. 2.2.2). Ein Verwaltungsakt, der – wie im vorliegenden Fall – dem Inhaltsadressaten selbst bekannt gegeben wird, obwohl andere Personen die zutreffenden Bekanntgabeadressaten sind, ist nichtig und unwirksam (§§ 125 Abs. 1, 124 Abs. 3 AO; AEAO zu § 122, Nr. 4.1.3).

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Bekanntgabezeitpunkte

Bekanntgabe früherer Zugang späterer Zugang

Einfacher Brief Inland

(§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO) am 3. Tag nach Aufgabe zur Post;

Frist i. S. d. § 108 Abs. 3 AO unerheblich

maßgeblich,

aber § 108 Abs. 3 AO nicht an-wendbar

Bereitstellung durch Download

(§ 122a AO)

Hinweis: Praxis wohl erst ab 2019

am 3. Tag nach Absendung der elektronischen Benachrichtigung (§ 122a Abs. 4 S. 1 AO);

Frist i. S. d. § 108 Abs. 3 AO unerheblich

bei späterem Zugang der Benach-richtigung Bekanntgabe des Ver-

waltungsakts an dem Tag, an dem Datenabruf durchgeführt

wurde (§ 122a Abs. 4 S. 4 AO)

Einfacher Brief Ausland

(§ 122 Abs. 2 Nr. 2 AO)

1 Monat nach Aufgabe zur Post; Frist i. S. d. § 108 Abs. 3 AO

unerheblich maßgeblich,

aber § 108 Abs. 3 AO nicht an-wendbar

Einschreiben-Einwurf,

keine Zustellung i. S. d. § 4 VwZG

wie einfacher Brief (§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO): am 3. Tag nach Aufgabe zur Post; Frist i. S. d. § 108 Abs. 3 AO

unerheblich maßgeblich,

aber § 108 Abs. 3 AO nicht an-wendbar

Einschreiben durch Übergabe

am 3. Tag nach Aufgabe zur Post (§ 4 Abs. 2 S. 2 VwZG);

Frist i. S. d. § 108 Abs. 3 AO unerheblich

maßgeblich,

aber § 108 Abs. 3 AO nicht an-wendbar

Die Bekanntgabe verschiebt sich in den o.g. Fällen gem. § 108 Abs. 3 AO auf den nächstfolgenden Werktag, wenn der 3. Tag nach Aufga-be zur Post ein Sonntag, gesetzl. Feiertag oder Samstag ist!

Einschreiben mit Rückschein

an dem Tag, den der Rückschein angibt (§ 4 Abs. 2 S. 1 VwZG)

- - - - - -

Zustellung durch Zustellungsurkunde

über § 3 Abs. 2 VwZG: §§ 177 - 182 ZPO

am tatsächlichen Zustellungstag, keine Drei-Tage-Bekanntgaberegelung;

Zustellungsurkunde = öffentliche Urkunde i. S. d. § 418 ZPO.

- - - Ggf. Heilung bei Mängeln im

Zustellungsvorgang (§ 8 VwZG)

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Bei Versäumung der Einspruchsfrist muss Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand (§ 110 AO) geprüft werden, sofern sich Anhalts-punkte aus dem Sachverhalt ergeben.

Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ist zu gewähren, wenn jemand ohne Verschulden verhindert war, eine gesetzliche Frist einzu-halten (§ 110 Abs. 1 AO). Die Einspruchsfrist (§ 355 AO) ist eine gesetzliche Frist, weil sich deren Dauer aus dem Gesetz ergibt; sie wurde versäumt. Fraglich ist, ob die Einspruchsfrist ohne Verschulden versäumt worden ist.

Jetzt sachverhaltsbezogen argumentieren, z. B.:

Den Steuerpflichtigen … selbst trifft z. B. kein Verschulden an der Versäumung der Einspruchsfrist. Allerdings wird dem Steuerpflichtigen das Verschulden seines Vertreters gem. § 110 Abs. 1 S. 2 AO zugerechnet. Gewillkürter Vertreter des Steuerpflichtigen, mithin Bevollmächtigter i. S. d. § 80 AO, ist der Steuerberater … und nicht dessen Mitarbei-terin, die Steuerfachangestellte …. Das Verschulden der Steuerfachangestellten wird also nicht kraft Gesetzes dem eigenen Verschul-den gleichgestellt. Deshalb kann hier nur das eigene Verschulden des Steuerberaters bzw. dessen Verschulden bei der Auswahl und Überwachung der Steuerfachangestellten maßgeblich sein (Organisationsverschulden). Allein die Tatsache, dass der Steuerberater fast am letzten Tag der Einspruchsfrist die fristwahrende Handlung vornehmen wollte, rechtfertigt kein Verschulden, weil jede Frist bis zum letzten Tag ausgeschöpft werden kann. Überträgt ein Steuerberater – wie im vorliegenden Fall – eine Aufgabe einer stets zuverlässigen Kanzleikraft und weist sie auf die Dringlichkeit der Briefsendung hin, trifft ihn kein Verschulden. Daher kann dahin gestellt bleiben, ob die Steuerfachangestellte aufgrund des im Sachverhalt beschriebenen Vorkommnisses ein Verschulden an dem Versäumen der Einspruchsfrist trifft.

Wenn Wiedereinsetzung zu gewähren ist, müssen Sie auf die Antragstellung innerhalb eines Monats nach Wegfall des Hindernisses eingehen (Wiedereinsetzungsfrist).

Nunmehr muss innerhalb eines Monats nach Wegfall des Hindernisses Antrag auf Wiedereinsetzung gestellt und der Einspruch nach-geholt werden (§ 110 Abs. 2 S. 1, 3 AO). Das Hindernis fällt an dem Tag weg, an dem der Steuerberater vom Missgeschick seiner Steuerfachangestellten … erfahren hat, mithin am … 02. Die einmonatige Wiedereinsetzungsfrist zur Stellung des Antrags auf Wiedereinsetzung und zur Nachholung des Einspruchs (§ 110 Abs. 2 S. 1, 2 AO) wurde offensichtlich eingehalten (ggf. Fristberechung § 108 Abs. 1 AO, §§ 187 Abs. 1, 188 Abs. 2 BGB, beim Fris-tende auf § 108 Abs. 3 AO achten). Da im Übrigen ein Glaubhaftmachen der Tatsachen i. S. d. § 110 Abs. 2 S. 2 AO vorliegt, ist dem Stpfl. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren.

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4. Beschwer (§ 350 AO)

Im Regelfall reicht folgende Ausführung:

Eine Beschwer liegt vor (§ 350 AO). Der Steuerpflichtige ist befugt, einen Einspruch einzulegen, da er geltend machen kann, als Adres-sat eines belastenden Verwaltungsakts in seinen Rechten verletzt zu sein. Eine Einkommensteuerfestsetzung auf 0 €, bei der grundsätzlich keine Beschwer besteht, liegt nicht vor.

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5. Ggf. weitere Zulässigkeitsprobleme

✓ Bei gesonderten und einheitlichen Feststellungsbescheiden: Einspruchsbefugnis (§ 352 AO)

Bei Anhaltspunkten im Sachverhalt:

✓ Rücknahme (§ 362 AO) → erneuter Einspruch zulässig, sofern Einspruchsfrist noch nicht abgelaufen ist.

✓ Verzicht (§ 354 AO) → endgültig

✓ Rechtsschutzbedürfnis (AEAO zu § 350, Nr. 6);

✓ Beteiligten- und Verfahrensfähigkeit, §§ 359, 365 Abs. 1 AO

- Vertretung durch Steuerberater möglich (§ 365 Abs. 1 AO, § 80 AO).

6. Rechtsfolge

Nur wenn alle Zulässigkeitsvoraussetzungen vorliegen, ist der Einspruch zulässig;

Nachdem alle Zulässigkeitsvoraussetzungen erfüllt sind, ist der Einspruch zulässig.

Ansonsten gilt § 358 S. 2 AO, und der Einspruch ist durch Einspruchsentscheidung (§ 367 Abs. 1 AO) als unzulässig zu verwerfen.

Nachdem die … Zulässigkeitsvoraussetzung … nicht erfüllt ist, ist der Einspruch als unzulässig zu verwerfen, § 358 S. 2 AO.

Sollten Sie zum Ergebnis kommen, dass der Einspruch nicht zulässig ist, müssen Sie die Begründetheit des Einspruchs zumindest in einem sog. Hilfsgutachten prüfen. Es kann aber auch sein, dass ausweislich der Fragestellung bzw. des Sachverhalts geprüft werden muss, ob der angegriffene Verwaltungsakt über die Korrekturvorschriften änderbar ist.

Sollten Sie bei einer Frage nach der Zulässigkeit des Einspruchs zum Ergebnis kommen, dass eine der Zulässigkeitsvoraussetzungen nicht erfüllt ist, so prüfen Sie aber dennoch die anderen Zulässigkeitsvoraussetzungen, um keine Punkte zu verschenken.

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III. Begründetheit eines Einspruchs

Einleitungssätze:

Der Einspruch ist begründet, soweit der angegriffene VA rechtswidrig ist und der Einspruchsführer dadurch in seinen Rechten verletzt ist. Nach § 367 Abs. 2 S. 1 AO hat die Finanzbehörde, die über den Einspruch entscheidet, die Sache in vollem Umfang erneut zu prü-fen..

Beachten Sie: Begründetheit des Einspruchs hat nichts mit der Begründung des Einspruchs durch den Stpfl. i. S. d. § 357 Abs. 3 S. 3 AO zu tun.

Bei der Begründetheit ist also zu prüfen, ob das Finanzamt gegen Rechtsvorschriften materieller und / oder formeller Art verstoßen hat.

An dieser Stelle müssen Sie die Begründetheit ausführlich sachverhaltsbezogen beurteilen. Nachfolgend hierzu mögliche Stichpunkte:

Ein Einspruch ist z. B. begründet, soweit - das Finanzamt geltend gemachte Aufwendungen zu Unrecht nicht als Betriebsausgaben anerkannt hat, also soweit das Finanzamt

gegen Vorschriften der Einzelsteuergesetze verstoßen hat. - das Finanzamt bei Ermessensentscheidungen (z. B. Verspätungszuschlag, Haftungsbescheid) Ermessensfehler (§ 5 AO) begangen

hat. - das Finanzamt einen Steuerbescheid geändert hat, ohne dass die Voraussetzungen einer Korrekturvorschrift vorgelegen haben oder

obwohl bereits Festsetzungsverjährung eingetreten war. - das Finanzamt einen Steuerbescheid erlassen hat, obwohl die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen war. - das Finanzamt einen Haftungsbescheid erlassen hat, ohne dass Haftungstatbestände vorliegen.

Ein Einspruch, der allein darauf gestützt wird, dass das Finanzamt bestimmte Form- und Verfahrensfehler begangen hat, ist nicht be-gründet, wenn diese Fehler nach § 126 AO geheilt werden können oder nach § 127 AO unbeachtlich sind.

Im Rahmen der Begründetheit kann die Problematik des § 351 Abs. 1 AO auftreten. Dann schreiben Sie nach den o.g. beiden Einlei-tungssätzen zur Begründetheit:

Weil ein Änderungsbescheid, der einen unanfechtbaren Bescheid geändert hat, angegriffen wird, ist die Anfechtungsbeschränkung des § 351 Abs. 1 AO zu beachten.

§ 351 Abs. 2 AO ist ein Problem der Begründetheit, nicht der Zulässigkeit des Einspruchs (AEAO zu § 351, Nr. 4).

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IV. Sonderprobleme im Rahmen des Einspruchsverfahrens

1. Fristsetzung gem. § 364b AO

In der Klausur wird es wohl so sein, dass ein Einspruch gegen einen Steuerbescheid erhoben wurde und das FA innerhalb dieses Einspruchsverfahrens eine Frist gem. § 364b AO setzt (sog. Präklusionsfrist). Nunmehr wird abermals ein Einspruch erhoben und zwar gegen die Fristsetzung.

Nach Auffassung der Verwaltung ist die Aufforderung zur Fristsetzung gem. § 364b AO nur eine verfahrensleitende Hand-lung zur Vorbereitung der Entscheidung über den Einspruch, mithin kein Verwaltungsakt i. S. d. § 118 AO. Vorbereitungs-handlungen sind jedoch nicht selbständig anfechtbar, sondern nur zusammen mit dem Verwaltungsakt, dessen Erlass sie vorbereiten. In diesen Fällen fehlt der Behörde der Regelungswille und der Wille, unmittelbare Rechtswirkungen nach au-ßen zu setzen. Damit kann die Fristsetzung nach § 364b AO nicht gesondert mit dem Einspruch angefochten werden. Ein Einspruch hiergegen ist also mangels Statthaftigkeit (§ 347 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO) unzulässig.

Hingegen wird in der Literatur überwiegend die Meinung vertreten, bei der Fristsetzung handele es sich um einen Verwal-tungsakt. Ob allerdings ein Einspruch zulässig ist, ist auch hier strittig. Statthaft wäre der Einspruch. Eine weitere Zulässig-keitsvoraussetzung ist aber das Rechtsschutzbedürfnis. Überwiegend wird vertreten, dass ein Einspruch gegen die Frist-setzung mangels Rechtschutzbedürfnisses unzulässig sei, weil der Steuerpflichtige ohnehin einen Einspruch gegen den Steuerbescheid (sog. Hauptsache) erhoben habe und im Rechtsbehelfsverfahren gegen den Steuerbescheid (Haupt-sacheverfahren) ohnehin geprüft werden müsse, ob das Verfahren nach § 364b AO ordnungsgemäß abgelaufen sei. Fehlt aber das Rechtsschutzbedürfnis, so ist ja der Einspruch ebenfalls unzulässig.

Sollte das FA in der Hauptsache (Einspruch gegen den Steuerbescheid) bereits eine Einspruchsentscheidung erlassen ha-ben und ist hiergegen Klage erhoben worden, so fehlt einem Einspruch gegen die vom FA gesetzte Frist gem. § 364b AO ebenfalls das Rechtschutzbedürfnis. Das Finanzgericht hat nämlich im Hauptsacheverfahren (Klageverfahren gegen die Einspruchsentscheidung) ohnehin zu prüfen, ob die Vorgehensweise des FA i. Zshg. m.§ 364b AO rechtmäßig war.

Für die Einspruchsklausur bedeutet dies, dass der Einspruch gegen die Fristsetzung unzulässig ist: Entweder mangels Statthaftigkeit (so Verwaltung) oder mangels Rechtsschutzbedürfnisses (so überwiegende Literatur). Der Prüfling kann dip-lomatisch vorgehen, indem er sagt: Es braucht nicht entschieden zu werden, ob die Fristsetzung ein Verwaltungsakt ist und damit ein Einspruch hiergegen mangels Statthaftigkeit unzulässig ist. Selbst wenn man der Auffassung der Verwaltung nicht folgt und in der Fristsetzung einen Verwaltungsakt sieht, so wäre der Einspruch dennoch nicht zulässig, weil diesem das Rechtschutzbedürfnis fehlt.

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2. Teil-Einspruchsentscheidung (§ 367b Abs. 2 Bst. a AO)

Angesichts interessanter Rechtsprechung zur Teil-Einspruchsentscheidung ist eine Klausur denkbar, in der folgende ver-fahrensrechtliche Probleme thematisiert werden könnten:

a) Kann gegen eine Teil-Einspruchsentscheidung Einspruch erhoben werden?

b) Ist ein Einspruch gegen den ursprünglichen Steuerbescheid zulässig, zumal wenn die Teil-Einspruchsentscheidung noch innerhalb der Einspruchsfrist erlassen wurde?

c) Stellt der Erlass einer Teil-Einspruchsentscheidung eine Verböserung dar?

d) Muss vor Erlass einer Teil-Einspruchsentscheidung eine Ausschlussfrist gem. § 364b AO gesetzt werden?

Zu a) Ein Einspruch ist nicht statthaft gegen eine Einspruchsentscheidung (§ 348 Nr. 1 AO), zu der auch die Teil-

Einspruchsentscheidungen i. S. d. § 367 Abs. 2 Bst. a AO gehört. Vielmehr ist die Klage nach §§ 40 ff. FGO der statthafte Rechtsbehelf.

Zu b) Der ursprüngliche Steuerbescheid und die Teil-Einspruchsentscheidung bilden verfahrensrechtlich eine Einheit in der Weise, dass der ursprüngliche Verwaltungsakt „in der Gestalt" (mit dem Inhalt) zu beurteilen ist, die er durch die Ein-spruchsentscheidung gefunden hat (§ 44 Abs. 2 FGO). Damit entfällt die Möglichkeit, den Ausgangsbescheid nach dem Ergehen einer Einspruchsentscheidung nochmals – in seiner ursprünglichen Gestalt – zum Gegenstand eines außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens zu machen. Einwendungen gegen den ursprünglichen Bescheid können nur im Rahmen eines dagegen gerichteten Klageverfahrens geltend gemacht werden.

Zu c) Allein in der ablehnenden Entscheidung über einen Einspruch oder einen Teil desselben liegt keine Verböserung i. S. d. § 367 Abs. 2 S. 2 AO. Die Vorschrift betrifft nach ihrem Wortlaut ausdrücklich nur die „Änderung“ des Verwal-tungsakts (AEAO zu § 367, Nr. 6.3). Eine Verböserung liegt bei angefochtenen Steuerbescheiden vor, wenn die Steuer zuungunsten des Steuerpflichtigen geändert wird, mithin erhöht wird.

Zu d) Eine Pflicht des Finanzamts, vor Erlass einer Teil-Einspruchsentscheidung eine Frist nach § 364b AO zu setzen, be-steht nicht. Bei dieser Vorschrift handelt es sich nämlich um eine Ermessensentscheidung i. S. d. § 5 AO. Eine Er-messensreduzierung auf null wird regelmäßig nicht gegeben sein.

Klausurtechnik-Karteikarten Finanzgerichtsordnung

Inhaltsverzeichnis

1. Klageverfahren nach der FGO

2. Vorläufiger Rechtsschutz

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Aufgabenstellung der Klausur: „Prüfen Sie die Erfolgsaussichten der Klage!“

I. Einführungssatz

Bei dieser Aufgabenstellung sollten Sie den Einführungssatz wie folgt formulieren:

„Die Klage hat Aussicht auf Erfolg, wenn sie zulässig und begründet ist.“ II. Zulässigkeit der Klage

Das Finanzgericht darf in der Sache nur dann entscheiden, wenn die erhobene Klage bestimmte Zulässigkeitsvorausset-zungen erfüllt. Die Zulässigkeitsvoraussetzungen werden auch als Sachurteilsvoraussetzungen oder Sachentscheidungs-voraussetzungen bezeichnet. Fehlt eine Zulässigkeitsvoraussetzung, wird das Finanzgericht die Klage mit einem sog. Pro-zessurteil als unzulässig abweisen. Beachten Sie: Eine feste, auf alle Fälle gleichermaßen anzuwendende Prüfungsreihenfolge kann es nicht geben, weil sich die Zulässigkeitsvoraussetzungen je nach Klageart unterscheiden.

Prüfung der Zulässigkeitsvoraussetzungen:

1. Eröffnung des Finanzrechtswegs, § 33 FGO

I. d. R. unproblematisch → Standardsatz:

„Der Finanzrechtsweg ist eröffnet, da es sich um eine öffentlich-rechtliche Streitsache über Abgabenangelegenheiten i. S. d. § 33 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 FGO handelt.“

2. Zuständigkeit des Finanzgerichts

I. d. R. unproblematisch, Standardsatz:

„Gem. § 35 FGO ist das Finanzgericht (z. B. Nürnberg) sachlich zuständig. Die örtliche Zuständigkeit des Finanzgerichts (z. B. Nürnberg) ergibt sich aus § 38 Abs. 1 i. V. m. § 63 Abs. 1 Nr. 1 FGO, weil das Finanzamt (z. B. Bamberg) den streit-befangenen Steuerbescheid erlassen hat.“

Klageverfahren nach der FGO

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3. Beteiligten-, Prozess- und Postulationsfähigkeit (§§ 57, 58, 62 FGO)

I. d. R. nur kurz erwähnen:

„Beteiligten- und Prozessfähigkeit liegen offensichtlich vor (§§ 57, 58 FGO).

Der Kläger kann den Rechtsstreit vor dem Finanzgericht selbst führen (§ 62 Abs. 1 FGO) oder

der Kläger kann sich durch einen Steuerberater/Rechtsanwalt vertreten lassen (§ 62 Abs. 2 S. 1 FGO).“

Bei der GbR ist darzustellen, dass sie zivilrechtlich als (teil-)rechtsfähig anerkannt ist, wenn sie nach außen hin auftritt. Damit gilt sie auch als steuerrechtsfähig und beteiligtenfähig (§ 57 Nr. 1 FGO) sowie – durch ihre gesetzlichen Vertreter – als prozessfähig (§ 58 Abs. 2 FGO).

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4. Statthaftigkeit der Klage

Die FGO enthält verschiedene Klagearten. Die Klageart richtet sich nach dem Gegenstand des Klagebegehrens. Bei Un-klarheiten hat das Finanzgericht die Art der Klage durch Auslegung zu ermitteln, sofern dies möglich ist.

Wichtigste, examensrelevante Klageart: Anfechtungsklage (§ 40 Abs. 1 Alt. 1 FGO): Klagebegehren → - Aufhebung eines (belastenden) Verwaltungsakts (z. B. Beseitigung einer Prüfungsanordnung, eines Haftungsbe-

scheids, eines Steuerbescheids, der nach Ablauf der Festsetzungsfrist ergangen ist) gem. § 100 Abs. 1 FGO oder - Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt gem. § 100 Abs. 2 FGO (z. B. Steuerbescheid,

Feststellungsbescheid).

Weitere Klagearten:

Verpflichtungsklage (§ 40 Abs. 1 Alt. 2 FGO): Klagebegehren → - Verpflichtung der Finanzbehörde zum Erlass eines abgelehnten oder unterlassenen (begünstigenden) Verwal-

tungsakts gem. § 101 FGO (z. B. zum Erlass eines Änderungsbescheids nach § 173 AO).

Allgemeine Leistungsklage (§ 40 Abs. 1 Alt. 3 FGO): Klagebegehren → - Verpflichtung der Finanzbehörde zu einer anderen Leistung (z. B. zur Gewährung von Akteneinsicht, zur Rücknah-

me eines beim Insolvenzgericht gestellten Insolvenzantrags).

Feststellungsklage (§ 41 Abs. 1 FGO): Klagebegehren → - Feststellung des (Nicht)Bestehens eines Rechtsverhältnisses (z. B. die Verpflichtung zur Wahrung des Steuerge-

heimnisses). Die allgemeine Feststellungsklage ist gem. § 41 Abs. 2 S. 1 FGO subsidiär, d. h. sie ist nicht zulässig, wenn der Kläger seine Rechte durch eine Gestaltungsklage (= Anfechtungsklage) oder eine Leistungsklage (= Ver-pflichtungsklage oder allgemeine Leistungsklage) verfolgen könnte.

- Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts; keine Subsidiaritiät (§ 41 Abs. 2 S. 2 FGO).

Fortsetzungsfeststellungsantrag (§ 100 Abs. 1 S. 4 FGO): Antragsziel → - Feststellung der Rechtswidrigkeit eines Verwaltungsakts, wenn sich dieser während des Gerichtsverfahrens durch

Rücknahme oder aus anderen Gründen erledigt hat und der Kläger ein berechtigtes Interesse an der Feststellung hat.

„Der Kläger begehrt die Aufhebung einer Prüfungsanordnung i. S. d. § 196 AO. Als statthafte Klageart kommt eine An-fechtungsklage gem. § 40 Abs. 1 Alt. 1 FGO in Betracht.“

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Finanzgerichtsordnung KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 1c - Klageverfahren nach der FGO

5. Klagebefugnis (§ 40 Abs. 2 FGO)

I. d. R. unproblematisch → Standardsatz:

„Die Klagebefugnis i. S. d. § 40 Abs. 2 FGO ist gegeben, weil es möglich erscheint, dass der Kläger als Adressat eines belastenden Verwaltungsakts in seinen Rechten verletzt ist.“

Beachten Sie bei der Feststellungsklage: Zusätzlich zur eigenen Betroffenheit (Klagebefugnis) muss der Kläger gem. § 41 Abs. 1 FGO noch ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung darlegen (z. B. wegen Wiederholungsge-fahr).

Sonderfall Anfechtungsklage gegen Feststellungsbescheid: Klagebefugnis ist gem. § 48 FGO zu prüfen (diese Vorschrift entspricht § 352 AO im Einspruchsverfahren).

6. Passivlegitimation, § 63 FGO

Unproblematisch → Standardsatz:

„Passiv legitimiert (Klagegegner) ist nach § 63 Abs. 1 Nr. 1 FGO das Finanzamt X-Stadt, da es den angefochtenen Ver-waltungsakt erlassen hat.“

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7. Erfolgloses Vorverfahren (§ 44 Abs. 1 FGO)

Das Vorverfahren (= Einspruchsverfahren) war erfolglos, wenn der Einspruch durch Einspruchsentscheidung i. S. d. § 367 Abs. 1 AO als unzulässig verworfen (§ 358 S. 2 AO) oder als unbegründet zurückgewiesen worden ist. Diese Vorausset-zung liegt auch bei einer Teileinspruchsentscheidung durch das Finanzamt (§ 367 Abs. 2a AO) oder einer Allgemeinver-fügung durch die oberste Finanzbehörde (§ 367 Abs. 2b AO) vor.

I. d. R. unproblematisch → Standardsatz:

„Das Vorverfahren (Einspruchsverfahren) war erfolglos (§ 44 Abs. 1 FGO).“

Beachten Sie: Diese Zulässigkeitsvoraussetzung gilt nur bei der Anfechtungs- und Verpflichtungsklage, also nicht bei der allgemeinen Leistungsklage und der Feststellungsklage, weil es bei den zuletzt genannten Klagearten kein Einspruchs-verfahren gibt.

Beachten Sie auch den Wortlaut des § 44 Abs. 1 FGO: „vorbehaltlich der §§ 45, 46 FGO“.

Ein erfolgloses Vorverfahren ist daher entbehrlich bei einer Sprungklage (§ 45 FGO) sowie bei einer Untätigkeitsklage (§ 46 FGO). Sprung- und Untätigkeitsklage sind keine eigenen Klagearten, sondern Anfechtungs- oder Verpflichtungskla-gen, die ohne ein erfolglos durchgeführtes Vorverfahren zulässig sind.

8. Rechtsschutzbedürfnis

Der Kläger kann geltend machen, dass er zur Wahrung seiner Rechte gerichtlichen Rechtsschutz benötigt. Dies ist bei-spielsweise nicht der Fall, wenn ein Steuerbescheid mit einem Vorläufigkeitsvermerk versehen worden ist. Denn der Vor-läufigkeitsvermerk nach § 165 AO sorgt dafür, dass bezüglich eines bestimmten Punktes keine Bestandskraft eintritt. In-soweit besteht für eine Klage im Hinblick auf diesen Streitpunkt kein Rechtsschutzbedürfnis.

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9. Klagefrist (§ 47 FGO)

Die Frist zur Erhebung einer Anfechtungs- und Verpflichtungsklage beträgt gem. § 47 Abs. 1 S. 1 Hs. 1 und S. 2 FGO einen Monat.

Sie beginnt mit der wirksamen Bekanntgabe des streitbefangenen Verwaltungsakts (§ 47 Abs. 1 S. 1 Hs. 2 und S. 2 FGO).

Es ist eine exakte Fristberechnung unter Angabe der §§ 54 Abs. 2 FGO, 222 Abs. 1 ZPO, 187 Abs. 1, 188 Abs. 2 BGB durchzuführen.

Beachten Sie: Die Klage kann gem. § 47 Abs. 2 FGO mit Frist wahrender Wirkung bei der Finanzbehörde angebracht werden, die den angefochtenen Verwaltungsakt erlassen hat.

Wurde die Klagefrist versäumt, muss Wiedereinsetzung in den vorigen Stand i. S. d. § 56 FGO geprüft werden, sofern sich dazu Anhaltspunkte aus dem Sachverhalt ergeben.

Klausurtechnik-Karteikarten Umsatzsteuer

Inhaltsverzeichnis

1. Vorgehensweise und Lösungsaufbau für Umsatzsteuer-Klausuren 26. Innergemeinschaftlicher Erwerb 2. Unternehmereigenschaft und Umfang des Unternehmens durch „Schwellenunternehmer“ 3. Zuordnung von Anlage- bzw. Umlaufvermögen 27. Innergemeinschaftliche Lieferung 4. Besteuerungsformen und Wechsel der Besteuerungsform 28. Innergemeinschaftliches Verbringen 5. Besteuerungsarten und Wechsel der Besteuerungsart - fiktive innergemeinschaftliche Lieferung 6. Leistungsaustausch, Schadensersatz, Innenumsätze 29. Innergemeinschaftliches Verbringen 7. Geschäftsführungsleistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft - fiktiver innergemeinschaftlicher Erwerb 8. Leistungen Arbeitgeber/Arbeitnehmer 30. Innergemeinschaftliches Reihengeschäft 9. Unselbständige Nebenleistung / mehrere selbständige Einzelleistungen 31. Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft 10. Geschäftsveräußerung im Ganzen 32. Versandhandelsregelung gem. § 3c UStG 11. Organschaft 33. Besteuerung von Neufahrzeugen im Binnenmarkt 12. Lieferungen und Sonderfälle 34. Leistungsempfänger als Steuerschuldner 13. Rückgängigmachung, Rücklieferung 35. Endrechnung und Anzahlung 14. Sonstige Leistungen, Vermittlungsleistungen, Güterbeförderung 36. Unrichtiger Steuerausweis 15. Werklieferung und Werkleistung 37. Unberechtigter Steuerausweis 16. Reihengeschäfte 38. Änderung der BMG, § 17 UStG 17. Agentur und Kommission 39. Vorsteuerabzug nach § 15 UStG 18. Tausch oder tauschähnlicher Umsatz (mit Baraufgabe) 40. Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15a UStG 19. Verdeckter Preisnachlass im Falle eines Tausches (mit Baraufgabe) 41. Mini-One-Stop-Shop-Verfahren (MOSS-Verfahren) 20. Factoring 42. LuF-Durchschnittssätze § 24 UStG 21. Steuerbefreiungen 43. Besteuerung von Reiseleistungen 22. Option gem. § 9 UStG in Fällen der Vermietung von Gebäuden 44. Differenzbesteuerung 23. Unentgeltliche Wertabgaben 45. Besteuerung von Umsätzen mit Anlagegold 24. Kleinunternehmerregelung 46. Umsatzsteuerlagerregelung 25. Innergemeinschaftlicher Erwerb 47. Nato-Truppenstatut

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 1 - Lösungsschema für Umsatzsteuer-Aufgaben

I. Bitte lesen Sie die Aufgabenstellung aufmerksam; konzentrieren Sie sich u. a. darauf, welcher Unternehmer für welchen Besteuerungszeitraum zu beurteilen ist.

