Kosten Rechnung

Christian D. Weinbuch – Kostenrechnung

Kostenrechnung1

1. Stellung und Aufgaben der Kostenrechnung innerhalb des betrieblichen Rechnungswesens

1.1. Die Aufgaben des Rechnungswesens Aufgabe jedes Betriebs: Produktion und Absatz von Gütern/Dienstleistungen BWL bezeichnet/erklärt Leistungserstellung/-verwertung als eine Kombination von

Produktionsfaktoren, Steuerung dieser durch die Disposition (Hilfsmittel für die Geschäftsleitung zur Planung/Steuerung/Überwachung/Kontrolle: betriebliches Rechnungswesen)

Aufgaben des betrieblichen Rechnungswesens: - Kontrolle von Wirtschaftlichkeit und Rentabilität des Betriebes: tatsächliches

Betriebsgeschehen (Ist-Werte) wird erfaßt und mit dem gewünschten Betriebsgeschehen (Soll-Werte) verglichen ð Analyse der Ursachen bei Abweichungen, Ergreifung der entsprechenden Maßnahmen für die Zukunft

- Planung (Disposition): Bereitstellung von Unterlagen für die Dispositionen der Geschäftsleitung

- Dokumentation: gesetzlich vorgeschriebene/freiwillige Rechenschaftslegung und Information über Vermögens-, Finanz-, Ertrags-, Erfolgslage des Betriebs

Betriebswirtschaftliche Grundbegriffe: Produktionsfaktoren:

I. Elementarfaktoren 1. Menschliche Arbeit (objektbezogen, ausführend, vollziehend) 2. Betriebsmittel (gesamte technische Apparatur, z.B. Gebäude, Maschinen, in der

Bilanz AV) 3. Werkstoffe (alle Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, in der Bilanz: UV) 4. Dienstleistungen (von außen bezogene Dienstleistungen, z.B. Post,

Wirtschaftsprüfer, Rechtsanwälte, Fuhrunternehmen) II. Dispositiver Faktor

1. Originärer dispositiver Faktor (=Geschäfts- und Betriebsleitung) 2. Derivative positive Faktoren a. Planung (zukünftiger Betriebsablauf wird als Ganzes und in seinen Teilbereichen

festgelegt) b. Organisation (Realisierung des durch die Planung vorgegebenen Ablaufes)

Betrieb und Unternehmung: Diverse Abgrenzung der Begriffe in der Literatur: ð gleichgeordnet: Betrieb = produktionswirtschaftliche Seite, Unternehmung =

finanzwirtschaftliche Seite einer Wirtschaftseinheit ð Unternehmung als Oberbegriff, Betrieb als Unterbegriff

1 Haberstock, Lothar. Kostenrechnung I. Einführung. 8., durchgesehene Aufl. Hamburg: S+W Steuer- und Wirtschaftsverlag, 1987.

Betriebliches Rechnungswesen: sämtliche Verfahren, die das Betriebsgeschehen zahlenmäßig erfassen und überwachen (belegmäßige Erfassung jedes Geschäftsvorfalls)


ð Betrieb als Oberbegriff, Unternehmung als Unterbegriff (Unternehmung als Betrieb in einem Marktwirtschaftssystem)

systemindifferente Tatbestände: Kombination von Produktionsfaktoren, Wirtschaftlichkeitsprinzip, finanzielles Gleichgewicht

systembezogene Tatbestände: ð Autonomieprinzip (Marktwirtschaft), Organprinzip (Zentralverwaltungswirtschaft) ð erwerbswirtschaftliches Prinzip (Marktwirtschaft), Prinzip der plandeterminierten Leistungserstellung (Zentralverwaltungswirtschaft) ð Privateigentum an Produktionsmitteln (Marktwirtschaft), Gemeineigentum (Zentralverwaltungswirtschaft)

Wirtschaftlichkeit und Rentabilität Wirtschaftlichkeitsprinzip (ökonomisches Prinzip, Sparsamkeitsprinzip) ð Maximalprinzip: vorgegebener Aufwand ð maximaler Ertrag ð Minimalprinzip: vorgegebener Ertrag ð minimaler Aufwand

Aufwand

ErtraglichkeitWirtschaft = (wertmäßige Relation)

atzmengeFaktoreins

gsmengeAusbringuntoduktivitä =Pr (mengenmäßige Relation)

Sollkosten

IstkostenlichkeitWirtschaft =

100*%)(Umsatz

GewinninabilitätUmsatzrent =

100*%)(alEigenkapit

GewininitätalrentabilEigenkapit = (= Unternehmerrentabilität)

100*%)(talGesamtkapi

alzinsenFremdkapitGewinninlitättalrentabiGesamtkapi

+= (=Unternehmensrentabilität)

Erwerbswirtschaftliches Prinzip: Maximierung des Gewinns bzw. der Rentabilität

1.2. Die Teilgebiete des Rechnungswesens ð Finanzbuchhaltung/Geschäftsbuchhaltung: Ermittlung des Jahreserfolges (GuV), Ermittlung

der Vermögens- und Schuldbestände (Bilanz) durch belegmäßige Erfassung aller wirtschaftlich bedeutsamen Geschäftsvorfälle (doppelte Buchführung), Lieferung relevanter Daten für besondere Entscheidungszwecke (z.B. Liquiditäts-/Finanzplanung)

ð Jahresabschluß (Aufstellung von Bilanz und GuV): Rechenschaftslegung über Vermögens- und Erfolgslage, Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns

ð Kostenrechnung (Betriebsbuchhaltung): Kontrolle der Wirtschaftlichkeit/Kostenkontrolle, Kalkulation der betrieblichen Leistungen, rechnerische Erfassung des durch die Leistungserstellung und Leistungsverwertung verursachten Werteverzehrs, Bereitstellung von Zahlenmaterial für dispositive Zwecke/Ermittlung der relevanten Kosten

a) Kostenartenrechnung: Erfassung und Gliederung aller im Laufe der jeweiligen Abrechnungsperiode angefallenen Kosten (welche Kosten?)

b) Kostenstellenrechnung: Verteilung der Kosten auf die Betriebsbereiche, in denen sie angefallen sind (Wo sind welche Kosten in welcher Höhe?)

c) Kostenträgerrechnung (Stückkostenrechnung, Selbstkostenrechnung, Kalkulation): Frage „Wofür?“

ð manchmal Betriebsabrechnung: Kostenarten- und Kostenstellenrechnung


ð kurzfristige Erfolgsrechnung/Betriebsergebnisrechnung: monatliche Durchführung bei erfolgsmäßiger Differenzierung

ð Planungsrechnung: Vorbereitung unternehmerischer Entscheidungen in allen Betriebsbereichen, Zahlenmaterial aus der Kostenrechnung/kurzfristigen Erfolgsrechnung

ð Betriebsstatistik (Nebenrechnung ohne einheitliches Abrechnungssystem): Zusammenstellung und Auswertung interessanter Zahlen (z.B. Umsatz-, Kosten-, Unfallstatistiken), Durchführung zwischenbetrieblicher Vergleiche

ð Materialabrechnung/Lagerbuchhaltung: Zugänge/Abgänge an Werkstoffen (Roh-, Hilfs-, Betriebsstoffe)

ð Lohn-/Gehaltsabrechnung: als Bruttoabrechnung Ermittlung von Personalaufwand und –kosten, als Nettoabrechnung Ermittlung der an die AN auszuzahlenden Beträge

ð Anlagenabrechnung (Anlagen-/Betriebsmittelkartei): Bestandserfassung aller Betriebsmittel(veränderungen/abschreibungen), entsprechende Aufwendungen/Kosten

Zusammenfassung: Finanzbuchhaltung (Kontrolle der Rentabilität, systembezogen) und

Kostenrechnung (Kontrolle der Wirtschaftlichkeit, systemindifferent) die bedeutsamsten Teilgebiete

2. Grundbegriffe des Rechnungswesens Strömungsgrößen Auszahlung: Abgang liquider Mittel (Bargeld und Sichtguthaben) pro Periode Einzahlung: Zugang liquider Mittel (Bargeld und Sichtguthaben) pro Periode Ausgabe: Wert aller zugegangenen Güter und Dienstleistungen pro Periode (=

Beschaffungswert) Einnahme: Wert aller veräußerten Leistungen pro Periode (= Erlös, Umsatz) (Bemerkung: Auseinanderfallen von Auszahlung/Ausgabe und Einzahlung/Einnahme, wenn

Kreditvorgänge stattfinden) Aufwand: Wert aller verbrauchten Güter und Dienstleistungen pro Periode (genauers: ... der

aufgrund gesetzlicher Bestimmungen und bewertungsrechtlicher Konventionen in der Finanzbuchhaltung verrechnet wird)

ð Aufwand ohne Kosten = neutraler Auwand: ð betriebsfremder Aufwand: z.B. Spenden, Kursverluste bei nicht

betriebsnotwendigen Wertpapieren, Reparaturen von nicht betriebsnotwendigen Gebäuden

ð periodenfremder Aufwand: betriebsbezogen, fällt erst in späterer Periode an, z.B. Gewerbesteuer-Nachzahlung

ð betriebl. außerordentlicher Aufwand: betriebsbedingt, in außerordentlicher Höhe/Art, z.B. Kathastrophenschäden

ð Aufwand gleichzeitig Kosten = Zweckaufwand / Grundkosten ð Kosten ohne Aufwand = kalkulatorische Kosten, z.B. kalkulator. Abschreibungen,

Zinsen, Unternehmerlohn, Mieten, Wagnisse ð Zusatzkosten: kalkulatorische Kosten, denen kein Aufwand gegenübersteht,

z.B. kalkulator. Unternehmerlohn ð Anderskosten: Aufwand in anderer Höhe, z.B. kalkulator. Zinsen


Ertrag: ð Wert aller erbrachten Leistungen pro Periode (genauer: vgl. Aufwand) ð Ertrag ohne Betriebsertrag = neutraler Ertrag ð Betriebsertrag ohne Ertrag = kalkulator. Ertrag, z.B. kalkulator. Kosten, die für

kurzfristige Erfolgsrechnung miteingerechnet werden (doch bilanziell Aufnahme nur der tatsächlich angefallenen Kosten) oder z.B. Bewertung der betriebl. Leistungen zu höheren Marktpreisen für dispositive Zwecke (jedoch bilanziell Niederstwertprinzip)

(Bemerkung: Auseinanderfallen von Ausgabe/Aufwendung und Einnahme/Ertrag, wenn Lagerbestandsveränderungen stattfinden)

Kosten: ð Wert aller verbrauchten Güter und Dienstleistungen pro Periode und zwar für die

Erstellung der eigentlichen (typischen) betrieblichen Leistungen Betriebsertrag: ð Wert aller erbrachten Leistungen pro Periode im Rahmen der eigentlichen (typischen)

betrieblichen Tätigkeit Bestandsgrößen Kasse: Bestand an liquiden Mitteln (Bargeld und Sichtguthaben) Geldvermögen: Kasse + Forderungen - Verbindlichkeiten Gesamtvermögen: Geldvermögen + Sachvermögen (wie in der Bilanz angesetzt) betriebsnotw. V.: Gesamtvermögen (kostenrechnerisch bewertet) - nicht-betriebsnotwendiges

(„neutrales“) Vermögen gesamter Aufwand

Zweckaufwand neutraler Aufwand

als Kosten verrechneter Zweckaufwand

nicht als Kosten verrechneter Zweckaufwand

Anderskosten

Zusatzkosten

Grundkosten

kalkulatorische Kosten gesamte Kosten

Aufwand

betriebsbedingt betriebsfremd

periodenrichtig periodenfremd

normal außergewöhnlich

Kosten neutraler Aufwand


3. Theoretische Grundlagen der Kostenrechnung

3.1. Die Produktions- und Kostentheorie als Grundlage der Kostenrechnung Produktionstheorie: ð mengenmäßige Beziehungen des Produktionsprozesses ð Produktionsfunktion (Ertragsfunktion/Input-Output-Funktion) im Mittelpunkt der

Produktionstheorie: x = f (r1, r2, ..., rn) x = Ausbringung in St, kg,...; r1 bis rn = einzelne Mengen an eingesetzten

Produktionsfaktoren Kostentheorie: ð wertmäßige Relationen ð monetäre Produktionsfunktion/Kostenfunktion: funktionale Beziehung zwischen

Ausbringungsmenge und Gesamtkosten (K) x = f (r1*q1, r2*q2, ..., rn*qn) x = Ausbringung in St, kg,...; r1 bis rn = einzelne Mengen an eingesetzten

Produktionsfaktoren; q1 bis qn = einzelne Preise ð x = f(K) ð Umkehrfunktion: K = f(x) Möglichkeiten der Gesamtkostenfunktionen in Abhängigkeit von der Ausbringung: ð variable Kosten: ð proportionaler Verlauf: linearer Verlauf der Funktion, z.B. Akkordlöhne ð degressiver Verlauf: unterproportional, d.h. geringere relative Kostenänderung bei

relativer Veränderung, z.B. Werkstoffkosten mit Mengenrabatt ð progressiver Verlauf: Kosten steigen schneller als Ausbringung, z.B.

