LE VERIFICHE DELLA REGOLARE TENUTA DELLA … · Alberto Ori. Evoluzione della normativa -1 La norma sulle verifiche nel corso dell’esercizio era stata introdotta nel nostro ordinamento

CONVEGNO

LA REVISIONE LEGALE IN ITALIA

DOPO IL D.LGS. 135/2016

GIOVEDI’ 13 LUGLIO 2017

LE VERIFICHE DELLA REGOLARE TENUTA DELLA CONTABILITA’ SOCIALE

(ISA 250B)

RELATORE: Dott. Alberto Ori

Evoluzione della normativa - 1

La norma sulle verifiche nel corso dell’esercizio era stata introdotta nel nostroordinamento con l’art. 155 comma 1 lett. a) del DLgs. 58/1998 (TUF), il qualeprevedeva che le società di revisione verificassero nel corso dell’esercizio la regolaretenuta della contabilità sociale e la corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture

contabili. (prima DPR 136/1975).

La norma era stata poi riproposta dall’art. 2409-ter comma 1 lett. a) c.c., comeintrodotto nel 2004 con la riforma del diritto societario, tra le funzioni dicontrollo contabile, con la precisazione che la verifica andava eseguita con unaperiodicità almeno trimestrale.

Entrata in vigore del DLgs. 39/2010 art. 14, comma 1, lett. b): la norma vieneriproposta come un adempimento obbligatorio per i revisori legali, da svolgerenel corso dell’esercizio, senza però precisare la periodicità.


Fino alla emissione del principio (SA Italia) 250B, alla fine del 2014, né le normedi legge né i principi di revisione nazionali avevano fornito indicazioni sullemodalità di assolvimento dell’obbligo di verifica e sul contenuto delle verifiche dasvolgere o su altri aspetti applicativi. Esistevano però una fonte regolamentare eduna fonte di autoregolazione dei revisori, da applicarsi nelle revisioni dei bilancifino al 31 dicembre 2014.

� CONSOB - Comunicazione n. DAC/99023932 del 29.2.1999 “Comunicazionein materia di attività di controllo contabile nel corso dell’esercizio”;

� Assirevi - Documento di ricerca n. 160 – gennaio 2011 “Verifiche periodichedella regolare tenuta della contabilità sociale”.

� N.B.: Entrambe le fonti, dal 1/1/2015, sono state superate.


Nel luglio 2015 poi il CNDCEC ed Assirevi hanno emesso un documento:“Documento applicativo del principio di revisione (SA Italia) 250B”.

La prima cosa che colpisce nel principio (SA Italia) 250B5 è la titolazione “LeLa prima cosa che colpisce nel principio (SA Italia) 250B5 è la titolazione “Leverifiche della regolare tenuta della contabilità sociale” senza la parte del D.Lgs.39/2010 riguardante “la corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili”.

Si tratta di una scelta, chiaramente giustificata nell’introduzione al documento. Siafferma infatti che mentre la regolare tenuta della contabilità comporta ilrispetto di specifiche disposizioni normative in materia civilistica e fiscale, lacorretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili è una normalequestione di conformità al quadro normativo sull’informazione finanziariaapplicabile (OIC e IFRS), da verificarsi con le procedure di revisione finalizzateall’espressione del giudizio sul bilancio.

Richiamo al ISA 200 - 1 Il principio tratta delle responsabilità generali del revisore indipendente nellosvolgimento della revisione contabile del bilancio in conformità ai principi di revisione. Inparticolare, esso definisce gli obiettivi generali del revisore indipendente, e spiega la naturae la portata di una revisione contabile configurata in modo da consentire al revisoreindipendente il raggiungimento di tali obiettivi.

La finalità della revisione contabile è quella di accrescere il livello di fiducia degli utilizzatori nelLa finalità della revisione contabile è quella di accrescere il livello di fiducia degli utilizzatori nelbilancio. Ciò si realizza mediante l’espressione di un giudizio da parte del revisore in merito al fatto seil bilancio sia redatto, in tutti gli aspetti significativi, in conformità al quadro normativosull’informazione finanziaria applicabile. Quindi i suoi obiettivi generali sono:

1) Acquisire una ragionevole sicurezza che il bilancio nelsuo complesso non contenga errori significativi, dovuti afrodi o a comportamenti o eventi non intenzionali, checonsenta quindi al revisore di esprimere un giudizio inmerito al fatto se il bilancio sia redatto, in tutti gli aspettisignificativi, in conformità al quadro normativosull’informazione finanziaria applicabile;

2) emettere una relazione sul bilancio ed effettuare comunicazioni come richiesto dai principi di revisione, in conformità ai risultati ottenuti dal revisore.

Richiamo al ISA 200 - 2Per ragionevole sicurezza si intende un livello elevato di sicurezza. Essa si ottienequando il revisore ha acquisito elementi probativi sufficienti e appropriati per ridurre ilrischio di revisione (ossia il rischio che il revisore esprima un giudizio inappropriato inpresenza di un bilancio significativamente errato) ad un livello accettabilmente basso.

Il revisore applica il concetto di significatività sia nella pianificazione che nello svolgimento dellaIl revisore applica il concetto di significatività sia nella pianificazione che nello svolgimento della

revisione contabile. In generale gli errori, incluse le omissioni, sono considerati significativi qualoraci si possa ragionevolmente attendere che essi, singolarmente o nel loro insieme, influenzino ledecisioni economiche prese dagli utilizzatori sulla base del bilancio.

Richiamo al ISA 200 - 3I principi di revisione richiedono che il revisore eserciti il proprio giudizio professionale e mantengalo scetticismo professionale per tutta la durata della pianificazione e dello svolgimento dellarevisione contabile.

Per scetticismo professionale si intende un atteggiamento che comprenda un approccio dubitativo,attento alle condizioni che possano indicare possibili errori dovuti a comportamenti o eventi nonintenzionali o a frodi, e una valutazione critica degli elementi probativi.

Esso implica prestare attenzione ad esempio:

� agli elementi probativi acquisiti in contraddizione tra di loro;

� alle informazioni che mettono in discussione l’attendibilità dei documenti e delle risposte alle indagini che si intendono utilizzare come elementi probativi;

� alle condizioni che possono segnalare possibili frodi;

� alle circostanze che indicano la necessità di ulteriori procedure di revisione rispetto a quelle richieste dai principi di revisione.

Principio di revisione (SA Italia) 250B

N.B.: Tali attività sono propedeutiche alla revisione legale del bilancio in quanto la correttezza dellostesso, che rappresenta la sintesi delle risultanze contabili, è subordinata alla regolarità dell’intera catena

procedurale che identifica i fatti di gestione, li documenta e li rileva in contabilità.

N.B.: L’ISA 250 è stato predisposto solamente al fine di adempiere a disposizioni normative italiane.

Regole - 1

� Pianificazione delle verifiche periodiche

� Decorrenza delle verifiche periodiche

� Contenuto delle verifiche periodiche� Contenuto delle verifiche periodiche

� Risultati delle verifiche periodiche

� Documentazione delle verifiche periodiche

Pianificazione delle verifiche periodiche - 1

Il revisore deve pianificare la frequenza delle verifiche periodiche in funzione delladimensione e complessità dell’impresa.

Il revisore ha la responsabilità della pianificazione della frequenza delle verifiche periodiche.

Il testo del D.Lgs. 39/2010, nel disciplinare le verifiche da effettuare nel corsodell’esercizio, non specifica che la periodicità debba essere trimestrale. Vaperò considerato che l’attuale disciplina, contenuta nella lettera a) del primocomma dell’art. 14, riprende il medesimo dato letterale dell’abrogato art. 155 del D.Lgs. n. 58/1998, in cui si prevedeva che la società di revisione iscritta nell’albospeciale verificasse: “a) nel corso dell’esercizio, la regolare tenuta della contabilità sociale e lacorretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili”.

Pianificazione delle verifiche periodiche - 2

La CONSOB aveva affermato che «le verifiche periodiche…dovranno avvenire

trimestralmente. Tuttavia, per alcune tipologie di società o in alcune situazioni particolari

(vedasi crisi di impresa), potrà rendersi necessario effettuare verifiche ad intervalli di tempopiù brevi, o con l’obiettivo di accertamenti più specifici (verifiche mirate).»

La periodicità trimestrale doveva essere considerata un intervallo minimo, inLa periodicità trimestrale doveva essere considerata un intervallo minimo, inquanto talvolta poteva essere necessario effettuare verifiche più ravvicinate.

DAL 2015: NO OBBLIGO PERIODICITA’ TRIMESTRALE, MA

CONSIGLIATO E/O OPPORTUNO.

Pianificazione delle verifiche periodiche – 3

Esempi di fattori che possono essere considerati per definire la frequenza delleverifiche periodiche sono:

� il settore di attività dell’impresa e la natura delle operazioni svolte;

� la complessità organizzativa dell’impresa;

� la numerosità e/o la frammentazione delle operazioni svolte;

� il riscontro, in precedenti verifiche periodiche, di carenze procedurali nella� il riscontro, in precedenti verifiche periodiche, di carenze procedurali nellatenuta della contabilità sociale, di non conformità nell’esecuzione diadempimenti richiesti dalla normativa di riferimento ovvero di eventuali errorinelle scritture contabili.

Regole - 2






Decorrenza delle verifiche periodiche - 1

In caso di primo incarico di revisione, il revisore deve svolgere la prima verificaperiodica con riferimento ad un periodo che ha inizio dalla data di conferimentodell’incarico.

� La data di conferimento dell’incarico in cui ha inizio il periodo della primaverifica periodica corrisponde normalmente alla data dell’assemblea di cuiall’art. 13, comma 1, del Decreto.

� L’ultima verifica periodica nell’ambito di un incarico di revisione conferito aisensi del D.Lgs. 39/10 è svolta fino ad un data prossima (es. 31 marzo) a quelladell’assemblea convocata per l’approvazione del bilancio relativo all’ultimoesercizio dell’incarico.

Decorrenza delle verifiche periodiche - 2

RAPPORTI CON REVISORE PRECEDENTE

Il D.Lgs. 39/2010 ha introdotto espressamente l’obbligo di cooperazione trarevisori che si succedono nell’incarico di revisione legale.

Il revisore legale o la società di revisione legale consultano il soggettoIl revisore legale o la società di revisione legale consultano il soggettoprecedentemente incaricato della revisione, al fine di ottenere ogni informazioneutile allo svolgimento della revisione in merito alla società che conferiscel'incarico. Il soggetto precedentemente incaricato della revisione consentel'accesso a tali informazioni.

