Kosten- und Leistungsrechnung€¦ · Autoren Prof. Dr. William Jórasz lehrt Controlling sowie Kosten- und Leistungsrechnung an der Hochschule für angewandte Wissenschaften Würzburg-Schweinfurt

William Jórasz | Björn Baltzer

Kosten- und Leistungsrechnung

Lehrbuch mit Aufgaben und Lösungen

6. Auflage

LEHRBUCH

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Kosten- und Leistungsrechnung

Schäffer-Poeschel-Verlag Stuttgart

William Jórasz / Björn Baltzer

Kosten- und LeistungsrechnungLehrbuch mit Aufgaben und Lösungen

6., überarbeitete Auflage

AutorenProf. Dr. William Jórasz lehrt Controlling sowie Kosten- und Leistungsrechnung an der Hochschule für angewandte Wissenschaften Würzburg-Schweinfurt

Prof. Dr. Björn Baltzer lehrt Controlling und Rechnungswesen an der Hochschule für angewandte Wissenschaften Würzburg-Schweinfurt

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William Jórasz / Björn BaltzerKosten- und LeistungsrechnungNachauflage, 6. Auflage, Mai 2019

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7

Inhaltsverzeichnis

Vorwort der Autoren zur 6. Auflage . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11

1 Die Kosten- und Leistungsrechnung als zentrales Instrument des operativen Controllings . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13

1.1 Controlling-Begriff . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 141.2 Operatives und strategisches Controlling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 181.3 Bedeutung der Kosten- und Leistungsrechnung als Controlling-Instrument . . 23

2 Die Kosten- und Leistungsrechnung als Kernbestandteil des betrieblichen Rechnungswesens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27

2.1 Charakterisierung und Gestaltungsmöglichkeiten einer Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282.1.1 Die Teilgebiete des betrieblichen Rechnungswesens . . . . . . . . . . . . . . . . 282.1.2 Merkmale der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 302.1.3 Abgrenzung der Kosten- und Leistungsrechnung

zur Finanzbuchhaltung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 342.1.4 Rechenzwecke der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . 372.1.5 Teilgebiete der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 412.1.6 Verrechnungsprinzipien der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . 432.1.7 Grundtypen von Kostenrechnungssystemen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 45

2.2 Abgrenzung der Rechengrößen des Rechnungswesens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 472.2.1 Überblick über die Stromgrößen des Rechnungswesens . . . . . . . . . . . . . 472.2.2 Abgrenzung von Auszahlung, Ausgabe, Aufwand und Kosten . . . . . . . . 552.2.3 Abgrenzung von Einzahlung, Einnahme, Ertrag und Leistung . . . . . . . . 64

3 Kostenartenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 733.1 Aufgaben und Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 743.2 Gliederung der Kostenarten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 753.3 Erfassung der primären Kostenarten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 82

3.3.1 Personalkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 833.3.2 Materialkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 883.3.2.1 Materialarten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 893.3.2.2 Ermittlung der Verbrauchsmengen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 903.3.2.3 Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 933.3.3 Kalkulatorische Abschreibungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 973.3.3.1 Abgrenzung von bilanziellen und kalkulatorischen

Abschreibungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 973.3.3.2 Abschreibungsursachen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 99

InhaltsverzeichnisInhaltsverzeichnis

Inhaltsverzeichnis

8

3.3.3.3 Ermittlung von Abschreibungssumme und Nutzungsdauer . . . . . . . . . . 1013.3.3.4 Abschreibungsverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1023.3.3.5 Sonderfragen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1073.3.4 Kalkulatorische Zinsen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1113.3.4.1 Kostencharakter von Fremd- und Eigenkapitalzinsen . . . . . . . . . . . . . . . . 1113.3.4.2 Ermittlung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1123.3.5 Fremdleistungskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1213.3.6 Wagniskosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1223.3.7 Steuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126

3.4 Kostenartenplan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131

4 Kostenstellenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1394.1 Aufgaben und Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1404.2 Kostenstellenbildung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1424.3 Betriebsabrechnungsbogen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 145

4.3.1 Aufbau des Betriebsabrechnungsbogens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1464.3.2 Verteilung der primären Gemeinkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1484.3.3 Verrechnung der sekundären Gemeinkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1544.3.3.1 Problematik und Verfahrensüberblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1544.3.3.2 Sukzessive Verfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1594.3.3.3 Simultane Verfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1654.3.3.4 Verfahren zur Verrechnung von Einzelleistungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1764.3.4 Ermittlung der Kalkulationssätze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 179

4.4 Wirtschaftlichkeitskontrolle auf Basis von Normalkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 185

5 Kostenträgerrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1955.1 Aufgaben und Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1965.2 Kalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 198

5.2.1 Systematik und Verfahrensüberblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1985.2.2 Zuschlagskalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2005.2.2.1 Summarische Zuschlagskalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2005.2.2.2 Differenzierte Zuschlagskalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2025.2.3 Divisionskalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2225.2.3.1 Variantenüberblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2225.2.3.2 Ein- und mehrstufige Divisionskalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2245.2.3.3 Divisionskalkulation mit Äquivalenzziffern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2295.2.3.4 Divisionskalkulation bei Kuppelproduktion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234

5.3 Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2395.3.1 Kalkulation des Angebotspreises . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2405.3.2 Leistungsartenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2425.3.3 Leistungsstellenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2445.3.4 Leistungsträgerrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 245

Inhaltsverzeichnis

9

5.4 Betriebsergebnisrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2475.4.1 Gesamtkostenverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2505.4.2 Umsatzkostenverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 252

6 Die Kosten- und Leistungsrechnung im Industriekontenrahmen (IKR) . . . . . . 2636.1 Der Industriekontenrahmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2636.2 Empfehlungen zur Kontenklasse 9 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265

6.2.1 Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2666.2.2 Abstimmung mit der Finanzbuchhaltung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272

6.3 Fallstudie zur Durchführung der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . 273

7 Plankostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2797.1 Abgrenzung zu anderen Kostenrechnungssystemen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2797.2 Voraussetzungen der Kostenplanung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2827.3 Verfahren der Kostenauflösung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2877.4 Durchführung der Kostenplanung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 298

7.4.1 Bildung des Planpreissystems . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2987.4.2 Planung der Einzelkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3007.4.3 Planungsprobleme bei ausgewählten Gemeinkostenarten . . . . . . . . . . . 3027.4.4 Kostenstellenpläne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 303

7.5 Abweichungsanalyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3067.5.1 Kostenabweichungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3067.5.1.1 Phasen und Elemente der Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3077.5.1.2 Abweichungsarten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3087.5.2 Leistungsabweichungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 318

8 Entscheidungsorientierte Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . 3278.1 Aufbau und Prinzipien der Teilkostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3288.2 Mängel von Vollkostenrechnungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3338.3 Teilkostenrechnungssysteme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 336

8.3.1 Direct Costing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3368.3.2 Stufenweise Fixkostendeckungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3418.3.3 Deckungsbeitragsrechnung mit relativen Einzelkosten . . . . . . . . . . . . . . 3468.3.4 Grenzplankostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 348

