LOS COSTOS POR ACTIVIDADES (ABC) UNA HERRAMIENTA EN LA

Línea de Investigación: Contabilidad General

17 Investigación, Función Sustantiva de las Instituciones de Educación Superior en el Área de las Ciencias Económico Administrativas

LOS COSTOS POR ACTIVIDADES (ABC) UNA HERRAMIENTA EN LA TOMA DE DECISIONES

Dr. Héctor Rosas Lezama, M.A. Ernesto Meza Sierra, M.A. Hector Vázquez Galicia,

M.A. Doroteo Nava, M.A. Enrique Vázquez Fernández, M.A. Enrique Vázquez Galicia, M.A.T. Sofía Mitre Camacho, M.A. Juan Sánchez Osorio,

M.A. Rosalinda Armas Gómez, M.A. Virginia Castro López Universidad Autónoma de Tlaxcala.

Dr. Fernando Hernández Contreras, Dr. Juan Izaguirre,

Dr. Oscar Flores Rosales Universidad Autónoma de Tamaulipas.

1. ANTECEDENTES

El tema sobre las propuestas del costeo basado en la actividad, pasa a ser un aspecto recurrente en la polémica de la contabilidad gerencial, desde mediados de los años 80; siendo preocupación acerca del mismo sus orígenes, teorías, aspectos prácticos, ventajas y limitaciones. La utilización de un sistema de gestión y de costos por actividades adquiere especial relevancia en un entorno tan turbulento y dinámico como el de fines del siglo XX, en condiciones en que los directivos empresariales necesitan información que les permita tomar decisiones con relación a combinación y diseño de productos y procesos tecnológicos, elementos vinculados a la rentabilidad de la organización a escala global. Llegado a este punto, es conveniente puntualizar algunos de los cambios más importantes que están incidiendo en el sistema de cálculo y gestión de costos. Entre estos cambios se destacan los siguientes:

1. Los avances tecnológicos y el incremento de la competitividad provocan la necesidad de aumentar él catálogo de productos, simultaneado con que los ciclos de vida de dichos productos sean cada vez más cortos.

2. Para reducir las inversiones en activos y así poder operar con menores costos financieros, existe una creciente necesidad de reducir las existencias, lo que precisa de series de producciones más cortas.

3. Estos avances tecnológicos también repercuten en una reducción del peso de la mano de obra directa al incrementarse los costos indirectos. Esto es así por la necesidad de que las organizaciones sean más flexibles y orientadas a la clientela, lo que provoca un mayor peso de los costos relacionados con la investigación y desarrollo, lanzamientos de series más cortas, programación de la producción, logística, administración y comercialización. Esto genera un mayor peso de los costos indirectos.

LOS COSTOS POR ACTIVIDADES (ABC ) UNA HERRAMIENTA EN LA TOMA DE DECISIONES

18 2do Congreso Internacional de Investigación de Cuerpos Académicos

4. Necesidad de evitar que en los centros de costos existan actividades que no generen valor.

Estos cambios provocan la necesidad de imputar los costos indirectos a los objetivos de costos (productos, clientes, servicios, etc.) de una forma más razonable, a como se hace en los sistemas de costos convencionales. Esto es consecuencia, tanto de la necesidad de obtener información más detallada de los costos, como de la pérdida de confiabilidad de los criterios convencionales de reparto de costos. En la metodología convencional, los costos son asignados a los productos en el ámbito de unidades; esto supone que todos los costos dependen del volumen de producción, mientras que en el ABC, aunque también se asignan costos al nivel de unidades, en muchos casos se realiza la asignación en el ámbito de lote, de productos o de infraestructura. Ello significa establecer una diferenciación entre los distintos tipos de actividades que se han desarrollado a lo largo del proceso de fabricación e identificación de la forma en que cada producto ha consumido actividades. Sobre sus orígenes es posible observar diferentes versiones. Según Johnson "existen dos caminos que conducen a los actuales ideales del análisis por actividades. Ambos caminos nacen en el mundo de los negocios y no en el académico. Algunos contadores de gestión en el mundo académico, especialmente Gordón Shillinglaw en Columbia y George Stabus en Berkeley, esbozaron los conceptos de análisis basados en las actividades a comienzo de la década del 60. Sin embargo, los conceptos de actividad que enunciaron parecen no haber influenciado el pensamiento académico (salvo en la actualidad), ni tampoco parecen haber influenciado los dos desarrollos del ABC en el mundo de los negocios. El primer desarrollo del ABC, comienza a principio del 60 en la General Electric, donde la gente de finanzas y control de gestión buscaban mejor información para controlar los costos indirectos; los contadores de GE hace 30 años, pueden haber sido los primeros en utilizar la palabra actividad para describir una tarea que genera costos. El otro camino que conduce al costeo basado en las actividades, parece haberse originado en forma independiente a los avances efectuados por GE en él costeo de actividades. ABC deriva de los esfuerzos de las compañías y consultores en la década del 70 para mejorar la calidad de la información de la contabilidad de costos." El tema identifica cuatro momentos básicos. Un primer momento, se relaciona con los trabajos de Alexander Hamilton Church, en las primeras décadas del siglo XX; este autor hacia énfasis en el estudio de las causas generadoras de los costos indirectos, sin embargo su propuesta planteaba recopilar y almacenar una cantidad enorme de datos que requería un análisis complejo e intensivo de los mismos, algo que con la técnica entonces vigente no era posible, por lo que se presenta la dificultad de que la determinación y análisis de costos había que hacerla manualmente, lo que implicaba mayores costos; siendo ésta la causa por la cual el modelo de Church no fue ampliamente aceptado en su tiempo.



Church entendía que los contadores cometían errores al distribuir los costos indirectos sobre una única base de actividad relacionada con los costos directos, por lo general la mano de obra directa. Este autor planteaba que la fuente real de los costos eran los procesos subyacentes, y que estos deberían servir como base para la imputación a productos individualizados, para permitir su reducción y control, evitando así el desperdicio. Sobre el tema entre los cuales se destacan en un segundo momento el llamado Platzkosten, creado por Konrad Mellerowicz en los años 50; en un tercer momento el método de costeo propuesto por George J. Staubus en su libro Actyvity costing and input-output accounting en 1971; y en un cuarto momento él costeo basado en las transacciones, propuesto por Jeffrey G. Miller y Thomas E. Vollmann en 1985, el cual fue divulgado posteriormente por H. Thomas Johnson y Robert S. Kaplan. En el caso de la obra de Mellerowicz esta no tuvo mayor repercusión y cayó en el olvido. En cuanto a la obra de Staubus (1971), tuvo una mayor aceptación, tal es así que gran número de los estudiosos del tema fijan el origen del costeo basado en la actividad en las propuestas que el autor hace en esa publicación. En el prefacio de este libro plantea la necesidad de que los Sistemas de Información Contable brindaran a los gerentes toda la información necesaria para la toma de decisiones acertadas, informa que su libro dedica especial atención a varios aspectos de la Contabilidad de Costos, entre ellos: el significado de los costos, identificación de los objetivos relevantes del costeo. Los objetivos relevantes del costeo son actividades sobre las cuales se deben tomar decisiones. Hace algunas interrogantes que dejan entrever su enfoque hacia el análisis del costo de las actividades, entre ellas: ¿Cuál debe ser el costo de tipiar una hoja de carta y enviarla dentro de los Estados Unidos? ¿Cuál es el costo anual de mantener un espacio de mil pies cuadrados para la oficina de un ejecutivo? Finalmente la gran divulgación que tiene actualmente él costeo basado en la actividad, se debe al libro de Johnson & Kaplan " Pérdidas relevantes: surgimiento y fallos de la administración contable" publicado en 1987. Al analizar los cambios que se venían produciendo en el proceso de producción y comercialización debido a las nuevas técnicas de programación y control que se estaban poniendo en práctica, facilita la búsqueda de nuevas técnicas de determinación y análisis de costos, a tono con el nuevo entorno en que se desarrollan los negocios. El mundo, la sociedad, las organizaciones, los individuos y el entorno tienden a cambiar rápidamente, es por ello que todas las cosas que rodean estos sistemas tienen que acoplarse al ritmo de substitución de las normas que rigen el nuevo orden social, el productivo y empresarial. La asignación de costos a los diferentes objetivos de gasto, especialmente al objetivo final que son los productos terminados, es sin lugar a dudas el problema más importante a resolver de cualquier sistema de costos. Además, es un problema ineludible pues la



