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MANUAL DE INSTRUCCIONESIRPF 2011

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© Diputación Foral de Bizkaia

Hacienda y Finanzas

ISBN-13: 978-84-7752-298-0

Depósito Legal: BI-563-2012

La redacción de este manual se finalizó el 1 de marzo de 2012.La Diputación Foral de Bizkaia no se responsabiliza de los posibles errores de inter-pretación, trasnscripción o impresión del presente manual.www.bizkaia.net

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ÍNDICE

INTRODUCCIÓN .......................................................................................................................... 1

CAPÍTULO l: CUESTIONES GENERALES ..................................................................................... 5 I. Quién debe presentar autoliquidación a la Diputación Foral de Bizkaia ............... 5 II. Obligación de autoliquidar ........................................................................................ 8 III. Qué debe declararse ................................................................................................. 10 IV. Tributación: opciones ................................................................................................ 23 V. Período de imposición y devengo del impuesto ..................................................... 25 VI. Dónde debe declararse ............................................................................................. 26 VII. Dónde debe presentarse la autoliquidación ........................................................... 26 VIII. Quién debe firmar la autoliquidación ..................................................................... 26 IX. Documentación a presentar ..................................................................................... 26 X. Plazo de presentación ............................................................................................... 29 XI. Modalidades de presentación .................................................................................. 29

CAPÍTULO ll: RENDIMIENTOS DEL TRABAJO .......................................................................... 35 Concepto ............................................................................................................................. 35 Contraprestaciones o utilidades. Ingresos ........................................................................ 35 Rendimiento íntegro del trabajo ...................................................................................... 50 Rendimiento neto .............................................................................................................. 57 Gastos deducibles ............................................................................................................... 58 Bonificaciones ..................................................................................................................... 58 Individualización de rendimientos .................................................................................... 59 Imputación temporal ......................................................................................................... 59

CAPÍTULO III: RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO ................................................. 63 Concepto previo. Rendimiento del capital ....................................................................... 63 Concepto. Características ................................................................................................... 63 Rendimiento integro. Rendimiento neto ......................................................................... 64 Individualización de rendimientos .................................................................................... 69

CAPÍTULO IV: RENDIMIENTOS DEL CAPlTAL MOBILIARIO..................................................... 73 Concepto ............................................................................................................................. 73

Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad ............................................ 73 Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros capitales de propios .............. 81 Rendimientos procedentes de las operaciones de capitalización,

de contratos de seguros de vida o invalidez ....................................................... 87 Rentas vitalicias y otros temporales que tengan por causa la imposición de capitales ......................................................................................... 100 Otros rendimiento de capital mobilario .............................................................. 101

Individualización de rentas .............................................................................................. 103 Imputación temporal ....................................................................................................... 103

CAPÍTULO V: RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS ......................................... 107 Concepto ........................................................................................................................... 107 Rendimientos con período de generación superior a 2 ó 5 años y/o clasificados como irregulares ............................................................................................................... 110 Métodos de determinación del rendimiento neto ........................................................ 111 Régimen de opción .......................................................................................................... 115 Valoración de las rentas estimadas ................................................................................. 120

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Imputación temporal ....................................................................................................... 120 Obligaciones formales ...................................................................................................... 121 Pagos fraccionados ........................................................................................................... 122

CAPÍTULO VI: RÉGIMEN DE ESTIMACIÓN DIRECTA ............................................................. 125Método de estimación directa (anexo D1 y D2) ......................................................... 125 1. Modalidad normal ................................................................................................ 125 Ingresos ............................................................................................................ 125 Gastos fiscalmente deducibles ........................................................................ 126 Gastos no deducibles....................................................................................... 133 Pequeñas y medianas empresas. Conceptos e incentivos fiscales ................ 133 Rendimiento neto ........................................................................................... 135 2. Modalidad simplificada ........................................................................................ 135 Ingresos ............................................................................................................ 135 Gastos fiscalmente deducibles ........................................................................ 135 Rendimiento neto ........................................................................................... 136 Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de bienes afectos .......................... 136Incentivos fiscales al mecenazgo ............................................................................... 141

CAPÍTULO VII: ESTIMACIÓN OBJETIVA MODALIDAD DE SIGNOS, NDICES O MÓDULOS, EXCEPTO ACTIVIDADES AGRÍCOLA-GANADERAS, EXPLOTACIONES FORESTALES Y PESCA DE BAJURA ........................................................................................ 153 Método de estimación objetiva modalidad de signos, índices o módulos, excepto actividades agrícolas-ganaderas, explotaciones forestales y pesca de bajura (anexo D3) ........................................................................................... 153 Actividades signos, índices o módulos ............................................................................ 153 Normas generales de aplicación de los signos, índices o módulos ............................... 159 Cálculo de las unidades correspondientes a los módulos ........................................ 159 Rendimiento Neto Anual ........................................................................................... 165 Índices correctores ...................................................................................................... 167 Determinación del rendimiento neto ....................................................................... 171

CAPÍTULO VIII: MÉTODO DE ESTIMACIÓN OBJETIVA MODALIDAD DE SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS PARA LAS ACTIVIDADES AGRÍCOLA-GANADERAS, EXPLOTACIONES FORESTALES Y PESCA DE BAJURA ........................................................................................ 175 Método de estimación objetiva modalidad de signos, índices o módulos para las actividades agrícola-ganaderas, explotaciones forestales y pesca de bajura (anexo D4) .............................................................................................. 175 A. Actividad agrícola ........................................................................................................ 175 B. Actividad ganadera ...................................................................................................... 176 C. Agroturismo ................................................................................................................. 177 D. Actividad forestal ........................................................................................................ 179 E. Pesca de bajura ............................................................................................................. 180 Individualización de rendimientos .................................................................................. 181 Subvenciones de la política agraria comunitaria ........................................................... 181

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CAPÍTULO IX: IMPUTACIÓN Y ATRIBUCIÓN DE RENTAS ...................................................... 187 1. Imputación de rentas ................................................................................................... 187 A. Transparencia fiscal internacional ......................................................................... 187 B. Instituciones de inversión colectiva constituidas en paraísos fiscales ................. 189 2. Atribución de rentas .................................................................................................... 190

CAPÍTULO X: GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES ................................................... 197 Concepto ........................................................................................................................... 197 Delimitación negativa de las ganancias y pérdidas patrimoniales ............................... 197 Supuestos que no tienen la consideración de alteración en la composición del Patrimonio ................................................................................................................... 197 Supuestos en los que no existe ganancia o pérdida patrimonial ........................... 197 Ganancias patrimoniales exenta ................................................................................ 204 Pérdidas patrimoniales no computables ................................................................... 205 Normas generales para el cálculo de las ganancias y pérdidas patrimoniales ............ 206 Régimen general......................................................................................................... 206 Régimen transitorio .................................................................................................... 210 Normas específicas de valoración .................................................................................... 219 Exención por reinversión en vivienda habitual .............................................................. 240 Ganancias patrimoniales no justificadas ......................................................................... 242 Individualización de las ganancias y pérdidas patrimoniales........................................ 242 Imputación temporal ....................................................................................................... 242

CAPÍTULO XI: INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE RENTAS. BASE LIQUIDABLE GENERAL Y BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO. CÁLCULO DE LA CUOTA ÍNTEGRA ............ 245 Clases de renta y base imponible .................................................................................... 245 Integración y compensación de rentas en la base imponible general ......................... 246 Integración y compensación de rentas en la base imponible del ahorro .................... 248 Base liquidable. Base liquidable general. Base liquidable del ahorro.......................... 251 Reducciones aplicables a la base imponible general ..................................................... 252 Rentas que se tienen en cuenta, exclusivamente, para el cálculo del tipo de gravamen .....267 Determinación de la cuota íntegra ................................................................................. 267

CAPÍTULO XII. CUOTA LÍQUIDA Y DEDUCCIONES ............................................................... 271 Cuota líquida .................................................................................................................... 271 Deducciones de la cuota .................................................................................................. 271 1. Deducción general, para incentivar la actividad económica y compensatoria ...... 271 2. Deducciones familiares y personales ........................................................................ 272 3. Deducción por donativos ........................................................................................... 276 4. Deducción por aportaciones realizadas al patrimonio protegido de la persona

con discapacidad ......................................................................................................... 282 5. Deducciones por vivienda habitual ........................................................................... 283 6. Deducciones para el fomento de las actividades económicas ................................. 292 7. Deducción por doble imposición internacional ........................................................ 310 8. Deducción por cuotas satisfechas a sindicatos de trabajadores y trabajadoras ..... 310 9. Deducción por cuotas y aportaciones a partidos políticos ...................................... 310 10. Retenciones atribuibles .............................................................................................. 310 11. Transparencia fiscal internacional ............................................................................. 311 12. Compensación fiscal aplicable a los contratos individuales de vida e invalidez .... 311

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Justificación documental ................................................................................................. 316 Incremento por pérdida de beneficios fiscales .............................................................. 316 Retenciones y pagos a cuenta ......................................................................................... 316 Deuda tributaria ............................................................................................................... 318

CAPÍTULO XIII. IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO ............................................................. 319 Obligación de declarar ..................................................................................................... 319 Naturaleza y objeto ......................................................................................................... 319 Patrimonio neto ............................................................................................................... 319 Sujeto pasivo ..................................................................................................................... 319 Hecho imponible .............................................................................................................. 319 Titularidad ......................................................................................................................... 320 Devengo del impuesto ..................................................................................................... 320 Bienes y derechos exentos ............................................................................................... 320 Base imponible ................................................................................................................. 324 Valoración de los bienes y derechos ............................................................................... 324 Valoración de las deudas ................................................................................................. 329 Base liquidable ................................................................................................................. 329 Deducciones de la cuota íntegra ..................................................................................... 339

Reproducción del impreso IRPF 2011.................................................................................... 341

Reproducción del impreso sobre el PATRIMONIO 2011 ...................................................... 357

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INTRODUCCIÓN

En esta campaña correspondiente al ejercicio 2011 que comienza el día 2 de mayo, son de aplicación la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre por el que se aprueba el Reglamento.

Constituye el hecho imponible, “la obtención de renta por el contribuyente, con inde-pendencia del lugar donde ésta se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia del pagador” y sus componentes están definidos de la siguiente forma:

“a) Los rendimientos del trabajo.

b) Los rendimientos de las actividades económicas.

c) Los rendimientos del capital.

d) Las ganancias y las pérdidas patrimoniales.

e) Las imputaciones de renta que se establezcan por Norma Foral.”

La Norma Foral 6/2006 establece una diferenciación entre base imponible general y base imponible del ahorro; sobre la base liquidable general se aplica la escala de gra-vamen, mientras que la base liquidable del ahorro tributa al tipo fijo del 20%.

El apartado 3 del artículo 6 y el artículo 63, ambos de la Norma Foral 6/2006 establecen la clasificación de las rentas del/de la contribuyente, entre renta general y renta del ahorro, “A efectos del cálculo del Impuesto, las rentas del contribuyente se clasificarán, según proceda, como renta general o como renta del ahorro.” Son los artículos 64 y 65 de la mencionada Norma Foral los que determinan sus componentes:

a) Renta general. Estará constituida por los siguientes elementos:

— Rendimientos del trabajo.

— Rendimientos del capital inmobiliario derivados del arrendamiento de inmue-bles rústicos o urbanos que no constituyan la vivienda habitual del arrendatario.

— Rendimientos del capital inmobiliario procedentes del subarrendamiento de inmuebles rústicos o urbanos.

— Rendimientos del capital inmobiliario derivados de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre bienes inmuebles, rústicos o urba-nos.

— Rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesión a terceros de capitales propios, procedentes de operaciones con entidades vinculadas al contribuyente. Se exceptuarán de este apartado, cuando se trate de rendimientos percibidos de entidades financieras y no difieran de los que hubieran sido ofertados a otros colectivos de similares características a las de las personas que se consideran vin-culadas a la entidad pagadora.

— Rendimientos del capital mobiliario derivados de la aportación de los/as socios/as, comuneros/as, herederos/as o partícipes a sociedades civiles, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica constituyan una unidad económica o patrimonio separado susceptible de imposi-ción, cuando la participación de aquéllos/as se limite a la mera aportación de un capital.

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— Rendimientos del capital mobiliario procedentes de la propiedad intelectual.

— Rendimientos del capital mobiliario derivados de la propiedad industrial.

— Rendimientos del capital mobiliario procedentes de la prestación de asistencia técnica.

— Rendimientos del capital mobiliario derivados del arrendamiento o subarrenda-miento de bienes, negocios o minas.

— Rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utiliza-ción.

— Rendimientos de actividades económicas.

— Imputaciones de rentas en el régimen de transparencia fiscal internacional.

— Imputaciones de rentas de las instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios considerados como paraísos fiscales.

— Imputaciones de rentas derivadas de agrupaciones de interés económico espa-ñolas y europeas.

— Imputaciones de rentas procedentes de uniones temporales de empresas.

— Ganancias y pérdidas patrimoniales que no procedan de la transmisión de ele-mentos patrimoniales.

b) Renta del ahorro. Estará formada por los elementos que se relacionan a continua-ción:

— Rendimientos del capital inmobiliario procedentes del arrendamiento de bienes inmuebles que constituyan la vivienda habitual para el/la arrendatario/a.

— Rendimientos del capital mobiliario derivados de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

— Rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesión a terceros de capitales propios, excluidos los procedentes de entidades vinculadas con el/la contribuyente.

— Rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesión a terceros de capita-les propios, procedentes de entidades financieras vinculadas al contribuyente, cuando éstos no difieran de los que hubieran sido ofertados a otros colectivos de similares características a las de las personas que se consideren vinculadas a la entidad pagadora.

— Rendimientos del capital mobiliario procedentes de operaciones de capitali-zación, de contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposición de capitales.

— Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales.

Partiendo de esta distinción el esquema del Impuesto quedará definido de la siguiente forma:

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Renta general

Base imponible general (BIG)

Si BIG ≥ 0

BIG - Reducciones

Base liquidable general

Aplicación escala gravamen

Cuota íntegra correspondiente a la

base liquidable general

Renta del ahorro

Base imponible del ahorro (BIA) ≥ 0

BLA - Remanente

Cuota íntegra correspondiente a la base

liquidable del ahorro

Deuda tributaria

Si BIG < 0 ⇒

BIG = BLG

A compensar, en los 4 años siguientes

+

x 20%

-

-

Cuota íntegra

Deducciones

Cuota líquida

Retenciones y pagos a cuenta

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CAPÍTULO l CUESTIONES GENERALES

I. QUIÉN DEBE PRESENTAR AUTOLIQUIDACIÓN A LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA

El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se exigirá por la Diputación Foral de Bizkaia a los siguientes sujetos pasivos:

1º. A título de contribuyente:

A) A las personas físicas que tengan su residencia habitual en Bizkaia.

Cuando las personas integradas en una unidad familiar tuvieran su residencia habi-tual en territorios distintos y optasen por la tributación conjunta, tributarán a la Diputación Foral de Bizkaia cuando tenga su residencia habitual en este territorio el miembro de la unidad familiar con mayor base liquidable.

B) A las personas físicas de nacionalidad española, su cónyuge no separado legalmen-te, o miembro de la pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, o hijas o hijos menores de edad, que habiendo estado some-tidos a la normativa tributaria vizcaína pasen a tener su residencia habitual en el extranjero, por su condición de:

a) Miembros de Misiones diplomáticas españolas, ya fuere como Jefe/a de la Misión, como miembro del personal diplomático, administrativo, técnico o de servicios de la misma.

b) Miembros de las Oficinas consulares españolas, ya fuere como Jefe/a de las mis-mas o como funcionario/a o personal de servicios a ellas adscritos, con excepción de los/las Vicecónsules honorarios o Agentes consulares honorarios y del perso-nal dependiente de los/las mismos/as.

c) Titulares de cargo o empleo oficial del Estado español como miembros de las Delegaciones y Representaciones permanentes acreditadas ante Organismos internacionales o que formen parte de Delegaciones o Misiones de observadores en el extranjero.

d) Funcionarios/as en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial que no tenga carácter diplomático o consular.

e) Funcionarios/as o personal laboral al servicio de la Administración Pública Vasca destinados/as en las Delegaciones del País Vasco en el extranjero.

C) Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en Bizkaia como consecuen-cia de su desplazamiento a territorio español, podrán optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condición de contribu-yentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes, cuando, en los términos que se establezcan reglamentaria-mente, se cumplan las siguientes condiciones:

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a) que el desplazamiento a territorio español se produzca para el desempeño de trabajos especialmente cualificados, relacionados directa y principalmente, con la actividad de investigación y desarrollo.

A estos efectos, los conceptos de investigación y desarrollo son los definidos en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.

b) que no hayan sido residentes en España durante los 10 años anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.

c) que dicho desplazamiento se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo.

d) que los trabajos se realicen efectivamente en España.

e) que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en España o para un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español.

f) que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relación laboral no estén exentos de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

D) Herencias que se hallen pendientes del ejercicio de un poder testatorio.

2º. A título de obligado a realizar pagos a cuenta:

a) A los/as obligados/as a practicar retenciones e ingresos a cuenta por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando dichas cantidades deban ser ingresadas en la Diputación Foral de Bizkaia de acuerdo con lo establecido en el Concierto Económico.

b) A los/as obligados/as a practicar retenciones e ingresos a cuenta por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando dichas retenciones se practiquen a personas físicas que sean contribuyentes por este Impuesto.

DETERMINACIÓN DE LA RESIDENCIA HABITUAL EN EL THB

1. Supuesto general:

Para la determinación de la residencia habitual en el Territorio Histórico de Bizkaia de una persona física residente en territorio español, se aplicarán de forma sucesiva y jerárquica las reglas siguientes:

1º Si permaneciendo en el País Vasco más días del período impositivo, permanece en el Territorio Histórico de Bizkaia mayor número de días de dicho período que en cada uno de los otros Territorios Históricos. Para la determinación del período de perma-nencia en Bizkaia se tendrán en cuenta las ausencias temporales de este territorio:

— Nº de días de permanencia en el Territorio Histórico de Bizkaia = Nº de días con presencia física en Bizkaia + Nº de días de ausencias temporales.

— Determinación del período de permanencia en el Territorio Histórico de Bizkaia de una persona física que traslade su residencia al extranjero: deberá demostrar su residencia fiscal en otro país y la permanencia fuera del territorio español más de 183 días en el año natural, a estos efectos, no se tendrán en cuenta las ausencias temporales del Territorio Histórico de Bizkaia.

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Cuando la residencia fiscal esté fijada en alguno de los países o territorios cali-ficados como paraíso fiscal, la Administración Tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en el mismo durante 183 días en el año natural.

— Permanencia en el Territorio Histórico de Bizkaia: se considera que una persona física permanece en el Territorio Histórico de Bizkaia cuando radique en él su vivienda habitual.

2º Cuando tenga en el Territorio Histórico de Bizkaia su principal centro de intereses. Se considera que se produce tal circunstancia cuando, obteniendo una persona físi-ca en el País Vasco la mayor parte de la base imponible de este impuesto, obtenga en Bizkaia más parte de la base imponible que la obtenida en cada uno de los otros dos Territorios Históricos, excluyéndose, a ambos efectos, las rentas y ganancias patrimoniales derivadas del capital mobiliario y las bases imponibles imputadas.

3º Cuando radique en el Territorio Histórico de Bizkaia la última residencia declarada del o de la contribuyente a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

2. Supuestos excepcionales:

a) Personas físicas residentes en territorio español, que no permanezcan en dicho terri-torio más de 183 días durante el año natural: se considerará que son residentes en el País Vasco, cuando se produzca alguna de las siguientes circunstancias:

— radique en el País Vasco el núcleo principal o la base de sus actividades econó-micas, o

— radique en el País Vasco el núcleo principal de sus intereses económicos.

En consecuencia, las personas físicas que tengan su residencia en el País Vasco en virtud de alguna de las circunstancias recogidas en este apartado, tendrán su residencia en el Territorio Histórico de Bizkaia cuando se dé alguna de las siguientes circunstancias:

— radique en el Territorio Histórico de Bizkaia el núcleo principal o la base de sus actividades económicas, o

— radique en el Territorio Histórico de Bizkaia el núcleo principal de sus intereses económicos.

b) Persona física cuyo/a cónyuge o pareja de hecho, no separado/a legalmente y sus hijos e hijas menores de edad que dependan de ella tengan su residencia habitual en el Territorio Histórico de Bizkaia: se presume que tiene su residencia en territo-rio español y se considera que su residencia habitual estará ubicada en el Territorio Histórico de Bizkaia. Esta presunción admite prueba en contrario.

3. Cambios de residencia habitual entre territorio común y foral o entre territorios forales:

Los y las contribuyentes residentes en el Territorio Histórico de Bizkaia que pasasen a tener su residencia habitual en otro territorio foral o común, o teniendo su residencia habitual en otro territorio, foral o común, pasasen a tener su residencia habitual en el Territorio Histórico de Bizkaia, cumplimentarán sus obligaciones tributarias de acuerdo con su nueva residencia, cuando ésta actúe como punto de conexión.

Se considerará que ha existido cambio de residencia cuando la nueva se prolongue, de manera continuada, durante un período mínimo de tres años.

No se tendrán en cuenta los cambios de residencia cuando concurran las siguientes circunstancias:

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1º Que la nueva residencia no se prolongue de forma continuada durante, al menos tres años.

2º Que el año en el que se produzca el cambio de residencia o en el siguiente, la base imponible del Impuesto sea superior en, al menos, el 50 por 100 de la correspon-diente al año anterior al cambio.

En el supuesto de personas físicas integradas en una unidad familiar, que hubiesen realizado opciones de tributación, individual o conjunta, diferentes en los años a que se refiere el párrafo anterior y a los exclusivos efectos de efectuar la compara-ción de bases, se homogeneizarán las formas de tributación y los cálculos se realiza-rán suponiendo que las declaraciones son y han sido individuales.

3º Que en el año en el que se produzca el cambio de residencia, la tributación efectiva por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sea inferior a la que hubiese correspondido, de acuerdo con la normativa aplicable del territorio de residencia anterior al cambio.

4º Que se vuelva a tener residencia en el territorio inicial.

No perderán la condición de contribuyentes:

Las personas físicas de nacionalidad española que, habiendo estado sometidos a la normativa tributaria vizcaína, acrediten su nueva residencia fiscal en un país o terri-torio calificado como paraíso fiscal. Esta regla se aplicará en el período impositivo en que se efectúe el cambio y los cuatro períodos impositivos siguientes.

Si se considerase que no se ha producido cambio de residencia en virtud de las circunstancias establecidas en este apartado, los y las contribuyentes deberán pre-sentar las declaraciones complementarias que correspondan con inclusión de los intereses de demora.

Funcionarios y funcionarias extranjeras en el Territorio Histórico de Bizkaia. Cuando no procediese la aplicación de normas específicas derivadas de los Tratados inter-nacionales en los que España sea parte, no se considerarán contribuyentes por el IRPF a título de reciprocidad, los nacionales extranjeros que tengan su residencia habitual en Bizkaia, cuando esta circunstancia fuera consecuencia de alguno de los supuestos contemplados en las letras a) a e) de la pagina 5 anterior.

II. OBLIGACIÓN DE AUTOLIQUIDAR

Tendrán obligación de presentar y suscribir autoliquidación los y las contribuyentes que obtengan rendimientos y ganancias patrimoniales sujetos al Impuesto. No tendrán obligación de presentar autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los y las contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes:

A) Rendimientos brutos del trabajo, con el límite de 12.000 euros anuales en tributa-ción individual. Este límite operará en tributación conjunta respecto de cada contri-buyente que obtenga este tipo de rendimientos.

B) Rendimientos brutos del trabajo superiores a 12.000 euros anuales y hasta el límite de 20.000 euros anuales en tributación individual. Este límite operará en tributación conjunta respecto de cada contribuyente que obtenga este tipo de rendimientos.

Tendrán obligación de presentar autoliquidación por este impuesto a pesar de cum-plir el límite del apartado anterior:

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a) Contribuyentes que, durante el período impositivo, perciban rendimientos del trabajo procedentes de más de un pagador o pagadora o bien del mismo pagador/a pero que por satisfacer rendimientos por conceptos iguales o diferen-tes, no los acumule a efectos de practicar la retención correspondiente, así como quienes hubiesen suscrito, dentro del período impositivo, más de un contrato de trabajo o relación laboral, administrativa o de otro tipo.

b) Contribuyentes que al concluir el período inicialmente previsto en un contrato o relación, continuasen prestando sus servicios al mismo empleador o empleadora o volviesen a hacerlo dentro del período impositivo, así como cuando hayan prorrogado su contrato de trabajo o relación laboral, administrativa o de otro tipo.

c) Contribuyentes que perciban pensiones compensatorias recibidas del cónyuge o pareja de hecho o anualidades por alimentos, diferentes a las percibidas de los padres o madres en concepto de anualidades por alimentos en virtud de decisión judicial.

d) Contribuyentes que hayan soportado retenciones o ingresos a cuenta del tra-bajo calculadas de acuerdo con una normativa diferente a la aprobada por las Instituciones Forales del País Vasco o que no hayan sido ingresadas en alguna Diputación Foral.

e) Contribuyentes que perciban sus retribuciones por peonadas o jornales diarios.

f) Trabajadores y trabajadoras de embarcaciones de pesca cuando sus retribucio-nes consistan, total o parcialmente, en una participación en el valor de la pesca capturada o en el volumen de la misma.

g) Contribuyentes que perciban retribuciones variables en función de resultados u otros parámetros análogos, siempre que estas retribuciones superen a las teni-das en cuenta para el cálculo del porcentaje de retención o ingreso a cuenta, en los términos previstos en el artículo 109 de la Norma del Impuesto.

h) Contribuyentes que incumplan alguna de las condiciones, plazos o circunstan-cias establecidas para el derecho a disfrutar de alguna exención, bonificación, reducción, deducción o cualesquiera beneficio fiscal que conlleve o implique la necesidad de comunicar a la Administración Tributaria dicha circunstancia o de efectuar regularización o ingreso alguno.

El o la contribuyente obligada a presentar autoliquidación por encontrarse en alguna de las situaciones previstas en las letras a) a g) del apartado anterior podrá optar, entre:

a) tributar de acuerdo a las disposiciones generales de este impuesto.

b) tributar teniendo en cuenta exclusivamente los rendimientos de trabajo según los siguientes preceptos:

a´) Se aplicarán las reglas y tablas de porcentajes de retención, vigentes en el ejercicio 2011 establecidas para los rendimientos de trabajo en el DF 162/2010, de 21 de diciembre, sobre el importe total de este tipo de rendimientos devengados, excep-to los que se encuentren exentos según el artículo 9 de la Norma Foral 6/2006.

b´) La cantidad resultante como consecuencia de la aplicación de lo establecido en la letra a´) anterior, se minorará en el importe de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados sobre los rendimientos del trabajo. La cantidad resultante será la que deberá ingresarse en la Diputación Foral y podrá fraccionarse en la forma que reglamentariamente se determine. En ningún caso procederá devo-lución alguna como consecuencia de la utilización de este procedimiento de tributación.

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c´) En ningún caso serán de aplicación gastos deducibles, bonificaciones, reduc-ciones, reglas de tributación conjunta o cualquier otro incentivo previsto en la normativa reguladora de este impuesto.

C) Rendimientos brutos del capital y ganancias patrimoniales, incluidos en ambos casos los exentos, que no superen conjuntamente los 1.600 euros anuales.

III. QUÉ DEBE DECLARARSE

Las y los contribuyentes serán gravados por la totalidad de la renta obtenida, con inde-pendencia del lugar donde se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia del pagador o pagadora:

— Si se tributa individualmente deben declararse las rentas obtenidas por el o la declarante.

— Si se trata de personas integradas en una unidad familiar y se opta por tributar conjuntamente, deben declararse las rentas obtenidas por todas las personas que la forman.

Componen la renta del o de la contribuyente:

a) Los rendimientos de trabajo.

b) Los rendimientos de las actividades económicas.

c) Los rendimientos del capital mobiliario e inmobiliario.

d) Las ganancias y pérdidas patrimoniales.

e) Las imputaciones de renta que establece la normativa del Impuesto.

Estimación de rentas

La norma del Impuesto presume retribuidas las prestaciones de trabajo personal así como las cesiones de bienes y derechos. La valoración que establece para cada supuesto es la siguiente:

1. En general será el valor normal en el mercado, entendiendo por este la contrapres-tación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario.

2. Casos especiales:

a) Préstamos y operaciones de captación o utilización de capitales ajenos en gene-ral: se entenderá por valor normal en el mercado el tipo de interés legal del dinero en vigor el último día del período impositivo (para el año 2011 el 4%).

b) Cuando el o la contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o destine al uso o consumo propio bienes, derechos o servicios objeto de su actividad eco-nómica: para la determinación del rendimiento neto de dicha actividad se aten-derá al valor normal en el mercado de los citados bienes, derechos o servicios.

Asimismo cuando medie contraprestación y ésta sea notoriamente inferior al valor de mercado de los bienes, derechos y servicios, se atenderá a este último.

c) En el caso de operaciones vinculadas: se aplicarán las reglas de valoración de las operaciones vinculadas establecidas en el artículo 16 de la NF 3/96 del Impuesto sobre Sociedades.

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Rentas que no tienen que incluirse en la autoliquidación del lmpuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 2011:

SUPUESTOS DE NO SUJECIÓNEstarán no sujetas las siguientes rentas:

a) Las rentas que se encuentren sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

b) Las anualidades por alimentos que perciban los hijos o hijas de sus padres o madres en virtud de decisión judicial.

El mismo tratamiento tendrán las cantidades percibidas del Fondo de Garantía de Pago de Alimentos regulado en el Real Decreto 1618/2007, de 7 de diciembre, sobre organi-zación y funcionamiento del Fondo de Garantía del Pago de Alimentos.

SUPUESTOS DE EXENCIÓNEstarán exentas para el ejercicio 2011 las siguientes rentas:

A) Las prestaciones públicas percibidas como consecuencia de actos de terrorismo.

B) Las prestaciones reconocidas al o a la contribuyente por la Seguridad Social o por las Entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente abso-luta o gran invalidez, asi como las prestaciones de incapacidad permanente total percibidas por contribuyentes mayores de 55 años.

En caso de incapacidad permanente total, la exención no será de aplicación a aque-llos contribuyentes que perciban rendimientos del trabajo diferentes a los previstos en el art.18.a) de la norma del impuesto, o de actividades económicas. Esta incom-patibilidad no será de aplicación en el período impositivo en que se perciba por primera vez la prestación.

Se asimilan a estas prestaciones exentas:

— las prestaciones reconocidas a los y las profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores y trabajadoras por cuenta propia o autónomos por las Mutualidades de Previsión Social que actúen como alternativas al régimen de la Seguridad Social.

— las que se reconozcan a los socios y socias cooperativistas por Entidades de Previsión Voluntaria.

En los supuestos previstos en el párrafo anterior, la cuantía exenta tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributará como rendimiento del trabajo entendiéndose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de la Seguridad Social y de las Mutualidades o Entidades de Previsión social voluntaria antes citadas, en las prestaciones de estas últimas.