8.4 Anwendungsfälle der entscheidungsorientierten Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3498.4.1 Break-even-Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3508.4.2 Preispolitik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3558.4.3 Programmplanung und -analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3588.4.4 Entscheidung zwischen Eigenfertigung und Fremdbezug

(make or buy) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3618.4.5 Kosten- und Gewinnvergleichsrechnung bei Investitions-

entscheidungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 364

Inhaltsverzeichnis

10

9 Kostenmanagement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3779.1 Von der Kosten- und Leistungsrechnung zum Kostenmanagement . . . . . . . . . . . 3779.2 Prozessorientiertes Kostenmanagement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 381

9.2.1 Prozesskostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3829.2.2 Time-driven Activity-based Costing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 389

9.3 Target Costing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3939.3.1 Bestimmung der Funktionen und ihrer Gewichtung . . . . . . . . . . . . . . . . . 3959.3.2 Festlegung der Zielkosten und Grobentwurf des neuen

Erzeugnisses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3969.3.3 Zielkostenermittlung für die einzelnen Erzeugniskomponenten . . . . . . 3989.3.4 Bestimmung der Zielkostenindizes der Erzeugniskomponenten

und ihre Optimierung mittels Zielkostenkontrolldiagramm . . . . . . . . . . 4009.4 Lebenszykluskostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 403

10 Anwendungsfelder der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41310.1 Branchenspezifische Anpassung der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . 41510.2 Unternehmensgrößenspezifische Anpassung der Kosten-

und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 420

11 Rückblick, Status quo und Ausblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 425

12 Fallstudie »Velo GmbH« . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42912.1 Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42912.2 Aufbau . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 431

Abbildungsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 435

Stichwortverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 438

11

Vorwort der Autoren zur 6. Auflage

Die erfreulich positive Resonanz auf dieses Lehrbuch bestärkte die Autoren darin, das bis-herige Konzept beizubehalten und durch Verfeinerung und Aktualisierung weiterzuentwi-ckeln. Die offensichtlichste Neuerung der aktuellen Auflage gegenüber den vorhergehen-den Auflagen ist zudem, dass aus bislang einem Autor nun zwei Autoren geworden sind.

Dem Konzept dieses einführenden Lehrbuchs liegt die Überlegung zugrunde, die durch-gängige Darstellung des Kostenflusses im System der Kosten- und Leistungsrechnung von der Kostenartenrechnung bis hin zur Kostenträgerrechnung anhand einheitlicher Aus-gangsgrößen für das Beispielunternehmen, die Speedy GmbH, zu vermitteln. Behandelt werden die Ist-, Normal- und Plankostenrechnung aus Voll- und Teilkostensicht, um ver-schiedene, insbesondere auch aktuelle Fragestellungen aus einem Gesamtrahmen her-aus beantworten zu können. Ausführlicher behandelt wird in diesem Teil nunmehr auch die Leistungsrechnung. Für die Abbildung der Schnittstelle zur Investitionsrechnung fand zudem die Kosten- und Gewinnvergleichsrechnung Eingang.

Da die Kosten- und Leistungsrechnung dem operativen Controlling zuzuordnen ist, die aktive Beeinflussung des Kostenniveaus, der Kostenstruktur und des Kostenverlaufs aber immer stärker in den Vordergrund rückt, bedarf es einer Weiterentwicklung zum Kosten- und Leistungsmanagement. So können nunmehr auch strategische Fragestellungen beantwortet werden. Instrumente wie die Prozesskostenrechnung und ihre Weiterent-wicklung zum Time-driven Activity-based Costing, das Target Costing und die Lebenszyk-luskostenrechnung werden daher nun in Kapitel 9 ausführlicher behandelt oder neu auf-genommen.

Unterschiedliche Ausprägungsformen von Unternehmen haben zudem eine Auswirkung auf die Gestaltung der Kosten- und Leistungsrechnung. Deswegen wurden im neuen Kapi-tel 10 anhand von ausgewählten Beispielen (Medienwirtschaft, Gesundheitsbranche, kleine und mittelgroße Unternehmen sowie internationale Großkonzerne) grundsätzliche Überlegungen zur Abhängigkeit der Kosten- und Leistungsrechnung von Einflussfaktoren angestellt, die auf diese Unternehmen wirken.

Darüber hinaus wurde im neuen Kapitel 11 ein historischer Rückblick und ein Ausblick auf die zukünftige Entwicklung der Kosten- und Leistungsrechnung aufgenommen.

Dem Verständnis des Systems der Kosten- und Leistungsrechnung soll eine weitere Fall-studie zur Velo GmbH in Kapitel 12 dienen. Sie behandelt vor dem Hintergrund einer Ein-zel-/Auftrags-/Serien-, Massen- und Sortenfertigung – bei gleichen Ausgangsdaten – aus-führlich die Vollkostenrechnung, die Teilkostenrechnung und die Plankostenrechnung. Einzelne Ausgestaltungsvarianten wurden an entsprechender Stelle ebenso integriert wie



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z. B. die Überleitung des Vollkostenergebnisses zum Teilkostenergebnis. Ausführlich und Schritt für Schritt werden an entsprechender Stelle die jeweils notwendigen Daten einge-führt und deren weitere Verrechnung dargestellt. Somit kann gezeigt werden, wie eine Kosten- und Leistungsrechnung die an sie gestellten Aufgaben (Kalkulation, Betriebser-gebnisermittlung, Bestandsbewertung, Kostenkontrolle und Informationsbereitstellung für Entscheidungsrechnungen) erfüllen kann.

Diejenigen, die Berührungspunkte mit den kostenrechnerischen Zusammenhängen der Kontenklasse 9 des Industriekontenrahmens (IKR) einschließlich der Überleitung zum Ergebnis der Gewinn- und Verlustrechnung der Finanzbuchhaltung haben, finden eine eigenständige und geschlossene Fallstudie im Kapitel 6.

Zahlreiche Übungsfragen und -aufgaben dienen in jedem Kapitel der Lernzielkontrolle. Die Lösungen zu diesen Übungen können auf der Seite www.sp-mybook.de abgerufen werden. Zur weiteren Unterstützung in der Lehre finden sich zudem didaktisch aufberei-tete Materialien für Dozenten auf der Seite www.sp-dozenten.de.

Die Autoren wünschen sich auch weiterhin einen regen Meinungsaustausch mit den Lesern dieses Buches ([email protected] und [email protected]).

Dank möchten die Autoren Herrn Frank Katzenmayer vom Schäffer-Poeschel-Verlag sowie ihren Familien für die Unterstützung bei der Erstellung der vorliegenden Auflage dieses Buchs aussprechen.

Würzburg, im Frühjahr 2019

William Jórasz und Björn Baltzer

mailto:[email protected]

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1 Die Kosten- und Leistungsrechnung als zentrales Instrument des operativen Controllings

L E I T F R A G E N

Was versteht man unter Controlling? y Welche Funktionen hat das Controlling zu erfüllen? y Was besagt das von der International Group of Controlling (IGC) entwickelte

Controller-Leitbild? y Wie trägt Controlling zur Unternehmenssteuerung bei?