Decorrenza delle verifiche periodiche – 3

Il revisore legale ha l’obbligo di rispettare i principi:

- di deontologia professionale;

- di riservatezza;

- di segreto professionale.

Principi da rispettare

Art. 9, c. 1 D. Lgs. 39/2010

I suddetti principi dovrebbero essere emanati dalle associazioni ed ordini professionali

nonché approvati dal Ministro dell’Economia e delle Finanze di concerto con il Ministro

della Giustizia sentita la Consob, ovvero direttamente emessi dal Ministro dell’Economia e

delle Finanze di concerto con il Ministro della Giustizia, sentita la Consob.

In attesa dell’approvazione dei principi di cui sopra previsti dal Decreto, si ritiene possano

essere applicabili i principi etici contenuti nei Principi di Revisione emessi dal Consiglio

Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili e raccomandati dalla

Consob.


Consultazione

del

Il “nuovo” revisore legale deve consultare il soggetto precedentemente incaricato della revisione, al

fine di ottenere ogni informazione utile allo svolgimento della revisione in merito alla società che

conferisce l’incarico. Il “vecchio” revisore consente l’accesso a tali informazioni.

A tale proposito si rende indispensabile richiamare quattro specifici principi di Revisione:

- Principio n. 200 “Obiettivi e principi generali della revisione contabile”. Viene esaminato il tema

della riservatezza e del rapporto tra i revisori, evidenziando che quest’ultimo deve essere

improntato su basi di correttezza e collaborazione professionale;

- Principio n. 510 “La verifica dei saldi d’apertura a seguito dell’assunzione di un nuovo incarico”.

Al revisore entrante viene riconosciuta la possibilità di ottenere sufficienti ed appropriati elementi

probativi a supporto dei saldi di apertura, anche mediante l’esame delle carte di lavoro predisposteprecedente

revisore

Art. 9, c. 2 D.

Lgs. 39/2010

probativi a supporto dei saldi di apertura, anche mediante l’esame delle carte di lavoro predisposte

dal revisore uscente. Lo svolgimento di tali attività, tuttavia, non solleva il revisore entrante dalla

necessità di svolgere tutte le ulteriori procedure di revisione ritenute necessarie per accertare la

correttezza dei saldi iniziali.

- Principio di revisione (ISA Italia) 300, “Pianificazione della revisione contabile del bilancio”, che

al paragrafo 13 prevede che “prima di iniziare il primo incarico di revisione il revisore deve

comunicare con il revisore precedente, in caso di sostituzione dello stesso, in conformità ai principi

etici applicabili”;

- Principio di revisione (SA Italia) 250B, “Le verifiche della regolare tenuta della contabilità sociale”,

che prevede al paragrafo A4 che “ai fini dello svolgimento delle procedure…. Il revisore può nei

casi di primo incarico di revisione esaminare la documentazione relativa all’ultima verifica periodica

predisposta dal revisore precedente”.


Obiettivi

I colloqui con il revisore “uscente” mirano a privilegiare la necessità del revisore “entrante” di

acquisire informazioni utili dal suo predecessore per svolgere diligentemente l’incarico di

revisione.

Pertanto, anche in ossequio ai principi di correttezza e collaborazione, su cui deve essere

improntato il rapporto tra revisori, il revisore “vecchio” dovrà rendersi disponibile per

Disponibilità

consentire l’accesso ad ogni informazione utile allo svolgimento dell’incarico di revisione legale

da parte del revisore “nuovo” nonché, in circostanze normali, consentire l’accesso alle carte di

lavoro.

Riferimenti pratici 1 e 2: - Pag. 67 linee guida Sindaco-Revisore luglio 2016;- Doc. Assirevi 158R

Regole - 3






Contenuto delle verifiche periodiche - 1

Nello svolgimento di ciascuna verifica periodica il revisore deve:

a) acquisire informazioni ovvero aggiornare le informazioni già acquisite inmerito alle procedure adottate dall’impresa al fine di:

� individuare i libri obbligatori da tenere ed introdurre nuovi libri obbligatoririchiesti dalla normativa civilistica, fiscale, previdenziale e da eventuali leggispeciali, rilevanti per le finalità di una regolare tenuta della contabilità;speciali, rilevanti per le finalità di una regolare tenuta della contabilità;

� assicurare la tempestiva e regolare vidimazione e bollatura dei libri obbligatori,ove applicabile;

� assicurare l’osservanza degli adempimenti fiscali e previdenziali, rilevanti per lefinalità di una regolare tenuta della contabilità;

b) verificare, su base campionaria, l’esistenza dei libri obbligatori di cui alla letteraprecedente, rilevanti per le finalità di una regolare tenuta della contabilità;


c) verificare, su base campionaria, la regolare tenuta ed il tempestivo aggiornamentodei libri di cui alla lettera a) precedente, rilevanti per le finalità di una regolare tenutadella contabilità;

N.B.: i documenti contabili e fiscali possono essere tenuti:

� con modalità “tradizionali”, cioè su supporto cartaceo (documenti analogici).

� con modalità informatiche (documenti informatici).

Stampa dei documenti: NON SERVE LA STAMPA DEI LIBRI CONTABILI

In base all’art. 7 co. 4-ter del DL 357/94, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanograficiè considerata regolare, in difetto di trascrizione su supporti cartacei dei dati relativi all’esercizio per il qualenon siano scaduti, da oltre tre mesi, i termini per la presentazione delle relative dichiarazioni annuali,qualora:

� anche in sede di controlli e ispezioni gli stessi risultino aggiornati sugli appositi supporti magnetici;

� vengano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti e in loro presenza.


d) verificare, su base campionaria, l’esecuzione degli adempimenti fiscali e previdenziali richiestidalla normativa di riferimento, attraverso l’esame della documentazione pertinente e dellerelative registrazioni;

Art. 1, comma 5, del D.P.R. 322/1998

La dichiarazione delle società e degli entisoggetti all’imposta sul reddito delle societàsottoposti al controllo contabile ai sensi delCodice Civile o di leggi speciali è sottoscritta

Le sanzioni art. 9, comma 5, del D.Lgs. 471/1997

I soggetti tenuti alla sottoscrizione della dichiarazionedei redditi e dell’imposta regionale sulle attivitàproduttive (Irap) che nella relazione di revisioneomettono, ricorrendone i presupposti, di esprimere igiudizi prescritti dall’art. 2409-ter, comma 3, del c.c.

Riferimento pratico 3 e 4: Doc. Assirevi 139 e 149

Codice Civile o di leggi speciali è sottoscrittaanche dai soggetti che sottoscrivono larelazione di revisione. La dichiarazione privadi tale sottoscrizione è valida, salval’applicazione della sanzione di cui all’articolo9, comma 5, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n.471, e successive modificazioni (da euro 258 aeuro 2.065).

giudizi prescritti dall’art. 2409-ter, comma 3, del c.c.(sostituito dall’art. 14 D.Lgs. 39/2010), sono puniti,qualora, da tali omissioni derivino infedeltà nelladichiarazione dei redditi o dell’Irap, con la sanzioneamministrativa fino al 30% del compenso

contrattuale relativo all’attività di redazione della

relazione di revisione e, comunque, non superioreall’imposta effettivamente accertata a carico delcontribuente. In caso di mancata sottoscrizione delladichiarazione dei redditi o dell’Irap si applica, oltre alladisposizione del precedente periodo, la sanzioneamministrativa da euro 258 a euro 2.065.

Contenuto delle verifiche periodiche - 4e) verificare la sistemazione da parte della direzione di carenze nelle procedure adottatedall’impresa per la regolare tenuta della contabilità sociale e non conformità nell’esecuzionedegli adempimenti richiesti dalla normativa di riferimento, se riscontrati in esito allosvolgimento della verifica periodica precedente;

f) verificare la sistemazione da parte della direzione di errori nelle scritture contabili laddoveriscontrati in esito allo svolgimento della verifica periodica precedente.

Ai fini dello svolgimento delle procedure precedenti, il revisore può:Ai fini dello svolgimento delle procedure precedenti, il revisore può:

� svolgere indagini presso la direzione ovvero presso le persone, in possesso delle necessarieconoscenze, sia all’interno sia all’esterno dell’impresa;

� effettuare procedure di analisi comparativa sulle situazioni contabili periodicheeventualmente predisposte dall’impresa nel corso dell’esercizio;

� effettuare ispezioni mediante l’esame di registrazioni o documenti, sia interni sia esterni, informato cartaceo, elettronico o in altro formato;

� nei casi di primo incarico di revisione, esaminare la documentazione relativa all’ultimaverifica periodica predisposta dal revisore precedente.

Concetti comuni: Elementi Probativi - 1

Gli elementi probativi (ISA 500) sono le informazioni utilizzate dal revisore per giungere alleconclusioni su cui egli basa il proprio giudizio. Essi comprendono sia le informazioni contenutenelle registrazioni contabili sottostanti il bilancio sia altre informazioni.

REGOLE

Elementi probativi sufficienti ed appropriati: Il revisore deve definire e svolgere proceduredi revisione che siano appropriate alle circostanze ai fini dell’acquisizione di elementi probativisufficienti e appropriati.sufficienti e appropriati.

La sufficienza è la misura della quantità degli elementi probativi. La quantità necessaria deglielementi probativi è influenzata dalla valutazione effettuata dal revisore dei rischi di errore (piùalti rischi = maggiore è la quantità degli elementi probativi) e anche dalla qualità di tali elementiprobativi (maggiore la qualità = minore è la quantità di elementi probativi). L’acquisizione diuna maggiore quantità di elementi probativi, tuttavia, non può compensarne la scarsa qualità.

L’appropriatezza è la misura della qualità degli elementi probativi, ossia la loro pertinenza edattendibilità nel fornire supporto alle conclusioni su cui si basa il giudizio del revisore.L’attendibilità degli elementi probativi è influenzata dalla loro fonte e dalla loro natura edipende dalle circostanze specifiche in cui sono acquisiti.

Concetti comuni: Elementi Probativi - 2Informazioni da utilizzare come elementi probativi: Nel definire e svolgere le procedure direvisione, il revisore deve considerare la pertinenza e l’attendibilità delle informazioni dautilizzare come elementi probativi.