Mit der präzisen Fragestellung im Kopf, lesen Sie den gesamten Aufgabentext, spontane Einfälle sollten kurz notiert werden, dann mit Bearbeitung der Klausur beginnen. Ggf. mit Skizzen arbeiten, z. B. bei Reihen- bzw. Dreiecksge-schäften oder Gebäudesachverhalten.

II. Nur, wenn es laut Aufgabenstellung gefordert ist, zu folgenden Aspekten Stellung nehmen:

- Unternehmereigenschaft (§ 2 Abs. 1 S. 1 und 3 UStG)

(ggf. auch Negativabgrenzungen zum Unternehmerbegriff)

- Umfang des Unternehmens (§ 2 Abs. 1 S. 2 UStG)

(ggf. auch Negativabgrenzungen zum Unternehmensumfang)

- maßgebliche Besteuerungsart, z. B. im Rahmen der Regelbesteuerung nach § 16 UStG oder § 20 UStG

- Maßgeblicher Voranmeldungszeitraum im Besteuerungszeitraum (§ 18 UStG)

Beachte:

immer monatliche Abgabe der Voranmeldungen bei Unternehmensneugründung gem. § 18 Abs. 2 S. 4 UStG so-wie in den Sonderfällen des § 18 Abs. 2 S. 5 UStG

Vorgehensweise und Lösungsaufbau für Umsatzsteuer-Klausur

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 1a - Lösungsschema für Umsatzsteuer-Aufgaben

III. Würdigung der Geschäftsvorfälle (grds. Lösungsschema für zu beurteilende Unternehmer)

1. Umsatzart - Lieferung, § 3 Abs. 1 UStG oder - sonstige Leistung, § 3 Abs. 9 UStG oder - Lieferung oder sonstiger Leistung gleichgestellter Tatbestand (§ 3 Abs. 1b oder Abs. 9a UStG) = unentgeltl. Wertabgabe

oder - innergemeinschaftlicher Erwerb § 1a UStG

2. Ort des Umsatzes - Ort der Lieferung gem. § 3 Abs. 5a UStG i. V. m. §§ 3c, 3e, 3g UStG oder § 3 Abs. 6, 7, 8 UStG - Ort der sonstigen Leistung gem. §§ 3a, 3b oder 3e UStG - Ort der unentgeltlichen Wertabgabe gem. § 3f UStG - Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs gem. § 3d UStG

- Inland, § 1 Abs. 2 S. 1 UStG - Ausland, § 1 Abs. 2 S. 2 UStG → steuerbar, § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder 5 UStG → nicht steuerbar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 5 UStG Ende der Prüfung des Geschäftsvorfalls

3. Steuerpflichtig oder steuerfrei, §§ 4, 4b UStG 4. Bemessungsgrundlage (BMG), § 10 UStG (sofern gefordert auch bei steuerfreien Umsätzen anzugeben)

5. Umsatzsteuer = BMG x Steuersatz, § 12 UStG

6. Entstehung der Umsatzsteuer, § 13 UStG/§ 13b UStG 7. Steuerschuldner, § 13a UStG/§ 13b UStG 8. Ermittlung Vorsteuerabzug, § 15 UStG (bei Eingangsumsätzen) 9. Berichtigungstatbestand, § 17 UStG 10. Berichtigungstatbestand, § 15a UStG

IV. Wenn lt. Aufgabenstellung gefordert, was sehr selten der Fall ist, folgende Steuerberechnung darstellen:

BMG x Steuersatz = USt ./. abziehbare Vorsteuern ________ = Zahllast oder Erstattungsanspruch ./. Vorauszahlungssoll ________ = Abschlusszahlung oder Überschuss

im Rahmen eines Leistungsaustausches

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 2 - Unternehmereigenschaft / Umfang des Unternehmens

Sofern es die Aufgabenstellung fordert, ist zur Unternehmereigenschaft Stellung zu nehmen. Es reicht grundsätzlich folgende Formulierung aus:

„X ist Unternehmer, da er (sie) eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig und nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen ausübt (§ 2 Abs. 1 S. 1 und 3 UStG).“

Ist auf die Unternehmereigenschaft einzugehen, so ist grundsätzlich auch zum Umfang des Unternehmens Stellung zu nehmen. Gehen Sie dabei auf den individuellen Sachverhalt ein und ergänzen Sie Ihre Lösung ggf. auch durch Negativabgrenzungen, wenn es der Klausursachverhalt vorgibt (z. B. Halten gesellschaftsrechtlicher Beteiligungen im nichtunternehmerischen Vermögen, vgl. A 2.3 Abs. 2 S. 1 UStAE). Dabei bietet sich eine stichpunktartige Aufzählung an.

„Das Unternehmen des X umfasst die gesamte berufliche oder gewerbliche Tätigkeit, § 2 Abs. 1 S. 2 UStG i. V. m. A 2.7 Abs. 1 S. 1 UStAE,

z. B.:

- das Bauunternehmen in München,

- das vermietete Mietwohngrundstück in Leipzig

- die vermieteten Ferienhäuser am Chiemsee.

Nicht zum Unternehmen des X gehört

z. B.

- das privat genutzte Einfamilienhaus, da hier keine Einnahmeerzielungsabsicht vorliegt (A 2.3 Abs. 8 S. 1 UStAE).“

Unternehmereigenschaft und Umfang des Unternehmens

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 3 - Zuordnung von Anlage- bzw. Umlaufvermögen

Die Zuordnung von Wirtschaftsgütern hat Bedeutung für viele Bereiche der Umsatzsteuer

− Ausgangsumsätze

− Vorsteuerabzug

− Besteuerung der Privatnutzung

− Berichtigung des Vorsteuerabzugs

Bei Anschaffung von WG → Zuordnung des WG vornehmen (erst im 2. Schritt ist der Vorsteuerabzug zu prüfen). Zuordnung des Wirtschaftsgutes Zuordnung des jeweiligen Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens aufgrund der geplanten Nutzung (Verwendungsab-sicht) (A 15.12 Abs. 1 S. 5 - 9 UStAE i. V. m. A 15.2c Abs. 1, 2 ff. UStAE). Zuordnung des jeweiligen Wirtschaftsgutes des Umlaufvermögens aufgrund der geplanten Nutzung (A 15.12 Abs. 1 S. 5 bis 9 UStAE i. V. m. A 15.2b Abs. 3 UStAE).

Zuordnung bei Lieferung von vertretbaren Sachen (nach Maß, Zahl, Gewicht bestimmbar)

- A 15.2c Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UStAE und § 91 BGB

- Aufteilung der Vorsteuer entsprechend Verwendungszweck in abziehbaren nicht abziehbaren Anteil

Zuordnung von Anlage- bzw. Umlaufvermögen

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 3a - Zuordnung von Anlage- bzw. Umlaufvermögen

Zuordnung bei Anschaffung einheitlicher Gegenstände

Hinsichtlich der Zuordnung einheitlicher Gegenstände (z. B. bebaute Grundstücke oder Fahrzeuge) hat der Unternehmer entsprechend der beabsichtigten Nutzung folgende Zuordnungsmöglichkeiten (A 15.2c Abs. 1 und 2 ff. UStAE i. V. m. A 15.12 Abs. 1 S. 5 - 9 UStAE):

▪ bei ausschließlich nichtunternehmerischer Verwendungsabsicht zwingende Zuordnung zum nichtunternehmeri-schen Vermögen (Zuordnungsverbot) (A 15.2c Abs. 1 S. 2 UStAE),

▪ bei ausschließlich unternehmerischer Verwendungsabsicht zwingende Zuordnung zum Unternehmensvermögen (Zuordnungsgebot) (A 15.2c Abs. 1 S. 1 UStAE),

▪ erreicht der Umfang der unternehmerischen Verwendung eines einheitlichen Gegenstands nicht mindestens 10 % (unternehmerische Mindestnutzung), greift das Zuordnungsverbot nach § 15 Abs. 1 S. 2 UStG.

▪ Beabsichtigt der Unternehmer, einen einheitlichen Gegenstand sowohl für unternehmerische als auch nicht-unternehmerische Tätigkeiten zu verwenden (teilunternehmerische Verwendung), gilt Folgendes (A 15.2c Abs. 1 S. 1 Nr. 2 UStAE):

o a) Teilunternehmerische nichtwirtschaftliche Verwendung i. e. S. Besteht die nichtunternehmerische Tätigkeit in einer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit i. e. S. (A 2.3 Abs. 1a S. 4 UStAE), hat der Unternehmer kein Wahlrecht zur vollständigen Zuordnung; es besteht grundsätzlich ein Auftei-lungsgebot. Aus Billigkeitsgründen kann der Unternehmer den Gegenstand im vollen Umfang in seinem nichtun-ternehmerischen Bereich belassen.

o b) Teilunternehmerische unternehmensfremde Verwendung Besteht die nichtunternehmerische Tätigkeit in einer unternehmensfremden Verwendung (A 2.3 Abs. 1a S. 3 UStAE), hat der Unternehmer ein Zuordnungswahlrecht. Er kann den Gegenstand:

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 3b - Zuordnung von Anlage- bzw. Umlaufvermögen

- insgesamt seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen,

Rechtsfolgen - Vorsteuerabzug bei Anschaffung möglich, - bei späterer Veräußerung WG ggf. umsatzsteuerpflichtig, - unentgeltliche Wertabgabe bei privater Nutzung, - Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG bei Nutzungsänderung.

- in vollem Umfang seinem nichtunternehmerischen Bereich zuordnen,

Rechtsfolgen

- kein Vorsteuerabzug bei Anschaffung,

- bei späterer Veräußerung WG keine USt,

- keine unentgeltliche Wertabgabe bei privater Nutzung,

- keine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG bei Nutzungsänderung,

- im Umfang der tatsächlichen (ggf. zu schätzenden) unternehmerischen Verwendung seiner unternehme-rischen Tätigkeit zuordnen (Anteilmäßige Zuordnung = Aufteilung des einheitl. Gegenstandes).

- der nichtunternehmerisch genutzte Teil, z. B. einzelne Räume des Gebäudes eines bebauten Grund-stücks, kann entsprechend der Verwendungsabsicht dem nichtunternehmerischen Vermögen zugeordnet werden;

Rechtsfolgen: kein Vorsteuerabzug, keine Vorsteuerberichtigung für den nichtunternehmerisch genutzten Teil bei Nutzungsänderungen, bei Lieferung des nichtunternehmerisch genutzten Teils mit Steuerausweis wird die ausgewiesene Steuer durch den Verkäufer gem. § 14c Abs. 2 UStG geschuldet;

- der unternehmerisch genutzte Teil kann entsprechend der Verwendungsabsicht dem Unternehmensver-mögen zugeordnet werden;

Rechtsfolgen: Vorsteuerabzug bei Anschaffung möglich, bei späterer Veräußerung WG ggf. umsatzsteuer-pflichtig, unentgeltliche Wertabgabe bei privater Nutzung, Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG bei Nut-zungsänderung.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 3c - Zuordnung von Anlage- bzw. Umlaufvermögen

Aussage zur Zuordnung in Klausur

Meist lauten Aussagen im Bearbeitungshinweis oder im allgemeinen Teil wie folgt:

„Der Unternehmer ordnet alle WG, soweit möglich, dem Unternehmensvermögen zu.“

Diese vollständige Zuordnung zum Unternehmensvermögen ist möglich, wenn

- ein einheitlicher Gegenstand angeschafft wird,

- dieser gemischt genutzt wird und

- die unternehmerische Nutzung mindestens 10 % beträgt.

Dann müssen Sie in der Klausur die entsprechend dargestellten Folgerungen ziehen.

Hinweis

§ 15 Abs. 1b UStG i. d. F. ab 01.01.2011 ist für die Frage, ob ein Grundstück dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden kann oder nicht, ohne Bedeutung. Damit kann weiterhin ein Grundstück, welches teilweise unternehmerisch und teilweise nichtunternehmerisch genutzt wird, voll dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden; die auf den nichtunternehmerisch genutzten Teil entfallende Vorsteuer ist jedoch gem. § 15 Abs. 1b UStG vom Abzug ausgeschlossen.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4 - Besteuerungsform u. Wechsel der Besteuerungsform

Besteuerungsformen

Regelbesteuerung Kleinunternehmer-regelung

Durschnitssätze für LuF

Reiseleistungen Differenzbe-steuerung

Umsätze mit Anlagegold

§§ 1 - 18 UStG § 19 Abs. 1 UStG § 24 UStG § 25 UStG § 25a UStG § 25c UStG

vgl. nachfolgend vgl. Karte 24 vgl. Karte 42 vgl. Karte 43 vgl. Karte 44 vgl. Karte 45

Prüfen Sie bei der Bearbeitung von Klausuren genau, welche Besteuerungsform bei dem in der Klausur zu würdigenden Unternehmer zur Anwendung kommt. In diesem Zusammenhang ist u.a. zu beachten, dass ein Unternehmer, welcher z.B. die Regelbesteuerung anwendet, für einen oder mehrere Umsätze, eine andere Besteuerungsform Anwendung fin-den kann. So kann z. B. ein Umsatz eines regelbesteuernden Unternehmers unter den Voraussetzungen des § 25 UStG der Besteuerung von Reiseleistungen unterliegen.

Besteuerungsformen und Wechsel der Besteuerungsform

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4a - Besteuerungsform u. Wechsel der Besteuerungsform

Wechsel der Besteuerungsform

In Klausuren ist in seltenen Fällen der Wechsel der Besteuerungsform zu würdigen. Diesbezüglich sind folgende Wechsel möglich: - Übergang von der Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG zur Regelbesteuerung oder umgekehrt. - Übergang von der Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG zur Besteuerung nach § 24 UStG oder umgekehrt. Wird die Besteuerungsform gewechselt, dürfen keine Umsätze unversteuert bleiben bzw. doppelt besteuert werden. In diesem Zusammenhang sind im Rahmen der Klausur die Ausführungen im A 19.5 UStAE zu beachten, welche Sie im Vorfeld lesen sollten.

Wechsel von der Kleinunternehmerregelung zur Regelbesteuerung

USt: Umsätze vor Wechsel → Besteuerung § 19 Abs. 1 UStG, auch wenn Entgelt nach Übergang erst vereinnahmt wird (A 19.5 Abs. 1 UStAE)

Umsätze nach Wechsel → Regelbesteuerung, A 19.5 Abs. 2 UStAE

VoSt: Eingangsleistung vor Wechsel → KEIN Vorsteuerabzug (A 19.5 Abs. 3 UStAE i. V. m. A 15.1 Abs. 5 S. 2 UStAE)

Eingangsleistung nach Wechsel →Vorsteuerabzug (A 19.5 Abs. 3 UStAE i. V. m. A 15.1 Abs. 5 S. 1 UStAE)

Änderung BMG: nach Wechsel für Umsätze, die vor Übergang ausgeführt wurden → keine Anwendung § 17 UStG wegen § 19 Abs. 1 UStG (A 19.5 Abs. 4 UStAE)

Vorsteuerberichtigung: Wechsel → Änderung der Verhältnisse (§ 15a Abs. 7 UStG) → Prüfung Durchführung Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4b - Besteuerungsform u. Wechsel der Besteuerungsform

Wechsel von der Regelbesteuerung zur Kleinunternehmerregelung

USt: Umsätze vor Wechsel → Besteuerung Regelbesteuerung (A 19.5 Abs. 6 S. 1 UStAE)

Vereinnahmung Entgelte nach Übergang:

- vereinbarte Entgelte vor Übergang → Besteuerung vor Übergang

- vereinnahmte Entgelte vor Übergang → Besteuerung nach

Umsätze nach Wechsel → Anwendung § 19 Abs. 1 UStG

Vereinnahmung Anzahlung vor Übergang und Unterwerfung USt für

→ Erstattung USt, wenn keine Rechnung ausgestellt wurde, die zum

VoSt: Eingangsleistung vor Wechsel → Vorsteuerabzug

Eingangsleistung nach Wechsel → kein Vorsteuerabzug (§ 19 Abs. 1 S. 4 UStG)

Änderung BMG nach Wechsel für Umsätze, die vor Übergang ausgeführt wurden → Anwendung § 17 UStG (A 19.5 Abs. 9 S. 1 UStAE)

nach Wechsel für Vorsteuerbeträge, die vor Übergang abgezogen wurden → Anwendung § 17 UStG (A 19.5 Abs. 9 S. 2 UStAE)

Vorsteuer- berichtigung:

Wechsel → Änderung der Verhältnisse (§ 15a Abs. 7 UStG) → Prüfung Durchführung Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 5 - Besteuerungsart u. Wechsel der Besteuerungsart

Besteuerungsarten innerhalb der Regelbesteuerung und die Rechtsfolgen für die Steuerentstehung

- Vereinbarte Entgelte, Soll-Besteuerung, § 16 Abs. 1 S. 1 UStG → Steuerentstehung für:

▪ ausgeführte Lieferungen:

Steuer entsteht mit Ablauf des VAZ, in dem die Verfügungsmacht an dem zu liefernden Gegenstand verschafft wird (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a S. 1 UStG).

▪ ausgeführte sonstige Leistungen: Steuer entsteht mit Ablauf des VAZ, in dem die sonstige Leistung durch den Unternehmer vollendet wird (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a S. 1 UStG).

▪ ausgeführte Werklieferung: Steuer entsteht mit Ablauf des VAZ, in dem die Verfügungsmacht über den zu fertigenden Gegenstand durch den Unternehmer an den Auftraggeber verschafft wird (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a S. 1 UStG).

▪ ausgeführte Werkleistung: Steuer entsteht mit Ablauf des VAZ, in dem die Werkleistung durch den Unternehmer an den Auftraggeber ausgeführt worden ist, also mit der Übergabe und Annahme (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a S. 1 UStG).

▪ ausgeführte Teilleistung: Steuer entsteht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die jeweilige Teilleistung vom Unternehmer ausgeführt worden ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a S. 2 UStG).

▪ Sonderfall vereinnahmte Anzahlung: Steuer entsteht mit Ablauf des VAZ, in dem das Entgelt oder ein Teil des Entgelts dem leistenden Unternehmer zugeflossen ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a S. 4 UStG).

- Vereinnahmte Entgelte, Ist- Besteuerung, § 20 UStG → Steuerentstehung bei:

▪ Entgelt: Steuer entsteht mit Ablauf des VAZ, in dem das Entgelt oder ein Teil des Entgelts dem leistenden Unternehmer zugeflossen ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. b UStG).

▪ Teilentgelt (Anzahlung Vorauszahlung, Abschlagszahlung):

Besteuerungsarten und Wechsel der Besteuerungsart

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 5a - Besteuerungsart u. Wechsel der Besteuerungsart

Wechsel der Besteuerungsart

- Wechsel von der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten zur Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (A 13.6 Abs. 3 S. 1 - 3 UStAE)

→ Umsätze Ausführung im Besteuerungszeitraum mit Ist-Versteuerung

→ Versteuerung nach Ist-Besteuerung trotz Wechsel zur Soll-Besteuerung

Beispiel Jahr 01: Ist-Besteuerung, § 20 UStG: Verkauf Schreibtisch für 1.190 € im Dezember 01

Jahr 02: Soll-Besteuerung, § 16 Abs. 1 S. 1 UStG: Zahlung des Kaufpreises durch Käufer im Januar 02

→ Entstehung der Steuer trotz Wechsel von der Ist- zur Soll-Besteuerung mit Ablauf des VAZ Januar 02 (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. b UStG, A 13.6 Abs. 3 S. 2 und 3 UStAE).

- Wechsel von der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten zu nach vereinnahmten Entgelten (A 13.6 Abs. 3 S. 4 UStAE)

→ Umsätze Ausführung im Besteuerungszeitraum der Soll-Besteuerung

→ Versteuerung nach Soll-Besteuerung

Beispiel Jahr 01: Soll-Besteuerung, § 16 Abs. 1 S. 1 UStG: Verkauf Schreibtisch für 1.190 € im Dezember 01

Jahr 02: Ist-Besteuerung, § 20 UStG: Zahlung des Kaufpreises durch Käufer im Januar 02

→ Entstehung der Steuer mit Ablauf des VAZ Dezember 01 (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a S. 1 UStG, A 13.6 Abs. 3 S. 4 UStAE)

Häufige Fehler in Klausuren In Klausuren wird vereinzelt die falsche Besteuerungsart zur Anwendung gebracht. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn gemäß den Bearbeitungshinweisen zur Klausur die Voraussetzungen des § 20 UStG (u. a. Antrag) vorliegen, die Klausur dennoch unter Anwendung des § 16 UStG gelöst wird.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 6 - Leistungsaustausch, Innenumsätze

Voraussetzungen für den Leistungsaustausch nach A 1.1 UStAE - 2 verschiedene Beteiligte, - Leistung und Gegenleistung, - Leistung und Gegenleistung in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang.

Eine oder mehrere Voraussetzungen nicht erfüllt → Kein Leistungsaustausch, z.B. Schadensersatz, Innenumsätze

Fehlender Leistungsaustausch

Schadensersatz und weitere Beispiele

- Echter Schadensersatz (A 1.3 Abs. 1 UStAE), beachte: unechter Schadensersatz = Leistungsaustausch (A 1.3 Abs. 13 UStAE) - Vertragsstrafen (A 1.3 Abs. 3 UStAE) - Zahlungen bei Kündigung eines Werkvertrags ohne Lieferung der bereitgestellten Werkstoffe oder des teilweise vollendeten Werks

(A 1.3 Abs. 5 S. 1 UStAE) - Kosten des gerichtlichen Mahnverfahrens, Verzugszinsen, Fälligkeitszinsen (A 1.3 Abs. 6 UStAE) - Zahlungen aufgrund eines Versicherungsvertrags (A 1.3 Abs. 7 UStAE) - Erbschaft (§ 1922 BGB) - Echter Zuschuss

- Echte Schenkung: beachte: - Schenkung unter Auflage (§ 525 BGB) = KEIN Leistungsaustausch, wenn sich Auflage auf den Gegenstand der Schenkung selbst bezieht und keinen vom Beschenkten außerhalb des Schenkungsgegenstandes liegenden Vermö-genseinsatz erfordert.

- Gemischte Schenkung = Leistungsaustausch, da Gegenleistung für die Übertragung des Gegenstandes

- Unechte Schenkung = Leistungsaustausch, da Gegenstand hingegeben wird, um Gegenleistung zu erlangen

Leistungsaustausch, Schadensersatz, Innenumsätze

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 6a - Leistungsaustausch, Innenumsätze

Fehlender Leistungsaustausch

Innenumsätze

Innenumsätze können z. B. bei Organschaften vorliegen; Formulierungsvorschlag:

„Die Vermietung des Gebäudes von X (Organträger) an die X-GmbH (Organgesellschaft) stellt einen nicht steuerbaren Innenumsatz dar, Folgerung aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG i. V. m. A 2.7 Abs. 1 S. 3 UStAE.“

Die Rechtsfolgen von nicht steuerbaren Innenumsätzen sind bei entsprechender Sachverhaltsgestaltung anzusprechen:

• Rechnungen innerhalb des einheitlichen Unternehmens sind unternehmensinterne Buchungsbelege (A 14.1 Abs. 4 S. 2 UStAE).

• Die in den Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer wird vom rechnungsausstellenden Unternehmensteil nicht gem. § 14c Abs. 2 UStG geschuldet (A 14.1 Abs. 4 S. 3 UStAE).

• Der Steuerausweis berechtigt den rechnungsempfangenden Unternehmensteil nicht zum Vorsteuerabzug gem. § 15 UStG (A 15.2a Abs. 12 S. 1 UStAE).

Häufige Fehler in Klausuren

Bitte bei fehlendem Leistungsaustausch und offen ausgewiesener USt in der Rechnung an § 14c UStG denken. In Fällen von Innenum-sätzen werden nicht immer alle der vorgenannten Kriterien angesprochen.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 7 - Geschäftsführungs- u. Vertretungsleistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft

Im Rahmen von Klausursachverhalten werden oft Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen durch Gesellschafter an eine Gesellschaft erbracht. Bei der ust-rechtlichen Würdigung ist hinsichtlich der Selbständigkeit und der Einnahmeerzielungsabsicht dieser Leistungen zu unterscheiden:

1. Selbständige Tätigkeit

Zur Beantwortung der Frage, ob Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen gegenüber der Gesellschaft selbständig ausgeübt werden, ist zu unterscheiden, ob diese an eine Personen- oder Kapitalgesellschaft erbracht werden (A 2.2 Abs. 2 UStAE).

1.1. Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen an eine Personengesellschaft

▪ Natürliche Personen als Gesellschafter, die Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen an eine Personenge-sellschaft erbringen, sind unter den in A 2.2 Abs. 2 - 4 UStAE dargestellten Voraussetzungen selbständig tätig.

▪ Ausnahme: Ein geschäftsführender Komplementär einer KG kann unter bestimmten Voraussetzungen umsatzsteuer-rechtlich unselbständig tätig sein (A 2.2 Abs. 2 S. 3 UStAE).

1.2. Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen an eine Kapitalgesellschaft

▪ Die Geschäftsführungstätigkeit ist in einem Arbeitsvertrag mit Urlaubsanspruch und festen Arbeitszeiten geregelt (A 2.2 Abs. 2 Beispiel 2 UStAE).

Rechtsfolge: Die natürliche Person ist mit ihrer Geschäftsführungs- und Vertretungstätigkeit grundsätzlich nicht selbständig tätig (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG und H 19.0 LStH).

▪ Ausnahme: In Ausnahmefällen kann die natürliche Person allerdings mit ihrer Geschäftsführungs- und Vertretungstä-tigkeit für eine Kapitalgesellschaft auch selbständig tätig sein (A 2.2 Abs. 2 S. 4, 5 UStAE).

Geschäftsführungs- u. Vertretungsleistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft

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2. Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen

Die Unternehmereigenschaft setzt neben einer selbständigen Tätigkeit (vgl. Tz. 1.) u. a. voraus, dass eine Tätigkeit auf die Erzielung von Einnahmen gerichtet ist. Soweit Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen durch natürliche Personen für Personengesellschaften erbracht werden, ist die Beantwortung der Frage, ob eine Einnahmeerzielungs-absicht vorliegt oder nicht, davon abhängig, wodurch die Leistungen der natürlichen Person abgegolten werden:

2.1. Abgeltung durch Sonderentgelt

▪ Abgeltung der Tätigkeit durch Sonderentgelt = Einnahmeerzielungsabsicht; der Geschäftsführer hat eine Einnahme-erzielungsabsicht und wird dadurch unternehmerisch tätig (A 1.6 Abs. 3 S. 2 i. V. m. Abs. 4 S. 1 - 4 UStAE).

▪ Rechtsfolge: Vgl. das nachfolgende Lösungsschema

Sonstige Leistung: § 3 Abs. 9 S. 1 UStG Umsatzort: § 3a Abs. 2 UStG ggf. Inland, steuerbar: § 1 Abs. 2 S. 1 UStG i. V. m. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG Steuerbefreiung: mangels § 4 UStG steuerpflichtig Entgelt: § 10 Abs. 1 S. 1 und 2 UStG Steuersatz: § 12 UStG Steuerentstehung: z. B. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a UStG Steuerschuldner: z. B. § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG

2.2. Abgeltung durch Beteiligung am Gewinn und Verlust der Gesellschaft

▪ Abgeltung der Tätigkeit durch Beteiligung am Gewinn bzw. Verlust = keine Einnahmeerzielungsabsicht; der Ge-schäftsführer hat keine Einnahmeerzielungsabsicht und wird dadurch nicht unternehmerisch tätig (A 1.6 Abs. 3 S. 2 i. V. m. Abs. 4 S. 1 bis 4 UStAE).

▪ Rechtsfolge: Vgl. Formulierungsvorschlag Klausur

„Hinsichtlich der Geschäftsführungs- und Vertretungsleistung liegt ein nicht steuerbarer Gesellschafterbeitrag vor, Folge-rung aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Es mangelt an der Einnahmeerzielungsabsicht und insoweit an der Unternehmereigen-schaft der natürlichen Person.“

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 7b - Gründung einer Gesellschaft und Aufnahme eines Geser´s in eine bestehende Gesellschaft

Bezüglich der Thematik „Gründung einer Gesellschaft und Aufnahme eines Gesellschafters in eine bestehende Gesellschaft“ sollten Sie sich folgendes Lösungsschema einprägen:

1. Gründung einer Gesellschaft 1.1. Leistung der Gesellschaft Gewährung Gesellschaftsrechte: § 3 Abs. 9 S. 1 UStG nicht steuerbar: Folgerung aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG i. V. m. A 1.6 Abs. 2 S. 1, 2 UStAE und A 1.1 Abs. 15 S. 1 UStAE 1.2. Leistung des Gesellschafters Die Leistung des Gesellschafters besteht in: Bareinlage: nicht steuerbar, Folg. aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG i.V.m. A 1.1 Abs. 3 S. 3 UStAE Sacheinlage: Lieferung, § 3 Abs. 1 UStG, und / oder sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 S. 1 UStG), im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes (mit Baraufgabe) (§ 3 Abs. 12 S. 2 UStG). Hinweis: Die Gegenleistung der Gesellschaft besteht in der Ausgabe der Gesellschaftsanteile (vgl. Tz. 1.1.); dies stellt eine (wenn auch nicht steuerbare) sonstige Leistung dar. Folge: tauschähnlicher Umsatz. beachte: Hinsichtlich der Sacheinlage durch den Gesellschafter ist zu prüfen, ob ggf. eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen nach § 1 Abs. 1a UStG vorliegt (A 1.6 Abs. 2 S. 4 UStAE). 2. Aufnahme eines Gesellschafters in eine bestehende Gesellschaft Leistung der Gesellschaft: vgl. Tz. 1.1., nicht steuerbarer Vorgang, Folgerung aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Leistung des Gesellschafters: vgl. Tz. 1.2.

Gründung einer Gesellschaft und Aufnahme eines Gesellschafters in eine be-stehende Gesellschaft

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 7c - Austritt eines Gesellschafters aus einer bestehenden Gesellschaft

Bezüglich der Thematik „Austritt eines Gesellschafters aus einer bestehenden Gesellschaft“ sollten Sie sich folgendes Lösungsschema einprägen:

1. Gesellschaft

Die Leistung der Gesellschaft besteht in:

Barabfindung, diese ist nicht steuerbar: Folgerung aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG i. V. m. A 1.1 Abs. 3 S. 3 UStAE.

Lieferung bzw. sonstige Leistung: § 3 Abs. 1 bzw. Abs. 9 S. 1 UStG, ggf. im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes (mit Baraufgabe), § 3 Abs. 12 S. 2 UStG.

Umsatzort: z.B. § 3 Abs. 6 S. 1 UStG oder § 3a UStG.

etc.