organización necesita tener información confiable, oportuna y lo más exacta posible sobre el costo de sus productos, para una correcta toma de decisiones. El modelo de cálculo de los costos para las empresas es de suma importancia, ya que estos son los que determinan la viabilidad del negocio, los que determinan mayoritariamente el grado de productividad y eficacia en la utilización de los recursos, por eso un modelo de costos no puede basarse solamente en asignar los costos sobre un factor determinado, que para el orden empresarial puede ser insignificante o poco representativo de lo que en realidad simboliza. El costo por actividades aparece a mediados de la década de los 80, sus promotores: Cooper Robin y Kaplan Robert, determinando que el costo de los productos debe comprender el costo de las actividades necesarias para fabricarlo y venderlo y el costo de las materias primas. Desde el punto de vista del costo tradicional, estos asignan los costos indirectos utilizando generalmente como base los productos a producir, a diferencia de ABC que identifica que los costos indirectos son asignables no en los productos, si no a las actividades que se realizan para producir dichos productos. Por tal motivo el modelo ABC permite mayor exactitud en la asignación de los costos de las empresas y permite la visión de ellas por actividad, se entiende como la toma de tiempos que consume en cada salida del proceso, es decir lo que ocupa en la transformación de materias primas, mano de obra y uso de la tecnología (máquinas). Esto quiere decir que los sistemas de información de hoy deben tener no solamente los objetivos tradicionales de reportar información, sino facilitar el análisis a todos los niveles de la organización con el objeto de lograr las metas de eficiencia, análisis de Actividades indirectas consumidas por los productos en su elaboración para corregir y mejorar las distorsiones que se presenten, resaltando a largo plazo todos los costos variables. Podemos extraer algunos datos importantes que resaltan la importancia del sistema de costo gerencial ABC:

• Es un modelo gerencial y no un modelo contable. • Los recursos son consumidos por las actividades y estos a su vez son

consumidos por los objetos de costos (resultados). • Considera todos los costos y gastos como recursos. • Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos más que como

una jerarquía departamental. • Es una metodología que asigna costos a los productos o servicios con base en el

consumo de actividades.



En los últimos años y con bastante aceptación, se ha tenido en cuenta un nuevo método para la definición de los costos de los productos y servicios, el cual se basa en la cuantificación de las actividades productivas, operativas y administrativas necesarias en la elaboración y venta de los mismos, representando por ello una alternativa aplicable a operaciones no solamente productivas sino de índole administrativa o de apoyo. Bajo esta nueva metodología, las bases de asignación utilizadas en la fijación de los costos indirectos y algunos gastos administrativos son unidades de medida determinadas por las actividades operativas más significativas realizadas durante el proceso productivo, como serían número de montajes de partes, horas de preparación de insumo; en el caso de actividades administrativas pueden estar definidas por el número de empleados atendidos, por el área ocupada, por el tiempo de dedicación, por la cantidad de líneas telefónicas disponibles. Las bases de asignación utilizadas en la metodología de Costeo Basado en Actividades, para la distribución de los costos y gastos de los procesos de apoyo a las actividades productivas y operativas, se denominan generadoras de costos o DRIVER. La calidad y razonabilidad del Costeo Basado en Actividades radican en la definición de una base de asignación adecuada para cada proceso de apoyo o administrativo; las actividades de estos procesos pueden depender de la cantidad de lotes o servicios producidos, como los de planeación de producción, alistamiento de máquinas y movimientos de inventarios, los cuales son costos variables a largo plazo y dependen del número de actividades; otros dependen del volumen de producción y de la complejidad en la elaboración de los productos o servicios, como serían los de ensamble y corte, procesos productivos directos, estos son variables a corto plazo por cuanto su asignación depende de las horas hombre o máquina trabajadas. En inglés es llamado A.B.C Costing System. Este método de Costos Basados en "Actividades y, (debe agregarse), Niveles de Responsabilidad", es tan sólo enfocar o ampliar el Sistema de Administración por Áreas y Niveles de Responsabilidad (conocido como "Administración por Objetivos", desde 1954), al área de Costos de Producción y cambiar o dar otro enfoque y estructura al prorrateo de Gastos Indirectos de Fabricación, exclusivamente. Aunque para muchos el ABC es considerado como un sistema, se trata de un método de costeo de la producción basando en las actividades realizadas en su elaboración. El método es diseñado para las empresas de manufactura, sin embargo gracias a los buenos resultados en el manejo del mismo su aplicación se extiende a las empresas de servicios. Puede simpatizar con los sistemas tradicionales. La información que proporciona se usa para corregir deficiencias, al comparar los recursos consumidos con los productos finales, más que para emplazar acciones o decisiones que conduzcan a un mejoramiento de ganancias y actuación operacional.



El ABC es una filosofía actual pero se utilizaba desde hace varios años en numerosas empresas sin asignarle un nombre las actividades desarrolladas en la producción como se hace ahora, simplemente se llevaban a cabo. Definición Método ABC "El Método de "Costos basado en actividades" (ABC) mide el costo y desempeño de las actividades, fundamentando en el uso de recursos, así como organizando las relaciones de los responsables de los Centros de Costos, de las diferentes actividades" "Es un proceso gerencial que ayuda en la administración de actividades y procesos del negocio, en y durante la toma de decisiones estratégicas y operacionales". (Cárdenas Ñapóles Raúl, 1995). "Sistema que primero acumula los costos indirectos de cada una de las actividades de una organización y después asigna los costos de actividades a productos, servicios u otros objetos de costo que causaron esa actividad". (Horngren Charles T. , Sundem Gary, Stratton Willíam, 2001) Los objetivos del costeo ABC son:

• Medir los costos de los recursos utilizados al desarrollar las actividades en un negocio o entidad.

• Describir y aplicar su desarrollo conceptual mostrando sus alcances en la contabilidad gerencial.

• Ser una medida de desempeño, que permita mejorar los objetivos de satisfacción y eliminar el desperdicio en actividades operativas.

• Proporcionar herramientas para la planeación del negocio, determinación de utilidades, control y reducción de costos y toma de decisiones estratégicas.

• Es la asignación de costos en forma más racional para mejorar la integridad del costo de los productos o servicios. Prevé un enfrentamiento más cercano o igualación de costos y sus beneficios, combinando la teoría del costo absorbente con la del costeo variable, ofreciendo algo más innovador.

La creación de este tipo de costeo, vino a revolucionar por completo el concepto que se tenía de los costos ya que este sistema no sólo proporciona información sobre los costos de los productos sino también genera información para mejorar los procesos internos y externos de la empresa. Origen del Sistema de Gestión y Costos basado en actividades (ABC/ABM) Durante los primeros años de la década del 90, la investigación de los costos por actividades entró en una segunda fase, en la que se conoció como Gestión Basada en las Actividades (ABM).



La combinación del ABM/ABC es lo que denominan algunos autores (Amat, Castelló, Lizcano, Ripoll y Tamarit) Sistema de Gestión y Costes basado en Actividades. En este sentido hay que señalar, que el ABM busca centrar la gestión de las actividades indirectas, en varios niveles más allá de la producción /actividad directa, para mejorar el valor recibido por el cliente y el beneficio alcanzado que proporciona este valor. De tal manera, las organizaciones encuentran valor en la información que genera el sistema para la toma de decisiones y en consecuencia considerarlas de acuerdos a sus objetivos y estrategias. El término ABC/ABM aparece por la necesidad de calcular y gestionar el costo de las actividades, pues todos los autores mencionados con anterioridad lo consideran un sistema integral y necesario. En una versión inicial del ABC/ABM, Jonhson (1988) y Ostrenga (1990) argumentaron que las empresas deberían manejar actividades y no costos como tal. Los costos por si solos, no son una fuente de valor competitivo puesto que, solo las actividades tienen el poder de agregar valor. Por tanto, la gerencia debe buscar, controlar y eliminar el derroche de esfuerzos, es decir, aquellas actividades que no agregan valor. Con este sistema, el cálculo de los costos pierde relevancia para cedérselo a la gestión de las actividades. Lo importante en el sistema ABC/ABM es la identificación de las actividades.

2. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA: LOS COSTOS "ABC" RESUELVEN LA PROBLEMÁTICA DE LA ASIGNACIÓN DE COSTOS

Los Sistemas de costos Basados en Actividades (ABC) no han supuesto nada más, que la vuelta a los orígenes de la Contabilidad de Costos. Esta aseveración se fundamenta en que la Contabilidad de Costos nació científicamente, pareja a la revolución Industrial y como consecuencia de que la producción empezó a desarrollarse dentro de un mismo recinto y bajo la supervisión directa del empresario. La necesidad del empresario de conocer el desempeño en las distintas tareas que realizaba para fabricar los productos, hizo que, en sus comienzos, la Contabilidad de Costos estuviese dirigida principalmente a conocer las actividades que se desarrollaban en la organización. La complejidad cada vez mayor de los procesos productivos y la falta de medios técnicos e informáticos fueron los factores que provocaron que la Contabilidad de Costos se preocupase cada vez menos de las actividades como núcleo del cálculo de costos y más de las diferentes partes de la organización al frente de los cuales fueron apareciendo responsables de la gestión. Justificándose así el auge tradicional de los costos por Departamentos.



El ABC (siglas en inglés de "Activity Based Costing" o "Costeo Basado en Actividades") se desarrolló como herramienta práctica para resolver un problema que se le presenta a la mayoría de las empresas actuales. Los sistemas de contabilidad de costos tradicionales se desarrollaron principalmente para cumplir la función de valoración de inventarios (para satisfacer las normas de "objetividad, verificabilídad y materialidad"), para incidencias externas tales como acreedores e inversionistas. Sin embargo, estos sistemas tradicionales tienen muchos defectos, especialmente cuando se les utiliza con fines de gestión interna. Dos defectos especialmente importantes son:

1. La incapacidad de reportar los costos de productos individuales a un nivel razonable de exactitud.

2. La incapacidad de proporcionar retro-información útil para la administración de la empresa a los efectos del control de las operaciones.

Por consiguiente, los gerentes de empresas que venden una variedad de productos toman decisiones importantes sobre determinación de precios, composición de productos y tecnología de procesos basándose en una información de costos inexacta e inadecuada. Los sistemas tradicionales de costos basan el proceso del "costeo" en el producto. Los costos se remiten al producto porque se presupone que cada elemento del producto consume los recursos en proporción al volumen producido. Por lo tanto, los atributos de volumen del producto, tales como el número de horas de mano de obra directa, horas máquina, cantidad invertida en materiales, se utilizan como "direccionadores" para asignar costos indirectos. Estos direccionadores de volumen, sin embargo, no tienen en cuenta la diversidad de productos en forma de tamaño o complejidad. Tampoco hay una relación directa entre volumen de producción y consumo de costos. En contraste con esto, el modelo de costeo ABC es un modelo que se basa en la agrupación en centros de costos que conforman una secuencia de valor de los productos y servicios de la actividad productiva de la empresa. Centra sus esfuerzos en el razonamiento de gerencial en forma adecuada las actividades que causan costos y que se relacionan a través de su consumo con el costo de los productos. Lo más importante es conocer la generación de los costos para obtener el mayor beneficio posible de ellos, minimizando todos los factores que no añadan valor. Los procesos se definen como "Toda la organización racional de instalaciones, maquinaria, mano de obra, materia prima, energía y procedimientos para conseguir el



resultado final". En los estudios que se hacen sobre el ABC se separan o se describen las actividades y los procesos, a continuación se relacionan las más comunes: Actividades

• Homologar productos • Negociar precios • Clasificar proveedores • Recepcionar materiales • Planificar la producción • Expedir pedidos • Facturar • Cobrar • Diseñar nuevos productos, etc.

Procesos

• Compras • Ventas • Finanzas • Personal • Planeación • Investigación y desarrollo, etc.

Las actividades y los procesos para ser operativos desde el punto de vista de eficiencia, necesitan ser homogéneos para medirlos en funciones operativas de los productos. En el proceso de identificación dentro del modelo ABC se debe en primer lugar ubicar las actividades de forma adecuada en los procesos productivos que agregan valor, para que en el momento que se inicien operaciones, la organización tenga la capacidad de responder con eficiencia y eficacia a las exigencias que el mercado le imponga. Después que se hayan especificado las actividades en la empresa y se agrupen en los procesos adecuados, es necesario establecer las unidades de trabajo, los transmisores de costos y la relación de transformación de los factores para medir con ello la productividad de las entradas y para transmitir racionalmente el costo de las entradas sobre el costo de las salidas. Un estudio de la secuencia de actividades y procesos, unido a sus costos asociados, podrá ofrecer a las directivas de la organización una visión de los puntos críticos de la cadena de valor, así como la información relativa para realizar una mejora continua que puede aplicarse en el proceso creador de valor. Al conocer los factores causales que accionan las actividades, es fácil aplicar los inductores de eficiencia que son aquellos factores que influyen decisivamente en el perfeccionamiento de algún atributo de eficiencia de la actividad cuyo afinamiento contribuirá a completar la armonía de la combinación productiva. Estos inductores suelen enfocarse hacia la mejora de la calidad



o características de los procesos y productos, a conseguir reducir los plazos, a mejorar el camino crítico de las actividades centrales y a reducir costos. Por último es necesario establecer un sistema de indicadores de control que muestren continuamente cómo va el funcionamiento de las actividades y procesos y el progreso de los inductores de eficiencia. Este control consiste en la comparación del estado real de la acción frente al objetivo propuesto, estableciendo los correctores adecuados para llevarlos a la cadena de valor propuesta. La teoría económica convencional y los sistemas de contabilidad de gestión tratan los costos como una variable solamente si cambian con las fluctuaciones de producción a corto plazo. La teoría de ABC sostiene que muchas importantes categorías de costos no varían con los cambios de producción a corto plazo, sino con cambios (durante varios años) en el diseño, composición y variedad de los productos y clientes de la empresa. Estos costos de complejidad deben identificarse y asignarse a los productos. El ABC es un valioso sistema que dirige los costos de una organización a los productos y servicios. Estas organizaciones utilizan el ABC como un método para mejorar las operaciones por la administración de los inductores de las actividades que generan el costo, para apoyar mejores decisiones sobre líneas de productos, segmentos de mercado y relaciones con los clientes, simular el impacto del mejoramiento de los procesos (Administración de Calidad Total) utilizando la intermisión financiera y no financiera del ABC como un sistema de medición.

3. FUNDAMENTOS TEÓRICOS El método ABC (Activity Based Costing) analiza las actividades de los departamentos indirectos (de soporte) dentro de la organización para calcular el costo de los productos terminados. Y analiza las actividades porque reconoce dos verdades simples pero evidentes:

1. No son los productos sino las actividades las que causan los costos. 2. Son los productos los que consumen las actividades

El método ABC consiste en asignar los gastos indirectos de fabricación a los productos siguiendo los pasos descritos a continuación:

1. Identificando y analizando por separado las distintas actividades de apoyo que proveen los departamentos indirectos

2. Asignando a cada actividad los costos que les corresponden creando así agrupaciones de costo homogéneas en el sentido de que el comportamiento de todos los costos de cada agrupación es explicado por la misma actividad.



3. Ya que todas las actividades han sido identificadas y sus respectivos costos agrupados, entonces se deben encontrar las "medidas de actividad" que mejor expliquen el origen y variación de los gastos indirectos de fabricación.

Según Kaplan (1980) son medidas competitivas que sirven como conexión entre las actividades y sus gastos indirectos de fabricación respectivos y que pueden relacionar también con el producto terminado. Cada "medida de actividad" debe estar definida en unidades de actividad perfectamente identificables. Las medidas de actividad son conocidas como "COST DRIVERS", término cuya traducción en castellano aproximada sería la de "origen del costo" porque son precisamente los "cost drivers" los que causan que los gastos indirectos de fabricación varíen; es decir, mientras más unidades de actividad del "cost driver" específico identificado para una actividad dada se consuman, entonces mayores serán los costos indirectos asociados con esa actividad. Como ejemplo de cost drivers se pueden mencionar: • Número de proveedores

a. Número de órdenes de producción hechas b. Número de entregas de material efectuadas.