Energiekosten ð regressiver Verlauf: relative Beschäftigungsänderung führt zu einer relativen

Kostenänderung mit umgekehrten Vorzeichen, Verlauf der Regression kann proportional, degressiv oder progressiv sein, jedoch: seltenes Auftreten (z.B. Heizungskosten in einem Kino, Warmhaltekosten in Gießereien)

ð fixe Kosten: jede relative Beschäftigungsänderung führt zu einer relativen Kostenänderung von Null, d.h. die Gesamtkosten ändern sich nicht, z.B. Abschreibungen auf Betriebsgebäude oder Steuern/Versicherungen auf den Fuhrpark

ð intervallfixe Kosten/Sprungkosten/relativ-fixe Kosten: innerhalb best. Beschäftigungsbereiche verhalten sich diese Kosten fix, beim Überschreiten der Grenzen steigen Kosten sprunghaft an, dann verhalten sie sich bis zur nächsten Grenze wieder fix, z.B. Vorarbeitergehälter oder Maschinenabschreibungen

Durchschnittskosten: Kosten je Produktionseinheit (Einheitskosten oder durchschnittliche Stückkosten), k = K / x

Grenzkosten: Gesamtkostenzuwachs, der durch die Produktion der jeweils letzten Ausbringungseinheit verursacht wird, auf eine Einheit bezogen, K’ = dK / dx

Produktionsfaktoren (in der Produktionstheorie): substitutionale (zur Erstellung derselben Ausbringungsmengen ersetzbar, z.B. menschliche Arbeit / Maschinenarbeit) und limitationale (nur in ganz bestimmten Verhältnis zueinander kombinierbar, z.B. in der chemischen Industrie)

Gesamtkostenfunktionen (Gutenberg´s Theorie): ð s-förmig: Grundlage bildet das „Gesetz vom abnehmenden Ertragszuwachs“ (Ertragsgesetz), ausgehend vom substitutionalen Produktionsfaktor (vermehrter Einsatz eines Produktionsfaktors bei gleichbleibender Menge der anderen ð zunächst progressive Erträge, dann degressive Zunahme, schließlich absolute Abnahme)

Beispiel: K = 600 + 60x – 1,5x2 + 0,02x3 [Fixkosten = 600, andere Variablen = variable


Kosten] Kritische Kostenpunkte:

ð Grenzkosten: dK/dx = K‘ = 60 – 3x + 0,06x2 ð zweite Ableitung: K‘‘ = 0 = – 3 + 0,12x, d.h. x = 25 ð K‘min = 22,50 ð gesamte Stückkosten (Durchschnittskosten): K/x = k = 600/x + 60 – 1,5x + 0,02x2 mit Minimum, wo die Grenzkostenkurve die der gesamten Stückkostenkurve schneidet, also dK/dx mit K/x gleichsetzen ð 60 – 3x + 0,06 x2 = 600/x + 60 – 1,5x + 0,02 x2, d.h. x = 44,93, kmin = 46,33

Punkt wird oft Betriebsoptimum genannt (Relation von Ausbringung und Gesamtkosten am günstigsten = langfristige Preisuntergrenze) ð variable Stückkosten: Kv / x = kv = 60 – 1,5x + 0,02x2 mit Minimum, wo die variable Stückkostenkurve die Grenzkostenkurve schneidet, also dK/dx mit Kv/x gleichsetzen ð 60 – 1,5x + 0,02x2 = 60 – 3x + 0,06 x2, d.h. x = 37,5, kv,min = 31,875

Punkt wird oft Betriebsminimum genannt (variable Stückkosten geben kurzfristige absolute Preisuntergrenze an)

ð lineare Gesamtkostenfunktion: ausgehend von limitationalen Produktionsfaktoren (direkte Abhängigkeit der Faktorverbrauchsmenge von der Ausbringung), Darstellung in Verbrauchsfunktionen Beispiel: Maschine mit Arbeit pro Zeiteinheit (=Intensität), also Maximalintensität (Obergrenze) und Minimalintensität (Untergrenze); Änderungen der Intensität = Änderung der Faktorverbrauchsmengen (jedoch limitational) konstante Intensität der Betriebsmittel = lineare Gesamtkostenkurve, z.B.

K = 500 + 40x mit Fixkosten = 500, variable Kosten = 40x Grenzkosten als Steigung der Funktion konstant:: dK/dx = K‘ = 40 variable Durchschnittskosten konstant: Kv/x = kv = 40x/x = 40

fixe Stückkosten (fixe Durchschnittskosten kF): KF/x = kF = 500/x ð hyperbolischer Verlauf (Fixkostendegression)

gesamte Stückkosten: k = K/x = KF/x + KV/x = kF + kV = 500/x + 40 ð Verlauf parallel zu fixen Stückkosten plus variable Kosten

ð Probleme der Theorie Gutenbergs: Kostenfunktionen für bestimmte Teilbereiche eines Betriebs (Abteilungen, Maschinen, Arbeitsplätze), u.U. Unangemessenheit der Theorie (für Land- und Forstwirtschaft entworfen, also nicht für die Industrie ð eingeschränkte Erklärungsmöglichkeiten) ð Kostenrechnung (insb. in der Form der Grenzkostenrechnung) geht primär von linearen Kostenverläufen aus

3.2. Die Grundprinzipien der Kostenverrechnung

Wirtschaftlichkeitsprinzip Objektivitätsprinzip Vollständigkeitsprinzip Prinzip der Periodengerechtigkeit Verursacherprinzip Prinzip der Kostenverursachung, Kausalitätsprinzip: dem einzelnen Kostenträger dürfen nur Kosten zugerechnet werden, die dieser verursacht hat Problem: Fixkosten ð entweder keine Umlegung der Kosten (Grenzkostenrechnung) oder alle Kosten (also Vollkosten) durch Ergänzung durch andere Verrechnungsgrundsätze Durchschnittsprinzip Prinzip der Durchschnittsbildung: Welche Kosten entfallen im Durchschnitt auf welchen Kostenträger? ð Schlüsselgrößen (Bezugsgrößen) bei Mehrprodukt-Betrieben


Tragfähigkeitsprinzip Prinzip der Kostentragfähigkeit, Balastbarkeits- oder Deckungsprinzip Spezialfall des Durchschnittsprinzips für solche Bezugsgrößen,die von den Absatzpreisen der Kostenträger abhängig sind (fixe Kosten proportional zu Absatzpreise/Deckungsbeiträgen der Kostenträger auf diese)

4. Kostenrechnungssysteme ð Zeitbezug der verrechneten Kosten (vergangenheits- oder zukunftsbezogen) ð Istkosten-, Normalkosten-, Plankostenrechnungssystem ð Sachumfang: Vollkostenrechnungs-, Teilkostenrechnungssystem Kombination der Kostenrechnungssysteme (Zeitbezug und Sachumfang) ð 6 Möglichkeiten

4.1. Die Istkostenrechnung Verrechnung der tatsächlich angefallenen Kosten [effektive Kosten von Ist-Verbrauchsmengen zu Ist-Preisen (Anschaffungspreise)] ð Berücksichtigung von Schwankungen der Preise und Mengen jedoch: bestimmte Kostenarten stets mit Durchschnitts-/Plancharakter (z.B. Versicherungsprämien, kalkulatorische Kosten) Vorteile: Anzeige der tatsächlichen Kosten (Nachkalkulation) Nachteile: fehlende Möglichkeit einer Kostenkontrolle, da keine Sollkosten als Richt-/Vergleichs-/Maßwerte zur Verfügung, rechnerische Schwerfälligkeit (Neubildung der Kalkulationssätze für jede Periode)

4.2. Die Normalkostenrechnung Durchschnitt der Istkosten vergangener Perioden z.T. Berücksichtigung veränderter gegenwärtiger/zukünftiger Kostenfaktoren (z.B. Löhne) ð Normalkostenrechnung mit aktualisierten Mittelwerten ó statische Mittelwerte Verringerung sowohl der Vor- als auch der Nachteile der Istkostenrechnung, außerdem Kostenkontrolle durch Über- und Unterdeckungen

4.3. Die Plankostenrechnung Festlegung von Kosten durch technische Berechnungen und Verbrauchsstudien ð Plankosten starre Plankostenberechnung: Plankosten werden für die Planausbringung festgelegt (ohne

Istbeschäftigung zu berücksichtigen) ð schnelle, einfache Abrechnung, Beeinträchtigung der Aussagefähigkeit

flexible Plankostenberechnung: Plankosten werden an Beschäftigungsänderungen angepaßt ð Trennung der Kosten in fixe und variable Kosten (= Sollkosten) ð Soll-Ist-Vergleich

4.4. Die Voll- bzw. Teilkostenrechnung Vollkostenrechnung: alle angefallenen Kosten werden auf die Kostenträger verrechnet, also auch Fixkosten ó


Verursacherprinzip ð Fehlentscheidungen möglich, da Vollkosten oft nicht gleich den relevanten Kosten (variable Kosten)

Teilkostenrechnung: Grenzkostenrechnung: nur bestimmte Teile der angefallenen Kosten (variable Kosten) werden

auf die Kostenträger verrechnet, der Rest geht auf anderem Wege in das Betriebsergebnis ein ð Grenzkostenrechnung iVm der Plankostenrechnung als wertvolles Instrument der Unternehmensleitung (Kostenkontrolle und Erfolgsanalyse)

Andere, z.B. Fixkosten werden nicht als Block verrechnet, sondern Aufspaltung für bestimmte dispositive Zwecke (stufenweise Fixkostendeckungsrechnung), oder nur Einzelkostenverrechnung (relative Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung)

zusammenfassendes Schema:

5. Kostenartenrechnung grundsätzliche Frage: Welche Kosten sind angefallen? ð geordnete Erfassung der Kosten

5.1. Der Kostenbegriff Kosten: Wert aller verbrauchten Güter und Dienstleistungen pro Periode, und zwar für die Erstellung der „eigentlichen“ (typischen) betrieblichen Leistungen

oder Auszahlungen, die mit der Leistungserstellung verbunden sind (pagatorischer Kostenbegriff von H. Koch)

oder nur Verbrauch von Realgütern führt zu Kosten (realwirtschaftlicher Kostenbegriff von E. Schneider)

oder bewerteter Verzehr von Produktionsfaktoren und Dienstleistungen, der zur Erstellung und zum Absatz der betrieblichen Leistungen sowie zur Aufrechterhaltung der Betriebsbereitschaft erforderlich ist (wertmäßiger Kostenbegriff) Merkmale des wertmäßigen Kostenbegriffes: - Güterverzehr ð Anschaffung von langlebigen Gebrauchsgütern führt zu Ausgaben, erst durch

Verzehr des in ihnen vorhandenen Nutzungsvorrates im Laufe der Zeit zu Kosten; Kapitalgüter: Zins ist der Preis des Verfügungsrechtes