Wie sind strategisches und operatives Controlling miteinander verknüpft? y In welche zeitlichen Abschnitte kann der Planungsprozess untergliedert

werden? y Welche Gemeinsamkeiten weisen das strategische und das operative Cont-

rolling auf? y Wie grenzen sich das strategische und das operative Controlling voneinan-

der ab?Welche Bedeutung hat die Kosten- und Leistungsrechnung für das Controlling?

y Was versteht man unter einem Controlling-Instrument? y Ist die Kosten- und Leistungsrechnung eher dem strategischen oder eher

dem operativen Controlling zuzuordnen?

Beispiel Speedy GmbH

Die Speedy GmbH ist ein international tätiges Unternehmen der Fahrzeugindustrie, das als Hersteller und Anbieter von Automobilen seine Marktschwerpunkte in Deutschland und dem europäischen Ausland hat. Eines der Kernprodukte der Speedy GmbH ist ein familienfreundlicher Personenkraftwagen auf dem neuesten techni-schen Stand, der mit einer Brennstoffzelle betrieben und in verschiedenen Produktva-rianten angeboten wird. Es wird eine langfristige Wachstumsstrategie verfolgt, die das Ziel hat, auch neue, dem Kerngeschäft nahestehende Geschäftsfelder zu erschließen.Seit einiger Zeit treten jedoch neue Anbieter mit vergleichbaren Produkten und nied-rigeren Preisen am Absatzmarkt auf. Die über Jahre hinweg positive Ergebnissitua-tion der Speedy GmbH weist in der jüngeren Vergangenheit eine rückläufige und damit wenig zufriedenstellende Tendenz auf.Dr. Karl-Heinz Scharrenbacher, neu berufener Vorsitzender der Geschäftsführung, möchte sich deshalb von Manfred Kolb, seinem Leiter der Finanzabteilung und zuständig für das Rechnungswesen, ein genaues Bild über die derzeitige Kostensitua-



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tion geben lassen. So interessieren ihn z. B. die Selbstkosten aller Produktvarianten, die jeweils zugehörige langfristige und kurzfristige Preisuntergrenze, das Betriebser-gebnis aufgeschlüsselt nach Produkten und Regionen oder die Wirtschaftlichkeit bestehender Verantwortungsbereiche. Auch wünscht er Aussagen darüber, ob gege-benenfalls eine Fremdvergabe derzeit selbst gefertigter Teile sinnvoll wäre, ob sich Produktionsverlagerungen an andere Standorte rechnen würden oder ob sich mittel-fristig die Ergebnisentwicklung wieder positiver gestalten wird.Doch Dr. Karl-Heinz Scharrenbacher muss feststellen, dass schon auf diese wenigen Fragen derzeit keine zufriedenstellenden Antworten zu erhalten sind. Über die vom Gesetzgeber geforderten Jahresabschlussrechnungen hinaus werden bisher keine Instrumente des internen Rechnungswesens genutzt.Die Geschäftsführung ist sich deshalb sehr schnell einig, dass sofort Aktivitäten ein-geleitet werden müssen, damit alle Entscheidungsträger zukünftig auch über derar-tige Informationen verfügen können. Manfred Kolb wird beauftragt, zunächst ein leistungsfähiges Kostenrechnungssystem zu installieren, das einmal Bestandteil eines Controlling-Konzepts werden soll.

Mit dieser Aufgabenstellung werden bereits die Bedeutung einer ausgeprägten Kosten- und Leistungsrechnung und deren herausragende Stellung für die Unternehmensführung angedeutet.

Bevor jedoch die eigentliche Aufgabe von Manfred Kolb, nämlich die Erstellung eines leis-tungsfähigen Kostenrechnungssystems als Bestandteil eines Controlling-Konzepts, in Angriff genommen wird, sollen zunächst überblicksweise einige Grundlagen zum Control-ling-Verständnis, sowie zur Einordnung und Bedeutung einer Kosten- und Leistungsrech-nung in bzw. für das Controlling gegeben werden.

1.1 Controlling-Begriff

Controlling wird mitunter noch immer mit Kontrolle gleichgesetzt und der Controller somit mit einem Kontrolleur verglichen – eine Meinung, die deshalb falsch ist, weil die Kontrolltätigkeit nur eine der Controlling-Funktionen darstellt. Die Ableitung vom engli-schen Wort »to control« beinhaltet vielmehr auch »regeln«, »lenken«, »steuern«, »beherr-schen« und nicht nur kontrollieren. Dies macht deutlich, dass Controlling einen Steue-rungsprozess beinhaltet und somit eine Management-Funktion darstellt.

Merke

Controlling ist als ein zielorientiertes Steuerungssystem im Managementprozess zu verstehen, das funktionsübergreifend unternehmerische Entscheidungen durch Informationsversorgung unterstützt.



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Daraus lassen sich folgende Funktionen des Controllings ableiten: y Die systemkoppelnde Funktion beinhaltet die Koordination zum Beispiel des Personal-

führungssystems mit anderen Management-Teilsystemen. Dazu muss vom Control-ling ein praxisgerechtes, effizientes und effektives Instrumentarium bereitgestellt werden. Es hilft durch systematische Planung und der daraus resultierenden Kont-rolle, die angestrebten Unternehmensziele zu erreichen. Das setzt wiederum ein betriebliches Zielsystem mit qualitativen Wertvorstellungen und quantifizierbaren Werten voraus. Obwohl das Controlling auch eine Kontrollfunktion beinhaltet, ist besonders der Aspekt der Planung und Steuerung von unternehmerischen Prozessen neben der Kontrolle von großer Bedeutung. Voraussetzung für die systemkoppelnde Koordination ist hierbei die systembildende Funktion des Controllings, d. h. das Cont-rolling muss darauf hinwirken, dass die einzelnen Management-Teilsysteme (z. B. ein Personalführungssystem) überhaupt existieren.

y Von grundlegender Bedeutung für die systemkoppelnde Koordination ist zudem eine umfassende Informationsversorgungsfunktion. Hierunter ist der Einklang zwi-schen den zur Entscheidungsfindung benötigten Informationen (Informationsbe-darf), den zur Verfügung stehenden Informationen (Informationsangebot) und den von den Managern tatsächlich genutzten Informationen (Informationsnachfrage) zu verstehen. Zur Informationsversorgung gehören insbesondere der Aufbau eines adäquaten Berichtswesens sowie die betriebswirtschaftliche Beratung aller Ent-scheidungsträger.

y Die Systemgestaltungsfunktion, die aus instrumenteller Sicht die Gestaltung, Imple-mentierung und Pflege der Controlling-Instrumente umfasst sowie aus organisatori-scher Sicht den Aufbau von Controller-Stellen sowie die Etablierung von Controlling-Prozessen. Des Weiteren fällt hierunter beispielsweise auch die Verankerung eines Controller-Leitbilds im Unternehmen.