Se le informazioni da utilizzare come elementi probativi ad esempio sono state predisposteavvalendosi del lavoro di un esperto della direzione, il revisore, considerando la rilevanza dellavoro di tale esperto per le proprie finalità, deve, nella misura necessaria: valutare lacompetenza, le capacità e l’obiettività di tale esperto, acquisire una comprensione del lavoro dicompetenza, le capacità e l’obiettività di tale esperto, acquisire una comprensione del lavoro ditale esperto, valutare l’appropriatezza del lavoro di tale esperto quale elemento probativo perl’asserzione oggetto di verifica.

Selezione delle voci da verificare per acquisire elementi probativi

Nel definire le procedure di conformità e le verifiche di dettaglio, il revisore deve determinaremodalità di selezione delle voci da verificare che siano efficaci per raggiungere lo scopo dellaprocedura di revisione.

Concetti comuni: Campionamento - 1

In sede di pianificazione delle procedure e verifiche da svolgere, il revisore definisce itempi e le modalità per la selezione delle voci da sottoporre ad esame. A talproposito, il principio di revisione n. 530 prevede la possibilità di scegliere tra iseguenti approcci (a seconda del livello di rischio di revisione):

- la selezione di tutte le voci;

- la selezione di voci specifiche;

- la selezione di un campione.

Per campionamento di revisione si intende l’applicazione di procedure su una selezionedi elementi che compongono il saldo di un conto o una classe di operazioni. Talemetodologia comporta un rischio di campionamento rappresentato dalla possibilità che leconclusioni raggiunte dal revisore possano essere diverse da quelle che si sarebberoraggiunte se l’intera popolazione fosse stata sottoposta alla stessa procedura.

Concetti comuni: Campionamento - 2

Il campionamento può essere (a seconda del giudizio professionale del revisore):

� Statistico: - selezione casuale del campione (attraverso l’utilizzo, ad esempio, di ungeneratore computerizzato di numeri casuali);

- l’utilizzo del calcolo delle probabilità per valutare i risultati del campione.

� Non statistico: il revisore seleziona le voci sulla base del proprio giudizio professionale.

Per giudizio professionale si intende l’utilizzo della formazione professionale, delleconoscenze e dell’esperienza pertinenti, nel contesto definito dai principi di revisione, daiprincipi contabili e dai principi etici, nel decidere in modo consapevole le linee di condottaappropriate nelle circostanze dell’incarico di revisione.

Lo scopo di tale campionamento è quello di trarre le conclusioni sull’intera popolazione;pertanto, il revisore deve selezionare un campione rappresentativo, scegliendo voci cheabbiano caratteristiche tipiche della popolazione. I campionamenti di tipo non statisticosono spesso utilizzati in combinazione con altre procedure di revisione.

Riferimento pratico 5: Tabelle ISA 530 appendice 2, 3 e 4

Procedure di revisione: test di conformità e di validità - 1

STRUMENTI PER ACQUISIRE ELEMENTI PROBATIVI

1) PROCEDURE DI CONFORMITA’: permettono di verificare l’efficacia operativadei controlli interni dell’impresa per la prevenzione o l’identificazione e la correzione dierrori significativi.

2) PROCEDURE DI VALIDITA’: permettono di identificare errori significativi a livellodi asserzioni (completezza, esistenza, accuratezza, competenza, valutazione,rappresentazione e informativa):

a) Verifiche di dettaglio

b) Procedure di analisi comparativa


VERIFICHE DI DETTAGLIO, ossia procedure volte alla conferma di uno specificoimporto, all’interno di un saldo contabile o di una classe di transazioni:

- Ispezione (analisi documentale): verificare se una data rilevazione riflette una operazionereale, se è stata autorizzata, se è stata iscritta correttamente e per l’esatto ammontare neiconti;

- Ricalcolo: verificare la correttezza e la completezza delle rilevazioni originarie;- Ricalcolo: verificare la correttezza e la completezza delle rilevazioni originarie;

- Conferme: in particolare quelle esterne, fonte più attendibile di informazioni.


ANALISI COMPARATIVA:

- Analisi degli indici e dell'andamento dei dati finanziari, patrimoniali ed economicisignificativi.

- Analisi delle fluttuazioni, delle incoerenze rispetto ad altri dati o informazioni rilevanti edegli scostamenti rispetto ai valori previsti.

Forte rilevanza del giudizio professionale del revisore e delle sue aspettative

Esempio: riduzione del fatturato con riduzione dei crediti verso clienti non proporzionale.

Procedure di revisione volte all’acquisizione di elementi probativi – 1

1. Ispezione

Consiste:

� Nell'esame di registrazioni contabili, di documenti e di beni materiali.

� Nella verifica delle registrazioni contabili e dei documenti fornisce elementi probativicon un differente grado di attendibilità a seconda della loro natura e provenienza: a)elementi probativi documentali prodotti e detenuti da terzi; b) elementi probatividocumentali prodotti da terzi e detenuti dalla società; c) elementi probativi documentalidocumentali prodotti da terzi e detenuti dalla società; c) elementi probativi documentaliprodotti e detenuti dalla società.

Esempio:

Ciclo passivo• All'atto della registrazione della fattura di acquisto l'addetto alla contabilità fornitori

richiama a video ordine e bolla di entrata merci e ne verifica la corrispondenza spuntando idati della fattura; il revisore otterrà copia dei tre documenti e ne verificherà lacorrispondenza.

Procedure di revisione volte all’acquisizione di elementi probativi - 2

2. Osservazione

� Significa osservare direttamente l'effettivo svolgimento di un'operazione o di una procedura.

� Questa procedura di revisione ha un limite, in quanto l'evidenza di revisione è limitata al momento in cui è effettuata.

Esempio: inventario di magazzino.Esempio: inventario di magazzino.


3. Indagine

� chiedere, quindi ottenere, informazioni dal personale che possiede le necessarie conoscenze (sia della società che esterno);

� ascoltare e valutare le loro risposte;

� cercare altre evidenze probatorie.

Esempio:Esempio:

Tutti i cicli• Verifica dell'applicazione e conoscenza della procedura: dopo aver preso visione del

manuale interno riportante la descrizione delle attività che ciascun impiegato deveeffettuare, il revisore chiede direttamente agli interessati di descrivere il loro operato percapire quale è il grado di conoscenza e quindi applicazione della procedura.


4. Conferma

La conferma, che è un tipo particolare di indagine, è il processo per ottenere

l'attestazione di un'informazione o dell'esistenza di una condizione, direttamente da

terze parti.

Esempio:

Ciclo attivo • II revisore può chiedere conferma diretta dei crediti comunicando con il debitore (PR. n. 505 "Le conferme esterne").


5. Ricalcolo

II ricalcolo consiste nella verifica dell'accuratezza matematica dei documenti. Puòessere effettuato attraverso l'uso della tecnologia informatica. Ha il fine di accertarel'avvenuta e corretta effettuazione del controllo svolto dalla società.

6. Riesecuzione

Consiste nello svolgimento in modo autonomo, da parte del revisore, sia manualmenteConsiste nello svolgimento in modo autonomo, da parte del revisore, sia manualmentesia per mezzo di tecniche di revisione computerizzate, di procedure o di controlli

originariamente svolti dal controllo interno dell'impresa.

Esempio:

Ciclo magazzino

• La società effettua mensilmente una quadratura tra i carichi di magazzino valorizzati aiprezzi di acquisto (ordine o fattura) con gli acquisti contabilizzati in contabilitàgenerale: il revisore effettua a sua volta tale quadratura per verificarne sia l'accuratezzamatematica sia l'attendibilità dei dati; i carichi di magazzino a quantità devono quadrarecon la contabilità di magazzino (verificata tramite inventario); tutti i conti dicontabilità interessati dagli acquisti devono essere stati considerati; la valorizzazionedei carichi deve adeguatamente utilizzare il prezzo dell'ordine o della fattura.

Contenuto delle verifiche periodiche:Altre attività del processo di revisione - 1

Il revisore legale può inoltre già predisporre nel corso delle verifiche periodiche le seguentiattività:

� l’analisi documentale dei principali movimenti intervenuti nel corso dell’esercizio, conparticolare riferimento alle attività immateriali e materiali e a ogni altro saldo attivo o passivola cui rilevanza imporrebbe comunque una verifica documentale in sede di verifica finale delbilancio;

� l’aggiornamento di particolari analisi svolte nel corso dell’esercizio precedente, la cuipredisposizione potrebbe già essere anticipata rispetto all’analisi conclusiva del bilancio,come per esempio l’aggiornamento dell’analisi del fondo svalutazione crediti e del fondorischi per eventi intervenuti successivamente all’ultima verifica effettuata e portatiall’attenzione del revisore legale dalle risposte dei legali ricevute nel frattempo dalla società,la verifica dei calcoli relativi a eventuali nuovi contratti di leasing, analisi dello scaduto deifornitori ecc.;

� aggiornamento delle linee di fido concesse dalle banche e dei loro utilizzi, al fine diindividuare tempestivamente eventuali tensioni finanziarie (utile confronto con CR);

Contenuto delle verifiche periodiche:Altre attività del processo di revisione - 2

� analisi dell’andamento del cash flow nel breve periodo;

� aggiornamento delle polizze assicurative e una prima analisi di completezza di copertura deirischi aziendali rispetto ai massimali e alle tipologie di rischi coperti;

� controllo della sistemazione di eventuali segnalazioni di errori effettuate nel corso dellaverifica precedente;verifica precedente;

� eventuale pianificazione ed esecuzione di inventari rotativi laddove funzionali alla tipologiadi magazzino della società;

� il conteggio della cassa della sede e, a rotazione, invio di una richiesta o esecuzione di unconteggio delle casse gestite nelle sedi distaccate, qualora esistenti.

Contenuto delle verifiche periodiche:Continuità aziendale - 1

Il principio di revisione (ISA Italia) 570, Continuità aziendale, è il principale riferimento per individuare gli obiettivi e le regole da rispettare in tema di continuità aziendale.

Revisore deve acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati sull’utilizzo da parte della direzione del presupposto della continuità aziendale.

Deve considerare, partendo da una valutazione del rischio, se vi siano circostanze o eventi cheDeve considerare, partendo da una valutazione del rischio, se vi siano circostanze o eventi chepossano far sorgere dubbi significativi sulla capacità dell’impresa di continuare ad operare comeun’entità in funzionamento. Tale indagine deve includere la valutazione dell’approccio delladirezione in merito al tema della continuità aziendale.

Se Sindaco e Revisore, un corretto svolgimento dell’attività di vigilanza, circa il controllodell’assetto amministrativo contabile e del rispetto dei principi di corretta amministrazione,facilita lo svolgimento dell’attività di revisione legale potendo disporre in modo rapido etempestivo delle informazioni necessarie alla verifica circa la correttezza del presupposto dellacontinuità aziendale.