De esta manera, se les asigna un costo mayor a aquellos productos que hayan demandado más recursos organizacionales, y dejarán de existir distorsiones en el costo de los productos causados por los efectos de promediación de un sistema tradicional de asignación de costos que falta en estudiar las verdaderas causas del comportamiento de los gastos indirectos de fabricación y que, por ello, los prorratea utilizando bases de asignación arbitrarias como las horas de mano de obra directa. El sistema tradicional no identificó, ni estudió, ni analizó las causas de fondo del origen y variaciones de los gastos indirectos de fabricación. El método ABC sostiene que cada renglón de los gastos indirectos de fabricación está ligado a un tipo de actividad específica y es explicado por lo tanto por una "Medida de Actividad" diferente, dicho de otro modo, lo que explica el comportamiento de los costos de los departamentos indirectos (considerados la mayoría de ellos como fijos según el pensamiento contable tradicional), son las distintas transacciones o actividades que consumen de ellos los productos terminados en su elaboración. ABM: ACTIVITY BASED MANAGEMENT (SISTEMA DE COSTO POR ACTIVIDAD -ABC COSTING).

• Recursos: Genera Información sobre como administra los procesos.



• Actividades y procesos: Asume que los procesos y actividades consumen desusos. Los productos son resultado de una serie determinada de procesos.}

• Productos y Servicios: Los costos indirectos son asignados a los procesos según su consumo real y son absorbidos por cada producto según el uso que haga de los procesos.

Una vez el ABM detecta los procesos donde se concentra el gasto, los optimiza y se redimensionan los recursos (humano, técnicos y físicos) que se requieren para mantener la calidad y eficiencia del proceso. Así, la racionalización del gasto obedece más a un análisis sistemático que a una acertada miopía gerencial. El ABM permite que las actividades relacionadas con el cliente sean aplicadas a cada flujo cliente/producto. Actividades tales como el procesamiento de pedidos, embarque, preparación de lotes, cobertura de inventarios y rotación de existencias pueden ser aplicadas a varios grupos de clientes y productos con el fin de determinar sus costos reales. El usar estas aplicaciones puede generar un estado de pérdidas y ganancias real para resaltar la rentabilidad relativa de varios grupos de clientes y de canales de distribución. El resultado es claro indicativo del costo de servir a varios clientes. El análisis ABM ayuda a proporcionar mejor información sobre la relación entre el precio neto del cliente y el costo del servicio asociado. El ABM concentra sus esfuerzos en identificar las ineficiencias de los procesos y actividades, administrando y optimizando aquello donde realmente se concentre el costo de los recursos.

Sistema de Costo Tradicional Genera información sobre cómo administrar los recursos

Recursos

Asume que los recursos son consumidos por los productos.

Consumidos por

Los costos indirectos se distribuyen como un porcentaje de la mano de obra indirecta.

Productos y Servicios

El concepto de ABM permite detectar cuáles son las actividades y procesos que generan valor a sus clientes y a emprender estrategias que incrementen la aceptación de sus productos y servicios en el mercado, generando ventajas competitivas en condiciones cada vez más exigentes. El secreto del ABM consiste en administrar estratégicamente todas las actividades relacionadas con la de prestar el servicio o venta del producto: estos son los momentos



de verdad con su cliente: El los recordará a través de la información de ABM usted podrá generar - conocimiento el costo real de sus procesos y servicios- estrategias de:

• Fijación de precios • Políticas de créditos. • Sistemas de compensación salarial de los canales de distribución y red de

servicios en la empresa. • Descuentos de volumen y pronto pago. • Incremento del valor agregado de productos y servicios, manteniendo la

rentabilidad. ABM es un sistema de información gerencial basado en identificación de los costos reales de procesos, productos y servicios que permite a las empresas emprender proyectos de productividad y racionalización del gasto, incrementando los márgenes de rentabilidad del negocio.

• Racionalización del gasto: Costo del valor agregado e insuficiencias. • Competitividad: Costo de oportunidad y de estrategias de estrategias de precios. • Rentabilidad: rentabilidad clientes, productos servicios canales de distribución y

puntos de venta. • Productividad: Costo de utilización de recursos.

El Objetivo fundamental del ABM es cuantificar el costo real y la rentabilidad de:

1. Productos 2. Servicios 3. Sucursales 4. Clientes 5. Canales de Distribución 6. Puntos de venta

TOMA DE DECISIONES DE ABM: Conformación real de costos donde se puede tomar decisiones estratégicas sobre el negocio.

• Segmentación de mercado • Cierre o reacondicionamiento de puntos de venta o sucursales • Redefinición del portafolio de servicios • Definición del perfil del cliente rentable • Optimización de canales de distribución • Evaluación de alternativas de realización de actividades internas contra

contrataciones externas



• Diseño de campañas publicitarias y estrategias de mercadeo, orientadas a soportar estrategias rentables

De forma general, se debe aplicar el ABC/M, cuando el porcentaje de costos indirectos sobre el total de costos de la organización tenga un peso significativo, si bien es cierto que no tendría sentido su implantación si ésta fabricase un sólo producto para un cliente único. Un segundo caso de aplicación del ABC/M es en organizaciones donde estén sometidas a fuertes presiones de precios en el mercado y deseen conocer exactamente la composición del costo de los productos, ya que los sistemas tradicionales de gestión suelen incorporar los costos indirectos de fabricación en función de volúmenes de unidades producidas o vendidas y por lo tanto, algunos de los productos pueden estar subsidiado al costo de otros, y en definitiva, se pueden estar definiendo precios incorrectamente. Un tercer caso en donde se pudiese aconsejar la implantación del ABC/M, es en organizaciones que posean una alta gama de productos con procesos de fabricación diferentes, y en donde es muy difícil conocer la proporción de gastos indirectos de cada producto. Por último, incluso se podría llegar a plantear la recomendación de implantación del ABC/M en organizaciones con altos niveles de gastos estructurales y sometidas a grandes cambios estratégicos / organizativos. FUNDAMENTOS DE LOS MODELOS DE COSTOS ABC - ABM. Los sistemas de costos que tienen que afrontar, han sido divididos en dos grandes tipos, los sistemas de costos tradicionales y los contemporáneos. Los primeros tienen una duración aproximada de ciento cuarenta años, cuando en las últimas décadas del siglo XIX se crean los primeros sistemas de costos con el fin de medir la eficiencia en el uso de los factores de producción dentro de la coyuntura de la segunda revolución industrial. Los segundos son relativamente nuevos ya que tienen una duración de 20 años. La diferencia entre ambos es la manera en que cada uno afronta el problema más grande que tiene el análisis de costos, la adjudicación de los costos indirectos de fabricación. Los sistemas tradicionales en particular el sistema de costos total o por absorción adjudica los costos indirectos de fabricación con respecto a una base de volumen o de actividad (horas-hombre, horas-máquina, dólares-material), mientras que el sistema de costos contemporáneo representado por el sistema de costos por actividad (ABC) o costeo transaccional, reparte los mismos en función a las actividades relevantes de la empresa.



Los sistemas tradicionales de costos diseñados a finales del siglo XIX y principios del siglo XX, han venido sirviendo hasta hace algunos años de una manera indiscutible. Pero el problema radica en la distorsión que generan al "castigar" con un mayor costo fijo los productos que tienen una menor complejidad de elaboración y de hacer exactamente lo contrario con los productos especiales de bajo volumen de producción y cuya complejidad en las actividades que se realiza para obtenerlos no son reflejadas por los sistemas tradicionales de costos. Para Robert S. Kaplan & Robin Cooper (1980) los sistemas de contabilidad de costos pasan por cuatro fases; estas fases coexisten, dos de las cuales representan a los sistemas de costos tradicionales y dos a los contemporáneos.

• FASE I: Esta fase la constituyen los Sistemas de Costos Históricos en los cuales no se hace distinción de costos fijos y variables, ni entre reales y estándares. No se posibilita la planificación ni el control.

• FASE II: Se ubican en esta fase los costos estándares y los presupuestos flexibles en un intento de posibilitar la planeación y control, efectuándose distinción de costos Fijos y Variables.

• FASE III: Es la aplicación del Costo Basado en Actividades o Costo ABC tomando como base costos reales, es considerado un sistema de costos contemporáneo, donde su diferencia con los sistemas de costos tradicionales de las fases I y II son reparto de los costos indirectos de fabricación el cual se realiza en función de las actividades relevantes de la empresa.