C) Las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del régimen de Clases Pasivas, siempre que la lesión o enfermedad que hubiere sido causa de las mismas inhabilitase por completo a quien percibe la pensión para el ejercicio de toda pro-fesión u oficio.

D) Las indemnizaciones por despido o cese del/de la trabajador/a, en la cuantía esta-blecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa reglamentaria de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecu-ción de las sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato, así como las indemnizaciones que, en aplicación del

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artículo 103.2 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, el socio o socia perciba al causar baja en la cooperativa, en la misma cuantía que la estable-cida como obligatoria por la normativa laboral para el cese previsto en la letra c) del artículo 52 del Estatuto de los Trabajadores.

Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliación estarán exentas las indemnizaciones por despido que no excedan de las que hubie-ran correspondido en el caso de que el mismo hubiera sido declarado improceden-te, y no se trate de extinciones de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas.

— En los supuestos de despido o cese como consecuencia de expedientes de regula-ción de empleo, tramitados de conformidad con los establecido en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores y previa aprobación de la autoridad competente o producidos por las causas previstas en el artículo 52 c) de la misma Ley, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas o de fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado estatuto para el caso de despido improcedente.

— Las cantidades que perciban los trabajadores y trabajadoras que al amparo de un contrato de sustitución, rescindan su relación y anticipen su retiro de la actividad laboral estarán exentas en las mismas cuantías que las que se establecen para el caso de despido improcedente.

— A los efectos de lo dispuesto en esta letra, se asimilarán a los expedientes de regulación de empleo del párrafo anterior los planes estratégicos de recursos humanos de las Administraciones públicas basados en alguna de las causas pre-vistas en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores.

El disfrute de esta exención queda condicionado a la real y efectiva desvinculación del trabajador o trabajadora con la empresa. Se presumirá, salvo prueba en con-trario, que dicha desvinculación no se produce cuando en los 3 años siguientes al despido o cese, el trabajador o trabajadora vuelva a prestar servicios a la misma empresa o por otra empresa vinculada a aquélla y siempre que en el caso de que la vinculación se defina en función de una relación socio-sociedad la participación sea igual o superior al 25 por 100 o al 5 por 100, cuando se trate de valores admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en el Título III de la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativo a los mercados de instrumentos financieros.

Se consideran personas o entidades vinculadas las que se enumeran en el artículo 16 de la Norma Foral 3/96 del Impuesto sobre Sociedades y que entre otras son:

a) Una entidad y sus socios/as o partícipes. b) Una entidad y sus consejeros/as o administradores/as. c) Una entidad y los/las cónyuges o miembros de la pareja de hecho o personas

unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consangui-nidad o afinidad o por la relación que resulte de la constitución de aquélla, hasta el tercer grado, de los socios o partícipes, consejeros o administradores.

d) Dos entidades que reúnan las circunstancias requeridas para formar parte de un grupo de entidades.

e) Una entidad y los/as socios/as o participes de otra entidad, cuando ambas perte-nezcan a un grupo de entidades.

Se pueden destacar, entre otras, las siguientes causas de extinción de los contratos de trabajo y sus indemnizaciones exentas correspondientes:

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a) Por voluntad unilateral del empresario o empresaria

a.1. Despido disciplinario

Despido basado en un incumplimiento grave y culpable del trabajador o traba-jadora.

Se consideran incumplimientos contractuales:

— Las faltas repetidas e injustificadas de asistencia o puntualidad al trabajo.

— La indisciplina o desobediencia en el trabajo.

— Las ofensas verbales o físicas al/a la empresario/a o a las personas que trabajen en la empresa.

— La transgresión de la buena fe contractual o el abuso de confianza en el desem-peño del trabajo.

— La disminución continuada y voluntaria en el rendimiento del trabajo normal o pactado, etc.

— La embriaguez habitual o toxicomanía si repercuten negativamente en el trabajo.

— El acoso por razón de origen racial o étnico, religión o convicciones, discapaci-dad, edad u orientación sexual y el acoso sexual o por razón de sexo al empre-sario, empresaria o a las personas que trabajan en la empresa.

Indemnizaciones

a) Si el despido resulta procedente convalidará la extinción del Contrato de trabajo que con aquel se produjo y no existe derecho a indemnización ni a los salarios de tramitación.

b) Si el despido resulta improcedente: estarán exentas aquellas cantidades que no superen el importe de 45 días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año y hasta un máximo de 42 mensualidades.

a.2. Por causas objetivas

Entre estas causas podemos citar las siguientes:

— Ineptitud del/de la trabajador/a conocida o sobrevenida con posterioridad a su colocación efectiva en la empresa.

— Falta de adaptación a las modificaciones técnicas del puesto de trabajo, cuando dichos cambios sean razonables y hayan transcurrido como mínimo dos meses desde que se introdujo la modificación.

— Cuando concurran causas, económicas, técnicas, organizativas o de producción y la extinción afecte a un número inferior al establecido en el artículo 51.1 del Estatuto de los trabajadores.

— Faltas de asistencia al trabajo, aún justificadas pero intermitentes, que alcancen el 20% de las jornadas hábiles en dos meses consecutivos, o el 25% en cuatro meses discontinuos dentro de un período de 12 meses, siempre que el índice de absentismo total de la plantilla del centro de trabajo supere el 2,5% en los mismos períodos de tiempo.

— En el caso de contratos por tiempo indefinido concertados por las Administraciones públicas o por entidades sin animo de lucro para la ejecución de planes y pro-gramas públicos determinados, sin dotación económica estable y financiados mediante consignaciones presupuestarias o extrapresupuestarias anuales con-secuencia de ingresos externos de carácter finalista, por la insuficiencia de la correspondiente consignación para el mantenimiento del contrato de trabajo de que se trate.

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Cuando la extinción afecte a un número de trabajadores igual o superior al estable-cido en el artículo 51.1 del Estatuto de los trabajadores se deberá seguir el procedi-miento previsto en dicho artículo.

Indemnizaciones

a) Si el despido resulta procedente: estarán exentas aquellas cantidades que no supe-ren el importe de 20 días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año y hasta un máximo de 12 mensualidades.

b) Si el despido resulta improcedente: estarán exentas aquellas cantidades que no superen el importe de 45 días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año y hasta un máximo de 42 mensualidades.

a.3. Despido Colectivo (artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores)

Se entenderá por despido colectivo la extinción de contratos de trabajo fundada en causas económicas, técnicas, organizativas o de producción cuando, en un período de noventa días, la extinción afecte al menos a:

a) Diez personas trabajadoras, en las empresas que ocupen menos de cien personas trabajadoras.

b) El 10 por ciento del número de trabajadores/as de la empresa en aquéllas que ocupen entre cien y trescientos trabajadores y trabajadoras.

c) Treinta personas trabajadoras en las empresas que ocupen trescientos o más trabajadores y trabajadoras.

Se entiende que concurren causas económicas cuando de los resultados de la empresa se desprenda una situación económica negativa, en casos tales como la existencia de pérdidas actuales o previstas, o la disminución persistente de su nivel de ingresos, que puedan afectar a su viabilidad o a su capacidad de mantener el volumen de empleo. A estos efectos, la empresa tendrá que acreditar los resulta-dos alegados y justificar que de los mismos se deduce la razonabilidad de la deci-sión extintiva para preservar o favorecer su posición competitiva en el mercado.

Se entiende que concurren causas técnicas cuando se produzcan cambios, entre otros, en el ámbito de los medios o instrumentos de producción; causas organi-zativas cuando se produzcan cambios, entre otros, en el ámbito de los sistemas y métodos de trabajo del personal y causas productivas cuando se produzcan cambios, entre otros, en la demanda de los productos o servicios que la empresa pretende colocar en el mercado. A estos efectos, la empresa deberá acreditar la concurrencia de alguna de las causas señaladas y justificar que de las mismas se deduce la razonabilidad de la decisión extintiva para contribuir a prevenir una evolución negativa de la empresa o a mejorar la situación de la misma a través de una más adecuada organización de los recursos, que favorezca su posición competitiva en el mercado o una mejor respuesta a las exigencias de la demanda.

Se entenderá igualmente como despido colectivo la extinción de los contratos de trabajo que afecten a la totalidad de la plantilla de la empresa, siempre que el número de personas trabajadoras afectadas sea superior a cinco, cuando aquél se produzca como consecuencia de la cesación total de su actividad empresarial fundada en las mismas causas anteriormente señaladas.

Indemnizaciones

— Despido fundado en causas económicas, técnicas o de fuerza mayor: estará exenta la parte de la indemnización que no supere los 45 días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año y hasta un máximo de 42 mensualidades.

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— Despido fundado en causas organizativas o de producción: estará exenta la parte de la indemnización que no supere el importe de 20 días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año y hasta un máximo de 12 mensualidades.

b) Por voluntad unilateral del trabajador o trabajadora

Pueden ser causas justas para solicitar la extinción del contrato de trabajo:

Modificaciones sustanciales en las condiciones de trabajo que redunden en perjuicio de su formación profesional o menoscabo de su dignidad.

Falta de pago o retrasos continuados en el abono del salario pactado.

Indemnización

Estarán exentas aquellas cantidades que no superen el importe de 45 días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año y hasta un máximo de 42 mensualidades.

c) Por desaparición e incapacidad de las partes

En este apartado se encuentran las indemnizaciones derivadas del cese de la relación laboral por muerte, jubilación o incapacidad del/de la empresario/a: estarán exentas las indemnizaciones que no superen la cuantía equivalente a 1 mes de trabajo.

Conceptos e importes a tener en cuenta:

— Indemnización por despido improcedente: estarán exentas por este concepto aquellas cantidades que no superen el importe de 45 días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año y hasta un máximo de 42 mensualidades.

De acuerdo con lo establecido en la disposición adicional primera de la Ley 12/2001, de 9 de julio en los supuestos de despido improcedente de contratos para el fomento de la contratación indefinida, estarán exentas las cantidades que no superen el importe de 33 días de salario por año de servicio, prorrateán-dose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, con un máximo de 24 mensualidades.

— Causas previstas en el artículo 52 c) del Estatuto de los trabajadores:

Este artículo establece que el contrato de trabajo podrá extinguirse por alguna de las causas previstas en el artículo 51.1 y la extinción afecte a un número infe-rior al establecido en el mismo.

Los representantes de los trabajadores y trabajadoras tendrán prioridad de per-manencia en la empresa en este supuesto.

Las causas establecidas en el artículo 51.1 son las mencionadas en el apartado a.3 anterior (Despido Colectivo), es decir, causas económicas, técnicas, organizativas o de producción.

Procedimiento concursal

En caso de concurso, a los supuestos de modificación, suspensión y extinción colectivas de los contratos de trabajo y de sucesión de empresa, se aplicarán las especialidades previstas en la Ley concursal.

Los excesos sobre las cantidades determinadas, tendrán el tratamiento de renta grava-da, normalmente dentro del apartado de rendimientos del trabajo, considerando que al estar establecidas en función de los años de servicio prestados por el/la trabajador/a a la empresa, deberán tener, salvo excepciones, el carácter de rendimientos con perío-do de generación superior a dos o cinco años, según proceda.

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E) Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños físicos, psíquicos o morales a personas, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.

Indemnizaciones cuya cuantía se establezca legalmente o sean judicialmente reco-nocidas: estará exento el importe total de la indemnización establecida. Destacando entre este tipo de indemnizaciones:

• Lospagosatantoalzadoprevistosenelartículo2,apartado1,párrafoa)delRealDecreto Ley 9/1993, de 28 de mayo, por el que se conceden ayudas a las personas afectadas por el virus de inmunodeficiencia humana (VlH) como consecuencia de actuaciones realizadas en el sistema sanitario público.

• Encasodedañosproducidosporaccidentesdecirculación, lascantidadessatis-fechas por las entidades aseguradoras, como consecuencia de la responsabilidad civil de sus asegurados y aseguradas. Dichas cuantías son las establecidas en el Anexo del Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre, en el que se incluye el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación. Estas cuantías se han actualizado, para el ejercicio 2011 por la Resolución de la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones, de 20 de enero de 2011.

F) Las percepciones derivadas de contratos de seguro por idéntico tipo de daños a los señalados en el apartado anterior hasta 150.000 euros. Esta cuantía se elevará a 200.000 euros si la lesión inhabilitara al perceptor/a para la realización de cualquier ocupación o actividad y a 300.000 euros si, adicionalmente, el perceptor necesitara de la existencia de otra persona para los actos más esenciales de la vida diaria.

G) Los premios de las loterías y apuestas organizadas por la Sociedad Estatal de Loterías y Apuestas del Estado o por los órganos o entidades de las Comunidades Autónomas, así como de los sorteos organizados por la Cruz Roja y de las modali-dades de juegos autorizados a la Organización Nacional de Ciegos.

Igualmente, los premios de las loterías, apuestas y sorteos organizados por organis-mos públicos o entidades que ejerzan actividades de carácter social o asistencial sin ánimo de lucro establecidos en otros estados miembros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo y que persigan objetivos idénticos a los de los organis-mos o entidades señalados en el párrafo anterior.

En relación con los premios obtenidos en juegos distintos de las loterías, la exención prevista en este apartado solo resultará de aplicación respecto de los juegos que ya se venían comercializando por las entidades mencionadas y estaban exentos con arreglo a la regulación de este impuesto vigente antes de 29 de mayo de 2011.

H) Los premios relevantes relacionados con la defensa y promoción de los derechos humanos, literarios, artísticos o científicos, con las condiciones que reglamentaria-mente se determinen.

I) Las becas públicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sean de aplicación la normativa reguladora del Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo, percibidas para cursar estudios, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, hasta el tercer ciclo universitario.

Asimismo, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del perso-

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nal investigador en formación, así como las otorgadas por aquéllas con fines de investigación a los funcionarios y funcionarias y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.

J) Las cantidades percibidas de instituciones públicas con motivo del acogimiento de personas.

K) Las pensiones reconocidas en favor de aquellas personas que sufrieron lesiones o mutilaciones con ocasión o como consecuencia de la guerra civil 1936/1939, ya sea por el régimen de Clases Pasivas del Estado o al amparo de la legislación especial dictada al efecto.

L) Las prestaciones familiares reguladas en el Capítulo IX del Título II del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, y las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor de nietos/as y hermanos/as, menores de veintidós años o incapacitados/as para todo trabajo, percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas.

Asimismo, las prestaciones reconocidas a los/as profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternati-vas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, y las prestaciones que sean reconocidas a los/as socios/as cooperativistas por entidades de previsión social voluntaria, siempre que se trate de prestaciones en situaciones idénticas a las pre-vistas en el párrafo anterior por la Seguridad Social. La cuantía exenta tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributará como rendimiento del trabajo, entendiéndose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de la Seguridad Social y de las mutualidades o entidades de previsión social voluntaria antes citadas, en las prestaciones de estas últimas.

Igualmente estarán exentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto múltiple, adopción, adopción múltiple, hijos/as a cargo y orfandad.

También estarán exentas las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las Comunidades Autónomas o entidades locales.

M) Las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora cuando se perciban en la modalidad de pago único establecida en el Real Decreto 1044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestación por des-empleo en su modalidad de pago único, siempre que las cantidades percibidas se destinen a las finalidades y en los casos previstos en el citado Real Decreto.

A estos efectos, se establece que quienes sean titulares del derecho a la prestación por desempleo del nivel contributivo, por haber cesado con carácter definitivo en su actividad laboral, podrán percibir de una sola vez, el valor actual del importe de la que pudiera corresponderles en función de las cotizaciones efectuadas cuando acrediten ante el INEM que hayan entrado a formar parte de una sociedad laboral o una cooperativa de trabajo asociado, o cuando se trate de una persona trabajadora autónoma.

La exención contemplada en esta letra estará condicionada al mantenimiento de la acción o participación durante el plazo de cinco años en el supuesto de que el o la contribuyente se hubiere integrado en sociedades laborales o cooperativas de trabajo asociado, o al mantenimiento, durante idéntico plazo, de la actividad, en el caso de trabajadoras o trabajadores autónomos.

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N) Las ayudas de cualquier clase percibidas por las personas afectadas por el virus de inmunodeficiencia humana, reguladas en el Real Decreto-Ley 9/1993, de 28 de mayo, y en el artículo 2 de la Ley 14/2002, de 5 de junio.

Ñ) Las ayudas de contenido económico a los/as deportistas de alto nivel ajustadas a los programas de preparación establecidos por las instituciones competentes.

Estarán exentas con el límite de 60.100 euros anuales, las ayudas económicas a deportistas ajustadas a los programas de preparación que cumplan las siguientes condiciones:

a) Que los y las beneficiarias de estas ayudas tengan reconocida la condición de deportistas de alto nivel, conforme a la legislación que resulte de aplicación.

b) Que sean financiadas, directa o indirectamente, por las Instituciones competen-tes en materia de deportes.

O) Las gratificaciones extraordinarias y las prestaciones de carácter público por la parti-cipación en misiones internacionales de paz o en misiones humanitarias de carácter internacional, por los siguientes motivos:

a) Las gratificaciones extraordinarias de cualquier naturaleza que se correspondan con el desempeño de la misión internacional de paz o humanitaria.

b) Las indemnizaciones o prestaciones satisfechas por los daños físicos o psíquicos sufridos durante la misión internacional de paz o humanitaria.

P) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particu-lar, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del/de la trabajador/a o con aquélla en la que preste sus servicios. Se entenderá que los trabajos se han realizado por la entidad no residente cuando, de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio que haya sido calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que en ese territorio se aplica un impues-to de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto cuando con el mismo el Reino de España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional que sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado des-plazado al extranjero así como las retribuciones especificas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los tra-bajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones especificas corres-pondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

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Los rendimientos que se acojan a esta exención no podrán acogerse al régimen general de excesos excluidos de tributación establecido para determinados colecti-vos de empleados/as que estudiaremos en el apartado de dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos de manutención y estancia del capítulo de trabajo personal, cualquiera que sea su importe. El/la contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.

Q) Para los/as tripulantes de los buques inscritos en el Registro Especial de Buques y Empresas Navieras a que se refiere el artículo 75 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, tendrá la consideración de renta exenta el 50 por 100 de los rendimientos del trabajo personal que se hayan devengado con ocasión de la navegación realizada en buques inscritos en el citado Registro.

R) Las rentas positivas que se pongan de manifiesto como consecuencia de:

a) La percepción de ayudas de la política agraria comunitaria por abandono defini-tivo de la producción lechera o del cultivo del viñedo, de peras, de melocotones o de nectarinas, o por el arranque de plataneras o de plantaciones de manzanos, peras, melocotoneros y nectarinas, así como por el abandono definitivo del cul-tivo de la remolacha azucarera y de la caña de azúcar.

b) La percepción de ayudas de la política pesquera comunitaria por el abandono definitivo de la actividad pesquera, paralización definitiva de la actividad pes-quera de un buque y transmisión para o como consecuencia de la constitución de sociedades mixtas en terceros países.

c) La enajenación de un buque pesquero cuando, en el plazo de un año desde la fecha de enajenación, quien lo adquiere proceda al desguace del mismo y perciba la correspondiente ayuda comunitaria por la paralización de su actividad pesquera.

d) La percepción de ayudas públicas que tengan por objeto reparar la destrucción, por incendio, inundación o hundimiento, de elementos patrimoniales afectos al ejercicio de actividades económicas.

e) La percepción de las ayudas al abandono de la actividad de transporte por carre-tera satisfechas por la Administración competente en la materia a transportistas que cumplan los requisitos establecidos en la normativa reguladora de la conce-sión de dichas ayudas.

f) La percepción de indemnizaciones públicas, a causa del sacrificio obligatorio de la cabaña ganadera, en el marco de actuaciones destinadas a la erradicación de epidemias o enfermedades. Lo destinado en este apartado sólo afectará a los animales destinados a la reproducción.

Para calcular la renta que no se integrará en la base imponible se tendrá en cuenta tanto el importe de las ayudas percibidas como las pérdidas patrimoniales que, en su caso, se produzcan en los elementos patrimoniales. En el supuesto de la letra c) anterior se computarán, asimismo, las ganancias patrimoniales. Cuando el importe de estas ayudas sea inferior al de las pérdidas producidas en los citados elementos podrá integrarse en la base imponible general la diferencia negativa. Cuando no existan pérdidas, sólo se excluirá de gravamen el importe de las ayudas.

1. En el supuesto de que exista algún tipo de pérdida patrimonial:

Importe ayuda percibida – Importe pérdida:

a) Importe ayuda percibida – Importe pérdida ≥ 0 ⇒ El resultado obtenido no se integra en la base imponible.

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b) Importe ayuda percibida – Importe pérdida < 0 ⇒ El resultado se integrará en la base imponible general. (Apartado G de la hoja 2 del impreso IRPF- 2011).

2. Si no existe ningún tipo de pérdida patrimonial:

Importe ayuda percibida > 0 ⇒ No se integra en la base imponible.

Las ayudas públicas, distintas de las previstas en este apartado, percibidas para la reparación de los daños sufridos en elementos patrimoniales por incendio, inunda-ción, hundimiento, u otras causas naturales, se integrarán en la base imponible en la parte en que excedan del coste de reparación de los mismos. En ningún caso, los costes de reparación, hasta el importe de la citada ayuda, serán fiscalmente dedu-cibles ni se computarán como mejora.

Están exentas las ayudas públicas percibidas para compensar el desalojo temporal o definitivo por idénticas causas de la vivienda habitual del contribuyente o del local en el que el titular de la actividad económica ejerciera la misma.

S) Las subvenciones de capital concedidas a quienes exploten fincas forestales gestionadas de acuerdo con planes técnicos de gestión forestal, ordenación de montes, planes dasocráticos o planes de repoblación forestal aprobados por la Administración competente, siempre que el período de producción medio sea igual o superior a treinta años.

T) Las cantidades percibidas por las y los candidatos a jurado y por los/las jurados titu-lares y suplentes como consecuencia del cumplimiento de sus funciones.

U) Las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones Públicas por daños físi-cos, psíquicos o morales a personas como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos cuando vengan establecidas de acuerdo con los procedimientos previstos en el Real Decreto 429/1993.

V) Las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el límite del importe total de los gastos incurridos.

W) Las rentas que se pongan de manifiesto en el momento de la constitución de rentas vitalicias aseguradas resultantes de los planes individuales de ahorro sistemático a que se refiere la disposición adicional tercera de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, teniendo en cuenta las especialidades contenidas en la disposición adicional tercera de la Norma Foral del IRPF.

X) Los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 36 de la Norma Foral 6/2006, con el límite de 1.500 euros anuales.

Esta exención no se aplicará a los dividendos y beneficios distribuidos por las ins-tituciones de inversión colectiva, ni a los procedentes de valores o participaciones adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la fecha en que aquellos se hubie-ran satisfecho cuando, con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo, se produzca una transmisión de valores homogéneos. En el caso de valores o partici-paciones no admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios ofi-ciales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del

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Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, el plazo será de un año.

Asimismo, esta exención no se aplicará al interés de las aportaciones satisfecho a sus socios/as por las cooperativas.

Y) Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en forma de renta por las personas con discapacidad correspondientes a las aportaciones a que se refiere el artículo 74 de la Norma Foral del impuesto (Aportaciones a Sistemas de Previsión Social constituidos a favor de personas con discapacidad), con el límite de tres veces el salario mínimo interprofesional.

Z) Las prestaciones económicas públicas vinculadas al servicio, para cuidados en el entorno familiar y de asistencia personalizada que se deriven de la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.

A’) Las indemnizaciones previstas en la legislación del Estado o de las Comunidades Autónomas para compensar la privación de libertad en establecimientos peniten-ciarios como consecuencia de los supuestos contemplados en la Ley 46/1977, de 15 de octubre, de Amnistía.

B’) Las ayudas prestadas por las Administraciones Públicas territoriales al amparo de las normativas y de los programas o planes de ayudas que se relacionan a continuación o de aquellos que los sustituyan:

— Ley 18/2008, de 23 de diciembre, para la Garantía de Ingresos y para la Inclusión Social.

— Ley 3/2002, de 27 de marzo, relativa al reconocimiento y compensación a quienes impartieron docencia en ikastolas con anterioridad a su normalización jurídica.

— Decreto 124/2005, de 31 de mayo, por el que se regulan las ayudas a los/las coo-perantes vascos/as con cargo al Fondo para la Cooperación y Ayuda al Desarrollo.

— Decreto 255/2006, de 19 de diciembre, por el que se regulan las ayudas econó-micas a las familias con hijos e hijas.

— Decreto 118/2007, de 17 de julio, por el que se regulan las medidas de concilia-ción de la vida laboral y familiar, salvo las ayudas previstas en su capítulo IV cuan-do su beneficiario determine el rendimiento neto de su actividad económica por el método de estimación directa.

— Decreto Foral 262/2003, de 16 de diciembre, que regula las condiciones de acceso y concesión de ayudas económicas individuales para ingreso en centros de inte-gración social.

— Decreto 316/2002, de 30 de diciembre, por el que se promueve e impulsa el “Programa de Vivienda Vacía”, en lo que respecta a los/as arrendatarios/as.

— Orden de 15 de febrero de 2007 del Consejero de Vivienda y Asuntos Sociales, por la que se convocan subvenciones para el apoyo a las familias con niños y niñas menores de 3 años y para la consolidación de la red de centros de atención a la infancia para menores de 3 años.

— Orden de 6 de octubre de 2010, del Consejero de Vivienda, Obras Públicas y Transportes, sobre medidas financieras para compra de vivienda.

— Orden de 29 de diciembre de 2006 del Consejero de Vivienda y Asuntos Sociales, sobre medidas financieras para rehabilitación de vivienda.

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— Decreto Foral 238/2006, de 26 de diciembre, de la Diputación Foral de Bizkaia, por la que se aprueben las convocatorias públicas para el colectivo de personas con discapacidad.

— Decreto Foral 64/2000, de 23 de mayo, de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se regulan Ayudas Especiales para la Inserción.

— La renta básica de emancipación de los jóvenes para el pago del alquiler de la vivienda que constituye su domicilio habitual y permanente, al amparo del Real decreto 1.472/2007, de 2 de noviembre.

— Decreto Foral 145/2001, de 22 de agosto, regulador del sistema de acceso a cen-tros de día para personas mayores dependientes de titularidad de la Diputación Foral de Bizkaia; a plazas convenidas o concertadas en centros de día para perso-nas mayores dependientes; y de la concesión de ayudas económicas individuales para el ingreso en plazas no convenidas o concertadas en centros de día para personas mayores dependientes.

— Decreto Foral 63/2001, de 3 de abril, regulador del sistema de acceso a Residencias Públicas Forales o concertadas y a la concesión de ayudas económicas individuales para el ingreso de personas mayores en servicios sociales residencia-les ajenos.

— Decreto Foral 196/2005, de 7 de diciembre, de la Diputación Foral de Bizkaia, regulador de las condiciones de ayudas económicas individuales para el ingreso en centros de acogimiento de la mujer.

— Decreto Foral 92/2007, de 5 de junio, de la Diputación Foral de Bizkaia por el que se regula la concesión de ayudas a favor de deportistas promesas durante el ejercicio 2007 y los que le sustituyan con el mismo objeto.

— Orden de 3 de noviembre de 2010, de la Consejera de Cultura, para el desarrollo y promoción del “Bono Cultura”.

— Decreto foral de la Diputación Foral de Bizkaia 159/2010, de 15 de diciembre, por el que se fijan las cuantías del peaje sobre determinadas partes de la red de infraestructura viaria.

— Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 160/2010, de 15 de diciembre, por el que se aprueban las bases reguladoras y la convocatoria para la concesión de subvenciones por el Departamento Foral de Obras Públicas, en régimen de libre concurrencia y que tengan por finalidad la ayuda a las personas físicas residentes en el Territorio Histórico de Bizkaia y usuarias de la A-8 en su tramo vizcaíno.

— Plan 2000 E y MOTO E de apoyo a la renovación del parque de vehículos, Plan 2000 Euskadi y los que con idéntico fin se establezcan por el resto de Comunidades Autónomas o les sustituyan con el mismo objeto.

— Plan+Euskadi 09 respecto de Planes Renove incluidos en el mismo y los que les sustituyan con el mismo objeto.

— Otras ayudas públicas prestadas por las Administraciones Públicas Territoriales cuyo objeto sea la ayuda a la renovación de bienes o instalaciones y responder a idéntica finalidad que las señaladas en los dos apartados anteriores.

Asimismo, quedarán exentas las ayudas análogas declaradas exentas por los otros Territorios Históricos.

C’) Las indemnizaciones por muerte y por lesiones incapacitantes acaecidas en defen-sa y reivindicación de las libertades y derechos democráticos, previstos en la Ley 52/2007, de 26 de diciembre, de Memoria Histórica.

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OTROS SUPUESTOS DE NO INTEGRACIÓNTampoco existe obligación de declarar las siguientes rentas:

— Las dietas y asignaciones para gastos de viaje como consecuencia de desplaza-mientos para realizar trabajos a lugar distinto del de trabajo habitual, en las cantidades reglamentariamente establecidas (ver apartado correspondiente en el Capítulo ll RENDIMIENTOS DEL TRABAJO).

— Las ganancias y pérdidas de patrimonio que se ponen de manifiesto con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del o de la contribuyente. Se hace referencia a la denominada “plusvalía del muerto”.

— Las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a que se refiere el apartado 10 del artículo 4 de la Norma Foral del Impuesto sobre el Patrimonio a favor del o de la cónyuge o de la pareja de hecho, ascendientes o descendientes o a favor de uno o varios trabajadores/as de la empresa.

— Las ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual, por personas mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o gran dependencia de conformi-dad con la Ley de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las Personas en situación de Dependencia.

— Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de las donaciones con derecho a deducción en la cuota, efectuadas a determina-das entidades.

— Las ganancias y pérdidas de patrimonio que se pongan de manifiesto con oca-sión del pago del lmpuesto sobre la Renta de las Personas Físicas mediante la entrega de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico.

— Las cantidades percibidas como consecuencia de las disposiciones que se hagan de la vivienda habitual por parte de las personas mayores de 65 años, así como de las personas que se encuentren en situación de dependencia severa o de gran dependencia a que se refiere el artículo 26 de la Ley de promoción de la autonomía personal y de atención las personas en situación de dependencia, siempre que se lleven a cabo de conformidad con lo previsto en la Disposición adicional primera de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Regulación del Mercado Hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y financiero, de regulación de las hipotecas inversas y el seguro de dependencia y por la que se establece determinada norma tributaria.

IV. TRIBUTACIÓN: OPCIONES

Con carácter general, los y las contribuyentes del lRPF tributarán individualmente. No obstante, las y los contribuyentes integrados en una unidad familiar podrán optar por tributar de forma conjunta, para ello será necesario que todos sus miembros sean con-tribuyentes por este impuesto y decidan tributar mediante dicha opción. A los efectos del lRPF la unidad familiar está constituida por:

a) Los y las cónyuges, así como los miembros de las parejas de hecho, no separados legalmente, y, si los hubiere:

— los/as hijos/as menores, con excepción de los/as que, con el consentimiento de los padres y madres, vivan independientemente de éstos/as y,

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— los/as hijos/as mayores de edad incapacitados/as judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada.

b) En los casos de separación legal o cuando no existiera vínculo matrimonial o pareja de hecho, así como en los casos de existencia de resolución judicial al efecto, será unidad familiar, la formada por un/a progenitor/a y todos los hijos e hijas menores excepto los/as que con el consentimiento de la madre o padre vivan independientes y los/as hijos/as mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potes-tad prorrogada, con independencia de con quien convivan teniendo en cuenta que en el supuesto de existir otro/a progenitor/a este/a no formará parte de dicha uni-dad familiar.