Alcuni esempi degli indicatori gestionali, finanziari e di altro tipo che possono avere un’utile funzionesegnaletica:

Indicatori Finanziari

• deficit patrimoniale o capitale circolante netto negativo;

• incapacità di pagare i debiti alla scadenza;

• incapacità di rispettare le clausole contrattuali dei prestiti;

• rifiuto di usuali linee di credito da parte di banche o fornitori;

• venir meno del sostegno finanziario da parte di finanziatori;

• incapacità di ottenere nuovi finanziamenti.

Indicatori Gestionali

• incapacità di evadere gli ordini;

• perdita di clienti chiave, di contratti e di concessioni importanti;

• difficoltà nel mantenere il normale flusso di approvvigionamento da importanti

fornitori;

• impegni a lungo termine economicamente non convenienti.

Altri indicatori

• mancato/incerto rinnovo di concessioni/autorizzazioni necessarie all’esercizio

dell’attività svolta dall’impresa;

• nuove leggi che possono risultare pregiudizievoli dell’attività svolta;

• contenziosi legali e fiscali che, in caso di soccombenza, potrebbero comportare

obblighi di risarcimento che l’impresa non è in grado di rispettare.


Le procedure di revisione che possono essere svolte includono:

� analisi e discussione con la direzione sui flussi di cassa ed i profitti futuri nonché su altri datiprevisionali pertinenti;

� analisi e discussione con la direzione sugli ultimi bilanci intermedi disponibili dell’impresa;

� lettura critica dei termini dei prestiti obbligazionari e dei finanziamenti per rilevare eventualiinadempienze;inadempienze;

� lettura critica dei verbali delle assemblee degli azionisti, delle riunioni degli organiresponsabili delle attività di governance e di altri comitati pertinenti al fine di constatare se visiano riferimenti a difficoltà finanziarie;

� indagine presso i consulenti legali dell’impresa sull’esistenza di controversie legali econtestazioni e sulla ragionevolezza delle valutazioni della direzione circa il loro esito e circala stima dei relativi effetti economico-finanziari;


� conferma dell’esistenza, della regolarità e della possibilità di rendere esecutivi accordi conparti correlate e soggetti terzi volti a fornire o a mantenere un sostegno finanziario evalutazione della capacità finanziaria di dette parti di apportare ulteriori finanziamenti;

� valutazione dei piani dell’impresa per far fronte a ordini inevasi dei clienti;

� svolgimento di procedure di revisione sugli eventi successivi per identificare quelli chemitigano o comunque influenzano la capacità dell’impresa di continuare ad operare comeun’entità in funzionamento;un’entità in funzionamento;

� conferma dell’esistenza, dei termini e dell’adeguatezza delle agevolazioni creditizie;

� acquisizione e riesame delle relazioni su attività di vigilanza;

� determinazione dell’adeguatezza del supporto derivante da eventuali cessioni pianificate diattività.

Riferimento pratico 6: Check list UGDC

Contenuto delle verifiche: Controllo interno - 1CONTROLLO INTERNO: CAPACITA’ DELL’IMPRESA DI

AUTOCONTROLLARSI

Al revisore è richiesto di valutarne i punti di forza e di debolezza attraverso appositistrumenti operativi, quali diagrammi di flusso, descrizioni narrative e questionari. Inoltre, èutile che il revisore suddivida il sistema di controllo interno nelle seguenti cinquecomponenti, al fine di avere un quadro di riferimento da tener presente durante le sueverifiche:

l’ambiente di controllo (che si riferisce all’attività di governance e di direzione);� l’ambiente di controllo (che si riferisce all’attività di governance e di direzione);

� il processo adottato dall’impresa per la valutazione del rischio;

� il sistema informativo;

� le attività di controllo;

� il monitoraggio dei controlli.

STRUMENTO OPERATIVO: QUESTIONARIO SU CONTROLLO INTERNO

(Riferimento pratico 7)

Contenuto delle verifiche: Controllo interno - 2Nell’ambito delle verifiche periodiche (anche se tale tematica non è trattata nel 250B, ma èbuona prassi), l’applicazione dei principi di revisione comporta che sia valutata l’efficacia

del sistema di controllo interno, sia in quanto tale attività è espressamente richiesta perpianificare correttamente il processo di revisione del bilancio, sia perché dalla valutazionedel sistema di controllo interno dipende la dimensione del campione dei documentiamministrativi da verificare nell’ambito delle verifiche periodiche.

I principali controlli da effettuare in fase di verifica trimestrale sono:

� sondaggi di conformità a campione sull’operatività del sistema di controllo interno;

� ottenimento di informazioni su eventuali cambiamenti nel sistema di controllo interno e valutazione degli effetti sulla regolare tenuta della contabilità e sulla corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili;

� segnalazione agli amministratori delle carenze riscontrate e successiva verifica dell’efficacia delle correzioni apportate.

Contenuto delle verifiche: Controllo interno - 3

I sondaggi di conformità possono includere, ad esempio:

� la verifica della documentazione giustificativa di operazioni o di altri fatti, per acquisireelementi probativi sul corretto funzionamento dei controlli interni (ad esempio,accertando che l’operazione sia stata opportunamente autorizzata);accertando che l’operazione sia stata opportunamente autorizzata);

� domande sui controlli effettuati, oppure l’osservazione diretta, nei casi in cui i controllinon sono evidenziati e non permettono quindi una successiva verifica (ad esempio, perdeterminare chi effettivamente svolge le varie funzioni rispetto a chi è designato asvolgerle in teoria);

� ri-esecuzione di alcune procedure di controllo (ad esempio, riconciliazioni bancarie, perverificare che siano state correttamente eseguite).

Controllo interno - Cicli aziendali - 1

Il revisore deve anche valutare le attività di controllo in essere per i diversi processiaziendali.

Per il ciclo attivo/vendite, ad esempio, le analisi svolte normalmente sono volte aottenere conferma se:

� esiste separazione delle responsabilità nelle fasi di esecuzione dell’ordine, fatturazione eincasso;incasso;

� vengono emesse fatture a clienti per tutte le merci spedite e i servizi resi;

� viene verificata la coerenza tra fattura e ordine;

� le fatture e gli incassi sono registrati in modo completo e accurato;

� viene fatto un controllo di merito sui resi da clienti;

� i crediti dubbi e scaduti sono monitorati e valutati correttamente.

Controllo interno - Cicli aziendali - 2

Ciclo passivo/acquisti

Le principali procedure da analizzare per individuare i punti di controllo sono, in sintesi leseguenti:

� individuazione e autorizzazione degli acquisti;

� controllo della merce/servizio ottenuto con gli ordini e con il ricevimento dellamerce/esecuzione del servizio;

� monitoraggio costante degli ordini inevasi;� monitoraggio costante degli ordini inevasi;

� controllo delle fatture da ricevere e della corretta, completa e accurata registrazionedelle fatture ricevute;

� approvazione delle fatture proposte per il pagamento;

� riconciliazione periodica del partitario e dei saldi fornitori.

Controllo interno - Cicli aziendali - 3 Le verifiche del revisore in tale ambito possono essere effettuate attraverso l’uso di flowchart o di check list. È opportuno, ai fini della ripercorribilità dell’attività svolta, che ilrevisore riporti nella colonna dedicata alle “Note”, in maniera sintetica, le fontiinformative, le evidenze ottenute e gli eventuali commenti specifici per i casi rilevanti dirisposta negativa.

Riferimenti pratici - QUESTIONARI CICLI:

- 8 - Ciclo attivo;- 8 - Ciclo attivo;

- 9 - Ciclo passivo;

- 10 - Ciclo magazzino;

- 11 - Ciclo finanziario.

Contenuto delle verifiche: Controllo interno –Analisi comparativa - 1

Un altro tipo di controllo particolarmente efficace al fine di individuare potenziali errorinelle rilevazioni contabili è rappresentato dall’analisi delle situazioni contabili di periodo,secondo le indicazioni tecniche dell’ISA 520 «Le procedure di analisi comparativa».

Le procedure di analisi comparativa consistono nell’analisi preliminare dei bilanci al fine diinterpretare gli scostamenti dei valori di bilancio (in valore assoluto o percentuale) rispettoai medesimi valori dell’esercizio precedente.

Individuare scostamenti anomali o particolari andamenti da approfondire. Tali verifichepossono inoltre assumere particolare rilevanza al fine di valutare le prospettive dicontinuità aziendale, nelle imprese in crisi.

Contenuto delle verifiche: Controllo interno -Analisi comparativa - 2

Alcuni esempi di indicatori rilevanti sono:

� Scostamenti tra fatturato di periodo e fatturato del corrispondente periodoprecedente (secondo trimestre rispetto al secondo trimestre del periodoprecedente e primo trimestre dell’esercizio);

� Incremento percentuale di alcuni costi della produzione (utilizzando comebase il valore del fatturato) rispetto ai costi del corrispondente periodoprecedente (acquisti, costo del personale);precedente (acquisti, costo del personale);

� Incidenza interessi passivi su fatturato;

� Giacenza media crediti verso clienti. Giacenza media debiti verso fornitori.Scostamento tra giacenza media crediti e debiti.

Contenuto delle verifiche: Controllo interno –Analisi comparativa – 3

STATO PATRIMONIALE FINANZIARIO

AttivoImporto in unità di €

Periodoprecedente

Passivo Importo in unità di €Periodo

precedente

ATTIVO FISSO € 0 € 0 MEZZI PROPRI € 0 € 0

Immobilizzazioni immateriali € 0 € 0Capitale sociale € 0 € 0

Immobilizzazioni materiali € 0 € 0Riserve € 0 € 0

Immobilizzazioni finanziarie € 0Immobilizzazioni finanziarie € 0

€ 0PASSIVITA’

CONSOLIDATE € 0 € 0

ATTIVO CIRCOLANTE (AC) € 0

Magazzino € 0

Liquidità differite € 0 € 0PASSIVITA’ CORRENTI € 0 € 0

Liquidità immediate € 0

CAPITALE INVESTITO (CI) € 0 € 0CAPITALE DI FINANZIAMENTO € 0 € 0

Contenuto delle verifiche: Controllo interno –Analisi comparativa – 4

CONTO ECONOMICO RICLASSIFICATO

Importo in unità di € Periodo precedente

Ricavi delle vendite € 0 € 0

Produzione interna € 0 € 0

VALORE DELLA PRODUZIONE OPERATIVA € 0 € 0

Costi esterni operativi € 0 € 0

Valore aggiunto € 0 € 0

Costi del personale € 0 € 0Costi del personale € 0 € 0

MARGINE OPERATIVO LORDO € 0 € 0

Ammortamenti e accantonamenti € 0 € 0

RISULTATO OPERATIVO € 0 € 0

Risultato dell'area accessoria € 0 € 0

Risultato dell'area finanziaria (al netto degli oneri finanziari) € 0 € 0

EBIT NORMALIZZATO € 0 € 0

EBIT INTEGRALE € 0 € 0

Oneri finanziari € 0 € 0

RISULTATO LORDO € 0 € 0

Imposte sul reddito € 0 € 0

RISULTATO NETTO € 0 € 0

Contenuto delle verifiche: Controllo interno –Analisi comparativa - 5 - Indici

Redditività delle vendite (R.O.S.): è costituito dal rapporto tra il risultato operativo ed i ricavi delle vendite e delle

prestazioni. Esprime la capacità dell’impresa di generare reddito attraverso la gestione caratteristica.