Grundprinzipien der Kostenverrechnung

Systeme der Kostenrechnung

Teilkostenrechnung Vollkostenrechnung

Verursachungsprinzip Durchschn./Tragfähigkeitssprinzip


- leistungsbezogen (ð Spende an das Rote Kreuz nicht, sondern nur neutraler Aufwand) - bewerteter Güterverzehr: Anschaffungs-, Wiederbeschaffungs-, Tages-, Börsen-, Durch-

schnitts-, Verrechnungs-, Knappheitspreise

5.2. Die Einteilungsmöglichkeiten der Kosten Art der verbrauchten Produktionsfaktoren: - Personalkosten - Werkstoffkosten - Betriebsmittelkosten - Dienstleistungskosten (z.B. öffentl. Abgaben) Betriebliche Funktion: - Beschaffungskosten - Vertriebskosten - Fertigungskosten - Verwaltungskosten Art der Verrechnung: - Einzelkosten (direkt den einzelnen betrieblichen Leistungen zurechenbar, also unmittelbar

aus der Kostenartenrechnung auf die Kostenträger kalkuliert, z.B. Akkordlöhne) - Sondereinzelkosten (pro Auftrag erfaßbar, z.B. Spezialwerkzeuge, Verpackungsmaterial,

Fracht) - Gemeinkosten (indirekte Kosten) ð Leitung über die Kostenstellen und Verteilung durch

besondere Bezugsgrößen (Schlüsselgrößen), z.B. Feuerversicherungsprämien, Treibstoff des Fuhrparks

- unechte Gemeinkosten, die den Leistungen direkt zugerechnet werden können, jedoch aus abrechnungstechnischer Vereinfachung den Gemeinkosten zugerechnet, z.B. Nägel, Lack, Schrauben

Verhalten bei Beschäftigungsschwankungen: - variable Kosten (Einzelkosten werden pro Stück verursacht, für Gemeinkosten keine

allgemeine Aussage möglich) - fixe Kosten (Fixkosten sind immer Gemeinkosten, aber Gemeinkosten sind nicht immer

Fixkosten!) Art der Kostenerfasung: - aufwandsgleiche Kosten - kalkulatorische Kosten (für Zwecke der Kostenrechnung ermittelt) Art der Herkunft der Kostengüter: - primäre Kosten (ursprüngliche/einfache Kosten), denen Faktormengen zugrunde liegen, die

von außen bezogen werden, z.B. Lohnkosten, Kosten für Büromaterial - sekundäre Kosten (geldmäßiges Äquivalent des Verbrauchs an innerbetrieblichen

Leistungen) ð Entstehung bei der Erstellung der Leistung = Preis für die Kostenstellen; dafür primäre und sekundäre Kostengüter nötig ð gemischte/zusammengesetzte/ abgeleitete Kosten, z.B. Kosten für Reparaturen der firmeneigenen Werkstatt

Kostenträger: - Kosten des Produktes 1 - Kosten des Produktes 2 Aufstellung eines Kostenartenplanes: kostenstellenorientierte/kostenträgerorientierte Kriterien nur geringe Bedeutung ð sachliche Kriterien wichtig: Kostenarten primär nach der Art der verbrauchten Güter


Wöhes Gliederung: Grundsätze der Kostenartenrechnung: 1. Grundsatz der Reinheit für den Inhalt einer Kostenart nur eine Kostengüterart bestimmend ð „saubere“ Kostenarten („unsaubere“, z.B. gleichzeitiges Auftreten von Lohnkosten und Schlossereikosten) 2. Grundsatz der Einheitlichkeit Zurechnung der Kosten aufgrund der Belege einheitlich und schnell möglich, Zuordnung der gleichen Kostengüter in jeder Abrechnungsperiode zu den gleichen Kostenarten ð Kostenartenpläne der Betriebe, z.B. GKR

5.3. Die Erfassung der wichtigsten Kostenarten 5.3.1. Werkstoffkosten Werkstoffkosten (Materialkosten, Stoffkosten): zu Preisen bewerteter Verbrauch an Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen Materialabrechnung: Feststellung des Verbrauchs Betriebsabrechnung: Bewertung des Verbrauchs, Weiterverarbeitung der Kostenwerte Finanzbuchhaltung: erforderliches Zahlenmaterial für die Bewertung Werkstoffverbrauchsmengen: 1. Inventurmethode (Befundrechnung, Bestandsdifferenzrechnung): Verbrauch = AB + Zugang – EB Nachteile: - keine Feststellung der Kostenstellen

- Bestandsminderungen aufgrund Schwund, Diebstahl, Verderb nicht feststellbar - Abrechnungsperiode in der Kostenrechnung: Monat ð monatliche Inventur aufwendig

Vorteile: - nur bei körperlich leicht und schnell erfaßbaren Werkzeugen 2. Skontrationsmethode (Fortschreibungsmethode): Materialentnahmescheine sowohl für Lagerabgänge als auch –zugänge Verbrauch = Summe der Entnahmemengen laut Materialentnahmescheine Vorteile: - Verwendungsort/-zweck genau feststellbar - Bestandsverminderungen aufgrund von Diebstahl ... errechenbar (Inventur,

jedoch muß keine Stichtagsinventur, sondern kann permanente Inventur sein) 3. Rückrechnung (retrograde Methode): Verbrauch = Produzierte Stückzahlen * Sollverbrauchsmenge pro Stück Jedoch: Sollverbrauchsmengen ð sonstige Entnahmen nur durch Inventur/ Materialentnahmescheine möglich

Kosten

Personal

Lohnkosten

Fertigungslöhne

Einzellöhne


Bewertung des Materialverbrauchs: 1. Durchschnittlicher Anschaffungspreis zu Einstandspreisen [eine Art von Istpreis-Verfahren

(andere: Lifo-/Fifo-/Hifo-Verfahren nur bilanziell wichtig) ð aufwendig] ð Festpreise 2. Festpreis-Verfahren für Kostenkontrolle wichtig 5.3.2. Personalkosten Personalkosten = alle Kosten, die durch den Einsatz des Produktionsfaktors Arbeit unmittelbar und mittelbar einstanden sind Arten: Löhne: - Fertigungslöhne (dienen unmittelbar der Herstellung des Erzeugnisses) und

Hilfslöhne (dienen mittelbar der Herstellung) - Akkord- und Zeitlöhne Gehälter: - Arbeitsengelt für Angestellte - für bestimmte Zeitabschnitte ð Zeitlohn ð Gemeinkosten Sozialkosten: - durch Gesetz, Verordnung oder Tarif bestimmt (AG-Anteile an Renten-,

Kranken-, Arbeitslosen-, Unfallversicherung) - freiwillig: - primär, z.B. zusätzliche Zahlungen an die Sozialversicherung,

freiwillige Pensionszusagen, Beihilfen für Fahrt/Verpflegung/ Ausbildung/Kuren/Hochzeit/Geburt

- sekundär (kommen dem AN indirekt zu), z.B. Sanitätsstation, Werksfürsorge, Bücherei, Sportanlagen, Kindergarten...

Sonstige Personalkosten: Inserate, Vorstellungsgespräche, Umzug, Abfindung besondere Abgrenzungsberechnungen: Urlaubs-, Feiertags-, Krankheitslöhne, Sozialkosten

werden monatlich verrechnet und einem Abgrenzungskonto gutgeschrieben, damit die Kosten gleichmäßig über das Jahr verteilt werden können und nicht in einem Monat anfallen

Gliederung und Verrechnung der Personalkosten:

Personalkosten

Löhne Gehälter Sozialkosten und Sonstige Personalkosten

Fertigungs~ Hilfs~

Zeitlohn

Akkord~

Einzelkosten Gemeinkosten


5.3.3. Dienstleistungskosten (incl. Steuern) Lieferungen außenstehender Dienstleistungsunternehmen (z.B. Transport, Reparatur,

Werbung, Reisen, Rechtsberatung, Prüfung, Versicherung, Forschung, Entwicklung) Wasser, Strom, Gas Mieten, Pachten Öffentliche Abgaben (Gebühren, Beiträge, Steuern): Kostensteuern: Vermögenssteuer, Gewerbesteuer, Grundsteuer, Kfz-Steuer,

Versicherungssteuer... Gewinnsteuern gehören nicht dazu, da Gewinn nicht unerläßliche Voraussetzung für die

betriebliche Tätigkeit ð Abrechnung über die Einkommensteuer bei Einzelunternehmern oder Personengesellschaftern, bei Kapitalgesellschaften uneinheitliche Auffassung (im GKR Klasse 2 „das Gesamtergebnis betreffende Aufwendungen“)

abrechnungstechnisch: auf alle Perioden, wenn diese denen zurechenbar (z.B. Versicherungsprämien...)

5.3.4. Kalkulatorische Kosten kalkulatorische Kosten = solche Kosten, denen kein Aufwand (Zusatzkosten) oder Kosten in

anderer Höhe (Anderskosten) in der Fibu gegenüberstehen gemeinsame Verbuchung aller kalkulatorischer Kosten:

Klasse 4 an Klasse 2 Kalkulatorische Kosten auf der Soll-Seite des Betriebsergebniskonstos (Abschluß auf das

Gewinn-Verlust-Konto) In der Klasse 2 gegengebuchten („verrechneten“) kalkulatorische Kosten über das Neutrale

Ergebnis ebenfalls auf das GuV-Konto abgeschlossen ð Haben-Seite ð Verbuchung der kalkulatorischen Kosten erfolgsneutral!!!

erfolgswirksame Verbuchung der Aufwendungen im Soll der Klasse 2 (z.B. „Bilanzielle Abschreibungen“, „Zinsaufwendungen“, „Haus- und Grundstücksaufwendungen“, „Betriebliche außerordentliche Aufwendungen“) ð Neutrales Ergebnis ð GuV-Konto

Vergleiche den Buchungssatz im Buch S. 92 + 93

5.3.4.1. Kalkulatorische Abschreibungen Abschreibung: ð Beiträge, die aufgrund einer planmäßigen Rechnung zur Erfassung des Werteverzehrs am

Anlagevermögen in der GuV als Aufwand und in der Kostenrechnung als Kosten angesetzt werden

ð außerordentliche Wertminderungen am Anlagevermögen (z.B. Wertpapierkurse) oder am Umlaufvermögen (z.B. Forderungsverluste), die in der Erfolgsrechnung erfaßt werden


ð hier nur planmäßige (normale) Abschreibungen der Kostenrechnung (kalkulatorische

Abschreibungen) relevant Aufgabe der kalkulatorischen Abschreibungen: Ermittlung des verursachungsgerechten

Werteverzehrs für jede Periode Ursachen des Werteverzehrs: - verbrauchsbedingt ð mengenmäßige Abnahme [durch Gebrauch, Zeitverschleiß,

Substanzverringerungen (z.B. im Kaliabbau), Katastrophen] - wirtschaftlich ð wertmäßige Abnahme [durch technischen Fortschritt,

Nachfrageverschiebungen, Sinken der Wiederbeschaffungskosten, Sinken der Absatzpreise, Fehlinvestitionen]

- zeitlich ð Nutzungsvorrat nach bestimmter Zeit erschöpft [Ablauf eines Mietvertrags vor Ablauf der technischen Nutzungsdauer eines Betriebsmittels, Ablauf von Schutzrechten (Patente, Gebrauchsmuster), Ablauf von Konzessionen]

Methoden zur Berechnung/Schätzung der kalkulatorischen Abschreibung: Gemeinsam: Schätzung der Abnutzungsdauer, A = Anschaffungskosten, n = geschätzte

Nutzungsdauer in Jahren, a = jährlicher Abschreibungsbetrag, L = Liquidationserlös

- lineare Abschreibung: n

Aa = falls nach Ablauf noch ein Liquidationserlös erzielt wird ð

n

LAa

−= (in der Kostenrechnung wird der Liquidationserlös meist nicht berücksichtigt, da

schwer schätzbar und oftmals Schrotterlös ≈ Abbruchkosten) - degressive Abschreibung (im Laufe der Nutzungsdauer abnehmender Werteverzehr):