A los efectos de constituir unidad familiar, la totalidad de los/as hijos/as se atribuirá a uno sólo de los padres/madres, según acuerdo de ambos.

Excepción

Si no constare dicho acuerdo, constituirá unidad familiar el progenitor con la tota-lidad de los/as hijos/as cuyo cuidado tenga atribuido de forma exclusiva en virtud de resolución judicial. En este supuesto podrán existir dos unidades familiares y cada unidad familiar estará constituida por el/la progenitor/a y los/as hijos/as cuyo cuidado tenga atribuido judicialmente de forma exclusiva. En este caso para consti-tuir unidad familiar se precisará tener atribuido judicialmente el cuidado de algún hijo/a.

c) En los casos de padre o madre viudos o viudas:

Constituirá unidad familiar el padre o madre y si los hubiere:

— los/as hijos/as menores, con excepción de los/as que, con el consentimiento de aquéllos/as vivan independientemente de ellos/as y,

— los/as hijos/as mayores de edad incapacitados/as judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada.

Cualquier otra agrupación de carácter familiar, distinta de las especificadas en este apartado, no tendrá la consideración de unidad familiar, a los efectos del lRPF, con independencia de los vínculos de parentesco que existan y de la convivencia en un mismo domicilio.

La opción por tributación conjunta en un ejercicio no vincula a la unidad familiar a tener que declarar conjuntamente en períodos sucesivos.

La opción por tributación conjunta deberá abarcar a la totalidad de los miembros de la unidad familiar. Si uno de los miembros de la unidad familiar presentase auto-liquidación individual, el resto de los miembros de dicha unidad familiar deberán optar por el mismo régimen de tributación.

La opción ejercitada para un período impositivo podrá ser modificada con posterio-ridad, hasta la fecha de finalización de presentación de la autoliquidación del IRPF en período voluntario (29 de junio de 2012) o hasta la fecha de percepción de la devolución si esta fuera anterior.

En caso de que no se haya presentado autoliquidación, la Administración al prac-ticar las liquidaciones oportunas, aplicará las reglas de tributación individual, salvo que los o las contribuyentes, manifiesten expresamente lo contrario en el plazo de diez días a partir del requerimiento de la Administración.

Nadie podrá formar parte de dos unidades familiares simultáneamente.

La determinación de los miembros de la unidad familiar se realizará atendiendo a la situación existente a 31 de diciembre de cada año.

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V. PERÍODO DE IMPOSICIÓN Y DEVENGO DEL IMPUESTO

Con carácter general, el período impositivo es el año natural, y el impuesto se devenga el día 31 de diciembre de cada año. En consecuencia, la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 2011 deberá incluir la totalidad de las rentas obtenidas, atribuidas e imputadas durante el año 2011. Asimismo, se deberán de tener en cuenta todos los hechos de trascendencia fiscal en dicho impuesto, acaecidos durante este período de tiempo.

Excepcionalmente, el período impositivo es inferior al año natural en un único supuesto:

— Cuando el o la contribuyente tribute individualmente: por fallecimiento del mismo o misma en un día distinto del 31 de diciembre. En este caso, el período impositivo será el comprendido entre el 1 de enero y el día en que hubiera teni-do lugar el fallecimiento.

— No obstante, en el caso de fallecimiento de alguno de los miembros de la uni-dad familiar, el restante o restantes miembros de la unidad familiar podrá optar por la tributación conjunta, incluyendo en dicha autoliquidación las rentas del miembro fallecido y en su caso, las deducciones familiares a que de derecho la persona fallecida que haya formado parte de la unidad familiar, sin que se reduzcan proporcionalmente hasta dicha fecha.

— Se podrá presentar autoliquidación conjunta del/la cónyuge viudo/a o pareja de hecho, con el/la contribuyente fallecido/a, en el período impositivo del falleci-miento, con independencia de que haya otros miembros de la unidad familiar además de los cónyuges o parejas de hecho.

En el resto de los casos, es decir, cuando se contraiga matrimonio, se constituya la pare-ja de hecho, se disuelva el matrimonio por nulidad o separación judicial o divorcio, o se disuelva la pareja de hecho la Norma Foral del IRPF no contempla la interrupción del período impositivo. Los y las contribuyentes podrán optar por la tributación individual o conjunta teniendo en cuenta cual es su situación a 31 de diciembre de 2011.

Contribuyentes que contraigan matrimonio o constituyan pareja de hecho durante 2011:

Opciones de tributación:

a) Autoliquidación individual de cada cónyuge o miembro de la pareja de hecho por todo el período impositivo.

b) Tributación conjunta de esta nueva unidad familiar por todo el período impositivo.

Supuestos de disolución del matrimonio por nulidad, separación judicial o divorcio o disolución de la pareja de hecho:

Opciones de tributación:

a) Autoliquidación individual de todos los miembros y ex miembros de la unidad fami-liar por todo el período impositivo.

b) Autoliquidación conjunta de la o del cónyuge separado o divorciado o miembro de la pareja de hecho y los/as hijos/as menores cuyo cuidado tenga atribuido por todo el período impositivo y autoliquidación individual del otro u otra cónyuge o miembro de la pareja de hecho por todo el período impositivo.

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VI. DÓNDE DEBE DECLARARSE

a) Personas físicas no integradas en ninguna unidad familiar: será competente el Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Bizkaia cuando éstas tengan su residencia habitual en el Territorio Histórico de Bizkaia.

b) Personas físicas integradas en una unidad familiar:

— Si los miembros de la unidad familiar tributan de forma individual: será compe-tente el Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Bizkaia respecto de aquellos miembros de la unidad familiar que tengan su residencia habitual en Bizkaia.

— Si los miembros de la unidad familiar optan por tributar de forma conjunta: tributarán en Bizkaia cuando tenga su residencia habitual en dicho territorio el miembro de la unidad familiar con mayor base liquidable, determinada de acuerdo con las reglas de individualización del impuesto.

VII. DÓNDE DEBE PRESENTARSE LA AUTOLIQUIDACIÓN

La autoliquidación podrá presentarse en las Entidades financieras colaboradoras (Bancos, Cajas de Ahorro etc.) o en el Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Bizkaia.

VIII. QUIÉN DEBE FIRMAR LA AUTOLIQUIDACIÓN

— Si se ha optado por la tributación individual: la autoliquidación debe ser suscrita por el o la contribuyente o su representante.

— Si la unidad familiar ha optado por la tributación conjunta, la declaración será firmada:

a) Cuando la misma esté formada por ambos/as cónyuges o miembros de la pareja de hecho, por los dos, salvo por incapacidad de alguno de ellos/as, o que alguno hubiera conferido su representación al otro/a.

b) Cuando forme parte de la misma un cónyuge viudo/a, separado/a legalmen-te, o un padre o madre solteros/as, por éstos/as.

— Si la unidad familiar ha optado por la tributación conjunta, y salvo en los casos en que la unidad familiar esté formada solamente por cónyuges viudas o viudos, separados legalmente, o padres o madres solteras, la autoliquidación será firma-da por ambos cónyuges o integrantes de la pareja de hecho.

IX. DOCUMENTACIÓN A PRESENTAR

Importante

Cuando para la confección de la autoliquidación se haya utilizado el modulo de impresión (Progra-ma de ayuda) y se hayan incorporado los datos fiscales facilitados por la Hacienda Foral, no será necesario adjuntar documentación alguna.

En el supuesto de que alguno de estos datos discrepe de los que obren en poder del contribuyente o se incluyan datos adicionales a estos, deberá adjuntarse la documentación correspondiente según las indicaciones del apartado siguiente.

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Excepto en los casos mencionados anteriormente junto con la autoliquidación de este impuesto deberá adjuntarse:

1- Carta de datos identificativos enviada por la Hacienda Foral de Bizkaia. En caso de no adjuntar la misma, se deberá aportar fotocopia del DNI del/de la declarante y/o del o de la cónyuge o miembro de la pareja de hecho en su caso.

2- Exención por rendimientos de trabajo percibidos por trabajos realizados en el extranjero. Certificado que acredite que en el territorio en que se realicen dichos trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la del IRPF.

3- Justificante de las condiciones requeridas para tener derecho al incremento de la bonificación de trabajo (% de minusvalía, acreditación de necesitar ayuda de terceras personas).

4- Justificante de los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición, reha-bilitación o mejora de los bienes arrendados y/o subarrendados.

5- Retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos de Trabajo — Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del trabajo, y de las coopera-

tivas, modelo (10-T). — En el caso de existir una relación laboral de carácter especial deberá adjuntarse

el correspondiente contrato laboral que lo acredite. 6- Retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos de Capital Mobiliario: — Cuando se trate de retenciones a cuenta por rendimientos del capital mobiliario,

certificación de la entidad o empresa pagadora. — En caso de tratarse de retenciones atribuibles, documento facilitado por las enti-

dades financieras. 7- Retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos de Capital inmobiliario: — Justificante de las retenciones practicadas sobre los inmuebles urbanos alquilados. 8- Certificado de retenciones de Actividades Económicas. Si se hubieran realizado

pagos fraccionados a cuenta del Impuesto, las cartas de pago justificativas de dichos ingresos.

9- Retenciones e ingresos a cuenta sobre premios.10- Retenciones e ingresos a cuenta sobre ganancias patrimoniales (Instituciones de

inversión colectiva).11- Reducciones de la Base Imponible: • CertificadodelasaportacionesaMutualidades,PlanesdePrevisiónAsegurados,

Planes de Pensiones, Entidades de Previsión Social Voluntaria, Planes de Previsión Social empresarial, Seguros de Dependencia.

• Pensiones compensatorias y anualidades por alimentos: sentencia o decisiónjudicial, convenio regulador así como justificante que acredite las cantidades satisfechas objeto de reducción.

• Tributación conjunta: fotocopia del libro de familia (matrimonio) o certifica-ción de la inscripción de la pareja en el Registro de las Parejas de Hecho de la Comunidad Autónoma del País Vasco.

12- Deducciones de la cuota: 12-1 Descendientes: — Fotocopia del libro de familia.

— En caso de acogimiento o tutela, documento acreditativo de la citada situa-ción.

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— En su caso, certificado de convivencia.

12-2 Por abono de anualidades por alimentos a los/as hijos/as:

— Fotocopia de la sentencia judicial de separación o divorcio.

— Fotocopia del convenio regulador de la separación o divorcio.

— Documentación acreditativa del abono de las anualidades.

12-3 Ascendientes:

— Certificado de convivencia. Factura que acredite haber satisfecho los gastos de estancia en residencias.

12-4 Discapacidad:

— Certificado acreditativo del grado de minusvalía.

— En caso de acogimiento o tutela, documento acreditativo de la citada situa-ción.

— En el caso de que la persona afectada esté amparada por la Seguridad Social el certificado acreditativo tendrá que ser expedido por los órganos compe-tentes del Ministerio de Trabajo y Seguridad Social o por los correspondientes de las Comunidades Autónomas.

— En caso de persona igual o superior a 65 años:

— Certificado de convivencia.

— Certificado de discapacidad.

— Justificación de necesitar ayuda de terceras personas.

Para las deducciones anteriores, en caso de nacimiento, fallecimiento o se haya rebasado la edad prevista en el año natural, se requerirá documento acreditati-vo de los citados acontecimientos.

12-5 Alquiler de vivienda habitual:

— Fotocopia del contrato de arrendamiento.

— Justificante de los pagos realizados.

12-6 Inversión en vivienda habitual:

— Justificante acreditativo del valor de adquisición de la vivienda habitual adquirida durante el año 2011.

— Pago a cuenta realizado al constructor o constructora.

— Certificado bancario del préstamo que financia la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual (amortización e intereses).

— Justificante de los gastos inherentes a la adquisición de la vivienda habitual.

— En caso de rehabilitación, certificado de dicha calificación emitido por el Departamento correspondiente del Gobierno Vasco.

— En caso de obras de adecuación que sirvan para facilitar el desenvolvimiento de las personas con minusvalía, certificado del órgano competente.

— Documento acreditativo del incremento de saldo de la cuenta vivienda.

12-7 Donativos:

— Justificante del donativo realizado.

12-8 Inversiones en actividades y/o inversión en sociedades en régimen de Transparencia Fiscal:

— Factura/as acreditativa/s de la inversión y/o certificado de la empresa transpa-rente.

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12.9 Participación de los trabajadores o trabajadoras en la empresa:

— Justificante acreditativo de las adquisiciones de acciones o participaciones.

OTROS:— Justificante del porcentaje de participación del comunero o comunera en la

Comunidad de Bienes.

— Documento acreditativo del incremento del saldo en cuentas en entidades de cré-dito para la inversión en el inicio de una actividad económica.

X. PLAZO DE PRESENTACIÓN

Es el que media entre los días 2 de mayo y 29 de junio de 2012 para todo tipo de decla-raciones tanto las que tienen resultado a ingresar como las que resultan a devolver.

XI. MODALIDADES DE PRESENTACIÓN

Consulta de datos fiscalesLa Hacienda Foral proporciona telemáticamente a la ciudadanía, la información fiscal relacionada con su autoliquidación de renta.

Para poder acceder a la información se requiere una identificación previa.

Hacienda Foral envía a los domicilios de las personas presentadoras de renta del año precedente, un documento en el que aparece, además de los datos personales, una clave de acceso “Clave de Renta” de 9 posiciones (números y letras) que, junto con algún dato de carácter personal y un código de verificación, constituye la llave para poder consultar los datos fiscales de Campaña.

Además, se posibilitan otros canales de comunicación para el envio de las claves nece-sarias para la consulta de los datos fiscales. Envío mendiante mensajes SMS o correo electrónico a aquellas personas que lo hubieran indicado en su autoliquidación de renta (ejercicios 2009 y/o 2010), autorizando el envío expresamente.

Para darse de alta en este sistema de comunicación se podrán utilizar las siguientes formas:

— En la autoliquidación de renta

— En Bizkaibai, (oficina virtual del Departamento de Hacienda y Finanzas)

— De forma presencial en cualquiera de las oficinas de Hacienda y Finanzas mediante un sencillo trámite (cumplimentación del impreso modelo A01)

La información visualizada es complementaria a la totalidad de los datos a consignar por la persona contribuyente en su autoliquidación de renta. La visualización de los datos permite subsanar errores, pero en ningún caso es excluyente de aportar otros datos que la normativa del IRPF indique como obligatorios para el cumplimiento de los deberes fiscales.

La información visualizada puede cargarse directamente en el programa informático de ayuda para la confección de la autoliquidación.

El acceso directo a las páginas de consulta relativos a la campaña de renta se hará a través de www.bizkaia.net.

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Sistemas de presentación

1. RENTANET ETXEANEl Departamento de Hacienda y Finanzas envía propuestas de liquidación con resultado a devolver o a ingresar a determinados contribuyentes previamente seleccionados en base a los datos, antecedentes o demás elementos de que disponga.

— Propuestas con resultado a devolver

Cuando se haya procedido al envío de una propuesta con resultado a devolver y el contribuyente no manifieste su disconformidad en el plazo establecido al efecto, se procederá a practicar liquidación provisional de conformidad con el contenido de la citada propuesta y a abonar al interesado el importe que resultare a devolver, entendiéndose cumplida la obligación del contribuyente de presentar autoliquida-ción por este impuesto.

Si la persona contribuyente desea manifestar su disconformidad con alguno o algunos de los datos de la propuesta con resultado a devolver, deberá comunicarlo utilizando los medios establecidos al efecto.

Si el contribuyente, en el plazo establecido, manifiesta su disconformidad con la propuesta de liquidación a devolver, se procederá a la anulación de la misma, que-dando aquél obligado a presentar, en el supuesto de que no este exonerado de esta obligación, la autoliquidación por el IRPF.

— Propuesta con resultado a ingresar

Cuando se haya procedido al envío de una propuesta con resultado a ingresar y el contribuyente este de acuerdo con la misma, deberá prestar su conformidad antes del fin del plazo de autoliquidación utilizando los medios habilitados al efecto, en cuyo caso se entenderá cumplida la obligación del contribuyente de presentar autoliquidación por este impuesto.

Si el contribuyente desea manifestar su disconformidad con algunos datos de la propuesta con resultado a ingresar, deberá comunicarlo utilizando los medios esta-blecidos al efecto.

Si el contribuyente manifestara su total disconformidad con la propuesta a ingre-sar, deberá presentar autoliquidación por este impuesto antes del fin del plazo de autoliquidación.

El procedimiento descrito en los dos apartados anteriores no impide que, ante la aparición de nuevos datos, la liquidación provisional que se emita pueda ser modi-ficada de oficio por la Administración tributaria durante el plazo de prescripción o caducidad.

Asimismo, cuando el contribuyente considere que la citada liquidación provisional ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos podrá instar su rectifica-ción en el plazo de prescripción ante el órgano competente de la Administración tributaria.

2. RENTANET ENTIDADESDurante toda la Campaña de Renta el personal técnico adscrito a unas 400 sucursales de las siguientes entidades financieras confecciona, bajo la supervisión de Hacienda, la autoliquidación de forma personalizada y gratuita:

Bilbao Bizkaia Kutxa (Kutxabank)

Caja Laboral Popular

Banco Bilbao Vizcaya Argentaria

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Ipar Kutxa

Santander Central Hispano

La Caixa

Banco Gipuzcoano

Si la autoliquidación resulta a devolver, el importe se abonará en la cuenta del o de la contribuyente en un plazo máximo de 10 días hábiles.

Si la autoliquidación resulta a ingresar, se domicilia el ingreso en el número de cuenta que señale el o la contribuyente.

• Sipagaenunúnicoplazo:serealizaelcargoapartirdel29dejunio.

• Siseoptaporfraccionarelpagoendosplazos,elprimerosecargaapartirdel29de junio y el segundo se cargará en cuenta el 10 de noviembre.

En la Campaña de Renta 2011 se incorporará la utilización de los datos fiscales, siempre que la persona contribuyente lo autorice, por los/as agentes de las entidades colabo-radoras.

Los equipos de confección se dotarán de accesos a Internet que permitirán, con las cla-ves facilitadas por las personas contribuyentes, el acceso a sus datos fiscales. Para ello la persona contribuyente deberá aportar obligatoriamente la carta recibida en el domi-cilio con la clave de renta, las claves recibidas por correo electrónico o mensaje SMS.

Esta medida contribuirá a disminuir o subsanar discrepancias entre justificantes aporta-dos y datos fiscales de renta en poder de la Administración y se evitarán futuras comu-nicaciones entre la persona que suscribe la autoliquidación de la renta y los servicios de gestión de Hacienda y Finanzas.

Para realizar la comprobación de los datos particulares, será necesario aportar la clave de acceso a sus datos.

Quiénes pueden acogerse a Rentanet 10 días

Podrán confeccionar autoliquidación de IRPF en las entidades financieras colaboradoras aquellos contribuyentes en los que no concurra alguna de las siguientes circunstancias:

— Que hayan obtenido rendimientos de actividades empresariales, profesionales o artísticas, salvo actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en Estimación Objetiva por Módulos.

— Que hayan obtenido durante el período impositivo rendimientos o rentas sujetas a tributación en régimen de transparencia fiscal y transparencia fiscal internacional.

— Que posean participaciones en instituciones de inversión colectiva constituidas en paraísos fiscales.

— Que hayan obtenido durante el período impositivo ganancias patrimoniales proce-dentes de la transmisión de un inmueble que hubiese sido adquirido a título lucra-tivo (gratuito).

— Que tengan cantidades pendientes de compensación de ejercicios anteriores; pérdi-das patrimoniales netas y/o bases liquidables negativas de los ejercicios 2007 a 2010 y quiera compensarlo en el ejercicio 2011 (salvo las correspondientes al 2010 que estén en los datos fiscales).

— Que hayan obtenido durante el período impositivo ganancias y/o pérdidas patrimo-niales derivadas de la venta de valores cuando el número de operaciones de venta en el ejercicio supere la cifra de 5.

— Que tengan deducciones por inversiones y otras actividades.

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3. PRESENTACIÓN POR INTERNETCualquier persona, con independencia de la clase de rentas obtenidas, que desee pre-sentar su autoliquidación por Internet puede hacerlo:

a) Por sí misma, en nombre propio. Las personas que son usuarias del servicio BizkaiBai pueden presentar la autoliquidación utilizando su tarjeta BizkaiBai o la tarjeta IZENPE, la tarjeta ONA, DNI electrónico o cualquiera de los certificados de firma electrónica de persona física reconocidos por la Hacienda Foral.

b) A través de un tercero que sea usuario/a del servicio BizkaiBai. Este tercero puede ser uno o una profesional fiscal (asesor/a, gestor/a…) o un particular que disponga de tarjeta BizkaiBai o la tarjeta IZENPE, la tarjeta ONA, DNI electrónico…. Para poder presentar la autoliquidación a través de un tercero, deberá proporcionar la clave que se facilita a cada contribuyente.

Para la presentación de la autoliquidación por Internet debe utilizarse el programa infor-mático oficial de Hacienda Foral, programa que se puede obtener descargándolo desde la mencionada página web o adquiriéndolo en sus oficinas o en la amplia red de estancos.

Para mayor facilidad la información fiscal se podrá importar al programa a través de la opción de Consulta de Datos Fiscales.

La presentación telemática no requiere el aporte de documentación o justificantes salvo discrepancia o ausencia en la información fiscal facilitada por Hacienda Foral.

No obstante, el contribuyente deberá conservar, durante el plazo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones, deducciones.

En los casos que sea necesario, es posible adicionar documentación a la autoliquidación presentada telemáticamente y por consiguiente a las contestaciones de requerimientos igualmente por Internet.

Si la autoliquidación presentada por esta vía resulta a devolver:

a) Si cumple los requisitos de las declaraciones Rentanet 10 Entidades, el abono se efectuará en la cuenta del o de la contribuyente en un plazo máximo de 10 días.

b) Si no los cumple, el abono se efectuará antes del 30 de septiembre.

El usuario de Internet, una vez presentada su autoliquidación, recibirá por correo elec-trónico información sobre la situación de la misma.

Para las autoliquidaciones a devolver está operativo un sistema de mensaje-avisos por SMS que podrá informar al contribuyente que los suscriba en el mismo momento en el que ha sido revisada su autoliquidación, del resultado de la misma.

Si la autoliquidación resulta a ingresar, se domicilia el ingreso en el número de cuenta que señale el o la contribuyente:

• Sipagaenunúnicoplazo:serealizaelcargoapartirdel30dejunio.

• Siseoptaporfraccionarelpagoendosplazos,elprimerosecargaapartirdel30de junio y el segundo se le cargará en cuenta el 10 de noviembre.

Para el envío por Internet una vez consultados los datos fiscales, éstos se podrán impor-tar al programa.

4. PROPUESTAS DE AUTOLIQUIDACIÓN (PROPUESTAS WEB)El Departamento de Hacienda y Finanzas pondrá a disposición de determinados con-tribuyentes Propuestas de autoliquidación en la pagina web www.bizkaia.net/renta.

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Estas propuestas con resultado a devolver o ingresar se realizarán para determinados contribuyentes previamente seleccionados en base a los datos, antecedentes o demás elementos de que disponga.

El contribuyente conocerá si la Hacienda Foral ha realizado su propuesta de autoliqui-dación accediendo a la página web señalada mediante la clave facilitada en la Carta enviada por la Hacienda Foral.

Una vez visualizada la propuesta si el contribuyente esta de acuerdo con el contenido de la misma deberá obligatoriamente Confirmar dicha propuesta.

Si no esta de acuerdo con el contenido de la misma deberá presentar autoliquidación del impuesto antes del fin del plazo de autoliquidación.

Solo la confirmación supone la presentación de la autoliquidación de renta.

5. RESTO DE DECLARACIONESAdemás de los sistemas de confección descritos anteriormente, cualquier persona podrá utilizar para la presentación del IRPF, con independencia de la clase de renta obtenida, el programa informático de ayuda de IRPF o el modelo de impreso oficial. Ambos soportes podrán adquirirse en las oficinas de Hacienda Foral o en los estancos.

La autoliquidación con resultado a devolver o cero se podrá presentar en las oficinas de Hacienda Foral de: Bilbao, Balmaseda, Barakaldo, Basauri, Durango, Gernika, Getxo, Mungia y Portugalete o en las sucursales de las siguientes entidades colaboradoras:

Banco Bilbao Vizcaya Argentaria, S.A.

Banco de Sabadell, S.A.

Banco de Vasconia, S.A.

Banco Español de Credito, S.A.

Banco Gallego, S.A.

Banco Gipuzkoano, S.A.

Banco Pastor, S.A.

Banco Popular Español, S.A.

Banco Santander Central Hispano, S.A.

Banco Urquijo Sabadell Banca Privada

Bancofar, S.A.

Bankinter, S.A.

Bankoa, S.A.

Barclays Bank, S.A.E.

Bilbao Bizkaia Kutxa (Kutxabank)

Bnp Paribas, S.A. sucursal en España

Caixa D´estalvis de Catalunya

Caixa Galicia

Caixa Geral

Caja Ahorros Valencia, Castell. y Alicante

Caja de Ahorros de Salamanca y Soria

Caja de Ahorros Municipal de Burgos

Caja de Ahorros y M.P. de Navarra

Caja de Ahorros y M.P. de Zaragoza, Arag.

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Caja de Ahorros y Monte Piedad de Madrid

Caja de Ahorros y Pensiones de Barcelona

Caja de Arquitectos, Sdad. Coop. Cdto.Ltda.

Caja R. de Navarra, S.C.C.

Citibank España, S.A.

Deutsche Bank, S.A.E.

Ipar Kutxa Rural, S. Coop. de Crédito

Lloyds Tsb Bank Plc, Sucursal en España

Caixa De Aforrol ed Vigo, Ourense e Pentevedra

(Caixanova)

Si la autoliquidación resulta a ingresar y opta por pagar en un único plazo, el ingreso deberá realizarse en una entidad bancaria o en la Caja de Hacienda Foral en Bilbao en el momento de presentar la autoliquidación. Si el o la contribuyente fracciona el pago en dos plazos, se ingresa el primero como en el supuesto anterior, mientras que el segundo puede domiciliarlo o ingresarlo en una entidad financiera presentando una carta de pago que le remitirá Hacienda Foral antes de su vencimiento en noviembre.

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CAPÍTULO ll RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

CONCEPTO

Se consideran rendimientos del trabajo la totalidad de las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie que deriven, directa o indirectamente del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria del o de la contribuyente y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.

En virtud de la definición dada para este tipo de rendimientos en el artículo 15 de la Norma Foral 6/12006, de 21 de diciembre, del lmpuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se pueden extraer las siguientes consideraciones:

a) Los rendimientos del trabajo engloban la totalidad de las contraprestaciones o uti-lidades percibidas por el o la contribuyente, cualquiera que sea su denominación o naturaleza. Por consiguiente, se incluyen tanto las percepciones dinerarias como las retribuciones en especie.

b) Tienen que derivarse directa o indirectamente del trabajo personal del o de la contribu-yente o ser consecuencia de la relación laboral. En consecuencia, las pensiones y haberes pasivos se encuentran incluidas entre los rendimientos derivados de la relación laboral.

c) No deben tener el carácter de rendimientos de actividades económicas. Se exclu-yen, por lo tanto, todos aquellos rendimientos que supongan por parte del o de la contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en los procesos de producción o distribución de bienes o servicios.

Retribuciones en especie: Constituyen retribuciones en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien los conceda.

Cuando quien pague las rentas entregue al/a la trabajador/a importes en metálico para que adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.

CONTRAPRESTACIONES O UTILIDADES. INGRESOS

En particular, se considerarán rendimientos de trabajo de naturaleza dineraria:

a) Sueldos y salarios.

b) Prestaciones por desempleo. Pueden percibirse:

1. En forma de renta mensual. En todo caso tendrá la consideración de rendimien-to del trabajo a integrar en la base imponible general.

2. En forma de pago único. Modalidad que constituye una medida de fomento del empleo que pretende facilitar la puesta en marcha de iniciativas de autoempleo consistente en iniciar una actividad laboral como trabajador por cuenta propia, o en incorporarse como socio/a trabajador/a o de trabajo en cooperativas o sociedades laborales en funcionamiento o de nueva creación. Viene regulada en el Real Decreto 1.044/1985, de 19 de junio, estableciéndose su concesión a los

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titulares del derecho de prestación por desempleo del nivel contributivo, vinien-do su cuantía determinada por el valor actual del importe de la que pudiera corresponderles en función de las cotizaciones efectuadas, siempre que acredi-ten ante el INEM que van a realizar una actividad profesional como:

— Trabajadores/as autónomos/as. — Socios/as trabajadores/as de una cooperativa de trabajo asociado. — Socios y sociasde una sociedad que tenga el carácter de laboral. La renta así percibida estará exenta del Impuesto si la acción o participación se

mantiene durante el plazo de cinco años en el caso de que el contribuyente se hubiera integrado en una sociedad laboral o cooperativa de trabajo asociado, o el mantenimiento, durante idéntico plazo, de la actividad, en el caso de trabaja-dores/as autónomos/as.

c) Prestaciones por cese de actividad de las trabajadoras y trabajadores autónomos. La protección por cese de actividad alcanza a las trabajadoras y trabajadores autó-

nomos comprendidos en el Régimen especial de los trabajadores y trabajadoras por cuenta propia o autónomas que tengan cubierta la protección dispensada a las contingencias derivadas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales, incluyendo a los trabadores/as por cuenta propia, incluidos en el Régimen Especial de Trabajadores por cuenta propia Agrarios, así como a los trabadores y trabajado-ras por cuenta propia incluidos en el Régimen especial de Trabajadores del Mar.

El objeto de la prestación es la protección de aquellas trabajadoras y trabajadores, mencionados en el párrafo anterior, que pudiendo y queriendo ejercer una activi-dad económica o profesional a título lucrativo, hubieran cesado en esa actividad.

El cese de actividad, habrá de ser total en la actividad económica que de forma habitual, personal y directa se viniera desempeñando.

d) Las remuneraciones en concepto de gastos de representación.e) Dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los gastos de locomoción y los

normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los lími-tes y condiciones que se relacionan a continuación:

1. Gastos de locomoción. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa o empleador/a a compensar los gastos de locomoción de la persona empleada o trabajadora que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las condiciones reflejadas en el cuadro siguiente:

Gastos de locomoción exceptuados de gravamen

Condición generalDesplazamiento a lugar distinto del de trabajo habitual del perceptor

El incumplimiento de esta condición implica su consideración como rendimiento del trabajo

Medio de desplazamiento

Cuantía Condiciones particulares

Utilizando medios de transporte público

Importe del gastoJustificación mediante factura o documento equivalente

Resto casos0,29 € por Km recorrido + gastos justificados de peaje y aparcamiento

Justificación de la realidad del desplazamiento

 Los excesos tendrán la consideración de rendimiento del trabajo

El incumplimiento de estas condiciones implicará su consideración como rendimiento del trabajo

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2. Asignaciones para gastos de manutención y estancia. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa o empleador a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás estable-cimientos de hostelería, devengados en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor/a y del que constituya su residencia habitual.