Redditività delle attività (R.O.I.): è determinato dal rapporto tra il risultato operativo ed il capitale investito netto. Esprime la

redditività della gestione operativa del capitale investito nell’impresa.

Redditività del capitale netto (R.O.E.): è determinato dal rapporto tra il risultato del periodo e il patrimonio netto. Esprime

la redditività del capitale apportato dai soci e quindi ciò che rimane alla proprietà dopo aver remunerato tutti i fattori impiegati

nella produzione.

Giacenza media delle rimanenze: è calcolato come rapporto tra le rimanenze e i costi di produzione. Ad elevati valori

dell’indice corrisponde una maggiore probabilità di fenomeni di obsolescenza o di una non corretta imputazione dei costi e dei

ricavi secondo il principio della competenza.

Giorni di giacenza media dei crediti: è calcolato come rapporto tra i crediti verso clienti (al netto dell’IVA) ed i ricavi delle

vendite e delle prestazioni moltiplicato per i giorni del periodo di riferimento. Nella sua analisi il revisore dovrà comunque tener

presente che le variazioni possono indicare cambiamenti nei termini di pagamento con uno o più clienti tra quelli più

significativi, nelle condizioni commerciali e nella composizione del portafoglio clienti. Un valore elevato dell’indice può

segnalare problemi di esigibilità.

Giorni di dilazione sui debiti commerciali: è calcolato come rapporto tra i debiti verso i fornitori (al netto dell’IVA) e gli

acquisti di beni e servizi moltiplicato per i giorni del periodo di riferimento. Una diminuzione dell’indice potrebbe significare

l’esistenza di passività non registrate. Se più alto rispetto agli esercizi precedenti potrebbe essere, invece, indicativo di una non

corretta imputazione dei costi secondo il periodo della competenza.

Indice di indebitamento: è calcolato come rapporto tra debiti a lungo termine e patrimonio netto. Un valore elevato può

essere indicativo di problemi di continuità aziendale.

Indice di disponibilità: è calcolato come rapporto tra capitale circolante e passività correnti. Se basso indica problemi di

continuità aziendale. Se alto, può evidenziare problemi di competenza temporale o passività non registrate.


Problema Atteggiamento del revisore

Fatturato

Uno scostamento negativo di fatturato rispetto al

corrispondente trimestre dell’esercizio precedente

segnala possibili difficoltà nelle vendite.

Il revisore legale deve verificare con gli amministratori

se tale situazione può essere considerata transitoria, ad

esempio in quanto dipende da una differente

programmazione delle vendite oppure se, al contrario,

sia la conseguenza di un calo delle vendite.

Fatturato

In caso di riduzione del fatturato, è possibile

individuare eventuali perdite di capitale, qualora il

risultato positivo dell’esercizio successivo sia molto

inferiore alla riduzione del fatturato.

In tale situazione, il revisore legale potrà sensibilizzare

l’amministratore invitandolo a prendere gli opportuni

provvedimenti, prima che la situazione peggiori.

Costi fissi

La maggiore incidenza dei costi fissi rispetto a

quella dell’esercizio precedente può essere sintomo

di forza lavoro in eccesso o sottoutilizzata.

Una simile situazione potrebbe determinare perdite

gestionali, pertanto i revisori dovranno discutere con

gli amministratori per verificare la possibilità di

incremento del fatturato o l’eventuale riduzione del

personale.



Costi variabili

In caso di incremento dei costi degli

acquisti, la causa potrebbe essere

rappresentata da un incremento dei

costi di mercato delle materie prime a

cui non si è accompagnato un

corrispondente incremento dei prezzi

di vendita.

Una simile situazione potrebbe determinare perdite

gestionali, pertanto i revisori dovranno discutere con gli

amministratori per verificare la possibilità di un

eventuale aumento dei prezzi di vendita dei prodotti

finiti.

Oneri

finanziari

L’incremento dell’incidenza degli

interessi passivi sul fatturato segnala

un maggior utilizzo di capitale di

credito.

Il revisore legale deve verificare se l’impresa è in grado di

“sopportare” il costo dell’indebitamento, ovvero se

l’EBIT dell’azienda è sufficientemente dimensionato per

consentire l’ottenimento di risultati di gestione positivi

nonostante il maggior livello di indebitamento bancario.

Inoltre, è opportuno verificare con gli amministratori le

politiche di finanziamento e verificare la possibilità di

fare ricorso a forme di finanziamento diverse, per evitare

un peggioramento del rating aziendale, che

comporterebbe un peggioramento delle condizioni di

credito (in termini di garanzie o tassi di interesse passivi).



La giacenza media dei crediti indica la

capacità dell’impresa di autofinanziarsi.

L’andamento dell’indicatore deve essere

confrontato con la giacenza media dei debiti,

per verificare se le scadenze medie sono tra

loro coerenti, cioè se consentono all’impresa

Il revisore legale deve verificare se l’eventuale

peggioramento sia causato dal fattori relativi al

mercato o, piuttosto, dalla scarsa solvibilità dei

clienti e, in quest’ultimo caso, sarà necessario

discutere con gli amministratori sul modo di

procedere, per prevenire difficoltà nel definire

Crediti e debiti

loro coerenti, cioè se consentono all’impresa

di non dover fare ricorso a capitale di credito

per pagare a scadenza i debiti di fornitura. Il

peggioramento dell’indicatore è un segnale di

scarsa solvibilità dei clienti e può richiedere

una modifica, da parte degli amministratori,

delle politiche di credito.

procedere, per prevenire difficoltà nel definire

il valore di presunto realizzo in sede di

redazione del bilancio.


Scostamenti significativi nel corso delle verifiche periodiche

Ricercare le motivazioni di tali anomalie nell’ambito del colloquio con gli

amministratori può consentire di adottare le decisioni correttive adeguate in tempo.

Nell’ambito delle verifiche periodiche il revisore deve ottenere informazioni dalla Direzione e dagli altri organi di governance sulle operazioni rilevanti e sugli eventi

significativi che si sono verificati nel corso del periodo successivo all’ultima verifica.

Contenuto delle verifiche: operazioni rilevanti - 1

Esempi di operazioni rilevanti (ripresi dalla citata Comunicazione CONSOB),sono i seguenti:

� cambiamenti significativi nella struttura organizzativa;

� operazioni di entità particolarmente significativa o caratterizzate da particolarerischiosità, incluse le voci anomale o a carattere eccezionale menzionate nel precedentepunto;

� informazioni circa i motivi di significativi scostamenti nei conti patrimoniali e nei conti� informazioni circa i motivi di significativi scostamenti nei conti patrimoniali e nei contidi ricavi, costi e spese, rilevati dalla comparazione di cui al precedente punto;

� contratti stipulati dalla società di eccezionale rilevanza o per operazioni di caratterestraordinario;

� acquisizioni, cessioni, o liquidazioni di significative attività, già verificatesi o previste, erelativo trattamento contabile;

� modifiche nella struttura del capitale sociale e negli impegni obbligazionari;

� cambiamenti nel trattamento contabile di operazioni aziendali o nei criteri divalutazione;

Contenuto delle verifiche: operazioni rilevanti - 2

� rettifiche contabili di entità significativa già rilevate o previste;

� introduzione di nuovi prodotti e servizi e abbandono di linee di prodotto già esistenti;

� andamento del portafoglio ordini o dei contratti da cui scaturiscono ricavi per la società;

� fluttuazioni nel volume d’affari;

� impegni significativi assunti nel periodo, oltre a quelli derivanti dalla normale attivitàaziendale;

� passività potenziali; nuovi procedimenti legali e sviluppi in quelli precedenti;

� cambiamenti nella situazione finanziaria della società, nuovi prestiti, garanzie ricevute oconcesse, eventuali difficoltà nell’ottenimento del credito o nel far fronte agli impegniassunti;

� cause di perdite sostenute o previste, eventuale perdita di fasce di mercato, di clienti o difornitori importanti per i quali vi è difficoltà di sostituzione, di importanti livelli delladirezione aziendale;

� operazioni significative con parti correlate.

Le principali procedure rientranti nell’ambito delle verifiche periodiche (Doc. Assirevi 160/2011) - 1 1. Ottenimento di informazioni circa eventuali cambiamenti nel sistema di controllointerno, per quanto riguarda il sistema contabile-amministrativo, intervenuti nel periodo.Acquisizione di informazioni relative alle (ovvero a significativi cambiamenti nelle)modalità seguite dalla società per:

a. accertare tutti i libri obbligatori da tenere;

b. introdurre nuovi libri obbligatori richiesti;

c. assicurare l’osservanza degli adempimenti, con particolare riferimento alle norme fiscali e previdenziali; e previdenziali;

d. accertare la tempestività e la regolarità delle vidimazioni di legge.

Gli obiettivi della verifica da parte del revisore legale riguardano la comprensione e lavalutazione dell’operatività del sistema di controllo interno attraverso l’analisi dell’ambientedi controllo, del sistema contabile, delle tipologie di controlli e delle procedure esistentinonché l’acquisizione delle informazioni circa eventuali cambiamenti nel sistema dicontrollo interno al fine di valutarne gli effetti sulla regolare tenuta della contabilità socialee sulla corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili.

Le principali procedure rientranti nell’ambito delle verifiche periodiche (Doc. Assirevi 160/2011) - 2

2. Esame dei libri contabili obbligatori (ad es.: libro giornale, inventari, etc.) peraccertare la loro corretta vidimazione e/o bollatura (ove applicabile) nonché latempestività dell’aggiornamento secondo quanto stabilito dalle norme in materia.