• FASE IV: Es igualmente la aplicación del Costo Basado en Actividades, pero utilizando el enfoque adicional del cálculo de costos estándar y análisis de variaciones. "El costo ABC tiene como base el concepto de la Cadena de Valor".

Por otro lado es importante aclarar que los costos de un producto, se componen de los costos directos más una parte proporcional de los costos indirectos en que se incurre en la actividad productiva. De esta forma, el problema central de la contabilidad de costos reside en la validez que se confiera al reparto de los costos indirectos. Como se mencionó, los problemas de costos, se manifiestan en la asignación de los costos indirectos de fabricación, así Dearden (1999), lo manifiesta cuando dice: "En casi todos aquellos casos en que los sistemas de contabilidad proporcionan una información inexacta (y, por ende, errónea) sobre los costos de producto, el fallo reside en los métodos utilizados para asignar los gastos generales de fabricación a esos productos". De ésta situación y sobre la base de que existen empresas que consiguen sus fines mejor que otras, se debe articular el conjunto de conocimientos recogidos de los diferentes modelos de costos, los cuales en mi opinión, no son mejores ni peores, sino que representan diversos enfoques de la actuación de la empresa. Los modelos de costos son los distintos procedimientos utilizados para asignar y acumular costos de los productos, para controlar la actuación de los responsables y para dar información



relevante que pueda ser utilizada en la toma continuada de decisiones a corto y largo plazo. Los costos directos, es decir, aquellos costos que mantienen una relación funcional expresable matemáticamente, no presentan duda razonable sobre su asignación o reparto sobre el costo de los productos, pero los costos indirectos, no encuentran una explicación y justificación objetivas en su imputación. Así surge la tendencia a renunciar al reparto de los costos indirectos sobre los portadores, asignándolos al período como consumo o expiración del mantenimiento de un determinado nivel de la capacidad productiva. A continuación se dan los alcances teóricos que se utilizarán en la presente investigación: Costos estándar contra Costos históricos. IDENTIFICACIÓN DE LOS COSTOS: ESTÁNDAR - HISTÓRICOS Los estándares de costo son instrumentos para la evaluación de la actuación, siempre y cuando sean realistas. Estimulan a los individuos a trabajar de manera más efectiva. Exigen una cooperación estrecha entre los departamentos de Ingeniería y Contabilidad de Costos, para desarrollar y mejorar la estandarización del diseño de los productos, la calidad y los métodos de fabricación.

1. Una vez establecido, su uso es sencillo. 2. Permite tener la información más oportunamente. 3. Tipos de estándares: teóricos y alcanzables.

CARACTERÍSTICAS DE LOS COSTOS HISTÓRICOS Son el resultado real de las operaciones de la empresa al final de un período. La National Associatíon of Acountants define los costos históricos como "el costo que se acumula durante el proceso de producción de acuerdo con los métodos usuales de costeo histórico. Son costos incurridos en un determinado período a diferencia de los costos proyectados o previstos. Los costos de los productos se registran sólo cuando estos se incurren. Así lo ha reconocido el Instituto Mexicano de Contadores Públicos al señalar lo siguiente: "el registro de las cuentas de inventarios por medio de los costos históricos ha consistido en acumular los elementos del costo incurridos para la adquisición o producción de artículos."



VENTAJAS DE LOS COSTOS ESTÁNDAR Los estándares pueden estimular a trabajar a los individuos de manera más efectiva. Es de esperar que las personas actúen de manera eficiente cuando saben que cosa es lo que se espera de ellas. Las variaciones de las normas conducen a la gerencia a implantar programas de reducción de costos. Estos programas pueden incluir métodos mejorados, mejor selección de personal y materiales, capacitación, mejor calidad de materias primas e inversiones. Son útiles en la toma de decisiones, particularmente si se segregan de acuerdo a su comportamiento: fijos o variables, y si los costos de materiales o de mano de obra se basan en las tendencias esperadas de los costos. Da origen a presupuestos más realistas. VENTAJAS DE LOS COSTOS HISTÓRICOS

1. Son de gran ayuda para predecir el comportamiento de los costos predeterminados.

2. Son precisos ya que no están basados en ninguna estimación. DESVENTAJAS DE LOS COSTOS ESTÁNDAR Las normas tienden a adquirir rigidez. Mientras que las condiciones de fabricación podrían cambiar aceleradamente. Cuando las normas se revisan frecuentemente, su efectividad para evaluar la actuación podría debilitarse, ya que ello es medir actividades con un criterio elástico poco uniforme. Por otra parte, si no se revisan las normas cuando se producen cambios de fabricación importantes, se podría obtener una medición deficiente. En periodos de inflación galopante es necesario cambiar constantemente dichos estándares, especialmente sí las cifras de costos son en términos nominales. Shank & Govindarajan 1995, pone como una de las deficiencias de los sistemas de costos estándares la interpretación de las variaciones y su vinculación con un problema específico. Aunque debe decirse que lo importante no es percibir las variaciones sino las causas que las originan y tomar acciones correctivas inmediatas. DESVENTAJAS DE LOS COSTOS HISTÓRICOS Son extemporáneos ya que son obtenidos después de concluir los registros de costos del período.



PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE EL COSTO TRADICIONAL Y EL COSTO BASADO EN ACTIVIDADES

COSTO TRADICIONAL COSTO BASADO EN ACTIVIDADES

Divide los gastos de la organización en costos de fabricación, los cuales son llevados a los productos en gastos de administración y ventas, los cuáles son gastos del periodo.

Los costos de administración y ventas son llevados a los productos.

Utiliza normalmente apenas un criterio de asignación de los costos indirectos a los centros de costos, el cual generalmente no es revisado con frecuencia.

Los gastos de los centros de costos son llevados a las actividades del Departamento, los cuales son entonces asociados directamente a los productos.

Utiliza normalmente apenas criterio de distribución de los costos de fabricación a los productos, generalmente horas hombre, horas máquina trabajadas o volúmenes producidos.

Utiliza varios factores de asociación, buscando obtener el costo más real y preciso posible.

Facilita una visión departamental de los costos de la empresa, dificultando las acciones de reducción de costos.

Facilita una visión de los costos a través de las actividades, haciendo posible direccionar mejor las acciones en donde los recursos de la empresa son realmente consumidos.

Determina costos unitarios estándares más exactos y oportunos de los productos principales, subproductos, desechos y desperdicios y también de los productos conjuntos y coproductos, para la estructuración de los Estados Financieros más confiables para la toma de decisiones gerenciales de las empresas. ANÁLISIS DE LA CADENA DE VALOR EN EL SISTEMA GERENCIAL ABM En 1985 el Profesor Michael E. Porter de la Escuela de Negocios de Harvard, introdujo el concepto del análisis de la cadena de valor en su libro Competitive Advantage (Ventaja Competitiva). Al presentar sus ideas, Porter le dio crédito al trabajo que Mckinsey & Co. había hecho al comienzo de la década del los 80's sobre el concepto de los "sistemas empresariales". Mckinsey consideraba que una empresa era una serie de funciones (mercadeo, producción, recursos humanos, investigación y desarrollo, etc.) y que la manera de entenderla era analizando el desempeño de cada una de esas funciones con relación a las ejecutadas por la competencia. Con relación al trabajo de Mckinsey, la sugerencia de Porter fue que había que ir más allá del análisis de un nivel funcional tan amplio y que era necesario descomponer cada función en las actividades individuales que la constituían, como paso clave para distinguir entre los diferentes tipos de actividades y sus relaciones entre sí.