Asignaciones para gastos normales de manutención y estancia

Condiciones generales

– Devengadas en municipio distinto del lugar de trabajo habitual del perceptor/a (los trabajadores/as con centros de trabajo móviles o itinerantes no precisan cumplir este requisito).

– Devengadas en municipio distinto de residencia habitual del perceptor/a.

– No se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses.

El incumplimiento de cualquiera de estas condiciones implica su consideración como rendimiento del trabajo.

Gastos de estanciaLugar Cuantía Condiciones particulares

En territorio español

– En general: Importes justificados.

– Personas conductoras de vehículos dedicados al transporte de mercancías por carretera: No precisan justificación los gastos que no excedan de 15 € diarios.

El pagador/a deberá acreditar:

– Día y lugar del desplazamiento.

– Razón o motivo del desplazamiento.

Fuera de territorio español

– En general: Importes justificados.

– Conductores de vehículos dedicados al transporte de mercancías por carretera: No precisan justificación los gastos que no excedan de 25 € diarios.

El pagador/a deberá acreditar:

– Día y lugar del desplazamiento.

– Razón o motivo del desplazamiento.

 Los excesos tendrán la considera-ción de rendimientos del trabajo

 

Gastos de manutención

LugarCuantía

Condiciones particularesPernocta No pernocta

En territorio español

53,34 € diarios

– En general: 26,67 € diarios.

– Personal de vuelo de las compañías aéreas: 36,06 € diarios.

El pagador/a deberá acreditar:

– Día y lugar del desplazamiento.

– Razón o motivo del desplazamiento.

Fuera de territorio español

91,35 € diarios

– En general: 48,08 € diarios.

– Personal de vuelo de las compañías aéreas: 66,11 € diarios.

El pagador/a deberá acreditar:

– Día y lugar del desplazamiento.

– Razón o motivo del desplazamiento.

Los excesos tendrán la considera-ción de rendimientos del trabajo

Para el caso del personal de vuelo de las compañías aéreas, se aplicarán las cuantías que correspondan al mayor número de vuelos diarios.

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Percepciones que tienen la consideración de dieta exceptuada de gravamen

1. El exceso que perciba el personal funcionario público español con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendrían en el supuesto de hallarse destinados en España, como consecuencia de la aplicación de la legislación vigente y la indemnización prevista en los apartados 1 y 2 del artículo 25 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razón de servicio.

2. El exceso que perciba el personal al servicio de la Administración Pública con desti-no en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendría por sueldos, trie-nios, complementos o incentivos, en el supuesto de hallarse destinado en España.

3. El exceso percibido por los funcionarios y funcionarias y el personal al servicio de otras Administraciones Públicas, en la medida en que tengan la misma finalidad que los contemplados en los artículos 4, 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero, por el que se regula el régimen de retribuciones de los/las funcionarios/as destinados en el extranjero o no exceda de las equiparaciones retributivas respec-tivamente. Este mismo tratamiento será de aplicación al exceso percibido por los y las funcionarias o personal laboral al servicio de la Administración Pública Vasca destinados en las delegaciones del País Vasco en el extranjero.

4. El exceso que perciban las personas empleadas de empresas con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España. Este tratamiento fiscal será incompati-ble con la exención por los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos realiza-dos en el extranjero.

5. Las cantidades que se abonen al contribuyente con motivo del traslado de puesto de trabajo a municipio distinto, siempre que dicho traslado exija el cambio de resi-dencia y correspondan, exclusivamente, a gastos de locomoción y manutención del contribuyente y de sus familiares durante el traslado y a gastos de traslado de su mobiliario y enseres.

6. Las cantidades percibidas por los miembros de las mesas electorales de acuerdo con lo dispuesto en la legislación aplicable.

Relaciones laborales de carácter especial

Cuando el o la contribuyente obtenga rendimientos que se deriven de relaciones labo-rales especiales de carácter dependiente y los gastos de locomoción y manutención no le sean resarcidos específicamente por las empresas a quienes presten sus servicios, aquél o aquella podrá minorar sus ingresos, para la determinación de sus rendimien-tos netos, siempre que justifique la realidad de sus desplazamientos en las cantidades concretadas en el cuadro adjunto.

Gastos de locomoción

A) Utilización de medios de transporte público

El importe justificado mediante factura o documento equivalente

B) Resto de los casos

0,29 euros/km recorrido, más los gastos que se justifiquen de peaje y aparcamiento

Gastos de manutención:

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Desplazamiento a municipio distinto del lugar de trabajo habitual

Territorio español Territorio extranjero

26,67 euros/día 48,08 euros/día

Gastos de estancia

Los importes que se justifiquen

Los gastos de estancia deberán estar en todo caso resarcidos por la empresa

En todo caso el o la trabajadora deberá justificar la realidad de los desplazamientos.

EJEMPLO:

Dña. María Luisa, trabajadora de la empresa XXY S.A, domiciliada en Bilbao, se ha desplazado, por motivos relacionados con el trabajo, durante 2011 a distintos lugares, habiendo devengado las siguientes dietas:

— Desplazamiento a Pontevedra, desde el día 22 de abril al 25 del mismo mes, ambos inclusive (4 días). Se justifican los gastos de estancia con 270 euros de la factura del hotel, y 224 euros de facturas de restaurantes.

— Desplazamiento a León, desde el 7 de julio al 22 del mismo mes (16 días): 2.600 euros (dieta de 162,5 euros diarios). Se justifican con la factura del hotel los gastos de estancia por 1.450 euros y 1.184 euros de facturas de restaurantes.

Solución:

— Desplazamiento a Pontevedra: sometidas a gravamen 10,64 euros

— gastos de estancia (el importe justificado): 270 euros

— gastos de manutención: 2,66 x 4 = 10,64 euros; 56 - 53,34 = 2,66 euros de diferencia entre la dieta percibida y la exenta.

— Desplazamiento a León: sometido a gravamen: 330,56 euros

— gastos de estancia (el importe justificado): 1.450 euros

— gastos de manutención: 20,66 x 16 = 330,56 euros; 74 – 53,34 = 20,66 euros de diferencia entre la dieta percibida y la exenta.

f) Pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y Clases Pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapaci-dad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad y similares, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 9 de la Norma Foral del Impuesto referente a la incapacidad permanente total percibida por mayores de 55 años, absoluta o gran invalidez. No obstante, aquellas personas que ejerzan actividades económicas y perciban presta-ciones en concepto de incapacidad temporal deberán computarlas dentro de los rendimientos derivados del ejercicio de las mismas.

g) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de mutualidades gene-rales obligatorias de funcionarios, colegios de huérfanos y otras entidades similares.

h) Cantidades percibidas por los socios y socias de número y los beneficiarios y benefi-ciarias de las entidades de previsión social voluntaria, incluyendo las que se perciban

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como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de disolución o liquidación de la entidad o en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración. No obstante, no se incluirán en la base imponible del Impuesto las cantidades per-cibidas como consecuencia de la baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liqui-dación de la entidad, cuando las cantidades percibidas se aporten íntegramente a otra entidad de previsión social voluntarias en un plazo no superior a dos meses.

i) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los planes de pen-siones, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración.

j) Cantidades percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las acti-vidades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.

k) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas u objeto de reducción en la base imponible de este impuesto. Las prestaciones por jubilación o invalidez derivadas de dichos contratos se integrarán en la base imponible en la medida en que la cuantía percibida exceda de las aporta-ciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base impo-nible del impuesto por incumplir los requisitos subjetivos recogidos en la letra a) del apartado 4 del artículo 72 o en la disposición adicional séptima de la Norma Foral del Impuesto (referente a las mutualidades de previsión social correspondientes a Colegios profesionales cuyos mutualistas colegiados/as sean trabajadores por cuenta ajena).

Asimismo, la disposición transitoria novena de la Norma Foral 6/2006 establece que las prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de contratos de seguro concerta-dos con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones, realizadas con anterio-ridad al 1 de enero de 1999, hayan sido objeto de minoración al menos en parte en la base imponible, tendrán la consideración de rendimiento del trabajo, realizándose su integración en la medida en que la cuantía percibida exceda de las aportaciones realizadas a la mutualidad que no hayan podido ser objeto de minoración o reduc-ción en la base imponible del impuesto de acuerdo con la normativa vigente en cada momento y, por tanto hayan tributado previamente. En caso de no poder acreditar la cuantía de las aportaciones que no hayan sido objeto de reducción o minoración, se integrará el 75% de las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas.

Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte,

gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas u objeto de reducción en la base imponible

1. Prestaciones derivadas de aportaciones efectuadas con anterioridad al 1-1-1999

Contingencias Naturaleza del rendimiento

Jubilación e invalidez

Prestaciones − Parte de aportaciones que no hayan podido ser objeto de minoración o reducción > 0. Rendimiento del trabajo

En caso de no poder demostrar la parte de las aportaciones que no han sido objeto de reducción o minoración: Prestación x 0,75, Rendimiento del trabajo

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Resto contingencias artículo 8.6 del Texto Refundido de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones

Rendimiento del trabajo

2. Prestaciones derivadas de aportaciones efectuadas a partir del 1-1-1999

Contingencias Naturaleza del rendimiento

Del artículo 8.6 del Texto Refundido de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones

Rendimiento del trabajo

Prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones no hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible

para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas u objeto de reducción en la base imponible

Contingencias Naturaleza del rendimiento

Jubilación e invalidezPrestaciones - Aportaciones > 0. Rendimiento del trabajo

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Otras contingenciasPrestaciones - Aportaciones. Rendimiento del capital mobiliario

l) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los planes de previ-sión social empresarial. Los PPSE son contratos de seguro colectivo de la empresa para sus trabajadores/as, cuyo régimen jurídico y fiscal es similar a los planes de pensiones de empleo. Por lo tanto, toda prestación percibida de un PPSE tendrá la consideración de rendimiento del trabajo para el perceptor o perceptora.

m) Prestaciones por jubilación o invalidez percibidas por los beneficiarios y beneficia-rias de los contratos de seguros colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por la persona trabajadora.

Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculen las prestaciones

Contingencias Naturaleza del rendimiento

Jubilación e invalidez

Prestaciones - Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente - Aportaciones directamente realizadas por el trabajador > 0. Rendimiento del trabajo

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Dependencia

Prestaciones - Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente - Aportaciones directamente realizadas por el trabajador > 0. Rendimiento del capital mobiliario

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Contribuciones empresariales no imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculen las prestaciones

Contingencias Naturaleza del rendimiento

Jubilación e invalidezPrestaciones - Aportaciones directamente realizadas por el trabajador > 0. Rendimiento del trabajo

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

DependenciaPrestaciones - Aportaciones directamente realizadas por el trabajador > 0. Rendimiento del capital mobiliario

La Norma Foral 6/2006 del IRPF establece en su disposición adicional undécima que la renta que se ponga de manifiesto como consecuencia del derecho de rescate de los contratos de seguro colectivo que instrumenten compromisos por pensiones, no estará sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del titular de los recursos económicos en los supuestos que se relacionan a continuación:

— Para la integración total o parcial de los compromisos instrumentados en la póliza en otro contrato de seguro que cumpla los requisitos de la disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.

— Para la integración en otro contrato de seguro colectivo, de los derechos que correspondan al trabajador según el contrato de seguro original en el caso de cese de la relación laboral.

Los supuestos relacionados anteriormente no alterarán la naturaleza de las primas respecto de su imputación fiscal por parte de la empresa, ni el cómputo de la anti-güedad de las primas satisfechas en el contrato de seguro original. No obstante en el segundo supuesto relacionado, si las primas no fueron imputadas, la empresa podrá deducir las mismas con motivo de esta movilización.

Tampoco estará sujeta al IRPF la renta que se ponga de manifiesto como consecuen-cia de la participación en beneficios de los contratos de seguro que instrumenten compromisos por pensiones, de acuerdo con lo dispuesto en la disposición adicio-nal primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones, cuando dicha participación en beneficios se destine al aumento de las prestaciones aseguradas en dichos contratos.

n) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los planes de pre-visión asegurados, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración. Los planes de previsión asegurados son seguros individuales que tienen que cumplir una serie de requisitos, recogidos en el 72.5 de la Norma Foral del IRPF, que obligatoriamente tienen que ofrecer una garantía de interés y utilizar técnicas actuariales y cuyo régimen fiscal será similar al de las EPSV y Planes de Pensiones.

o) Prestaciones percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los seguros de depen-dencia conforme a lo dispuesto en la Ley de promoción de la autonomía personal y de atención a las personas en situación de dependencia.

p) Las cantidades que se abonen por razón de su cargo a los/as Diputados/as en el Parlamento Europeo, a los/as Diputados/as y Senadores/as de las Cortes Generales, a los miembros del Parlamento Vasco o de otras Asambleas Legislativas Autonómicas, Procuradores de Juntas Generales, Concejales de Ayuntamiento miembros de las

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Diputaciones Forales u otras Entidades Locales, excluyéndose en todo caso, la parte de las mismas que dichas instituciones asignen para gastos de viaje y desplazamiento.

q) Las remuneraciones de los funcionarios españoles en los organismos internaciona-les, sin perjuicio de lo dispuesto en los convenios o tratados internacionales.

r) Las cantidades que se obtengan por el desempeño de las funciones de ministro o sacerdote de las confesiones religiosas legalmente reconocidas.

s) Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.

t) Los derechos especiales de contenido económico que se reserven las y los funda-dores o promotores de una sociedad como remuneración de servicios personales. Estos derechos económicos tienen su origen en el artículo 11 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, que en su apartado 1 establece: “Los fundadores y promotores de la sociedad podrán reservarse derechos especiales de contenido económico, cuyo valor en conjunto, no podrá exceder del diez por ciento de los beneficios netos obtenidos según balance, una vez deducida la cuota destinada a la reserva legal y por un período máximo de diez años. 2. Estos derechos podrán incorporarse a títulos nominativos distintos de las acciones, cuya transmisibilidad podrá restringirse en los estatutos sociales.”

El artículo 58 del Reglamento del Impuesto determina que estos títulos, se valorarán como mínimo, en el 35 por ciento del valor equivalente del capital social que permita la misma participación en beneficios que la reconocida a los citados derechos.

EJEMPLO:

La Sociedad XX tiene un capital social representado por 18.000 acciones de 15 euros de valor nominal. Asimismo, existen 10 bonos de fundador que dan dere-cho a una participación, en conjunto, del 10% de los beneficios. Calcular el ren-dimiento del trabajo correspondiente a cada uno de estos bonos de fundador.

Si los bonos de fundador otorgan el derecho a percibir el 10% de los beneficios impli-ca que las 18.000 acciones otorgan el derecho a la percepción del 90% de los bene-ficios. En consecuencia, el equivalente en acciones de estos bonos de fundador será:

18.000 acciones -------------------------------------- 90% beneficios

X ----------------------------------------------------- 10% beneficios

18.000 x 0,1X = −−−−−−−−−−− = 2.000 acciones 0,9

Valor equivalente del capital social de los 10 bonos de fundador = 2.000 x 15 = 30.000€

30.000Valor equivalente del capital social de cada bono de fundador = −−−−− = 3.000 €

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Rendimiento íntegro del trabajo correspondiente a cada bono de fundador = 0,35 x 3.000 = 1.050 €

u) Las becas, cuando deriven de una relación de las descritas en el artículo 15 de esta Norma Foral y sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 9 de esta Norma Foral.

v) Las retribuciones percibidas por quienes colaboren en actividades humanitarias o de asistencia social, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 9 de la Norma Foral 6/0026.

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w) Las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge o pareja de hecho, y las anualida-des por alimentos, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 8 de esta Norma Foral.

x) Las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial. Se consideran relaciones laborales especiales las que afectan a los colectivos que a continuación se enumeran:

1. Personal de alta dirección. 2. Servicio del hogar familiar. 3. Penados en instituciones penitenciarias. 4. Deportistas profesionales. 5. Artistas en espectáculos públicos. 6. Personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más

empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aquéllas. 7. Los estibadores portuarios. 8. Minusválidos/as que trabajen en centros especiales de empleo. 9. Cualquier otro declarado como tal por una Ley: — Los socios y socias de trabajo de las cooperativas y los trabajadores/as de las

Cooperativas de Trabajo Asociado. — Los abogados y abogadas que presten servicios retribuidos en despachos de

abogados/as, individuales y colectivos. Los premios e indemnizaciones no comprendidas entre las rentas exentas de este impuesto.

D. Francisco se encuentra en situación de desempleo desde el 17 de marzo de 2008, fecha en la cual causa baja en la empresa en la que trabajó durante 35 años como consecuencia de un expediente de regulación de empleo de la Dirección General de Trabajo. La empresa le fija una indemnización por importe de 96.000 euros a per-cibir en forma de renta. El sueldo mensual de D. Francisco ascendía a 1.625 euros.

Las cantidades percibidas por esta indemnización son las siguientes:Año 2008: 14.720 eurosAño 2009: 21.000 eurosAño 2010: 21.000 eurosAño 2011: 21.000 euros

Determinar qué parte de la indemnización estará exenta y qué parte sometida a gravamen.

Solución:

a) En el caso de despido improcedente, en virtud de lo establecido en el Estatuto de los Trabajadores, le corresponde una indemnización de 45 días de salario por cada año de trabajo con un máximo de 42 mensualidades:

1. 45 x 54,17 (corresponde a 45 días de salario) = 2.437,65 euros 2. Número de años trabajados x 45 días de salario = 35 x 2.437,65 = 85.317,75

euros 3. Límite máximo (42 mensualidades 42 x 1.625) = 68.250 euros 4. Indemnización exenta = 68.250 euros

b) Cantidades percibidas hasta 31 de diciembre de 2010: 56.720 euros

c) Indemnización exenta para 2011: 68.250 - 56.720 = 11.530 euros

d) Indemnización sometida a gravamen como renta irregular de trabajo perso-nal: 21.000 - 11.530 = 9.470 euros

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RETRIBUCIONES EN ESPECIE: CONCEPTO Y VALORACIÓN

Constituyen retribuciones en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.

La persona perceptora de retribuciones en especie, deberá incluir en la autoliquidación del lmpuesto entre sus ingresos íntegros del trabajo, el importe resultante de efectuar la suma de la valoración de aquéllas, según los casos, con el ingreso a cuenta corres-pondiente: lngresos íntegros = valoración retribución en especie + ingreso a cuenta. No obstante, en aquellos casos en que el ingreso a cuenta haya sido soportado por el trabajador o trabajadora sólo deberá incluir entre sus ingresos íntegros del trabajo la cantidad correspondiente a la valoración de las retribuciones en especie.

Entre otras, se considerarán retribuciones en especie las siguientes:

A) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los/as socios/as protectores/as de las Entidades de Previsión Social Voluntaria, por los/as promotores/as de Planes de Pensiones o por las empresas promotoras previstas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.

B) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por empresarios/as para hacer frente a los compromisos por pensiones, en los términos previstos en la disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de regulación de planes y fondos de pensio-nes, y en su normativa de desarrollo, cuando las mismas sean imputadas a aquellas personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación fiscal tendrá carác-ter voluntario en los contratos de seguro colectivo distintos de los planes de pre-visión social empresarial, debiendo mantenerse la decisión que se adopte respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro. No obstante, la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de segu-ro de riesgo, sin perjuicio de lo dispuesto para los Contratos de seguro temporal de riesgo puro. En ningún caso la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguros en los que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad.

La disposición adicional primera establece: “Los compromisos por pensiones esta-blecidos por las empresas, incluyendo las prestaciones causadas, deberán instru-mentarse, desde el momento en que se inicie el devengo de su coste, mediante contratos de seguros, incluidos los planes de previsión social empresariales, a través de la formalización de un plan de pensiones o varios de estos instrumentos. Una vez instrumentados, la obligación y responsabilidad de las empresas por los referi-dos compromisos por pensiones se circunscriben exclusivamente a los asumidos en dichos contratos de seguros y planes de pensiones.” Asimismo se concreta que los contratos de seguro para que puedan servir a la finalidad referida deberán adoptar la forma de seguro colectivo o plan de previsión social empresarial.

C) Las cantidades satisfechas por los empresarios y empresarias a los seguros de depen-dencia.

Valoración:

Por el importe satisfecho

D) La utilización de vivienda por razón de cargo o por la condición de empleada y empleado público y privado.

Valoración:

— Con carácter general: el 2% del valor catastral.

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— En el caso de inmuebles cuyos valores catastrales hayan sido revisados o modifi-cados y hayan entrado en vigor a partir del 1 de enero de 1994, de conformidad con los procedimientos establecidos en la normativa reguladora de las Haciendas Locales, el porcentaje a aplicar será el 0,25%.

— Inmuebles que a la fecha de devengo del Impuesto carezcan de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular: se tomará el 50% del mayor valor de los dos siguientes:

— Precio, contraprestación o Valor de adquisición.

— Valor comprobado por la Administración a efectos de otros tributos.

El valor así obtenido no podrá exceder del 10 por 100 de las restantes contrapresta-ciones del trabajo personal que perciba el o la contribuyente por el cargo o empleo del que se deriva esta retribución.

E) La utilización o entrega de vehículos automóviles.

Valoración:

— En el supuesto de entrega, el coste de adquisición para el pagador o pagadora, incluidos los tributos que graven la operación.

— En el supuesto de uso:

• Sielvehículoespropiedaddelaempresa:20por100delcostedeadquisiciónpara la empresa empleadora.

• Otroscasos:el20por100delvalordemercadoquecorresponderíaalvehí-culo si fuese nuevo.

— En el supuesto de uso y posterior entrega, el uso se calculará según lo concreta-do anteriormente y la entrega se considerará por su valor normal de mercado, teniendo en cuenta la valoración del uso anterior.

Coste de adquisición para el pagador o pagadora + los tributos que graven la operación – Nº años de uso x 20% (Coste de adquisición para el pagador o paga-dora + los tributos que graven la operación).

— Utilización del vehículo para fines particulares y laborales: se estimará en un 50 por 100 del resultado de aplicar al supuesto de uso las reglas mencionadas ante-riormente.

En el caso de que la empresa se haga cargo de todos los gastos derivados de la utilización del automóvil, tales como mantenimiento, carburantes, reparaciones etc., éstos constituirán una retribución en especie independiente y su valoración coincidirá con el importe satisfecho por los mismos.

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EJEMPLO:

Un contribuyente recibió de su empresa el 1 de enero de 2008 la cesión de un vehiculo para su uso particular. El precio de adquisición de dicho vehiculo para la empresa fue de 28.000 euros. El 1 de enero de 2011 la empresa le entrega gratui-tamente dicho vehiculo. El ingreso a cuenta correspondiente se ha repercutido al contribuyente.

Solución:

Valoración de la retribución en especie ejercicios 2008, 2009 y 2010. Valoración del uso:

Cada año: 20% 28.000 = 5.600

Valoración de la retribución en especie ejercicio 2011. Valoración de la entrega:

Precio de adquisición – Valoración del uso anterior (años 2008, 2009 y 2010)

28.000 – 3 (20%28.000) = 28.000 – 16.800 = 11.200

F) Los préstamos con tipos de interés inferiores al legal del dinero, excepto aquellos que hayan sido concertados con anterioridad al 1 de enero de 1992 y cuyo principal se hubiese puesto a disposición del/de la prestatario/a también con anterioridad a dicha fecha.

Valoración: la diferencia existente entre el interés pagado y el interés legal del dinero vigente en el período (año 2011 = 4%).

G) Las prestaciones en concepto de manutención, hospedaje, viajes y similares.

Valoración: el coste para el pagador o pagadora, incluidos los tributos que graven la operación.

H) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro u otro similar.

Valoración: El coste para el pagador o pagadora, incluidos los tributos que graven la operación.

I) Las cantidades destinadas a satisfacer los gastos de estudios y manutención del o de la contribuyente, su cónyuge o pareja de hecho o de otras personas ligadas al mismo o misma por vínculo de parentesco, incluidos los afines o los que resulten de la constitución de la pareja de hecho.

Valoración: el coste para el empleador o empleadora, incluidos los tributos que graven la operación.

A pesar de las valoraciones establecidas en los apartados anteriores, cuando el rendi-miento de trabajo en especie sea satisfecho por empresas que tengan como actividad habitual la realización de las actividades que dan lugar al mismo, la valoración no podrá ser inferior al precio ofertado al público del bien, derecho o servicio de que se trate.

Se considera como precio ofertado al público, el previsto en el artículo 13 de la Ley 26/84, General para la defensa de los Consumidores y Usuarios, es decir, “precio com-pleto o presupuesto, en su caso, y condiciones jurídicas y económicas de adquisición o utilización, indicando con claridad y de manera diferenciada el precio del producto o servicio y el importe de los incrementos o descuentos en su caso, y de los costes adicio-

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nales por servicios, accesorios, financiación, aplazamiento o similares, ”deduciendo los descuentos ordinarios o comunes.

Se consideran ordinarios o comunes:

— Los descuentos ofertados a otros colectivos de similares características a los trabaja-dores y trabajadoras de la empresa.

— Los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie o que, en otro caso, no excedan del 15 por 100, ni de 1.000 euros anuales.

*No tendrán la consideración de retribuciones en especie:

— Las entregas a empleados de productos a precios rebajados que se realicen en canti-nas o comedores de empresa o economatos de carácter social. Teniendo esta consi-deración, las fórmulas directas e indirectas de prestación del servicio, admitidos por la legislación laboral. Requisitos:

Formulas directas

1º Que la prestación del servicio tenga lugar durante días hábiles para la persona empleada o trabajadora.

2º Que la prestación del servicio no tenga lugar durante los días que la persona empleada o trabajadora devengue dietas por manutención excluidas de gravamen.

Formulas indirectas

1º Que la prestación del servicio tenga lugar durante días hábiles para la persona empleada o trabajadora.

2º Que la prestación de servicios no tenga lugar durante los días que la persona empleada o trabajadora devengue dietas por manutención excluidas de gravamen.

3º La cuantía no podrá superar la cantidad de 9 euros diarios. Si la cuantía diaria fuese superior, existirá retribución en especie por el exceso.

4º Si para la prestación de servicio se entregaran al trabajador/a vales comida o docu-mentos similares, tarjetas o cualquier otro medio electrónico de pago se observará lo siguiente:

a) Deberán estar numerados, expedidos de forma nominativa y en ellos deberá figurar la empresa emisora y, cuando se entreguen en soporte papel, además, su importe nominal.

b) Serán intransmisibles, y la cuantía no consumida en un día no podrá acumularse a otro día.

c) No podrá obtenerse, ni de la empresa ni de terceros, el reembolso de su importe.

d) Sólo podrán utilizarse en establecimientos de hostelería.

e) La empresa que los entregue deberá llevar y conservar relación de los entrega-dos a cada uno de sus trabajadores y trabajadoras, con expresión de:

— En caso de vales comida o documentos similares, número de documento, día de entrega e importe nominal.

— En caso de tarjetas o cualquier otro medio electrónico de pago, número de documento y cuantía entregada cada uno de los días con indicación de estos últimos.

— La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del per-sonal empleado. Tendrán esta consideración, entre otros, los espacios y locales, debidamente homologados por la Administración pública competente, destinados

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por las empresas o empleadores/as a prestar el servicio de primer ciclo de educación infantil a los hijos e hijas de su personal empleado así como la contratación de este servicio con terceros debidamente autorizados o las fórmulas indirectas de presta-ción del mismo cuya cuantía no supere el importe de 1.000 euros/año.

— La entrega a los y las trabajadoras en activo de una sociedad, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador o trabajadora, de 12.000 euros anuales.

La entrega podrá efectuarse tanto por la propia sociedad, como por otra sociedad perteneciente al grupo o por el ente público, sociedad estatal o administración pública titular de las acciones.

La aplicación de lo previsto en este apartado exigirá el cumplimiento de los siguien-tes requisitos:

1º Que la oferta se realice dentro de la política retributiva general de la empresa o, en su caso, del grupo de sociedades y que contribuya a la participación de los trabajadores y trabajadoras en la empresa.

2º Que cada uno de los trabajadores y trabajadoras conjuntamente con su cónyuge o pareja de hecho o familiares hasta el cuarto grado, no tengan una participa-ción directa o indirecta, en la sociedad en la que prestan sus servicios o en cual-quier otra del grupo superior al 5 por 100.

3º Que los títulos se mantengan, al menos, durante cinco años.

El incumplimiento de este plazo motivará la obligación de presentar una autoli-quidación complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que media entre el incumplimiento del requisito y la finalización del plazo reglamentario de autoliquidación correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.

— Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje de su personal, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo, incluso cuando su prestación efectiva se efectúe por otras personas o entidades especializadas. En estos casos, las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia, se regirán por el régimen general de dietas y gastos de locomoción excluidos de gravamen.

— Las cantidades destinadas para habituar al personal empleado en la utilización de nuevas tecnologías. Se incluyen entre dichas cantidades las destinadas a proporcio-nar, facilitar o financiar su conexión a Internet, así como los derivados de la entrega gratuita, o a precios rebajados, o la concesión de préstamos y ayudas económicas para la adquisición de los equipos y terminales necesarios para acceder a aquella, con su “software” y periféricos asociados, incluso cuando el uso de los mismos por los empleados se pueda efectuar fuera del lugar y horario de trabajo.

— Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador o trabajadora.

— Las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfer-medad del trabajador o trabajadora cuando se cumplan los siguientes requisitos y límites:

a) Que la cobertura de enfermedad alcance al propio trabajador o trabajadora, pudiendo también alcanzar a su cónyuge, o pareja de hecho, o descendientes menores de treinta años.

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b) Que las primas o cuotas satisfechas no excedan de 500 euros anuales por cada una de las personas señaladas en el apartado anterior. El exceso sobre dicha cuantía constituirá retribución en especie.

— La prestación del servicio de educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato y formación profesional por centros educativos autoriza-dos, a los hijos e hijas de sus empleados y empleadas, con carácter gratuito o por precio inferior al normal de mercado.

— Las primas correspondientes a los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro para el caso de muerte o invalidez que se contraten en virtud de lo estableci-do, en convenio, acuerdo colectivo o disposición equivalente.

RENDIMIENTO ÍNTEGRO DEL TRABAJO

Podemos destacar tres grupos:

a) Con carácter general. El rendimiento íntegro estará constituido por la totalidad del rendimiento percibido o que corresponda al trabajador/a.

b) Rendimientos con período de generación superior a dos o cinco años o calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiem-po, cuyos porcentajes de integración serán, según los casos, del 60% o 50%.

c) Rendimientos derivados de contratos de seguro y demás sistemas de previsión social.

Rendimientos con período de generación superior a dos o cinco años o calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.