- arithmetisch-degressive (=digitale) Abschreibung: Abschreibung fällt jedes Jahr um den

gleichen Betrag: )1(

*2

+=

nn

AD ð Abschreibung für die einzelnen Jahre:

)1()1(

*2tn

nn

Aat −+

+=

- geometrisch-degeressive (unendliche/Buchwert-) Abschreibung: Abschreibungsbeträge werden immer kleiner ð durch Wahl eines möglichst hohen Prozentsatzes (p) kann man

Abschreibungen

planmäßig (am AV)

außerplanmäßig (am AV+UV)

bilanziell bilanziell

kalkulatorisch kalkulatorisch

Handels- bilanz

Handels- bilanz

Steuer- bilanz

Steuer- bilanz

Kalkulatorische Abschreibungen

Kalkulatorische Wagnisse


in relativ kurzer Zeit den größten Teil des Anschaffungswertes abschreiben:

n

A

Rp )1(100 −= mit R = Restbuchwert

- progressive Abschreibung: im Laufe der Abschreibung ansteigender Werteverzehr - variable Abschreibung (Abschreibung nach der Inanspruchnahme/Leistungsabschreibung):

wechselnde Inanspruchnahme/Substanzverminderung des Betriebsmittels:

GL = gesamter Leistungsvorrat, PtL = Leistungsentnahme in der Periode t ð PtG

t LL

Aa *=

Abschreibungsbeträge und Restbuchwerte bei verschiedenen Abschreibungsmethoden: Gesamtnutzungsvorrat: - lt. Handels- und Steuerbilanz (ð Grundsatz der nominellen Kapitalerhaltung) von den

Anschaffungskosten (Anschaffungspreis + Beschaffungskosten) ausgehend - Kostenrechnung: Wertansatz orientiert sich am Bewertungszweck (ð Grundsatz der

Substanzerhaltung: Wiederbeschaffung des Betriebsmittel soll nach Ablauf der Nutzungsdauer gewährleistet werden):

geometrisch

arithmetisch

arithmetisch

geometrisch

geometrisch

arithmetisch

arithmetisch

L

a

t

a

t

A R

t

a

t

A R

t

A R

t

a

t

A R

t

a

t

A R

t

variabel

geometrisch- und arithmetisch progressiv

geometrisch- und arithmetisch

degressiv

linear mit Liquidationserlös

linear

geometrisch


ð beste Lösung: substantielle Abschreibung = falls die Preise steigen, muß von den veränderten Wiederbeschaffungskosten abgeschrieben werden (Ausgangswert muß gegenüber den Anschaffungskosten erhöht werden) ð zweitbeste Lösung: Zeitwertabschreibung = ausgehend von den Tagespreisen (Tabellen mit Preisindizes werden von diversen Verbänden herausgegeben) ð drittbeste Lösung: Abschreibung von den Anschaffungskosten

Nutzungsdauer: geschätzt ð was passiert, falls diese unrichtig? Nutzungsdauer größer als geschätzt/geplant ð Buchung der falschen Beträge (zu hoch) in der

Klasse 2, kostenmäßige Konsequenzen der Fehleinschätzung mit Hilfe kalkulatorischer Wagnisse

Abschreibungsmethoden für die Kostenrechnung: ð Wahl jener Methode, die den Wertminderungsverlauf am verursachungsgerechtesten

wiedergibt variable Abschreibung: Gesamtnutzungsvorrat müßte quantifiziert werden, laufende

Nutzungsentnahme müßte meßbar sein, damit sinnvoll (was damit variable Kosten und meistens Einzelkosten) ð meist nicht möglich ð andere Abschreibungsmethoden, die dann immer Fixkosten (= Gemeinkosten) sind

progressive Abschreibung: nur wenn Wertminderungsverlauf eindeutig progressiv degressive Abschreibung: relativ gleichmäßiger Verlauf der „Betriebsmittelkosten“ ð spricht für

die degressive Abschreibung lineare Abschreibung: in den meisten Fällen angewandt, da rechnerisch einfach und

gleichmäßige Belastung der einzelnen Perioden (auch steigende Reparatur-/Instandhaltungskosten müssen über die ganze Zeit abgeschrieben werden)

5.3.4.2. Kalkulatorische Zinsen im Betrieb eingesetztes Kapital = Werteverzehr (auf dem Kapitalmarkt könnte dafür Zins erzielt

werden) in der Fibu nur tatsächlich gezahlte Zinsen (also für FK) in der Kostenrechnung Berücksichtigung kalkulatorischer Zinsen auf das gesamte

betriebsnotwendige Kapital (Nutzenentgang für das EK = Opportunitätskosten) ð betriebsnotwendiges Vermögen? Nicht aus der Aktivseite der Bilanz ersehbar, da auch nicht-

betriebsnotwendige Vermögensteile und handels-/steuerrechtlichen Vorschriften bewertet (irrelevant für Kostenrechnung)

- betriebsnotwendiges Umlaufvermögen: durchschnittlich während der Abrechnungsperiode gebunden

- betriebsnotwendiges Anlagevermögen: kalkulatorische Werte der Anlageabrechnung

Methoden der Berechnung des kalkulatorischen Zinses: ð Restwertverzinsung: Zinsen vom kalkulatorischen Restwert am Ende der jeweiligen Abrechnungsperiode (Abnahme der Zinsen im Laufe der Zeit) ð Durchschnittswertverzinsung: Berechnung der Zinsen vom halben Ausgangswert (konstante Zinsen)

Fixkostencharakter (da unabhängig vom Beschäftigungsvolumen), jedoch Möglichkeit der Proportionalität

Zinsen vom Restwert

K

Zeit

Zinsen vom Durchschnittswert


Durchschnittsverzinsungsmethode besser, einfachere Berechnung und andererseitszugunsten

Egalisierungsbestreben Berechnung der kalkulatorischen Zinsen:

betriebsnotwendiges Anlagevermögen (nicht abnutzbare Teile zu kalkulatorischen Ausgangswerten, abnutzbare Teile zu halben kalkulatorischen Ausgangswerten) + betriebsnotwendiges Umlaufvermögen (zu kalkulatorischen Mittelwerten) = betriebsnotwendiges Vermögen = betriebsnotwendiges Kapital

betriebsnotwendiges Kapital * Zinssatz = kalkulatorischer Zins vertretbarer Zins: Koppelung an den langfristigen Kapitalmarktsatz

5.3.4.3. Kalkulatorischer Unternehmerlohn - wird von Einzelunternehmen und Personengesellschaften, in Einzelfällen auch von

Kapitalgesellschaften angewendet (wenn der Gesellschafter kein/sehr niedriges Gehalt erhält und die Vergütung für seine Arbeitsleistung aus dem Gewinn entnimmt)

- Höhe des kalkulatorischen Unternehmerlohns: Orientierung am durchschnittlichen Gehalt eines leitenden Angestellten in vergleichbarer Position und Betrieb

- Opportunitätskostengedanke, Seifenformel: tzJahresumsarlohnUnternehmejährlicher *18= ð fragwürdiger Ansatz

5.3.4.4. Kalkulatorische Miete Privaträume, die der Einzelunternehmer/Personengesellschafter für betriebliche Zwecke zur Verfügung stellt gelegentlich Zusammenfassung aller Raumkosten unter dem Begriff der kalkulatorischen Miete (egal, ob eigene oder fremdgemietete Räume) tatsächliche Aufwendungen werden in der Klasse 2 verbucht

5.3.4.5. Kalkulatorische Wagnisse Wagnisse: - allgemeines Unternehmerwagnis (-risiko), z.B. durch gesamtwirtschaftliche Entwicklung,

Inflation, technischen Fortschritt, Nachfrageverschiebung ð wird durch den Gewinn abgegolten

- spezielles Einzelwagnis (betriebsbedingt) ð Verrechnung (falls nicht durch Fremdversicherung gedeckt), Hauptgruppen: - Beständewagnis (Lagerverlust bei Werkstoffen, Halb-/Fertigfabrikaten durch Schwund,

Veralten, Preissenkungen, Güteminderungen) - Fertigungswagnis (Mehrkosten aufgrund von Arbeits-/Konstruktionsfehlern, Kosten für

Gewährleistungen, außergewöhnliche Schäden an Anlagegütern, Verrechnungsdifferenzen aufgrund von Fehleinschätzung der Abschreibungsbeträge)

- Entwicklungswagnis (Kosten für fehlgeschlagene Forschungs-/Entwicklungsarbeiten)


- Vertriebswagnis (Forderungsausfälle gegenüber Kunden, Währungsverluste) - Sonstige Wagnisse, die in der Eigenart des Betriebes/der Branche liegen (Bergschäden,

Schiffs-/Flugzeugverluste, Explosiv-/Giftsstoffherstellung/-beförderung, Montage-/Abbrucharbeitsrisiken)

Berechnung: Ermittlung des Wagnissatzes (statistische und wahrscheinlichkeitstheoretische Überlegungen) für 5 – 10 Jahre ð Multiplikation des Wagnissatzes mit der Ist- oder Planbezugsgröße ð Verrechnung der tatsächlich eingetretenen Wagnisverluste der laufenden Periode über die Klasse 2 (betriebliche außerordentliche Verluste)

6. Kostenstellenrechnung Vorbemerkung: bisher Erfassung und Gliederung der Kosten, jetzt Verteilung der Kosten auf die Betriebsbereiche ð Frage: Wo sind die Kosten angefallen? Kostenstellenrechnung (oftmals gleichgesetzt mit BAB = Betriebsabrechnungsbogen)

6.1. Die Aufgaben der Kostenstellenrechnung - Kontrolle der Wirtschaftlichkeit an den Stellen, die die Kosten zu verantworten haben und

beeinflussen (Kostenkontrolle) - Erhöhung der Genauigkeit der Kalkulation ð Gesamtkosten des Betriebes können besser

aufgeteilt werden und den Kostenträgern zugerechnet werden, die diese Kosten verursacht haben

- Lieferung relevanter Kosten aus einzelnen Betriebsbereichen Bemerkung: nur die erste Aufgabe eigenständig, die zweite und dritte dienen der Vorbereitung der Kalkulation und kurzfristigen Erfolgsrechnung sowie der Planungsrechnung

6.2. Die Kostenstellen und ihre Einteilung Kostenstellen (Kontierungseinheit) = Orte der Kostenentstehung (Kostenzurechnung) Grundsätze:

- Kostenstelle selbständiger Verantwortungsbereich, möglichst auch eine räumliche Einheit (ð keine Kompetenzüberschneidung)

- möglichst genaue Maßgrößen der Kostenverursachung - Kostenbelege genau und gleichzeitig einfach verbuchbar

Je feiner die Kostenstelleneinteilung, desto genauer Kostenkontrolle, Kalkulation, relevante Kosten, jedoch auch aufwendigere Kontierung der Belege ð zur Entscheidung der Frage: kalkulatorische Fehlerrechnungen

Berechnungen hierzu: Kj = Gemeinkosten der Kostenstelle j Bj = Bezugsgröße der Kostenstelle j Kj = Kalkulationssatz der Kostenstelle j j = Index der Kostenstellen j = 1,2, ..., m k0 = Durchschnittskalkulationssatz der m-Kostenstellen p = vorgegebener maximaler Fehler-Prozentsatz

j

jj B

Kk =

Opti-mums-

pro-blem


∑

∑

=

==m

jj

m

jj

B

K

k

1

10 ð Überschreitung der kalkulatorischen Fehlergrenze, wenn entweder

)100

1(0

pkk j +> (vgl. Schlosserei) oder )

1001(0

pkk j +< (vgl. Dreherei)

Rechnungen nur sinnvoll, wenn einzelne Kostenstellen von den einzelnen Produkten

unterschiedlich beansprucht, ansonsten wirken sich Kalkulationssätze nicht unterschiedlich aus

Exakte Kalkulation im Fertigungsbereich ð tiefgegliederte Kostenstelleneinteilung (Platzkostenrechnung, die bis auf einzelne Maschinen/Arbeitsplätze zurückgeht)