Controlling im Sinne von beherrschen, lenken, steuern oder regeln stellt also eine zentrale Management-Funktion dar. Jeder Manager muss auch Controlling ausüben. Der Controller macht alleine kein Controlling. Er unterstützt als Führungsgehilfe vielmehr die Manager hierbei. Controlling bezeichnet die Funktion und Controller einen Träger dieser Funktion.

Controller nehmen somit sehr unterschiedliche allgemeine Funktionen bzw. konkrete Aufgaben der Managementunterstützung wahr. Von der International Group of Control-ling (ICG) ist ein Controllerleitbild entwickelt worden, um der Unternehmenspraxis eine Unterstützung bei der Erstellung ihres eigenen Leitbildes durch eine Kennzeichnung wich-tiger Grundpositionen der Controller-Rolle zu ermöglichen (Abbildung 1.1). Die IGC (www.igc-controlling.org) ist eine internationale Interessengemeinschaft des Controllings, in der beispielsweise der Internationale Controller Verein (ICV) vertreten ist.

Funktionen des Controllings

Controller

Controller- Leitbild

http://www.igc-controlling.org

http://www.igc-controlling.org


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Controller leisten als Partner des Managements einen wesentlichen Beitrag zum nachhaltigen Erfolg der Organisation.

Controller …1. gestalten und begleiten den Management-Prozess der Zielfindung, Planung und Steuerung,

so dass jeder Entscheidungsträger zielorientiert handelt.2. sorgen für die bewusste Beschäftigung mit der Zukunft und ermöglichen dadurch, Chancen

wahrzunehmen und mit Risiken umzugehen.3. integrieren die Ziele und Pläne aller Beteiligten zu einem abgestimmten Ganzen.4. entwickeln und pflegen die Controlling-Systeme. Sie sichern die Datenqualität und sorgen für

entscheidungsrelevante Informationen.5. sind als betriebswirtschaftliches Gewissen dem Wohl der Organisation als Ganzes verpflichtet.

Abb. 1.1: Aktuelles Controller-Leitbild der International Group of Controlling (Stand 2013)

Der Manager trifft die Entscheidungen, der Controller bereitet für ihn die notwendigen Informationen auf, unterstützt ihn bei der Umsetzung der getroffenen Entscheidungen und informiert ihn über den jeweiligen Stand des Erreichten. Typische Controllerfragen beschäftigen sich damit, welcher Weg der richtige und inwieweit dieser Weg ökonomisch machbar ist, ob Vorhaben finanziell realisierbar oder ob die angestrebten Ziele erreichbar sind. Ein wichtiger Controlling-Grundsatz lautet:

»Vorher überlegen macht nachher überlegen!«

Der Anspruch des Controllings als modernes Konzept der Unternehmenssteuerung kann nur erfüllt werden, wenn die Funktionen, die im Controlling-Aktivitäten-Viereck (Abbil-dung 1.2) dargestellt sind, mit Leben ausgefüllt werden.

Planung Information

Kontrolle Steuerung

Abb. 1.2: Zusammenwirken der Controlling-Funktionen

Die Steuerung von Unternehmen ist nur dann möglich, wenn feststeht, welche Zielrich-tung eingeschlagen werden soll. Es muss also vorab ein Kurs fixiert worden sein. Eine sol-che Kursfestlegung erfolgt in Unternehmungen durch Ziele oder Zielvereinbarungen (Objectives). Nur wenn die Ziele festgelegt sind, können die einzelnen Entscheidungsträ-ger im Unternehmen ihre Entscheidungen so treffen, dass diese Ziele erreicht werden. Damit die Kurseinhaltung möglich ist, muss die Planung als Soll um das vergleichbare Ist ergänzt werden. Aus dem Vergleich von Plan und Ist wird die Steuerung auf die Objectives hin ermöglicht. Nur so lassen sich Kurskorrekturen vornehmen.

Planung


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Das Informationssystem ist das Kernstück eines jeden Controlling-Systems. Es signalisiert die tatsächliche Entwicklung und zeigt auf, welche Abweichungen in der Realität gegen-über der Planung entstanden sind. Aus diesem Feedback erhalten die Entscheidungsträ-ger die Impulse, die sie zur Steuerung auf die Objectives hin benötigen. Damit diese Ziele erreicht werden können, hat der Controller dafür zu sorgen, dass dem Entscheidungs-träger die zur Einleitung von Steuerungsmaßnahmen erforderlichen Informationen recht-zeitig, in der notwendigen Verdichtung und problemadäquat aufbereitet zur Verfügung gestellt werden.

Den Aufbau eines funktionsfähigen Informationssystems muss der Controller zusammen mit dem Finanz- und Rechnungswesen vornehmen, da das Finanz- und Rechnungswesen die Basis bietet, auf der der Controller aufbaut.

Bei der Konzipierung des Informationssystems definiert der Controller zusammen mit den Funktionsbereichen die Anforderungen, die an das System zu stellen sind. Dem ein-zelnen Entscheidungsträger sind vor allem solche Informationen zu liefern, die er auch beeinflussen kann. Die Informationen müssen entscheidungs- und problemorientiert aufbereitet sein. Jeder Entscheidungsträger muss Informationen zu den Bereichen be -kommen, für die seine Objectives formuliert wurden.

Die Informationsfunktion des Controllers erstreckt sich damit auf den Aufbau eines Management-Informations-Systems (MIS), das das Ziel- und Planungssystem um das ent-sprechende Informationssystem ergänzt, welches für die Verantwortungseinheiten kon-form konzipiert ist und das garantiert, dass die Informationen rechtzeitig beim richtigen Empfänger in der notwendigen Verdichtung vorhanden sind.

Die Kontrolltätigkeit im Rahmen des Controllings bezieht verfahrens- und ergebnisorien-tierte Kontrollen ein.

Verfahrensorientierte Kontrollen beschränken sich auf die Kontrolle der Aktivitäten von Unternehmenseinheiten bei der Planerstellung, Informationsermittlung und Gegensteu-erung. Der Controller muss überwachen, dass diese Tätigkeiten nach den von ihm vorge-gebenen Richtlinien ablaufen. Werden bei der Erstellung einer Jahresplanung bestimmte Planungsrichtlinien nicht beachtet, gehen dadurch die Plausibilität und die Integrierbar-keit der Planungen der Teilbereiche verloren. Fehler in diesem Stadium wirken sich in erheblichem Maße spätestens beim Soll-Ist-Vergleich und den Möglichkeiten zur Gegen-steuerung aus. Sie führen dazu, dass ein wirksames Gegensteuern kaum möglich ist.

Ergebnisorientierte Kontrollen beinhalten den Vergleich von Soll und Ist des Jahres, des Monats oder sonstiger Zeiträume. Abweichungen der Eckwerte aller wesentlichen Berei-che wie Absatz, Technik, Beschaffung, Umsatzstruktur, Kostenstellen, Budgets, Investiti-onsetats usw. werden kontrolliert. Diese Kontrolltätigkeiten bilden den Einstieg für die

Information

Kontrolle


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aktive Gegensteuerung im Rahmen des Controllings, reichen aber nicht allein aus, um die Gegensteuerung zu garantieren.