Il revisore legale verifica l’esistenza, la completezza, la regolare tenuta e iltempestivo aggiornamento di tutti i libri obbligatori previsti dalla normativacivilistica, tributaria, previdenziale e dalle legislazioni speciali.


3. Esame campionario dell’esistenza dei documenti formali relativi agliadempimenti tributari e previdenziali e dei documenti comprovanti i pagamentidei relativi oneri.

Il revisore legale verifica attraverso un esame campionario la documentazione,la tempestiva esecuzione e la correttezza sostanziale degli adempimentila tempestiva esecuzione e la correttezza sostanziale degli adempimentitributari e previdenziali.

L’analisi viene effettuata, per esempio, attraverso la verifica delle dichiarazionifiscali presentate dalla Società e di eventuale altra documentazione inerente a taliadempimenti nonché mediante il controllo, su base campionaria, dei documenticomprovanti i pagamenti dei relativi oneri.

Le verifiche degli adempimenti saranno svolte con riferimento alla data piùprossima a quella di svolgimento delle verifiche.


4. Svolgimento di sondaggi di conformità campionari ritenuti adeguati nellafattispecie per accertare che le operazioni di gestione siano rilevate nelle scritturecontabili in conformità alle procedure previste dal sistema contabile -amministrativo e dal connesso sistema dei controlli interni.

Il revisore legale verifica a campione la documentazione e la corretta

rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture secondo le procedure del sistemarilevazione dei fatti di gestione nelle scritture secondo le procedure del sistemacontabile e di controllo interno tenuto conto delle disposizioni civilistiche, deiprincipi contabili di riferimento e in base alla documentazione di supporto.

(La corretta rilevazione dei fatti di gestione consiste nella verifica dellacorrettezza delle rilevazioni nel sistema contabile dei documenti giustificativi disupporto dei diversi fatti amministrativi. Tale controllo viene effettuato su basecampionaria tenendo conto delle operazioni rilevanti per importo e/o natura,attraverso l’individuazione di alcuni documenti e la verifica della correttarilevazione contabile a libro giornale, sui registri Iva ecc.)


5. Svolgimento di sondaggi, con l’utilizzo del metodo del campione, per accertareche le operazioni relative agli adempimenti tributari e previdenziali siano rilevatenelle scritture contabili in conformità alle previsioni di legge in merito alla lorotempestiva ed appropriata rilevazione nei libri e nei documenti formali.

Il revisore legale verifica attraverso sondaggi di conformità a campione latempestiva e corretta rilevazione contabile degli adempimenti tributari eprevidenziali. Preliminarmente, il revisore legale procede attraverso il riscontronel sistema contabile amministrativo della rilevazione del debito/onere tributarioe/o previdenziale con le evidenze documentali di supporto nonché il successivoversamento e la relativa registrazione contabile.


6. Esame della sistemazione dei fatti riscontrati in occasione degli accertamentisvolti nel corso della verifica precedente.

Il revisore legale procede con il riscontro circa la sistemazione delle eventualiirregolarità riscontrate nel corso delle verifiche precedenti.


7. Accertamento dell’esistenza e tempestività di preparazione delle riconciliazionibancarie predisposte a data intermedia ed esame campionario delle poste inriconciliazione per alcuni conti bancari.

Il revisore legale procede con la verifica a campione dell’esistenza delle

disponibilità liquide in giacenza presso gli istituti di credito attraverso ilcontrollo dei conti correnti bancari intestati alla Società. Viene effettuata laverifica circa la tempestiva predisposizione delle riconciliazioni tra il saldocontabile e il saldo risultante dall’estratto conto bancario, inoltre vengonoanalizzate le eventuali poste in riconciliazione.


8. Effettuazione della conta di cassa e/o titoli a data intermedia.

Il revisore legale procede con la verifica a campione dell’esistenza delleIl revisore legale procede con la verifica a campione dell’esistenza delledisponibilità liquide in giacenza presso le diverse casse aziendali nonché dei titolidi proprietà attraverso il riscontro fisico. Al fine di documentare la verifica, ilrevisore legale può predisporre una tabella riepilogativa con le evidenze dellaconta fisica effettuata.

A completamento della procedura di verifica il revisore legale procede con ilriscontro tra le giacenze fisiche di cassa/titoli con quanto riportato nellacontabilità generale.


9. Lettura dei verbali dell’Assemblea degli Azionisti, delle riunioni del Consiglio diAmministrazione, del Comitato Esecutivo, del Collegio Sindacale e dei RevisoriInterni, tenutisi nel periodo intercorso dall’ultima verifica. Lettura dellecomunicazioni pervenute dalle Autorità di Vigilanza.

Il revisore legale procede con la lettura dei verbali degli organi sociali anche alfine di identificare eventuali aspetti gestionali di particolare rilevanza utili per ilriscontro attraverso altre procedere di verifica.

Le principali procedure rientranti nell’ambito delle verifiche periodiche (Doc. Assirevi 160/2011) - 1010. Analisi comparativa sulla base della situazione contabile a data intermedia alfine di individuare i principali scostamenti rispetto alla situazione contabileintermedia precedente, alla situazione periodica relativa al corrispondente periododell’esercizio precedente ed al budget.

Il revisore legale svolge le procedure di analisi comparativa (ISA 520) utilizzando i bilanciintermedi e/o le situazioni contabili periodiche predisposte dalla Società, al fine diindividuare eventuali scostamenti anomali o particolari andamenti da approfondire. Leprocedure di analisi comparativa prevedono ad esempio il confronto tra:

• dati effettivi del periodo precedente con dati effettivi del periodo in esame

• dati riportati nei preventivi e nei budget con le stime effettuate dal revisore.

• dati di settore e risultati ottenuti dalla Società.


11. Colloqui con la Direzione della Società, utilizzando anche gli scostamenti dicui al punto precedente, con lo scopo di ottenere informazioni su eventualioperazioni ed eventi significativi che si sono verificati nel periodo. Ottenimentodi riscontri documentali per le operazioni ritenute particolarmente significative.

Il revisore legale deve ottenere informazioni dalla Direzione e dagli altri organi digovernance sulle operazioni rilevanti e sugli eventi significativi che si sonoverificati nel corso del periodo successivo all’ultima verifica periodica di controllo.


12. Colloqui con il Collegio Sindacale per acquisizione di informazioni in meritoall’attività di vigilanza svolta sull’adeguatezza del sistema di controllo interno aifini del controllo gestionale-aziendale.

Si rammenta che il Codice civile (art. 2409-septies) prevede che il collegiosindacale e il soggetto incaricato alla revisione legale procedano con lo scambiotempestivo delle informazioni per l’espletamento dei rispettivi compiti.

Contenuto delle verifiche periodiche:Strumenti pratici operativi

1) Allegati documento applicativo principio revisione 250B

File excel Ordine Brescia – Commissione Revisione2) File excel Ordine Brescia – Commissione Revisione

3) Fac simile verbale periodico di revisione legale

Regole - 4






Risultati delle verifiche periodiche - 1

Il revisore deve valutare i risultati di ciascuna verifica periodica considerando ipossibili effetti degli elementi informativi acquisiti sullo svolgimento dell’attività direvisione contabile finalizzata all’espressione del giudizio sul bilancio.

A tal fine il revisore considera:

� i possibili effetti di carenze nelle procedure adottate dall’impresa ai fini dellaregolare tenuta della contabilità sociale ovvero di non conformità nell’esecuzioneregolare tenuta della contabilità sociale ovvero di non conformità nell’esecuzioneda parte dell’impresa degli adempimenti richiesti dalla normativa di riferimento,riscontrati nello svolgimento delle procedure di ciascuna verifica periodica;

� i possibili effetti di errori nelle scritture contabili riscontrati nello svolgimentodelle procedure di ciascuna verifica periodica.

Il revisore deve altresì valutare i risultati di ciascuna verifica periodica ai fini delleeventuali comunicazioni ai responsabili delle attività di governance in conformità aquanto previsto dai principi di revisione internazionali (ISA Italia) nn. 260 e 265.


COMUNICAZIONE DELLE CARENZE

Nel caso in cui vengano evidenziate carenze significative, il revisore deve comunicarleprontamente per iscritto alla Direzione, formalizzandole nella cosiddetta managementletter.

Il documento è solitamente strutturato in modo da contenere:

� un paragrafo introduttivo nel quale viene specificato che l’esame delle procedureaziendali è stato condotto al fine di definire la strategia di revisione ritenuta appropriataaziendali è stato condotto al fine di definire la strategia di revisione ritenuta appropriatae non per esprimere un giudizio sul controllo interno;

� la descrizione della situazione riscontrata e dei potenziali effetti;

� il rischio associato e il livello di priorità attribuito alla carenza rilevata;

� i suggerimenti proposti per il miglioramento;

� l’evidenza dei commenti ricevuti dalla Direzione.

È opportuno, inoltre, che nel corpo della lettera vengano elencati gli argomenti non risoltieventualmente evidenziati nella lettera dell’anno precedente.


ELENCO CARENZE PIU’ SIGNIFICATIVE (ISA 265):

� mancanza di separazione di funzioni;

� eccessiva ingerenza della Direzione;

� ambiente di controllo interno debole;

� personale non sufficientemente competente riguardo ai compiti affidatigli;

� avvicendamento del personale che ha dato origine a mancate sostituzioni nelle posizionichiave;chiave;

� carenze procedurali nei controlli IT;

� controlli migliorabili, atti a prevenire o ad individuare frodi;

� controlli migliorabili sull’applicazione di politiche contabili;

� presenza di controlli non adeguati per fronteggiare eventi non di routine.

Regole - 5





� Documentazione delle verifiche periodiche (rinvio ISA 230)

Documentazione delle verifiche periodiche - 1

Il revisore deve documentare:

a) la frequenza pianificata delle verifiche periodiche;

b) le procedure svolte in ciascuna verifica periodica;

c) i risultati di ciascuna verifica periodica, nonché le considerazioni e le valutazionieffettuate sugli elementi informativi acquisiti, sia con riferimento ai possibili effettisull’attività di revisione contabile del bilancio, sia ai fini delle comunicazioni aisull’attività di revisione contabile del bilancio, sia ai fini delle comunicazioni airesponsabili delle attività di governance.

La documentazione inerente le verifiche periodiche deve essere distintamenteindividuabile rispetto a quella relativa all’attività di revisione contabile del bilancio.