2. Gesellschafter

2.1. Der ausscheidende Gesellschafter ist Unternehmer und hält die Beteiligung im Unternehmensvermögen

Sonstige Leistung: § 3 Abs. 9 S. 1 UStG (Abgabe der Beteiligung) ggf. im Rahmen eines tausch- ähnlichen Umsatzes (mit Baraufgabe), § 3 Abs. 12 S. 2 UStG

Umsatzort: z.B. § 3a Abs. 2 UStG

ggf. Inland, steuerbar: § 1 Abs. 2 S. 1 UStG i. V. m. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG

Steuerbefreiung: § 4 Nr. 8 Bst. f UStG; beachte: Verzicht auf Steuerbefreiung nach § 9 UStG möglich

2.2. Der ausscheidende Gesellschafter ist kein Unternehmer

nicht steuerbarer Vorgang: Folgerung aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG

Austritt eines Gesellschafters aus einer bestehenden Gesellschaft

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 8 - Leistungen zwischen AG u. AN / Personal

In Klausuren müssen Sie bezüglich der Thematik „Leistungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer / Personal“ im Wesentlichen die in den nachfolgenden genannten Tz. 1. und 2. dargestellten Aspekte beachten:

1. Personal

Personal: Arbeitnehmer, ausgeschiedene Arbeitnehmer und Auszubildende. Steuerbar sind ggf. auch Leistungen an ausge-schiedene Arbeitnehmer auf Grund eines früheren Dienstverhältnisses (A 1.8 Abs. 1 S. 1 und Abs. 2 S. 5 UStAE).

2. Abgrenzung entgeltliche und unentgeltliche Leistungen des Arbeitgebers an seine Arbeiternehmer / an sein Perso-nal

In Klausuren muss bezüglich Leistungen, welche durch den Arbeitgeber an Arbeitnehmer / an das Personal erbracht werden, immer zunächst geprüft werden, ob diese Leistungen entgeltlich, im Rahmen eines Leistungsaustausches, oder unentgeltlich erbracht werden. Insbesondere das Thema „Fahrzeugüberlassung an das Personal“ müssen Sie im Hinblick auf die Klausur be-herrschen.

Vgl. zur entgeltlichen bzw. unentgeltlichen Fahrzeugüberlassung an das Personal: A 15.23 Abs. 8 - 12 UStAE

Vgl. zur entgeltlichen bzw. unentgeltlichen Abgabe von Mahlzeiten an das Personal: A 1.8 Abs. 10 - 13 UStAE

Hinweis: Unterscheidung bei der Abgabe von Mahlzeiten an das Personal, ob die Abgabe der Mahlzeiten durch eine unter-nehmenseigene Kantine oder durch eine nicht durch den Unternehmer (AG) selbst betriebene Kantine / Gaststätte erfolgt.

2.1. Entgeltliche Leistungen

Von einer entgeltlichen Leistung des Arbeitgebers ist auszugehen, wenn der Unternehmer für die Leistung gegenüber dem einzelnen Arbeitnehmer einen unmittelbaren Anspruch auf eine Geldzahlung oder eine andere Gegenleistung in Geldeswert hat (A 1.8 Abs. 1 S. 1, 4 UStAE). Die Leistung des Arbeitgebers ist dann wie folgt zu würdigen:

Lieferung bzw. sonstige Leistung: § 3 Abs. 1 bzw. Abs. 9 UStG

(die Gegenleistung des Arbeitnehmers besteht in einer Geldzahlung) oder

§ 3 Abs. 1 bzw. Abs. 9 UStG i. V. m. § 3 Abs. 12 S. 2 UStG (die Gegenleistung des Arbeitnehmers besteht in seiner Arbeitsleistung = tauschähnlicher Umsatz)

Leistungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer / Personal

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 8a - Leistungen zwischen AG u. AN / Personal

Ort: z. B. § 3 Abs. 6 UStG bzw. § 3a UStG

ggf. Inland und steuerbar: § 1 Abs. 2 S. 1 UStG, § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG

Entgelt: § 10 Abs. 1 S. 1, 2 UStG (die Gegenleistung des Arbeitnehmers besteht in Geld) oder § 10 Abs. 2 S. 2, 3 UStG (die Gegenleistung des AN besteht in seiner Arbeitsleis-tung)

Mindestbemessungsgrundlage: § 10 Abs. 5 i. V .m. Abs. 4 UStG - § 10 Abs. 5 S. 1 Nr. 2 UStG: Prüfung der Mindest-BMG, da Umsatz an Personal - § 10 Abs. 5 S. 1 UStG: Ansatz der Werte nach § 10 Abs. 4 UStG, wenn das gezahlte Entgelt nach § 10 Abs. 1 UStG niedriger ist - § 10 Abs. 5 S. 2 UStG: übersteigt das Entgelt nach § 10 Abs. 1 UStG den Markt- wert, ist das Entgelt nach § 10 Abs. 1 UStG anzusetzen etc.

2.2. Unentgeltliche Leistungen Der Arbeitnehmer erhält Sachzuwendungen und sonstige Leistungen unentgeltlich, wenn er seine Arbeit lediglich für den ver-einbarten Barlohn und unabhängig von dem an alle Arbeitnehmer gerichteten Angebot oder unabhängig von dem Umfang der gewährten Zuwendungen leistet (A 1.8 Abs. 2 S. 3 UStAE).

Von einer unentgeltlichen Überlassung eines Fahrzeugs an einen Arbeitnehmer kann nur dann ausgegangen werden, wenn die Überlassung aus einem besonderem Anlass oder zu einem besonderen Zweck nur gelegentlich an nicht mehr als fünf Kalendertagen im Kalendermonat für private Zwecke erfolgt (A 15.23 Abs. 12 UStAE).

Hinsichtlich der Würdigung der unentgeltlichen Leistungen wird auf die Ausführungen in der Karteikarte „Unentgeltliche Wert-abgaben“ verwiesen.

Häufige Fehler in Klausuren

In Klausuren wird vereinzelt die Mindestbemessungsgrundlage bei unentgeltlich erbrachten Leistungen geprüft. Die Mindestbe-messungsgrundlage ist jedoch nur dann zu prüfen, wenn eine Leistung entgeltlich erbracht wurde.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 9 - Nebenleistung / Einzelleistung

Der Themenbereich „Einheitlichkeit der Leistung“ ist in Klausuren oft von Bedeutung. Sie müssen in der Lage sein zu erkennen, ob mehrere selbständige, getrennt zu beurteilende Einzelleistungen oder eine einheitliche Leistung, d. h. eine gesondert zu beurteilende Hauptleistung i. V. m. einer unselbständigen Nebenleistung, vor-liegen.

Unselbständige Nebenleistung Bei Transportkosten handelt es sich z. B. um eine unselbständige Nebenleistung, die umsatzsteuerlich das Schicksal der Hauptleistung teilt (A 3.10 Abs. 5 S. 1 UStAE).

Falls für den Ihnen vorliegenden Sachverhalt nicht sofort eine eindeutige und klare Aussage möglich ist, sollten Sie mit Hilfe folgender Punkte eine Abwägung vornehmen:

Es liegt eine unselbständige Nebenleistung vor, wenn die Leistung - im Vergleich zur Hauptleistung nebensächlich ist,

- mit der Hauptleistung eng zusammenhängt, - die Hauptleistung wirtschaftlich ergänzt, verbessert oder abrundet und - üblicherweise mit der Hauptleistung („in ihrem Gefolge") vorkommt.

Es liegen mehrere selbständige Einzelleistungen vor, wenn

- die o. g. Punkte nicht auf Ihren Sachverhalt zutreffen; z. B. der Verkauf von 4 Baumaschinen stellt 4 Lieferungen dar.

Hinweis Nehmen Sie, sofern ein Sachverhalt nicht eindeutig ist, eine Abgrenzung der unselbständigen Nebenleistung nach den vorgenannten Kriterien vor und beurteilen Sie dann die selbständige Einzelleistung. Bei Kreditgewährung ist A 3.11 UStAE zu beachten.

Unselbständige Nebenleistung / mehrere selbständige Einzelleistungen

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 10 - Geschäftsveräußerung im Ganzen

Voraussetzungen der Geschäftsveräußerung im Ganzen

• Unternehmen oder in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb

• mit seinen wesentlichen Grundlagen

• Übereignung oder Einbringung in eine Gesellschaft

• im Ganzen

• entgeltlich oder unentgeltlich

• an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen

• Absicht der Fortführung der bisherigen Geschäftstätigkeit

Rechtsfolgen der Geschäftsveräußerung im Ganzen

1. Nichtsteuerbarkeit

Die Geschäftsveräußerung im Ganzen ist gem. § 1 Abs. 1a UStG nicht steuerbar.

2. Zusätzlicher Steuerausweis

Wird durch den veräußernden Unternehmer bzw. übertragenden Unternehmer USt ausgewiesen, wird diese als unrichtig ausgewiesene Steuer gem. § 14c Abs. 1 S. 1 UStG i. V. m. A 14c.1 Abs. 1 S. 5 Nr. 4 UStAE geschuldet.

Der Veräußerer hat gem. § 14c Abs. 1 S. 3 UStG unter den erschwerten Voraussetzungen des § 14c Abs. 2 S. 3 - 5 UStG i. V. m. § 17 UStG die Möglichkeit der Berichtigung der Rechnung.

3. Keine Unterbrechung des maßgeblichen Berichtigungszeitraums (§ 15a Abs. 10 UStG)

Der erwerbende oder übernehmende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers (§ 1 Abs. 1a S. 3 UStG).

Gem. § 15a Abs. 10 S. 1 UStG wird durch die Geschäftsveräußerung im Ganzen der jeweils maßgebliche Berichti-gungszeitraum nicht unterbrochen.

Geschäftsveräußerung im Ganzen

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 11 - Organschaft

Voraussetzungen Organschaft

- Organträger: Jeder Unternehmer z. B. - Einzelunternehmer - Personengesellschaft - Juristische Person

- Organgesellschaft kann nur sein: - Juristische Person - Personengesellschaft

- Eingliederungsvoraussetzungen: - Finanzielle Eingliederung - Wirtschaftliche Eingliederung - Organisatorische Eingliederung

Erläuterungen zu einzelnen Voraussetzungen (Hinweis: A 2.8 UStAE wurde durch BMF-Schreiben v. 26.05.2017, BStBl. 2017 I S. 790 geändert)

Finanzielle Eingliederung, A 2.8 Abs. 5 bis 5b UStAE

- Mittelbare finanzielle Eingliederung über gemeinsame Gesellschafter ist nicht möglich (A 2.8 Abs. 5b S. 4 und 5 UStAE);

a) Juristische Person als Organgesellschaft

- Organträger ist unmittelbar und/oder mittelbar zu mehr als 50 % beteiligt (wenn Stimmrechte den Beteiligungsverhältnissen entsprechen);

- Beachte: jeweils einzelne Beteiligung betrachten, Kombination mittelbare und unmittelbare Beteiligung mgl., aber: keine Durchrechnung bei der mittelbaren Beteiligung wie bei der Körperschaftsteuer → ist Beherrschung Tochter- gesellschaft gegeben → deren Beteiligung an Enkelgesellschaft ist in voller Höhe zu berücksichtigen;

- b) Personengesellschaft als Organgesellschaft

- Die finanzielle Eingliederung einer Personengesellschaft setzt voraus, dass Gesellschafter der Personengesellschaft neben dem Organträger nur Personen sind, die nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG in das Unternehmen des Organträgers finanziell eingegliedert sind.

Wirtschaftliche Eingliederung (A 2.8 Abs. 6 - 6c UStAE)

Organgesellschaft in engem wirtschaftlichen Zusammenhang mit Organträger tätig; auf Grund gegenseitiger Förderung und Ergänzung bestehen mehr als nur unerhebliche wirtschaftliche Beziehungen;

Organisatorische Eingliederung (A 2.8 Abs. 7 - 11 UStAE)

Organträger stellt durch organisatorische Maßnahmen sicher, dass in Organgesellschaft sein Wille tatsächlich umgesetzt wird, z. B. Personal-union oder aber Mitarbeiter des Organträgers ist Geschäftsführer bei der Organgesellschaft.

Organschaft

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 11a - Organschaft

Musterformulierung Voraussetzungen

Beispiel

Eine KG ist an einer GmbH beteiligt. Die Voraussetzungen des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG liegen im Kalenderjahr 01 vor:

GmbH

Die GmbH ist grundsätzlich Unternehmerin, da … (Begründung, vgl. Karteikarte 2 „Unternehmereigenschaft und Umfang des Unternehmens“). Das Unternehmen umfasst gem. § 2 Abs. 1 S. 2 UStG die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit der GmbH:

Es sind die Voraussetzungen der Organschaft zwischen der KG und der GmbH zu prüfen.

• finanzielle Eingliederung

Die GmbH ist finanziell in das Unternehmen der KG eingegliedert, da die KG unmittelbar zu .... % (ggf. mittelbar über ..... zu ...... %) an der GmbH beteiligt ist und damit über die Mehrheit der Stimmen in der GmbH verfügt. Damit ist es der KG mög-lich, Beschlüsse in der GmbH durchzusetzen (A 2.8 Abs. 5 UStAE).

• wirtschaftliche Eingliederung

Die GmbH ist in engem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der KG tätig, da … (Begründung). Die GmbH ist damit wirt-schaftlich in das Unternehmen der KG eingegliedert (A 2.8 Abs. 6 - 6c UStAE).

• organisatorische Eingliederung

Die Beschlussdurchführung bei der GmbH ist gewährleistet, da … (Begründung). Die organisatorische Eingliederung ist da-mit gegeben (A 2.8 Abs. 7 - 11 UStAE).

Zwischen der KG und der GmbH besteht somit das gesamte Kalenderjahr 01 ein Organschaftsverhältnis gem. § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG. Unternehmer ist die KG als Organträger; die GmbH ist als Organgesellschaft unselbständiger Bestandteil des Unternehmens der KG (A 2.7 Abs. 1 S. 2 UStAE i. V. m. A 2.8 Abs. 1 S. 6 UStAE).

KG

Die KG ist Unternehmer, da … (Begründung vgl. Karteikarte 2 „Unternehmereigenschaft und Umfang des Unternehmens“). Ihr Unternehmen umfasst die Tätigkeit der KG und die Tätigkeit der unselbständigen Organgesellschaft (§ 2 Abs. 1 S. 2 UStG).

Beachte: Umsätze zwischen OT und OG sind grundsätzlich Innenumsätze.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umsatzsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 11b - Rechtliche Folgerung der Organschaft

Rechtliche Folgerungen der Organschaft

Organträger ist die KG (A 2.8 Abs. 2 S. 2 UStAE); Organgesellschaft ist die GmbH (A 2.8 Abs. 2 S. 1 UStAE).

Zeitraum: Die Organschaft liegt im Kalenderjahr 01 im Zeitraum vom 01.01.01 bis zum 31.12.01 vor.

Umsätze innerhalb des Organkreises sind jeweils innerbetriebliche Vorgänge (Innenumsätze), die mangels Leistungsaus-tausch nicht steuerbar sind (Folgerung aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG i. V. m. A 2.7 Abs. 1 S. 2 und 3 UStAE).

Rechnungen innerhalb des Organkreises sind unternehmensinterne Buchungsbelege (A 14.1 Abs. 4 S. 2 UStAE).

Der gesonderte Steuerausweis in den Rechnungen wird von dem Rechnungsaussteller nicht gem. § 14c Abs. 2 UStG geschuldet (A 14.1 Abs. 4 S. 3 UStAE).

Der gesonderte Steuerausweis in den Rechnungen berechtigt den Rechnungsempfänger gem. § 15 UStG nicht zum Vorsteuerabzug (A 15.2a Abs. 12 S. 1 UStAE).

Beachte: Die Regelungen über Organschaft sind auf das Inland beschränkt (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 S. 2 UStG, A 2.9 UStAE).

Häufige Fehler in Klausuren

In Fällen der Organschaft werden nicht immer alle der vorgenannten Kriterien angesprochen.

Klausurtechnik-Karteikarten Bewertung

Inhaltsverzeichnis 1. Lösungsschema zur Ermittlung „Grundbesitzwert“ 2. Art: Festzustellende Grundstücksarten 3. Bewertung unbebauter Grundstücke (§ 179 BewG) 4. Bewertungsverfahren für bebaute Grundstücke (§ 182 BewG) 5. Vergleichswertverfahren (§ 183 BewG) 6. Ertragswertverfahren (§§ 184 - 188 BewG) 7. Sachwertverfahren (§§ 189 - 191 BewG) 8. Erbbaurecht (§ 193 BewG) 9. Erbbaugrundstück (§ 194 BewG) 10. Gebäude auf fremden Grund und Boden (§ 195 BewG) 11. Grundstück im Zustand der Bebauung (§ 196 BewG) 12. Auslandsgrundstücke 13. Lösungsschema zur Ermittlung Grundbesitzwert der „Land und Forstwirtschaft“ 14. Lösungsschema zur Ermittlung „Betriebsvermögenswert“ 15. Lösungsschema zur Ermittlung und Aufteilung des BV einer PersGes. 16. Lösungsschema Anteilswert 17. Bewertung übriges Vermögen 18. Betriebsgrundstücke 19. Anteile an Kapitalgesellschaften im Betriebsvermögen 20. Gesonderte Feststellungen nach § 13a Abs. 4 ErbStG 21. Gesonderte Feststellungen nach § 13b Abs. 10 ErbStG

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bewertung KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 7 - Sachwertverfahren

Anwendung Sachwertverfahren zwingend für sonstige bebaute Grundstücke und als Ausnahmen für:

• Wohnungs- und Teileigentum sowie Ein- und Zweifamilienhäuser, wenn keine Vergleichswerte vorliegen und

• Geschäftsgrundstück sowie gemischt genutzte Grundstücke, wenn keine übliche Miete ermittelt werden kann. Diese Karte stellt Ihnen vorweg die Ermittlung des Grundbesitzwerts durch das Sachwertverfahren im Überblick dar. Die einzelnen Probleme und den jeweiligen Lösungsaufbau finden Sie auf → KK 7a ff.

Bebautes Grundstück – Sachwertverfahren (§§ 189 - 191 BewG)

Ermittlung des Grundbesitzwerts:

Bodenwert (§§ 189 Abs. 2, 179 BewG) - wie unbebautes Grundstück

+ Gebäudesachwert (§ 190 BewG) (Ermittlung siehe unten)

+ Wert besonders werthaltiger Außenanlagen (§ 189 Abs. 1 S. 2 BewG, R B 190.5 ErbStR)

= Vorläufiger Sachwert (§ 189 Abs. 3 BewG)

x Wertzahl (§§ 189 Abs. 3, 191 BewG)

= Grundbesitzwert (Sachwert) (§ 189 Abs. 3 BewG)

Ermittlung des Gebäudesachwerts:

Regelherstellungskosten (RHK 2010) (§ 190 Abs. 1 BewG, Anlage 24 II, III BewG)

x Baupreisindex gem. § 190 Abs. 1 und 2 BewG für Wohngebäude - Nichtwohngebäude

x Bruttogrundfläche (§ 190 Abs. 1 BewG, Anlage 24 I BewG)

= Gebäuderegelherstellungswert (§ 190 Abs. 1 BewG)

./. Alterswertminderung (§ 190 Abs. 4 BewG)

= Gebäudesachwert (§ 190 Abs. 1 und 4 BewG)

• In H B 189 „Ablauf des Verfahrens …“ ErbStH ist ein Ermittlungsschema für das Sachwertverfahren dargestellt.

Sachwertverfahren (§§ 189 - 191 BewG)

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bewertung KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 7a - Sachwertverfahren

Die nachfolgenden Seiten beinhalten die Formulierungen, Rechtsnormen und Berechnungen, die Sie in Ihrer Klausur dar-stellen müssen.

Ermittlung Grundbesitzwert

Die Bewertung erfolgt im Sachwertverfahren (§§ 189 - 191 BewG) gem. § 182 Abs. 4

• Nr. 1 BewG für Wohnungs- oder Teileigentum oder Ein- und Zweifamilienhäuser (alternativ), da kein Vergleichswert vorliegt

• Nr. 2 BewG für Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke, da keine übliche Alternativmiete ermittelbar ist

• Nr. 3 BewG für sonstige bebaute Grundstücke (zwingend) Getrennte Wertermittlung für Grund und Boden und Gebäude, § 189 Abs. 1 S. 1 BewG. (Falls Sachverhalt Problem Außenanlagen „thematisiert“, bestehen folgende Alternativen, die auch beide auftreten können): • Die Außenanlage, z. B. Platzbefestigung ist nicht gesondert anzusetzen (§ 189 Abs. 1 S. 2 BewG), da die z. B. nicht

über 1.000 m² befestigte Fläche nicht besonders werthaltig ist (R B 190.5 ErbStR).

• Die besonders werthaltige Außenanlage gem. § 189 Abs. 1 S. 2 BewG ist gesondert zu berücksichtigen (s. u.).

Besonderheiten „besonders werthaltige Außenanlagen“ (R B 190.5 ErbStR). Beispiel in H B 189 „Bewertung im Sachwert-verfahren“ ErbStH.

Ermittlung Bodenwert

Bewertung wie ein unbebautes Grundstück (§ 189 Abs. 2 i. V. m. § 179 BewG) Grundstücksfläche … m² x Bodenrichtwert … €/m² = … €

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bewertung KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 7b - Sachwertverfahren

Ermittlung Gebäudesachwert (§ 190 Abs. 1 u. 2 BewG)

Regelherstellungskosten (§ 190 Abs. 1 BewG, Anlage 24) Die Regelherstellungskosten sind nach den Standardstufen der Bauteile zu ermitteln, der Gebäudestandard ergibt sich aus den „Ausstattungsbögen“ in Anlage 24 III. Für die Ermittlung des Gebäudesachwerts ist zwischen Wohngebäuden und Nichtwohngebäuden zu unterscheiden. Ermittlung Gebäudesachwert für Nichtwohngebäude (GA 5.2. - 18.2.)

• Bestimmung Gebäudeart aus Anlage 24 II: GA ........

• Die (regelmäßig 9, maximal 10 ggfs. auch weniger als 9) Bauteile* werden den Standardstufen (1-einfachst, 2-einfach, 3-Basis, 4-gehoben oder 5-aufwendig) zugeordnet (Anlage 24 III):

• Berechnung Flächenpreis je m² BGF .... (Summe Bauteile) Standardstufe 1 x Regelherstellungskosten (Anlage 24 II) ... €/m² BGF = ... €/m² BGF .... (Summe Bauteile) Standardstufe 2 x Regelherstellungskosten (Anlage 24 II) ... €/m² BGF = ... €/m² BGF .... (Summe Bauteile) Standardstufe 3 x Regelherstellungskosten (Anlage 24 II) ... €/m² BGF = ... €/m² BGF .... (Summe Bauteile) Standardstufe 4 x Regelherstellungskosten (Anlage 24 II) ... €/m² BGF = ... €/m² BGF .... (Summe Bauteile) Standardstufe 5 x Regelherstellungskosten (Anlage 24 II) ... €/m² BGF = ... €/m² BGF

.... (Gesamtsumme Bauteile) ... €/m² BGF Flächenpreis: ........ €/m² BGF: ........(regelmäßig 9 Bauteile) = ........ €/m² BGF (Regelherstellungskosten RHK 2010) Hinweis auf H B 190.4 „Bestimmung … für ein neu errichtetes Bürogebäude …“ ErbStH!

* Insbesondere für die GA 14.2 - 14.4 (Garagen) und 18.1 - 18.2 (Reithallen, Scheunen u. Ä.) ergeben sich Besonderhei-ten aus Anlage 24 III. Für die GA 15.1 - 16.3 (Betriebs-/Werkstätten, Produktionsgebäude, Lagergebäude) ist als 10. Bau-teil die „Konstruktion“ zu berücksichtigen.

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Ermittlung Gebäudesachwert für Wohngebäude (GA 1.01.- 5.1.)

• Bestimmung der Gebäudeart aus Anlage 24 II: GA ........

• Die vorhandenen (regelmäßig 9, ggfs. auch weniger als 9) Bauteile werden den Standardstufen (1-einfachst, 2-einfach, 3-Basis, 4-gehoben oder 5-aufwendig) zugeordnet (Anlage 24 III):

• Berechnung RHK 2010 je m² BGF Bauteile aus Standardstufe 1 x RHK 2010 (Anlage 24 II) ... €/m² BGF x Wägungsanteil …% = ... €/m² BGF Bauteile aus Standardstufe 2 x RHK 2010 (Anlage 24 II) ... €/m² BGF x Wägungsanteil …% = ... €/m² BGF Bauteile aus Standardstufe 3 x RHK 2010 (Anlage 24 II) ... €/m² BGF x Wägungsanteil …% = ... €/m² BGF Bauteile aus Standardstufe 4 x RHK 2010 (Anlage 24 II) ... €/m² BGF x Wägungsanteil …% = ... €/m² BGF Bauteile aus Standardstufe 5 x RHK 2010 (Anlage 24 II) ... €/m² BGF x Wägungsanteil …% = ... €/m² BGF Regelherstellungskosten 2010 (gewichtet und mathematisch gerundet) …… €/m²BGF Hinweis auf H B 190.4 „Bestimmung … für ein freistehendes EFH …“ ErbStH!

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bewertung KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 7d - Sachwertverfahren

Gebäuderegelherstellungswert (§ 190 Abs. 1 und 2 BewG): … €/m² BGF x Indexzahl x … m²BGF = … €

Regelherstellungskosten Baupreisindex 2018 (lt. Sachverhalt) x 116,8/100 für Wohngebäude x 117,4/100 für Nichtwohngebäude

Gebäuderegelherstellungswert

- abzgl. Alterswertminderung (§ 190 Abs. 4 BewG, R B 190.7 + R B 190.8 ErbStR)

• Wirtschaftliche Gesamtnutzungsdauer (Anlage 22) … x Jahre

• Gebäudealter (Jahr Bewertungsstichtag … - Jahr Bezugsfertigkeit, R B 190.7 Abs. 1 S. 3 ErbStR) … … y Jahre

• Alterswertminderung y (Jahre ins Verhältnis setzen) x … € = … € x Gebäuderegel- (Alterswertminderung)

herstellungswert

Besonderheiten: Verlängerung wirtschaftliche Gesamt-ND, § 190 Abs. 4 S. 3 BewG, R B 190.7 Abs. 3 ErbStR.

= Gebäudesachwert … ./. … = …

Gebäuderegelherstellungswert (§ 190 Abs. 1 BewG)

Alterswertminderung (§ 190 Abs. 4 BewG)

Gebäudesachwert

Prüfung Mindestrestwert (§ 190 Abs. 4 S. 5 BewG) greift

mind. 30 % ........ Gebäudeherstellungswert (Alternativ)

greift nicht

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bewertung KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 7e - Sachwertverfahren

Ermittlung vorläufiger Sachwert (§ 189 Abs. 3 S. 1 BewG)

Bodenwert (§§ 189 Abs. 2, 179 BewG)

+ Gebäudesachwert (§ 190 BewG)

+ Wert besonders werthaltiger Außenanlagen (§ 189 Abs. 1 S. 2 BewG, R B 190.5 ErbStR)

(Größenmerkmale in Tabelle erfüllt oder Summe der Sachwerte der Außenanlagen übersteigen 10 % des Gebäudesachwerts)

Ermittlung Sachwert für besonders werthaltige Außenanlagen (nach 31.12.2015)

x

Regelherstellungskosten (R B 190.5 ErbStR) Baupreisindex für Wohngebäude 2017: 113,4/100 (2018: 116,8/100)

(R B 190.5 S. 5 ErbStR)

x Fläche, lfd. m etc. Beispiel in

= Regelherstellungswert der Außenanlagen H B 189 „Bewertung …“

- Altersminderung der Außenanlage ErbStR

= Sachwert der Außenanlagen

= vorläufiger Sachwert

Ermittlung Grundbesitzwert (§ 189 Abs. 3 S. 2 BewG)

… x … = … Vorläufiger Sachwert Wertzahl (§ 191 BewG)

Prüfung Nachweis eines niedrigeren Verkehrswertes (§ 198 BewG) …

Festzustellender Grundbesitzwert … (Ansatz niedriger Wert)

Klausurtechnik-Karteikarten Erbschaftsteuerrecht/Schenkungsteuer

Inhaltsverzeichnis

1. Basiswissen zivilrechtliches Erbrecht

2. Lösungsschema zur ErbSt/SchenkSt

3. Persönliche und sachliche Erbschaft-/Schenkungsteuerpflicht, Bewertungsstichtag, Besonderheiten bei Zweckzuwendungen/Stiftungen

4. Zeitpunkt der Steuerentstehung für ErbSt (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG)

5. Lösungsaufbau Vermögensanfall, Bewertung, Ermittlung des stpfl. Erwerbs und der festzusetzenden Erbschaftsteuer (§ 10 Abs. 1 ErbStG)

6. Abzugsfähige Nachlassverbindlichkeiten (§ 10 Abs. 5 ErbStG)

7. Beschränkter Abzug von Schulden und Lasten (§ 10 Abs. 6 ErbStG)

8. Bewertung nach § 12 ErbStG

9. Sachliche Steuerbefreiungen (§ 13 ErbStG)

10. Steuerbefreiung für Wohngrundstücke (§ 13 ErbStG, § 13d ErbStG)

11. Steuerbefreiungen (§§ 13a, 13b ErbStG)

12. Steuerklassen (§ 15 Abs. 1 ErbStG)

13. Persönliche Freibeträge (§ 16 ErbStG)

14. Besonderer Versorgungsfreibetrag (§ 17 ErbStG)

15. Steuersätze (§ 19 ErbStG)

16. Härteausgleich (§ 19 Abs. 3 ErbStG)

17. Tarifbegrenzung (§ 19a ErbStG)

18. Berücksichtigung früherer Erwerbe (§ 14 ErbStG, R E 14.1 - 14.3 ErbStR)

19. Anrechnung ausländischer Steuer (§ 21 ErbStG)

20. Checklisten Erwerber (Erwerb durch Eltern, Ehegatten / Lebenspartner, Kinder, Geschwister, Geschwisterkinder, Schwiegerkinder, Enkel-kinder, „Andere“, Vermächtnisnehmer, Erwerb bei beschränkter Steuerpflicht, Erwerb durch Erbengemeinschaft)

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 3 - Persönliche und sachliche Steuerpflicht, Bewertungsstichtag

Erbschaftsteuer

Sachliche Steuerpflicht

Der Erbanfall (oder Vermächtnis, geltend gemachte Pflichtteilsanspruch) unterliegt als Erwerb von Todes wegen der Erbschaftsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Persönliche unbeschränkte Steuerpflicht

Nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG unterliegt der gesamte Vermögensanfall der unbeschränkten Erbschaftsteuerpflicht, da der - Erblasser im Zeitpunkt des Todes Inländer oder - Erbe im Zeitpunkt des Todes Inländer war.

Persönliche beschränkte Steuerpflicht

Der Erwerb durch X ist gem. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG mit dem Inlandsvermögen i. S. d. § 121 BewG beschränkt erbschaftsteuerpflich-tig, da weder der Erblasser/Schenker noch der Erwerber einen Wohnsitz/ gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben noch die deutsche Staatsangehörigkeit besitzen. Zum Inlandsvermögen zählt gem. z. B. § 121 Nr. 2 BewG die Wohnung in Bamberg (§ 121 Nr. 1 - 9 BewG prüfen). Zu ermitteln ist der Inlandserwerb.