Die Kontrolltätigkeiten sind immer um eine intensive Analyse zu ergänzen. Während Kontrolle immer feedback-orientiert – also rückwärtsgewandt – ist, ermöglicht erst die darauf aufbauende Analyse den Übergang zu einem feed-forward-orientierten – also vorwärtsgewandten – Steuern. Hier liegt der wesentliche Unterschied zwischen »kont-rollorientierten« Controllern, die Abweichungen als Schuldbeweise betrachten und »steuernden« Controllern, die die Kontrollinformationen als Einstieg für tiefer gehende Analysen und Gegensteuerungen verwenden. Dazu gehört

y die Ursachenanalyse der Abweichungen, y die Suche nach Lösungen zur Vermeidung der Abweichungen und y die Beobachtung der Auswirkungen der eingeleiteten Gegensteuerungsmaßnahmen.

Für die Steuerung ist nicht so sehr entscheidend, dass Abweichungen entstanden sind, sondern welche Ursachen diese Abweichungen hervorgerufen haben. Aufgabe des Cont-rollers ist es, ein effizientes Analyseinstrumentarium bereitzustellen, um gemeinsam mit den betroffenen Bereichen die Abweichungen zu untersuchen.

Nachdem die Abweichungsursachen festgestellt sind, ist es Aufgabe des Controllers dafür zu sorgen, dass Maßnahmen eingeleitet werden, damit unerwünschte Abweichungen künftig nicht mehr auftreten.

Sind die Maßnahmen eingeleitet und umgesetzt, so liegt die wesentliche Aufgabe darin zu prüfen, ob diese Maßnahmen gegriffen haben. Auch hier ist wieder ein ständiger Kontroll- und Analysevorgang erforderlich, um den Erfolg der Maßnahmen feststellen zu können.

Der Regelkreis des Controlling-Aktivitäten-Vierecks wird über die Planung, Information, Kontrolle mit der (Gegen-) Steuerung als Antwort auf das Feedback geschlossen. Während alle vorgelagerten Funktionen die Aufgabe haben, die Kursfixierung festzulegen, ihre Ein-haltung zu signalisieren und Abweichungen aufzuzeigen, ist die Steuerung die zukunftsge-richtete regulierende Funktion, mit der das Unternehmen wieder auf Kurs gebracht wird.

1.2 Operatives und strategisches Controlling

Controlling ist im Gegensatz zur Finanzbuchhaltung zukunftsorientiert (Abbildung 1.3). y Der erste Schritt der Zukunftsausrichtung umfasst den Aufbau der Jahresplanung,

mit der die Objectives für die einzelnen Unternehmensbereiche über Budgets für die kommende Periode fixiert werden. Die (alleinige) Jahresplanung besitzt aber einen großen Nachteil: Je weiter man im Jahr fortschreitet, umso kürzer wird der Zeitraum

Steuerung


Zukunfts-orientierung


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für eine zukunftsorientierte Steuerung, bis er zum Jahresende auf null zusammen-schmilzt. Dies hat zur Erweiterung der Jahresplanung geführt.

y Die Mittelfristplanung soll die Jahresplanung ergänzen und den bei der Jahresplanung enger werdenden Horizont erweitern. In der Regel stellt die Mittelfristplanung die Fortschreibung der Jahresplanung für einen Zeitraum von drei bis fünf Jahren dar. Der Zeitraum für Gegensteuerungsmaßnahmen wird hierdurch erweitert, da die Jahres-planung in das System der Mittelfristplanung rollierend integriert ist.

y In vielen Unternehmen wird die Mittelfristplanung ergänzt um eine Langfristplanung als Fortschreibung und Extrapolation der Mittelfristplanung für einen Zeitraum von fünf bis zehn Jahren. Allerdings erweitern sich die Möglichkeiten der Gegensteuerung aufgrund der Langfristigkeit kaum. Bei der sich permanent verändernden Umwelt bricht das langfristige Planungsgerüst in der Regel nach nicht allzu langer Zeit zusam-men, da sich die Prämissen grundlegend verändert haben. Aus diesem Grund wurde in letzter Zeit verstärkt die strategische Planung entwickelt.

y Die strategische Planung geht bewusst von den Planungstechniken der Jahres-, Mittel-frist- und Langfristplanung ab und versucht, die dort auftretenden Mängel zu beseiti-gen. Sie ist keine Planung in Zahlen, sondern als verbale Planung zu verstehen, die keine Begrenzung des Zeithorizontes kennt. Sie zeigt auf, wo die Existenzberechti-gung des Unternehmens liegt, welche Strategien und Maßnahmen mittelfristig umge-setzt werden müssen, um das oberste Unternehmensziel zu erfüllen und die Existenz des Unternehmens zu sichern. Die strategische Planung überlagert somit die Jahres- und die Mittelfristplanung.

Mittelfristplanung

Strategische Planung

Strategisches Controlling

Finanzbuch-haltung

heute

Jahresplanung

Operatives Controlling

Abb. 1.3: Zukunftsorientierung des Controllings


20

In Anknüpfung an die Unterteilung der Unternehmensplanung in eine strategische und in eine operative Dimension, unterscheidet sich auch das Controlling in strategisches und operatives Controlling.

Die Funktionen sind beim strategischen und beim operativen Controlling grundsätzlich identisch: Planung, Information, Kontrolle und Steuerung. Das strategische, primär um -weltbezogene Controlling überlagert das operative, primär betriebsbezogene Control-ling. Beide müssen in integrierter Form miteinander verbunden werden (Abbildung 1.4).

OperativesControlling

StrategischesControlling

lang

hoch

gering

kurz Zeithorizont

Konkretisie-rungsgrad

Abb. 1.4: Zusammenspiel von operativem und strategischem Controlling

Strategisches, primär umweltbezogenes Controlling soll die strategische Führung des Unternehmens unterstützen. Im Mittelpunkt steht die dauerhafte Existenzsicherung des Unternehmens. Hierzu müssen die Chancen und Risiken der Unternehmensumwelt einer-seits und die Stärken und Schwächen des Unternehmens selbst systematisch erkannt und miteinander abgeglichen werden.

Erfolgspotenziale wie Know-how oder Innovationskraft stellen hierbei die Steuerungs-größe dar. Dazu werden eine strategische Planung, eine strategische Kontrolle und strate-gische Informationen benötigt.

Die erste Phase der strategischen Planung stellt die strategische Analyse dar, die sich auf das Gesamtunternehmen und auf die strategischen Geschäftseinheiten des Unterneh-mens bezieht. Hier werden z. B. der Marktanteil des Unternehmens und seiner Konkur-renten, Absatzkanäle und Kundenstruktur oder die Positionierung der gegenwärtigen Produktfamilien untersucht. Die Analyse der Umweltbedingungen, denen sich das Unter-nehmen nach außen hin gegenübersieht, die Analyse der zur Verfügung stehenden Res-sourcen (relative Stärken und Schwächen des Unternehmens zur Konkurrenz) und das Herausfiltern eines Wertsystems (Unternehmensleitbilder, Führungsgrundsätze) sind im Einzelnen vorzunehmen.