Il revisore può documentare le procedure svolte in ciascuna verifica periodicautilizzando diversi strumenti, quali:

� programmi di lavoro;

� note di commento sulle questioni emerse;

� riepiloghi degli aspetti significativi;

� checklist.

Il revisore può considerare utile preparare e allegare nella documentazione di ciascunaverifica periodica un memorandum contenente la descrizione (ovvero il rinvio ad altradocumentazione che fornisca le medesime informazioni):

� dei risultati della verifica periodica, vale a dire gli elementi informativi acquisiti inesito alle procedure svolte nel corso della verifica periodica;


� della sistemazione delle carenze procedurali nella tenuta della contabilità sociale,delle non conformità nell’esecuzione degli adempimenti richiesti dalla normativa diriferimento ovvero di eventuali errori nelle scritture contabili, riscontrati nellosvolgimento della precedente verifica periodica;

� delle considerazioni e delle valutazioni effettuate sugli elementi informativiacquisiti.acquisiti.


ISA 230 – LA DOCUMENTAZIONE DELLA REVISIONE CONTABILE

L’obiettivo del revisore è quello di predisporre una documentazione che fornisca:

a) una sufficiente ed appropriata evidenza documentale degli elementi a supporto dellarelazione di revisione;

b) l’evidenza che la revisione contabile sia stata pianificata e svolta in conformità ai principi direvisione ed alle disposizioni di legge e regolamentari applicabili.

Definizioni:

a) Documentazione della revisione - L’evidenza documentale delle procedure di revisionesvolte, degli elementi probativi pertinenti acquisiti e delle conclusioni raggiunte dal revisore(“carte di lavoro”);

b) File di revisione (audit file) - Uno o più raccoglitori, o altro tipo di supporto, in formatocartaceo ovvero elettronico, contenenti le evidenze documentali che comprendono ladocumentazione di revisione relativa ad uno specifico incarico.

Documentazione delle verifiche periodicheRegole e svolgimento - 1

Il revisore deve rispettare le seguenti regole:

1. Tempestiva predisposizione della documentazione della revisione

Il revisore deve predisporre la documentazione della revisione in modo tempestivo.

La predisposizione tempestiva della documentazione della revisione, sufficiente ed appropriata,contribuisce a migliorare la qualità di quest’ultima e rende più efficace il riesame e lavalutazione degli elementi probativi raccolti e delle conclusioni raggiunte prima dell’emissionedella relazione di revisione. La documentazione predisposta successivamente allo svolgimentodel lavoro di revisione risulta verosimilmente meno accurata della documentazione predispostadurante lo svolgimento dello stesso.

Documentazione delle verifiche periodicheRegole e svolgimento - 2

2. Documentazione delle procedure di revisione svolte e degli elementi probativi

acquisiti:

� Forma, contenuto ed ampiezza della documentazione della revisione

Il revisore deve predisporre la documentazione che sia sufficiente a consentire ad un revisoreesperto, che non abbia alcuna cognizione dell’incarico, di comprendere:

a) la natura, la tempistica e l’estensione delle procedure di revisione svolte per conformarsi aia) la natura, la tempistica e l’estensione delle procedure di revisione svolte per conformarsi aiprincipi di revisione e alle disposizioni di legge e regolamentari applicabili;

b) i risultati delle procedure di revisione svolte e gli elementi probativi acquisiti;

c) gli aspetti significativi emersi nel corso della revisione, le conclusioni raggiunte al riguardo,nonché i giudizi professionali significativi formulati per giungere a tali conclusioni.

Documentazione delle verifiche periodicheRegole e svolgimento – 2.1

La forma, il contenuto e l’ampiezza della documentazione della revisione dipendono da fattori

quali: la dimensione e la complessità dell’impresa, la natura delle procedure di revisione dasvolgere, i rischi identificati di errori significativi, la rilevanza degli elementi probativi acquisiti,la natura e la portata delle eccezioni identificate, la necessità di documentare una conclusione ogli elementi a supporto di una conclusione non facilmente desumibili sulla base delladocumentazione del lavoro svolto o degli elementi probativi acquisiti e la metodologia direvisione e gli strumenti utilizzati.

La documentazione della revisione può essere formalizzata su supporto cartaceo,elettronico o di altro tipo. Esempi di tale documentazione includono: programmi direvisione, analisi dei dati, note di commento sulle questioni emerse, riepiloghi degli aspettisignificativi, lettere di conferma e di attestazione, checklist e corrispondenza (incluse le e-mail)relativa ad aspetti significativi.

Il revisore può includere nella documentazione della revisione estratti o copie di documenti

aziendali (ad esempio, contratti o accordi significativi e particolari).

Documentazione delle verifiche periodicheRegole e svolgimento – 3

Il revisore deve documentare gli aspetti significativi discussi con la direzione, con i responsabilidelle attività di governance e con altri soggetti (altro personale e consulenti dell’impresa),specificando la natura degli aspetti significativi trattati, le date in cui gli incontri hanno avutoluogo ed i soggetti coinvolti.

3. Raccolta della documentazione della revisione nella versione definitiva3. Raccolta della documentazione della revisione nella versione definitiva

(MEMORANDUM CONCLUSIVO)

Il revisore deve raccogliere la documentazione della revisione in un file di revisione ecompletare il processo di raccolta di tale file nella versione definitiva in modo tempestivo dopola data della relazione di revisione.

Dopo il completamento del file di revisione nella versione definitiva, il revisore non devecancellare o eliminare documentazione di alcun genere prima della scadenza del termineprevisto per la sua conservazione.

Riferimento pratico 12: fac simile memo verifica

Documentazione delle verifiche periodicheRegole e svolgimento – 3.1

L’ISQC Italia 1 stabilisce che i soggetti abilitati alla revisione definiscano direttive e procedureper il tempestivo completamento della raccolta della documentazione della revisione nellaversione definitiva. Un appropriato limite di tempo entro il quale completare la raccolta delladocumentazione della revisione nella versione definitiva è normalmente non superiore a 60documentazione della revisione nella versione definitiva è normalmente non superiore a 60

giorni dalla data della relazione di revisione.

L’art. 14, co. 6, del D.Lgs. 39/10 prevede che la documentazione relativa agli incarichi direvisione svolti siano conservati per 10 anni dalla data della relazione di revisione.

Documentazione delle verifiche periodicheLe carte di lavoro - 1

La documentazione del lavoro svolto rappresenta una parte essenziale dell’attività di revisione.

Per “documentazione della revisione (o “carte di lavoro”) s’intendono:

� la formalizzazione delle procedure di revisione svolte;

� la raccolta organizzata dei relativi elementi probativi ottenuti;

la formalizzazione delle conclusioni raggiunte dal revisore.� la formalizzazione delle conclusioni raggiunte dal revisore.

La documentazione comprende quindi tutte le carte di lavoro appositamente predisposte econservate dal revisore, od ottenute dal soggetto sottoposto a revisione, nell’esecuzionedell’incarico di revisione. Essa può essere formalizzata su supporto:

� cartaceo,

� elettronico,

� o altro tipo.


Alcuni esempi di documentazione predisposta dal revisore possono essere rappresentati da:

� programmi di revisione specificatamente predisposti per ogni singola area di bilancio, chedefiniscono nel dettaglio il lavoro di revisione da svolgere, generalmente strutturato in mododa abbinare il lavoro da svolgere con l’“asserzione” da verificare;

� analisi comparative di dati contabili e/o gestionali, utili per evidenziare eventualiscostamenti o anomalie rispetto alle attese o alla storicità degli andamenti dell’Azienda;

note di commento sulle questioni emerse, per spiegare i controlli fatti o circostanziare� note di commento sulle questioni emerse, per spiegare i controlli fatti o circostanziaredeterminati risultati ottenuti;

� memorie (memo) riepilogative degli aspetti significativi che riassumono: la problematicaanalizzata, gli elementi probativi raccolti e le deduzioni fatte dal revisore sulla base delleinformazioni e della documentazione raccolta;

� lettere di conferma, quali per esempio quelle richieste con la procedura di revisione della“circolarizzazione”;


� lettere di attestazione della Direzione (Isa 580), richieste alla conclusione del lavoro direvisione e contestualmente all’emissione della relazione di revisione;

� attestazioni specifiche richieste per supportare determinate informazioni o l’esistenza diuna condizione, direttamente a terze parti (per esempio le conferme dei saldi contabili“circolarizzazioni”, o la conferma della presenza/assenza di specifici termini di accordo, perverificare, per esempio, se sono state apportate delle variazioni all’accordo stesso, oppureattestazione intesa come la formalizzazione di impegni presi da terzi o dai soci, verso lasocietà);società);

� check list che rappresentano un efficace documento di sintesi e di evidenza dellacompletezza del lavoro di revisione svolto, facilitano l’attribuzione del lavoro ai varicomponenti del team di revisione e, al tempo stesso, costituiscono anche un validostrumento di controllo della qualità del lavoro svolto;

� corrispondenza tenuta con il soggetto sottoposto a revisione contabile che consente diformalizzare i passaggi della documentazione richiesta (incluse le e-mail).

Il revisore può includere nelle proprie carte di lavoro anche estratti o copie di documentiaziendali (ad esempio fatture, contratti, ecc.) con una dicitura “redatta dall’azienda”.


Le carte di lavoro utilizzate nel corso della revisione contabile si suddividono in:

� carte di lavoro a uso corrente, il cui contenuto è fondamentale nell’ambito del processo direvisione del bilancio in esame;

� carte di lavoro a uso pluriennale, il cui contenuto può avere un utilizzo permanente opluriennale.

Il revisore deve predisporre le proprie carte di lavoro, in modo che risultino sufficientemente Il revisore deve predisporre le proprie carte di lavoro, in modo che risultino sufficientemente

complete e dettagliate per permettere una comprensione globale dell’attività di revisione svolta, al fine di consentire a un altro revisore, che non abbia alcuna cognizione dello specifico incarico, di comprendere:

� la natura, la tempistica e l’estensione delle procedure di revisione svolte per ottemperare ai principi di revisione e alle norme di legge e regolamentari applicabili;

� i risultati delle procedure di revisione e gli elementi probativi raccolti;

� gli aspetti significativi emersi nel corso del lavoro di revisione e le conclusioni raggiunte al riguardo, sulla base degli elementi probativi acquisiti e generalmente raccolti e organizzati tra le carte di lavoro conservate dal revisore.