1. El rendimiento íntegro de trabajo personal se obtendrá por la aplicación al importe total de los rendimientos de trabajo de los siguientes porcentajes:

El 60 por 100 a los siguientes tipos de rendimientos:

Los rendimientos de trabajo que tengan un período de generación superior a dos años y no se obtengan de forma periódica o recurrente.

2. El 50 por 100:

Cuando los rendimientos de trabajo tengan un período de generación superior a 5 años o se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.

Los rendimientos de trabajo calificados por el Reglamento del impuesto como obte-nidos de forma notoriamente irregular en el tiempo son los que a continuación se detallan, siempre que se imputen en un único período impositivo:

a) Las cantidades satisfechas por la empresa a los/as empleados/as con motivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de los importes exentos men-cionados en el apartado de dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia.

b) Las indemnizaciones derivadas de los regímenes públicos de la Seguridad Social o Clases Pasivas, así como las prestaciones satisfechas por Colegios de Huérfanos e Instituciones similares, para los casos de lesiones no invalidantes.

c) Las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes o incapacidad perma-nente, en cualquiera de sus grados, por empresas y por Entes Públicos.

d) Las prestaciones por fallecimiento y gastos de entierro o sepelio que excedan del límite exento de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 9.23. º de la Norma

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Foral del Impuesto, de trabajadores/as o funcionarios/as, tanto las de carácter público como las satisfechas por Colegios de Huérfanos e Instituciones similares, empresas y por Entes Públicos.

e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos sala-riales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo.

f) Las cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores y trabajadoras por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral.

g) Los premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención. No se consideran premios a estos efectos, las contraprestaciones económicas derivadas de la cesión de derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a éstas.

Asimismo, se aplicará este porcentaje cuando los rendimientos de trabajo se obtengan como consecuencia del desarrollo de actividades que, por sus circunstancias objetivas, requieran dicha integración, en los términos y condiciones que se determinen.

EJEMPLO:

Don Jon ha percibido en mayo de 2011 un premio en metálico por importe de 4.808,10 euros por haber desempeñado su trabajo durante 25 años en la empresa.

Solución:

Ingresos dinerarios obtenidos: 4.808,10 euros.

Rendimientos íntegros 50% 4.808,10 = 2.404,05

ó

Ingresos dinerarios obtenidos: 4.808,10 euros

Cantidad no integrada: 50 % 4.808,10 = 2.404,05

Rendimientos íntegros................ 4.808,10 – 2.404,05 = 2.404,05 euros.

Opciones sobre acciones

Excepcionalmente, en los supuestos de rendimientos del trabajo que se pongan de manifiesto con ocasión del ejercicio de opciones sobre acciones de la entidad en la que se prestan servicios, de cualquiera del grupo de sociedades o cualquier otra entidad con la que exista vinculación, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplican los porcentajes de integración no podrá exceder del siguiente importe:

El resultado de multiplicar la cantidad de 20.000 euros por el número de años de gene-ración del rendimiento.

El importe del límite anterior se duplicará cuando las entregas de opciones sobre accio-nes cumplan estos requisitos:

a) Las acciones o participaciones adquiridas deberán mantenerse, al menos, durante 3 años, a contar desde el ejercicio de la opción de compra.

b) La oferta de opciones de compra deberá realizarse en las mismas condiciones a todos los trabajadores y trabajadoras de la empresa, grupo o subgrupos de empresa.

En el supuesto de que se rebase la cuantía del límite mencionado, el exceso se compu-tará en su totalidad.

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Se considerará que estos rendimientos de trabajo tienen un período de generación superior a 2 ó 5 años y que no se obtienen de forma periódica o recurrente, cuando el ejercicio de la opción de compra se efectué transcurridos respectivamente, más de 2 ó 5 años contados desde la fecha de su concesión y además no se concedan anualmente.

Percepción fraccionada

Cuando los rendimientos de trabajo que tengan un período de generación superior a dos años se perciban de forma fraccionada, sólo serán aplicables los porcentajes de integración del 60 por 100 o del 50 por 100 en los siguientes casos:

a) Si el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados estos de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento es superior a 2 años y menor que 5 se aplicará el porcentaje de integración del 60 por 100.

Nº años generación 2 años < ------------------------------------------------------------ ≤ 5 años ⇒ 60%

Nº períodos impositivos fraccionamiento

b) Si el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados estos de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento es superior a 5 años se aplicará el porcentaje de integración del 50 por 100.

Nº años generación ------------------------------------------------------------ > 5 años ⇒ 50%

Nº períodos impositivos fraccionamiento

Cuando conste que el período de generación sea superior a 2 años pero no sea posible determinar exactamente el referido período, se tomarán 3 años.

Tratamiento fiscal aplicable a determinados complementos salariales. Expedientes de regulación de empleo (NF 8/2000)

Será de aplicación a aquellas cantidades percibidas por los trabajadores y trabajadoras cuya relación laboral se hubiera extinguido y concurran las siguientes circunstancias:

a) Que tengan su origen en un expediente de regulación de empleo de acuerdo con lo dispuesto en el Estatuto de los trabajadores, o se haya extinguido la relación laboral en virtud de lo establecido en el artículo 52 c) de dicho Estatuto, siempre que en ambos casos las razones del despido se fundamenten en causas económicas, técnicas o de fuerza mayor.

b) Que sean complementarias de los importes percibidos del Instituto Nacional de Empleo, el Instituto Nacional de la Seguridad Social o entidades que la sustituyan e incluso que por circunstancias particulares no hayan sido complementarias por no haber percibido el contribuyente durante el ejercicio prestación alguna de los citados organismos.

c) Que se perciban de forma periódica, bien de carácter temporal o vitalicio, o de una sola vez capitalizado, con independencia de quien sea el/la pagador/a de las mis-mas.

Tratamiento fiscal

Sin perjuicio de las cantidades que puedan resultar exentas, se integrará en concepto de rendimiento de trabajo:

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1. El 70 por 100 de las cantidades percibidas:

Límite anual: 2,5 x Salario Mínimo Interprofesional (8.979,60 euros).

*Este límite opera antes de aplicar el porcentaje.

2. El 100 por 100 de:

Las cuantías que excedan de dos veces y media el salario mínimo interprofesional:

Rendimiento íntegro = Cuantía percibida - 2,5 x SMI

Nota importante:

En el caso de percepciones de una sola vez de forma capitalizada solamente se aplicará este tratamiento en el caso de que resulte más favorable que el régimen general pre-visto para las rentas irregulares.

Tratamiento de determinados complementos salariales percibidos por los/as trabaja-dores/as como consecuencia de supuestos asimilables a los expedientes de regulación de empleo. Disposición Adicional Vigésima de la NF 6/2006.

1. El tratamiento tributario establecido en el apartado anterior (NF 8/200), también será de aplicación a aquellas cantidades percibidas por los/as trabajadores/as como consecuencia de la extinción de su relación laboral, cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que la extinción laboral haya sido anterior a la fecha de entrada en vigor de la mencionada Norma Foral, afecte al menos al número de trabajadores/as exigido en el artículo 51.1 del Estatuto de los Trabajadores y se fundamente en alguna de las causas previstas en el artículo 52.c) de dicho Estatuto.

b) Que las cantidades que se perciban sean complementarias de los importes perci-bidos del Instituto Nacional de Empleo, Instituto Nacional de la Seguridad Social o Entidades que la sustituyan. Estas cantidades se pueden percibir de forma periódica, bien tengan carácter temporal o vitalicio, o de una sola vez de forma capitalizada, con independencia en todo caso de quién sea el pagador de las mismas.

El mismo tratamiento se aplicará a las cantidades percibidas en aquellos casos en que el/la contribuyente no hubiere obtenido durante el ejercicio prestación alguna de los citados organismos.

c) Que al amparo de la misma causa que determinó aquella extinción de la relación laboral, la empresa hubiere promovido, con anterioridad a la fecha mencionada en la letra a) anterior, expediente de regulación de empleo debidamente apro-bado por la autoridad laboral competente.

d) Que las condiciones económicas en que se produzca la extinción de su relación laboral no sean más favorables que las correspondientes a los/las trabajadores/as cuya relación laboral se hubiese extinguido mediante expediente de regulación de empleo, a los que se refiere la letra anterior.

2. El régimen tributario establecido en la citada Norma Foral será de aplicación a las cantidades percibidas por los trabajadores en los ejercicios 1998 y siguientes. En todo caso, la Administración Tributaria aplicará, a petición del interesado, el trata-miento tributario a que se refiere el apartado anterior, siempre que se cumplan las condiciones y los requisitos en él establecidos. La solicitud deberá haberse formula-do con anterioridad al 1 de marzo de 2007.

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RENDIMIENTOS ÍNTEGROS DE TRABAJO EN PARTICULAR: SEGUROS Y SISTEMAS DE PREVISIÓN

1. Prestaciones percibidas de los distintos Sistemas de Previsión Social que hayan sido percibidos en forma de capital (art.18 a) 1ª, 2ª, 3ª, 4ª, 5ª, 7ª y 8ª) excepto seguros colectivos satisfechas por:

— Seguridad social y Clases Pasivas u otras instituciones públicas.

— Mutualidades obligatorias, colegios de huérfanos y otras instituciones similares.

— EPSV y Planes de Pensiones.

— Planes de Pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.

— Contratos de seguros concertados con Mutualidades de Previsión Social cuyas aportaciones hayan sido al menos en parte, gasto deducible para la determina-ción del rendimiento neto de actividades económicas u objeto de reducción en la base imponible.

— Planes de Previsión Asegurados.

— Planes de previsión Social empresarial.

— Seguros de dependencia.

Las contingencias cubiertas deben ser:

1. Jubilación para la determinación de esta contingencia se estará a lo previsto en el régimen de la Seguridad Social correspondiente.

2. Incapacidad laboral total y permanente para la profesión habitual o absoluta y permanente para todo tipo de trabajo, y la gran invalidez, determinada confor-me al régimen correspondiente de la Seguridad Social.

3. Muerte del partícipe o beneficiario/a, que puede generar derecho a prestaciones por viudedad, orfandad o a favor de otros herederos/as o personas designadas.

4. Dependencia severa o gran dependencia.

También se pueden percibir cuantías anticipadas en concepto de enfermedad grave o desempleo de larga duración.

Adicionalmente para las EPSV se podrán rescatar cantidades en metálico una vez hayan transcurrido diez años desde el momento en que se realizó la primera apor-tación.

A. Percepciones en forma de renta.

El rendimiento íntegro estará constituido por el 100% de las cuantías percibidas anualmente.

B. Percepciones en forma de capital.

Con carácter general el rendimiento íntegro se corresponderá con el 100% de las cantidades recibidas.

No obstante se integrará al 60% la cantidad percibida en forma de capital en los siguientes supuestos:

a) La primera prestación que se perciba por cada una de las diferentes contingen-cias, siempre que hayan transcurrido más de 2 años desde la primera aportación. En el caso de prestaciones por invalidez o dependencia no resultará exigible el requisito del plazo de 2 años.

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b) Las sucesivas prestaciones percibidas transcurridos 5 años desde la anterior prestación percibida por dicha contingencia cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes.

A estos efectos se entenderá por primera prestación, el conjunto de las cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo por el acaecimiento de cada contingencia.

Esta misma regla se aplicará a las sucesivas prestaciones.

El tratamiento comentado en los apartados a) y b) será también de aplicación a las cantidades percibidas en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración.

c) La primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias o de las situaciones previstas en el art. 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones, así como las sucesivas cantidades percibidas transcurridos 5 años desde la anterior percepción por dichos motivos cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodici-dad y regularidad suficientes.

Se entiende por primera prestación, el conjunto de las cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo por el acaecimiento de cada con-tingencia.

Esta misma regla se aplicará a las sucesivas prestaciones.

A los efectos de lo establecido en los apartados b) y c) se considera que las aporta-ciones, contribuciones empresariales o primas satisfechas guardan una periodicidad y regularidad suficientes cuando:

Período medio de permanencia > a la mitad del nº de años transcurridos entre la fecha de la percepción y la fecha de la 1ª aportación.

∑(aportaciones x nº años de permanencia)Período medio de permanencia = ------------------------------------------------------------------

∑ Aportaciones satisfechas

En el caso de prestaciones percibidas de forma mixta, es decir combinando rentas de cualquier tipo con cobros en forma de capital, los porcentajes aquí comentados sólo se aplicarán a los cobros en forma de capital. En particular, cuando una vez comenzado el cobro de las prestaciones en forma de renta, se decida recuperar las cantidades pendientes de percibir anticipadamente, el rendimiento obtenido será objeto de aplicación de los porcentajes de integración que correspondan en función de la antigüedad que tuviera cada prima o aportación en el momento de constitu-ción de la renta.

2. Seguros colectivos

La Norma Foral del Impuesto, en su artículo 18.a) 6ª establece, con carácter gene-ral, que las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios y beneficiarias de los contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de pre-visión social empresarial, que instrumenten compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador o tra-bajadora, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo. A partir de este precepto de carácter general será preciso, para la determinación del rendimiento

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íntegro, diferenciar entre las distintas formas en que se perciban los rendimientos, en forma de renta o de capital.

A. Prestaciones en forma de renta

Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculen las prestaciones

Contingencias Rendimiento íntegro y su naturaleza

Jubilación e invalidezImporte de las prestaciones en la medida que excedan de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador/a

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

DependenciaPrestaciones - Contribuciones empresariales imputadas fiscalmente - Aportaciones directamente realizadas por el trabajador > 0.

Rendimiento del capital mobiliario

Contribuciones empresariales no imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculen las prestaciones

Contingencias Rendimiento íntegro y su naturaleza

Jubilación e invalidezImporte de las prestaciones en la medida que excedan de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador o trabajadora

Fallecimiento Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

DependenciaPrestaciones - Aportaciones directamente realizadas por el trabajador > 0.

Rendimiento del capital mobiliario

B. Prestaciones en forma de capital

a) Cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios y empresarias hayan sido imputadas como rendimientos de trabajo en especie a las personas a quie-nes se vinculen las prestaciones:

1. Prestaciones por Jubilación:

— El 60 por 100, cuando correspondan a primas satisfechas con más dos años de antelación a la fecha en que se perciban.

— El 25 por 100, cuando correspondan a primas satisfechas con más de cinco años de antelación a la fecha en que se perciban. Este mismo porcentaje resultará de aplicación al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos cuando hayan transcurrido más de ocho años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad sufi-cientes.

— Para la determinación de la parte del rendimiento total que le correspon-de a cada prima, cuando éstas puedan ser periódicas o extraordinarias, se multiplicará dicho rendimiento total por el coeficiente de ponderación que resulte del cociente siguiente:

— En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción.

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— En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el número de años transcurridos desde que fue satisfe-cha hasta el cobro de la percepción.

2. Prestaciones por Invalidez:

— El 25 por 100, cuando se trate de indemnizaciones como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez.

— El 25 por 100 cuando las prestaciones deriven de contratos de seguros concertados con más de ocho años de antigüedad, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodici-dad y regularidad suficientes.

— El 60 por 100, cuando no se cumplan los requisitos anteriores.

A los efectos de este apartado se entiende que las primas guardan una periodi-cidad y regularidad suficientes cuando:

Habiendo transcurrido más de 8 años desde el pago de la primera prima, el período medio de permanencia de las primas haya sido superior a 4 años.

∑(Primas x nº años de permanencia)Período medio de permanencia = ---------------------------------------------------------------------

∑ Primas satisfechas

Este tratamiento será aplicable a las prestaciones percibidas en forma de capital derivadas de los Contratos de Seguro Colectivo Temporal de riesgo puro.

b) Cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios y empresarias no hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, el 60 por 100:

— Cuando se trate de prestaciones por invalidez.

— Cuando correspondan a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en que se perciban.

La aplicación del porcentaje del 25% únicamente es de aplicación a los Contratos de seguros concertados desde 31.12.94.

No obstante, en los supuestos de contratos de seguros concertados con anterio-ridad a 1 de enero de 2003 en los que todas las primas hubieran sido satisfechas con anterioridad al 11 de abril de 2003 sin ser objeto de imputación fiscal como rendimiento de trabajo en especie a los empleados/as, el o la contribuyente podrá optar por aplicar lo dispuesto en la redacción vigente hasta 31-12-2002 en la letra c) del apartado 2 del artículo 16 de la NF 10/98 (35 por 100 y 25 por 100).

RENDIMIENTO NETO

El rendimiento neto del trabajo coincidirá con la cantidad resultante de minorar los rendimientos íntegros en el importe de los gastos deducibles y de las bonificaciones.

Rendimiento neto = Rendimientos íntegros regulares + Rendimientos íntegros irregu-lares - Gastos fiscalmente deducibles - Bonificación

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GASTOS DEDUCIBLES

Tienen la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:

1. Las cotizaciones a la Seguridad Social o a Mutualidades Generales obligatorias del funcionariado.

2. Las detracciones por derechos pasivos.

3. Las cotizaciones a Colegios de Huérfanos o instituciones similares.

4. Las cantidades que se satisfagan a las entidades o instituciones que de conformidad con la normativa vigente, hayan asumido la prestación de determinadas contingen-cias correspondientes a la Seguridad Social.

5. Las cantidades que aporten con carácter obligatorio a su organización política los cargos políticos de elección popular y los cargos políticos de libre designación. Límite: el 25% de los rendimientos íntegros obtenidos en el desempeño del citado puesto de trabajo, cuando éstos representen la principal fuente de renta del o de la contribuyente.

BONIFICACIONES

La diferencia positiva entre el total de los rendimientos íntegros y los gastos deducibles se bonificará en las siguientes cuantías:

a) Cuando la diferencia sea igual o inferior a 7.500 euros, la bonificación será de 4.650 euros.

b) Cuando la diferencia esté comprendida entre 7.501 y 15.000, la bonificación será el resultado de aplicar la siguiente fórmula:

B = 4.650 – 0,22 x (Rendimientos íntegros – gastos deducibles – 7.500)

c) La Bonificación será de 3.000 euros en los siguientes casos:

— Cuando la diferencia entre los rendimientos brutos y los gastos deducibles sea superior a 15.000 euros.

— Cuando las rentas no procedentes de trabajo computadas en la base imponible excedan de 7.500 euros.

Supuestos especiales de discapacidad

Las bonificaciones contempladas en los apartados anteriores se incrementarán:

a) En un 100 por 100 para aquellos/as trabajadores/as activos/as discapacitados/as con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100 e inferior al 65 por 100.

b) En un 250 por 100 para aquellos/as trabajadores/as activos/as discapacitados/as con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100 e inferior al 65 por 100 que se encuentren en estado carencial de movilidad reducida, entendiéndose por tal que se encuentren incluidos en alguna de las situaciones descritas en las letras A, B ó C del baremo que figura como Anexo III del Real Decreto 1.971/1999, de 23 de diciem-bre, de procedimiento para el reconocimiento, declaración y calificación del grado de minusvalía o que obtengan 7 ó más puntos en las letras D, E, F, G o H del citado

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baremo, así como para aquellos/as trabajadores/as activos/as discapacitados/as con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100.

Consideraciones:

• Laaplicacióndelabonificaciónnopodrádarlugarnuncaaunrendimientonega-tivo del trabajo.

• Cuando la opción de tributación sea la conjunta y hayamás de un perceptor operceptora de rendimientos del trabajo, esta bonificación será única y se aplicará sobre la totalidad de los rendimientos de trabajo (Total rendimiento neto previo), independientemente de cual sea el número de perceptores o perceptoras.

INDIVIDUALIZACIÓN DE RENDIMIENTOS

En el caso de contribuyentes integrados/as en una unidad familiar que opten por pre-sentar la autoliquidación correspondiente al lRPF de forma individual, los rendimientos del trabajo corresponderán exclusivamente a quienes hayan generado el derecho a su percepción.

No obstante, las pensiones y haberes pasivos corresponderán a las personas en cuyo favor estén reconocidos.

IMPUTACIÓN TEMPORAL

Con carácter general, los rendimientos de trabajo se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor o perceptora.

Reglas especiales:

a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta de trabajo, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su per-cepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquella adquiera firmeza.

b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al o a la contribuyente, los rendimientos del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquellos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos practicándose, en su caso, una auto-liquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en la letra a) anterior, los rendimien-tos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato plazo siguiente de autoliquidación de este impuesto.

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CASO PRÁCTICO:

Ana, casada con Jaime, ha obtenido durante el año 2011 de la empresa donde trabaja los siguientes rendimientos:

Ingresos dinerarios = 36.000 euros.

La empresa ha efectuado en su favor una aportación de 1.600 euros, como socio protector de una EPSV.

Reside en una vivienda propiedad de la empresa cuyo valor catastral es de 14.000 euros.

La retención practicada y los ingresos a cuenta efectuados sobre las retribuciones en especie han sido del 20%.

En concepto de Seguridad Social ha satisfecho 1.860 euros

Jaime ha obtenido de la empresa donde trabaja unos ingresos dinerarios de 30.000 euros.

La retención practicada ha sido del 20%.

En concepto de Seguridad Social ha satisfecho 1.860 euros.

Jaime padece una discapacidad en grado del 42% como consecuencia de un acci-dente de tráfico.

La suma de rentas no procedentes de trabajo asciende a 2.100 euros para cada uno de los cónyuges.

Solución:

a) Si las opciones de tributación son individuales

Ana:

— Retribuciones dinerarias:

Ingresos dinerarios obtenidos: 36.000 euros

— Retribuciones en especie:

Aportación efectuada por la empresa a la EPSV: 1.600 euros.

No existe obligación de efectuar ingreso a cuenta sobre esta retribución.

Utilización de vivienda propiedad de la empresa

2% x 14.000 = 280 euros

Ingreso a cuenta sobre retribuciones en especie:

20% x 280 = 56 euros

— Total retribuciones en especie: 1.600 + 280 + 56 = 1.936 euros

Total Rendimientos íntegros: 36.000 +1.936 = 37.936 euros

Gastos deducibles:

Seguridad Social = 1.860 euros

Rendimiento neto previo = 37.936 –1.860 = 36.076 euros

Bonificación = 3.000

Rendimiento neto = 33.076 euros.

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Jaime

Ingresos dinerarios obtenidos = 30.000 euros.

Gastos deducibles

Seguridad Social = 1.860 euros.

Rendimiento neto previo = 30.000 - 1.860 = 28.140 euros

Bonificación = 6.000

Rendimiento neto = 28.140 - 6.000 = 22.140 euros

b) Si la opción de tributación es conjunta

Ana

Rendimiento neto previo: 36.076 euros.

Jaime

Rendimiento neto previo: 28.140 euros.

Total Rendimiento Neto Previo: 64.216 euros.

Bonificación conjunta y única = 6.000 = (3.000 + 100% 3.000)

Rendimiento neto 64.216 – 6.000 = 58.216 euros

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CAPÍTULO III RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO

CONCEPTO PREVIO. RENDIMIENTO DEL CAPITAL

Tienen la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el mismo.

En todo caso se incluirán como rendimientos del capital:

a) Los provenientes de los bienes inmuebles, tanto rústicos como urbanos, que no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el contribuyente.

b) Los que procedan del capital mobiliario y, en general, de los restantes bienes o derechos de que sea titular el contribuyente, que no se encuentren afectos a actividades económicas realizadas por el mismo.

CONCEPTO. CARACTERÍSTICAS

Tienen la consideración de rendimientos íntegros del capital inmobiliario los proceden-tes de la cesión de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recai-gan sobre los mismos, y comprenderán todos los que se deriven del arrendamiento, subarrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso sobre los mismos cualquiera que sea su denominación o naturaleza.

Del contenido de ambos conceptos se extraen las características siguientes:

a) La procedencia de los rendimientos debe tener su origen, necesariamente, en bie-nes inmuebles, tanto rústicos como urbanos.

b) Los rendimientos tienen que percibirse por la persona titular del inmueble (propietario/a) o por la persona titular del derecho real que recaiga sobre el mismo.

c) El inmueble no puede estar afecto a una actividad económica desarrollada por el titular del inmueble o del derecho real que recaiga sobre éste.

d) Los rendimientos sólo pueden proceder de:

— Del arrendamiento de bienes inmuebles.

— De la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute que recai-gan sobre bienes inmuebles.

Se excluyen del concepto de rendimiento del capital inmobiliario:

1. El arrendamiento de inmuebles cuando para el desarrollo de esta actividad concu-rran las circunstancias siguientes:

a) Que se cuente con, al menos, un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de dicha actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral a jornada completa.

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En este caso, las cantidades percibidas tendrán la consideración de rendimiento íntegro de actividades económicas.

2. El arrendamiento de negocios o minas que no constituyan rendimientos de activi-dades económicas, tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario.

3. En el supuesto de subarrendamiento de bienes inmuebles, el importe percibido por el subarrendador/a del subarrendatario/a, que tendrá la consideración de rendi-miento del capital mobiliario. En este caso se dará el siguiente desglose:

— Arrendador/a. Todas las cantidades percibidas, tanto del arrendatario/a como del subarrendatario/a, tendrán la consideración de rendimiento del capital inmobiliario.

— Arrendatario/a/Subarrendador/a: Las cantidades percibidas del subarrendatario/a tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario.

RENDIMIENTO ÍNTEGRO. RENDIMIENTO NETO

Se computará como rendimiento íntegro el importe que por todos los conceptos se perci-ba del arrendatario/a, subarrendatario/a, cesionario/a o beneficiario/a de la constitución del derecho o facultad de uso o disfrute, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido.

En el apartado anterior ha quedado establecido que los rendimientos íntegros sólo pue-den proceder de la cesión de bienes inmuebles y de la constitución o cesión de derechos reales de uso o disfrute que recaigan sobre los mismos. Sin embargo, para su cómputo e integración en la base imponible resulta conveniente realizar una clasificación diferente.

1. Rendimientos procedentes del arrendamiento de viviendas.

2. Resto rendimientos.

1. Rendimientos procedentes del arrendamiento de viviendas

A los efectos de este impuesto tendrán esta consideración:

a) Los rendimientos derivados del arrendamiento que recae sobre una edificación habitable cuyo destino primordial sea satisfacer la necesidad permanente de vivien-da del arrendatario/a. Asimismo, se incluirán en este concepto el mobiliario, los tras-teros, las plazas de garaje y cualesquiera otras dependencias, espacios arrendados o servicios cedidos como accesorios de la finca por el mismo arrendador/a.

b) Los rendimientos obtenidos por los titulares de las viviendas o de los derechos reales de usufructo que recaigan sobre las mismas, que se acojan a lo dispuesto en el Decreto 316/2002, de 30 de diciembre, por el que se promueve e impulsa el “Programa de Vivienda Vacía”, o que las cedan o alquilen a sociedades que se bene-ficien del régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas regulado en la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

En ningún caso, se considerarán arrendamiento de vivienda los arrendamientos de fin-cas urbanas celebrados por temporada, sea ésta de verano o cualquier otra, y los cele-brados para ejercerse en la finca una actividad industrial, artesanal, profesional, recrea-tiva, asistencial, cultural o docente, cualquiera que sean las personas que los celebren.

Se computará como rendimiento íntegro, en todo caso, el importe que por todos los conceptos se reciba del arrendatario/a incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con la vivienda.

Rendimiento íntegro = Totalidad del importe percibido por el arrendador/a del arrendatario/a

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Rendimiento neto:

Para su cómputo se restará del rendimiento íntegro:

— El importe de los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición, rehabi-litación o mejora de los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los que procedan los rendimientos y los demás gastos de financiación.

— En concepto de bonificación, el 20% de los rendimientos íntegros obtenidos por cada inmueble. Este porcentaje será del 50%, en el caso de rendimientos íntegros derivados de contratos de arrendamiento celebrados con anterioridad al 9 de mayo de 1985, que no disfruten del derecho a la revisión de la renta del contrato en virtud de la aplicación de la regla 7ª del apartado 11 de la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos.

El rendimiento neto así obtenido no podrá dar resultado negativo para cada vivienda arrendada.

Rendimiento neto total = ∑ de los rendimientos netos de cada vivienda arrendada ≥ 0

Rendimiento neto de cada vivienda arrendada = Rendimiento íntegro – Gastos deducibles – Bonificación ≥ 0

Integración en la base imponible: El rendimiento neto total derivado del arrendamien-to de viviendas se integrará en la base imponible del ahorro del contribuyente.

EJEMPLO:

La Señora JJ es propietaria de dos viviendas, que tiene arrendadas y que a efectos de este impuesto responden a la calificación de arrendamiento de viviendas.Por la vivienda A percibe del arrendatario 9.600 euros anuales. Para su adqui-sición tuvo que solicitar un préstamo a una entidad financiera que durante el ejercicio 2011 ha devengado unos intereses de 3.000 euros.La vivienda B está arrendada desde el 1-1-1985 y no tiene posibilidad de acogerse a la actualización de rentas recogida en la Ley 29/1994. Por esta vivienda percibe del arrendatario 800 euros anuales. En el año 2009 tuvo que efectuar una reha-bilitación de esta vivienda, para cuya realización solicitó un préstamo que ha devengado unos intereses durante el año 2011 de 600 euros.

Solución:

Rendimiento neto vivienda A:

Rendimiento íntegro – Gastos deducibles – 0,2 x Rendimiento íntegro = 9.600 – 3.000 – 0,2 x 9.600 = 4.680 €

Rendimiento neto vivienda B:

Rendimiento íntegro – Gastos deducibles – 0,5 x Rendimiento íntegro = 800 – 600 – 0,5 x 800 = – 200 €. Al resultar negativo computaremos 0

Rendimiento neto total = Rendimiento neto vivienda A + Rendimientos neto vivienda B = 4.680 €

Estos 4.680 euros se integrarán en la base imponible del ahorro de la Señora JJ.

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2. Resto rendimientos

Tendrá esta consideración cualquier otro rendimiento del capital inmobiliario no inclui-do en el apartado anterior.

Se computará como rendimiento íntegro el importe que por todos los conceptos se reciba del arrendatario/a, subarrendatario/a, cesionario/a o beneficiario/a de la consti-tución del derecho o facultad de uso o disfrute, incluido en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, el rendimiento íntegro se calculará por aplicación de los por-centajes que se relacionan a continuación, en los siguientes casos:

a) El 60% del importe percibido por el o la contribuyente. Cuando los rendimientos obtenidos tengan un período de generación superior a dos años. En caso de per-cepción fraccionada del rendimiento se aplicará este porcentaje si se cumple la condición:

Nº años de generación computados de fecha a fecha2 < ----------------------------------------------------------------------------------------- ≤ 5

Nº de períodos impositivos de fraccionamiento

b) El 50% del importe percibido por el contribuyente:

— Cuando los rendimientos obtenidos tengan un período de generación superior a cinco años. En caso de percepción fraccionada del rendimiento se aplicará este por-centaje si se cumple la condición:

Nº años de generación computados de fecha a fecha----------------------------------------------------------------------------------------- > 5

Nº de períodos impositivos de fraccionamiento

Cuando el período de generación sea superior a dos años pero no sea posible determi-nar exactamente el mismo se considerará que éste ha sido de tres años.

— Importes obtenidos por el traspaso o la cesión del contrato de arrendamiento, siem-pre que se imputen en un único período impositivo.