Jedoch auch möglich: räumliche/verantwortungsmäßige Gliederung von Betriebsbereichen feiner als die abrechnungstechnische (z.B. in der Verwaltung/im Vertrieb) ð Gliederung nach der Kostenverantwortung bis zur Haupt-/Abteilungsebene

Einteilung der Kostenstellen von folgenden Faktoren abhängig: Betriebsgröße, Branche, Produktionsprogramm/-verfahren, organisierte Gliederung, angestrebte Kalkulationsgenauigkeit, Kostenkontrollmöglichkeit ð „Ihre Grenze findet die Aufteilung in Kostenstellen dort, wo sie nicht mehr wirtschaftlich ist.“(Wöhe)

Arten von Kostenstellen: - funktionelle Kriterien (Kostenbereiche):

- Materialstellen (Beschaffung, Annahme, Prüfung, Lagerung, Ausgabe von Werkstoffen) ð Einkauf, Materialprüflabor, Rohstofflager

- Fertigungsstellen (eigentliche Leistungserstellung) ð unmittelbar (z.B. Montage) oder mittelbar (z.B. Arbeitsvorbereitung, Terminstelle) an der Produktion

- Vertriebsstellen (Lagerung, Verkauf, Versand der Fertigprodukte) ð Werbung, Expedition, Verpackungslager

- Verwaltungsstellen (z.B. Geschäftsführung, Stabstellen, Rechnungswesen) ð Finanzbuchhaltung, Poststelle, Innere Revision

- Allgemeine Kostenstellen (dienen gesamten Betrieb) ð Sanitätsstation, Feuerwehr, innerbetrieblicher Transport

- Forschungs-, Entwicklungs-, Konstruktionsstellen ð Zentrallabor, Versuchswerkstatt, Konstruktionsabteilung, Zeichnungsarchiv, Bibliothek

- abrechnungstechnische Kriterien: - Hauptkostenstellen (oder Endkostenstellen, primäre Kostenstellen) ð direkte

Verrechnung auf den Kostenträger - Hilfskostenstellen (oder Vorkostenstellen, sekundäre Ksotenstellen, allgemeine

Kostenstellen, Nebenkostenkstellen) ð Kosten nicht auf Kostenträger, sondern erst auf andere (Hilfs-/Haupt-) Kostenstellen umgelegt werden

-

6.3. Der Betriebsabrechnungsbogen (BAB) 6.3.1. Die Aufgaben des BAB und seine Stellung innerhalb der Kostenrechnung Verbuchung: - kontenmäßig - statistisch-tabellarische Form = BAB (zeilenweise Kostenarten und spaltenweise

Kostenstellen) Aufgaben des BAB: - Verteilung der primären Gemeinkosten auf die Kostenstellen (Verursacherprinzip)


- Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung - Bildung von Kalkulationssätzen - Kontrolle der Kosten grundsätzlich nur Verbuchung von Gemeinkosten auf dem BAB


Arbeitsschritte des BAB: 1. Übernahme der primären Gemeinkosten aus der Kostenartenrechnung (Klasse 4 des GKR)

in die linke Spalte des BAB ð Verteilung auf die Hilfs-/Hauptkostenstellen ð Summe der primären Gemeinkosten für jede Kostenstelle bekannt

2. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung (ibL), d.h. Umlage der Kosten der Hilfskostenstellen auf jene Kostenstellen, die die Leistung empfangen haben ð für jede Hauptkostenstelle die Summe der sekundären Gemeinkosten (und somit die Summe der gesamten Gemeinkosten) bekannt

3. Rechenkontrolle: Summe der gesamten Gemeinkosten aller Hauptkostenstellen muß gleich sein der Summe aller primären Gemeinkosten

4. Abrechnung der Gemeinkosten der Hauptkostenstellen auf die Kostenträger unter Berücksichtigung der Kalkulationssätze (vgl. 6.3.4.)

Kontrolle der Kosten im BAB: (gutes Beispiel auf S. 136!) - Normalkostenrechnung ð Istkosten werden den Normalkosten gegenübergestellt, als

Differenz Kostenüber- und –unterdeckungen ð Beurteilung der Wirtschaftlichkeit in den einzelnen Kostenstellen

- Plankostenrechnung ð Aufteilung des BAB in ein Blatt pro Kostenstelle, dann Gegenüberstellung von Ist- und Sollkosten ð „Verbrauchsabweichungen“ als Maßstab zur Beurteilung der Wirtschaftlichkeit

Stellung des BAB innerhalb der Kostenrechnung: - Übernahme der Gemeinkosten aus dem Konto 4, dann Verteilung/Umverteilung dieser auf

die Orte der Kostenentstehung ð Kalkulationssätze als Ergebnis (nach Kostenträgern gegliederte Gemeinkosten)

- abrechnungstechnisch: Zwischenrechnung zwischen Konten der Klasse 4 und 5 des GKR ð Buchungen: „per BAB an Klasse 4“ (Übernahme der primären Gemeinkosten aus der Kostenartenrechnung und „per Klasse 5 an BAB“ (Weiterverrechnung der umgeformten Gemeinkosten in die Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung)

Verrechnung der Kosten von der Kostenarten- über die Kostenstellen- in die Kostenträgerrechnung

Gemeinkosten Einzelkosten

Einzelkosten

Gemeinkosten

Gesamtkosten (nach Kostenarten gegliedert)

Gesamtkosten (nach Kostenträgern gegliedert)

Kostenartenrechnung

Kostenträgerrechnung

Kostenstellenrechnung Hilfskostenstellen

Hauptkostenstellen


6.3.2. Die Verteilung der primären Gemeinkosten im BAB - Verteilung der primären Gemeinkosten nach dem Verursachungsprinzip - Keine direkte, sondern indirekte Verursachungsbeziehung zwischen Kostenarten und

Kostenstellen, Ermittlung dieser mit Hilfe von Schlüsselgrößen, Kostenschlüsseln, Maßgrößen der Kostenverursachung

Arten der Verteilung der primären Gemeinkosten: - direkte Verteilung: Kostenstellennummer ð genau ersehbar, welche Stelle die Kosten

verursacht hat) = Kostenstelleneinzelkosten (z.B. Fremdreparaturen, Fertigungshilfslöhne) - indirekte Verteilung ð Umlageschlüssel = Kostenstellengemeinkosten (z.B. Mieten,

freiwillige Sozialkosten); Annahme der Proportionalität zwischen Schlüsselgrößen und Kostenverbrauch ð

- Wertschlüssel: Kostengrößen (Löhne, Gehälter, Einzelmaterialkosten, Herstellkosten, Selbstkosten), Bestandswerte (Wert des UV, der Vorräte, der Anlagen), Umsatzgrößen, Erfolgswerte ð prozentuale Zuschlags- (Umlage-, Kalkulations-) Sätzen

- Mengenschlüssel: Fertigungs-/Rüst-/Maschinenstunden, Anzahl von Arbeitsverrichtungen, verbrauchte/transportierte/produzierte/abgesetzte Mengen nach Zahl, Gewicht, Fläche, Rauminhalt, Schichtzahlen, Kalenderzeiten ð Zuschlagssätzen pro Bezugseinheit (Schlüsseleinheit)

Ergänzung der Schlüssel durch qualitative Faktoren (Eigenschaften von Produktionsfaktoren/Produkten), z.B. brüchiges Material, qualifizierte Arbeitskräfte, giftige/zerbrechliche/explosive Güter, beheizte Räume

Beispiele für direkte/indirekte Verteilungsgrundlagen: Kostenart Verteilungsmethode Verteilungsgrundlage Zusatzlöhne Hilfslöhne Gehälter Freiwillige Sozialkosten Betriebsstoffkosten Büromaterialkosten Fremdreparaturkosten Mieten Portokosten Eigenreparaturen Innerbetriebl. Transportkosten Arbeitsvorbereitung Kalkulatorische Abschreibungen Kalkulatorische Zinsen Lichtstrom Kraftstrom

Direkt Direkt Direkt Indirekt Direkt Direkt Direkt Indirekt Direkt Indirekt Indirekt Indirekt Direkt Direkt Indirekt Direkt

Zusatzlohnscheine Stempelkarten Gehaltslisten Bruttolöhne und –gehälter Entnahmescheine Entnahmescheine Rechnungen Qm Postausgangsbuch Reparaturstunden Tonnenkilometer Fertigungslöhne Werte der Anlagekonten Werte der Anlagekonten Zahl der Lampen KWh lt. Zähler

6.3.3. Die innerbetriebliche Leistungsverrechnung

6.3.3.1 Das Problem der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung innerbetriebliche Leistungserstellung (ibL) = Erstellung von Leistungen, die der Betrieb wieder

selbst verbraucht (Eigenleistung, Innenaufträge ó Markt-/Absatzleistung/Außenaufträge), z.B. Erzeugung von Strom, Dampf, Gas, eigen Transportleistungen, Reparaturleistungen, Modelle, Werkzeuge, Anlagen, Gebäude

aktivierbar: mehrjährig nutzbar (Gebäude, Anlagen, Werkzeuge) ð wie Außenaufträge als Kostenträger kalkulierbar ð Übernahme in die Bilanz/Anlagenkartei ð Abschreibung und


Zinsen als Kosten nicht aktivierbar: selbsterstellter Strom, sekundäre Sozialleistungen ð sofortige Verrechnung

zwischen leistenden und empfangenden Kostenstellen im Rahmen der ibL ibL: Verteilung der Kosten der Hilfskostenstellen auf Hilfs-/Hauptkostenstellen, die diese

beanspruchten = Ermittlung der sekundären Gemeinkosten ohne Durchführung der ibL:

- keine aussagefähige Kostenkontrolle möglich - keine genaue Kalkulation möglich - maßgebenden, relevanten Kosten in vielen Fällen nicht feststellbar

Problem der ibL: Austausch von Leistungen der Hilfskostenstellen untereinander = Interdependenz des innerbetrieblichen Leistungsaustausches

6.3.3.2. Die Verfahren der innerbetrieblichen Leistungserstellung 1. Gleichungsverfahren (Simultanverfahren, mathematisches Verfahren): - Ermittlung der Verrechnungssätze mit Hilfe eines Systems linearer Gleichungen (Variablen

= gesuchte Verrechnungssätze, Gleichungsanzahl = Anzahl der Hilfskostenstellen) - Prinzip der exakten Kostenüberwälzung: Summe der primären und sekundären Kosten

(Gesamtkosten) einer Hilfskostenstelle muß genau gleich sein den zu Verrechnungspreisen bewerteten insgesamt abgegebenen Leistungen der Hilfskostenstelle

- Beispiel auf S. 143 f. - Gleichungsverfahren in allgemeiner Form:

m = Anzahl der Hilfskostenstellen j = Index der Hilfskostenstellen (j = 1, 2, ..., m) KPj = Summe der primären Gemeinkosten der Hilfskostenstelle j xij = Anzahl der von der Hilfskostenstelle i an die Hilfskostenstelle j abgegebenen

innerbetrieblichen Leistungseinheiten Kj = gesamte Gemeinkosten (primär und sekundär) der Hilfskostenstelle j (unbekannt) qj = innerbetrieblicher Verrechnungssatz der Hilfskostenstelle j (unbekannt) Kostenüberwälzungsbedingung:

mmjjjPjjjj qxqxqxKqxK **** 2211 ++++== K

ð Gleichungssystem aus m-Gleichungen mit m-Unbekannten (Verrechnungssätzen):

∑=

+=m

iiijPjjj qxKqx

1

** (j = 1, 2, ..., m)

bei xij mit i = j Eigenverbrauch der Kostenstelle j - Beurteilung des Gleichungsverfahrens:

- Exakte Verrechnungssätze (Simultanverfahren) - als Kostenüberwälzungsverfahren für die Kostenkontrolle in der Plan-

/Normalkostenrechnung weniger geeignet ð Festpreise (Normal- oder Planverrechnungssätze) in der monatlichen Abrechnung

- für Ermittlung der Festpreise (jährliche Ermittlung) gut geeignet 2. Stufenleiterverfahren (Treppenverfahren/step-ladder-system): - Näherungsmethode zur schrittweisen Berechnung der innerbetrieblichen

Primäre Kosten Sekundäre Kosten

Gesamte Kosten


Verrechnungssätze - Charakteristikum: bei jeder abzurechnenden Hilfskostenstelle werden die Leistungen von

den noch nicht abgerechneten Hilfskostenstellen vernachlässigt - Vorgehensweise: Hilfskostenstelle mit möglichst wenig Leistungen von anderen Stellen ð

Umlegung der primären Kosten entsprechend der Leistungsabgabe auf andere Kostenstellen ð zweite Kostenstelle (mit sekundären Anteilen) kann auf die restlichen Stellen verteilt werden

- Graphisch: Hilfskostenstellen Hauptkostenstellen 1 2 3 4 5 6 ... Primäre Gemein-kosten

X X X X X X ...