El punto de partida del concepto del análisis de la cadena de valor de Porter lo encontramos en su primer libro Competitive Strategy (Estrategia Competitiva) publicado en 1980, donde identificaba dos fuentes separadas y fundamentales de ventaja competitiva: el liderazgo en costo bajo y la diferenciación. Porter enfocó su nuevo concepto, argumentando que el liderazgo en costo bajo o la diferenciación dependía de todas aquellas actividades discretas que desarrolla una empresa y que separándolas en grupos estratégicamente relevantes la gerencia podría estar en capacidad de comprender el comportamiento de los costos, así como también identificar fuentes existentes o potenciales de diferenciación. Porter define el valor como la suma de los beneficios percibidos que el cliente recibe menos los costos percibidos por él al adquirir y usar un producto o servicio. La cadena de valor es esencialmente una forma de análisis de la actividad empresarial mediante la cual descomponemos una empresa en sus partes constitutivas, buscando identificar fuentes de ventaja competitiva en aquellas actividades generadoras de valor. Esa ventaja competitiva se logra cuando la empresa desarrolla e integra las actividades de su cadena de valor de forma menos costosa y mejor diferenciada que sus rivales. Por consiguiente la cadena de valor de una empresa está conformada por todas sus actividades generadoras de valor agregado y por los márgenes que éstas aportan. El análisis de la cadena de valor comienza con el reconocimiento de que cada empresa o unidad de negocios, es "una serie de actividades que se llevan a cabo para diseñar, producir, comercializar, entregar y apoyar su producto". Al analizar cada actividad de valor separadamente, los administradores pueden juzgar el valor que tiene cada actividad, con el fin de hallar una ventaja competitiva sostenible para la empresa.

4. LOS COSTOS "ABC", UNA SOLUCIÓN EN EL PROCESO DE PLANEACION EN LAS EMPRESAS

En estos tiempos, donde aumentar ganancias reduciendo costos se torna cada vez más difícil, la competitividad entre las empresas aflora y el entorno internacional afronta una de las crisis financieras más agresivas de la historia, los esfuerzos deben enfocarse en la gestión eficaz de los recursos. Los hechos económicos acontecidos en una entidad, repercuten en la economía a nivel nacional, por dicha razón, es necesario velar cada día más por establecer estrategias adecuadas que garanticen el desarrollo de los recursos productivos y contribuyan a la recuperación económica. Para que la empresa pueda utilizar adecuadamente los recursos que posee debe contar con una buena información, comunicación, tecnología y lo más importante, recursos humanos capacitados. Estos aspectos están relacionados directamente con la reducción de costos y la eliminación de tareas que no producen valor.



De ahí la importancia de contar con sistemas de costo ajustados a las particularidades de las organizaciones, que participen como instrumento de control y en el proceso de toma de decisiones. El desarrollo alcanzado por las organizaciones ha ido acompañado de nuevas exigencias informativas que garantizan el control adecuado de los recursos y actividades, contribuyendo además al proceso de toma de decisiones. La empresa debe hacer aquello que la haga mejor que sus competidores, y para ello es fundamental contar con un buen sistema para el cálculo de los costos. La Contabilidad de costos ha ido cambiando sus propósitos brindando información para la gestión y su control, ampliando su radio de acción. El Dr. Vicente Ripoll Feliu (2003), en su artículo "La gestión de costos en los entornos actuales", destaca que la década de los 80 del siglo pasado, supuso, dentro del contexto contable el relanzamiento definitivo de la Contabilidad de Gestión cuya finalidad es suministrar datos relevantes a la dirección para la toma de decisiones, una contabilidad capaz de adaptarse y adecuarse a las características siguientes:

1. Utilización adecuada de los recursos de la empresa. 2. Eliminación de despilfarras. 3. La mejora continua. 4. Desarrollar nuevos sistemas de costos. 5. Ejercer un papel más de influencia que de información.

El desarrollo de las estrategias necesarias que garanticen tomar las decisiones más apropiadas acorde a las exigencias actuales, permite a las empresas que las emplean obtener una importante ventaja competitiva. En éste sentido la Contabilidad de Gestión, en su labor de apoyo a las mencionadas estrategias, juega un papel fundamental, pues a partir de los cambios y mejoras en los sistemas de dirección se puede dar cumplimiento a los objetivos estratégicos de las organizaciones. Teniendo en cuenta éstos aspectos se puede definir la Gestión Estratégica de Costo como el conjunto integrado de técnicas y procedimientos encaminados a garantizar la eficiencia y eficacia en la gestión empresarial, así como una adecuada inserción en el mercado a partir de las exigencias del mismo. Para hablar de Contabilidad y Dirección Estratégica, la información suministrada a la gerencia desde el punto de vista de la Contabilidad de Gestión, debe estar basada en las variables que posibiliten un seguimiento de la estrategia adoptada en aras de alcanzar una ventaja competitiva en el mercado, lo que ha originado una demanda de información adicional a la aportada tradicionalmente por los sistemas de costos, para poder facilitar



una eficaz gestión de la empresa, así como su adecuación a las exigencias externas impuestas por el mercado. La Contabilidad de Dirección estratégica tiene sus inicios en los años 80 y promueve el control empresarial ligado al proceso estratégico, garantizando que todos los factores estén en función de los objetivos globales de la organización y de los cambios en el entorno. En este marco, la Contabilidad de Gestión como parte del sistema de control debe responder a la estrategia de la empresa, teniéndose en cuenta que el análisis estratégico de los costos, debe estar basado en una política a largo plazo que fije claramente lo que debe hacerse para mejorar. A lo antes expuesto se une la respuesta que se ha dado por las organizaciones ante los cambios en el entorno con el surgimiento de las llamadas "Nuevas Tecnologías de Gestión", que son procedimientos desarrollados para optimizar el uso de los recursos del ente para alcanzar un objetivo y que tienen incidencia en los procedimientos y en la información que emana de los Sistemas de Contabilidad de Gestión. Pueden mencionarse como ejemplos de estas nuevas tecnologías las siguientes:

• Nuevos Sistemas de Medida y Control (Just in Time) • Control total de la calidad • Gestión basada en las actividades (ABM) • Benchmarking (introducción de mejoras) • Reingeniería de procesos

La influencia de estos aspectos en los costos y su relación con la estrategia empresarial, han llevado a perfeccionar los sistemas de costo en función de poder servir de apoyo informativo a estas tecnologías. Así surgen aspectos novedosos vinculados con los costos que deben tenerse en cuenta hoy al elaborar un sistema con estos fines, entre lo que pueden señalarse:

• Sistemas de Costos ABC • Costos de Calidad • Costo Objetivo • Costeo Kaisen

Al realizarse un estudio de las aplicaciones que han tenido estos nuevos conceptos puede observarse la existencia de un factor que los une y es el necesario análisis de la cadena de valor de la empresa que permite definir las actividades, de ellas cuales generan valor al producto y cuáles no, las que están vinculadas a la calidad, las que permiten la mejora continua de los procesos. Este estudio ha permitido concluir que en la actualidad el sistema de costo que satisface las necesidades de información es el basado en las actividades.



LA RELEVANCIA DE LOS GASTOS INDIRECTOS Los costos directos han disminuido su participación dramáticamente dentro del costo total de los productos, mientras que han aumentado por otra parte los gastos indirectos de fabricación. Lo anterior tiene una repercusión inmediata en los sistemas de costos: la mano de obra directa ya no explica el comportamiento de los gastos indirectos de fabricación y deja de ser por tanto una base válida de prorrateo de los mismos. Como muestra de ello basta por ahora mencionar que en fábricas altamente automatizadas, las tasas de prorrateo basadas en las horas de mano de obra directa exceden el 100 o 200 %, llegando a ser de hasta del 1000%, lo que por si sólo demuestra que la relación causa-efecto entre la mano de obra directa y los gastos indirectos de fabricación ha dejado de existir. La poca relación causa-efecto entre la mano de obra directa y los gastos indirectos de fabricación las horas de mano de obra directa siguen siendo una base de prorrateo muy frecuente en las empresas. Dicha base supone que aquellos productos que consumen más horas de mano de obra directa en su producción consumen igualmente más recursos indirectos y, por tanto, deben absorber una porción mayor del costo de los mismos. El razonamiento anterior es válido en un medio ambiente productivo 100% mano de obra intensiva, pero cuando ese no es el caso y hay productos cuyo proceso productivo ha sido tecnificado, el seguir utilizando las horas de mano de obra directa como base de prorrateo introduce distorsiones en el costeo de los productos, es decir, la tasa de prorrateo es inflada por los costos tecnológicos. Esta tasa se aplica a todos los productos, hayan usado éstos o no la nueva tecnología de producción automatizada. El resultado es que a los productos que son mano de obra intensiva, les son asignados incorrectamente parte de los costos originados por la automatización, porque no fueron beneficiados de la misma, mientras que por otro lado, los productos tecnológicos intensivos absorben menos gastos indirectos de fabricación de lo que les corresponde. Con un sistema de asignación de gastos indirectos de fabricación tal los productos beneficiados por la automatización son subsidiados por aquellos de mano de obra intensiva. Con base en el razonamiento anterior, se concluye que actualmente se cuenta con un sistema de asignación de gastos indirectos de fabricación que no identifica ni ataca las diversas causas que explican el comportamiento de los distintos gastos indirectos de fabricación y que, por tanto, no pueden asignarlos apropiadamente.