— Indemnizaciones percibidas del arrendatario/a o subarrendatario/a por daños o desperfectos en los supuestos de arrendamiento, cuando se imputen a un único período impositivo.

Los rendimientos derivados de la constitución de derechos reales de uso o disfrute sobre bienes inmuebles se computarán, en todo caso, en el 100% de su importe.

Rendimientos con período de generación superior a dos años

2 años < Período generación ≤ 5 años

RI= 0,6 x Importe percibido Período generación > 5 años

RI= 0,5 x Importe percibido

Rendimientos calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo

RI = 0,5 x Importe percibido

— Cuantía obtenida por el traspaso o cesión del contrato de arrendamiento.

— Indemnización percibida del arrendatario/a o subarrendatario/a por daños o desperfectos en los supuestos de arrendamiento.

Condición: Imputación a un único período impositivo.

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Rendimiento neto

Para su computo, se restará del rendimiento íntegro el importe de todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos y el importe del deterioro sufrido por el uso o transcurso del tiempo en los bienes o derechos de los que procedan los mismos. En particular:

a) Los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición, rehabilitación o mejo-ra de los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación.

b) Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan carácter sancio-nador o deriven del retraso en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

c) Las cantidades devengadas por terceros en contraprestación directa o indirecta o como consecuencia de servicios personales, tales como los de administración, vigi-lancia, portería o similares.

d) Los ocasionados por la formalización del arrendamiento, subarrendamiento, cesión o constitución de derechos y los de defensa de carácter jurídico relativos a los bie-nes, derechos o rendimientos.

e) Los gastos de conservación y reparación. A los efectos de este impuesto, tienen esta consideración:

— Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.

— Los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros.

Nunca tendrán el carácter de gasto deducible por este concepto, las cantidades destinadas a la ampliación o mejora de los bienes.

f) El importe de las primas de contratos de seguro, bien sean de responsabilidad civil, incendio, robo, rotura de cristales u otros de naturaleza análoga, sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos.

g) Las cantidades destinadas a servicios o suministros.

h) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva. Se enten-derá cumplido el requisito de la efectividad en los siguientes casos:

— Inmuebles. Cuando en cada año no excedan del resultado de aplicar el 3% del coste de adquisición satisfecho, sin incluir el valor del suelo:

• Siseconoceelvalordelsuelo:

Amortización = 0,03 x Valor de adquisición de la construcción

• Sinoseconoceelvalordelsuelo.Seprorratearáelvalortotaldeadquisiciónsatisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.

Valor catastral total = Valor catastral suelo +Valor catastral construcción

Valor catastral construcción

Amortización = 0,03 x ------------------------------------------------------ x Valor catastral total Valor catastral total

— Bienes de naturaleza mobiliaria, susceptibles de ser utilizados por un período superior al año y cedidos conjuntamente con el inmueble. Cuando en cada año, no excedan del resultado de aplicar a los costes de adquisición satisfechos los

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coeficientes mínimos que resulten de los períodos máximos de amortización a que se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

— Titularidad de derechos reales o facultades de uso o disfrute. La amortización seguirá las siguientes reglas:

• Cuandoelderechoofacultaddeusotengaunplazodeduracióndetermina-do. Se aplicará como amortización el resultado de dividir el coste de adqui-sición del derecho o facultad de uso por el número de años de duración del mismo:

Coste de adquisición del derecho o facultad de usoAmortización ---------------------------------------------------------------------------------

Número años duración derecho o facultad de uso

• Cuando el derecho o facultad de uso tenga carácter vitalicio. Se aplicarácomo amortización el 3% del coste de adquisición satisfecho.

Amortización = 0,03 x Coste de adquisición

En ningún caso la suma de las amortizaciones efectuadas podrá exceder del valor de adquisición satisfecho por el bien o derecho de que se trate.

La suma de los gastos deducibles no podrá dar lugar, para cada inmueble, a un rendi-miento neto negativo.

Rendimiento neto total = ∑ de los rendimientos netos de cada inmueble ≥ 0

Rendimiento neto de cada inmueble = Rendimiento íntegro – Gastos deducibles ≥ 0

Excepcionalmente la Disposición Transitoria 2ª de la Norma Foral del Impuesto establece que en la determinación de los rendimientos del capital inmobiliario derivados de contra-tos de arrendamiento celebrados con anterioridad al 9 de mayo de 1985 que no disfruten del derecho a revisión de la renta del contrato en virtud de la aplicación de la regla 7ª del apartado 11 de la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, se aplicará una bonificación del 40% de los rendimientos íntegros obtenidos por cada inmueble. En la práctica sólo resultará aplicable a contratos de arrendamiento efectuados con anterioridad al 9 de mayo de 1985 que a su vez deri-ve en un contrato de subarrendamiento de vivienda celebrado con anterioridad al 9 de mayo de 1985, y solamente a la parte percibida por el arrendador del subarrendatario.

Pago:

Rendimiento del capital inmobiliario

Arrendamiento derecho arrendaticio

Pago: Rendimiento del capital inmobiliario

Subarrendamiento vivienda

Subarrendatario/a

Pago:

Rendimiento del capital mobiliario

Arrendador/aArrendatario/a/

Subarrendador/a

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Cantidades percibidas por el arrendador/a:

— Importe percibido del arrendatario/a, tendrá el carácter de rendimiento del capital inmobiliario, siendo su rendimiento neto:

RN = Ingresos – Gastos deducibles – Amortización

— Importe percibido del subarrendatario/a, tendrá el carácter de rendimiento del capital inmobiliario, siendo su rendimiento neto:

RN = Ingresos – Gastos deducibles – Amortización – 0,4 x Ingresos

Ambos rendimientos netos se integrarán en la base imponible general del arrendador.

Cantidades percibidas por el arrendatario/subarrendador. Tendrán el carácter de rendi-miento del capital mobiliario, siendo su rendimiento neto

RN = Ingresos – Gastos deducibles – Amortización

El rendimiento neto se integrará en la base imponible general del arrendatario/suba-rrendor.

Integración en la base imponible: El rendimiento neto total derivado de este tipo de rendimientos se integrará en la base imponible general del contribuyente.

INDIVIDUALIZACIÓN DE RENDIMIENTOS

En el caso de contribuyentes integrados en una unidad familiar que presenten su auto-liquidación de forma individual, los rendimientos del capital inmobiliario se conside-rarán obtenidos por los y las contribuyentes titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos de que provengan teniendo en cuenta:

— Las normas sobre titularidad jurídica en cada caso.

— Las pruebas aportadas por los y las contribuyentes.

— Las pruebas descubiertas por la Administración.

— Las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio o pareja de hecho.

— Los preceptos de la legislación civil aplicables a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la unidad familiar.

La titularidad de los bienes o derechos que, conforme a las disposiciones del correspon-diente régimen del matrimonio o de la pareja de hecho, sean comunes a ambos cónyu-ges o miembros de la pareja de hecho, se atribuirán por mitad a cada uno los mismos.

En el caso de derechos reales de disfrute el rendimiento íntegro deberá imputarse a la persona titular del derecho. Es decir, en el caso de usufructo, el rendimiento íntegro deberá incluirlo en su declaración de IRPF el/la usufructuario/a y no el nudo propietario.

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CASO PRÁCTICO:

La señora AA, propietaria de 4 inmuebles urbanos, presenta, para el ejercicio 2011, los datos que se relacionan a continuación:

1. Piso en Bilbao, en el cual tiene fijada su residencia desde el momento de su adquisición, producida en el año 1994. Tiene un valor catastral de 35.000 €. Ha satisfecho en concepto de IBI 385 €.

2. Piso en Bilbao, adquirido en el año 2002 por 230.000 €. Para su adquisición solicitó un préstamo hipotecario, de 100.000 €, a una entidad financiera, que ha devengado durante el presente ejercicio unos intereses de 2.450 €. Tiene una valoración catastral de 25.000 € (al suelo le corresponde un 20% del valor catastral) y ha pagado un IBI de 275 €.

Este piso se encuentra alquilado desde el año 2002, percibiendo una renta de 1.000 euros mensuales. El arrendatario reside en el mismo desde dicho año. Asimismo, ha pagado los siguientes gastos:

— Comunidad: 600 €

— Seguro de hogar: 300 €

3. En el año 2004, heredó de su padre, una lonja en Baracaldo. Valorándose en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones en 90.000 €. En este momento se encuentra alquilada, percibiendo un arrendamiento de 600 € mensuales. Ha pagado los gastos siguientes:

— IBI: 200€. El valor catastral es de 18.000 €, de los cuales 4.000 € correspon-den al suelo.

— Seguro: 225 €.

— Comunidad: 360 €.

4. En el año 2008, adquiere una lonja en Bilbao, por un importe de 120.000 €, de los cuales 24.000 € corresponden al suelo. Para su adquisición solicitó un prés-tamo hipotecario a una entidad financiera de 60.000 €, en el presente ejercicio ha devengado unos intereses de 2.000 €.

La lonja se encuentra arrendada desde el año 2009, percibiendo unos ingresos mensuales de 900 €. Ha satisfecho los siguientes importes:

— IBI: 240 €. El valor catastral es de 21.000 €, de los cuales 4.500 € correspon-den al valor del suelo.

— Seguro: 250 €.

— Comunidad: 500 €.

Determinar el rendimiento del capital inmobiliario correspondiente al ejercicio 2011.

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1. Piso en Bilbao, residencia habitual de la contribuyente, no devenga ingresos ni gastos.

2. Piso en Bilbao, arrendado, tiene carácter de arrendamiento de vivienda en los términos establecidos en la Ley 29/1994, de arrendamientos urbanos, para el arrendatario.

Ingresos = 1.000 x 12 = 12.000 €

Gastos deducibles, exclusivamente los 2.450 € en concepto de intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición de la vivienda.

Bonificación= 0,2 x 12.000 = 2.400 €

Rendimiento neto= Ingresos – Gastos – Bonificación= 12.000 – 2.450 – 2.400 = 7.150 €

3. Local alquilado en Baracaldo.

Rendimiento neto = Ingresos – Gastos – Amortización

Ingresos = 600 x 12 = 7.200 €

Gastos deducibles= 200 + 225 + 360 = 785 €

14.000 Amortización = 0,03 x ———— x 90.000 = 2.100 € 18.000

Rendimiento neto = 7.200 – 785 – 2.100 = 4.315 €

4. Local alquilado en Bilbao.

Rendimiento neto = Ingresos – Gastos – Amortización

Ingresos = 900 x 12 = 10.800 €

Gastos deducibles = 2.000 + 240 + 250 + 500 = 2.990 €

Amortización = 0,03 x (120.000 – 24.000) = 2.880 €

Rendimiento neto = 10.800 – 2.990 – 2.880 = 4.930 €

Rendimientos que se integran en la base imponible general = 4.315 + 4.930 = 9.245 €

Rendimientos que se integran en la base imponible del ahorro = 7.150 €

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CAPÍTULO IV RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

CONCEPTO

Tienen la consideración de rendimientos del capital mobiliario la totalidad de las con-traprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinera-rias o en especie, que provengan directa o indirectamente de elementos patrimoniales, bienes o derechos de esta naturaleza, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas ejercidas por el mismo.

Los distintos tipos de rendimientos pueden clasificarse de la forma siguiente:

a) Rendimientos procedentes de la participación en los fondos propios de cualquier entidad.

b) Rendimientos derivados de la cesión a terceros de capitales propios.

c) Rendimientos obtenidos de operaciones de capitalización, de contratos de seguros de vida o invalidez.

d) Rendimientos derivados de rentas que tengan por causa la imposición de capitales.

e) Otros rendimientos del capital mobiliario.

No tendrá la consideración de rendimientos del capital mobiliario:

La contraprestación obtenida por el contribuyente por el aplazamiento o fraccio-namiento del precio de las operaciones realizadas en desarrollo de su actividad económica habitual.

RENDIMIENTOS PROCEDENTES DE LA PARTICIPACIÓN EN LOS FONDOS PROPIOS DE CUALQUIER TIPO DE ENTIDADTendrán esta consideración, los rendimientos, dinerarios o en especie, que se relacio-nan a continuación:

a) Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en beneficios de cual-quier tipo de entidad.

b) Los procedentes de cualquier clase de activos que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operacio-nes, ingresos o conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remune-ración del trabajo personal.

c) Los derivados de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, sobre los valores o participacio-nes que representen la participación en los fondos propios de la entidad.

d) Cualquier otra utilidad distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe.

e) La distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones.

f) Posibles excesos derivados de las reducciones de capital que tengan por finalidad la devolución de aportaciones.

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A. Dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en beneficios de cual-quier entidad

El importe total percibido por este concepto, se imputará como rendimiento íntegro en la base imponible del ahorro.

Asimismo, gozarán de una exención de 1.500 euros anuales. Esta exención no será de aplicación:

a) A los dividendos y beneficios distribuidos por las instituciones de inversión colectiva.

b) A los rendimientos procedentes de valores o participaciones adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la fecha en que aquéllos se hubieran satisfecho cuando, con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo, se produzca una transmi-sión de valores homogéneos. En el caso de valores o participaciones no admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, el plazo será de un año.

Se asimilan a este tipo de rendimientos:

a) Retornos cooperativos. Definidos como la parte del excedente disponible del ejercicio económico que se acredite a los socios. No tendrán la consideración de rendimiento del capital mobiliario y, en consecuencia, no se incluirán en la base imponible del ahorro del contribuyente, los retornos cooperativos que:

— Se incorporen al capital social, incrementando las aportaciones del socio al mismo.

— Se apliquen a compensar pérdidas sociales de ejercicios anteriores.

— Se incorporen a un Fondo Especial, regulado por la Asamblea General, hasta tanto no transcurra el plazo de devolución al socio, se produzca la baja de éste o se destine a satisfacer pérdidas o a realizar aportaciones al capital social.

b) Los rendimientos derivados de las cuotas participativas de las Cajas de Ahorro. Definidas éstas como valores negociables que representan aportaciones dinera-rias de duración indefinida, que pueden ser aplicadas en igual proporción y a los mismos destinos que los fondos fundacionales y las reservas de la Entidad; siendo sus características:

1. Confieren el derecho a la participación en el reparto del excedente de libre disposición de las cajas de ahorro, mediante la percepción de una retribución variable.

2. En el caso de liquidación, generan el derecho a la percepción de su valor liquidativo.

3. Otorgan el derecho de suscripción preferente de cuotas participativas en nuevas emisiones.

4. En los casos de amortización, permiten la obtención del valor de mercado de las cuotas participativas.

5. Carecen de derechos de contenido político.

6. No pueden emitirse por un valor inferior a su nominal. Podrán emitirse con prima cuando sea necesario para evitar la dilución de los derechos preexis-tentes sobre el patrimonio y los excedentes futuros.

7. Tienen carácter nominativo y deben desembolsarse íntegramente en el momento de la emisión.

8. Cotizan en mercados secundarios.

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c) Beneficios distribuidos de las sociedades de tenencia de valores extranjeros. Se consideran entidades de tenencia de valores extranjeros aquellas cuyo objeto social comprende la actividad de gestión y administración de valores represen-tativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales. La distribución de beneficios de este tipo de entidades se integrará en la base imponible de la forma siguiente:

a') Beneficios distribuidos con cargo a dividendos o participaciones en benefi-cios de entidades no residentes en territorio español y/o a rentas positivas derivadas de la transmisión de la participación en dicho tipo de entidades, se integrarán en la base imponible general del contribuyente.

b') Beneficios distribuidos con cargo a beneficios diferentes de los del apartado anterior, se integrarán en la base imponible del ahorro del contribuyente.

En cualquier caso, generarán el derecho a la aplicación de la exención por dividendos y participaciones en beneficios.

B. Rendimientos procedentes de cualquier clase de activos que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos análogos

Tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario y se integrarán en la base imponible del ahorro del contribuyente, los procedentes de cualquier clase de activos, excepto la entrega de acciones liberadas que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remuneración del trabajo personal.

Asimismo, será de aplicación junto con los rendimientos recogidos en el apartado A anterior una exención de hasta 1.500 euros anuales.

Los títulos aquí referidos son aquellos que no derivando de la condición de socio facul-ten a participar en beneficios, ventas, operaciones o ingresos, tales como las denomi-nadas partes de fundador o bonos de disfrute. Definidos como derechos especiales de contenido económico que podrán reservarse los fundadores y promotores de una sociedad, cuyo valor en conjunto, cualquiera que sea su naturaleza, no podrá superar el diez por ciento de los beneficios netos obtenidos según balance, una vez deducida la cuota reservada a la reserva legal y por un período máximo de diez años. En este sentido, podemos distinguir dos momentos:

1. Momento de la entrega. Que tendrá la consideración de rendimiento del trabajo para los fundadores y promotores. Siempre que consistan en un porcentaje sobre los beneficios, valorándose como mínimo en el 35 por ciento del valor equivalente del capital social que permita una misma participación en los beneficios que la reconocida a estos derechos (tal como ha quedado recogido en el capítulo corres-pondiente a los rendimientos del trabajo). El importe así obtenido se integrará en la base imponible general del contribuyente.

2. Momento de la obtención del rendimiento derivado de la participación en los bene-ficios de la sociedad. Tendrá la consideración de rendimiento del capital mobiliario, con derecho a una exención de hasta 1.500 euros anuales; debiendo integrarse la diferencia positiva en la base imponible del ahorro del contribuyente.

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EJEMPLO:

La sociedad XX tiene un capital social de 405.000 euros, representado en 20.250 acciones de 20 euros de valor nominal cada una. En el ejercicio 2009, año de la fundación de la sociedad, se entregó a la Señora ZZ, como remuneración por los servicios prestados como promotora de la sociedad, un título de fundadora que da derecho a una participación del 10% en los beneficios de la sociedad.

En el ejercicio 2011, la Sociedad XX distribuye un beneficio de 20.000 euros.

Solución:

1. Ejercicio 2009. Rendimiento del trabajo personal:

405.000 (100% del capital social) 0,9 (porcentaje sobre el beneficio)

X capital 0,1 (porcentaje sobre beneficio)

405.000 x 0,1 X = --------------------- = 45.000 € 0,9

Rendimiento íntegro del trabajo = 45.000 x 0,35 = 15.750 €. A integrar en la base imponible general.

2. Ejercicio 2011. Rendimiento del capital mobiliario.

Rendimiento íntegro = 20.000 x 0,1 = 2.000 €

Exención = 1.500 €

Rendimiento neto = 2.000 – 1.500 = 500 €. Se integrará en la base imponible del ahorro.

Sobre los rendimientos definidos en las letras A y B de este apartado se aplicará la exención recogida en el artículo 9.25 de la Norma Foral del Impuesto:

Exención anual máxima de 1.500 €. Aplicación conjunta

Rentas exentas

- Dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cual-quier tipo de entidad.

- Rendimientos procedentes de cualquier clase de activos que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remuneración del personal.

Rentas no exentas

- Dividendos y beneficios distribuidos por las instituciones de inversión colectiva.

- Dividendos y distribución de beneficios procedentes de valores o participaciones admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, adquiridos dentro de los dos meses anteriores a la fecha en que aquéllos se hubieran satisfecho cuando con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo, se produzca una transmisión de valores homogéneos.

- Dividendos y distribución de beneficios procedentes de valores o participaciones no admi-tidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, adquiridos dentro del año anterior a la fecha en que aquéllos se hubieran satisfecho cuando con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo, se produzca una transmisión de valores homogéneos.

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EJEMPLO:

1. La Señora JJ adquiere, al 105%, el día 4 de mayo de 2011, 6.000 acciones de la empresa ZZSA, cotizada en la bolsa española, cuyo valor nominal es de 10 euros. El día 14 de junio de 2011 dicha empresa distribuye un dividendo de 0,75 euros por acción.

Solución:

Valor adquisición = 6.000 x 10 x 1,05 = 63.000 €

Dividendo percibido = 6.000 x 0,75 = 4.500 €

Rendimiento íntegro = 4.500 €

Exención = 1.500 €

Rendimiento neto a integrar en la base imponible del ahorro = 4.500 − 1.500 = 3.000 €

2. Supongamos ahora que la Señora JJ decide vender las acciones de la empresa ZZSA, el día 20 de julio de 2011, al 100%.

Solución:

Valor de adquisición = 6.000 x 10 x 1,05 = 63.000 €

Dividendo percibido = 6.000 x 0,75 = 4.500 €

Rendimiento íntegro = 4.500 €

No tiene derecho a la exención.

Rendimiento a integrar en la base imponible del ahorro= 4.500 €Como consecuencia de la transmisión que se realiza el día 20 de julio de 2011 se obtendrá una pérdida de patrimonio (objeto de estudio en el capítulo correspon-diente).

C. Rendimientos derivados de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute

Tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario, debiendo integrarse en la base imponible del ahorro, los procedentes de la constitución o cesión de dere-chos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, sobre los valores o participaciones que representen la participación en los fondos pro-pios de la entidad.

En este caso, el propietario de unas acciones o participaciones en los fondos propios de una entidad constituye o cede unos derechos reales de uso o disfrute sobre dichos activos, a favor de un tercero, por actos inter vivos, y mediante precio o contraprestación o de forma gratuita. En esta operación, en consecuencia debemos diferenciar dos situaciones diferentes:

a) Nudo propietario/a. Tendrá la consideración de rendimiento del capital mobiliario:

— Si la constitución o cesión se efectúa mediante precio o contraprestación. El importe total percibido por el propietario, incluyendo dicha cuantía en su base imponible del ahorro, sin tener derecho a la exención recogida en el artículo 9.25 de la Norma Foral del Impuesto (1.500 euros anuales).

— Si la constitución o cesión se realiza de forma gratuita. No se incluirá importe alguno en la base imponible del ahorro del contribuyente.

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b) Usufructuario/a o cesionario/a. Se ha generado un derecho de uso o disfrute. sobre acciones o participaciones en los fondos propios de una entidad, a su favor, sien-do, por tanto, el titular de los dividendos y demás percepciones derivadas de la distribución de beneficios asociadas a dichos títulos. Se obtiene, en consecuencia, un rendimiento del capital mobiliario por importe percibido por dichos conceptos, debiendo integrarse en su base imponible del ahorro.

La Instrucción 1/2011, de 30 de marzo, de la Dirección General de Hacienda, en su apartado 5.1, Rendimientos derivados de la constitución, cesión y transmisión de derechos reales de uso y disfrute, resulta muy esclarecedora respecto a la tributa-ción de estos derechos, y aunque hace referencia a ellos con carácter general resulta totalmente aplicable a este supuesto:

“a) Los rendimientos percibidos como consecuencia de la constitución y cesión de dere-chos reales de uso o disfrute constituyen rendimientos del capital. Se entenderá por cesión del derecho real la realizada por el propietario del bien a favor de un tercero, ya sea por tiempo limitado o con carácter vitalicio.

Sin embargo, la transmisión de un derecho real de uso o disfrute genera una ganan-cia o pérdida patrimonial. A estos efectos, hay que entender el término transmisión como sinónimo de enajenación efectuada, no ya por el propietario del bien, sino por el titular del derecho real.

“b) Rendimiento que ha de imputarse quien constituya a título lucrativo un derecho real de uso o disfrute.

Los artículos 32 y 36.1 c) de la Norma foral 6/2006, establece que tendrá la conside-ración de rendimiento íntegro del capital inmobiliario o mobiliario todo aquél que derive de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre bienes inmuebles o participaciones en fondos propios de una entidad, respectiva-mente. Teniendo en cuenta que, en este supuesto, el cedente no percibe importe alguno, según lo dispuesto en los artículos mencionados no deberá consignar nin-gún rendimiento en su base imponible por este concepto (a salvo lo previsto en el artículo 7 de la Norma Foral del Impuesto, relativo a la presunción de onerosidad).”

D. Cualquier otra utilidad procedente de una entidad por la condición de socio/a, accionista, asociado/a o partícipe

Este apartado recoge cualquier otra utilidad no incluida en las letras anteriores, que puede ser en metálico o en especie, como consecuencia de la condición de socio/a, accionista, asociado/a o partícipe.

E. Distribución de la prima de emisión de acciones o participacionesEl importe obtenido por la distribución de la prima de emisión de acciones o participacio-nes minorará, hasta su anulación, el valor de adquisición de las acciones o participaciones afectadas y el exceso que pudiera resultar tributará como rendimiento del capital mobilia-rio, debiendo integrarse en la base imponible del ahorro del perceptor o perceptora, sin generar derecho a la exención recogida en el artículo 9.25 de la Norma Foral del Impuesto.

EJEMPLO:

El Señor RR adquirió, en el ejercicio 2007, 2.000 acciones de la Sociedad PASA por 10 euros cada una.

En el año 2009 la Sociedad PASA decide distribuir entre sus accionistas parte de la reserva por prima de emisión, repartiendo 6 euros por acción.

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En el año 2011 la Sociedad PASA reparte el resto de la reserva de la prima de emisión, entregando 5 euros por acción.

Solución:

1. Año 2007. Adquisición acciones PASA: Valor adquisición= 2.000 x 10 = 20.000 €

2. Año 2009. Distribución de parte de la reserva por prima de emisión, 6 euros por acción:

2.000 x 6 = 12.000 €

No se genera ningún rendimiento del capital mobiliario, pero el valor de adquisición de las acciones se ve reducido en 12.000. euros. Es decir, el efecto de la distribución de la prima de emisión se difiere al momento de una futura transmisión de los títulos.

Valor adquisición = 20.000 − 12.000 = 8.000 €

3. Año 2011. Distribución del resto de la reserva por prima de emisión, 5 euros por acción:

2 000 x 5 = 10.000 €

El Señor RR habrá obtenido un rendimiento del capital mobiliario por importe de 2.000 euros. Renta que no estará sujeta a retención tal y como está reco-gido en el artículo 103.i) del Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tampoco generará derecho a la exención recogida en el artículo 9.25 de la Norma foral del Impuesto.

El valor de adquisición de las acciones de la Sociedad PASA a efectos de trans-misiones futuras será igual a cero.

F. Posibles excesos derivados de las reducciones de capital que tengan por finalidad la devolución de aportaciones

Rendimientos recogidos en el Capítulo V de la Norma Foral del Impuesto, que hace referencia a las ganancias y pérdidas de patrimonio. En particular el artículo 43.2.a) establece: “2. Se estimará que no existe ganancia o pérdida de patrimonio en los siguientes supuestos: a) En reducciones de capital. Cuando la reducción de capital, cualquiera que sea su finalidad, de lugar a la amortización de valores o participaciones, se considerarán amortizadas las adquiridas en primer lugar y su valor de adquisición se distribuirá proporcionalmente entre los restantes valores homogéneos que perma-nezcan en el patrimonio del contribuyente. Cuando la reducción de capital no afecte por igual a todos los valores o participaciones del contribuyente, se entenderá referida a las adquiridas en primer lugar. Cuando la reducción de capital tenga por finalidad la devolución de aportaciones, el importe de ésta o el valor normal de mercado de los bienes o derechos percibidos minorará el valor de adquisición de los valores o partici-paciones afectadas, de acuerdo con las reglas del párrafo anterior, hasta su anulación. El exceso que pudiera resultar se integrará como rendimiento del capital mobiliario procedente de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para la distribución de la prima de emisión, salvo que dicha reduc-ción de capital proceda de beneficios no distribuidos, en cuyo caso la totalidad de las cantidades percibidas por este concepto tributarán de acuerdo con lo previsto en la letra a) del apartado 1 del artículo 36 de esta Norma Foral. A estos efectos, se conside-rará que las reducciones de capital, cualquiera que sea su finalidad, afectan en primer

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lugar a la parte de capital social que no provenga de beneficios no distribuidos, hasta su anulación”.

Reducciones de capital con devolución de aportaciones

1. No procede de beneficios no distribuidos

El importe percibido reduce el valor de adquisición de las acciones

Valor adquisición − Importe percibido ≥ 0

Valor adquisición a efectos de futuras transmisiones = Valor adquisición original − Importe percibido

No se genera ningún rendimiento del capital mobiliario

Valor adquisición − Importe percibido < 0

Valor adquisición a efectos de futuras transmisiones = 0

Rendimiento del capital mobiliario = Importe percibido − Valor adquisición original.

- No genera derecho a exención.

- Se integra en la base imponible del ahorro.

- No está sujeto a retención.

2. Procede de beneficios no distribuidos

La totalidad del importe percibido cons-tituye rendimiento del capital mobiliario

- Genera derecho a exención.

- Se integra en la base imponible del ahorro.

- Está sujeto a retención.

EJEMPLO:

1. El Señor XX adquirió 3.000 acciones de la Sociedad RASA, el día 4 abril del año 2001, por su valor nominal, 20 euros. En marzo de 2011, la sociedad RASA decide reducir en un 25% su capital social, devolviendo aportaciones en la misma propor-ción, no procediendo dicha devolución de beneficios no distribuidos.

Solución:

Valor nominal = 3.000 x 20 = 60.000 €

Valor adquisición = 3.000 x 20 = 60.000 €

Devolución aportaciones = 0,25 x 60.000 = 15.000 €

Nuevo valor de adquisición a efectos de futuras transmisiones = 60.000 − 15.000 = 45.000 €

No se ha generado ningún rendimiento del capital mobiliario.

2. La Señora AA adquirió 4.000 acciones de la Sociedad ASA, el día 30 de septiem-bre del año 2004, al 40% de su valor nominal que asciende a 10 euros cada una. En marzo de 2011, la Sociedad ASA decide reducir en un 50% su capital social, devolviendo aportaciones en la misma proporción, no procediendo dicha devolu-ción de beneficios no distribuidos.

Solución:

Valor nominal = 4.000 x 10 = 40.000 €

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Valor adquisición = 40.000 x 0,4 = 16.000 €Devolución aportaciones = 0,5 x 40.000 = 20.000 €Valor adquisición a efectos de futuras transmisiones = 0Rendimiento del capital mobiliario = 20.000 − 16.000 = 4.000 €Se integrarán los 4.000 en la base imponible del ahorro

3. La Señora CC adquirió 1.000 acciones de la Sociedad SASA, el día 15 de octubre de 2005, por su valor nominal que asciende a 25 euros cada una. En marzo de 2010, la sociedad SASA decide reducir en un 10% su capital social, devolviendo aportaciones en la misma proporción, procediendo de beneficios no distribuidos.

Solución:Valor nominal = 1.000 x 25 = 25.000 €Valor adquisición = 1.000 x 25 = 25.000 €Devolución aportaciones = 0,1 x 25.000 = 2.500 €Valor adquisición a efectos de futuras transmisiones = 25.000 €Rendimiento del capital mobiliario = 2.500 €Exención = 1.500 €Rendimiento a integrar en la base imponible del ahorro = 2.500 − 1.500 = 1.000 €

RENDIMIENTOS OBTENIDOS POR LA CESIÓN A TERCEROS DE CAPITALES PROPIOSTienen esta consideración las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.

Nos encontramos ante una de las formas más clásicas de rendimientos del capital mobiliario, los derivados, con carácter general, de todo tipo de cuentas en institucio-nes financieras, tales como cuentas corrientes, cuentas corrientes especiales, libretas o cuentas de ahorro, cuentas de alta remuneración y de activos financieros representati-vos de la captación y utilización de capitales ajenos.