X ð X ð X ð X ð X ð ... X ð X ð X ð X ð ... X ð X ð X ð ... X ð X ð ...

X ð ... - Stufenleiterverfahren in allgemeiner Form:

111

122111111

)***(

xx

qxqxqxKq mmP

−++++

=K

ð q1 exakter Ausdruck für die gesamten (primär +

sekundär) Gemeinkosten der Hilfskostenstelle 1 dividiert durch die gesamte Leistungsabgabe (Gesamterzeugung – Eigenverbrauch)

- für die 2. Kostenstelle:

22212

233222211222

)***(*

xxx

qxqxqxqxKq mmP

−−+++++

=K

- für die letzte Kostenstelle:

mmmmm

mmmmmmmmPmm xxxx

qxqxqxqxKq

−−−−+++++

= −−

K

K

21

1,12211 )*(***

- Beurteilung des Stufenleiterverfahrens: - Näherungsmethode (nicht theoretisch richtige Verrechnungssätze), abhängig von der

Anordnung der Hilfskostenstellen (vorgelagerte Stellen mit möglichst wenig Leistungen von den nachgelagerten Stellen)

- bei manueller Berechnung weniger Arbeitsaufwand ð in der Praxis am häufigsten Verwendung

3. Anbauverfahren: - Vernachlässigung des innerbetrieblichen Leistungsaustausches zwischen den

Hilfskostenstellen (Abrechnung nur über die Hauptkostenstellen) ð keine sekundären Gemeinkosten auf den Hilfskosten

- Allgemeine Form: KostenabgegebenetenstellenanHauptkos

tenprimäreKossatzrrechnungseblicherVeinnerbetri =

∑=

−=

m

ijij

Pjj

xx

Kq

1

- Beurteilung des Anbauverfahrens: - sehr grobes Näherungsverfahren (innerbetriebl. Leistungsverkehr unberücksichtigt) - wegen Kostenverzerrung praktisch unbrauchbar (Überwälzung der gesamten

primären Kosten der Hilfskostenstellen auf die Hauptkostenstellen) - Hilfskostenstellen (die viele innerbetriebliche Leistungen empfangen/wenige

Innerbetriebl. Leistungsver-rechnung


Leistungen abgeben) werden billiger 4. Unterschiedliche Berücksichtigung der Leistungsströme:

an Hauptkostenstelle ï HiKoSt 5 ï HiKoSt j-1 ï HiKoSt j-1 òñ ò

an Hauptkostenstelle ï HiKoSt 6 ï HiKoSt j ï HiKoSt j Gleichungs-

Verfahren Stufenleiter-

verfahren Anbauverfahren

5. weitere Verfahren - Sprungverfahren als Synthese von Stufenleiter- und Anbauverfahren - Hauptkostenstellenverfahren (als Verbund von Hilfs- und Hauptkostenstellen) Verfahren keine andere Methoden zur Berücksichtigung der gegenseitigen Leistungsverrechnung, sondern Unterscheidung in der Art der Verrechnungstechnik (Ausgleichsverfahren)/Höhe der verrechneten Kosten (Kostenartenverfahren)/ökonomischer Charakter (Festpreisverfahren auf Plankostenbasis) Interdependenz des Leistungsaustauschs: Erfassung entweder gar nicht oder teilweise oder vollkommen ð auch für die Abrechnung der sog. Gemeinkostenaufträge (Hauptkostenstellen erbringen nicht aktivierbare Leistungen für andere Kostenstellen = arbeiten wie Hilfskostenstellen) gültig

6.3.4. Die Bildung von Kalkulationssätzen Zwecke der Bildung von Kalkulationssätzen: - Bindeglied zwischen Kostenstellenrechnung und Kostenträgerrechnung (Verrechnung der

Gemeinkosten auf die Kostenträger nach dem Verursachungsprinzip) - Grundlage der Kostenkontrolle (Ermittlung der Sollkosten für den Soll-Ist-Vergleich;

Multiplikation des Kalkulationssatzes mit der Istbezugsgröße) - Kalkulationssätze selbst relevante Kosten oder dienen der Errechnung der Kosten - Grundbeziehung:

Kalkulationssatz der Kostenstelle j = (Gemein-)Kosten der Stelle j / Bezugsgröße der Stelle j

j

jj B

Kz =

- Kosten: - Ist-, Normal- oder Planwerte ð Ist-, Normal-, Plankalkulationssätze - Voll- oder Grenzkosten ð Voll- oder Grenzkalkulationssätze - Bezugsgrößen Wert- oder Mengengrößen ð Kalkulationssätze mit der Dimenstion

DM/DM (=%) oder DM/Mengeneinheit - Hauptproblem bei der Bildung von Kalkulationssätzen: Herausfinden der richtigen

Bezugsgrößen (Maßstäbe der Kostenverursachung) - häufig nicht nur eine, sondern mehrere Bezugsgrößen pro Kostenstelle erforderlich (z.B.

Materiallager ð Kosten vom Gewicht/Volumen/Wert der lagernden Werkstoffe abhängig) typische Bezugsgrößen/Kalkulationssätze der einzelnen Gruppen von Kostenstellen: - Allgemeiner Bereich: innerbetriebliche Verrechnungssätze - Materialbereich: Abhängigkeit der Materialgemeinkosten vom Einzelmaterial wird unterstellt ð wertabhängiger und mengenabhängiger Teil, Unterscheidung nach Werkstoffarten

- Fertigungsbereich: verursachungsgerechte Beziehung zwischen Gemeinkosten und Bezugsgrößen relativ gut herstellbar (z.B. Fertigungslöhne in lohnintensiven Stellen als


Bezugsbasis oder Maschinenstunden) - Platzkostenrechnung: besonders genaue Differenzierung - Vertriebsbereich (schwerere Differenzierung): Herstellkosten der umgesetzten Produkte als

Bezugsgröße - Verwaltungsbereich: gesamte Herstellkosten/Fertigungskosten als „Hilfs“-Bezugsgröße (auf

dem Durchschnittsprinzip basierend) oder Herstellkosten des Umsatzes (ð einheitlicher „Vertriebs- und Verwaltungsgemeinkostenzuschlagssatz“)

- Allgemeine Darstellung der Kalkulationssatzbildung (oberster Grundsatz der Kostenrechnung: VERURSACHUNGSPRINZIP) und der Möglichkeit der einzelnen Bereiche, diese zu bilden und zu berücksichtigen

7. Kostenträgerrechnung Kostenträgerrechnung = letzte Stufe der Kostenrechnung Frage: Wofür sind die Kosten angefallen? Zentrale Größe: Kalkulationssatz

7.1. Die Aufgaben und Grundbegriffe der Kostenträgerrechnung Kostenträger = betriebliche Leistungen, die die verursachten Kosten tragen müssen Aufgabe der Kostenträgerrechnung besteht darin, die Herstell- und Selbstkosten der Kostenträger zu ermitteln ð 1. Bewertung der Bestände an Halb- und Fertigfabrikaten + selbsterstellte Anlagen in der

Handels- und Steuerbilanz (Herstellkosten) 2. Durchführung der kurzfristigen Erfolgsrechnung (Gesamt- oder Umsatzkostenverfahren) zu

Kostenträger

Absatzleistungen (Außenaufträge)

innerbetriebliche Leistungen (Innenaufträge)

auftragsbestimmt (Kundenauftrag)

lagerbestimmt (Lagerauftrag)

aktivierbar (Anlagenauftrag)

nicht aktivierbar (Gemeinkostenauftrag

Betrieb

Kostenstellen

Kostenplätze

Kostenbereiche

Allg. Bereich, Material- und Vertriebsbereich

Fertigungsbereich

Verwaltungsbereich


Herstell- oder Selbstkosten 3. Gewinnung von Unterlagen für preispolitische Entscheidungen (z.B. Preisuntergrenzen,

gewinnmaximale Preisstellung, „Selbstkostenpreis“) 4. Gewinnnung von Ausgangsdaten für Planungsrechnung (z.B. Entscheidungsmodelle des

Operations Research) Unterscheidung: - Kostenträgerzeitrechnung (oft Identifizierung mit der kurzfristigen Erfolgsrechnung):

Periodenrechnung, Ermittlung der in der Abrechnungsperiode insgesamt angefallenen Kosten, Durchführung entweder in kontenmäßiger oder statistisch-tabellarischer Form

- Kostenträgerstückrechnung: Ermittlung der Selbst-/Herstellkosten der betrieblichen Leistungseinheiten ð Kalkulation

- Vorkalkulation: ex ante durchgeführte Kalkulation (kurzfristig für spezielle Aufträge ð Annahme/Ablehnung der Aufträge), spezielle Einzelaufträge ó Plankalkulation (für eine Abrechnungsperiode gültig)

- Nachkalkulation: ex post durchgeführte Kalkulation ð Ermittlung der Istkosten, Grundlage der Erfolgskontrolle im Rahmen der kurzfristigen Betriebsergebnisrechnnung

- Zwischenkalkulation: Kostenträger mit langer Produktionsdauer (z.B. Schwermaschinen, Flugzeuge), für Bilanz-/Dispositionszwecke erforderlich, Nachkalkulation für Halbfabrikate

7.2. Die Kalkulationsverfahren 7.2.1. Überblick und Systematik alle Verfahren grundsätzlich als Ist-, Normal-, Plankalkulationen auf Voll- oder Grenzkostenbasis durchführbar, für betriebswirtschaftliche Entscheidungsprobleme jedoch nur Grenzkalkulationen sinnvoll (da Fixkosten den Kostenträgern nicht verursachungsgerecht zugerechnet werden können!) Divisionskalkulation: immer Division der Gesamtkosten des Betriebes/einzelner

Kalkulationsverfahren

Divisionskalkulation Zuschlagskalkulation Kuppelkalkulation

Restwert- methode

Vertei-lungs-

methode

differen-zierende ~

summa-rische ~

Divisions-kalkulation

im engeren Sinne

Äquiva-lenzzif-

fernkalk.

einstufig

zweistufig

mehrstufig

einstufig

zweistufig

mehrstufig

Differenzierende Lohnzuschlags-kalkulation

Bezugsgrößen-kalkulation


Betriebsbereiche ohne Differenzierung in Einzel- und Gemeinkosten durch die hergestellten/abgesetzten Stückzahlen, BAB-Erstellung aus Kalkulationsgründen nicht erforderlich (jedoch aus Kostenkontrollgründen sinnvoll)

Zuschlagskalkulation: stets Trennung von Einzel- und Gemeinkosten, Einzelkosten direkt den Leistungen zugerechnet, Gemeinkosten mit Hilfe von Kalkulationssätzen zugerechnet (BAB unerläßliche Voraussetzung, da Kalkulationssätze geliefert werden)

Kuppelkalkulation: systematisch zur Gruppe der Divisionskalkulation gehörend, jedoch da Anwendungsbereich von anderen Verfahren verschieden ð eigene „Gruppe“