TÉCNICA DE COSTEO: Contexto Organizacional de Referencia Los juicios sobre la validez de cualquier técnica de costeo, para ser objetivos, debe ser el resultado de un análisis que haya respetado esa relación "técnica - contexto". Dicho de otro modo, una técnica correcta conceptualmente diseñada para un "contexto A" fracasará, necesariamente, si se utiliza en un "contexto B". Sin embargo, la causa de su fracaso no responde a que se trate de una técnica errónea, sino a que se aplica en un contexto erróneo (para el que no fue creada). La polémica entre los defensores del Costeo Basado en Actividades y los defensores de las "técnicas tradicionales" se prolonga, a nuestro juicio innecesariamente, en gran medida por esa falta de observación de la relación "técnica - contexto". En resumen el "activity based costing" (ABC), costeo basado en actividades, es el método de costeo que costea en primer lugar, las actividades para posteriormente costear los productos y otros objetos de costos. Objetivo - Cargar a los productos y/o servicios solamente los costos y gastos que agregan valor al proceso de producción, distribución y administración desde el punto de vista del cliente. El énfasis de la gerencia se centra en los procesos responsables del aumento de los costos indirectos de fabricación, atención a las nuevas tecnologías de producción y reducción de costos de las actividades que no agregan valor. Filosofía de gestión - Gerencia de los costos indirectos (overhead), debido al creciente aumento de la participación de éstos en el costo del producto. Parte del supuesto de que la actividad es quien consume los recursos y los productos consumen las actividades, el rateo o rastreo es hecho por medio de guiadores de costos (cost drivers). La gestión basada en actividades (ABM) es una evolución del costeo ABC, realizando él costeo de más objetos de costos tales como: canales de distribución, clientes, procesos de negocios, líneas de productos, calidad, etc. Gestión del flujo - Proceso de acumulación de costos - el flujo de materiales y mano de obra directa son semejantes en todos los métodos de costeo. Entretanto, en los costos indirectos residen las principales diferencias conceptuales. El proceso de acumulación más indicado es "Por Orden de Producción", porque por el proceso se calcula el costo medio (total costo del periodo / cantidades producidas), y el ABC procura evitar costos medios, orientándose por la relación de causa efecto. Implantación - Además de todos los requisitos anteriormente mencionados, la implantación del ABC debe formar parte de la reestructuración de la empresa, principalmente de los procesos de producción, actividades, operaciones, tareas, tecnologías, etc. La parte crucial es la identificación de las actividades, después la eliminación de las actividades que no agregan valor y finalmente la sistematización de las actividades por objetos de costos. El escoger el software debe pautarse por la



integración sistémica de las informaciones, en el caso contrario estará destinado al fracaso. Pasos para el diseño de un buen sistema ABC.

1. Identificar las actividades. 2. Identificar los Conceptos de costos de las actividades. 3. Determinar los generadores de costo o cost drivers. 4. Asignar los costos a las actividades. 5. Asignar los costos de las actividades a los materiales y al producto. 6. Asignación de los costos directos a los productos.

Para poder identificar las actividades debemos primero clasificarlas y esta clasificación está definida de la siguiente manera: DE ACUERDO A SU ACTUACIÓN RESPECTO AL PRODUCTO:

• Por producto (pintar un vehículo). • Por lote (preparación máquinas). • Por línea de producto (Organizar mano de obra). • Por empresa (Administración).

DE ACUERDO A LA FRECUENCIA:

• Repetitivas (preparar materiales) • No Repetitivas (Mejorar Diseño).

DE ACUERDO A LA CAPACIDAD PARA AÑADIR VALOR AL PRODUCTO:

• Que añaden valor al producto (acabado perfecto) • Que no añaden valor al producto (Rehacer un producto).

DRIVER Para poder asignar un costo a un producto hay que tener en cuenta el factor, escoger este factor medible y claramente identificable que me permita asignar los costos a un centro, actividad y producto. Establecimiento del método ABC:

1. Definir objetos de costo, actividades clave, recursos y causantes de costo relacionados. Definir actividades que apoyan beneficios (out puts) como causa de esas actividades.



2. Desarrollar un diagrama basado en procesos que represente el flujo de actividades, los recursos y la relación entre ellos. Definir la vinculación entre actividades y beneficios (out puts)

3. Recopilar datos pertinentes que se refieren a costos y flujo físico de las unidades del causante de costo entre recursos y actividades. Desarrollar los costos de las actividades.

4. Calcular e interpretarla nueva información basada en actividades. La administración ahora dispone de información de costos más exacta para la planeación y la toma de decisiones.

5. En el proceso analítico de definir actividades y sus vínculos, los gerentes se ayudan a evaluar y reducir los costos de las estrategias.

Aplicaciones del ABC Involucrarse en el análisis de actividades, identificarlas y describirlas, determinando como se realizan y como se llevan a cabo, cuanto tiempo y que recursos son requeridos, así como, que datos operacionales reflejan su mejor actuación y que valor tiene la actividad para la organización. El proceso de asignación de costos de las actividades a cada objeto de costos usando "cost drivers" apropiados que se puedan medir cuantitativamente. Los costos por una actividad se convierten en "pool" de costos y el "cost driver" es usado para asignar los costos a los productos o servicios. Toma de decisiones en ABC Los gerentes de producción muchas veces se ven en la necesidad solicitar investigaciones especiales sobre los costos sobre todo cuando se quieren conocer las causas de las variaciones en los costos. ABC se desarrolla para asignar costos, corrigiendo deficiencias al comparar los recursos consumidos con los productos finales, sin embargo se requiere como refinamiento conservar la separación de costos fijos y variables, permitiendo a la gerencia hacer decisiones racionales entre alternativas económicas. Es importante que la base de asignación de costos (cost drivers), sean beneficios (out puts) valiosos y en beneficio del cliente, entonces se provee una base para asignar costos unitarios a los usuarios y si no, ABC, elimina conductores (drivers) que no son beneficios (out puts) con valor. ABC asigna a cada producto los costos de todas las actividades que son usadas en su manufactura y si se separan adecuadamente los costos fijos y variables, los gerentes podrán aplicar las técnicas apropiadas para reducir el desperdicio, administrando aspectos como: la capacidad de la producción, diseño de procesos y métodos y prácticas de producción que se encuentran dentro de su campo de decisiones.



ABC pretende la simplificación del costo del producto, al ir acumulando los costos de realizar cada actividad para generar el producto. Los beneficios

a. Claramente visualizar, los logros sobre los costos de los productos y descubrir las fallas en las asignaciones de recursos, por lo tanto, de costos.

b. Precisar la manera de valuar o no las actividades c. La información confiable para soportar decisiones estratégicas. d. Alienta el trabajo en equipo en las áreas de Producción y Contabilidad, ya que sin

ello, no se puede tener la idea clara de Ingeniería de Producción y la diversidad de Costos, surgiendo la interacción de áreas.

e. Identifica y precisa los costos de cada actividad. f. Para lograr el punto anterior, se necesita una revisión de estructura, en cuanto a

"Áreas y Niveles de Responsabilidad", de la Organización. Importancia del sistema de costeo gerencial ABC

• Es un modelo gerencial y no un modelo contable • Los recursos son consumidos por las actividades y estos a su vez son

consumidos por los objetos de costos (resultados) • Considera todos los costos y gastos como recursos. • Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos más que como

una jerarquía departamental. • Es una metodología que asigna costos a los productos o servicios con base en el

consumo de actividades. Los pasos a seguir para lograr el ABC, son:

• Analizar e identificar las actividades de apoyo, a la fabricación que aportan los "Departamentos de Servicio" ( a los productivos y los generales) denominados por los autores " Departamentos Indirectos".

• Formar grupos de costos homogéneos ( costos de cada grupo, referido a una actividad) valuándolas, las actividades, separadamente.