Por otra parte, en este apartado se incluirán como activos financieros exclusivamente aquellos valores negociables representativos de la captación y utilización de capitales ajenos, con independencia de la forma en que se documenten. El artículo 111 del Reglamento del Impuesto los diferencia en función de la forma en que generan sus rendimientos:

a) Activos financieros con rendimiento implícito. Tienen esta consideración aquellos valores negociables en los que el rendimiento se genera mediante la diferencia entre el importe satisfecho en la emisión, primera colocación o endoso y el com-prometido a reembolsar al vencimiento de aquellas operaciones cuyo rendimiento se fije, total o parcialmente, de forma implícita, a través de cualesquiera valores mobiliarios utilizados para la captación de recursos ajenos.

b) Activos financieros con rendimiento explícito. Comprenderá aquellos títulos que generan intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como contrapres-tación a la cesión a terceros de capitales propios y que no esté comprendida en el concepto de rendimientos implícitos.

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c) Activos financieros con rendimiento mixto. Serán aquellos que gozan de las dos características recogidas en las letras a) y b) anteriores, que se considerarán de rendimiento explícito o implícito, a los exclusivos efectos de retención, en función de que el efectivo anual que produzcan sea al menos o esté por debajo, respectiva-mente, del tipo de referencia vigente en el momento de la emisión.

En consecuencia, cabe distinguir, como resumen, dos grupos de rendimientos en función de su forma de generación:

a’) Intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por la cesión a terceros de capitales propios.

b’) Rendimientos derivados de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos derivados de la captación y utilización de capitales ajenos.

A. Intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por la cesión a terceros de capitales propios

Destacan, entre otros:

1. Intereses derivados de cuentas en toda clase de instituciones financieras, incluyendo los basados en operaciones sobre activos financieros. A modo de ejemplo, se pue-den citar, entre otras:

— Cuentas corrientes.

— Cuentas corrientes especiales.

— Libretas o cuentas de ahorro.

— Cuentas de alta remuneración.

— Cuentas financieras. En este tipo de cuentas sus saldos están casi siempre inver-tidos en Deuda Pública.

— Imposiciones a plazo.

2. Retribuciones en especie derivadas en toda clase de instituciones financieras. Computándose por su valor de mercado incrementado en el ingreso a cuenta correspondiente.

3. Intereses, cupones y cualquier otro tipo de rendimiento periódico derivados de títulos de renta fija.

4. Intereses de activos financieros con retención efectiva del 1,2% en virtud de la dispo-sición transitoria decimocuarta de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. Son obligaciones, generalmente emitidas por empresas eléctricas y autopistas, que gozan de un régimen fiscal especial, dado que tienen una retención efectiva del 1,2% sobre los rendimientos íntegros generados y el derecho a deducirse en la cuota íntegra en concepto de retenciones atribuibles el 22,8% sobre los mismos rendimientos.

5. Intereses de préstamos concedidos a terceros.

6. Rentas satisfechas por una entidad financiera, como consecuencia de la transmi-sión, cesión o transferencia, total o parcial, de un crédito titularidad de aquélla. Operación mediante la cual una entidad financiera (cedente) cede a un tercero (cesionario) la totalidad o parte de un crédito concedido a una persona o entidad (deudor cedido), pasando mediante esta operación a ser acreedor del deudor.

7. Rendimientos derivados de participaciones preferentes. Se consideran híbridos entre la renta fija y la renta variable que tienen la consideración de deuda perpetua de las entidades que las emiten. Pudiendo ser emitidas por:

— Entidades de crédito.

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— Entidades residentes en España, cuyos derechos de voto correspondan en su totalidad a una entidad de crédito dominante, de un grupo o subgrupo consoli-dado de entidades de crédito y cuya actividad u objeto exclusivo sea la emisión de participaciones preferentes.

— Entidades residentes en España, cuyos derechos de voto correspondan en su tota-lidad, directa o indirectamente, a entidades cotizadas que no sean de crédito.

— Entidades residentes en un territorio de la UE, que no tengan la consideración de paraíso fiscal, y cuyos derechos de voto correspondan en su totalidad, directa o indirectamente, a una entidad de crédito dominante, de un grupo o subgrupo consolidado de entidades de crédito y cuya actividad u objeto exclusivo sea la emisión de participaciones preferentes.

— Entidades residentes en un territorio de la UE, que no tengan la consideración de paraíso fiscal, y cuyos derechos de voto correspondan en su totalidad, directa o indirectamente, a entidades cotizadas que no sean de crédito.

Entre sus características destacan:

a) Otorgan el derecho a percibir una remuneración predeterminada de carácter no acumulativo. El devengo de esta retribución estará condicionado a la exis-tencia de beneficios distribuibles.

b) No otorgan a sus titulares derechos políticos, salvo en los supuestos excepcio-nales que se establezcan en las respectivas condiciones de emisión.

c) No otorgan derechos de suscripción preferente respecto de futuras nuevas emisiones.

d) Tienen carácter perpetuo, aunque se pueda acordar amortización anticipada a partir del quinto año desde su fecha de desembolso, previa autorización del Banco de España.

e) Tienen que cotizar en mercados secundarios.

f) En los supuestos de liquidación o disolución u otros casos similares, la entidad de crédito dominante del grupo o subgrupo consolidable de las entidades de crédito, las participaciones preferentes darán derecho a obtener exclusiva-mente el reembolso de su valor nominal, junto con la remuneración deven-gada y no satisfecha, situándose en orden de prelación de créditos, inmedia-tamente detrás de todos los acreedores, subordinados o no, de la entidad de crédito emisora o de la dominante del grupo o subgrupo consolidable de entidades de crédito y delante de los accionistas ordinarios y, en su caso, de los cuotapartícipes.

g) En el momento de realizar una emisión, el importe normal en circulación no podrá ser superior al 30% de los recursos propios básicos del grupo o subgru-po consolidable, incluido el importe de la propia emisión, sin perjuicio de las limitaciones adicionales que puedan establecerse a efectos de la solvencia. Si dicho porcentaje se sobrepasara una vez realizada la emisión, la entidad de crédito deberá presentar ante el Banco de España su autorización para retor-nar al cumplimiento de dicho porcentaje. El Banco de España podrá modificar dicho porcentaje.

Integración de rendimientos obtenidos

a) Retribuciones dinerarias. Con carácter general, se integrarán en la base imponible del ahorro, el importe total de los rendimientos devengados. Se exceptúan de esta norma, los rendimientos derivados de entidades vinculadas con el contribuyente, que formarán parte de la base imponible general.

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b) Retribuciones en especie. El contribuyente incluirá en su base imponible del ahorro la valoración correspondiente a dicha retribución, según las normas recogidas en la Norma Foral del Impuesto, más el ingreso a cuenta correspondiente en el supuesto de que no haya sido repercutido a aquél.

B. Rendimientos derivados de la transmisión, reembolso, amortización, canje o con-versión de activos financieros

En esta letra se recogen los denominados rendimientos implícitos, es decir, aquellos rendimientos calculados mediante la diferencia entre el importe satisfecho en la emisión, primera colocación o endoso y el comprometido a reembolsar al vencimien-to de aquellos activos financieros utilizados para la captación de recursos ajenos. Destacando, entre otros:

1. Rentas derivadas de operaciones de cesión temporal de activos financieros con pacto de recompra. Estas operaciones, consisten en una operación de compra o venta de un activo financiero, con el acuerdo de venderlo o comprarlo en un futuro, más o menos próximo, antes de su vencimiento y a un precio prefijado previamente.

2. Rentas procedentes de la transmisión de títulos de Deuda Pública:

— Letras del Tesoro.

— Obligaciones y bonos del Estado.

3. Rendimientos derivados de la transmisión de letras financieras.

4. Rentas derivadas de la transmisión de obligaciones o bonos con devengo periódico de cupones o con primas de emisión, amortización o reembolso.

5. Los rendimientos derivados de cualquier instrumento de giro, incluidos los origina-dos por operaciones comerciales, a partir del momento en que se endose o transmi-ta, excepto que el endoso o cesión se haga como pago de un crédito de proveedores o suministradores, en cuyo caso continuaría desempeñando la función comercial y no tendría la consideración de activo financieros generador de rendimientos del capital mobiliario.

6. En general, la rentas generadas de cualquier activo de la naturaleza definida en este apartado emitido al descuento.

Integración de rendimientos

El rendimiento implícito se determinará por la diferencia entre el valor de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión y su valor de adquisición o suscripción. Como valor de canje o conversión se tomará el que corresponda a los valores que se reciban. Los gastos accesorios de adquisición y enajenación serán computados para la cuantificación del rendimiento, en tanto se justifiquen adecuadamente.

El rendimiento así obtenido se integrará en la base imponible del ahorro; excepto los derivados de activos financieros de entidades vinculadas con el contribuyente, que formarán parte de la base imponible general.

Rendimiento íntegro = (Valor de transmisión, amortización, canje o conversión − Gastos accesorios de enajenación) − (Valor adquisición o suscripción + Gastos accesorios a la adquisición)

En el caso de obtener rendimientos negativos como consecuencia de la transmisión de activos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido activos financieros dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones, se integrarán a medida que se transmitan los activos financieros que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.

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Integración rendimiento implícito

(VT − Gtos. transmisión) − (VA + Gtos. adquisición) ≥ 0

El resultado obtenido se integra en la base imponible del ahorro.

(VT − Gtos. transmisión) − (VA + Gtos. adquisición) < 0

a) Con carácter general. El resultado obtenido se integra-rá en la base imponible del ahorro.

b) Cuando se hayan adquirido activos financieros homo-géneos en los dos meses anteriores o posteriores a las transmisiones. El importe obtenido se integrará a medida que se transmitan los activos financieros que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.

Se estima que no existe rendimiento del capital mobiliario en las transmisiones lucra-tivas, por causa de muerte del contribuyente, de los activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos. Tendrá esta consideración incluso cuando la transmisión lucrativa se efectúe en uso del poder testatorio por el comisario, o por cualquier título sucesorio con eficacia de presente (en los términos establecidos en el artículo 3 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones).

En las transmisiones lucrativas por título sucesorio con eficacia de presente, se toma-rá como valor de adquisición, para el adquirente de los activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos, a efectos de futuras transmisiones el que tuvieran en el momento de la entrega de los mismos por parte del donante al dona-tario, excepto que el donatario transmita los mismos activos antes de que se produzca el fallecimiento del donante, en cuyo caso el donatario se subrogará, respecto de los valores y fechas de adquisición de activos, en la posición del donante, conservando los que tuviera éste con anterioridad al pacto sucesorio con eficacia de presente.

Préstamos de valores:

El sentido de situar esta actividad financiera en este punto, está motivado por su natu-raleza e implicaciones fiscales, con incidencia tanto entre los rendimientos derivados de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad como entre los rendimientos procedentes de la cesión a terceros de capitales propios e incluso entre las ganancias y pérdidas de patrimonio del contribuyente.

En general, puede entenderse como préstamo de valores la práctica financiera median-te la cual un prestamista, cede de forma temporal uno o más títulos contra una garan-tía, a cambio de una comisión, a un prestatario o tomador, el cual contrae la obligación de devolver los títulos, en el momento que sean solicitados o al finalizar un plazo de tiempo previamente determinado. Asimismo, se establece un sistema de pagos del prestatario al prestamista en compensación de los beneficios económicos disfrutados por aquél durante la vigencia del préstamo.

Las operaciones aquí referidas, serán aquellas que reúnan las características que se relacionan a continuación:

A. Préstamos de valores negociados en un mercado secundario cuya finalidad sea la disposición de los mismos para su enajenación posterior, para ser objeto de présta-mo o para servir como garantía en una operación financiera, quedando sometido a las prescripciones siguientes:

a) Sólo serán aptos para ser objeto del préstamo los valores que por su frecuencia de negociación o liquidez o por su aptitud para servir de garantía en operacio-nes de política monetaria, sean designados por el organismo rector del merca-do en cuestión. Asimismo, podrán ser prestados los valores idénticos a los del

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emisor que sean objeto de oferta pública de venta o suscripción de valores y quede constancia de la operación en el folleto informativo.

b) Los valores entregados en préstamo deberán pertenecer al prestamista, y hallarse en poder de éste en virtud de operaciones ya liquidadas en la fecha de perfección del contrato. A tal efecto, bien el prestamista, bien el prestatario, deberá ser una entidad participante o miembro del sistema correspondiente de compensación y liquidación del mercado en donde se negocia el valor.

c) Los valores prestados y los que se entreguen al vencimiento de la operación deberán estar libres de toda carga o gravamen, careciendo de dicha condición los valores cuyos derechos políticos o económicos estén sometidos a alguna clase de limitación, restricción o suspensión.

d) La operación de préstamo será registrada o anotada en la correspondiente cuenta de valores de la entidad encargada de la administración o depósito de valores y comunicada tanto al órgano rector del mercado como al sistema de compensación y liquidación.

e) El prestamista, salvo prueba en contrario, percibirá los frutos derivados de los derechos económicos inherentes a dichos valores, incluidas las primas de asisten-cia a Juntas Generales de Accionistas que se devenguen durante el préstamo. De igual modo, le corresponderán los derechos de asignación gratuita y de suscrip-ción preferente de nuevas acciones que nazcan durante la vida del préstamo.

f) El plazo de vencimiento del préstamo no podrá ser superior a un año.

g) El prestatario deberá asegurar la devolución del préstamo mediante la constitución garantías que determine, en su caso, la Comisión Nacional del Mercado de Valores.

B. Valores no comprendidos en la letra A anterior que tengan por objeto valores admi-tidos a negociación en las bolsas de valores, mercados y sistemas organizados de negociación radicados en Estados miembros de la OCDE, que reúnan las condiciones que se relacionan a continuación:

a) Que la cancelación del préstamo se efectúe mediante la devolución de otros tantos valores homogéneos a los prestados.

b) Que se establezca una remuneración dineraria a favor del prestamista y, en todo caso, se convenga la entrega al prestamista de los importes dinerarios correspon-dientes a los derechos económicos o que por cualquier otro concepto se deriven de los valores prestados durante la vigencia del préstamo.

c) Que el plazo de vencimiento no sea superior a una año.

d) Que el préstamo se realice o instrumente con la participación o mediación de una entidad financiera establecida en España y los pagos del prestamista se efec-túen a través de dicha entidad.

Tributación del prestamista:

— Entrega de los valores: Se estima que en el momento de la cesión de los valores no se produce alteración en la composición del patrimonio del contribuyente. Lo que implica que en ese momento no se generará ni una ganancia ni una pérdida de patrimonio.

— Devolución de los valores: Se estima que en este momento, al igual que ocurre con la entrega, no se produce alteración en la composición del patrimonio del contribu-yente. Como consecuencia, no se generará ni ganancia ni pérdida de patrimonio.

— Remuneración del préstamo: Tendrá la consideración de rendimiento del capital mobiliario obtenido por la cesión a terceros de capitales propios.

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— Compensaciones percibidas por los derechos económicos que se deriven de los valores prestados durante la vigencia del préstamo: Tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios. Excepto las compensaciones correspondientes por los conceptos que se relacionan a continuación, que se imputarán al momento en que se produzcan los mismos:

• Distribucióndelaprimadeemisióndeaccionesoparticipaciones.

• Reduccionesdecapitalcondevolucióndeaportaciones.

• Derechosdesuscripciónpreferenteodeasignacióngratuita.

Tributación del prestatario/a:1. Dividendos y participaciones en beneficios derivados de los valores tomados en

préstamo. Tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario proce-dentes de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad. Se integrarán en la base imponible del ahorro del prestatario. Asimismo, tendrá dere-cho a la exención por dividendos y participaciones en beneficios, si en el momento de la realización del préstamo el prestamista cumple los requisitos establecidos para su aplicación.

2. Intereses de capitales ajenos derivados de la cesión a terceros de capitales propios. Tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario por dicho concepto.

3. Distribución de la prima de emisión. El importe total percibido tributará dentro del concepto de rendimientos del capital mobiliario derivados de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

4. Reducciones de capital con devolución de aportaciones que afecte a los valores prestados. El importe total percibido o, en su caso, el valor de mercado, tributará dentro del concepto de rendimientos del capital mobiliario derivados de la partici-pación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

5. Derechos de suscripción preferente o de asignación gratuita. Tendrán la conside-ración de rendimientos del capital mobiliario derivados de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad. Se integrará en la base imponible el valor de mercado de los derechos de suscripción o de asignación gratuita adjudica-dos con ocasión de la ampliación de capital.

6. Renta derivada de la transmisión de los valores tomados en préstamo. Se imputará al período impositivo en el que tenga lugar la posterior adquisición de otros valores homogéneos, y se calculará por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición que corresponda a los valores homogéneos adquiridos durante la duración del préstamo y con posterioridad a la transmisión. En caso de que para hacer frente a la devolución de los valores, el prestatario tome a préstamo nuevos valores homogéneos o entregue valores homogéneos preexistentes en su patrimo-nio, se tomará como valor de adquisición el de cotización en la fecha del nuevo préstamo o cancelación. Asimismo, el citado valor de cotización se tomará como valor de transmisión para calcular la renta derivada de la devolución efectuada con valores homogéneos.

RENDIMIENTOS PROCEDENTES DE OPERACIONES DE CAPITALIZACIÓN, DE CON-TRATOS DE SEGURO DE VIDA O INVALIDEZEl punto 1 del artículo 38 de la Norma Foral 6/2006 determina que tienen la conside-ración de rendimientos del capital mobiliario las percepciones dinerarias o en especie procedentes de operaciones de capitalización o de contratos de seguro de vida o inva-

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lidez, excepto cuando con arreglo a lo previsto en el artículo 18 de la Norma Foral del impuesto, deban tributar como rendimientos del trabajo.

En una primera aproximación y, con carácter general, en este apartado nos estamos refiriendo a seguros de personas, los cuales, según los casos, tributan en los términos siguientes:

a) En caso de seguros colectivos, diferenciamos dos supuestos:

— Cuando la indemnización o prestación es percibida por persona distinta del ase-gurado, existirá sujeción al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

— Cuando la indemnización o prestación es percibida por la persona asegurada, se tributará por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en concepto de rendimientos del trabajo.

b) En caso de seguros individuales, igualmente diferenciamos dos supuestos:

— Cuando la prestación del seguro se percibe por persona distinta del tomador/a del mismo, existe sujeción al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

— Cuando la prestación del seguro se percibe por el tomador del mismo, se tri-butará por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en concepto de rendimientos del capital mobiliario.

En consecuencia, en todo este apartado estaremos refiriéndonos a seguros individuales de personas, cuando las prestaciones sean percibidas por el tomador/a del seguro.

Seguro individual Seguro colectivo

Prestación percibida por persona distinta del tomador del seguro

Prestación percibida por persona distinta del asegurado

Contribuyente sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Prestación percibida por el tomador del seguro Prestación percibida por el asegurado

Contribuyente sujeto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Rendimientos del capital mobiliario

Contribuyente sujeto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Rendimientos del trabajo

Las distintas prestaciones pueden ser percibidas en forma de renta o de capital. En general, afirmaremos que una persona recibe un capital o una renta diferida si al cabo de un tiempo de haber satisfecho una o sucesivas primas, percibe una única prestación (forma de capital) o sucesivas prestaciones a lo largo del tiempo (forma de renta), pudiendo tener, estas últimas, carácter temporal o vitalicio. Afirmaremos que se perci-be una renta inmediata, cuando a partir del momento en que se satisface una prima única comienza la percepción de sucesivas prestaciones que, al igual que en las rentas diferidas, podrán tener carácter vitalicio o temporal.

A. Prestación en forma de capital diferido

Si como consecuencia de la operación de seguro o capitalización se percibe un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y la cuantía de las primas satisfechas. Dicho resultado se inte-grará en su totalidad en la base imponible del ahorro.

Rendimiento = Capital percibido – ∑ Primas satisfechas

Integración del rendimiento en la base imponible del ahorro

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EJEMPLO:

El día 1 de septiembre de 2008, la señora HH contrata un seguro de vida con capi-tal diferido a tres años, en virtud del cual si la tomadora del seguro sobrevive el día 1 de septiembre de 2011 percibirá un capital de 80.000 euros. Para ello paga 36 primas mensuales de 2.000 euros cada una.

Solución:

∑ Primas satisfechas = 2.000 x 36 = 72.000 €

Rendimiento = Capital percibido - ∑ Primas satisfechas = 80.000 - 72.000 = 8.000 €

Los 8.000 euros se integrarán en la base imponible del ahorro de la Señora HH y tributarán al tipo del 20%.

La Disposición Transitoria 10ª de la Norma Foral 6/2006 establece un Régimen transito-rio para los contratos de seguro de vida generadores de incrementos o disminuciones de patrimonio con anterioridad a 1 de enero de 1999. En la misma se concreta que, cuando se perciba un capital diferido, derivado de un seguro contratado con anterio-ridad al 1 de enero de 1999 (a efectos prácticos debe ser un contrato de seguro cele-brado con anterioridad al 31 de diciembre de 1994), a la parte del rendimiento neto, cuantificado por la diferencia entre dicho capital y el importe de las primas satisfechas, correspondiente a primas satisfechas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, que se hubiere generado con anterioridad a 1 de enero de 2007, se reducirá en un 14,28% por cada año redondeado por exceso, que medie entre el abono de la prima y el 31 de diciembre de 1994.

Para el cálculo correspondiente se procederá de la forma siguiente:1º Se determinará el rendimiento neto total (RNT). Mediante la diferencia entre el

capital diferido y el importe de las primas satisfechas.

Rendimiento neto total = Capital percibido – ∑ Primas satisfechas

2º Se calculará la parte del rendimiento neto total que corresponda a cada una de las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994. Para ello se multi-plicará el rendimiento neto total por el coeficiente de ponderación resultante del cociente siguiente:

— En el numerador, la cuantía resultante de multiplicar el importe de la prima correspondiente por el número de años transcurridos desde el pago de la prima correspondiente y el cobro de la percepción.

Importe Prima x Nº años transcurridos desde el pago de la prima hasta el cobro de la percepción = Pi x ti

— En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción.

Suma resultante de multiplicar el importe de cada prima por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción = ∑ Pj x tj

Rendimiento neto total correspondiente a cada una de las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994:

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Pi x tiRNTi94 = RNT x ∑ Pj x tj

3º Para cada una de las partes del rendimiento neto total que corresponde a cada una de las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, será preciso determinar el importe de aquéllas que se ha generado con anterioridad al 1 de enero de 2007. Para ello será preciso aplicar, a las cuantías obtenidas por aplicación del punto 2º anterior, el coeficiente de ponderación resultante del cociente siguiente:

— En el numerador el tiempo transcurrido entre el pago de la prima correspon-diente y el 1 de enero de 2007 (tn06).

— En el denominador, el tiempo transcurrido desde el pago de la prima y la fecha de cobro de la prestación (tn).

Parte del rendimiento neto total que corresponde a cada una de las primas satisfe-chas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, que se ha generado con anterio-ridad al 1 de enero de 2007:

tn06RNT94/06 = RNT94 x tn

4º Se determinará el importe a reducir del rendimiento neto total. Para lo cual, a cada una de las partes del rendimiento neto total calculadas por aplicación de los puntos anteriores se reducirán en un 14,28% por cada año transcurrido, redondeado por exceso, entre el pago de la prima correspondiente y el 31 de diciembre de 1994. Cuando hubiesen transcurrido más de seis años entre dichas fechas, el porcentaje a aplicar será del 100%.

Número de años transcurridos, redondeado por exceso, entre el pago de la prima correspondiente y el 31 de diciembre de 1994: ni

Importe a reducir= RNT94/06 x 0,1428 x ni

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EJEMPLO:

El día 1 de enero de 1990, la señora ZZ contrata un seguro de vida de capital diferido a veintiuno años y medio, en virtud del cual si la tomadora del seguro sobrevive el 1 de julio de 2011 percibirá un capital de 110.000 euros. Para ello paga 22 primas anuales, la última será semestral, de tal forma que la primera es de 2.000 €, aumentando su importe 200 euros anualmente.

Prima Fecha Importe Nº años percep. ImportexNºaños Nº días percep.

1 1-1-1990 2.000 21,5 43.000 7.846

2 1-1-1991 2.200 20.5 45.100 7.481

3 1-1-1992 2.400 19,5 46.800 7.116

4 1-1-1993 2.600 18,5 48.100 6.751

5 1-1-1994 2.800 17,5 49.000 6.386

6 1-1-1995 3.000 16,5 49.500 6.021

7 1-1-1996 3.200 15,5 49.600 5.656

8 1-1-1997 3.400 14,5 49.300 5.291

9 1-1-1998 3.600 13,5 48.600 4.926

10 1-1-1999 3.800 12,5 47.500 4.561

11 1-1-2000 4.000 11,5 46.000 4.196

12 1-1-2001 4.200 10,5 44.100 3.831

13 1-1-2002 4.400 9,5 41.800 3.466

14 1-1-2003 4.600 8,5 39.100 3.101

15 1-1-2004 4.800 7,5 36.000 2.736

16 1-1-2005 5.000 6,5 32.500 2.371

17 1-1-2006 5.200 5,5 28.600 2.006

18 1-1-2007 5.400 4,5 24.300 1.641

19 1-1-2008 5.600 3,5 19.600 1.276

20 1-1-2009 5.800 2,5 14.500 911

21 1-1-2010 6.000 1,5 9.000 546

22 1-1-2011 6.200 0,5 3.100 181

Totales 90.200 815.000

1º Determinación del rendimiento neto total.

RNT = 110.000 – 90.200 = 19.800 €

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2º Cálculo de la parte del rendimiento neto total que corresponda a cada una de las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994.

Determinamos los coeficientes de ponderación correspondientes a dichas primas:

Fecha Importe Coeficiente Rendimiento neto

1-1-1990 2.000 Pi x ti 43.000———–– = ———— = 0,052754263∑ Pj x tj 815.100

Pi x tiRnt X ——— = 19.800 x 0,0527= 1.044,53€ ∑ Pj x tj

1-1-1991 2.200 Pi x ti 45.100———— = ———— = 0,055330634∑ Pj x tj 815.100

Pi x tiRnt X ——— = 19.800 x 0,0553= 1.095,55€ ∑ Pj x tj

1-1-1992 2.400 Pi x ti 46.800———— = ———— = 0,057416267∑ Pj x tj 815.100

Pi x tiRnt X ——— = 19.800 x 0,0574 = 1.136,84€ ∑ Pj x tj

1-1-1993 2.600 Pi x ti 48.100———— = ———— = 0,059011164∑ Pj x tj 815.100

Pi x tiRnt X ——— = 19.800 x 0,059 = 1.168,42€ ∑ Pj x tj

1-1-1994 2.800 Pi x ti 49.000———— = ———— = 0,060115323∑ Pj x tj 815.100

Pi x tiRnt X —––— = 19.800 x 0,0601 = 1.190,28€ ∑ Pj x tj

Totales 5.635,62€

3º Cálculo del importe del rendimiento neto generado con anterioridad al 1 de enero de 2007 para cada una de las partes del rendimiento neto total que corresponda a cada una de las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994.

Rendimiento neto

Dias hasta 1-1-2007

Total días

CoeficienteGenerado hasta

1-1-2007Generado a partir 1-1-

2007

1.044,53 € 6.205 7.8466.205——— = 0,790848847.846

1.044,53 x 0,79 = 826,26 € 1.044,53 - 826,06= 218,47 €

1.095,55 € 5.840 7.4815.840——— = 0,7806442987.481

1.095,55 x 0,78 = 855,23 € 1.095,55 - 855,23 = 240,32 €

1.136,84 € 5.475 7.1165.475——— = 0,7693929177.116

1.136,84 x 0,77= 874,68 € 1.136,84 - 874,68 = 262,16 €

1.168,42 € 5.110 6.7515.110——— = 0,75692496.751

1.168,42 x 0,76= 884,41 € 1.168,42 - 884,41 = 284,01 €

1.190,28 € 4.745 6.3864.745——— = 0,7430316316.386

1.190,28 x 0,74 = 884,42 € 1.190,28 - 884,42 = 305,86 €

Totales 4.324,8 € 1.310,82 €

4º Aplicación de la reducción del 14,28 %.

Rendimiento neto generado hasta 1-1-2007

Nº añosRendimiento neto reducido a integrar en

base imponible

826,06 € 5 826,06 – 5 x 0,1428 x 826,06= 236,25 €

855,23 € 4 855,23 – 4 x 0,1428 x 855,23= 366,72 €

874,68 € 3 874,68 – 3 x 0,1428 x 874,68= 499,97 €

884,41 € 2 884,41 – 2 x 0,1428 x 884,41= 631,82 €

884,42 € 1 884,42 – 0,1428 x 884,42= 758,12 €

Total rendimiento neto a integrar 2.492,88 €

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5º Rendimiento neto a integrar en la base imponible del ahorro.

Rendimiento neto total = 19.800 €

Rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas con anterioridad al 31-12-1994 = 5.635 ,63 €

Rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas con anterioridad al 31-12-1994, generado con anterioridad al 1-1-2007 = 4.324,8 €

Rendimiento neto reducido correspondiente a primas satisfechas con anterio-ridad al 31-12-1994, generado con anterioridad al 1-1-2007 = 2.492,88 €

Rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas con anterioridad a 31-12-1994, generado a partir del 1-1-2007 = 1.310,82 €

Rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas a partir del 1-1-1995 = 19.800 – 5.635,63 € = 14.164,37 €

Rendimiento neto a integrar en la base imponible del ahorro = 2.492,88+1.310,82+14.164,37 = 17.968,07 €

Prestaciones derivadas de contratos de seguro de rentas inmediatas

En este caso, nos estamos refiriendo a aquellas rentas que prácticamente pueden comenzar a percibirse desde el mismo momento de la contratación del seguro, gene-ralmente, se satisface una prima única y a partir de ese momento puede iniciarse su percepción.

Formarán parte de los rendimientos del capital mobiliario del contribuyente y se inte-grarán en su base imponible del ahorro, siempre que no hayan sido adquiridas median-te herencia, legado y cualquier otro título sucesorio.

La Norma Foral del impuesto va a diferenciarlas en función de que su percepción tenga carácter temporal o vitalicio.

1. Rentas vitalicias inmediatas

Las rentas percibidas van a tributar en el impuesto según porcentajes distintos, que varían en función de la edad del rentista en el momento de la constitución de aquéllas, permaneciendo constantes durante toda su vigencia.

Rentas vitalicias inmediatas

Edad del perceptor o perceptora en el momento de su constitución

Porcentaje aplicable a cada anualidad

Rendimiento del capital mobiliario

Menos de 40 años 40% 0,40 x Anualidad

Entre 40 y 49 años 35% 0,35 x Anualidad

Entre 50 y 59 años 28% 0,28 x Anualidad

Entre 60 y 65 años 24% 0,24 x Anualidad

Entre 66 y 69 años 20% 0,20 x Anualidad

70 o más años 8% 0,08 x Anualidad

Estos porcentajes, se aplicarán, en las mismas condiciones, a todas las rentas vitalicias inmediatas percibidas durante el ejercicio con independencia del año de su constitución.