Erweitert beschränkte Steuerpflicht

Anwendung: §§ 4 i. V. m. 2 Abs. 1 AStG bei Wohnsitzwechsel in Land mit niedrigerer ErbSt-Belastung für die Dauer von 10 Jahren. Begriff „Niedrigere Erbschaftsteuer“: Wenn die Erbschaftsteuer in dem Land, in das der Wohnsitz verlegt wurde, weniger als 30 % der deutschen Erbschaftsteuer beträgt oder keine Erbschaftsteuer erhoben wird. Problem: § 2 Abs. 1 Nr. 1 Bst. b ErbStG: Ausdehnung unbeschränkte ErbSt-Pflicht auf diejenigen dt. Staatsangehörigen, die sich nicht länger als fünf Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne im Inland einen Wohnsitz zu haben. Dadurch Anwendung erweiter-te beschränkte ErbSt-Pflicht nur bei Erbfällen und Schenkungen innerhalb des 6. - 10. Jahres nach Wechsel des Wohnsitzes.

Verlegung Wohnsitz am 01.02.01 der dt. Staatsangehörigen Vater (V) und Sohn (S) in Land ohne ErbSt. Der unbeschränkten deutschen Steuerpflicht unterliegen gem. § 2 Abs. 1 Nr. 1 Bst. b ErbStG alle bis zum 31.01.06 durch den Sohn von seinem Vater erfolgten Erwerbe, sei es von Todes oder Schenkung wegen. Erwerbe von Todes oder Schenkung wegen durch den Sohn, die im Zeitraum vom 01.02.06 - 31.01.11 erfolgen, unterliegen der erweiterten beschränkten Steuerpflicht, §§ 2, 4 AStG.

Persönliche und sachliche ErbSt-/SchenkSt-Pflicht, Bewertungsstichtag

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 3a - Persönliche und sachliche Steuerpflicht, Bewertungsstichtag

Bewertungsstichtag

Bewertungsstichtag ist der Todestag (…) gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, § 11 ErbStG. Als steuerpflichtiger Erwerb gilt die Bereicherung, soweit diese nicht steuerfrei ist, § 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG. Hinweis: Für das Examen 2019 wird der Besteuerungszeitpunkt in 2018 liegen.

Schenkungsteuer

Sachliche Steuerpflicht

Die freigebige Zuwendung unterliegt der Schenkungsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG i. V. m. § 7 Abs. 1 Nr. 1 (oder Nr. …) ErbStG. Die Vorschriften über Erwerbe von Todes wegen gelten grds. auch für die Schenkungsteuer (§ 1 Abs. 2 ErbStG).

Persönliche unbeschränkte Steuerpflicht

Nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG unterliegt der gesamte Vermögensanfall der unbeschränkten Schenkungsteuerpflicht, da der Schen-ker/Beschenkte im Zeitpunkt der Übertragung Inländer war.

Persönliche beschränkte Steuerpflicht

XY ist gem. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG als Schenker/Beschenkter mit dem Inlandsvermögen i. S. d. § 121 BewG beschränkt schenkung-steuerpflichtig, da er/sie weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat noch die deutsche Staatsangehörig-keit besitzt. Zum Inlandsvermögen zählt gem. z. B. § 121 Nr. 2 BewG die Wohnung in Bamberg (§ 121 Nr. 1 - 9 BewG prüfen).

Erweitert beschränkte Steuerpflicht

Vgl. Ausführungen Karte 3 analog.

Bewertungsstichtag

Bewertungsstichtag ist der Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung (…) gem. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG, § 11 ErbStG.

Bei der Übertragung von Grundstücken kommt es auf den Zeitpunkt der Auflassung sowie der Eigentumsbewilligung und nicht auf den Zeitpunkt von Übergang Nutzen und Lasten an (R E 9.1 Abs. 1 S. 2 ErbStR).

Als steuerpflichtiger Erwerb gilt die Bereicherung, soweit diese nicht steuerfrei ist (§ 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG).

Die Bereicherung bemisst sich im Falle einer gemischten Schenkung und einer Schenkung unter Auflage, indem vom Steuerwert der Leistung des Schenkers die Gegenleistungen und übernommenen Auflagen des Beschenkten mit ihrem Steuerwert abgezogen werden (R E 7.4 Abs. 1 S. 2 ErbStR).

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 3b - Steuerpflicht und Besonderheiten bei Zweckzuwendungen, Stiftungen

Zweckzuwendung

Sachliche Steuerpflicht

Die Zweckzuwendung unterliegt der ErbSt/SchenkSt nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 i. V. m. § 8 ErbStG. Die Vorschriften über Erwerbe von Todes wegen und Schenkungen gelten grds. auch für Zweckzuwendungen (§ 1 Abs. 2 ErbStG). Bewertungsstichtag

Bewertungsstichtag ist der Zeitpunkt des Eintritts der Verpflichtung des Beschwerten (§ 9 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG). Besonderheiten

- Abzugsfähige Nachlassverbindlichkeit (Auflage) für den Erben (§ 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG) - Eigenständiger Erwerbsvorgang („zweiter Steuerbescheid“ für den Erben) - Steuerklasse III (§ 15 Abs. 1 letzter Satz ErbStG) - Freibetrag 20.000 € (§ 16 Abs. 1 Nr. 7 ErbStG) - Steuerschuldner: der mit der Auflage Beschwerte, also der Erbe gem. § 20 Abs. 1 ErbStG.

Stiftung

Persönliche und sachliche Steuerpflicht

Der Erbschaftsteuer unterliegt das Vermögen einer Stiftung nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG. Die Stiftung ist erbschaftsteuerpflichtig nach § 2 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG, da sie die Geschäftsleitung oder den Sitz im Inland hat. Bewertungsstichtag

Bewertungsstichtag ist in Zeitabständen von je 30 Jahren seit dem Zeitpunkt des ersten Übergangs von Vermögen auf die Stiftung gem. § 9 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG (Erbersatzsteuer, bei Familienstiftungen). Besonderheiten

- Begriff der Familienstiftung (R E 1.2 Abs. 2 ErbStR) - Steuerklasse und Freibetrag für Familienstiftung (R E 15.2 ErbStR) - Wenn Erwerb durch Erbfall (§ 3 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG) - Wenn Schenkung zu Lebzeiten (§ 7 Abs. 1 S. 1 Nr. 8 ErbStG) - Bei gemeinnütziger Stiftung: Steuerbefreiung gem. § 13 Abs. 1 Nr. 17 ErbStG, R E 13.8 ErbStR - Steuerentstehung erneut in 30 Jahren (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG, Erbersatzsteuer)

Steuerpflicht und Besonderheiten bei Zweckzuwendungen/Stiftungen

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4 - Zeitpunkt Steuerentstehung für ErbSt

Die Steuer entsteht bei Erwerben von Todes wegen, der bürgerlich-rechtlichen Regelung folgend, mit dem Tod des Erblassers (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Neben dieser Grundsatzregelung sind im § 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a - j ErbStG Sondertatbestände geregelt, in denen die Bereicherung des Erwerbers rechtlich erst zu einem späteren Zeitpunkt eintritt:

Fundstelle Tatbestand Entstehung der Steuer

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. a ErbStG Erwerb unter aufschiebender Bedingung, unter einer Beta-gung oder Befristung sowie für zu einem Erwerb gehörende aufschiebend bedingte, betagte oder befristete Ansprüche

Zeitpunkt des Eintritts der Bedingung oder des Ereignisses

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. b ErbStG Erwerb eines geltend gemachten Pflichtteilsanspruchs Zeitpunkt der Geltendmachung

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. c ErbStG Übergang von Vermögen auf eine vom Erblasser angeordne-te Stiftung

Zeitpunkt der Anerkennung der Stiftung

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. d ErbStG Erwerb in Folge einer vom Erblasser angeordneten Auflage oder in Folge einer vom Erblasser gesetzten Bedingung

Zeitpunkt der Vollziehung der Auflage oder der Erfüllung der Bedingung

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. e ErbStG Erwerb nach staatlicher Genehmigung einer Erblasserzu-wendung

Zeitpunkt der Genehmigung

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. f ErbStG Abfindung für einen Verzicht auf den entstandenen Pflicht-teilsanspruch oder Ausschlagung einer Erbschaft, eines Er-bersatzanspruchs oder eines Vermächtnisses

Zeitpunkt des Verzichts oder der Aus-schlagung

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. g ErbStG Abfindung für ein aufschiebend bedingtes, betagtes oder befristetes Vermächtnis

Zeitpunkt der Vereinbarung über die Abfindung

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. h ErbStG Erwerb des Nacherben Zeitpunkt des Eintritts der Nacherbfolge

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. i ErbStG Übertragung der Anwartschaft des Nacherben Zeitpunkt der Übertragung der Anwart-schaft

§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Bst. j ErbStG Ansprüche wegen beeinträchtigender Schenkungen des Erblassers

Zeitpunkt der Geltendmachung des Anspruchs

Hinweis: Der Steuerentstehungszeitpunkt ist maßgebend für den anzuwendenden Rechtsstand (z.B.: „vor dem 25.06.2017“ / „nach dem 24.06.2017“)!

Zeitpunkt der Steuerentstehung für ErbSt (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG)

Klausurtechnik-Karteikarten Einkommensteuer

Inhaltsverzeichnis

1. Aufgabenstellung / Aufgabentypen 17.12 Gebäude BMG und AfA bei unentgeltlichem Erwerb

2. Lösungshinweise Veranlagungsklausur im Überblick 17.13 Gebäude BMG und AfA bei teilentgeltlichem Erwerb

3. Persönliche Steuerpflicht 18. Nicht abziehbare BA / Pauschalierung / Beschränkung

4. Veranlagungsform Schuldzinsenabzug

5. Tarif 19. Gewinneinkünfte

6. Familienleistungsausgleich 19.1 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft

7. Kinderbetreuungskosten 19.2. Einkünfte aus Gewerbebetrieb

8. Altersentlastungsbetrag, § 24a EStG 19.2.1 Laufende Einkünfte aus Gewerbebetrieb

9 Entlastungsbetrag Alleinerziehende, § 24b EStG 19.2.2 Betriebsveräußerung im Ganzen

10. Sonderausgaben 19.2.3 Betriebsaufgabe im Ganzen

11. Verlustabzug gem. § 10d EStG 19.2.4 Betriebsverpachtung im Ganzen

12. Außergewöhnliche Belastung, § 33 EStG 19.2.5 Unentgeltliche Betriebsübertragung

13. Steuerermäßigungs- und Steuerhinzurechnungsbeträge 19.2.6 Betriebsaufspaltung

14. Steueranrechnungsbeträge 19.2.7 Einkünfte nach § 17 EStG

15. Einnahmenüberschussrechnung (EÜR) 19.3 Einkünfte aus selbst. Arbeit

16. Wechsel der Gewinnermittlungsart 20. Überschusseinkünfte

17. Steuerliche Behandlung von Grundstücken 20.1 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit

17.1 Steuerliche Zuordnung zum Betriebs- oder Privatvermögen 20.2 Einkünfte aus Kapitalvermögen

17.2 Das Grundstück zivilrechtlich und steuerlich 20.3 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung

17.3. Der „steuerliche“ Grund und Boden 20.4 Sonstige Einkünfte

17.4 Das „steuerliche“ Gebäude 20.4.1 Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften

17.5 Sonderfälle der Zurechnung 20.4.2 Sonstige Einkünfte in Form von Leistungen, § 22 Nr. 3 EStG

17.6 Gebäude-AfA 20.4.3 Wiederkehrende Bezüge

17.7 AfA-Bemessungsgrundlage und Ermittlung AK, HK 21. Vorweggenommene Erbfolge

17.8 Abgrenzung AK, HK, Erhaltungsaufwand, anschaffungsnahe 22. Erbfall, Erbengemeinschaft und deren Auseinandersetzung

Aufwendungen 23. Verluste i. Z. mit Steuerstundungsmodellen gem. § 15b EStG

17.9 Abbruch eines Gebäudes 24. Thesaurierung § 34a EStG

17.10 Baumaßnahmen an einem Dachgeschoss 25. Gewerblicher Grundstückshandel

17.11 Änderungen der AfA-BMG 26. Nießbrauch

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Einkommensteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 10b - Sonderausgaben, die keine Vorsorgeaufwendungen sind

Unterhaltsleistungen an geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten, Realsplitting (§ 10 Abs. 1a Nr. 1 EStG)

➢ Voraussetzungen o Bar- oder Sachunterhalt für den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten (H 10.2 „Unterhaltsleistungen“ EStH) o Geber und Empfänger müssen unbeschränkt ESt-pflichtig sein, es sei denn:

− Geber gehört zum Personenkreis des § 1a Abs. 1 Nr. 1 EStG und Empfänger hat Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Hoheitsge-biet eines anderen EU-Staates oder in einem EWR-Staat. Nachweis der Besteuerung des Empfängers durch eine Bescheinigung der zu-ständigen ausländischen Behörde.

− DBA sieht vergleichbare Regel vor (H 10.2 „Nicht unbeschränkt stpfl. Empfänger“ EStH). o Antrag des Gebers und Zustimmung des Empfängers

− Beim Empfänger führt die Zustimmung zu sonstigen Einkünften gem. § 22 Nr. 1a EStG (Korrespondenzprinzip); beachte: Ansatz WK-Pauschbetrag nach § 9a S. 1 Nr. 3 EStG = 102 €.

o Angabe der Identifikationsnummer i. S. d. § 139b AO der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die un-terhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt (§ 10 Abs. 1a Nr. 1 S. 7 - 9 EStG)

➢ Rechtsfolge Unterhaltsleistungen bis zur Höhe von max. 13.805 € sind pro Kj. je geschiedenen/dauernd getrennt lebenden Ehegatten abzugsfähig; darüber hin-aus erhöht sich der Höchstbetrag um den Betrag, der im VZ gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Absicherung des geschiedenen/dauernd getrennt lebenden Ehegatten zur Kranken- u. Pflegeversicherung geleistet wurde (§ 10 Abs. 1a Nr. 1 S. 1, 2 EStG).

➢ Beispiel Der seit dem Jahr 02 geschiedene und in Bamberg lebende deutsche Staatsangehörige A betreibt einen Gewerbebetrieb. Weitere Einkünfte bezieht er nicht. Seine geschiedene Ehefrau, die peruanische Staatsangehörige ist, wohnt seit der Scheidung wieder in Luxemburg. A entrichtete im Jahr 05 Unterhaltsleistungen i. H. v. 12.000 €. Mit ihrer Zustimmung beantragt er, die Unterhaltsleistungen in vollem Umfang als Sonderausgaben abzuzie-hen. Aus der vorgelegten Steuerbescheinigung der luxemburgischen Steuerbehörde geht hervor, dass die geschiedene Ehefrau die Unterhaltsleis-tungen versteuert hat. Nach § 1a Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 10 Abs. 1a Nr. 1 EStG kann A die Unterhaltsleistungen i. H. v. 12.000 € (unter Höchstbetrag von 13.805 €) an die geschiedene Ehefrau als Sonderausgaben abziehen, da ● A Staatsangehöriger eines Mitgliedstaates der EU und nach § 1 Abs. 1 EStG im Inland unbeschränkt steuerpflichtig ist, ● zwar die Empfängerin (deren Staatsangehörigkeit unerheblich ist) im Inland nicht steuerpflichtig ist, aber ihren Wohnsitz in einem anderen EU-

Mitgliedstaat (Luxemburg) hat, ● A den Abzug der Unterhaltsleistungen als Sonderausgaben beantragt hat und die Zustimmung der Empfängerin vorliegt und ● die Besteuerung der Unterhaltsleistungen bei der Empfängerin durch eine Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde nach-

gewiesen wurde. Hinweis: Identifikationsnummer i.S.d. § 139b AO nicht erforderlich, da geschiedene Ehefrau nicht unbeschränkt bzw. beschränkt steuerpflichtig.

Unterhaltsleistungen an geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten (§ 10 Abs. 1a Nr. 1 EStG)

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- 17.4 - Grundstücke und Gebäude

Definition Gebäude: Bauwerk auf eigenem oder fremdem Grund u. Boden, das Menschen oder Sachen durch räumliche Umschlie-

ßung Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den Aufenthalt von Menschen gestattet, fest mit dem Grund und Boden ver-bunden, von einiger Beständigkeit und standfest ist (R 7.1 Abs. 5 S. 2 EStR).

Grundsatz Gebäude als einheitliches WG: Gegenstände, die in das Gebäude eingehen und der eigentlichen Gebäudenutzung dienen, sind unselbständige Gebäudeteile (= keine eigenständigen WG); vgl. R 4.2 Abs. 5 EStR, H 4.2 Abs. 5 „Unselbständige ...“ EStH. Aber: Es besteht auch die Möglichkeit einer besonderen Nutzung, weil der Gebäudeteil in einem von der Gebäudenut-

zung abweichendem Nutzungs- und Funktionszusammenhang steht.

Besonderheit Es liegt ein selbständiger Gebäudeteil vor gem. R 4.2 Abs. 3 S. 3 ... EStR

... Nr. 1 ... Nr. 2 ... Nr. 3 ... Nr. 4 ... Nr. 5

Betriebsvorrich-tung

Scheinbestandteil (§ 95 BGB)

Ladeneinbauten, Schau-fensteranlage

Sonstige Mietereinbauten Sonstige selbst. Ge-

bäudeteile

(vgl. R 7.1 Abs. 3 EStR; H 7.1 „Betriebsvorrich-

tungen“ EStH)

(vgl. R 7.1 Abs. 4 EStR; H 7.1 „Scheinbestandteile“

EStH)

(vgl. R 7.1 Abs. 6 EStR; H 4.2 Abs. 3 „Schaufensteranlage“

EStH)

(wenn der Mieter die HK getragen hat)

(vgl. H 4.2 Abs. 3 „Mietereinbauten“ EStH; H 7.1 „Mietereinbauten“ EStH)

Je nach Nutzungsart des Ge-bäudes

abnutzbares bewegliches WG

abnutzbares bewegliches WG

abnutzbares unbewegliches WG

abnutzbares bewegl. WG

abnutzbares unbewegl. WG

abnutzbares unbewegliches WG

AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG

AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG

AfA nach Gebäudegrundsätzen (§ 7 Abs. 5a EStG; R 7.1 Abs. 6

EStR); wegen meist kürzerer ND als beim

Gebäude kann auch AfA-Satz nach § 7 Abs. 4 S. 2 EStG erfolgen

(ND i. d. R. 8 Jahre; BMF-Schreiben v. 15.12.2000,

BStBl. 2000 I S. 1532)

AfA nach § 7 Abs. 1 oder

Abs. 2 EStG nach der gewöhnlichen

ND, wenn Be-triebsvorrichtung; wenn Scheinbe-

standteil nach der Mietdauer

AfA nach Ge-bäudegrundsätzen (§ 7 Abs. 5a EStG; R 7.1 Abs. 6 EStR) und H 7.4 „Mieter-einbauten“ EStH

AfA nach Gebäudegrund-sätzen (§ 7 Abs. 5a EStG;

R 7.1 Abs. 6 EStR);

ggf. auch sofort abziehbarer Aufwand

(vgl. auch BMF-Schreiben v. 15.01.1976, Beck´sche StErlasse 1 § 7/1)

Das „steuerliche“ Gebäude

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- 17.4a - Grundstücke und Gebäude

Grundsatz „Gebäude als einheitliches Wirtschaftsgut“ (R 4.2 Abs. 5 EStR, H 4.2 Abs. 5 „Unselbständige ...“ EStH) D. h. mit allen unselbständigen Gebäudeteilen, auch wenn diese eine kürzere Nutzungsdauer als das (Gesamt-) Gebäude selbst haben.

Ein Gebäudeteil ist unselbständig, wenn er der eigentlichen Nutzung des Gebäudes dient (z. B. Fenster, Heizkessel, Türen, etc.; vgl. H 6.4 „...“ EStH). Die Erstbeschaffung dieser unselbständigen Gebäudeteile stellt HK bzw. AK des Gebäudes dar.

Unselbständige Gebäudeteile sind keine eigenständigen Wirtschaftsgüter und können deshalb nicht eigenständig nach § 6 EStG bewertet und nach § 7 EStG abgeschrieben werden.

Mithin entsprechen die unselbständigen Gebäudeteile mindestens den wesentlichen Bestandteilen eines Gebäudes i. S. d. § 94 Abs. 2 BGB.

Folgen

Die Abschreibung der unselbständigen Gebäudeteile erfolgt einheitlich zusammen mit dem Gebäude.

Wird ein unselbständiger Gebäudeteil funktionsgleich ersetzt (z. B. Austausch der Fenster), liegt sofort abziehbarer Erhaltungsauf-wand vor (R 21.1 Abs. 1 S. 1 EStR, H 21.1 „Erhaltungsaufwand“ EStH). Beachte aber: BMF-Schreiben v. 18.07.2003, Beck’sche StErlasse 1 § 21/8 (vgl. Karten 17.8 – 17.8c)

Dies gilt auch, wenn z. B. die alte Ölheizung durch eine moderne Pelletheizung in Kombination mit einer Solaranlage getauscht wird → Funktionsgleiche Ersetzung = sofort abziehbarer Erhaltungsaufwand.

Beachte

Bei Wohngebäuden zählen auch Garagen, Umzäunung und Zugangswege zu den unselbständigen Gebäudeteilen, auch bei räumlicher Trennung (R 4.2 Abs. 5 S. 2 EStR, H 4.2 Abs. 5 „Unselbständige ...“ Sps. 6 EStH, H 6.4 „Umzäunung“ EStH); hier Unterscheidung zur Behandlung bei Betriebsgrundstücken.

Hofbefestigung, Zufahrt und Umzäunung von Betriebsgrundstücken sind dagegen grundsätzlich eigenständige, unbewegli-che Wirtschaftsgüter (vgl. H 6.4 „Außenanlagen“ EStH, H 7.1 „Unbewegliche ...“ EStH). → Unter Umständen kann es sich auch um eine Betriebsvorrichtung handeln, wenn die Außenanlage in erster Linie dem in

dem Gebäude ausgeübten Betrieb dient (z. B. Hofbefestigung wegen Lkw-Waage, Benzinabscheider an Tankstellen usw.); vgl. R 7.1 Abs. 3 EStR, H 7.1 „Betriebsvorrichtungen“ EStH.

Nicht entschieden ist die Behandlung derartiger Anlagen bei gemischt genutzten Gebäuden. U. E. immer Behandlung als ei-genständiges WG und entsprechende Zuordnung des Aufwandes.

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- 17.4b - Grundstücke und Gebäude

Ausnahmen

➢ Betriebsvorrichtungen als selbständige Gebäudeteile

BVo sind Vorrichtungen, mit denen das im Gebäude ausgeübte Gewerbe unmittelbar betrieben wird und die nicht in erster Linie der Gebäudenutzung durch den Menschen dienen (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr. 1 EStR, R 7.1 Abs. 3 EStR, H 7.1 „Betriebsvorrichtungen“ EStH; Erlass v. 05.06.2013, Beck’sche StErlasse 200 § 68/1). Zwischen der Anlage und dem Betriebsablauf besteht ein so enger Zusammenhang, dass ohne diese Anlage das Gewerbe nicht betrieben werden kann; die Zweckmäßigkeit, Notwendigkeit oder das Vorhandensein aufgrund gesetzlicher Vorschriften reicht nicht aus.

Beispiele für eine BVo

Lastenaufzug, Förderband, Kühlanlage für den Ser-verraum, Spezialbeleuchtung, Kühlhäuser, Tresoran-

lagen und dazugehörige Alarmanlagen, Trocken-kammern

Beispiele für keine BVo

Personenaufzüge, Heizungsanlagen, Klimaanlagen in Räumen, die dem Aufenthalt von Menschen die-

nen (Büroräume), Feuerlöschanlagen

Klausurtipp In der Regel wird der Aufgabensteller eine der gängigen Vorrichtungen (s. o.) wählen. Ansonsten achten Sie genau auf die Formulierungen im Sachverhalt. Fälle in denen eine Betriebsvorrichtung anzunehmen ist, erkennen Sie insbesondere an Beschreibungen wie „speziell für den Betrieb“, „zur effizienteren Fertigung …“, „betrieblich bedingt …“, usw. Achten Sie darauf, dass die beschriebene Vorrichtung nicht in erster Linie den Aufenthalt von Menschen in dem Gebäude ermöglicht bzw. angenehmer gestaltet, denn dann liegt regelmäßig ein unselbständiger Gebäudeteil vor.

Formulierungsvorschlag bei Vorliegen einer BVo

„Bei der Kühlanlage für den Serverraum handelt es sich um eine Betriebsvorrichtung, da diese einem besonderen, betrieblichen Zweck und nicht der eigentlichen Gebäudenutzung dient (R 4.2 Abs. 3 S. 2, S. 3 Nr. 1 EStR, H 7.1 „Betriebsvorrichtungen“ EStH, Erlass v. 05.06.2013, Beck’sche StErlasse 200 § 68/1).

„Es handelt sich somit um ein eigenständiges, bewegliches, abnutzbares Wirtschaftsgut, welches nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG mit AK/HK abzgl. AfA zu bewerten ist. ... .“

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- 17.4c - Grundstücke und Gebäude

➢ Scheinbestandteile

Scheinbestandteile sind Sachen, die nur zu einem vorübergehenden Zweck in ein Gebäude eingefügt worden sind (§ 95 BGB; R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr. 2 EStR, R 7.1 Abs. 4 EStR). Dies ist der Fall, wenn die Nutzungsdauer der eingefügten beweglichen WG länger als die Nutzungsdauer ist, für die sie eingebaut wer-

den, die eingefügten bewegl. WG auch nach ihrem Ausbau noch einen beachtlichen Wiederverwendungswert repräsen-

tieren (TW > Schrottwert) und nach den Umständen damit gerechnet werden kann, dass sie später (i. d. R. nach Ablauf des Mietverhältnisses)

wieder entfernt werden. (Vgl. auch H 7.1 „Scheinbestandteile“ EStH);

Klausurtipp Aus dem Klausurtext muss eindeutig hervorgehen, dass der Gebäudeeigentümer bestimme Sachen (z. B. Trennwände) für Zwecke des Mieters einbaut bzw. einbauen lässt, welche nach Beendigung des Mietverhältnisses wieder entfernt werden. Unter Umständen wird auch noch erwähnt, dass die Nutzungsdauer der Sachen grundsätzlich deutlich über die Dauer des Mietverhältnisses hinausgeht.

➢ Ladeneinbauten, Schaufensteranlagen, Gaststätteneinbauten, Schalterhallen und ähnliches

Unterliegen einem schnellen Wandel insbesondere des modischen Geschmacks und sind für die Statik des Gebäudes unerheblich. Dies gilt selbst dann, wenn sie in Neubauten eingefügt werden (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr. 3 EStR, H 4.2 Abs. 3 „Schaufensteranlage“ EStH, R 7.1 Abs. 6 EStR).

Klausurtipp Im Übrigen ist dennoch zu prüfen, ob es sich bei den Einbauten nicht um Scheinbestandteile oder Betriebsvorrichtun-gen und damit bewegliche Wirtschaftsgüter handelt. In diesem Fall ist bei Anschaffung zwischen dem 01.01.2009 und 31.12.2010 auch die höhere, degressive AfA nach § 7 Abs. 2 EStG möglich.

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- 17.4d - Grundstücke und Gebäude

➢ Mietereinbauten

R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr. 4 EStR, H 4.2 Abs. 3 „Mietereinbauten“ EStH, R 7.1 Abs. 6 EStR, H 7.1 „Mietereinbauten“ EStH, BMF-Schreiben v. 15.01.1976, Beck’sche StErlasse 1 § 7/1

Prüfungsreihenfolge

1. Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwand Maßgeblich ist grundsätzlich, ob die Baumaßnahme zu Herstellungskosten geführt hat. Die Prüfung erfolgt da-nach, ob die Baumaßnahme zu Herstellungskosten geführt hätte, wenn sie vom Gebäudeeigentümer selbst ausge-führt worden wäre. Wenn die Kosten für die durchgeführten Maßnahmen beim Eigentümer zu sofort abziehbarem Erhaltungsaufwand zählen würden, sind sie auch beim Mieter als solcher zu behandeln. Ausnahme: Mieter ist wirtschaftlicher Eigentümer (s. u.).

2. Bewegliche Wirtschaftsgüter: Betriebsvorrichtung oder Scheinbestandteil Die Prüfung, ob eine Betriebsvorrichtung oder ein Scheinbestandteil des Mieters vorliegt, erfolgt nach den allge-meinen Grundsätzen.

3. Unbewegliche Wirtschaftsgüter: Sonstige Mietereinbauten a. Besonderer Nutzungs- und Funktionszusammenhang.

Voraussetzung ist die unmittelbare sachliche Beziehung der Einbauten zum Betrieb des Mieters. Hierzu zäh-len insbesondere Ladeneinbauten, Schaufensteranlagen, Aufwendungen für Trennwände, usw., sofern es sich nicht ohnehin um einen Scheinbestandteil handelt.

b. Mieter ist wirtschaftlicher Eigentümer (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO). Dies ist der Fall, wenn technischer oder wirtschaftlicher Verschleiß der Einbauten während der voraussichtlichen Mieterdauer

eintritt, der Mieter bei Beendigung des Mietverhältnisses einen Entschädigungsanspruch (mindestens i. H. d.

Zeitwerts) hat, oder die Einbauten nach Ablauf der Mietzeit wieder entfernt werden müssen.

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- 17.4e - Grundstücke und Gebäude

➢ Sonstige selbständige Gebäudeteile

R 4.2 Abs. 4 EStR Weiterhin ist ein Gebäude und dem folgend auch der dazugehörige Grund und Boden ertragsteuerlich noch in mehre-re Wirtschaftsgüter aufzuteilen, wenn es in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen steht.