Strategisches Controlling

Strategische Analyse


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Vor der Formulierung von Strategien müssen die qualitativen und quantitativen Ziel-setzungen in der zweiten Phase der strategischen Planung festgelegt werden. Die qua-litativen Zielsetzungen finden ihren Niederschlag in einer verständlich formulierten Unternehmensvision. Quantitative Zielsetzungen können z. B. in einer anzustrebenden Umsatzrendite, dem Umsatz je Beschäftigten, dem Marktanteil oder dem Deckungsbei-trag in Prozent vom Umsatz ihren Ausdruck finden.

Die dritte Phase der strategischen Planung besteht in der Entwicklung von Strategien: In welchen Märkten will das Unternehmen weshalb tätig sein und wie müssen die strategi-schen Geschäftseinheiten geführt werden, damit langfristig Gewinne erzielt werden kön-nen (durch Kostenvorsprung, durch Nischenprodukte usw.)?

Die Besonderheit der strategischen Kontrolle besteht darin, dass sie nicht erst im Nachhi-nein durchgeführt wird, sondern den Planungs- und Realisierungsprozess von Anfang an begleiten muss. Störgrößen sind frühzeitig zu erkennen, damit gegebenenfalls die Strate-gie verändert werden kann. Die Entwicklung eines Frühwarnsystems erfordert hierbei die Festlegung von Indikatoren (z. B. Hochrechnung kalkulatorischer Ergebnisse, Preispolitik der Konkurrenten, Einkaufsverhalten der Kunden, Auftragseingänge usw.).

Die strategische Planung und Kontrolle macht eine ausreichende Informationsversorgung notwendig, damit zur richtigen Zeit am richtigen Ort die notwendigen Informationen in der erforderlichen Aufbereitung zur Verfügung stehen. Hierzu ist mit der Bereitstellung von IT-Potenzialen die Informationsbeschaffung (z. B. Datenbanken), die Informationsbe-arbeitung (z. B. Datenaggregation oder -selektion), die Informationsaufbereitung (z. B. grafische Cockpits) und die Informationsverteilung (z. B. an die verschiedenen Manage-ment-Ebenen) zu organisieren.

Das operative Controlling wird vom strategischen überlagert: Operativ lässt sich immer nur das erreichen, wofür zuvor strategisch die Grundlage gelegt wurde. Der Schwerpunkt des operativen Controllings liegt in der Gewinnsteuerung unter Sicherstellung der Liquidi-tät. Wirtschaftlichkeit, Rentabilität und Gewinn als Steuerungsgrößen können auf Basis der quantifizierbaren Größen Aufwand und Ertrag bzw. Kosten und Leistungen ermittelt werden.

Das operative Controlling beginnt in der Gegenwart und betrachtet kurz- und mittelfris-tige Zeiträume – in der Regel bis zu einem Jahr (in Monate und Quartale unterteilt). Um die Gewinne sicherzustellen oder zu erhöhen, ist in Anlehnung an die strategische Vorgehens-weise das operative Geschehen ebenfalls zu planen, zu kontrollieren und zu steuern.

Die operative Planung leitet sich aus der strategischen ab. Sie wird weitgehend durch die bereits getroffenen langfristigen Entscheidungen bestimmt und hat naturgemäß einen höheren Detaillierungsgrad.

Zielsetzungen

Strategien

Strategische Kontrolle

Operatives Controlling

Operative Planung und Kontrolle


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Die aus der operativen Planung abgeleiteten Vorgaben von Leistungszielen und Kosten-werten werden im Rahmen der operativen Kontrolle mit dem entsprechenden Istzustand verglichen, damit Abweichungen festgestellt werden können. Das erfordert natürlich, dass sich sowohl Soll- wie Istzustand in zeitlicher und sachlicher Hinsicht entsprechen.

Die aus dem Soll-Ist-Vergleich ermittelten Abweichungen sind für eine operative Steue-rung auf ihre Abweichungsursachen hin zu analysieren, so dass daraufhin entsprechende Korrekturmaßnahmen eingeleitet werden können. Ein adäquates Berichtswesen sollte in diesem Prozess enthalten sein.

Das strategische wie auch das operative Controlling benutzen eine Vielzahl von Cont-rolling-Instrumenten. Unter einem Controlling-Instrument soll hierbei ein betriebswirt-schaftliches Hilfsmittel verstanden werden, welches die Funktionsträger des Controllings (Manager und Controller) bei der Erfüllung ihrer Controlling-Aufgaben einsetzen. Häufig werden die Controlling-Instrumente mit speziellen IT-Lösungen umgesetzt.

Operative Steuerung

Instrumente des Controllings

Abgrenzungs-merkmale

Operatives Controlling Strategisches Controlling

Zentral verfolgte Führungsgrößen

Gewinn, Rentabilität, Liquidität, Produktivität

Erfolgspotenziale zur Sicherung der langfristigen Unternehmensexistenz

Vorherrschende Orientierung

Primär Unternehmensinnenwelt Primär Unternehmensumwelt

Zeithorizont Primär kurzfristig (z. B. ein Jahr), im Rahmen rollierender Steuerung auch mittelfristig

Langfristig, nicht a priori begrenzt (aber: ökonomischer Horizont)

Berücksichtigte Informationen

Kosten und Erlöse; Ein- und Auszahlungen; daneben Leistungsgrößen

Sehr heterogen, bezogen auf die Art der Informationen (z. B. relevante Marktpositionen, Wettbewerbs-vorteile)

Freiheitsgrad Weitgehende Konstanz der grundsätzlichen Ziele und Handlungs möglichkeiten

Bewusste Veränderbarkeit aller Planungs- und Kontrollparameter (Ziele, Handlungsalternativen)

Strukturierungs-/ Formalisierungsgrad

Stark strukturiertes und formalisiertes Vorgehen

Beschränkung auf die Vorgabe eines Vorgehensrahmens

Autonomiegrad der Controller

Nebeneinander autonome Aufgabenfelder des Controllings und kooperativ mit anderen Stellen zu bearbeitende Aufgabengebiete

Notwendigkeit einer sehr engen Zusammenarbeit mit anderen Stellen in allen Phasen des strate-gischen Controllings

Organisation des Controllings

Zentrales oder dezentrales Controlling

Zentrales Controlling

Abb. 1.5: Abgrenzung des operativen und strategischen Controllings

1.3 Bedeutung der Kosten- und Leistungsrechnung als Controlling-Instrument

23

Beim strategischen Controlling steht eine Vielzahl von Instrumenten zur Verfügung, z. B. Portfoliomethoden, Lebenszyklusanalysen, Sensitivitäts- und Risikoanalysen oder Sze-nariotechniken, um zukünftige Entwicklungen möglichst qualitativ und quantitativ auf-zeigen und beurteilen zu können.