Ogni carta di lavoro deve normalmente riportare alcuni elementi formali che la identificanoquali, per esempio:

� il nome della società revisionata;

� la data del bilancio in esame o della verifica periodica;

� la firma del componente del team di revisione che ha svolto il lavoro e di chi lo ha riesaminato;

� la data in cui è stato svolto e la data in cui è stato rivisto il lavoro;� la data in cui è stato svolto e la data in cui è stato rivisto il lavoro;

� una numerazione secondo un indice progressivo prestabilito.

Riferimento pratico 13: fac simile indice carte di lavoro.

Riferimento pratico 14: fac simile carta di lavoro.

La forma • Le carte di lavoro sono contenute in appositi contenitori (audit file) e possonoessere cartacee, elettroniche o di altro tipo

• Entro 60 giorni dalla data della relazione di revisione devono essere definitive• È bene che siano distinte tra carte di lavoro correnti (relative all’esercizio che si

sta analizzando) e permanenti (documentazione societaria utile ogni anno)

Le indicazioni

indispensabili

• Nelle carte occorre identificare l’azienda e indicare la data del bilancio in esame• È necessaria la firma di chi ha svolto il lavoro e di chi lo ha riesaminato• Bisogna indicare la data in cui sono stati svolti la verifica e il riesame• La numerazione deve seguire l’indice stabilito nei dossier, occorre indicare il titolo

del documento ed è infine necessario chiarire il collegamento tra le carte di lavoro

Documentazione delle verifiche periodiche -Riepilogo - 1

del documento ed è infine necessario chiarire il collegamento tra le carte di lavoroe la corrispondente scheda riepilogativa

La conservazione • Le carte devono essere conservate in modo da preservarne la riservatezza, lacustodia, l’integrità, l’accessibilità e la recuperabilità

• Le carte devono essere conservate per 10 anni dalla relazione di bilancio• Nel caso dei sindaci-revisori, il responsabile della conservazione può essere il

presidente del collegio sindacale o un’altra persona da indicare nell’ultimo verbaledel libro del collegio sindacale

Current File Permanent File

Le informazioni su cui si sta lavorando

Il current file raccoglie le carte relative alle singolevoci di bilancio e alle informazioni relative allaspecifica verifica in corso. Si tratta di:• cassa e crediti o debiti verso banche;• informazioni su clienti e fondo svalutazione• crediti diversi;• ratei e risconti attivi;

Le informazioni generali

Il current file contiene informazioni societarie e fiscalidi tipo generale, utili per ogni mandato.Si tratta di:• atto costitutivo;• statuto;• struttura del capitale;• organigramma;

Documentazione delle verifiche periodiche -Riepilogo - 2

• ratei e risconti attivi;• rimanenze;• titoli e partecipazioni;• immobilizzazioni e ammortamenti;• fondo rischi;• debiti diversi;• informazioni sui fornitori;• trattamento di fine rapporto;• imposte;• ratei, risconti passivi e altri debiti;• patrimonio netto;• ricavi e costi risultanti dal conto economico

• organigramma;• certificazioni di qualità;• estratti dei libri sociali relativi ai fatti più

significativi;• contratti di mutuo e leasing;• documentazione fiscale;• criteri contabili;• certificazioni di qualità.

Documentazione delle verifiche periodiche

CONCLUSIONI:

IMPORTANZA DOCUMENTAZIONE DEL LAVORO SVOLTO: RACCOLTA,

ORGANIZZAZIONE E CONSERVAZIONE

FINALITA’: DIMOSTRAZIONE AI TERZI INTERESSATI IL PERCORSO

VALUTATIVO SEGUITO E LE CONCLUSIONI RAGGIUNTE

NELL’ESPRESSIONE DEL GIUDIZIO SUL BILANCIONELL’ESPRESSIONE DEL GIUDIZIO SUL BILANCIO

CHI SONO I TERZI?

1) AZIONI DI RESPONSABILITA’ (curatori, ecc.);

2) CONTROLLO DI QUALITA’ (Mef e Consob) (vedasi anche nuova task force

Cndcec per elaborare documento su metodologia carte di lavoro – comunicato

stampa del 10/07/2017).

Responsabilità degli Amministratori e del RevisoreIl Codice Civile stabilisce la responsabilità degli amministratori, o di altro organo chesvolge analoghe funzioni, a seconda del modello di amministrazione e controllo adottato,per la corretta redazione del bilancio e dell’informativa finanziaria e per l’adeguatezza delsistema organizzativo, amministrativo e contabile.

Ne deriva che è responsabilità degli amministratori la regolare tenuta della contabilitàNe deriva che è responsabilità degli amministratori la regolare tenuta della contabilitàsociale e la corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili.

Il revisore (art. 15 D.Lgs. 39/2010) ha la responsabilità di verificare la corretta rilevazionedei fatti di gestione attraverso lo svolgimento dell’attività di revisione contabile del bilancioe la regolare tenuta della contabilità sociale attraverso lo svolgimento delle procedurepreviste nel principio 250B.

Responsabilità del Revisore - 1I danni conseguenti dai propri inadempimenti o da fatti illeciti nei confronti della societàche ha conferito l’incarico e nei confronti dei terzi danneggiati devono essere risarciti – insolido tra loro – dal responsabile dell’incarico, dai soggetti che hanno collaboratoall’attività di revisione contabile e dalla società di revisione.

L’azione di responsabilità può essere intrapresa dai seguenti soggetti:

il curatore fallimentare, il liquidatore della società, i soci, specialmente di minoranza, gliacquirenti delle partecipazioni societarie, i creditori della società, ecc.

I fatti che generano l’azione di responsabilità sono i seguenti:

- “inadempimenti” (es.: non applicazione dei principi di revisione ISA-Italia) del revisorelegale verso la società che ha conferito l’incarico;

- “fatti illeciti” (es.: scoperta di una “frode”, la quale viene taciuta nella relazione direvisione) commessi dal revisore nei confronti della società che ha conferito l’incarico.

Responsabilità del Revisore - 2

PRESCRIZIONE DELL’AZIONE DI RISARCIMENTO

L’azione di risarcimento danni nei confronti dei responsabili si prescrive in cinque anni

dalla data della relazione di revisione sul bilancio d’esercizio o consolidato emessa altermine dell’attività di revisione cui si riferisce l’azione di risarcimento.termine dell’attività di revisione cui si riferisce l’azione di risarcimento.

Sintesi: Decalogo del revisore - 1

Le verifiche periodiche obbligatorie per il revisore secondo il principio SA 250 B

Pianificazioneverifiche periodiche

Il revisore deve, al momento dell’ottenimento dell’incarico o all’inizio dell’esercizio, pianificare lafrequenza delle verifiche periodiche in funzione della dimensione e complessità dell’impresa

Documentazionedellapianificazione

La pianificazione della frequenza delle verifiche periodiche deve essere documentata dal revisorenelle carte di lavoro. Il revisore può decidere di modificare tale frequenza in seguito ainformazioni e valutazioni conseguite successivamente, dandone evidenza successiva nelle cartedi lavoro.

Procedureper libri obbligatori

Nella prima verifica periodica, il revisore deve acquisire informazioni in merito alle procedureadottate dall’impresa al fine di individuare i libri obbligatori da tenere e verificare la necessità diintrodurre ulteriori libri obbligatori richiesti dalla normativa civilistica, fiscale e previdenziale,nonché da eventuali leggi speciali.

Procedure per vidimazione bollatura

I libri obbligatori da tenere, sono limitati a quelli rilevanti per le finalità di una regolare tenutadella contabilità. Il revisore deve acquisire informazioni in merito alle procedure adottatedall’impresa per assicurare la tempestività e regolare vidimazione e bollatura dei libri obbligatorie per assicurare l’osservanza degli adempimenti fiscali e previdenziali, rilevanti per le finalità diuna regolare tenuta della contabilità. Le informazioni inerenti le procedure adottate dall’impresadevono essere monitorate anche nelle verifiche successiva.

Sintesi: Decalogo del revisore - 2

Esistenza libri Il revisore deve verificare, laddove richiesta per legge, l’esistenza e la tempestività dellevidimazioni e della bollatura dei libri obbligatori.

Aggiornamento libri

I revisore deve verificare, su base campionaria, il tempestivo aggiornamento dei libriobbligatori, in funzione della disciplina civilistica e fiscale di riferimento.

Esecuzione adempimenti fiscali e previdenziali

Il revisore deve verificare, su base campionaria, l’esecuzione degli adempimenti fiscali eprevidenziali, richiesti dalle norme di riferimento, attraverso l’esame delladocumentazione pertinente e delle loro registrazioni.

Procedure Il revisore deve verificare la sistemazione da parte della direzione di carenze nelleProcedure per regolaretenuta contabile

Il revisore deve verificare la sistemazione da parte della direzione di carenze nelleprocedure adottate dall’impresa per la regolare tenuta della contabilità sociale e dellenon conformità nell’esecuzione degli adempimenti richiesti dalla normativa diriferimento, se riscontrati in esito allo svolgimento della verifica periodica precedente

Sistemazione errori

Il revisore deve verificare che la direzione abbia proceduto a sistemare gli errori nellescritture contabili riscontrati in esisto allo svolgimento della verifica periodicaprecedente .

Documentazione dellarevisione

Il revisore deve predisporre la documentazione della revisione in modo tempestivo.

Elenco riferimenti pratici

Strumenti operativi di verifica:

� Schemi documento applicativo Cndcec

� Documento Commissione ISA 250

� Verbale revisione legale

� Verifiche periodiche

Documenti utilizzati durante la presentazione:

1. Procedure di verifica carte di lavoro del precedenterevisore

2. Doc 158R scambio info tra revisori

3. Doc 139 Assirevi

4. Doc 149 Assirevi

5. Isa 530 appendice 2, 3 e 45. Isa 530 appendice 2, 3 e 4

6. Check list Ugdc continuità aziendale

7. Controllo interno questionario

8. Ciclo attivo

9. Ciclo passivo

10. Ciclo magazzino

11. Ciclo finanziario

12. Fac simile memo lavoro svolto

13. Fac simile indice carte di lavoro

14. File partecipazioni

GRAZIE PER L’ATTENZIONE!!GRAZIE PER L’ATTENZIONE!!

RELATORE: Dott. Alberto Ori

Documents

LE VERIFICHE DELLA REGOLARE TENUTA DELLA … · Alberto Ori. Evoluzione della normativa -1 La norma sulle verifiche nel corso dell’esercizio era stata introdotta nel nostro ordinamento