Nach R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr. 5 i. V. m. R 4.2 Abs. 4 S. 1 EStR kann ein Gebäude aus bis zu vier unterschiedlichen selb-ständigen Wirtschaftsgütern bestehen, weil diese nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammen-hang zur eigentlichen Gebäudenutzung stehen, sondern besonderen Zwecken dienen:

→ eigenbetrieblich genutzter Gebäudeteil

→ fremdbetrieblich genutzter Gebäudeteil

→ zu eigenen Wohnzwecken genutzter Gebäudeteil

→ zu fremden Wohnzwecken genutzter Gebäudeteil

Zuordnung der Nutzungs- und Funktionseinheiten zum BV / PV

Notwendiges BV (R 4.2 Abs. 7 EStR)

Gewillkürtes BV (R 4.2 Abs. 9 EStR)

Notwendiges PV (R 4.2 Abs. 9 EStR Umkehr)

Eigenbetrieblich genutzte Gebäudeteile → zu Wohnzwecken vermietet

→ an einen fremden Betrieb vermietet Zu eigenen Wohnzwecken genutzte

Grundstücksteile

Auch an Arbeitnehmer vermietete Wohnungen, wenn betriebliche Gründe

maßgebend waren (R 4.2 Abs. 4 S. 2 EStR;

H 4.2 Abs. 7 „Vermietung …“ EStH)

Also weder notwendiges BV noch not-wendiges PV

Auch Grundstücke, die unentgeltlich an Dritte überlassen werden

Dazu gehört auch der dazugehörende Grund und Boden

(R 4.2 Abs. 7 S. 2 EStR; H 4.2 Abs. 7 „Anteilige ...“ EStH)

Dazu gehört auch der dazugehörende Grund und Boden

(R 4.2 Abs. 9 S. 6 EStR)

Dazu gehört auch der dazugehörende Grund und Boden

(R 4.2 Abs. 9 S. 6 EStR Umkehr)

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- 17.8 - Grundstücke und Gebäude

1. Allgemeines Vgl. auch BMF-Schreiben v. 18.07.2003, Beck’sche StErlasse 1 § 21/8

Das o. g. BMF-Schreiben erläutert ausführlich und gut strukturiert, wie Maßnahmen an einem Gebäude einzuordnen sind. Es glie-dert sich dabei wie folgt:

I. Anschaffungskosten (Rn. 1 bis Rn. 16)

II. Herstellungskosten (Rn. 17 bis Rn. 32)

III. Zusammentreffen von AK oder HK mit Erhaltungsaufwendungen (Rn. 33 - 35)

IV. Feststellungslast (Rn. 36 - 38)

V. Anwendungsregelung (Rn. 39)

2. Anschaffungskosten (Rn. 1 bis Rn. 16) Ordnen Sie die Aufwendungen des Klausursachverhalts im Falle einer Anschaffung (in Abgrenzung zur Bauherreneigenschaft nach § 15 EStDV) in eine dieser 5 Gruppen des § 255 Abs. 1 HGB ein (Rn. 1).

Erwerbskosten Betriebsbereiter Zustand Nebenkosten nachträgliche AK Preisnachlass || || || || ||

Kaufpreis in ver-schiedenen Varian-

ten (Barpreis, Schuldübernahme,

Raten- / Rentenkauf usw.)

Aufwendungen, um das Gebäude entsprechend

seiner Zweckbestimmung nutzen zu können, nach

objektiver oder subjekti-ver Betrachtung

Weiter auf Karte 17.8a

Einzelne Zuordnung zum WG „Gebäude“;

z. B. – Grunderwerb-

steuer – Notarkosten – Grundbuchamt – Fahrtkosten, usw.

Veranlasst durch den Erwerbsvorgang, aber entstanden

nach der Anschaf-fung (= Übergang von N. u. L. nach

§ 9a EStDV); insb. Notar- und Grund-buchkosten für die

Auflassung

Anzusetzen, wenn tatsächlich in An-

spruch genommen (vgl. H 6.2 „Skonto“

EStH)

Die Beurteilung erfolgt für jeden Gebäudeteil, aber auch für einzelne Wohnungen eines Mietwohngrundstücks gesondert. Die Re-gelung der R 4.2 Abs. 4 EStR wird insoweit außer Kraft gesetzt (Rn. 2).

Abgrenzung AK, HK, Erhaltungsaufwand, anschaffungsnahe Aufwendungen

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- 17.8a - Grundstücke und Gebäude

Erwerbs-kosten

Betriebsbereiter Zustand Neben-kosten

Nachträg-liche AK

Preis-nachlass

.....

– Objektive Funktionsuntüchtigkeit (Rn. 6) → Wesentliche Teile sind nicht nutzbar (z. B. defekte Heizung)

..... ..... .....

– Subjektive Funktionsuntüchtigkeit (Rn. 7) → Gebäude ist für die konkrete Zweckbestimmung des Erwerbers nicht nutzbar

(z. B. Umbau der Elektroinstallation, weil bisher Nutzung als Wohngebäude und jetzt Nutzung zu Bürozwecke)

→ Zur konkreten Zweckbestimmung des Erwerbers gehört auch, welchen Stan-dard das Gebäude haben soll (vgl. Rn. 9 - Rn. 14); z. B. Standard bisher „Sehr einfach“, jetzt nach der Maßnahme „Mittel“ Die verschiedenen Standards sind in den Rn. 11 - 13 erläutert. Der Standard bezieht sich im Wesentlichen auf die zentralen Ausstattungsmerkmale: Heizungsinstallation, Sanitärinstallation, Elektroinstallation und Fenster Führt ein Bündel von Baumaßnahmen bei mindestens drei dieser Bereiche zu einer Erhöhung und Erweiterung des Gebrauchswerts, so hebt sich der Stan-dard. Bloße substanzerhaltende Maßnahmen zählen nicht.

Beachte: – Nutzt der Erwerber das Gebäude im Zeitpunkt der Anschaffung, ist es ab die-sem Zeitpunkt grundsätzlich betriebsbereit;

– Ein Gebäude ist objektiv funktionsuntüchtig, wenn wesentliche Teile objektiv nicht nutzbar sind;

– Wird das Gebäude im Zeitpunkt der Anschaffung nicht genutzt, ist zu prüfen, ob es auch subjektiv funktionstüchtig ist;

– Die Beurteilung erfolgt für jeden Gebäudeteil, aber auch für einzelne Wohnun-gen eines Mietwohngrundstücks, gesondert. Die Regelung der R 4.2 Abs. 4 EStR wird insoweit außer Kraft gesetzt (Rn. 2).

Klausurtipp

Achten Sie in Klausuren darauf, ob bei umfangreichen Baumaßnahmen mind. 3 dieser zentralen Ausstattungsmerkmale an-gesprochen sind und inwieweit eine Standardhebung beschrieben wird! In diesen Fällen müssen Sie auf die Thematik der Standardhebung eingehen, um alle Punkte zu erhalten.

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- 17.8b - Grundstücke und Gebäude

3. Herstellungskosten (Rn. 17 - Rn. 32) HK sind Aufwendungen i. S. d. § 255 Abs. 2 HGB für die ...

➢ ... Herstellung eines Gebäudes (Rn. 18), → bei Vollverschleiß können Instandsetzungs- und Modernisierungsarbeiten zu Herstellungskosten führen

➢ ... Erweiterung (Rn. 19 - 24); dies lässt wiederum 3 Möglichkeiten zu

Aufstockung / Anbau Vergrößerung der nutzbaren Fläche Substanzmehrung

|| || || mit gleichen Nutzungs- und Funktions-zusammenhang wie das bisherige Ge-

bäude

ABER Entsteht ein vom bisherigen Gebäude

unterschiedlich genutztes, anderes WG, handelt es sich um Herstellungs-

kosten für ein anderes WG (R 7.3 Abs. 5 EStR, H 7.3 „Keine nachträgli-

chen …“ EStH)

Hierbei ist auch eine geringfügige Ver-größerung ausreichend, z. B. wird ein

Dachfenster durch eine Dachgaube er-setzt und die Wohnfläche lt. Wohnflä-chenberechnungsverordnung vergrö-

ßert

z. B. Errichtung einer Außentreppe

NICHT aber wenn lediglich Modernisierung entspre-chend des technischen Fortschritts er-

folgt, z. B. bei Umstellung der Hei-zungsanlage von Einzelöfen auf eine

Zentralheizung

➢ ... über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung (Rn. 25 - 30)

Maßnahmen, die über eine zeitgemäße substanzerhaltende (Bestandteil-) Erneuerung hinausgehen, den Gebrauchswert des Gebäudes insgesamt deutlich erhöhen und damit für die Zukunft eine erweiterte Nutzungsmöglichkeit geschaffen wird.

Beachte z. B. bei einer Standardhebung (Rn. 9 - 14); dabei ist auf den ursprünglichen Zustand im Zeitpunkt der An-schaffung oder Herstellung durch den Steuerpflichtigen bzw. bei Schenkung oder Erbfall auf den Zustand beim Rechtsvorgänger abzustellen (Rn. 26).

Baumaßnahmen können auch zu Herstellungskosten führen, wenn ein Bündel von Maßnahmen über meh-rere Veranlagungszeiträume (grds. 5 Jahre) zu einer wesentlichen Verbesserung führt (sog. Sanierung in Raten; Rn. 31).

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- 17.8c - Grundstücke und Gebäude

4. Erhaltungsaufwand

➢ Definition Erhaltungsaufwand sind Aufwendungen für die laufende Instandhaltung, insbesondere die Erneuerung von bereits vor-handenen Teilen, Einrichtungen oder Anlagen (R 21.1 Abs. 1 S. 1 EStR, H 21.2 „Erhaltungsaufwand“ EStH). Werden unselbständige Gebäudeteile funktionsgleich ersetzt, liegt regelmäßig sofort abziehbarer Erhaltungsaufwand vor. Beispiel: Die alte Ölheizung wird durch eine neue Pelletsheizung ersetzt.

→ Es handelt sich um Erhaltungsaufwendungen, da lediglich eine funktionsgleiche Ersetzung erfolgt, auch wenn damit eine werterhöhende Modernisierung verbunden ist.

➢ Zeitpunkt des Abzugs als BA bzw. WK bei Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG)

→ im Wirtschaftsjahr der Entstehung, d. h. bei Vollendung der Bauleistungen; ggf. ist auch eine Rückstellung für unterlassene Instandhaltung erforderlich (§ 249 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 HGB)

bei EÜR (§ 4 Abs. 3 EStG) → im Kalenderjahr der Zahlung (§ 11 Abs. 2 S. 1 EStG), inkl. in Rechnung gestellte USt (H 9b „Gewinnermitt-

lung ...“ EStH) bei Überschusseinkünften (insb. Einkünfte aus V + V)

→ im Kalenderjahr der Zahlung (§ 11 Abs. 2 S. 1 EStG), inkl. in Rechnung gestellte USt (H 9b „Gewinnermitt-lung ...“ EStH)

➢ Besonderheit Verteilung größeren Erhaltungsaufwands (§ 82b EStDV, R 21.1 Abs. 6 EStR) Bei Gebäuden, die nicht zu einem BV gehören und die überwiegend Wohnzwecken (mehr als 50%) dienen, kann der Stpfl. die Aufwendungen auf 2 bis 5 Jahre gleichmäßig verteilen. – Die Verteilung ist grds. nur im Jahr der Aufwandsentstehung möglich (H 21.1 „Verteilung …“

EStH). – Bei Veräußerung, Beendigung der Einkünfteerzielung oder Einlage in ein Betriebsvermögen ist der

noch nicht abgezogene Betrag in einer Summe als Werbungskosten zu berücksichtigen (§ 82b Abs. 2 EStDV).

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- 17.8d - Grundstücke und Gebäude

5. Sonderfall: Anschaffungsnahe Aufwendungen (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG)

Über § 9 Abs. 5 S. 2 EStG findet die Regelung auch bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung Anwendung.

➢ Anschaffungsvorgang Es muss sich um die (entgeltliche oder teilentgeltliche) Anschaffung eines Gebäudes handeln; Herstellungsfälle und unentgeltliche Erwerbe werden nicht erfasst; Bei teilentgeltlichem Erwerb findet § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG nur im Verhältnis zum entgeltlich erworbenen Teil An-

wendung (R 6.4 Abs. 1 S. 2 EStR). Soweit die Aufwendungen auf den unentgeltlich erworbenen Teil entfallen, sind diese sofort (als Erhaltungsaufwand) abzugsfähig.

➢ Dreijahreszeitraum Die Aufwendungen müssen innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes 15% der ursprünglichen Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen. Anschaffung = Zeitpunkt des Übergangs von Nutzen und Lasten Drei Jahre = 3 Zeitjahre ab Anschaffung, nicht Kalenderjahre

➢ Bemessungsgrundlage Anschaffungskosten i. S. d. § 255 Abs. 1 HGB, also inkl. der Anschaffungsnebenkosten und eventueller Kosten zur Herstellung der Betriebsbereitschaft. → Soweit die Vorsteuer nicht abziehbar ist, ist sie Teil der Anschaffungskosten (§ 9b Abs. 1 EStG, R 9b Abs. 1 EStR). → Bei der Prüfung ist nicht auf das gesamte Gebäude, sondern auf die einzelnen Gebäudeteile abzustellen, wenn

das Gebäude unterschiedlich genutzt und in unterschiedliche WG i. S. d. R 4.2 Abs. 4 EStR aufgeteilt ist (H 6.4 „Anschaffungsnahe …“ EStH).

→ Bei einem nach WEG aufgeteilten Gebäude erfolgt die Prüfung für jede Wohnung.

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- 17.8e - Grundstücke und Gebäude

➢ Aufwendungen

Zu den Aufwendungen i. S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG gehören sämtliche Kosten, die i. R. d. Sanierung anfallen (H 6.4 „Anschaffungsnahe …“ EStH, BMF-Schreiben v. 20.10.2017, Beck’sche StErlasse 1 § 6/14): echte Reparaturaufwendungen, originäre Kosten zur Herstellung der Betriebsbereitschaft durch Wiederherstellung funktionsuntüchtiger Gebäude-

teile, Aufwendungen für eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung i. S. d. § 255

Abs. 2 S. 1 HGB, Aufwendungen für Schönheitsreparaturen, Aufwendungen für eine Standardhebung, auch Aufwendungen für die Beseitigung verdeckter Mängel (R 6.4 Abs. 1 S. 1 EStR);

Nicht dazu gehören nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG:

– Kosten für eine Gebäudeerweiterung i. S. d. § 255 Abs. 2 HGB sowie – Kosten für jährlich üblicherweise anfallende Erhaltungsarbeiten, z. B. Heizungswartung.

Beachte Bei der Prüfung des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG sind die Aufwendungen immer ohne Umsatzsteuer zugrunde zu legen. Dies gilt unabhängig davon, ob der Steuerpflichtige zum Vorsteuerabzug berechtigt ist oder nicht. Maßgebend ist alleine, ob in den Maßnahmen USt enthalten ist.

Folgen bei Überschreiten der 15%-Grenze Die Aufwendungen sind zwingend als Herstellungskosten zu behandeln, die i. d. R. den Charakter von nachträgli-

chen Herstellungskosten haben. Wird die Grenze erst in einem späteren Jahr als dem der Anschaffung überschritten, stellt dies ein rückwirkendes

Ereignis gem. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO dar. Eine vorläufige Veranlagung gem. § 165 AO ist daher nicht erforder-lich.

Sofern Aufwendungen zur Schaffung der Betriebsbereitschaft, (nachträgliche) Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen zusammentreffen, sind die Kosten ggf. im Wege der Schätzung aufzuteilen (Rn. 33 - 35); vgl. hierzu auch die entsprechenden Beispiele.

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- 19.2.4 - Betriebsverpachtung im Ganzen

Die Voraussetzungen sind im Einzelnen aus § 16 Abs. 3b EStG, H 16 Abs. 5 EStH bzw. dem BMF-Schreiben v. 22.11.2016, Beck´sche StErlasse 1 § 16/4 zu entnehmen:

Positive Voraussetzungen

Nur für natürliche Personen oder Personengesellschaf-ten

Verpachtung eines Betriebs / Teilbetriebs im Ganzen (d. h. alle wesentlichen Betriebsgrundlagen nach funkti-oneller Bedeutung; vgl. H 16 Abs. 5 „Wesentliche …“ EStH)

Fortführung des Betriebs durch den Pächter (zulässiger-weise auch in anderer Form), H 16 Abs. 5 „Brachen-fremde …“ EStH

Eigenbewirtschaftung des Stpfl. oder seines unentgeltli-chen Rechtsvorgängers vor der Verpachtung

Der Verpächter oder sein Rechtsnachfolger haben objek-tiv die Möglichkeit, den Betrieb / Teilbetrieb nach Been-digung des Pachtverhältnisses ohne wesentliche Ände-rung wieder aufzunehmen und fortzuführen (d. h. die verpachteten WG müssen die gleiche Qualität aufweisen und dürfen nicht grundlegend umgestaltet werden; vgl. § 16 Abs. 3b S. 1 Nr. 2 EStG).

Negative Voraussetzungen

Keine Mitunternehmerschaft

Beispiel: A. verpachtet seinen Betrieb an eine OHG, an der er selbst zu 40% beteiligt ist. → Der Betrieb wird zum Sonder-BV des A. bei

der OHG.

Keine Betriebsaufspaltung

Beispiel: B. verpachtet seinen Betrieb an eine GmbH, an der er selbst zu 80% beteiligt ist. → Der Betrieb wird hier im Rahmen einer Be-

triebsaufspaltung verpachtet.

Keine ausdrückliche Aufgabeerklärung durch den Ver-pächter

§ 16 Abs. 3b S. 1 Nr. 1 EStG

Betriebsverpachtung im Ganzen

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- 19.2.4a - Betriebsverpachtung im Ganzen

Daraus entsteht das sog. „Verpächterwahlrecht“

Betriebsaufgabe

(als Besonderheit)

durch ausdrückliche Erklärung durch Wegfall einer der Voraussetzungen (z. B.

Umgestaltung der Betriebsgrundlage, Verkauf einer wesentlichen Betriebsgrundlage)

Betriebsfortführung

(als Grundsatz – sog. „ruhender Gewerbebetrieb“) Diese ist solange möglich, wie die Voraussetzungen der Verpachtung vorliegen. Dabei werden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb nahtlos wie bisher weitergeführt.

RECHTSFOLGEN RECHTSFOLGEN

Aufdeckung und Versteuerung der stillen Reserven gem. § 16 Abs. 3 EStG

Mögliche Inanspruchnahme des Freibetrags nach § 16 Abs. 4 EStG

Mögliche Inanspruchnahme der Steuerermäßigung nach § 34 EStG

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, dabei – Neue AfA-BMG (R 7.3 Abs. 6 S. 1 EStR i. V. m.

R 7.4 Abs. 10 EStR) – Fiktion neuer Anschaffungszeitpunkte nach § 23

Abs. 1 S. 2 EStG

Gewinnermittlungszeitraum und Gewinnermittlungsart können beibehalten werden (ein Wechsel ab dem nächsten Wj. wäre gesondert zu prüfen).

Wirtschaftsgüter bleiben Betriebsvermögen, eine Auf-deckung der stillen Reserven erfolgt nicht.

Fortführung der bisherigen AfA-Methoden. Die Pachteinnahmen sind Betriebseinnahmen (H 4.7

„Betriebseinnahmen“ EStH). Die Aufwendungen sind Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4

EStG). Ein evtl. Pächterwechsel ist bei der Betriebsverpachtung

im Ganzen unschädlich. Die Gewerbesteuerpflicht entfällt für den Verpächter, ggf.

nur für GewSt eigenständigen Übergangsgewinn ermitteln (R 2.2 GewStR).

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- 19.2.4b - Betriebsverpachtung im Ganzen

Folgende Prüfungsreihenfolge würde sich anbieten:

Der Stpfl. verpachtet alle wesentlichen Betriebsgrundlagen unter den Voraussetzungen des

§ 16 Abs. 3b EStG

Betriebsaufgabe, Betriebsreduzierung bzw. Prüfung der Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung (hier genügt bereits die Überlassung einer wesentlichen Betriebsgrundlage an die KapGes)

Voraussetzungen einer Betriebsauf-spaltung liegen vor

Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach H 15.7 Abs. 4 „Allgemeines“ EStH (Betriebsaufspaltung; vgl. zur Vorgehensweise Karte 19.2.6)

Stpfl. hat ausdrücklich die Betriebs-aufgabe erklärt

Ab dem Wirksamwerden der Aufgabeerklärung (vgl. § 16 Abs. 3b S. 3 EStG) liegt in der Verpachtung eine private Vermögensverwaltung mit Überschuss-einkünften vor (insb. § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 und Nr. 2 EStG; ggf. auch Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG)

Betriebsverpachtung im Ganzen durch Betriebsfortführung

Solange bis Aufgabeerklärung des Stpfl. oder dem Finanzamt Tatsachen bekannt werden, die die Weiterführung nicht mehr möglich machen (§ 16 Abs. 3b EStG)

JA

NEIN

NEIN

NEIN

JA

JA

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- 19.2.4c - Betriebsverpachtung im Ganzen

„Klausurmäßiges“ Abarbeiten der Möglichkeiten einer Betriebsverpachtung

Fortführen des Gewerbebetriebs, durch Reduzierung der gewerblichen Tätigkeit:

→ Ohne Probleme, da sich nur die Art der gewerblichen Tätigkeit ändert (Gewinne aus der Veräußerung oder Entnahme von (unwesentlichen) WG sind laufender Ertrag).

Betriebsaufgabe

→ Die Ermittlung des § 16 Abs. 3 EStG erfolgt nach allgemeinen Grundsätzen; insbesondere wird der Aufgabegewinn in einem Vorgang („an einem Tag“) realisiert, da die Verpachtung grundsätzlich keine gewerbliche Tätigkeit mehr darstellt.

→ Zum Schema (vgl. auch Karte 19.2.3 ff.):

a. Veräußerungspreis

– Veräußerungspreise für die entgeltlich übertragenen WG …..

– Gemeiner Wert für die ins PV überführten WG + ….. …..

b. Aufgabekosten - ….. c. Wert des BV im Aufgabezeitpunkt - …..

Zwischensumme ….. d. Freibetrag § 16 Abs. 4 EStG - ..... €

Steuerpflichtiger Aufgabegewinn ..... €

Betriebsaufspaltung

Vgl. hierzu die Karten zur Betriebsaufspaltung 19.2.6 ff.

Unbedingt beachten

– Sollte der laufende Gewerbebetrieb oder die bereits vorliegende Verpachtung in eine Betriebsaufspaltung münden, so findet keine Betriebsaufgabe statt; die Einkünfte aus Gewerbebetrieb laufen nahtlos weiter, nur entsprechend unter einem anderen Namen (Betriebsaufspaltung).

– Endet die Betriebsaufspaltung, so ist ein Beginn bzw. eine Rückkehr zur begünstigten Betriebsverpachtung ebenfalls möglich.

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- 19.2.4d - Betriebsverpachtung im Ganzen

Begünstigte Betriebsverpachtung: wie oben dargestellt; sinnvoll wäre es, Überlegungen anhand einer Zeitschiene anzustellen, um die einzelnen Konsequenzen besser den Zeiträumen zuzuordnen:

01.01.Fehler! Verweis-

quelle konn-te nicht ge-funden wer-

den.

01.10.Fehler! Ver-weisquelle konnte

nicht gefunden wer-den.

31.12.Fehler! Verweis-quelle konn-te nicht ge-funden wer-den.

Laufende Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit

Gewinnermittlung durch EÜR oder BVV – Wenn weiterhin gewerbliche Verpach-tung (auch im Rahmen einer Betriebs-aufspaltung):

→ Einkünfte aus Gewerbebetrieb, AfA und AfA-BMG, Gewinnermittlungs-art, Gewinnermittlungszeitraum, Gewinnermittlungsgrundsätze usw. wie bisher

– Bei Betriebsaufgabe: → Betriebsaufgabegewinn ermitteln;

dabei nach allgemeinen Grundsät-zen Zuordnung und Abgrenzung zu laufendem Gewinn

→ danach Einkünfte VuV mit neuer AfA-Art und neuer AfA-BMG; Prob-lem des § 11 EStG beachten

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- 19.2.4e - Betriebsverpachtung im Ganzen

Beispiel: (im Hinblick auf einen möglichen Lösungsaufbau in der Klausur)

Stpfl. A. ist Alleininhaberin eines Pensionsbetriebs in Herrsching a. Ammersee, den sie im Jahr 1980 eröffnet hatte. Die Gewinnermittlung erfolgt seit Gründung des Unternehmens durch BVV. Nach einem schweren Verkehrsunfall im Jahr Fehler! Ver-weisquelle konnte nicht gefunden werden. wurde sie entsprechend dem amtsärztlichen Zeugnis für berufsunfähig erklärt. Deshalb verpachtete sie ab 01.03.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. den Betrieb an die Hotel- & Service GmbH (kurz GmbH), an der A. seit Jahren 20% der Anteile hält (Nominalwert 20.000 €, Verkehrswert im Jahr Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. 300% des Nominalwertes). Die Bilanz zum 28.02.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. hat folgendes Aussehen:

Aktiva Bilanz zum 28.02.Fehler! Verweisquelle konnte

nicht gefunden werden. Passiva

…..

…..

Die in der Bilanz ausgewiesenen WG haben folgende Verkehrswerte, die unstreitig feststehen:

….. Mit Schreiben vom 30.09.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. hatte A. dem Finanzamt mitgeteilt, dass sie ihren Betrieb mit Wirkung vom 28.02.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. eingestellt habe und zu diesem Zeitpunkt die Betriebsaufgabe erklärt. Die Pachteinnahmen, die der USt unterliegen sollen, betrugen zutr. … € und sind fristgerecht auf dem Konto von A. eingegangen; die Grundstücksaufwendungen betrugen … € und sind pünktlich bezahlt worden. USt-Zahlungen wurden ab 01.03.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. i. H. v. … € an das Finanzamt abgeführt.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Einkommensteuer KK 2019 / RS Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefun-den werden. - Klausurtechnik ©

- 19.2.4f - Betriebsverpachtung im Ganzen

Lösungsvorschlag und Formulierungshilfe

Laufender Gewinn

Einkunftsart A. erzielt bis 30.09.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr.1 EStG, da zu diesem Zeitpunkt der Betrieb als aufgegeben gilt. Zu ermitteln sind die Einkünfte … (§ 2 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG).

Die Betriebsaufgabe ist erst zum 30.09.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. anzuerkennen, da … (Hinweis auf die 3-Monatsfrist des § 16 Abs. 3b S. 2, 3 EStG).

Auch während der Verpachtung liegen gewerbliche Einkünfte vor, da A. das Verpächterwahlrecht zusteht; dies ist gegeben, weil … (hier Begründungen ausführen, entsprechend den Voraussetzungen H 16 Abs. 5 „...“ EStH).

Der Gewinn wird durchgehend durch BVV ermittelt. Negativabgrenzung Hier ist trotz der Vermietung aller wesentlichen Grundlagen an die GmbH keine Betriebsaufspaltung

gegeben, da keine personelle Verflechtung besteht (H 15.7 Abs. 6 EStH). Ermittlung der Einkünfte Erklärter Gewinn ….. €

….. …. €

Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG) berichtigt ….. €

Betriebsaufgabe

Einkunftsart A. erzielt am 30.09.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 16 Abs. 3 i. V. m. Abs. 1 EStG, da zu diesem Zeitpunkt der Betrieb durch die Aufgabeerklärung als aufgegeben gilt. Zu ermitteln sind die Einkünfte nach § 16 Abs. 2 EStG auf den Zeitpunkt der Aufgabe.

Ermittlung der Einkünfte Vgl. Darstellung der Karten zur Betriebsaufgabe 19.2.3 ff. ..….. € ..….. €

Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 16 Abs. 3 EStG) ….. €

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung

Einkunftsart A. erzielt ab 01.10.Fehler! Verweisquelle konnte nicht gefunden werden. Einkünfte aus V+V nach § 21 Abs. 1 EStG; zu ermitteln sind die Einkünfte durch Überschuss der Einnahmen über die WK (§ 2 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 EStG).

Ermittlung der Einkünfte … insbesondere Problem der weiteren AfA nach Überführung ins PV (R 7.3 Abs. 6 S. 1 und R 7.4 Abs. 10 EStR)

….. €

….. €

Einkünfte aus V+V (§ 21 Abs. 1 EStG) ….. €

Klausurtechnik-Karteikarten Gewerbesteuerrecht

Inhaltsverzeichnis 1. Lösungsschema für Gewerbesteuer-Klausur

2. Einstieg in die Klausur

3. Steuergegenstand (Stehender Gewerbebetrieb, Reisegewerbebetrieb, Mehrheit von Betrieben, Unternehmerwechsel)

4. Beginn und Ende der GewSt-Pflicht

5. Ausgangsbetrag und Korrekturen des Ausgangsbetrags

6. Hinzurechnungen

7. Kürzungen

8. Organschaft

9. Gewerbeverlust

10. Steuermesszahl und Steuermessbetrag

11. Zerlegung

12. Aufhebung/Änderung von GewSt-Bescheiden

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Gewerbesteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 6 - Hinzurechnungen

4. Hinzurechnungen (§ 8 GewStG, R 8.1 GewStR)

• Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen gem. § 8 Nr. 1 GewStG

o Gem. § 8 Nr. 1 GewStG, R 8.1 Abs. 1, 6 GewStR sind Zinsen und gleich gestellte Aufwendungen zu 25 % hinzuzu-rechnen, soweit sie einen Freibetrag von 100.000 € übersteigen.

o Bei den gleich gestellten Aufwendungen (Mieten etc.) ist zudem zu berücksichtigen, dass diese nur anteilig berück-sichtigt werden (sog. „Finanzierungsanteile“).

o Ganz wichtig ist, dass nur Aufwendungen hinzuzurechnen sind, die vorher den Gewinn gemindert haben. Nicht hin-zugerechnet werden somit Aufwendungen, die auch Sonderbetriebseinnahmen darstellen oder nicht-abzugsfähige Betriebsausgaben, z. B. nicht-abzugsfähige Schuldzinsen i. S. d. § 4 Abs. 4a EStG.

Die Laufzeit der Schulden spielt keine Rolle.

• Berechnungsschema → Achten Sie auf die Reihenfolge Zinsen (§ 8 Nr. 1 Bst. a GewStG) zu 100 %

+ Renten und dauernde Lasten (§ 8 Nr. 1 Bst. b GewStG) zu 100 % + Gewinnanteile eines (typisch) stillen Gesellschafters (§ 8 Nr. 1 Bst. c GewStG) zu 100 % + Miete / Pacht für bewegliches AV (§ 8 Nr. 1 Bst. d GewStG) zu 20 % + Miete / Pacht für unbewegliches AV (§ 8 Nr. 1 Bst. e GewStG) zu 50 % + Lizenzgebühren (§ 8 Nr. 1 Bst. f GewStG) zu 25 %

= Summe Zinsen und gleich gestellte Entgelte ./. Freibetrag: 100.000 €

= Summe Hinzurechnungsbetrag, davon hinzuzurechnen: 25 %

Hinzurechnungen

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Gewerbesteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 6a - Hinzurechnungen

• Erläuterungen Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen gem. § 8 Nr. 1 GewStG

• Hinzurechnung der Entgelte für Schulden (§ 8 Nr. 1 Bst. a GewStG, R 8.1 Abs. 1 GewStR, H 8.1 Abs. 1 GewStR, BMF-Schreiben v. 02.07.2012, Beck’sche StErlasse 450 § 8/1). o Beispiele für Entgelte, die hinzugerechnet werden:

➢ Schuldzinsen ➢ Disagio/Damnum ➢ Vorfälligkeitsentschädigungen ➢ Vergütungen für partiarische Darlehen ➢ Provisionen (soweit mit Zinsen vereinbart) ➢ Aufwand aus nicht dem gewöhnlichen Geschäftsverkehr entsprechenden gewährten Skonti

o Beispiele für Entgelte, die nicht hinzugerechnet werden: ➢ Geldbeschaffungskosten ➢ Laufende Verwaltungskosten ➢ Depotgebühren ➢ Währungsverluste ➢ Bereitstellungszinsen

➢ Aufwand aus Aufzinsungssachverhalten gem. § 6 Abs. 1 Nr. 3, 3a EStG

• Hinzurechnung von Renten und dauernden Lasten (§ 8 Nr. 1 Bst. b GewStG, R 8.1 Abs. 2 GewStR) o Die Zurechnung erfolgt unabhängig davon,

➢ wie die Renten und dauernden Lasten beim Empfänger behandelt werden und ➢ ob sie bei der Betriebsbegründung oder danach entstanden sind. ➢ ACHTUNG: nur die Zinsen zurechnen! NICHT die Tilgung (Minderung des Barwerts). ➢ Versorgungsleistungen i. S. d. § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG fallen nicht darunter, H 8.1 Abs. 2 „Abgren-

zung…“ GewStH.