Beim operativen Controlling gelangen insbesondere Instrumente des betrieblichen Rech-nungswesens zum Einsatz, die auf der Finanzbuchhaltung und der Kosten- und Leistungs-rechnung basieren. Darüber hinaus werden Analyse- und Berichtssysteme mithilfe von Kennzahlen entwickelt, um die Ebenen des Managements hinsichtlich seiner operativen Führungsfunktionen zu unterstützen. Instrumente für das operative Controlling können z. B. die Kostenstellenrechnung zu Vollkosten, die Kostenträgerrechnung zu Vollkosten, die Plankostenrechnung zu Vollkosten, die Grenzplankostenrechnung, die ein- oder mehr-stufige Deckungsbeitragsrechnung, Kennzahlensysteme, die Kosten- oder die Gewinn-Vergleichsrechnung, die Prozesskostenrechnung, die Kapitalflussrechnung, ABC-Analy-sen oder die Budgetierung sein.

In Abbildung 1.5 werden die wesentlichen Unterschiede zwischen strategischem und ope-rativem Controlling nochmals im Überblick dargestellt.


Damit die Funktionen des Controllings erfüllt werden können, bedarf es integrierter Infor-mationssysteme. Sie sind so aufzubauen, zu gestalten und zu pflegen, dass eine systema-tische Informationsbedarfsermittlung, Informationserzeugung sowie entscheidungsebe-nenorientierte oder anwendungsbezogene Informationsbereitstellung ermöglicht wird.

Die Kosten- und Leistungsrechnung stellt mit ihren vielfältigen Ausgestaltungsmög-lichkeiten das zentrale Instrument des operativen Controllings dar: In ihr werden Kosten- und Erlösinformationen verarbeitet, die eine wesentliche Führungsgröße des operativen Controllings darstellen. Die Kosten und Leistungsrechnung bezieht sich auf vergangene, gegenwärtige und zukünftige Vorgänge im Unternehmen und umfasst Beziehungen zwi-schen dem Unternehmen und seiner Umwelt. Der Einsatz der Kosten- und Leistungsrech-nung im operativen Controlling ergibt sich aus dessen oben genannten Merkmalen. Das oberste (monetäre) Ziel stellt grundsätzlich das Streben nach maximaler Ergebniserwirt-schaftung (Gewinnmaximierung oder Verlustminimierung) dar, um das Unternehmen zu erhalten und erfolgreich weiterzuentwickeln. Als Nebenbedingung ist hierbei die ständige Aufrechterhaltung der Liquidität zu beachten. Betrachtungsobjekte sind (nicht nur, aber insbesondere) Leistungen (Sach- und Dienstleistungen) und Leistungsprozesse (Prozesse im Beschaffungs-, Fertigungs- und Absatzbereich). Die Kosten- und Leistungsrechnung stellt ein spezielles Informationsinstrument dar, dessen Informationen in den Führungs-

1.3 Bedeutung der Kosten- und Leistungsrech-nung als Controlling-Instrument


24

bereichen zur Erfüllung der jeweiligen Aufgaben benötigt werden. Abbildung 1.6 verdeut-licht, wie die Kosten- und Leistungsrechnung in einem integrierten betrieblichen Informa-tionssystem einzuordnen ist.

Fünfte Ebene Entscheidungsunterstützungssysteme:z.B. Expertensysteme

Vierte Ebene Gesamtunternehmensorientierte Informationssysteme:Insbesondere Integration der bereichsorientierten Analyse- und Berichtssysteme

Dritte Ebene Bereichsbezogene Analyse- und Berichtssysteme:z.B. für die Bereiche Beschaffung, Produktion, Vertrieb, Logistik, Personal

Zweite Ebene Wertorientierte Abrechnungssysteme:Finanzbuchhaltung, Kosten- und Leistungsrechnung

Basissysteme Mengenorientierte Erfassungssysteme:z.B. Erfassung von Lagerbeständen, Anwesenheitszeiten des Personals, Absatzmengen

Management-Datenaufbereitung

Anlagen, Lager-, Kreditoren-, Debitoren-, Lohn- und Gehaltsbuchhaltung, Auftrags- und Projektabwicklung

Abb. 1.6: Integriertes betriebliches Informationssystem

Merke

Die Kosten- und Leistungsrechnung ist als Informationssystem mit mengen- und wertmäßigen Daten für das Management zu betrachten.

Die Kosten- und Leistungsrechnung hat sich von einem Gewinnermittlungs- zu einem Gewinnsteuerungsinstrument entwickelt.

Hierzu sind unter anderem geeignete Kosten-, Deckungsbeitrags- und Ergebnisinformati-onen für spezifische Entscheidungen (Produktionsprogrammplanung, Eigenfertigung/Fremdbezug usw.) bereitzustellen. Mithilfe der gewonnenen Informationen wird aus der angemessen ausgestalteten Kosten- und Leistungsrechnung eine fundamentale Grund-lage für die Aufgabenerfüllung des Controllings gewonnen.

Eine für das Controlling erforderliche Kosten- und Leistungsrechnung macht es erforder-lich, dass sie auf die Planungs- und Kontrollprozesse des Unternehmens ausgerichtet ist. Damit sind wirksame periodische Kostenplanungen und -kontrollen möglich.

Es werden vielfältige Anforderungen an eine Kosten- und Leistungsrechnung gestellt, die von einem einzelnen Kostenrechnungssystem kaum bewältigt werden können. Es muss

Gewinn-steuerungs-instrument


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deshalb eine Auswahl unter den zur Verfügung stehenden Systemen getroffen werden, damit der angestrebte Nutzen in einem vertretbaren Maße zu seinem Aufwand steht (Prinzip der Wirtschaftlichkeit). Aber es ergeben sich auch gewisse inhaltliche Notwendig-keiten. Zwar wird die Deckungsbeitragsrechnung (= Teilkostenrechnung) als ein grundle-gendes Instrument des Controllings angesehen, doch hat sie ihre Grenzen dort, wo bei-spielsweise Vollkostenkalkulationen (Bestandsbewertung, Kalkulation bei öffentlichen Aufträgen) notwendig werden.

Um die herausragende Bedeutung der Kosten- und Leistungsrechnung und deren Mög-lichkeiten beurteilen zu können, werden im Folgenden sukzessive die verschiedenen Kos-tenrechnungssysteme erarbeitet.

Aufgaben Kapitel 11. Erläutern Sie in Ihren eigenen Worten die Kernaussagen des Controller-Leitbilds der

International Group of Controlling!2. Wie kann der Anspruch des Controllings als modernes Konzept der Unternehmens-

steuerung erfüllt werden?3. Charakterisieren Sie operatives und strategisches Controlling!4. Wie ist die Kosten- und Leistungsrechnung in das Controlling einzuordnen?

Die Lösungen zu den Aufgaben finden Sie im Online-Bereich des Schäffer-Poeschel-Verlags: www.sp-mybook.de

Literatur Kapitel 1Becker, W./Baltzer, B./Ulrich, P.: Wertschöpfungsorientiertes Controlling, Stuttgart 2014.