• Localizar las "Medidas de Actividad", identificándolas en "Unidades de Actividad", que mejor apliquen el origen y la variación de los gastos de referencia. Estas medidas, en el Idioma Inglés se conocen como "Cost Drivers", que en castellano podrían ser "Generadores del Costo" u "Origen del Costo".

• Un argumento clásico en el que se basan los autores del ABC, es que dicen que: "no son los productos sino las actividades, quienes causan los costos, y son los artículos fabricados quienes absorben las actividades. Contradiciendo la primera parte con la segunda, pues los productos originan las actividades, por



lo que es lógico que aquellos absorban sus costos, de acuerdo con el "Principio de Origen y Beneficio", que es inobjetable.

• Procede ahora obtener el "Costo Unitario de Proveer cada Actividad al Proceso de Fabricación", dividiendo el costo total de cada actividad entre el "NÚMERO DE UNIDADES DE ACTIVIDAD CONSUMIDAS" de la "Medida de Actividad Identificada".

• Identificar el "Número de Unidades de Actividad", consumidas por cada producto. • Aplicación de los Gastos Indirectos de Fabricación a los artículos elaborados,

multiplicando el "Costo Unitario de Proveer Cada Actividad", por el número de "Unidades de Actividad" ocupadas para cada producto.

• La asignación de costos por este método se da en dos etapas donde la primera consiste en acumular los CIF por centros de costos con la diferencia que no solamente se utilizan más centros que en los métodos tradicionales sino que estos toman otro nombre: se denominan ACTIVIDADES. En la segunda etapa los costos se asignan a los trabajos de acuerdo con el número de actividades que se requieren para ser completados.

• El método para la obtención de costos ABC sólo se refiere a un elemento del Costo de Producción, o sea, a los Gastos Indirectos de Fabricación. El costo de operación interviene importantemente en la obtención de utilidades o en originar pérdidas.

Uno de los objetivos del ABC es concientizar a la Organización, y en particular a la Alta Gerencia , lo importantes que son los Departamentos de "Servicio Indirecto", cuestión que siempre se ha sabido, pues sí fueran innecesarios, se hubieran desaparecido o minimizado, como acontece con los inventarios utilizando "Justo a Tiempo", aunque siempre puede aplicarse. Con ABC se obtienen "costos unitarios de productos mucho más precisos y útiles". El Método ABC no es útil si se ocupa sólo él para la obtención de los Costos, porque queda corto en las más importantes tomas de decisiones, así como Dirección y Planeación Estratégicas, que repercuten en la vida de la Empresa, puesto que ABC dista mucho de alcanzar el Costo Total, o su aproximación: Costo Integral-Conjunto. El Método usa algo que se le ha criticado duramente al Costo Tradicional: los prorrateos. El ABC presenta un espejismo al asignar, prorroterar, o identificar los Gastos Indirectos de Producción a las Actividades, pero en realidad, hacia la unidad de fabricación quizá los prorrateos hayan aumentado, para después ser aplicados en mucha mayor cantidad, pues todo lo puesto en actividades, es indirecto a la unidad elaborada , por lo que son indispensables los prorrateos, presentando menos verdad que el Costo Tradicional, respecto a la unidad. Los orígenes del Costo, ocupados por el Método de Costos Tradicional, han sido el volumen de producción, la unidad elaborada o por hacerse, y el tiempo, en cambio, el



Método ABC, reconoce o propone muchos otros "Orígenes del Costo", según las actividades, es decir, agrega el aspecto "Actividad", que explica el comportamiento desde ese punto de vista, el cual no había sido considerado en el Método Tradicional, mismo que no quiere decir que sea el correcto hacia el Costo Unitario de Fabricación, por todas las subjetivas características, o bases habidas en cada uno de los pasos, para obtener el Costo Unitario de Fabricación con el Método ABC, ci cunstancia que no acontece con el Método de Costo Integral-Conjunto, que además del "Origen Causa", toma en consideración el "Efecto", no pensado por el Método ABC. El ABC ha hecho aportaciones como la necesidad de entender las causas de los Gastos Indirectos de Fabricación. Y tiene tanto Costo Administrativo, que lleva a la necesidad de hacer, hacia él, el estudio de Costo-Benefício-Utilidad. El Método ABC analiza, identifica, agrupa las actividades; localiza las "Medidas de Actividad", las encuentra en "Unidades de Actividad", que mejor expliquen el origen y la variación de los Gastos Indirectos de Fabricación; obtiene el "Costo Unitario" de proveer cada actividad el proceso de elaboración, al dividir el costo total de los Gastos Indirectos de Fabricación de cada actividad, entre el número de unidades de actividades consumidas, de la medida de unidad reconocida; identifica el "Número de Unidades de Actividad" consumidas por cada producto; para por último aplicar los Gastos Indirectos a los artículos elaborados, multiplicando el "Costo Unitario de Proveer cada Actividad", por el número de unidades de actividad de cada producto. En concreto, el Método ABC, es el proceso de agrupar lógica las actividades, de precisar la autoridad responsable, estableciendo relaciones de trabajo, de tal forma que tanto la Entidad cuento el personal, alcancen sus objetivos.

CONCLUSIÓN

En conclusión la tradicional contabilidad de costos mide lo que cuesta hacer una tarea, mientras que la contabilidad basada en la actividad, registra además el costo de no hacer, como el costo de período de indisponibilidad de máquina, de espera de una herramienta, de inventario, de reprocesado, etc.. Estos costos de no hacer frecuentemente igualan y a veces exceden a los costos de hacer.

• este sistema proporciona la posibilidad de pasar de un presupuesto estático a uno dinámico.

• la mayoría de los sistemas alternativos no ofrecen la estructura adecuada para captar la información relevante del costo de calidad (Control Estadístico de Procesos, retrabajo, desmotivación, retrasos)

• el ABC permite obtener información estratégica adicional a través del rastreo de productos.

• con el ABC se ponen de manifiesto los efectos de las fallas de calidad permitiendo a la empresa enfocar la reducción de estos costos ocultos.

• El abc permite mejorar la percepción en la causa de los costos



• En los procedimientos de producción e ingeniería donde se requiere personal calificado de muy alto nivel, la información que se produce por si misma, no genera acciones y decisiones que conduzcan a un mejoramiento de ganancias en la actuación operacional, esto trae como consecuencia el surgimiento de nuevas técnicas o métodos en su mejora.

• El sistema de costeo ABC es considerado más que un método de costeo, un proceso gerencial para administrar las actividades y procesos del negocio que beneficia en la elección de decisiones estratégicas y operacionales.

• Es un sistema costoso y complejo en comparación con los sistemas tradicionales, por lo que no muchas compañías lo usan. Pero cada vez más organizaciones están adoptando un sistema basado en actividades.

• Para apoyar mejor las decisiones de los administradores, la contabilidad va más allá de la simple determinación del costo de productos o servicios. Desarrollando sistemas nuevos como es la utilización de un sistema de costos basado en actividades para mejorar las operaciones de la organización

• "En la competencia por la Globalización, ningún sistema produce la información adecuada, lo que puede cambiar es cómo realizar el trabajo, tiempos y movimientos de F. Taylor. Al reducir tiempos de proceso, automáticamente se reducen los costos" (Cárdenas Nápoles Raúl, 1995)

• Actualmente el control y la reducción de costos se realiza por realiza a través del análisis de variaciones en los presupuestos.

• El sistema de costeo ABC ha surgido porque los sistemas de costeo tradicionales no han podido distribuir todos los costos de manera adecuada. Es así como surge ABC, que asigna los costos a las actividades apoyándose en criterios llamados "drivers". Entonces ABC ayuda a relacionar los costos y las actividades que los ocasionan.

• El objetivo del ABC es proporcionar información para la toma de decisiones; para analizar el costeo de productos, servicios y procesos así como medir costos de los recursos utilizados para poder aumentar los ingresos, productividad y eficacia en el empleo de dichos recursos.

• Por lo tanto, el método ABC ayuda a las organizaciones obtener mejor información sobre sus procesos y actividades mejorando sus operaciones.

• El ABC integra toda la información necesaria para llevar adelante la empresa (destruye las barreras que separan la información financiera del resto de los datos). Proporciona ventajas competitivas y mejora el rendimiento de la empresa que emplea éste método.

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LOS COSTOS POR ACTIVIDADES (ABC) UNA HERRAMIENTA EN LA