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• Erläuterungen Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen gem. § 8 Nr. 1 GewStG (Fortsetzung)

• Hinzurechnung von Gewinnanteilen stiller Gesellschafter (§ 8 Nr. 1 Bst. c GewStG, R 8.1 Abs. 3 GewStR)

o Gewinnanteile eines atypisch stillen Gesellschafters sind nicht betroffen, sie werden im Rahmen der Ge-winnermittlung der Mitunternehmerschaft berücksichtigt.

• Hinzurechnung von Miet-, Pacht- und Leasingaufwendungen (§ 8 Nr. 1 Bst. d - f GewStG, R 8.1 Abs. 4 GewStR)

o Ermittlung eines pauschalen Finanzierungsanteils

➢ Bewegliches AV (§ 8 Nr. 1 Bst. d GewStG): 20 %

➢ Unbewegliches AV (§ 8 Nr. 1 Bst. e GewStG): 50 %

➢ Lizenzen, Konzessionen (§ 8 Nr. 1 Bst. f GewStG): 25 %

o Gewerbesteuerliche Behandlung beim Vermieter/Pächter ist unerheblich.

• Wichtigster Inhalt BMF-Schreiben v. 02.07.2012, Beck’sche StErlasse 450 § 8/1: (Im Klausurfall immer zu Rate ziehen!)

o Gemischte Verträge sind aufzuteilen.

o Keine Hinzurechnung von Leasingraten, wenn das wirtschaftliche Eigentum übergegangen ist.

o Erbbauzinsen gelten als Miet- und Pachtentgelte.

o Zu den Miet- und Pachtentgelten gehören auch die Aufwendungen des Mieters für Instandsetzung, In-standhaltung und Versicherung des Miet- oder Pachtgegenstandes, nicht jedoch reine Betriebskosten.

o Aufwendungen für Hoteilübernachtungen bzw. kurzfristige Kfz-Mietverträge (Leihwagen) sind nicht hinzu-zurechnen

o Beim Vorliegen einer gewerbesteuerlichen Organschaft ist der Freibetrag für jedes Unternehmen im Organkreis gesondert zu berücksichtigen.

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• Erläuterungen Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen gem. § 8 Nr. 1 GewStG (Fortsetzung)

• Beispiel

A hat folgende BA zutreffend gewinnmindernd verbucht: Langfristige Schuldzinsen: 25.000 € Kurzfristige Schuldzinsen: 15.000 € Renten für Grundstückserwerb: 15.000 € Gewinnanteil stiller Gesellschafter: 4.000 € Miet-/Pacht und Leasingaufwendungen: Für bewegliche WG 40.000 € Für unbewegliche WG 60.000 € Lizenz- und Konzessionsaufwendungen 20.000 €

• Lösung

GewStG Zinsaufwand (25.000 € + 15.000 €) 40.000 € § 8 Nr. 1 Bst. a Aufwand für Renten 15.000 € § 8 Nr. 1 Bst. b Gewinnanteil stiller Gesellschafter 4.000 € § 8 Nr. 1 Bst. c Miete/Pacht bewegl. WG (40.000 € x 20 %) 8.000 € § 8 Nr. 1 Bst. d Miete/Pacht unbewegl. WG (60.000 € x 50 %) 30.000 € § 8 Nr. 1 Bst. e Lizenz- und Konzessionsaufwendungen (20.000 € x 25 %) 5.000 € § 8 Nr. 1 Bst. f

Summe: 102.000 € abzgl. Freibetrag: 100.000 € Verbleiben: 2.000 € Hinzurechnung = 2.000 € x 25 %: 500 €

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• Gewinnanteile eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA (§ 8 Nr. 4 GewStG, R 8.2 GewStR)

Die Gewinnanteile eines persönlich haftenden Gesellschafters mindern gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG das Einkommen der KGaA. Zur Sicherstellung, dass ein objektiver Gewerbeertrag versteuert wird, erfolgt eine Zurechnung des Gewinnanteils gem. § 8 Nr. 4 GewStG.

• Als Gewinnanteile gelten Vergütungen aller Art, die die persönlich haftenden Gesellschafter als Gegenleistung für ihre gegenwärtige oder frühere Geschäftsführungstätigkeit erhalten, z. B.:

o Feste Vergütungen

o Tantiemen

o Ruhegehälter

o Zuweisungen zu einer Pensionsrückstellung

• Keine Hinzurechnung gem. § 8 Nr. 4 GewStG von:

o Vergütungen für die Hingabe von Darlehen (Zurechnung gem. § 8 Nr. 1 GewStG)

o Vergütungen für Geschäftsführungsaufgaben anderer Personen

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• Gewinne aus Anteilen „Streubesitzdividenden“ (§ 8 Nr. 5 GewStG)

• Voraussetzungen für die Hinzurechnung

o Gewinnanteile aus Anteilen an einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i. S. d. KStG

o Soweit sie nicht die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a oder Nr. 7 GewStG erfüllen und

➢ Beteiligung an in- oder ausländischer Kapitalgesellschaft darf zu Beginn des Erhebungszeitraums nicht mindestens 15 % betragen (Beteiligung im SoBV einer PersGes zählt auch mit, R 9.3 S. 4 GewStR)

o die nach § 3 Nr. 40 EStG bzw. § 8b Abs. 1 KStG teilweise oder ganz außer Ansatz geblieben sind.

• Rechtsfolge

o Hinzurechnung in Höhe des steuerfreien Teils der Beteiligungserträge nach Kürzung der dem Abzugsver-bot unterliegenden Betriebsausgaben (Schattenrechnung).

o Bei Einzelunternehmen wird der bisher gem. § 3 Nr. 40 S. 1 Bst. d EStG steuerfreie Gewinnanteil hinzuge-rechnet und die nach § 3c Abs. 2 EStG damit in Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben abgerech-net.

o Bei Körperschaften wird der bisher gem. § 8b Abs. 1 KStG befreite Gewinnanteil hinzugerechnet und die pauschalierten nicht abziehbaren Betriebsausgaben gem. § 8b Abs. 5 KStG wieder abgerechnet (also „netto“ Hinzurechnung von 95 %). Achtung: § 8b Abs. 4 KStG ist zu beachten, d. h. bei Beteiligung < 10 % (zu Beginn des Kj.) ist der ge-samte Gewinnanteil (Dividende, vGA) zuzurechnen.

o Bei Mitunternehmerschaften wird auf den Mitunternehmer abgestellt (Unterscheidung zwischen natürli-chen Personen und Kapitalgesellschaften, s. o.).

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• Erläuterungen Gewinne aus Anteilen „Streubesitzdividenden“ (§ 8 Nr. 5 GewStG)

• Beispiel

Einzelunternehmer A hat einen (zutreffenden) Bilanzgewinn i. H. v. 100.000 €.

Es besteht seit Jahren eine 10 %-Beteiligung an der B-GmbH.

Ausschüttung: 20.000 €.

Depotgebühren im Zusammenhang mit Beteiligung an B-GmbH: 1.000 €.

Schuldzinsen im Zusammenhang mit Beteiligung an B-GmbH: 2.000 € (sonstige SZ > 100.000 €).

• Lösung

Berechnung für Einkommensteuer: Gewinn lt. Bilanz 100.000 € Ausschüttung i. H. v. 20.000 € ist zu 40 % steuerfrei (§ 3 Nr. 40 S. 1 Bst. d EStG) ./. 8.000 € Depotgebühren i. H. v. 1.000 € sind zu 40 % hinzuzurechnen (§ 3c Abs. 2 EStG) + 400 € Schuldzinsen i. H. v. 2.000 € sind zu 40 % hinzuzurechnen (§ 3c Abs. 2 EStG) + 800 € Gewinn nach EStG: 93.200 € Berechnung des Gewerbeertrags: Ausgangsbetrag (§ 7 S. 1 GewStG) 93.200 € Hinzurechnung Schuldzinsen gem. § 8 Nr. 1 Bst. a GewStG für 60 % des Zinsanteils, der nicht gem. § 3c Abs. 2 S. 1 EStG erfasst wird: 25 % x (60 % von 2.000 €) + 300 € Hinzurechnung gem. § 8 Nr. 5 GewStG, da die Beteiligung nur 10 % (also < 15%) beträgt. 8.000 € ./. 400 € ./. 800 € + 6.800 € Gewerbeertrag: 100.300 €

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• Anteile am Verlust von Personengesellschaften (§ 8 Nr. 8 GewStG, R 8.4 GewStR)

Hinzurechnung von Verlusten an in- und ausländischen Mitunternehmerschaften zur Vermeidung einer doppelten Ver-lustnutzung (auf Ebene der PersGes selbst und auf Ebene des gewerbesteuerpfl. Mitunternehmers) (Gesellschafter muss Mitunternehmer sein und somit Mitunternehmerrisiko tragen und Mitunternehmerinitiative entfalten).

• Spenden/Zuwendungen bei Körperschaften (§ 8 Nr. 9 GewStG, R 8.5 GewStR)

Zuwendungen, die als Ausgaben das zu versteuernde Einkommen einer Körperschaft gemindert haben (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG), werden gem. § 8 Nr. 9 GewStG zunächst hinzugerechnet (Höchstbetragsberechnung gem. § 9 Nr. 5 GewStG).

• Gewinnminderungen durch Teilwert-Abschreibungen und Veräußerungsverluste (§ 8 Nr. 10 GewStG, R 8.6 GewStR)

Hinzurechnung folgender Gewinnminderungen:

o Teilwert-Abschreibung von Anteilen an einer Körperschaft

o Verluste aus der Veräußerung von Anteilen an einer Körperschaft

o Verluste aus der Entnahme von Anteilen an einer Körperschaft

o Verluste aus der Auflösung einer Körperschaft

o Verluste aus der Herabsetzung des Kapitals einer Körperschaft und

o Zusammenhang mit Gewinnausschüttungen, welche nach § 9 Nr. 2a, 7 oder 8 GewStG zu kürzen sind, oder

o Zusammenhang mit einer Gewinnabführung im Rahmen einer Organschaft.

• Hinzurechnung ausländischer Steuern gem. § 8 Nr. 12 GewStG

Steuerabzug im Zusammenhang mit Gewinnen oder Gewinnanteilen, die bei der Ermittlung des Gewerbeertrags außer Ansatz gelassen oder gem. § 9 GewStG gekürzt werden.

Klausurtechnik-Karteikarten Internationales Steuerrecht

Inhaltsübersicht

1. Bearbeitungshinweise und Lösungsschemata für Klausuren

2. Arten von unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht in Deutschland 2.1 Unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 1 EStG, § 1 KStG) 2.2 Erweitert unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 2 EStG) 2.3 Beschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4 EStG, § 2 Nr. 1 KStG) 2.4 Fiktiv unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag (§ 1 Abs. 3 EStG) 2.5 Besonderheiten des § 1a Abs. 1 und Abs. 2 EStG 2.6 Wechsel der Steuerpflicht (§ 2 Abs. 7 S. 3 EStG) 2.7 Erweitert beschränkte Steuerpflicht (§ 2 AStG)

3. Doppelbesteuerung 3.1 Unilaterale Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung 3.2 Bilaterale Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

4. Besonderheiten bei negativen Einkünften mit Auslandsbezug 4.1 Negative Einkünfte bei Drittstaaten (§ 2a EStG) 4.2 Negative (und positive) Einkünfte bei EU-/EWR-Staaten (§ 32b EStG)

5. Außensteuergesetz 5.1 Berichtigung von Einkünften/ Verrechnungspreise (§ 1 AStG) 5.2 Wegzugsbesteuerung (§ 6 AStG) 5.3 Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7 - 14 AStG)

6. Sonderthemen 6.1 Entstrickung nach § 4 Abs. 1 S. 3, 4 EStG bzw. § 12 KStG 6.2 Besteuerung von Personengesellschaften im internationalen Kontext 6.3 Grenzüberschreitende Sachverhaltsaufklärung 6.4 Lizenzschranke gem. § 4j EStG

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Internationales Steuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 2 - Arten von Steuerpflichten, Unbeschränkte Stpfl.

Übersicht

• Unbeschränkte Steuerpflicht, § 1 Abs. 1 EStG, § 1 KStG

• Erweitert unbeschränkte Steuerpflicht, § 1 Abs. 2 EStG

• Beschränkte Steuerpflicht, § 1 Abs. 4 EStG, § 2 Nr. 1 KStG

• Fiktive unbeschränkte Steuerpflicht, § 1 Abs. 3 und § 1a EStG

• Erweitert beschränkte Steuerpflicht, § 2 AStG

2.1 Unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 1 EStG, § 1 KStG)

Eine natürliche Person ist unbeschränkt einkommensteuerpflichtig (§ 1 Abs.1 S. 1 EStG), wenn sie

• ihren Wohnsitz i. S. d. § 8 AO oder

• ihren gewöhnlichen Aufenthalt i. S. d. § 9 AO im Inland hat.

„A“ ist als natürliche Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig in Deutschland (§ 1 Abs. 1 S. 1 EStG), weil er seinen Wohnsitz i. S. d. § 8 AO oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt i. S. d. § 9 AO im Inland hat.

Eine Kapitalgesellschaft ist unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG), wenn sie

• ihren Sitz (§ 11 AO) oder

• ihre Geschäftsleitung (§ 10 AO) im Inland hat.

Die „A-GmbH“ ist als juristische Person unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig in Deutschland (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG), weil sie ihren Sitz i. S. d. § 11 AO oder ihre Geschäftsleitung i. S. d. § 10 AO im Inland hat.

2. Arten der Steuerpflicht in Deutschland

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Internationales Steuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 2a - Arten von Steuerpflichten, Unbeschränkte Stpfl.

Der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht unterliegt das Welteinkommen (Welteinkommensprinzip) i. S. d. § 1 Abs. 1 S. 1 EStG (H 1a „Allgemeines“ EStH).

Der Körperschaftsteuerpflicht unterliegt ebenfalls das Welteinkommen (§ 1 Abs. 2 KStG).

Die unbeschränkte Steuerpflicht erstreckt sich auf sämtliche inländische und ausländische Einkünfte, soweit nicht für bestimmte Einkünfte abweichende Regelungen bestehen, z. B. in einem Doppelbesteuerungsabkommen (vgl. H 1a „Allgemeines“ EStH).

Der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht unterliegt das Welteinkommen (Welteinkommensprinzip) i. S. d. § 1 Abs. 1 S. 1 EStG. Die unbeschränkte Steuerpflicht erstreckt sich auf sämtliche inländischen und ausländischen Ein-künfte, soweit nicht für bestimmte Einkünfte abweichende Regelungen bestehen, H 1a „Allgemeines“ EStG.

Einkünfte aus Nicht-DBA-Staat

Da die ausländischen Einkünfte vorliegend aus einem Nicht-DBA-Staat bezogen werden, wird das Welteinkommen-sprinzip nicht durch ein DBA eingeschränkt.

Einkünfte aus DBA-Staat

Da die ausländischen Einkünfte vorliegend aus einem DBA-Staat bezogen werden, kann das Welteinkommensprin-zip insoweit eingeschränkt werden, H 1a „Allgemeines“ EStH.

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2.2 Erweitert unbeschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 2 EStG) Erweitert unbeschränkte Steuerpflicht gem. § 1 Abs. 2 EStG bei deutschen Staatsangehörigen ohne Wohn-sitz/gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland, aber Dienstverhältnis zu inländischer juristischen Person des öffentli-chen Rechts (→ Diplomaten, Konsuln).

Der Steuerpflichtige ist unbeschränkt steuerpflichtig gem. § 1 Abs. 2 EStG, da er deutscher Staatsangehöriger ist und weder ein Wohnsitz noch ein gewöhnlicher Aufenthalt im Inland gegeben ist (§ 1 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG), aber ein Dienstverhältnis mit einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts besteht und dafür Arbeitslohn von einer inländischen öffentlichen Kasse bezogen wird (§ 1 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 EStG).

2.3 Beschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4 EStG, § 2 Nr. 1 KStG) Hat eine natürliche Person weder ihren Wohnsitz (§ 8 AO) noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland, so kann sie nur beschränkt steuerpflichtig sein, wenn sie inländische Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 EStG bezieht, § 1 Abs. 4 EStG.

Hat eine Kapitalgesellschaft weder ihre Geschäftsleitung (§ 10 AO) noch ihren Sitz (§ 11 AO) im Inland, so kann sie nur beschränkt körperschaftsteuerpflichtig sein (§ 2 Nr. 1 KStG), wenn sie inländische Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG, R 8.1 KStR erzielt.

Der Steuerpflichtige hat im Inland weder einen Wohnsitz (§ 8 AO) noch einen gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO). Eine beschränkte Steuerpflicht in Deutschland kann dann vorliegen, wenn die im Sachverhalt dargestellte inländi-sche Wertschöpfung unter die Tatbestände des § 49 Abs. 1 EStG subsumiert werden kann.

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2.3.1 Inländische Einkünfte (§ 49 Abs. 1 EStG) Der beschränkten Einkommensteuerpflicht unterliegt also nicht das Welteinkommen, sondern nur Einkünfte i. S. d. § 49 Abs. 1 EStG. Zudem kann das nationale Besteuerungsrecht noch durch ein DBA eingeschränkt werden. Ein DBA kann ein inländisches Besteuerungsrecht nicht begründen, aber einschränken.

Kein DBA-Fall

Da mit dem ausländischen Wohnsitzstaat des Steuerpflichtigen „A“ kein DBA besteht, bestimmt sich die inländi-sche Steuerpflicht ausschließlich nach § 49 Abs. 1 EStG.

DBA-Fall

Da mit dem ausländischen Wohnsitzstaat des Steuerpflichtigen „A“ ein DBA besteht, kann das nationale Besteue-rungsrecht aus § 49 Abs. 1 EStG durch dieses DBA eingeschränkt sein.

§ 49 Abs. 1 EStG ist ein abschließender Katalog. Nur soweit diese Tatbestände erfüllt sind, liegt eine beschränkte Steuerpflicht in Deutschland vor. Erzielt ein Steuerausländer z. B. Einkünfte aus Kapitalvermögen in Form von Zin-sen aufgrund einer gewöhnlichen Geldanlage bei einem inländischen Kreditinstitut (bspw. Tagesgeldkonto), so fin-det sich in § 49 Abs. 1 EStG keine entsprechende Besteuerungsnorm mit der Rechtsfolge, dass keine inländische Steuerpflicht im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht besteht.

Beispiele

Der Steuerpflichtige unterliegt aufgrund der inländischen Betriebsstätte i. S. d. § 12 AO der beschränkten Steuer-pflicht (§ 1 Abs. 4 i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. a EStG) und zwar mit gewerblichen Einkünften.

Der Steuerpflichtige erzielt aufgrund der im Inland belegenen Immobilie Einkünfte aus Vermietung und Verpach-tung, die der beschränkten Steuerpflicht unterliegen (§ 1 Abs. 4, § 49 Abs. 1 Nr. 6, § 21 EStG). Beachte hier § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. f EStG, wonach Einkünfte aus Vermiet. u. Verpacht. von inländischen Grundstücken, die zu ei-nem ausländischen Betriebsvermögen gehören, fiktiv den Einkünften aus Gewerbebetrieb zugeordnet werden.

Durch die grundbuchrechtliche Besicherung unterliegen die Zinserträge des Steuerpflichten „A“ der beschränkten Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4, § 49 Abs. 1 Nr. 5 Bst. c Dbst. aa, § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG).

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2.3.2 Isolierende Betrachtungsweise (§ 49 Abs. 2 EStG)

Bei der Bestimmung der Einkunftsart ist stets die Vorschrift des § 49 Abs. 2 EStG zu prüfen (sog. isolierende Betrach-tungsweise).

Es gilt die isolierende Betrachtungsweise des § 49 Abs. 2 EStG, d. h. für die Bestimmung der Einkunftsart sind ausschließlich inländische Besteuerungsmerkmale heranzuziehen. Welche Einkunftsart nach den im Ausland geltenden Kriterien vorliegt, bleibt außer Betracht.

→ Beachte: § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. f EStG:

Gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. f Dbst. aa EStG werden die Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von inländischen Grdst. und Rechten, die zu einem ausländischen BV gehören, fiktiv den Einkünften aus Gewerbebetrieb zugeordnet.

Zudem gelten gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. f S. 2 EStG auch die Einkünfte aus diesen Tätigkeiten, die von einer ausländi-schen Kapitalgesellschaft erzielt werden, als Einkünfte aus Gewerbebetrieb.

Beispiel Die beschränkt stpfl. Sheldon GmbH vermietet ein in München belegenes Grundstück an Privatpersonen.

Lösung

Gem. Art. 6 OECD-MA steht Deutschland das Besteuerungsrecht an den Vermietungseinkünften zu. Da das Münchener Grund-stück zu einem ausländischen Betriebsvermögen gehört, müssen die Einkünfte als gewerbliche Einkünfte behandelt werden, § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. f EStG.

Durch diese Norm verkleinert sich der Anwendungsbereich der isolierenden Betrachtungsweise gem. § 49 Abs. 2 EStG.

Beispiel Die Sheldon GmbH ist darüber hinaus an der dt. Leonhard GmbH beteiligt, die eine Gewinnausschüttung vornimmt.

Lösung

Da für die Sheldon GmbH in Deutschland keine Betriebsstätte besteht, könnte Deutschland ohne die isolierende Betrachtungs-weise eine Dividendenausschüttung der Leonhard GmbH nicht besteuern. Wegen § 49 Abs. 2 EStG bleiben aber die im Aus-land gegebenen Besteuerungsmerkmale außer Betracht, so dass die Sheldon GmbH Einkünfte aus Kapitalvermögen gem. § 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG erzielt.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Internationales Steuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 2e - Arten von Steuerpflichten, Beschränkte Stpfl.

Beschränkte Steuerpflicht in DBA-Fällen

− Besteuerungsrecht durch DBA

In DBA-Fällen ist es zusätzlich erforderlich, dass neben dem nationalen Recht gem. § 49 Abs. 1 EStG auch das jeweilige DBA Deutschland ein Besteuerungsrecht einräumt. Hier einige Beispiele:

Es liegt eine inländische Betriebsstätte sowohl nach Art. 5 OECD-MA als auch nach § 12 AO vor. Deshalb hat Deutsch-land im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht ein Besteuerungsrecht für die Einkünfte aus der festen Geschäftsein-richtung (Art. 7 OECD-MA, § 1 Abs. 4 EStG, § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. a EStG i. V. m. § 15 EStG).

Für die Einkünfte aus der Vermietung der im Inland belegenen Immobilie hat Deutschland im Rahmen der beschränk-ten Steuerpflicht ein Besteuerungsrecht (Art. 6 OECD-MA, § 1 Abs. 4 EStG, § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG i. V. m. § 21 EStG). Es liegen Einkünfte aus Vermiet. u. Verpacht. vor (Beachte aber § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. f EStG).

− Kein Besteuerungsrecht durch DBA, d. h. Einschränkung durch DBA

Soweit nun das DBA eine Besteuerung in Deutschland im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht nicht zulässt, führt die-ser Tatbestand – trotz inländischer Rechtsnorm – zu keinem inländischen Besteuerungsrecht.

(Hinweis: nach Art. 11 OECD-MA hat Deutschland ein Quellensteuerrecht i. H. v. 10 %. Allerdings hat Deutschland in den meisten DBA auf ein Quellenbesteuerungsrecht verzichtet. Deshalb beispielhaft eine Darstellung zu Zinserträgen aus einem DBA-Staat mit entsprechendem Verzicht auf Quellenbesteuerung wie z. B. Österreich.)

Es liegen zwar inländische Zinserträge vor, die aufgrund der grundbuchrechtlichen Besicherung nach nationalem Recht grundsätzlich der beschränkten Steuerpflicht unterliegen (§ 49 Abs. 1 Nr. 5 Bst. c Dbst. aa EStG). Da aber nach Art. 11 DBA-Österreich das Besteuerungsrecht beim ausländischen Ansässigkeitsstaat liegt, können die Zinseinkünfte nicht im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht erfasst werden.

Der Erlös aus der Veräußerung der Beteiligung an der inländ. KapG durch den ausländ. Anteilseigner unterliegt der beschränkten Stpfl. gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Bst. e EStG. Für Einkünfte aus Beteiligungserlösen gilt Art. 13 Abs. 5 MA, wonach Deutschland das Besteuerungsrecht dem ausländischen Wohnsitzstaat zu überlassen hat.

Klausurtechnik-Karteikarten Körperschaftsteuer

Inhaltsverzeichnis 1. Persönliche KSt-Steuerpflicht, Besteuerungsgrundlagen, Sachliche KSt-Pflicht, Gründungsphasen einer GmbH

2. Prüfungsschema zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

3. Ausgangsbetrag, Jahresüberschuss, Bilanzgewinn

4. Einzeltatbestände, § 60 Abs. 2 EStDV

5. Einzeltatbestände, Hinzurechnungen außerhalb der Bilanz

6. Einzeltatbestände, Abrechnungen außerhalb der Bilanz

7. Einzeltatbestände, Spendenabzug, Verlustabzug

8. Zu versteuerndes Einkommen, Tarifbelastung, KSt, KSt-Rückstellung

9. Steuerliches Einlagekonto

10. Gesonderte Feststellung des Sonderausweises

11. Zinsschranke

12. Verluste

13. Kapitalerhöhung

14. Kapitalherabsetzung

15. Liquidation

16. Organschaft

17. Besteuerung der Öffentlichen Hand

18. Wertpapierleihe

19. Erweitert beschränkte Steuerpflicht

20. Besteuerung der Vereine

21. Auswirkungen auf Ebene des Anteilseigners (natürliche Person)

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Hinweis

Die Zinsaufwendungen sind zunächst innerhalb der Bilanz in voller Höhe als Betriebsausgabe abziehbar. Die Anwendung der Zinsschrankenregelung i. S. d. § 4h EStG i. V. m. § 8a KStG ist im Rahmen der außerbilanziellen Zu- und Abrech-nungen vor dem Spendenabzug und Verlustabzug zu prüfen.

1. Ermittlung des Zinssaldos (§ 4h Abs. 1 EStG)

Zinsaufwendungen ./. Zinserträge + Zinsvortrag _ Zinssaldo

2. Freigrenze (§ 4h Abs. 2 S. 1 Bst. a EStG)

BMF-Schreiben v. 04.07.2008, Beck’sche StErlasse 1 § 4h/1, Rn. 55 - 58

a) Zinssaldo < 3 Mio. € → Zinsen sind immer voll abziehbar.

b) Zinssaldo ≥ 3 Mio. € → Zinsschranke ist zu prüfen.

Zinsschranke

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3. Konzernzugehörigkeit (§ 4h Abs. 2 S. 1 Bst. b EStG)

BMF-Schreiben v. 04.07.2008, Beck’sche StErlasse 1 § 4h/1, Rn. 59 - 68

a) Nein → Zinsschranke ist nicht anzuwenden, wenn keine schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung vorliegt (§ 8a Abs. 2 KStG, BMF-Schreiben v. 04.07.2008, Beck’sche StErlasse 1 § 4h/1, Rn. 79 - 83)

b) Ja → Zinsschranke ist anzuwenden, wenn: - Fremdfinanzierung durch (unmittelbar oder mittelbar) wesentlich beteiligten Anteilseigner (Beteiligung > 25 %),

dem (wesentlich beteiligten) Anteilseigner nahestehende Person oder rückgriffsberechtigten Dritten und - Vergütung für Gesellschafterfremdfinanzierungen (insgesamt) > 10 % des Nettozinsaufwandes.

4. Escape-Klausel (§ 4h Abs. 2 S. 1 Bst. c EStG)

BMF-Schreiben v. 04.07.2008, Beck’sche StErlasse 1 § 4h/1, Rn. 69 - 78

a) Betrieb ist zwar konzernangehörig, aber dessen Eigenkapitalquote ist nicht um mehr als 2 % niedriger als Eigenka-pitalquote des Konzerns

→ Zinsschranke ist nicht anzuwenden, wenn keine schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung vorliegt (§ 8a Abs. 3 KStG, BMF-Schreiben v. 04.07.2008, Beck’sche StErlasse 1 § 4h/1, Rn. 79 - 83):

- Fremdfinanzierung irgendeines konzernangehörigen Rechtsträgers durch (unmittelbar oder mittelbar) we- sentlich beteiligten Anteilseigner (Beteiligung > 25 %) außerhalb des Konsolidierungskreises, diesem Anteils- eigner nahestehende Person oder rückgriffsberechtigten Dritten und

- Vergütung für Gesellschafterfremdfinanzierungen (insgesamt) > 10 % des Nettozinsaufwandes.

b) Betrieb ist konzernangehörig und dessen Eigenkapitalquote ist um mehr als 2 % niedriger als Eigenkapitalquote des Konzerns

→ Zinsschranke ist anzuwenden.

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5. Anwendung der Zinsschranke

a) Ermittlung des maßgeblichen Einkommens (§ 4h Abs. 1 EStG i. V. m. § 8a Abs. 1 KStG):

Einkommen i. S. d. § 8 Abs. 1 KStG (R 7.1 Abs. 1 Rn. 31 KStR) vor Anwendung § 4h EStG + Verlustabzug (§ 10d EStG) + Spendenabzug (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG) ./. Zinserträge + Zinsaufwendungen + Abschreibungen nach § 6 Abs. 2, 2a und § 7 EStG Maßgebliches Einkommen = EBITDA

b) Ermittlung der maximal abziehbaren Zinsen:

Zinserträge (voll) + 30 % des EBITDA + EBITDA-Vortrag (§ 4h Abs. 1 S. 4 EStG) Höchstens abziehbare Zinsen c) Ermittlung der nichtabziehbaren Zinsen = Zinsvortrag (§ 4h Abs. 1 S. 5 EStG):

Zinsaufwand inkl. Zinsvortrag (§ 4h Abs. 1 S. 6 EStG) ./. Maximal abziehbare Zinsen Übersteigender Betrag = nichtabziehbare Zinsen/Zinsvortrag

→ Hinzurechnung des nichtabziehbaren Zinsbetrages (des laufenden Wirtschaftsjahres) im Rahmen der Einkommens- ermittlung außerhalb der Bilanz (§ 4h Abs. 1 EStG i. V. m. § 8a KStG)

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6. Gesonderte Feststellung Zinsvortrag und EBITDA-Vortrag (§ 4h Abs. 1 u. Abs. 4 i. V. m. § 10d Abs. 4 EStG)

- Nur, wenn lt. Aufgabenstellung verlangt!