7.2.2. Divisionskalkulation

7.2.2.1. Ein- und mehrstufige Divisionskalkulationen Massenproduktion das typische Fertigungsverfahren der Divisionskalkulation einstufige Divisionskalkulation: Voraussetzungen: - Einprodukt-Betrieb(sbereich) - keine Lagerbestandsveränderungen an Halbfabrikaten - keine Lagerbestandsveränderungen an Fertigfabrikaten ð exakte Einhaltung des Verursachungsprinzips (Kostenstellenrechnung aus kalkulatorischen

Gründen nicht erforderlich, nur aus Kostenkontrollgründen sinnvoll) ð in der Praxis kaum relevant, da alle 3 Voraussetzungen erfüllt sein müssen

x

Kk = mit K = Gesamtkosten der Abrechnungsperiode, x = produzierte Leistungsmenge, k =

Selbstkosten pro Stück zweistufige Divisionskalkulation: Voraussetzungen: - Einprodukt-Betrieb(sbereich) - keine Lagerbestandsveränderungen an Halbfabrikaten xP = Produktionsmenge der Periode xA = Absatzmenge der Periode KH = gesamte Herstellkosten der Periode kH = Herstellkosten pro Stück KVV = gesamte Verwaltungs-/Vertriebskosten der Periode KVV = Verwaltungs-/Vertriebskosten pro Stück

Selbstkosten: VVHA

VV

P

H kkx

K

x

Kk +=+=

Mehrstufige Divisionskalkulation: Voraussetzung: Einprodukt-Betrieb(sbereich) Kosten jeder Stufe (jedes Bereiches) werden durch die bearbeiteten Menge dividiert ð jede Produktionsstufe gibt ihre Leistungen zu den bis dahin angefallenen Stückkosten entweder an die nachfolgende Stufe oder an das Zwischenlager ab ð Veredelungsrechnung:

kx

K

x

K

x

K

x

Kek

A

VV

Pm

Fm

P

F

P

FM +++++= K

2

2

1

1

eM = Materialkosten pro Stück (hier incl. Materialkosten, später ohne!) xPj = in der Kostenstelle j bearbeitete Menge KFj = Fertigungskosten der Kostenstelle j

Homogener Kostenverlauf = alle Kosten der Unternehmung verhalten sich proportional zur produzierten Stückzahl




oder A

VVm

j Pj

FjM x

K

x

Kek ++= ∑

=1

Verfeinerung der mehrstufigen Divisionskalkulation in Betrieben, die mit Mengenverlusten/-gewinnen zwischen Einsatz- und Ausbringungsmengen der einzelnen Stufen konfrontiert sind ð Kalkulation unter Berücksichtigung von sog. Einsatzfaktoren, die das Mengengefälle zum Ausdruck bringen (z.B. Zementherstellung, Haferflocken~)

7.2.2.2. Ein- und mehrstufige Äquivalenzziffernkalkulationen Sortenproduktion das typische Fertigungsverfahren der Äquivalenzziffernkalkulation Mehrproduktbetrieb, artverwandte/~ähnliche Produkte (=Sorten) ð Verwendung einer

Äquivalenzziffernkalkulation möglich bei Sortenfertigung fertigungstechnische Ähnlichkeit ð Verhältnis der Kostenverursachung Äquivalenzziffer: - Die Äquivalenzziffer (Gewichtungsziffer, Wertigkeitsziffer, Umrechnungsfaktor,

Verhältniszahl der Kostenbelastung) gibt an, in welchem Verhältnis die Kosten dieses Produktes zu den Kosten des Einheitsproduktes (Einheitssorte, Bezugssorte, Richtsorte) mit der Äquivalenzziffer 1 stehen.

- einmalige Ermittlung der Äquivalenzziffer ð Verwendung in den folgenden Perioden - Kalkulation: produzierte Mengen der einzelnen Sorten mit Hilfe der Äquivalenzziffer auf die

Einheitssorte (rechnerische Ausbringungsmenge, Gesamtrechnungsmenge, Summe der Rechnungseinheiten, Einheitsmenge) umgerechnet ð Weiterrechnung mit der Divisionskalkulation = Ermittlung der Einheitskosten (Kosten pro Einheit der Gesamtrechnungsmenge)

einstufige Äquivalenzziffernkalkulation: Voraussetzungen: - keine Lagerbestandsveränderungen an Halbfabrikaten - keine Lagerbestandsveränderungen an Fertigfabrikaten

Selbstkosten inn

i axaxaxa

Kk *

*** 2211 +++=

K

i = Index der Produktarten n = Anzahl der Produkte ai = Äquivalenzziffer des Produktes i ki = Selbstkosten einer Einheit des Produktes i xi = Gesamtmenge des Produktes i

oder: in

iii

i axa

Kk *

*1

∑=

=

Mehrstufige Äquivalenzziffernkalkulation: Formeln der Divisionskalkulation lassen sich analog auf die Äquivalenzziffernkalkulation -

abgewandelt - anwenden ð nur Ersetzung des Nenners der Quotienten durch die mit Hilfe der Äquivalenzziffernreihe ermittelte „Summe der Rechnungseinheiten“ (Einheitsmenge)

7.2.3. Zuschlagskalkulationen Merkmale: - Betriebe mit Serien- oder Einzelfertigung, die in mehrstufigen Produktionsabläufen bei

heterogener Kostenverursachung und bei laufender Veränderung der Halb- und Fertigfabrikateläger ihre Leistungen erstellen

- Serie, Auftrag oder einzelnes Stück als Ausgangspunkt



- Trennung der Kosten in Einzelkosten (direkte Zurechnung) und Gemeinkosten (mit Hilfe von Kalkulationssätzen „zugeschlagen“)

7.2.3.1. Summarische Zuschlagskalkulationen (kumulative ~) Merkmale: - gesamte Gemeinkosten des Betriebs werden als ein (summarischer) Zuschlag verrechnet - Zuschlagsgrundlage: Einzelmaterialkosten, gesamte Einzelkosten oder Einzellohnkosten

(Fertigungseinzelkosten) - Variante: kumulative/summarische Lohnzuschlagskalkulation (Betriebs~) ð

Materialgemeinkosten als gesonderter Zuschlag auf das Einzelmaterial, Vertriebs- und Verwaltungskosten auf die Herstellkosten, Fertigungsgemeinkosten - ohne Kostenstellenunterteilung - als Gesamtzuschlag auf die Fertigungseinzellöhne:

Materialeinzelkosten

+ Materialgemeinkosten + gesamte Lohneinzelkosten + gesamte Fertigungsgemeinkosten + Sondereinzelkosten der Fertigung + Verwaltungsgemeinkosten + Vertriebsgemeinkosten + Sondereinzelkosten der Verwaltung

- negativ: verursachungsgerechte Beziehung zwischen einer Bezugsgröße und allen der

Gemeinkosten in der Realität kaum anzutreffen

7.2.3.2. Differenzierende Zuschlagskalkulationen - Gemeinkosten werden nach Betriebsbereichen/Kostenstellen/Kostenplätzen als Zuschlag

auf unterschiedliche Bezugsgrößen verrechnet - Bei Verrechnung auf die Fertigungseinzellöhne:

elektive/differenzierende Lohnzuschlagskalkulation/Betriebszuschlagskalkulation eLij = Fertigungseinzellöhne der Kostenstelle j pro Einheit des Produktes i eSFi = Sondereinzelkosten der Fertigung pro Stück i eSVi = Sondereinzelkosten des Vertriebs pro Stück i zM = Materialgemeinkostenzuschlag (in % des Einzelmaterials) zFj = Fertigungsgemeinkostenzuschlag der Kostenstelle j (in % der Fertigungseinzellöhne der Stelle j) zVV = Verwaltungs- und Vertriebskostenzuschlag (in % der Herstellkosten, meistens ohne eSF)

SViVV

SFiFj

m

JLij

MMii e

ze

ze

zek +

+

+

++

+= ∑

1001

1001

1001

01

Beispielsrechnung im Buch - Einwände gegen die elektive Lohnzuschlagskalkulation:

- Fertigungszeiten anstelle von ~löhne besser für die verursachungsgerechte Erfassung der Fertigungsgemeinkosten (ansonsten Auswirkung von betriebsexternen Daten auf die Kalkulationsergebnisse)

- Lohnerhöhung ð Umrechnung der Zuschlagssätze/Kalkulation

= Materialkosten

+ Fertigungskosten

= Herstellungskosten

+ Verwaltungs- und Vertriebskosten

= Selbstkosten


- Mechanisierung/Automatisierung ð Verschiebung des Kostenverhältnisses zugunsten der Fertigungsgemeinkosten


Allgemeines Schema der differenzierenden Zuschlagskalkulation: Material-einzel-kosten

Material-gemein-kosten

Lohn-einzel-kosten

Fertigungs-gemein-kosten

Sonder-einzel-kosten d. Fert.

Materialkosten Fertigungskosten

Herstellkosten Verwalt.-gemein-kosten

Vertriebs-gemein-kosten

Sonder-einzel-kosten d. Fert.

Selbstkosten

- „Lösung“ der Einwände: Bildung von Bezugsgrößenkalkulationen (differenziertere

Verrechnung der Fertigungsgemeinkosten) mit mengenmäßigen Bezugsgrößen (Akkordzeiten, Maschinenzeiten, Rüstzeiten, Gewichte...) ð mehrere Bezugsgrößen für die Gemeinkosten einer Kostenstelle [Menge + Wert, Produktgruppe + Verkaufsbereich, Kostenplätze (Platzkostenrechnung)]

bij = Bezugsgrößeneinheit für eine Einheit der Produktart i in der Kostenstelle j zj = Kalkulationssatz pro Bezugsgrößeneinheit in der Kostenstelle j (DM/DM oder DM/Mengeneinheit) allgemeine Formel der Bezugsgrößenkalkulation:

SViVV

SFi

m

jjij

MMii e

zezb

zek +

+

++

+= ∑

= 1001*

1001

1

in der Praxis: - Berücksichtigung mehrerer Bezugsgrößen für die Material-/Vertriebsgemeinkosten - Berückstichtigung vorgeschalteter Mischkalkulationen - Berücksichtigung von Einzelmaterialabfällen, Einsatzfaktoren, Kostenplätzen,

Rüststunden... Ergebnis: - Bezugsgrößenkalkulation allgemeinstes Kalkulationsverfahren, andere als Spezialfälle - Bezugsgrößenkalkulation führt bei intensiver Anwendung zur Grenzkostenrechnung und zur

Plankostenrechnung ð optimale dispositive Entscheidungen 7.2.4. Kuppelkalkulationen Kuppelproduktion: - Produktionsprozesse, bei denen zwangsläufig verschiedene Produkte hergestellt werden

(z.B. Kokerei: Koks, Gas, Teer, Benzol...) - Ziel: Verteilung der Gesamtkosten des Prozesses auf die einzelnen Kuppelprodukte ð

Näherungslösung mit Hilfe des Tragfähigkeits-/Durchschnittsprinzips Restwert-/Substraktionsmethode: - Unterscheidungsmöglichkeit der Kuppelprodukte in ein Hauptprodukte sowie ein/mehrere

Nebenprodukte - Verfahren: Subtraktion der Erlöse der Nebenprodukte von den Gesamtkosten des


Kuppelprozesses, dann Division der Restkosten durch die Menge des Hauptproduktes KK = Gesamtkosten des Kuppelprozesses kH = Herstellkosten pro Einheit des Hauptproduktes xH = Menge des Hauptproduktes xNi = Menge der Nebenproduktart i PNi = Stückpreis der Nebenproduktart i kNi = Weiterverarbeitungskosten pro Einheit der Nebenproduktart i i = Index der Nebenprodukte (i = 1, 2, ..., n) Kalkulationsformel der Restwertmethode:

( )

H

n

iNiNiNiK

H x

xkPKk

∑=

−−= 1

*

- Selbstkosten des Hauptproduktes: weitere Zuschlagskalkulation (plus anteilige Verwaltungs-

und Vertriebskosten) - Herstellkosten der Nebenprodukte: Marktpreise abzüglich evtl. Weiterverarbeitungs- und