Becker, W./Ulrich, P. (Hrsg.): Handbuch Controlling, Wiesbaden 2016.

Hahn, D./Hungenberg, H.: PuK, 6. Auflage, Wiesbaden 2001.

Horváth, P./Gleich, R./Seiter, M: Controlling, 13. Auflage, München 2015.

Küpper, H.-U.: Anforderungen an die Kostenrechnung aus Sicht des Controlling, in: Männel, W. (Hrsg.): Handbuch Kostenrechnung, Wiesbaden 1992, S. 138-153.

Küpper, H.-U./Friedl, G./Hofmann, C./Hofmann, Y./Pedell, B.: Controlling, 6. Auflage, Stuttgart 2013.

Vahs, D./Schäfer-Kunz, J.: Einführung in die Betriebswirtschaftslehre, 7. Auflage, Stuttgart 2015.

Weber, J./Schäffer, U.: Einführung in das Controlling, 15. Auflage, Stuttgart 2016.


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2 Die Kosten- und Leistungsrechnung als Kernbestandteil des betrieblichen Rechnungswesens

L E I T F R A G E N

Wie ist die Kosten- und Leistungsrechnung in das Informationssystem Rechnungswesen einzuordnen?

y Wie wird das betriebliche Rechnungswesen untergliedert? y Was sind typische Merkmale einer Kosten- und Leistungsrechnung? y Wodurch unterscheidet sich die Kosten- und Leistungsrechnung von der

Finanzbuchhaltung?Wie sieht der grundsätzliche Aufbau einer Kosten- und Leistungsrechnung aus?

y Welche Zwecke hat eine Kosten- und Leistungsrechnung zu erfüllen? y In welche Abrechnungsstufen unterteilt sich eine Kosten- und Leistungs-

rechnung? y Welche Verrechnungsprinzipien müssen oder können zur Anwendung

kommen? y Welche Kostenrechnungssysteme können grundsätzlich unterschieden

werden?Was sind Kosten in ihren Abgrenzungen zu Auszahlung, Ausgabe und Aufwand?

y Welche Arten von Gütern unterliegen einem Verbrauch? y Welche Arten von Verbräuchen werden unterschieden? y Was versteht man unter Auszahlung, Ausgabe, Aufwand und Kosten? y Wie sind die Begriffe neutrale Ausgabe, neutraler Aufwand, Zusatzausgabe,

Zusatzaufwand, Zusatzkosten, Zweckaufwand und Grundkosten einzu-ordnen?

Was sind Leistungen in ihren Abgrenzungen zu Einzahlung, Einnahme und Ertrag?

y Was versteht man unter Einzahlung, Einnahme, Ertrag und Leistung? y Wie sind die Begriffe neutrale Einnahme, neutraler Ertrag, Zusatzeinnahme,

Zusatzertrag, Zusatzleistung, Zweckertrag und Grundleistung einzuordnen?

Beispiel: Speedy GmbH

Vor der Einführung einer Kosten- und Leistungsrechnung will sich Manfred Kolb, der auch für das Rechnungswesen zuständige Leiter der Finanzabteilung der Speedy GmbH, zunächst über die Unterschiede gegenüber dem gesetzlich vorgeschriebenen

2 Die Kosten- und Leistungsrechnung als Kernbe-standteil des betrieblichen Rechnungswesens

2 Die Kosten- und Leistungsrechnung als Kernbestandteil des betrieblichen Rechnungswesens

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externen Rechnungswesen und über die grundsätzlichen Ausgestaltungsmöglichkei-ten einer Kosten- und Leistungsrechnung Klarheit verschaffen. Seine Entscheidung wird hierbei sein, dass er zunächst eine Istkostenrechnung auf Vollkostenbasis mit teilweisen Ergänzungen aufbaut, um sukzessive auf dieser Basis – je nach Zwecksetzungen – weitere Ausgestaltungsformen zu ergänzen und zu implementieren. Um die Istkostenrechnung auf Vollkostenbasis mit Rechengrößen zu befüllen, muss Manfred Kolb zuvor diese Rechengrößen Kosten und Leistungen definieren. Seine Idee: Er greift auf vorhandene Daten z. B. aus der gesetzlich vorgeschriebenen Jah-resabschlussrechnung des externen Rechnungswesens zurück. Das wirft für ihn aller-dings einige Fragen auf: Stellt beispielsweise der gezahlte Anschaffungswert eines Anlagengutes Kosten dar? Wie sieht es mit einer Spende aus, die die Speedy GmbH kürzlich an einen regionalen Fußballverein überwiesen hat? Können die Abschrei-bungen aus der Finanzbuchhaltung eins zu eins in die Kostenrechnung übernommen werden? Stellen die gekauften, aber noch nicht in der Produktion eingesetzten Mate-rialien bereits Kosten dar? Manfred Kolb wird feststellen, dass bestimmte Geschäfts-vorfälle die Kosten- und Leistungsrechnung entweder gar nicht, in anderer Höhe oder in gleicher Höhe berühren. Zudem fließen Sachverhalte in die Kostenrechnung ein, welche wiederum die Finanzbuchhaltung nicht berücksichtigt.

2.1 Charakterisierung und Gestaltungsmöglichkeiten einer Kosten- und Leistungsrechnung

2.1.1 Die Teilgebiete des betrieblichen Rechnungswesens

Für die angesprochenen Betrachtungen stehen im Mittelpunkt alle Aktivitäten im Rahmen des Transformationsprozesses eines Unternehmens, der die beschafften Produktions-faktoren zu den spezifischen Leistungen überführt, die zur Erreichung bestimmter Ziele (Gewinn-, Umsatz-, Wachstumsziele usw.) von den Entscheidungsträgern festgelegt wur-den. Um diesen Transformationsprozess abbilden zu können, werden Informationen benötigt. Das betriebliche Rechnungswesen als zentrales Informationssystem liefert diese mengen- und wertmäßigen Daten.

Dem betrieblichen Rechnungswesen kommt in einem ersten Schritt die Aufgabe zu, auf-grund von Belegen, in denen die Geschäftsvorfälle dokumentarisch festgehalten werden, Informationen zu produzieren. Im Rahmen des Informationsverarbeitungsprozesses sind dann zahlenmäßige Berichte zu erstellen und an diejenigen Personen weiterzuleiten, wel-che sich für die wirtschaftliche Lage des Unternehmens interessieren. Dabei spielen sich mehrere informationswirtschaftliche Teilprozesse ab, um verschiedenen Informations-empfängern jeweils bestimmte Informationen zur Verfügung zu stellen. Naturgemäß sind – je nach Empfängergruppe – die Informationswünsche sehr unterschiedlich. Hier hat sich

2.1 Charakterisierung und Gestaltungsmöglichkei-ten einer Kosten- und Leistungsrechnung

Bereitstellung von

Informationen

Informations-empfänger

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Kosten- und Leistungsrechnung€¦ · Autoren Prof. Dr. William Jórasz lehrt Controlling sowie Kosten- und Leistungsrechnung an der Hochschule für angewandte Wissenschaften Würzburg-Schweinfurt