- Ermittlung des verbleibenden Zinsvortrages (§ 10d Abs. 4 EStG):

Schlussbestand des Vorjahres (ggf. gemindert durch Umwandlungen, § 4h Abs. 1 S. 5 EStG)

+ nach § 4h EStG i. V. m. § 8a KStG nichtabziehbare Zinsen des laufenden Wj. (§ 4h Abs. 1 S. 1, S. 5 EStG) vgl. Tz. 5c;

./. im laufenden Wj. abgezogene Zinsaufwendungen (§ 4h Abs. 1 S. 6 EStG)

gesondert festzustellender verbleibender Zinsvortrag (§ 4h Abs. 4 EStG)

- EBITDA-Vortrag Übersteigt das verrechenbare EBITDA den Zinssaldo des jeweiligen Wj., ist nach § 4h Abs. 1 S. 3 u. 4 i. V. m. Abs. 4 EStG ein EBITDA-Vortrag in den folgenden fünf Wirtschaftsjahren nutzbar und jeweils gesondert festzustellen.

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Hinweis

Die Prüfung des Verlustabzugs ist immer der letzte Schritt der Einkommensermittlung. Wurden im zu beurteilenden Wirt-schaftsjahr Anteile an der Kapitalgesellschaft übertragen, ist grundsätzlich die Beschränkung des Verlustabzugs nach § 8c KStG zu prüfen. 1. Welche Verluste sind vorhanden?

- Verluste i. S. d. § 10d EStG

- Negative Einkünfte i. S. d. § 2a EStG

- Nicht ausgeglichene Verluste i. S. d. § 15 Abs. 4 EStG (z. B. gewerbliche Tierhaltung)

- Nicht ausgeglichene Verluste i. S. d. § 15a und § 15b EStG

- Zinsvortrag i. S. d. § 4h Abs. 1 S. 5 EStG

Verluste

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2. Welche Beteiligungserwerbe sind für Zwecke des § 8c KStG schädlich?

- Entgeltlicher Erwerb - Unentgeltlicher Erwerb (außer Erbfall, unentgeltliche Erbauseinandersetzung und unentgeltliche vorweggenommene

Erbfolge) - Umwandlung - Kapitalerhöhung - Mittelbarer Erwerb

3. Haben innerhalb eines 5-Jahreszeitraums schädliche Erwerbe stattgefunden?

- Anteilserwerbe durch einen Erwerber/Erwerbergruppe innerhalb von 5 Jahren > 25 % und nicht > 50 % → Alle vorhandenen Verluste (vgl. 1.) gehen zum Zeitpunkt des Überschreitens der 25 %-Grenze anteilig unter (§ 8c

Abs. 1 S. 1 KStG), sofern keine Ausnahmeregelung greift (vgl. 5.); Sanierungsklausel (§ 8c Abs. 1a KStG) ist nicht anwendbar, da EU-rechtswidrig (vgl. BMF-Schreiben v. 30.04.2010, BStBl. 2010 I S. 488 und § 34 Abs. 6 KStG).

→ Bei unterjährigem Beteiligungserwerb geht der laufende Verlust zeitanteilig unter. → Die Fünfjahresfrist beginnt unabhängig von der Frist nach Satz 2 neu zu laufen.

Hinweis: Nach dem Beschluss des BVerfG v. 29.03.2017, 2 BvL 6/11, BStBl. 2017 II S. 1080 ist die o.g. Regelung des § 8c Abs. 1 S. 1 KStG (25 %-Grenze) verfassungswidrig. Das BVerfG hat dem Gesetzgeber aufgegeben, bis spätestens 31.12.2018 eine verfassungskonforme Reglung zu schaffen. Die Verwaltung hat sich bisher noch nicht zum weiteren Vorgehen geäußert. Die untenstehende Regelung des § 8c Abs. 1 S. 2 KStG (50 %-Grenze) ist von dem Beschluss nicht betroffen und deshalb weiterhin anzuwenden.

- Anteilserwerbe durch einen Erwerber/Erwerbergruppe innerhalb von 5 Jahren > 50 % → Alle vorhandenen Verluste (vgl. 1.) gehen zum Zeitpunkt des Überschreitens der 50 %-Grenze voll unter (§ 8c

Abs. 1 S. 2 KStG), sofern keine Ausnahmeregelung greift (vgl. 5.); Sanierungsklausel (§ 8c Abs. 1a KStG) ist nicht anwendbar, da EU-rechtswidrig (s. o.).

→ Bei unterjährigem Beteiligungserwerb geht der laufende Verlust zeitanteilig unter. → Die Fünfjahresfrist beginnt unabhängig von der Frist nach Satz 1 neu zu laufen.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Körperschaftsteuer KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 12b - Verluste

Beachte

Verluste des laufenden Wirtschaftsjahres gehen bei unterjährigem Beteiligungserwerb zeitanteilig unter (wirtschaftliche Aufteilung möglich, BMF-Schreiben v. 04.07.2008, Beck’sche StErlasse 100 § 8c/1, Rn. 32). Ein Gewinn des laufenden Wirtschaftsjahres, der auf die Zeit vor dem schädlichen Beteiligungserwerb entfällt, kann mit noch nicht genutzten Verlus-ten verrechnet werden (BFH v. 30.11.2011, I R 14/11, BStBl. 2012 II S. 360, entgegen BMF-Schreiben v. 04.07.2008, Beck’sche StErlasse 100 § 8c/1, Rn. 31).

4. Prüfung der Escapeklauseln

- Ab 2010 kein Verlustuntergang, wenn Konzernklausel greift (§ 8c Abs. 1 S. 5 KStG). Die Konzernklausel wurde mit dem StÄndG 2015 mit Wirkung für die Vergangenheit erweitert!

- Ab 2010 kein Verlustuntergang, soweit Stille-Reserven-Regelung greift (§ 8c Abs. 1 S. 6 - 9 KStG): Verluste bleiben erhalten, soweit der gemeine Wert (Kaufpreis) der Anteile das (anteilige) Steuerbilanzkapital übersteigt.

- Ab 2016 kein Verlustuntergang, wenn seit mindestens drei Jahren ausschließlich derselbe Geschäftsbetrieb unterhalten wird (§ 8d Abs. 1 KStG) und kein schädliches Ereignis i. S. d. § 8d Abs. 2 KStG (z.B. Aufnahme eines zusätzlichen Ge-schäftsbetriebs, Begründung eines Organschaftsverhältnisses) eingetreten ist. Tritt in der Zukunft ein schädliches Er-eignis (z. B. Aufnahme eines zusätzlichen Geschäftsbetriebs oder Einstellung des Geschäftsbetriebs) ein, geht der fort-führungsgebundene Verlustvortrag dennoch unter.

Hinweis: Zu den Anwendungsfragen des § 8c KStG ist derzeit ein BMF-Schreiben in Vorbereitung. Ob dieses im Hinblick auf die o. g. Entscheidung des BVerfG in absehbarer Zeit veröffentlicht wird, ist derzeit noch ungeklärt. 5. Prüfung der Mindestgewinnbesteuerung

- Nach Anwendung §§ 8c und 8d KStG - Begrenzung des (uneingeschränkten) Verlustvortrages auf 1 Mio. € (§ 10d Abs. 2 EStG) - Darüber hinaus sind nur Verluste i. H. v. 60 % des GdE abziehbar. - Problem einer möglichen Verfassungswidrigkeit, wenn Verluste auf Grund Mindestgewinnbesteuerung (z. B. im Fall der Liquidation) endgültig untergehen (vgl. BMF-Schreiben v. 19.10.2011, Beck’sche StErlasse 1 § 10d/2).

Klausurtechnik-Karteikarten Bilanzsteuerrecht

Inhaltsverzeichnis

1. Herstellungskosten 24. Mitunternehmerschaft 2. Bewertung nicht abnutzbares WG des AV 25. Unterschiede typisch stille – atypische stille Gesellschaft 3. Bewertung abnutzbare WG des AV 26. Personengesellschaft / Einkünfte / allgemeine Grundsätze 4. Bewertung GWG/Sammelposten 27. Betriebsvermögen einer MU-schaft 5. Investitionsabzugsbetrag 28. Besonderheiten bei der Lösung von Personengesellschaften 6. Immaterielle Wirtschaftsgüter 29. Umsatzsteuerliche Besonderheiten Personengesellschaften 7. Warenbewertung 30. Gründung von Personengesellschaften 8. Forderungen 31. Besonderheiten GmbH & Co. KG 9. ARAP 32. Abfärberegelung § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 10. Entnahmen 33. Gesellschafterwechsel 11. Einlagen 34. Ausscheiden eines Gesellschafters 12. Kapitalanpassung 35. Eintritt eines Gesellschafters in bestehende MU-schaft 13. Bilanzberichtigung 36. Realteilung 14. Bilanzänderung 37. Familienpersonengesellschaften 15. Ausscheiden von WG und Rücklagen 38. Doppelstöckige Personengesellschaften 16. Rückstellungen 39. Zebragesellschaften 17. Latente Steuern 40. Freiberufliche MU-schaft 18. Verbindlichkeiten 41. Anteile an Personengesellschaften 19. PRAP 42. Anteile an Kapitalgesellschaften 20. Mietkauf 43. Bilanzsteuerliche Folgen einer Kapitalerhöhung 21. Leasing 44. Wertpapiere 22. Kommissionsgeschäfte 45. Verlustabzugsbeschränkung § 15a EStG 23. Mietereinbauten

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4 - Bewertung GWG

Beispiel für GWG

Aktenschrank, AK 800 € zzgl. 152 € USt, Anschaffung 07/01

Aktenschrank = notw. BV, § 246 Abs. 1 HGB, R 4.2 Abs. 1 S. 1 EStR, abnutzbares, bewegl. WG des AV, § 247 Abs. 2 HGB, R 6.1 Abs. 1 S. 1, 5 EStR,

zu bewerten mit AK abzgl. AfA, § 253 Abs. 1, 3 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG oder niedrigerem beizulegenden Wert, § 253 Abs. 3 S. 5 HGB, bzw. niedrigerem Teilwert, § 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG.

Ggf. ist § 6 Abs. 2 EStG (Wahlrecht zur Sofortabschreibung) anwendbar, wenn AK ≤ 800 €, da der Aktenschrank selbständig nutzungsfähig ist.

Prüfung AK ≤ 800 €- Grenze, § 6 Abs. 2 S. 1 EStG Ursprünglicher Nettopreis gem. § 9b Abs. 1 EStG = AK 800 € → AK ≤ 410 €, § 6 Abs. 2 EStG ist anwendbar (WG-abhängiges Wahlrecht) ./. 800 € = Bilanzansatz zum 31.12.01 0 €

Buchungssatz

Sofortabschreibung GWG 800 € GWG 800 €

Gewinnauswirkung

• GuV- Methode Abschr. GWG + 800 € Gewinn - 800 €

• Bilanzpostenmethode GWG - 800 € Gewinn - 800 €

Bewertung GWG ab 01.01.2018

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4a - Bewertung GWG

Beispiel für GWG-Sammelposten

Der Sammelposten i. H. v. 5.000 € ist in 01 und in den folgenden 4 Jahren (02 - 05) mit jeweils 1.000 € gewinnmin-dernd aufzulösen.

Der Verkauf des WG, z. B. Schreibtisch, in 03 führt nicht zu einer Verminderung des Sammelpostens, § 6 Abs. 2a S. 3 EStG, R 6.13 Abs. 6 S. 2 EStR.

Der (Netto-) Verkaufserlös von 150 € führt in 03 zu einer gewinnerhöhenden Betriebseinnahme i. H. v. 150 €, die zusätzlich in 03 zu verbuchen ist. Buchungssatz (jeweils in 02 bis 05)

Aufwand Auflösung Sammelposten GWG 1.000 € Sammelposten GWG 1.000 € Gewinnauswirkung (jeweils in 02 bis 05)

• GuV-Methode Aufwand Auflösung Sammelposten GWG + 1.000 € Gewinn - 1.000 €

• Bilanzpostenmethode Sammelposten GWG - 1.000 € Gewinn - 1.000 € Verkäufe im jeweiligen Wj. zusätzlich buchen und Gewinnauswirkung darstellen.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4b - Bewertung GWG

Übersicht Abschreibungswahlrechte ab Wj. 2018

AK/HK bis GWG-Abschreibung (§ 6 Abs. 2

EStG) Pool-Abschreibung (§ 6

Abs. 2a EStG) AfA nach § 7 EStG

250 € Behandlung als sofortiger Auf-

wand (keine Aufzeichnung erfor-derlich)

Nein, aber Sofortabschrei-bung, § 6 Abs. 2a S. 4 EStG

ja 250,01 € bis 800 €

ja (Aufzeichnung erforderlich) Ja (einheitliche Ausübung

für alls WG eines Wj.) 800,01 € bis 1.000 €

nein

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 4c - Bewertung GWG

Beispiele Abschreibungswahlrechte ab 01.01.2018

Anschaffungskosten Bilanziell Berücksichtigung (verschiedene Wahlrechte)

Gewinnminderung Aufzeichnung

200 €, Nutzungsdauer 5 Jahre Sofortabzug 200 € Nein

AbschreibungNd 40 € / Jahr Ja

800 €, Nutzungsdauer 8 Jahre

Sofortabzug 800 € Ja

AbschreibungNd 100 € / Jahr Ja

Sammelposten 160 € / Jahr Nein

800 €, Nutzungsdauer 3 Jahre

Sofortabzug 800 € Ja

AbschreibungNd 267 € / Jahr Ja

Sammelposten 160 € / Jahr Nein

1.000 €, Nutzungsdauer 8 Jahre AbschreibungNd 125 € / Jahr Ja

Sammelposten 200 € / Jahr Nein

1.000 €, Nutzungsdauer 3 Jahre AbschreibungNd 334 € / Jahr Ja

Sammelposten 200 € / Jahr Nein

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 12 - Kapitalanpassung

• Hintergrund Nach einer Änderung/Berichtigung von Bilanzansätzen der beim FA eingereichten Schlussbilanz muss die Anfangs-steuerbilanz des folgenden Wj an diese Änderungen angepasst werden. „Zur Herstellung des Bilanzenzusammenhangs ist eine Kapitalanpassung gem. § 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB, § 4 Abs. 1 S. 1 EStG vorzunehmen“.

• Methoden der Kapitalanpassung

o Stichtagsbezogene Betrachtungsweise (Indirekte Methode, BilPo-Methode) ➢ Untersuchung der Änderung der Bilanzposten und die damit verbundenen Auswirkungen auf das Schlusskapital

des Vorjahres (nur die Änderungen der BilPo des Vorjahres sind maßgeblich). ➢ Änderung Aktiva ./. Änderung Passiva = Kapitalanpassung!

o Periodenbezogene Betrachtungsweise (Direkte Methode, GuV-Methode) ➢ Untersuchung der Gewinnauswirkungen und Entnahmen/Einlagen eines zusammenhängenden Zeitraums z. B.

des (Vor-) Prüfungszeitraums. ➢ Änderung Gewinn ./. Änderung Entnahmen + Änderung Einlagen = Kapitalanpassung! (Ableitung aus Formel des § 4 Abs. 1 S. 1 EStG: AK + Gewinn ./. Entnahmen + Einlagen = SK)

Wichtiger Hinweis: Immer bei einer Methode bleiben und nie zwischen beiden Methoden wechseln bzw. die Methoden vermischen!

EMPFEHLUNG - für EU: Stichtagsbezogen, indirekte Methode zu empfehlen, da nur Bilanzposten betrachtet werden, die

auch gebucht werden müssen. - für PersGes: Periodenbezogene, direkte Methode zu empfehlen, da Entnahmen direkt dem Gesellschafter zuge-

ordnet werden können. - für KapGes: Methode frei wählbar.

Kapitalanpassung

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 12a - Kapitalanpassung

• Buchung der Kapitalanpassung

o Einzelunternehmen

➢ Angleichung mittels Anpassungsbuchungen durch Ansprechen der geänderten BilPo und dem Anfangs-kapitalkonto.

o Personengesellschaft ➢ Kapitalkonto des jeweiligen Gesellschafters ist anzupassen. Es muss daher jeweils entschieden werden,

ob das Kapital aller oder nur einzelner Gesellschafter betroffen ist.

o Kapitalgesellschaft ➢ Das gem. § 266 Abs. 3 A HGB gegliederte Kapital ist unantastbar, so dass nur eine innerbilanzielle er-

folgswirksame Korrektur erfolgen kann bzw. ein sog. erfolgsneutraler Ausgleichsposten bilanziert wird. Diese innerbilanzielle, erfolgswirksame Korrektur ist außerbilanziell wieder zu neutralisieren.

• Vorgehensweise in Schritten bei der Kapitalanpassung (unbedingt beachten!)

1. Einleitungssatz: Zur Herstellung des Bilanzenzusammenhangs sind Kapitalanpassungen erforderlich, § 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB, § 4 Abs. 1 S. 1 EStG.

2. Ermittlung des Betrags der Kapitalanpassung (stichtagsbezogene- oder periodenbezogene Betrachtungswei-se) – insoweit reine Rechenarbeit, rechtliche Würdigungen auf ein Mindestmaß reduzieren!

3. Buchung der Kapitalanpassung (Besonderheiten bei PersGes und KapGes) beachten.

4. Fortentwicklung der geänderten Bilanzposten, hier dann entsprechend der gewohnten rechtlichen Subsumtion.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 12b - Kapitalanpassung

Bsp. Kapitalanpassung bei einem Einzelunternehmen

Die Betriebsprüferin Vogelwild hat bei der Betriebsprüfung für die Wirtschaftsjahre 01 - 03 beim Einzelunternehmen Müller folgende (nicht zu beanstandende) Feststellungen getroffen:

Mehr- und Wenigerrechnung (GA) 01 02 03

Aktivierung Fertigungsmaschine (bisher Aufwand) + 20.000 € Erhöhung AfA für Fertigungsmaschine ./. 4.000 € ./. 4.000 € ./. 4.000 € Entnahme Waren + 1.000 € + 1.000 € + 1.000 € Summe + 17.000 € ./. 3.000 € ./. 3.000 €

Lösung

1. Einleitungssatz

Zur Herstellung des Bilanzenzusammenhangs 31.12.03/01.01.04 ist eine Kapitalanpassung gem. § 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB, § 4 Abs. 1 S. 1 EStG vorzunehmen (Fußgängerpunkt unbedingt mitnehmen!)

2. Ermittlung des Betrags der Kapitalanpassung

Möglichkeit 1: Direkte Methode (GuV-Methode) = Periodenbezogene Methode Sämtliche (!) Gewinnauswirkungen, Entnahmen und Einlagen des Prüfungszeitraums werden benötigt: Summe GA: + 17.000 € ./. 3.000 € ./. 3.000 € = + 11.000 € Summe Entnahmen: ./. 1.190 € ./. 1.190 € ./. 1.190 € = ./. 3.570 € * Auswirkung auf das Schlusskapital 31.12.03 + 7.430 € (= Kapitalanpassung 31.12.03/01.01.04) *(Entnahme Waren = unentgeltliche Wertabgabe gem. § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 1 UStG; USt auf Entnahmen ist gem. § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbar, somit ist die Entnahme jeweils brutto mit 1.190 € anzusetzen) Möglichkeit 2: Indirekte Methode (BilPo-Methode) = Stichtagsbezogene Methode Es wird nur die Änderung der Bilanzposten (nicht Entnahmen/Einlagen!) des letzten Prüfungsjahres benötigt! 03 Fertigungsmaschine (20.000 € ./. 12.000 €) + 8.000 € USt (unentgeltliche Wertabgabe: 3 x 190 €) ./. 570 € Auswirkung auf das Schlusskapital 31.12.03 + 7.430 € (= Kapitalanpassung 31.12.03/01.01.04)

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3. Buchung der Kapitalanpassung

Fertigungsmaschine 8.000 € an Kapital 7.430 € Umsatzsteuer 570 € 4. Fortentwicklung der geänderten Bilanzposten, entsprechend der gewohnten Subsumtion Fertigungsmaschine = notwendiges Betriebsvermögen, § 246 Abs. 1 HGB, R 4.2 Abs. 1 S. 1 EStR = bewegliches, abnutzbares WG des AV, § 247 Abs. 2 HGB, R 6.1 Abs. 1 S. 1 u. 5 EStR;

Bewertung gem. § 253 Abs. 1 u. 3 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG mit AK abzgl. AfA oder nbeizW bzw. nTW.

Buchwert zum 31.12.03 8.000 € abzgl. AfA (wie bisher) ./. 4.000 € = Bilanzansatz 31.12.04 4.000 € Achtung: Hinsichtlich der Umsatzsteuer unbedingt darauf achten, was mit den Mehrsteuern lt. BP in den Wirtschaftsjahren danach passiert ist.

Sofern noch keine Zahlung erfolgt ist, ist die Steuerschuld entsprechend zu erhöhen!

Sofern eine Zahlung erfolgt ist und dies gewinnmindernd berücksichtigt wurde, ist der Aufwand zu berichtigen!

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 12d - Kapitalanpassung

Bsp. Kapitalanpassung bei einer Personengesellschaft

Die Betriebsprüferin Vogelwild hat bei der Betriebsprüfung für die Wirtschaftsjahre 01 - 03 bei der Müller & Thurgau OHG folgende (nicht zu beanstan-dende) Feststellungen getroffen:

Mehr- und Wenigerrechnung (GA) 01 02 03

Aktivierung Fertigungsmaschine (bisher Aufwand) + 20.000 € Erhöhung AfA für Fertigungsmaschine ./. 4.000 € ./. 4.000 € ./. 4.000 € Entnahme Waren (nur Müller) + 1.000 € + 1.000 € + 1.000 € Summe + 17.000 € ./. 3.000 € ./. 3.000 €

Lösung

1. Zur Herstellung des Bilanzenzusammenhangs 31.12.03 / 01.01.04 ist eine Kapitalanpassung gem. § 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB, § 4 Abs. 1 S. 1 EStG vorzunehmen (Fußgängerpunkt unbedingt mitnehmen!)

2. Ermittlung des Betrags der Kapitalanpassung

Möglichkeit 1: Direkte Methode (GuV- Methode) = Periodenbezogene Methode Sämtliche (!) Gewinnauswirkungen, Entnahmen und Einlagen des Prüfungszeitraums werden benötigt: Gesamt Müller (1/2) Thurgau (1/2) Summe GA: + 17.000 € ./. 3.000 € ./. 3.000 € = + 11.000 € + 5.500 € + 5.500 € Summe Entnahmen: ./. 1.190 € ./. 1.190 € ./. 1.190 € = ./. 3.570 € * ./. 3.570 € -- Auswirkung auf das Schlusskapital 31.12.03 + 7.430 € + 1.930 € + 5.500 € (= Kap.Anpassung 31.12.03/01.01.04) Achtung! Bei Personengesellschaften wird für jeden Gesellschafter ein Kapital geführt, Entnahmen müssen immer direkt und unmittelbar dem entnehmenden Gesellschafter zugerechnet werden! *(Entnahme Waren = unentgeltliche Wertabgabe gem. § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 1 UStG; USt auf Entnahmen ist gem. § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbar, somit ist die Entnahme jeweils brutto mit 1.190 € anzusetzen).

Möglichkeit 2: Indirekte Methode (BilPo-Methode) = Stichtagsbezogene Methode Es wird nur die Änderung der Bilanzposten (nicht Entnahmen/Einlagen!) des letzten Prüfungsjahres benötigt! Gesamt Müller (1/2) Thurgau (1/2) Fertigungsmaschine (20.000 € ./. 12.000 €) + 8.000 € USt (unentgeltliche Wertabgabe: 3 x 190 €) ./. 570 € Auswirkung auf das Schlusskapital 31.12.03 + 7.430 € + 3.715 € + 3.715 € Korrektur Entnahme Müller + 3.570 € + 1.785 € + 1.785 € Zurechnung Entnahme Müller ./. 3.570 € ./. 3.570 € -- (= Kap.Anpassung 31.12.03/01.01.04) + 7.430 € + 1.930 € + 5.500 €

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3. Buchung der Kapitalanpassung Fertigungsmaschine 8.000 € an Kapital Müller 1.930 € Kapital Thurgau 5.500 € Umsatzsteuer 570 € Hinweis: Da bei einer Personengesellschaft immer die Auswirkung auf das Kapital eines jeden Gesellschafters er-forderlich ist, bietet sich die direkte Methode (GuV-Methode) an, da sich hier die Auswirkung auf das Kapital der Gesellschaft besser darstellen lässt. 4. Fortentwicklung der geänderten Bilanzposten, entsprechend der gewohnten Subsumtion Fertigungsmaschine = notwendiges Betriebsvermögen, § 246 Abs. 1 HGB, R 4.2 Abs. 1 S. 1 EStR = bewegliches, abnutzbares WG des AV, § 247 Abs. 2 HGB, R 6.1 Abs. 1 S. 1 u. 5 EStR;

Bewertung gem. § 253 Abs. 1 u. 3 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG mit den AK abzgl. AfA oder dem nbeizW bzw. nTW.

Buchwert zum 31.12.03 8.000 € abzgl. AfA (wie bisher) ./. 4.000 € = Bilanzansatz 31.12.04 4.000 € Achtung: Hinsichtlich der Umsatzsteuer unbedingt darauf achten, was mit den Mehrsteuern lt. BP in den Wirt-schafsjahren danach passiert ist.

Sofern noch keine Zahlung erfolgt ist, ist die Steuerschuld entsprechend zu erhöhen!

Sofern eine Zahlung erfolgt ist und diese gewinnmindernd berücksichtigt wurde, ist der Aufwand zu berichtigen!

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 12f - Kapitalanpassung

Bsp. Kapitalanpassung bei einer Kapitalgesellschaft

Die Betriebsprüferin Vogelwild hat bei der Betriebsprüfung für die Wirtschaftsjahre 01 - 03 bei der Müller GmbH fol-gende (nicht zu beanstandende) Feststellungen getroffen:

Mehr- und Wenigerrechnung (GA) 01 02 03

Aktivierung Fertigungsmaschine (bisher Aufwand) + 20.000 € Erhöhung AfA für Fertigungsmaschine ./. 4.000 € ./. 4.000 € ./. 4.000 € Entnahme Waren (vGA)* ./. 190 € ./. 190 € ./. 190 € Summe + 15.810 € ./. 4.190 € ./. 4.190 € In der Prüferbilanz wurde in Höhe des Mehrgewinns ein steuerlicher Ausgleichsposten i. H. v. 8.000 € ./. 570 € = 7.430 € ausgewiesen. * Die vGA wird dem Einkommen außerhalb der Bilanz hinzugerechnet. Gewinnwirksam ist somit lediglich die Passivierung der Umsatzsteuer (1.000 x

19 % = 190 €).

Im Wj. 04 soll eine eigenständige Steuerbilanz erstellt werden.

Im Wirtschaftsjahr 05 soll hingegen lediglich eine Handelsbilanz erstellt werden, die so weit wie möglich den steuer-lichen Ansätzen folgt.

Noch im Wirtschaftsjahr 05 wurde zur Anpassung an die Feststellungen der Betriebsprüfung in der Handelsbilanz folgender Buchungssatz vorgenommen. Fertigungsmaschine 4.000 € an s.b.E. 4.000 € s.b.A. 570 € Umsatzsteuer 570 €

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 12g - Kapitalanpassung

Lösung

Bei einer Kapitalgesellschaft besteht die Besonderheit, dass eine Anpassung über das Kapital nicht möglich ist, da die Bestandteile des Kapitals (vgl. § 266 III A I. - V. HGB) unantastbar sind. In der Handelsbilanz ist eine Anpassung, sofern keine schwerwiegenden Fehler vorliegen, nicht zwingend erforder-lich. Steuerlich hingegen ist zwingend eine Kapitalanpassung erforderlich, damit der korrekte Periodengewinn ermittelt werden kann. 04: Der steuerliche Ausgleichsposten (= Mehrgewinn Betriebsprüfung) ist fortzuentwickeln. Die Maschine ist weiterhin mit 4.000 € abzuschreiben, so dass sich der steuerliche Ausgleichsposten um 4.000 € auf 3.430 € vermindert. Vor-liegend wurde in der Handelsbilanz eine erfolgswirksame Anpassung an die Feststellungen der Betriebsprüferin vor-genommen (zulässige und einzige Möglichkeit der Anpassung in der Handelsbilanz). 05: Die Aktivierung der Maschine und die Passivierung der USt-Verbindlichkeit haben sich bereits im Rahmen der Be-triebsprüfung (Wj. 01 - 03) und im Wj. 04 (AfA) ausgewirkt. Zur Vermeidung einer doppelten Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen ist steuerlich eine Abrechnung gem. § 60 Abs. 2 S. 1 EStDV i. H. v. 3.430 € vorzunehmen.

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 18 - Verbindlichkeiten

Ansatz von Verbindlichkeiten nach Handels- und Steuerbilanz

• Ansatz

o Aussage treffen, ob handelsrechtlich eine betriebliche Schuld vorliegt, § 246 Abs. 1 S. 1 HGB. Steuerlich erfolgt die Zurechnung der Schuld nach R 4.2 Abs. 15 EStR, H 4.2 Abs. 15 „Betriebsschuld“ zum BV, wenn diese betrieblich veranlasst ist. Entscheidend ist die Verwendung der Mittel.

o Werden Fremdmittel zur Finanzierung einer Entnahme aufgenommen, liegt keine Betriebsschuld vor, H 4.2 Abs. 15 „Finanzierung von Entnahmen“ EStH.

o Eine Aufteilung der Verbindlichkeit ist z. B. bei gemischt genutzten Grundstücken (teilweise privat / betrieb- lich) vorzunehmen, H 4.2 Abs. 15 „Gemischt genutztes Grdst.“ EStH. Zuordnung von Darlehensverbind- lichkeiten gem. BMF-Schreiben v. 16.04.2004, Beck’sche StErlasse 1 § 21/6.

o Sog. „Zwei-Konten-Modell“ zulässig gem. BMF-Schreiben v. 10.11.1993, Beck’sche StErlasse 1 § 4/4, Rn. 4 und v. 17.05.2008, Beck’sche StErlasse 1 § 4/10, Rn. 2 ff. (Beachte jedoch hier ggf. § 4 Abs. 4a EStG).

➢ Standardeinstieg

Schuld/Verbindlichkeit ist handels- und steuerrechtlich (negatives) BV, da betrieblich veranlasst, § 246 Abs. 1 S. 1 HGB, R 4.2 Abs. 15 EStR, H 4.2 Abs. 15 „Betriebsschuld“ EStH.