Vertriebskosten, sowie durchschnittlicher Gewinnanteil - Durchschnittsprinzip Verteilungsmethode: - keine eindeutige Unterscheidung in Haupt-/Nebenprodukte möglich ð Ermittlung einer

Reihe von Äquivalenzziffern - rechnerisch analog zu Äquivalenzziffernkalkulation (Formel 46/47) ð Unterschiede:

Äquivalenzziffern - bei Sortenkalkulation: Maßstäbe der Kostenverursachung - bei Kuppelkalkulation: Maßstäbe der Kostentragfähigkeit

- Äquivalenzziffern: Marktpreise, Heizwerte (cal/kg), andere technische Größen - Tragfähigkeitsprinzip

Fertigungsverfahren Kalkulationsverfahren Massenverfahren

(ein einheitliches Produkt) Ein- und mehrstufige Divisionskalkulation

Ein- und mehrstufige Äquivalenzziffernkalkulation

Sortenfertigung (mehrere artähnliche Produkte)

Einzel- und Serienfertigung (mehrere verschiedenartige Produkte)

Zuschlagskalkulation

Kuppelfertigung (mehrere gleichzeitig und zwangsläufig

anfallende Produkte)

Kuppelkalkulation


Formeln

(1) Aufwand

ErtraglichkeitWirtschaft = (wertmäßige Relation)

(2) atzmengeFaktoreins

gsmengeAusbringuntoduktivitä =Pr (mengenmäßige Relation)

(3) Sollkosten

IstkostenlichkeitWirtschaft =

(4) 100*%)(Umsatz

GewinninabilitätUmsatzrent =

(5) 100*%)(alEigenkapit

GewininitätalrentabilEigenkapit = (= Unternehmerrentabilität)

(6) 100*%)(talGesamtkapi

alzinsenFremdkapitGewinninlitättalrentabiGesamtkapi

+=

(=Unternehmensrentabilität) (7) Produktionsfunktion/Ertragsfunktion / Input-Output-Funktion: x = f (r1, r2, r3, ..., rn) x = Ausbringung in St, kg,...; r1 bis rn = einzelne Mengen an eingesetzten

Produktionsfaktoren (8) monetäre Produktionsfunktion: x = f (r1*q1, r2*q2, ..., rn*qn) x = Ausbringung in St, kg,...; r1 bis rn = einzelne Mengen an eingesetzten

Produktionsfaktoren; q1 bis qn = einzelne Preise (9) Produktionsfaktoren entsprechen dem Wert aller verbrauchten Güter und

Dienstleistungen, also den Kosten: x = f(k) (10) Umkehrfunktion zu (9) ð Funktion der Ausbringung: K = f(x) (11) Durchschnittskosten (k) = Kosten je Produktionseinheit (Einheitskosten/durchschnittliche

Stückkosten) k = K / x (12) Grenzkosten (K’) = Gesamtkostenzuwachs, der durch die Produktion der jeweils letzten

Ausbringungseinheit verursacht wird K’ = dK / dx (13) Beispiel für eine ertragsgesetzliche Gesamtkostenkurve:

K = 600 + 60x – 1,5 x2 + 0,02 x3 ; 600 = K(f) (Fixkosten), andere Glieder = K(v) (variable Kosten)

(14) dK/dx = K‘ = 60 – 3x + 0,06x2 Grenzkosten (15) K‘‘ = 0 = – 3 + 0,12x, d.h. x = 25 ð K‘min = 22,50 ist die zweite Ableitung von (14) (16) K/x = k = 600/x + 60 – 1,5x + 0,02x2 gesamte Stückkosten (17) 60 – 3x + 0,06 x2 = 600/x + 60 – 1,5x + 0,02 x2, d.h. x = 44,93, kmin = 46,33 Minimum der

gesamten Stückkostenfunktion (18) Kv / x = kv = 60 – 1,5x + 0,02x2 variable Stückkosten (19) 60 – 1,5x + 0,02x2 = 60 – 3x + 0,06 x2, d.h. x = 37,5, kv,min = 31,875 Minimum der

variablen Stückkostenkurve (=Betriebsminimum) (20) Beispiel für lineare Gesamtkostenkurve:

K = 500 + 40x (21) Grenzkosten als Steigung der Funktion konstant:

dK/dx = K‘ = 40


(22) variable Durchschnittskosten konstant: Kv/x = kv = 40x/x = 40

(23) fixe Stückkosten (fixe Durchschnittskosten kF): KF/x = kF = 500/x ð hyperbolischer Verlauf (Fixkostendegression)

(24) gesamte Stückkosten: k = K/x = KF/x + KV/x = kF + kV = 500/x + 40 ð Verlauf parallel zu fixen Stückkosten plus variable Kosten

(25) n

Aa = Formel für lineare Abschreibung mit A = Anschaffungskosten, n = geschätzte

Nutzungsdauer, a = jährlicher Abschreibungsbetrag

(26) n

LAa

−= Formel für lineare Abschreibung mit Liquidationserlös (= L)

(27) arithmetisch-degressive Abschreibung: )1(

*2

+=

nn

AD D = Degressionsbetrag

(28) Abschreibungsbetrag für die einzelnen Jahre bei der arithmetisch-degressiven

Abschreibung: )1()1(

*2tn

nn

Aat −+

+=

(29) geometrisch-degressive Abschreibung (unendliche/Buchwert-Abschreibung): Abschrei-

bungsprozentsatz n

A

Rp )1(100 −= mit R = Restbuchwert

(30) variable Abschreibung: PtG

t LL

Aa *= mit GL = gesamter Leistungsvorrat, PtL =

Leistungsentnahme in der Periode t (31) Kj = Gemeinkosten der Kostenstelle j Bj = Bezugsgröße der Kostenstelle j

Kj = Kalkulationssatz der Kostenstelle j j = Index der Kostenstellen j = 1,2, ..., m k0 = Durchschnittskalkulationssatz der m-Kostenstellen p = vorgegebener maximaler Fehler-Prozentsatz

j

jj B

Kk =

(32)

∑

∑

=

==m

jj

m

jj

B

K

k

1

10

(33) )100

1(0

pkk j +> (vgl. Schlosserei)

(34) )100

1(0

pkk j +< (vgl. Dreherei)

(35) m = Anzahl der Hilfskostenstellen j = Index der Hilfskostenstellen (j = 1, 2, ..., m) KPj = Summe der primären Gemeinkosten der Hilfskostenstelle j xij = Anzahl der von der Hilfskostenstelle i an die Hilfskostenstelle j abgegebenen innerbetrieblichen Leistungseinheiten Kj = gesamte Gemeinkosten (primär und sekundär) der Hilfskostenstelle j (unbekannt) qj = innerbetrieblicher Verrechnungssatz der Hilfskostenstelle j (unbekannt)

Kostenüberwälzungsbedingung:


mmjjjPjjjj qxqxqxKqxK **** 2211 ++++== K

(36) Gleichungssystem aus m-Gleichungen mit m-Unbekannten (Verrechnungssätzen):

∑=

+=m

iiijPjjj qxKqx

1

** (j = 1, 2, ..., m)

(37) Stufenleiterverfahren in allgemeiner Form: 111

122111111

)***(

xx

qxqxqxKq mmP

−++++

=K

ð q1

exakter Ausdruck für die gesamten (primär + sekundär) Gemeinkosten der Hilfskostenstelle 1 dividiert durch die gesamte Leistungsabgabe (Gesamterzeugung – Eigenverbrauch)

(38) Stufenleiterverfahren für die 2. Kostenstelle:

22212

233222211222

)***(*

xxx

qxqxqxqxKq mmP

−−+++++

=K

(39) Stufenleiterverfahren für die letzte Kostenstelle:

mmmmm

mmmmmmmmPmm xxxx

qxqxqxqxKq

−−−−+++++

= −−

K

K

21

1,12211 )*(***

(40) Allgemeine Form:

KostenabgegebenetenstellenanHauptkos

tenprimäreKossatzrrechnungseblicherVeinnerbetri =

∑=

−=

m

ijij

Pjj

xx

Kq

1

(41) Berechnung eines Kalkulationssatzes: Kalkulationssatz der Kostenstelle j = (Gemein-)Kosten der Stelle j / Bezugsgröße der

Stelle j j

jj B

Kz =

(42) einstufige Divisonskalkulation: x

Kk = mit K = Gesamtkosten der Abrechnungsperiode, x

= produzierte Leistungsmenge, k = Selbstkosten pro Stück

(43) Selbstkosten bei der zweistufigen Divisionskalkulation: VVHA

VV

P

H kkx

K

x

Kk +=+=

xP = Produktionsmenge der Periode xA = Absatzmenge der Periode KH = gesamte Herstellkosten der Periode kH = Herstellkosten pro Stück KVV = gesamte Verwaltungs-/Vertriebskosten der Periode KVV = Verwaltungs-/Vertriebskosten pro Stück

(44) Veredelungsrechnung (mehrstufige Divisionskalkulation):

kx

K

x

K

x

K

x

Kek

A

VV

Pm

Fm

P

F

P

FM +++++= K

2

2

1

1

eM = Materialkosten pro Stück (hier incl. Materialkosten, später ohne!) xPj = in der Kostenstelle j bearbeitete Menge KFj = Fertigungskosten der Kostenstelle j

Primäre Kosten Sekundäre Kosten

Gesamte Kosten


(45) Veredelungsrechnung: A

VVm

j Pj

FjM x

K

x

Kek ++= ∑

=1

(46) Selbstkosten bei der einstufige Äquivalenzziffernkalkulation:

inn

i axaxaxa

Kk *

*** 2211 +++=

K

i = Index der Produktarten n = Anzahl der Produkte ai = Äquivalenzziffer des Produktes i ki = Selbstkosten einer Einheit des Produktes i xi = Gesamtmenge des Produktes i

(47) Selbstkosten bei der einstufigen Äquivalenzziffernkalkulation:

in

iii

i axa

Kk *

*1

∑=

=

(48) Verrechnung auf die Fertigungseinzellöhne: elektive/differenzierende Lohnzuschlagskalkulation/Betriebszuschlagskalkulation eLij = Fertigungseinzellöhne der Kostenstelle j pro Einheit des Produktes i eSFi = Sondereinzelkosten der Fertigung pro Stück i eSVi = Sondereinzelkosten des Vertriebs pro Stück i zM = Materialgemeinkostenzuschlag (in % des Einzelmaterials) zFj = Fertigungsgemeinkostenzuschlag der Kostenstelle j (in % der Fertigungseinzellöhne der Stelle j) zVV = Verwaltungs- und Vertriebskostenzuschlag (in % der Herstellkosten, meistens ohne eSF)

SViVV

SFiFj

m

JLij

MMii e

ze

ze

zek +

+

+

++

+= ∑ 100

1100

1100

101

(49) bij = Bezugsgrößeneinheit für eine Einheit der Produktart i in der Kostenstelle j zj = Kalkulationssatz pro Bezugsgrößeneinheit in der Kostenstelle j (DM/DM oder DM/Mengeneinheit) allgemeine Formel der Bezugsgrößenkalkulation:

SViVV

SFi

m

jjij

MMii e

zezb

zek +

+

++

+= ∑

= 1001*

1001

1

(50) KK = Gesamtkosten des Kuppelprozesses kH = Herstellkosten pro Einheit des Hauptproduktes xH = Menge des Hauptproduktes xNi = Menge der Nebenproduktart i PNi = Stückpreis der Nebenproduktart i kNi = Weiterverarbeitungskosten pro Einheit der Nebenproduktart i i = Index der Nebenprodukte (i = 1, 2, ..., n) Kalkulationsformel der Restwertmethode:

( )

H

n

iNiNiNiK

H x

xkPKk

∑=

−−= 1

*


Begriffe Selbstkosten = gesamte Kosten einer Periode oder eines Stückes Herstellkosten = Selbstkosten – Vertriebs- und Verwaltungskosten

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Kosten Rechnung