Verbindlichkeiten

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 18a - Verbindlichkeiten

Bewertung von Verbindlichkeiten nach Handels- und Steuerbilanz

• Bewertung nach Handelsrecht o Bewertung mit dem Erfüllungsbetrag, § 253 Abs. 1 S. 2 Hs. 1 HGB.

o Rentenverpflichtungen sind mit dem Barwert zu bewerten, § 253 Abs. 1 S. 3 Hs. 2 HGB.

o Bei unverzinslicher Verbindlichkeit keine Abzinsung (kurz abgrenzen!)

o Bei im Wert schwankenden Verbindlichkeiten (insbesondere bei Fremdwährung) Ansatz des ggf. höheren Werts vom BilStTag, § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB – ein unter den ursprünglichen Nennwert gefallener Wert darf nicht ausgewiesen werden, § 252 Abs. 1 Nr. 4 Hs. 2 HGB. Ausnahme: Die Laufzeit der Verbindlichkeit beträgt am Bilanzstichtag ein Jahr oder weniger, § 256a S. 2 HGB

• Bewertung nach Steuerrecht o Bewertung mit dem Rückzahlungsbetrag zum BilStTag, § 253 Abs. 1 S. 2 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG.

o Rentenverpflichtungen sind mit dem Barwert zu bewerten, § 253 Abs. 1 S. 2 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG, H 6.10 „Rentenverpflichtungen“ EStH. o Bei einer unverzinslichen Verbindlichkeit grds. Abzinsung mit 5,5 %, § 6 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 EStG, Technik

darstellen und erläutern, unbedingt BMF-Schreiben v. 26.05.2005, Beck´sche StErlasse 1 § 6/19 durchar- beiten und Anwendung der entsprechenden Rn. zitieren!

o Keine Abzinsung bei …, § 6 Abs. 1 Nr. 3 S. 2 EStG abprüfen und ggf. hinschreiben, ob ja oder nein! Hinweis auf BMF-Schreiben v. 26.05.2005, Beck’sche StErlasse 1 § 6/19, Rn. 30 - 34.

o Bei im Wert schwankenden Verbindlichkeiten (insbes. bei Fremdwährung) Ansatz des ggf. höheren Werts vom BilStTag, wenn Werterhöhung voraussichtlich von Dauer, § 6 Abs. 1 Nr. 3 i. V. m § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG.

o Ein unter den ursprünglichen Nennwert gefallener Wert darf steuerlich nicht ausgewiesen werden, § 6 Abs. 1 Nr. 3 i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG (wegen § 5 Abs. 6 EStG findet § 256a S. 2 HGB für die StB keine Anwendung).

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 18b - Verbindlichkeiten in fremder Währung - Wechselkursgewinn

Beispiel Verbindlichkeit in fremder Währung

Stpfl. Huber erwirbt am 30.11.01 Elektromotoren von einem amerikanischen Lieferanten zu 100.000 USD. Mit dem Lieferanten wurde ein Zahlungsziel bis zum 30.03.02 vereinbart. Der USD-Wechselkurs hat sich wie folgt entwickelt: 30.11.01: 1 € = 1,30 USD 31.12.01: 1 € = 1,40 USD

Lösung

Elektromotoren = UV, § 247 Abs. 2 HGB Umkehrschluss, R 6.1 Abs. 2 EStR Bewertung gem. § 253 Abs. 1, 4 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG mit den AK oder dem niedrigeren beizW bzw. TW. Handelsrechtlich strenges Niederstwertprinzip. Steuerlich Wahlrecht zum Ansatz des niedrigeren TW nur bei dauernder Wertminderung, §§ 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2, 5 Abs. 1 S. 1 Hs. 2 EStG. Maßgeblich ist der Wechselkurs zum Zeitpunkt der Lieferung, H 6.2 „Ausländische Währung“ EStH. BilAnsatz HB/StB 31.12.01 = 100.000 USD : 1,30 USD/€ = 76.923 €

Kaufpreisschuld = Betriebsschuld, H 4.2 Abs. 15 „Betriebsschuld“ EStH Bewertung gem. § 253 Abs. 1 S. 2, § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG mit dem Erfüllungsbetrag. Ein höherer Teilwert ist zu berücksichtigen; steuerlich besteht bei dauernder Werterhöhung ein Wahlrecht zum An-satz des höheren Teilwerts, §§ 6 Abs. 1 Nr. 3, 5 Abs. 1 S. 1 Hs. 2 EStG. Umrechnung zum Devisenkassamittelkurs zum Abschlussstichtag gem. § 256a S. 1 HGB. 100.000 USD : 1,40 USD/€ = 71.429 €. Der niedrigere Teilwert wird handelsrechtlich unter Missachtung des Anschaffungskosten-, Imparitäts- und Reali-sationsprinzips angesetzt, da die Restlaufzeit zum BilStT nicht mehr als ein Jahr beträgt, § 256a S. 2 HGB. BilAnsatz HB 31.12.01 = 71.429 € BilAnsatz StB 31.12.01 = 76.923 € (§§ 6 Abs. 1 Nr. 3, 5 Abs. 6 EStG)

Verbindlichkeiten in fremder Währung

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 18c - Verbindlichkeiten in fremder Währung - Wechselkursgewinn

Beispiel zu einer Verbindlichkeit in fremder Währung

Stpfl. Huber erwirbt am 30.11.01 Elektromotoren von einem amerikanischen Lieferanten zu 100.000 USD. Mit dem Lieferanten wurde ein Zahlungsziel bis zum 30.03.02 vereinbart.

Der USD-Wechselkurs hat sich wie folgt entwickelt:

30.11.01: 1 € = 1,30 USD

31.12.01: 1 € = 1,20 USD

31.03.02: 1 € = 1,15 USD (Bilanzerstellung)

Aufgabe: Bilanzansatz HB, StB 31.12.01!

Lösung

Elektromotoren, vgl. Grundfall Verbindlichkeit in fremder Währung, KK 17 b

Kaufpreisschuld Bewertung gem. § 253 Abs. 1 S. 2 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG mit dem Erfüllungsbetrag.

Ein höherer Verkehrswert ist zu berücksichtigen, steuerlich besteht bei dauernder Werterhöhung ein Wahlrecht zum Ansatz des höheren Teilwerts, §§ 6 Abs. 1 Nr. 3, 5 Abs. 1 S. 1 Hs. 2 EStG.

Da die Werterhöhung bis zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung anhält, liegt eine dauernde Werterhöhung vor, vgl. BMF-Schreiben v. 02.09.2016, Beck’sche StErlasse 1 § 6/12, Rn. 36. Umrechnung zum Devisenkassamittelkurs zum Abschlussstichtag gem. § 256a S. 1 HGB.

100.000 USD : 1,20 USD/€ = 83.334 €.

BilAnsatz HB 31.12.01 = 83.334 €

BilAnsatz StB 31.12.01 = 83.334 €

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Bilanzsteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 18d - Verbindlichkeiten in fremder Währung – Hedging

Beispiel Verbindlichkeit in fremder Währung – Hedging

Stpfl. Huber erwirbt am 30.11.01 Elektromotoren von einem amerikanischen Lieferanten für 100.000 USD. Mit dem Lieferanten wurde ein Zahlungsziel bis zum 30.03.02 vereinbart. Der USD-Wechselkurs hat sich wie folgt entwickelt: 30.11.01: 1 € = 1,30 USD 31.12.01: 1 € = 1,20 USD 31.03.02: 1 € = 1,15 USD (Bilanzerstellung) Zur Ausschaltung des Wechselkursrisikos schließt Huber am 30.11.01 ein Devisentermingeschäft ab, das den Kauf von 100.000 USD in sechs Monaten zu einem Wechselkurs von 1,30 USD/€ vorsieht.

Lösung

Elektromotoren, vgl. Grundfall Verbindlichkeit in fremder Währung, KK 17 b

Kaufpreisschuld Bewertung gem. § 253 Abs. 1 S. 2 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG mit dem Erfüllungsbetrag.

Ein höherer Teilwert ist zu berücksichtigen, steuerlich besteht bei dauernder Werterhöhung ein Wahlrecht zum An-satz des höheren Teilwerts, §§ 6 Abs. 1 Nr. 3, 5 Abs. 1 S. 1 Hs. 2 EStG.

Umrechnung zum Devisenkassamittelkurs zum Abschlussstichtag gem. § 256a S. 1 HGB. 100.000 USD : 1,20 USD/€ = 83.334 €.

Gem. § 254 HGB ist jedoch eine Bewertungseinheit zu bilden, da durch den Abschluss des Devisentermingeschäfts Wechselkursänderungen keinen Einfluss mehr auf den zu tilgenden €-Betrag haben. Gem. § 5 Abs. 1a S. 2 EStG ist die handelsrechtliche Bewertungseinheit auch für die StB maßgeblich. BilAnsatz HB 31.12.01 = 76.923 € (100.000 USD : 1,30 USD/€) BilAnsatz StB 31.12.01 = 76.923 €

Klausurtechnik-Karteikarten Umwandlungssteuerrecht

Inhaltsverzeichnis

1. Lösungsschema für Umwandlungssteuer-Klausuren

2. Umwandlung einer KapGes auf ein Personenunternehmen (§§ 3 - 9 UmwStG)

3. Verschmelzung einer KapGes auf eine andere KapGes (§§ 11 - 13 UmwStG)

4. Spaltung von Kapitalgesellschaften (§ 15 i. V. m. §§ 11 - 13 UmwStG)

5. Einbringung in eine KapGes (§§ 20 - 23 UmwStG)

6. Qualifizierter Anteilstausch mehrheitsvermittelnder Anteile (§ 21 UmwStG)

7. Einbringung in eine PersGes (§ 24 UmwStG)

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umwandlungssteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 1 - Lösungsschema für Umwandlungssteuer-Klausuren

Eine Aufgabe zum UmwG bzw. UmwStG sollte in folgender Reihenfolge gelöst werden:

1. Schritt: Handelsrechtliche Beurteilung

- Bezeichnung der Umwandlung (Verschmelzung, Spaltung, Formwechsel) - Art der Rechtsnachfolge (Gesamt-, partielle Gesamt-, Einzelrechtsnachfolge, Formwechsel) - Zivilrechtliche Wirksamkeit der Umwandlung (mit Handelsregistereintrag) (§§ 20, 131, 202 UmwG) - Handelsrechtlicher Umwandlungsstichtag (§ 5 Abs. 1 Nr. 6, § 126 Abs. 1 Nr. 6 UmwG); meist 01.01. - Handelsbilanzen des übertragenden und übernehmenden Rechtsträgers (§§ 17, 24 UmwG); meist 31.12.

2. Schritt: Steuerliche Rückwirkung

- Angabe der zutreffenden Rückwirkungsvorschrift (§ 2 Abs. 1; § 9 S. 3; § 20 Abs. 5, 6; § 24 Abs. 4 UmwStG) - Geltungsbereich der Rückwirkung (nur für Ertragsteuern ESt, KSt, GewSt; nicht für USt, GrESt, SchenkSt). - Rückwirkungszeitraum und Bestimmung des steuerlichen Übertragungsstichtags (meist der 31.12.) - Besonderheiten und Problembereiche im Rückwirkungszeitraum (Vergütungen, Entnahmen, Ausschüttungen usw.)

3. Schritt: Steuerliche Behandlung

Sachliche und persönliche Steuerpflicht gem. § 1 Abs. 2 bzw. § 1 Abs. 4 UmwStG. d. h. Vorgang nach dem handelsrechtlichen UmwG bzw. Einbringung mit Rechtsträgern innerhalb der EU/EWR.

1. Ebene: Übertragender Rechtsträger (Übertragungsgewinn, Aufdeckung stiller Reserven) 2. Ebene: Übernehmender Rechtsträger (Übernahmegewinn, Verlustübernahme, Fortentwicklung BilPo.) 3. Ebene: Gesellschafter (Anteilstausch)

4. Schritt: Weitere Steuerarten

- Umsatzsteuer: nichtsteuerbare Geschäftsveräußerung gem. § 1 Abs. 1a UStG; Ausnahme: Formwechsel; - Gewerbesteuer (vgl. §§ 18, 19 UmwStG); Einbringungsgewinn (auch Zwischenwertansatz) ist von GewSt befreit. - Grunderwerbsteuer grds. 3,5 % - 6,5 % (nach Bundesland) der sog. Bedarfswerte gem. § 8 Abs. 2 GrEStG; Ausnahmen: also ggf. keine GrESt bei Formwechsel, oder Befreiungen nach § 6a oder § 5 GrEStG;

Lösungsschema für Umwandlungssteuer-Klausuren

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umwandlungssteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 1a - Lösungsschema 1. Schritt: Handelsrechtliche Beurteilung

Folgende Punkte sollten in einer Lösung zur Klausur bzw. Prüfung zum zivilrechtlichen Teil angesprochen werden, falls es sich um einen Fall nach dem handelsrechtlichen UmwG (nicht bei Einbringung im Wege der Einzelrechtsnachfolge).

1. Bezeichnung der Umwandlung

- Bestimmung der Umwandlungsart (Verschmelzung, Spaltung, Formwechsel) - Benennung der Merkmale der jeweiligen Umwandlungsart (§ 2, § 123, § 190) UmwG - Prüfung der Rechtsträgerkombination (§ 3, § 124, § 191 UmwG) - Angabe der konkreten Vorschriften gemäß der Matrix im UmwSt-Erlass (Rn. 01.10 - 01.19 UmwSt-Erlass)

2. Art der Rechtsnachfolge

Gesamtrechtsnachfolge / partielle Gesamtrechtsnachfolge / identitätswahrender Vorgang (falls Formwechsel)

3. Zivilrechtliche Wirksamkeit der Umwandlung

Die Umwandlung wird nicht rückwirkend wirksam, sondern erst mit Eintrag im Handelsregister (§ 20 UmwG, § 131 UmwG, § 202 UmwG).

4. Handelsrechtlicher Umwandlungsstichtag *)

Zeitpunkt, ab dem die Handlungen für Rechnung des künftigen Rechtsträgers vorgenommen gelten (§ 5 Abs. 1 Nr. 6 UmwG, § 126 Abs. 1 Nr. 6 UmwG)

5. Regelungen zu Handelsbilanzen *)

a) Übertragender Rechtsträger: gem. § 17 Abs. 2 UmwG ist zur HR-Anmeldung eine Bilanz auf den Vortag des Umwandlungsstichtags einzureichen (meist zum 31.12.).

b) Der übernehmende Rechtsträger hat gem. § 24 UmwG die Verkehrswerte oder die Buchwerte im Zeitpunkt der Eintragung der Umwandlung im HR als laufenden Geschäftsvorfall einzubuchen.

*) die Punkte 4 und 5 sind nicht beim Formwechsel anzusprechen

Lösungsschema 1. Schritt: Handelsrechtliche Beurteilung

Entfal- len bei Um-

wand-lungs-

art Form-wech-

sel

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umwandlungssteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 1b - Lösungsschema 2. Schritt: Steuerliche Rückwirkung

1. Angabe der zutreffenden Rückwirkungsvorschrift

Es gibt vier Regelungen im UmwStR, welche die steuerliche Rückwirkung zulassen:

a) § 2 Abs. 1 UmwStG i. V. m. § 17 Abs. 2 UmwG für Verschmelzungen und Spaltungen von Körperschaften auf andere Rechtsträger,

b) § 9 S. 3 UmwStG für den Formwechsel von Kapitalgesellschaften in Personenunternehmen (und bei Einbringungen in eine KapGes im Wege des Formwechsels gem. § 25 i. V. m. § 20 UmwStG),

c) § 20 Abs. 5 und Abs. 6 UmwStG für Einbringungen in eine Kapitalgesellschaft sowohl für Vorgänge der Gesamtrechts-nachfolge als auch bei Einzelrechtsnachfolge allerdings keine Rückwirkung beim qualifizierten Anteilstausch i. S. d. § 21 UmwStG,

d) § 24 Abs. 4 UmwStG für Einbringungen in eine Personengesellschaft nur im Fall der Gesamtrechtsnachfolge, nicht je-doch bei Einbringung durch Einzelrechtsnachfolge.

2. Geltungsbereich der Rückwirkung

Die steuerliche Rückwirkung gilt nur für die Ertragsteuern (ESt, KSt, GewSt). Die Rückwirkung gilt nicht für: - zivilrechtliches Handeln (Vertragabschlüsse, Rechnungsstellung usw.); - Umsatzsteuer (vgl. Rn. 01.01 UmwSt-Erlass), Grunderwerbsteuer, Erbschaft- und Schenkungsteuer.

3. Rückwirkungszeitraum und Bestimmung des stl. Übertragungsstichtags

Entscheidend ist, dass die Anmeldung zum HR innerhalb der 8-monatigen Anmeldefrist stattfindet. Der Rückwirkungszeitraum kann auch länger als 8 Monate sein, wenn die Eintragung der Umwandlung erst später – nach 8 Monaten – stattfindet. Die steuerliche Rückwirkung bezieht die Umwandlung zurück auf den steuerlichen Übertra-gungsstichtag (meist 31.12.) (Rn. 02.01 - 02.06 UmwSt-Erlass).

4. Eingeschränkte Verrechnung von Gewinnen mit Verlusten im Rückwirkungszeitraum a) bei Umwandlung einer Verlustgesellschaft auf eine Gewinngesellschaft gem. § 2 Abs. 4 S. 1 - 2 UmwStG b) bei Umwandlung einer Gewinngesellschaft auf eine Verlustgesellschaft gem. § 2 Abs. 4 S. 3 - 5 UmwStG

Lösungsschema 2. Schritt: Steuerliche Rückwirkung

WLW – Würzburger Lehrgangswerk Umwandlungssteuerrecht KK 2019 / RS 2018 – Klausurtechnik © - 1c - Lösungsschema 2. Schritt: Steuerliche Rückwirkung

4. Besonderheiten und Problembereiche im Rückwirkungszeitraum

4.1. Vergütungen und Rechtsgeschäfte mit Gesellschaftern (Gehalt, Miete, Zins)

Bestehende Verträge werden im Rückwirkungszeitraum steuerlich umqualifiziert (§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG). Sonderbetriebsvermögen kann rückwirkend entstehen bzw. wegfallen. Es können aber nicht rückwirkend Verträge mit Gesellschaftern neu abgeschlossen werden (Vgl. Rn. 20.16 und 02.36 UmwSt-Erlass).

4.2. Ausscheidende und eintretende Gesellschafter im Rückwirkungszeitraum

a) Ausscheidende Gesellschafter werden so gestellt, als wäre nie umgewandelt worden (Rn. 02.20, 02.23 UmwSt-Erlass).

b) Eintretende Gesellschafter werden so gestellt, als wären diese bereits zum steuerlichen Übertragungsstichtag als Gesellschafter eingetreten gewesen (Rn. 05.01 - 05.03 und Rn. 02.21, 02.22, 02.24 UmwSt-Erlass).

4.3. Gewinnausschüttungen im Rückwirkungszeitraum (§§ 3 - 9 UmwStG)

Hat die umgewandelte GmbH im Rückwirkungszeitraum noch eine Gewinnausschüttung beschlossen und ausbezahlt, wird diese oGA im Fall der Umwandlung auf ein Personenunternehmen zu einer Geldentnahme umqualifiziert (Rn. 02.25 - 02.35 UmwSt-Erlass).

4.4. Entnahmen und Einlagen im Rückwirkungszeitraum (§ 20 UmwStG)

Wird ein Personenunternehmen in eine KapGes eingebracht, so werden Entnahmen bzw. Einlagen nicht in verdeckte Gewinnausschüttungen bzw. verdeckte Einlagen umqualifiziert, sondern wirken sich lediglich auf die Anschaffungs-kosten der GmbH-Anteile aus (§ 20 Abs. 5 u. 6 UmwStG).

Klausurtechnik-Karteikarten Gesellschaftsrecht

Inhaltsverzeichnis

1. Grundbegriffe des Gesellschaftsrechts

2. Die GbR

3. Die Personenhandelsgesellschaften

4. Die stille Gesellschaft

5. Die GmbH

6. Die Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt)

7. Die Aktiengesellschaft

8. Die KGaA

9. Die Europäische Aktiengesellschaft (SE)

10. Die GmbH & Co. KG

11. Die UG (haftungsbeschränkt) & Co. KG

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Grundlagen

• Die Aktiengesellschaft (AG) ist eine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit, bei der sämtliche Gesellschafter (Aktionäre) mit Einlagen auf das in Aktien zerlegte Grundkapital der Gesellschaft beteiligt sind, ohne mit ihrem Privat-vermögen für deren Verbindlichkeiten zu haften (§ 1 AktG).

• Da die AG gegenüber ihren Aktionären eigene Rechtspersönlichkeit besitzt, ist sie eine juristische Person und zwar eine Körperschaft. Ihre Firma muss den Zusatz „Aktiengesellschaft“ enthalten (§ 4 AktG).

• Dementsprechend unterliegt die AG auch der Körperschaftsteuerpflicht (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG).

• Die AG gilt als Handelsgesellschaft ohne Rücksicht auf den Gegenstand ihres Unternehmens (§ 3 Abs. 1 AktG). Sie ist daher stets Kaufmann i. S. d. § 6 Abs. 1 HGB und dementsprechend bspw. zur Buchführung nach § 238 Abs. 1 S. 1 HGB, § 140 AO verpflichtet.

Die Gründung einer AG

• Bei der Gründung einer AG werden die folgenden Gründungsphasen durchlaufen:

o Vorgründungsgesellschaft: Stadium von der Übereinkunft der Gründer, eine AG gründen zu wollen, bis zu der Phase, in der der Gesellschaftsvertrag zwar formgültig geschlossen worden ist, die Aktien jedoch noch nicht über-nommen sind,

o Vor-AG: die errichtete, aber noch nicht entstandene Gesellschaft, bei der die Aktien übernommen sind, es aber noch an der Eintragung ins Handelsregister fehlt,

o die entstandene AG, also die in das Handelsregister eingetragene Gesellschaft (§ 41 Abs. 1 S. 1 AktG).

Wie bei der GmbH unter liegt auch die Vorgründungsgesellschaft einer AG nicht der Körperschaftsteuer (H 1.1 „Vor-gründungsgesellschaft“ KStH). Der Körperschaftsteuer unterliegt jedoch die Vor-AG, die später – nach einem identi-tätswahrenden Übergang – als AG ins Handelsregister eingetragen wird (H 1.1 „Beginn der Steuerpflicht“ KStH).

Die Aktiengesellschaft

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• Gründer und ihre Aufgaben o Wie bei der GmbH ist eine Ein-Personen-Gründung einer AG zulässig (§ 2 AktG). o Die Aufgaben der Gründer einer AG sind u. a.:

▪ Die Feststellung der Satzung: Die Gründer müssen den Gesellschaftsvertrag notariell beurkunden lassen (§ 23 Abs. 1 S. 1 AktG). Dieser muss den zwingenden Mindestinhalt des § 23 AktG umfassen. Vom Gesetz abweichende Regelungen und Er-gänzungen sind in der Satzung einer AG möglich, soweit nicht das Gesetz eine abschließende Regelung ent-hält (§ 23 Abs. 5 AktG).

▪ Die Beschaffung des Kapitals: Von einer Bargründung spricht man, wenn alle Aktien des satzungsmäßigen Grundkapitals durch die Gründer gegen Geldzahlung übernommen werden (§ 29 AktG). Möglich ist auch eine sog. qualifizierte Gründung, bei der nicht alle Einlagen in bar geleistet, sondern Sachwerte auf den Nennbetrag der Aktien angerechnet werden (sog. Sacheinlage), die Gesellschaft nach ihrer Entstehung Anlagen oder sonstige Vermögenswerte gegen Entgelt übernehmen soll (sog. Sachübernahme) oder wenn ein-zelnen Aktionären besondere Vorteile (sog. Sondervorteile) zugesichert werden (§§ 26, 27 AktG).

▪ Die Bestellung der ersten Organe: Die Gründer bestellen in der Gründungsurkunde den Abschlussprüfer und den ersten Aufsichtsrat (§ 30 Abs. 1 AktG). Letzterer bestellt den ersten Vorstand (§ 30 Abs. 4 AktG).

▪ Die Anmeldung der AG zum Handelsregister: Die Anmeldung der AG zum Handelsregister darf erst erfolgen, wenn mindestens ein Viertel des Nennbetrags (ggf. zzgl. Agio) der Aktien ordnungsgemäß eingezahlt worden ist und endgültig zur freien Verfügung des Vor-stands steht (§§ 36 Abs. 2 S. 1, § 36a Abs. 1 AktG). Sacheinlagen müssen grds. vollständig geleistet sein, § 36a Abs. 2 S. 1 AktG.

▪ Die Erstattung eines Gründungsberichts: Der Gründungsbericht soll u. a. die Angemessenheit der für Sacheinlagen oder Sachübernahmen gewährten Leistungen belegen (§ 32 AktG).

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Kapitalausstattung der AG

• Das Grundkapital ist eine in der Satzung festgelegte und grundsätzlich unveränderbare Rechengröße. Es beträgt min-destens 50.000 EUR (§ 7 AktG). Die feste Grundkapitalziffer ist dabei in eine bestimmte Anzahl von Anteilen, den Aktien zerlegt. Der Mindestnennbe-trag je Aktie beträgt 1 EUR (§ 8 Abs. 2 S. 1, Abs. 3 S. 3 AktG).

• In ihrer Bilanz hat die AG nach § 150 Abs. 1 AktG eine gesetzliche Rücklage zu bilden. In diese sind 5 % des um ei-nen Verlustvortrag aus dem Vorjahr geminderten Jahresüberschusses einzustellen, bis die gesetzliche Rücklage und die Kapitalrücklagen nach § 272 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 HGB zusammen 10 % oder einen in der Satzung bestimmten höhe-ren Teil des Grundkapitals der AG erreichen (§ 150 Abs. 2 HGB). Die gesetzliche Rücklage dient vorwiegend dem Verlustausgleich, wobei ihre Auflösung nur bei Erfüllung hoher Voraussetzungen erlaubt ist (§ 150 Abs. 3 und 4 AktG).

Aktien und Aktionäre

• Aktien werden in verschiedenen Erscheinungsformen ausgegeben, z. B. als Stammaktien oder Vorzugsaktien sowie als Inhaberaktien oder Namensaktien (§§ 8 Abs. 1, 10 Abs. 1 AktG). Aktien können grds. jederzeit veräußert werden.

• Aktionären stehen Verwaltungs- und Vermögensrechte zu: o Verwaltungsrechte sind u. a. das Stimmrecht, das Auskunftsrecht und das Anfechtungsrecht. Dementsprechend ist

der Aktionär berechtigt, an der Hauptversammlung teilzunehmen und darin Auskunft über die Angelegenheiten der AG zu verlangen sowie sein Stimmrecht auszuüben (§§ 118 Abs. 1, 131, 133 ff. AktG).

o Das wichtigste Vermögensrecht der Aktionäre ist das Recht auf Teilhabe am Gewinn der AG durch die Zahlung von Dividenden (§§ 60, 174 Abs. 2 Nr. 2 AktG).

Erwerb eigener Aktien

• Eine AG kann unter den Voraussetzungen der §§ 71 ff. AktG eigene Aktien erwerben.

• Die eigenen Aktien, die die AG hält, dürfen i. d. R. nicht mehr als 10 % des Grundkapitals der Gesellschaft ausmachen (§ 71 Abs. 2 S. 1 AktG).

• Die bilanzielle Behandlung der von einer AG erworbenen eigenen Anteile richtet sich – wie bei der GmbH – nach § 272 Abs. 1a HGB.

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Die Organe der AG

• Hauptversammlung o Die Hauptversammlung ist das Gremium der Aktionäre der AG. Jeder Aktionär ist berechtigt, an der Hauptver-

sammlung teilzunehmen und sein Stimmrecht auszuüben (§§ 118 Abs. 1, 133 ff. AktG). o Die Zuständigkeit der Hauptversammlung erstreckt sich nach §§ 119, 179 AktG u. a. auf die Bestellung und Abbe-

rufung der Mitglieder des Aufsichtsrats, die Verwendung des Bilanzgewinns, die Bestellung der Abschlussprüfer, die Beschlussfassung über Satzungsänderungen einschließlich Auflösung, Verschmelzung, Kapitalerhöhung oder Kapitalherabsetzung.

• Vorstand o Der Vorstand ist das Geschäftsführungs- und Vertretungsorgan der AG (§§ 77, 78 AktG). o Er kann aus einer oder mehreren Personen bestehen (§ 76 Abs. 2 AktG). o Der Vorstand leitet die AG unter eigener Verantwortung (§ 76 Abs. 1 AktG). Im Gegensatz zum Geschäftsführer

einer GmbH kann die Hauptversammlung der AG dem Vorstand keine bindenden Weisungen erteilen. o Bestellung und Abberufung der Vorstandsmitglieder erfolgt grds. durch den Aufsichtsrat (§§ 84, 85 AktG). o Die Vorstandsmitglieder haben bei ihrer Geschäftsführung die Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Ge-

schäftsleiters anzuwenden (§ 93 Abs. 1 AktG). Verletzt ein Vorstand diese Pflicht, ist er der AG gegenüber zum Er-satz des daraus entstehenden Schadens verpflichtet (§ 93 Abs. 2 AktG).

• Aufsichtsrat o Der Aufsichtsrat ist das Überwachungsorgan des Vorstandes (§ 111 Abs. 1 AktG). o Zu seinen Aufgaben zählt ferner v.a. die Bestellung und Abberufung des Vorstandes (§ 84 AktG), die Einberufung

der Hauptversammlung, wenn es das Wohl der Gesellschaft erfordert (§ 111 Abs. 3 AktG) und die Feststellung des Jahresabschlusses (§ 172 AktG).

o Der Aufsichtsrat setzt sich aus mindestens 3 und höchstens 21 Mitgliedern zusammen, wobei die Mitgliederzahl stets durch drei teilbar sein muss (§ 95 S. 1 und 3 AktG).

o Für die Verantwortlichkeit der Aufsichtsratsmitglieder gelten nach § 116 AktG die Vorschriften über die Verantwort-lichkeit der Vorstandsmitglieder entsprechend, also insbes. § 93 AktG.

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Sonderform: Die kleine AG

• Eine kleine Aktiengesellschaft ist eine AG, die nicht börsennotiert ist.

• Auf die kleine AG finden grds. die auch für die „normale“ AG geltenden Vorschriften des AktG Anwendung.

• Auch die kleine AG unterliegt der Körperschaftsteuer.

• Im Unterschied zur „normalen“ AG wurden für kleine, nicht börsennotierte AGs einige Formvorschriften vereinfacht, um die Gesellschaft bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen flexibler zu machen. Die Vereinfachungen sind v. a.:

o Zulässigkeit der Einmann-Gründung (§§ 2, 42 AktG);

o Möglichkeit der Einberufung der Hauptversammlung durch eingeschriebenen Brief, wenn die Aktionäre der Gesell-schaft namentlich bekannt sind (§ 121 Abs. 4 AktG);

o Möglichkeit der Beschlussfassung unter Verzicht auf gesetzliche Bestimmungen über Einberufung und Abhaltung einer Hauptversammlung unter der Voraussetzung, dass alle Aktionäre anwesend oder vertreten sind und keiner der Aktionäre widersprochen hat (§ 121 Abs. 6 AktG);

o Möglichkeit, auf die Beurkundung eines Hauptversammlungsbeschlusses zu verzichten (§ 130 Abs. 1 S. 3 AktG).