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EJEMPLO:

El Señor AA de 65 años de edad contrata con una compañía de seguros, mediante el pago de una prima única de 60.000 euros, el derecho a percibir una renta vita-licia inmediata de 600 euros mensuales. La formalización del contrato se realiza el 2 de enero de 2011.

Solución:

Anualidad = 600 x 12 = 7.200 €

La edad del perceptor en el momento de la constitución de la renta es de 65 años. En consecuencia, el porcentaje aplicable será del 24%.

Rendimiento = 7.200 x 0,24 = 1.728 €

Los 1.728 euros se integrarán en la base imponible del ahorro tributando al tipo del 20%.

Tendrán esta misma consideración las rentas vitalicias percibidas de los planes indivi-duales de ahorro sistemático. Los cuales se configuran como contratos celebrados con entidades aseguradoras para constituir, con los recursos aportados, una renta vitalicia asegurada, siempre que se cumplan los requisitos siguientes:

a) Los recursos aportados se instrumentarán a través de seguros individuales de vida en los que el contratante, asegurado y beneficiario sea el propio contribuyente.

b) La renta vitalicia se constituirá con los derechos económicos procedentes de dichos seguros de vida. En los contratos de renta vitalicia podrán establecerse mecanismos de reversión o períodos ciertos de prestación o fórmulas de contraseguro en caso de fallecimiento una vez constituida la renta vitalicia.

c) El límite máximo anual satisfecho en concepto de primas a este tipo de contratos será de 8.000 euros, y será independiente de los límites de aportaciones de sistemas de previsión social. Asimismo, el importe total de las primas acumuladas en estos contratos no podrá superar la cuantía total de 240.000 euros por contribuyente.

d) En el supuesto de disposición total o parcial, por el contribuyente, antes de la cons-titución de la renta vitalicia, de los derechos económicos acumulados se tributará por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas, en proporción a la disposición total realizada. A estos efectos, se considerará que la cantidad recuperada corresponde a las primas satisfechas en primer lugar, incluida su correspondiente rentabilidad.

En el caso de anticipación, total o parcial de los derechos económicos derivados, de la renta vitalicia constituida, el/la contribuyente deberá integrar en el perío-do impositivo en el que se produzca la anticipación, la renta que estuvo exenta por aplicación de lo previsto en el punto 24 del artículo 9 de la Norma Foral del Impuesto.

e) Los seguros de vida aptos para esta fórmula contractual no serán los seguros colecti-vos que instrumenten compromisos por pensiones conforme a la disposición adicio-nal del texto refundido de la Ley de Regulación de la Planes y Fondos de Pensiones, ni los instrumentos de previsión social que reducen la base imponible del Impuesto.

f) En el condicionado del contrato se hará constar de forma expresa y destacada que se trata de un plan individual de ahorro sistemático.

95

g) La primera prima satisfecha deberá tener una antigüedad superior a diez años en el momento de la constitución de la renta.

2. Rentas temporales inmediatas

Este tipo de rentas tributarán en el impuesto según distintos porcentajes, que varían en función de su duración, permaneciendo constante durante todo el tiempo de percepción.

Rentas temporales inmediatas

Duración de la renta (t)Porcentaje aplicable a cada

anualidadRendimiento del capital

mobiliario

t ≤ 5 años 12% 0,12 x anualidad

5 años < t ≤ 10 años 16% 0,16 x anualidad

10 años < t ≤ 15 años 20% 0,20 x anualidad

t > 15 años 25% 0,25 x anualidad

Estos porcentajes, se aplicarán, en las mismas condiciones, a todas las rentas tempora-les inmediatas percibidas durante el ejercicio con independencia del año de su consti-tución.

EJEMPLO:

La Señora JJ, contrata el día 2 de enero de 2006, un seguro mediante el pago de una prima de 90.000 euros, que le garantiza una renta mensual de 900 euros durante 12 años.

Solución:

Anualidad del año 2011 = 900 x 12 = 10.800 €

Dado que la duración de la renta es de 12 años el porcentaje a aplicar será el 20%.

Rendimiento del capital mobiliario = 10.800 x 0,2 = 2.160 €

Rendimiento que se integrará en la base imponible del ahorro y tributará al 20%.

En el inicio de este apartado, se ha comentado que quedan excluidas del IRPF las ren-tas inmediatas, tanto vitalicias como temporales, que hayan sido adquiridas en virtud de herencia, legado y cualquier otro título sucesorio, es decir aquellas que hayan sido adquiridas a título gratuito por actos “mortis causa”, estando exclusivamente sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Circunstancia que no se produce cuando la adquisición de la renta sea a título gratuito por actos “inter vivos”, es decir mediante donación, que sí estará sujeta el IRPF.

B. Prestaciones derivadas de contratos de seguro de rentas diferidas

Con carácter general, la tributación en este tipo de rentas se va a diferenciar de las inmediatas, en la consideración de la rentabilidad obtenida durante el tiempo trans-currido desde el pago de la única o sucesivas primas hasta el inicio de la percepción de la renta.

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El rendimiento correspondiente se integrará en la base imponible del ahorro.

Al igual que ocurre con las rentas inmediatas, quedan excluidas del IRPF aquellas rentas que hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro titulo sucesorio.

Como en la letra anterior también haremos la distinción entre vitalicias y temporales.

1. Rentas vitalicias diferidas

Tributarán de acuerdo y en la forma prevista en la tabla que se relaciona a continua-ción, es decir, los porcentajes se aplicarán en función de la edad del rentista en el momento de la constitución de la renta y el total de la rentabilidad, a tener en cuenta, será, la obtenida hasta ese mismo momento.

Rentas vitalicias diferidas constituidas con anterioridad al 1-1-1999

Edad del perceptor o perceptora en el momento de su constitución

Porcentaje aplicable a cada anualidad

Rendimiento del capital mobiliario

Menos de 40 años 40% 0,40 x Anualidad

Entre 40 y 49 años 35% 0,35 x Anualidad

Entre 50 y 59 años 28% 0,28 x Anualidad

Entre 60 y 65 años 24% 0,24 x Anualidad

Entre 66 y 69 años 20% 0,20 x Anualidad

70 o más años 8% 0,08 x Anualidad

Rentas vitalicias diferidas constituidas a partir del 1-1-1999

Edad del perceptor o perceptora en el momento de su constitución

Porcentaje aplicable a cada anualidad

Rendimiento del capital mobiliario

Menos de 40 años 40% 0,40 x Anualidad+rentabilidad

Entre 40 y 49 años 35% 0,35 x Anualidad+rentabilidad

Entre 50 y 59 años 28% 0,28 x Anualidad+rentabilidad

Entre 60 y 65 años 24% 0,24 x Anualidad+rentabilidad

Entre 66 y 69 años 20% 0,20 x Anualidad+rentabilidad

70 o más años 8% 0,08 x Anualidad+rentabilidad

Valor actual financiero – actuarial de la renta – ∑ Primas satisfechasRentabilidad =

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Rentas vitalicias diferidas adquiridas por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “inter vivos”, a excepción de los títulos sucesorios con eficacia de presente

Edad del perceptor o perceptora en el momento de su constitución

Porcentaje aplicable a cada anualidad

Rendimiento del capital mobiliario

Menos de 40 años 40% 0,40 x Anualidad

Entre 40 y 49 años 35% 0,35 x Anualidad

Entre 50 y 59 años 28% 0,28 x Anualidad

Entre 60 y 65 años 24% 0,24 x Anualidad

Entre 66 y 69 años 20% 0,20 x Anualidad

70 o más años 8% 0,08 x Anualidad

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EJEMPLO:

La Señora B, de 56 años de edad, formalizó un contrato de seguro en el 2-1-2001, en el cual mediante el pago de una prima anual de 3.500 euros anuales durante 8 años, adquiere el derecho a percibir una renta vitalicia de 3.000 euros anuales. El valor financiero actuarial de la renta en el momento de su constitución es de 35.000 euros. El 2-1-2009, momento de la constitución de la renta comienza a percibir las mensualidades.

Solución:

Los porcentajes a aplicar a las anualidades serán los correspondientes a la edad del rentista en el momento de la constitución de la renta. La renta se constituye el 2-1-2009, lo que hace que la Señora B en este día tenga 63 años y meses, por lo tanto, el porcentaje a aplicar será del 24% durante toda la vigencia de la deuda.

Rentabilidad = Valor actual financiero actuarial de la renta – ∑ Primas satisfechas

∑ Primas satisfechas = 8 x 3.500 = 28.000 €

Rentabilidad = 35.000 – 28.000 = 7.000 €

7.000Rentabilidad imputable al ejercicio 2010 = = 700 € 10

Rendimiento ejercicio 2011 = 3.000 x 0,24 + 700 = 1.420 €

Se integrará en la base imponible del ahorro de la contribuyente, tributando al tipo del 20%.

2. Rentas temporales diferidas

Tributarán de acuerdo y en la forma prevista en la tabla que se relaciona a continua-ción, es decir, los porcentajes se aplicarán en función de la renta en el momento de su constitución y el total de la rentabilidad, a tener en cuenta, será, la obtenida hasta ese mismo instante.

Rentas temporales diferidas constituidas con anterioridad al 1-1-1999

Duración de la renta (t)Porcentaje aplicable

a cada anualidadRendimiento

del capital mobiliario

t ≤ 5 años 12% 0,12 x anualidad

5 años < t ≤ 10 años 16% 0,16 x anualidad

10 años < t ≤ 15 años 20% 0,20 x anualidad

t> 15 años 25% 0,25 x anualidad

Rentas temporales diferidas constituidas a partir del 1-1-1999

Duración de la renta (t)Porcentaje aplicable

a cada anualidadRendimiento

del capital mobiliario

t ≤ 5 años 12% 0,12 x anualidad+rentabilidad

5 años < t ≤ 10 años 16% 0,16 x anualidad+rentabilidad

10 años < t ≤ 15 años 20% 0,20 x anualidad+rentabilidad

t> 15 años 25% 0,25 x anualidad+rentabilidad

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Valor actual financiero - actuarial de la renta - ∑ Primas satisfechasRentabilidad =

Número de años de duración de la renta

A efectos del cálculo de la rentabilidad, el número de años máximo de duración de la renta será 10.

Rentas temporales diferidas constituidas por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “inter vivos”, a excepción de los títulos sucesorios con eficacia de presente

0,25 x anualidadPorcentaje aplicable

a cada anualidadRendimiento

del capital mobiliario

t ≤ 5 años 12% 0,12 x anualidad

5 años < t ≤ 10 años 16% 0,16 x anualidad

10 años < t ≤ 15 años 20% 0,20 x anualidad

t> 15 años 25% 0,25 x anualidad

Esta forma de tributar de las rentas diferidas será aplicable a aquellos seguros de vida o invalidez que prevean prestaciones en forma de capital y dicho capital se destine a la constitución de rentas vitalicias o temporales, siempre que esta posibilidad de conver-sión se recoja en el contrato de seguro. En ningún caso, este régimen tendrá efectos, cuando el capital se ponga a disposición del contribuyente por cualquier medio.

3. Régimen aplicable a las prestaciones de jubilación e invalidez percibidas en forma de renta

Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas en forma de renta por los benefi-ciarios de contratos de seguro de vida o invalidez, distintos de los contemplados en el artículo 18.a) de la Norma Foral del Impuesto (en general pensiones y haberes pasivos de la Seguridad Social y Clases Pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad o similares; incluidas en el concepto de rendimientos del trabajo), y en los que no ha existido ningún tipo de movilización de las provisiones del contrato de seguro durante su vigencia, se integrarán en la base imponible del ahorro del impuesto, en concepto de rendimientos del capital mobiliario, a partir del momento en que su cuantía exceda de las primas que hayan sido satisfechas en virtud del contrato o, en el caso de que la renta haya sido adquirida por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos, a excepción de los títulos sucesorios con eficacia de presente, cuando excedan del valor actuarial de las rentas en el momento de la constitución de éstas. En ningún caso, serán de aplicación los porcentajes recogidos en los apartados anteriores para las rentas vitalicias y temporales.

El presente régimen será de aplicación siempre que se cumplan las condiciones que se relacionan a continuación:

a) Las contingencias por las que puedan percibirse las prestaciones serán las previstas en el artículo 8.6 del Texto refundido de la ley de regulación de los planes y fondos de pensiones:

— Jubilación.

— Incapacidad laboral y permanente para la profesión habitual o absoluta y perma-nente para todo trabajo.

— Muerte.

— Dependencia severa o gran dependencia.

b) Se entenderá que ha existido algún tipo de movilización de las provisiones del contrato de seguro cuando se incumplan las limitaciones que en relación con el ejercicio de los derechos económicos, establece la disposición adicional primera del Texto refundido de

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la ley de regulación de los planes y fondos de pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y su normativa de desarrollo, respecto a los seguros colectivos que instrumenten compromisos por pensiones de las empresas.

c) Para el caso de prestaciones por jubilación, será necesario que el contrato de seguro se haya concertado, al menos, con dos años de antelación a la fecha de jubilación.

Extinción de rentas vitalicias o temporales

En los supuestos de extinción de rentas temporales o vitalicias, que no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, cuando la extinción tenga su origen en el ejercicio del derecho de rescate, el rendimiento del capital mobi-liario será el resultado de sumar al importe del rescate las rentas satisfechas hasta dicho momento y de restar las primas satisfechas y las cuantías que hayan tributado como rendimientos del capital mobiliario.

En la práctica, este cálculo se corresponde con la aplicación del régimen general de las operaciones de capitalización de contratos de seguro, en el cual el rendimiento vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas:

Rendimiento = Capital percibido – ∑ Primas satisfechas

Si consideramos que el capital percibido equivale a la suma del importe del rescate más las rentas percibidas hasta el momento del rescate:

Capital percibido = Importe percibido del rescate + Rentas percibidas hasta el momento del rescate

Pero hay que tener en cuenta que una parte de las rentas recibidas hasta el momento del rescate ya tributó, en el momento de su percepción, como rendimiento del capital mobiliario. Por consiguiente, habrá que descontar dicho importe para evitar una doble imposición. En consecuencia, en el momento del rescate el capital percibido sujeto a tributación será, el importe percibido del rescate más la parte de rentas percibidas hasta ese momento que no ha tributado:

Capital percibido sujeto a tributación en el momento del rescate = Importe percibido del rescate + (Rentas percibidas hasta el momento del rescate – Importe de las cuantías que ya han tributado como rendimiento del capital mobiliario)

Para el cálculo del rendimiento del capital mobiliario correspondiente al momento del rescate sólo será preciso restar el importe total de las primas satisfechas a la cantidad anterior:

Rendimiento = Importe percibido del rescate + (Rentas percibidas hasta el momento del rescate – Importe de las cuantías que ya han tributado como rendimiento del capi-tal mobiliario) – ∑ Primas satisfechas

Rendimiento del capital mobiliario = Importe percibido del rescate + Rentas percibidas hasta el momento del rescate – ∑ primas satisfechas – Importe de las cuantías que han tributado como ren-dimiento del capital mobiliario hasta el momento del rescate

Rendimiento del capital mobiliario = Importe percibido del rescate + (Rentas percibidas hasta el momento del rescate – Importe de las cuantías que ya han tributado como rendimiento del capital mobiliario) – ∑ Primas satisfechas

Por tanto, con carácter general, el rendimiento del capital mobiliario derivado de la extinción de rentas temporales o vitalicias vendrá determinado por el resultado de sumar al importe percibido del rescate la parte de las rentas recibidas hasta el momen-to del rescate que no han tributado en el impuesto y restarle el importe total de las primas satisfechas.

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Sólo se establecen dos excepciones al régimen general y, en ambos casos, al cálculo establecido será preciso restarle la rentabilidad obtenida hasta el momento de consti-tución de la renta:

a) Cuando se extingan rentas temporales o vitalicias adquiridas por donación o cual-quier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos.

b) Cuando se acuda al rescate de rentas temporales o vitalicias cuya constitución se haya producido con anterioridad al 1 de enero de 1999.

Excepciones a) y b)

Rendimiento del capital mobiliario = Importe percibido del rescate + Rentas percibidas hasta el momento del rescate – ∑ primas satisfechas – Importe de las cuantías que han tributado como rendimiento del capital mobiliario hasta el momento del rescate – Rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta

Rendimiento del capital mobiliario = Importe percibido del rescate + (Rentas percibidas hasta el momento del rescate – Importe de las cuantías que ya han tributado como rendimiento del capital mobiliario) – ∑ Primas satisfechas – Rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta

El rendimiento obtenido, como consecuencia de la extinción de rentas, se integrará en la base imponible del ahorro.

RENTAS VITALICIAS Y OTRAS TEMPORALES QUE TENGAN POR CAUSA LA IMPOSI-CIÓN DE CAPITALESEn esta apartado nos referimos a rentas vitalicias o temporales que se derivan de una imposición de capital, que puede ser de carácter mueble o inmueble, y no es efectuada en el marco de una operación de seguro o capitalización.

El origen de este tipo de contrato puede encontrarse en el Código Civil, en concreto en su artículo 1.802 que afirma: “El contrato aleatorio de renta vitalicia obliga al deudor a pagar una pensión o rédito anual durante la vida de una o más personas determina-das por un capital en bienes muebles o inmuebles, cuyo dominio se le transfiere desde luego con la carga de la pensión”. Aunque no se haga referencia al contrato de renta temporal se entiende que sería perfectamente aplicable en las mismas condiciones.

La Norma Foral del Impuesto establece que en el caso de rentas vitalicias u otras temporales que tengan por causa la imposición de capitales, salvo cuando hayan sido adquiridos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, se considera rendi-miento del capital mobiliario, y se integrará en la base imponible del ahorro del con-tribuyente, el resultado de aplicar a cada anualidad los porcentajes previstos para las rentas, vitalicias o temporales, inmediatas derivadas de contratos de seguro de vida.

Rentas vitalicias que tengan por causa la imposición de capitales

Edad del perceptor o perceptora en el momento de

su constitución

Porcentaje aplicable a cada anualidad

Rendimiento del capital mobiliario

Menos de 40 años 40% 0,40 x Anualidad

Entre 40 y 49 años 35% 0,35 x Anualidad

Entre 50 y 59 años 28% 0,28 x Anualidad

Entre 60 y 65 años 24% 0,24 x Anualidad

Entre 66 y 69 años 20% 0,20 x Anualidad

70 o más años 8% 0,08 x Anualidad

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Rentas temporales que tengan por causa la imposición de capitales

Duración de la renta (t)Porcentaje aplicable a cada

anualidadRendimiento del capital

mobiliario

t ≤ 5 años 12% 0,12 x anualidad

5 años < t ≤ 10 años 16% 0,16 x anualidad

10 años < t ≤ 15 años 20% 0,20 x anualidad

t> 15 años 25% 0,25 x anualidad

Aunque no sea objeto de estudio en este capítulo, sí creemos conveniente indicar que este tipo de operaciones tienen los siguientes efectos adicionales:

a) Se generará una ganancia o pérdida de patrimonio, para la persona que realiza la transmisión, devengada en este momento, de elementos patrimoniales a cambio de una renta vitalicia o temporal, que vendrá determinada por la diferencia entre el valor actual financiero actuarial de la renta y el valor de adquisición de los elemen-tos patrimoniales transmitidos.

b) En el momento de la extinción de la renta vitalicia o temporal, se computará una ganancia o pérdida patrimonial, para el obligado al pago de aquélla, por la dife-rencia entre el valor de adquisición del capital recibido y la suma de las rentas efec-tivamente satisfechas.

OTROS RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIORendimientos íntegros

Se incluirán en este grupo, debiendo integrarse en la base imponible general, los ren-dimientos, dinerarios o en especie, que se relacionan a continuación:

a) Los procedentes de la propiedad intelectual cuando el contribuyente no sea el autor y los procedentes de la propiedad industrial que no se encuentre afecta a activida-des económicas realizadas por el contribuyente.

b) Los procedentes de la prestación de asistencia técnica, salvo que dicha prestación tenga lugar en el ámbito de una actividad económica.

c) Los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.

d) Los procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del con-sentimiento o autorización para su utilización, salvo que se obtengan por quien genera el derecho a la explotación de la imagen o en el ámbito de una actividad económica.

En general, el rendimiento íntegro vendrá determinado por la totalidad de los rendi-mientos obtenidos:

Rendimiento íntegro = 100% x Rendimiento obtenido

Gastos deducibles

Resultarán de aplicación exclusivamente a los rendimientos derivados de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas o de subarrendamientos. En general, serán deducibles los gastos necesarios para la obten-ción de los rendimientos y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los bienes o derechos de los que los ingresos proceden:

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a) Los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición, rehabilitación o mejo-ra de los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los que procedan los rendimientos y demás gastos financieros.

b) Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cual-quiera que sea su denominación o naturaleza, siempre que incidan sobre los ren-dimientos computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan carácter sancionador o deriven del retraso en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

c) Las cantidades devengadas por terceros en contraprestación directa o indirecta o como consecuencia de servicios personales, tales como los de administración, vigi-lancia, portería o similares.

d) Los ocasionados por la formalización del arrendamiento, subarrendamiento, cesión o constitución de derechos y los de defensa de carácter jurídico relativos a los bie-nes, derechos o rendimientos.

e) Los saldos de dudoso cobro siempre que esta circunstancia quede suficientemente justificada. Se entenderá cumplido este requisito:

— Cuando el deudor se halle en situación de concurso.

— Cuando entre el momento de la primera gestión de cobro realizada por el con-tribuyente y el de la finalización del período impositivo hubiesen transcurrido más de seis meses y no se hubiese producido la renovación del crédito.

Cuando un saldo de dudoso cobro fuese cobrado posteriormente a su deducción, se computará como ingreso en el ejercicio en que se produzca dicho cobro.

f) Los gastos de conservación y reparación. A estos efectos tendrán esta consideración:

— Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.

— Los de sustitución de elementos como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros.

No serán deducibles por este concepto las cantidades destinadas a ampliación o mejora de los bienes.

g) El importe de las primas de contratos de seguro, bien sean de responsabilidad civil, incendio, robo, rotura de cristales u otros de naturaleza análoga, sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos.

h) Las cantidades destinadas a servicios o suministros.

i) Las cantidades destinadas a la amortización, siempre que correspondan a su depre-ciación efectiva.

Rendimiento neto

Vendrá determinado por la diferencia entre el rendimiento íntegro y, en su caso, los gastos deducibles.

Rendimiento neto = Rendimiento neto – Gastos deducibles

No obstante, cuando el rendimiento neto tenga un período de generación superior a dos años se integrará en un 60%. Este porcentaje será del 50% cuando el período de generación sea superior a cinco o años o, bien siempre que se imputen en único perío-do impositivo, se correspondan con los conceptos siguientes:

a) Importes obtenidos por el traspaso o la cesión del contrato de arrendamiento.

b) Indemnizaciones percibidas del arrendatario o subarrendatario por daños o desper-fectos, en los supuestos de arrendamiento.

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Cuando los rendimientos con período de generación superior a dos años se perciban de forma fraccionada, se aplicarán los porcentajes del 60% o del 50%, según los casos, cuando el cociente resultante de dividir el número de años correspondiente al período de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos o cinco años respectivamente.

En aquellos casos, que conste que el período de generación es superior a dos años pero no sea posible determinar exactamente su amplitud se considerará que es de tres años.

INDIVIDUALIZACIÓN DE RENTAS

En el caso de contribuyentes integrados en una unidad familiar que presenten su declaración del impuesto en régimen de tributación individual, los rendimientos del capital mobiliario se considerarán obtenidos por los y las contribuyentes titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos de que provengan y teniendo en cuenta:

— Las pruebas aportadas por los/as contribuyentes.

— Las pruebas descubiertas por la Administración.

— Las disposiciones reguladoras del régimen económico matrimonial o pareja de hecho.

— Los preceptos de la legislación civil aplicables a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la unidad familiar.

La titularidad de los bienes o derechos que, conforme a las disposiciones del correspon-diente régimen económico del matrimonio o pareja de hecho, sean comunes a ambos cónyuges o miembros de la pareja de hecho se atribuirán por mitad a cada uno.

IMPUTACIÓN TEMPORAL

Con carácter general, los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base imponible del impuesto se imputarán al período impositivo en que se hubiesen devengado los unos y producidos los otros, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y pagos.

INTEGRACIÓN DE LOS RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO EN LA BASE IMPONIBLE

Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad

Base imponible general Base imponible del ahorro

- Beneficios distribuidos de entidades de tenen-cia de valores extranjeros, cuando dicha dis-tribución se haga con cargo a dividendos o participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio español o, rentas posi-tivas derivadas de la transmisión de participa-ciones en dicho tipo de entidades.

- Rendimientos atribuidos a los socios/as, herede-ros/as, comuneros/as o partícipes de entidades en régimen de atribución de rentas, cuando su participación se limite a la mera aportación de un capital (rendimientos máximo imputable 15% del capital aportado).

- Dividendos, primas de asistencia a juntas y par-ticipaciones en beneficios de cualquier entidad (ver beneficios distribuidos de sociedades de tenencia de valores extranjeros).

- Rendimientos procedentes de cualquier clase de activos que, estatutariamente o por deci-sión de los órganos sociales, faculten para participar en beneficios, ventas, operaciones o conceptos análogos.

- Rendimientos derivados de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute.

- Cualquier otra utilidad procedente de una entidad por la condición de socio/a, accionista, asociado/a o partícipe.

- Rendimientos derivados de la distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones.

- Posibles excesos derivados de las reducciones de capital que tengan por finalidad la devolu-ción de aportaciones.

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Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios

Base imponible general Base imponible del ahorro

- Intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por la cesión a terceros de capitales propios que provengan de entidades vinculadas con el contribuyente.

- Rendimientos derivados de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de activos financieros de entidades vinculadas al contribuyente.

- Intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por la cesión a terceros de capitales propios (excepto los que provengan de entidades vinculadas con el con-tribuyente).

- Rendimientos derivados de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de activos financieros (excepto los que proven-gan de entidades vinculadas al contribuyente).

Rendimientos derivados de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez

Base imponible general Base imponible del ahorro

- Prestaciones en forma de capital diferido.

- Rentas vitalicias, inmediatas y diferidas.

- Rentas temporales, inmediatas y diferidas.

- Extinción de rentas temporales y vitalicias, inmediatas y diferidas.

Rentas que tengan por causa la imposición de capitales

Base imponible general Base imponible del ahorro

- Rentas vitalicias.

- Rentas temporales.

Otros rendimientos del capital mobiliario

Base imponible general Base imponible del ahorro

- Rendimientos procedentes de la propiedad intelectual cuando el o la contribuyente no sea el autor o autora.

- Rendimientos procedentes de la propiedad industrial que no se encuentre afecta a acti-vidades económicas realizadas por el contri-buyente.

- Rendimientos procedentes de la prestación de asistencia técnica, salvo que dicha prestación tenga lugar en el ámbito de una actividad económica.

- Rendimientos procedentes del arrendamien-to de bienes, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador/a, que no constituyan actividades económicas.

- Rendimientos procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen del con-tribuyente o autorización para su utilización, salvo que se obtengan por quien genera el derecho a la explotación de la imagen o en el ámbito de una actividad económica.

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CASO PRÁCTICO:

La Señora JJ posee una cartera de valores, de la cual se deducen los siguientes datos y cantidades, según resumen anual emitido por la entidad depositaria:— Dividendos de acciones de la sociedad SOSA, que tributa en el Impuesto sobre

Sociedades sin bonificación ni reducción alguna: Importe dividendo = 800 €; retención = 152 €; gastos de administración y depósito = 15 €

— Dividendos de acciones de la sociedad GASA, que tributa en el Impuesto sobre Sociedades sin bonificación ni reducción alguna: Importe dividendo = 500 €; retención = 95 €; gastos de administración y depósito = 10 €

— Retornos cooperativa protegida ZI: Importe retorno = 250 €; retención = 47,5 €— Retornos cooperativa especialmente protegida CC: Importe = 150 €; retención = 28,5 €— Intereses bonos bonificados: Importe intereses = 1.000 €; retención = 12 €;

retención atribuible = 228 €; gastos de administración y depósito = 20 €— Intereses de obligaciones: Importe intereses = 700 €; retención = 133 €; gastos

de administración y depósito = 12 €— Intereses cuenta corriente: Importe intereses = 125 €; retención = 23,75 €— Imposición a plazo fijo: Importe intereses = 1.200 €; retención = 228 €— El día 15-2-2011 ha vendido unas Letras del Tesoro suscritas el 15-12-2010: El

precio de suscripción fue de 20.000 €, en el momento del reembolso percibió 21.500 €. Los gastos de la operación ascendieron a 100 €.

Solución:1. Rendimientos obtenidos en la participación en los fondos propios de cualquier

tipo de entidad. Dividendos de la sociedad SOSA = 800 €; retención = 152 € Dividendos de la sociedad GASA = 500 €; retención = 95 € Retornos cooperativa ZI = 250 €; retención = 47,5 € Retornos cooperativa CC = 150 €; retención = 28,5 € Total importe íntegro = 800 + 500 + 250 + 150 = 1.700 € Aplicación exención = 1.700 – 1.500= 200 €. Importe que se integrará en la

base imponible del ahorro. Total retenciones = 152 + 95 + 47,5 + 28,5 = 323 €2. Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios. Intereses bonos bonificados = 1.000 €; retención efectiva = 12 €; retención

atribuible = 228 € Intereses obligaciones = 700 €; retención = 133 € Intereses cuenta corriente = 125 €; retención = 23,75 € Imposición plazo fijo = 1.200 €; retención = 228 € Rendimiento Letras del Tesoro = (21.500 – 100) – 20.000 = 1.400 € Total importe íntegro = 4.425 € Total retenciones = 12 + 133 + 23,75 + 228 = 396,75 € Retención atribuible a deducir en cuota = 228 € Total rendimiento del capital mobiliario = 200 + 4.425 = 4.625 €. Importe que

se integrará en la base imponible del ahorro y tributará al 20%.

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CAPÍTULO V RENDIMIENTOS DE

ACTIVIDADES ECONÓMICAS

CONCEPTO

A. Rendimientos de actividades empresariales

Se considerarán rendimientos de actividades empresariales aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del o de la contribuyente la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular tendrán la consideración de rendimientos de actividades empresariales, los que se deriven de actividades extractivas, de fabricación, mineras, de construcción, de comercio o de prestación de servicios, agrícolas, ganaderas, forestales o pesqueras, incluidas las de artesanía, y los sujetos a la Sección Primera de las Tarifas del lmpuesto sobre Actividades Económicas.

Para distinguir la naturaleza mercantil o no, de las actividades empresariales, la norma-tiva correspondiente establece que no tienen la consideración de actividades empresa-riales mercantiles, las agrícolas, ganaderas y las actividades de artesanía siempre que en este último caso las ventas de los objetos construidos o fabricados por los artesanos se realice por éstos en sus talleres.

Se considerará actividad empresarial el arrendamiento o compraventa de inmuebles cuando para el desarrollo de tal actividad se cuente con un local dedicado exclusiva-mente a la misma y se tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa dedicada a la actividad.

B. Rendimientos de actividades profesionales

Serán profesionales las personas físicas que realicen actividades que supongan la ordenación por cuenta propia del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno de ellos solamente, con el objeto de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios (abogados/as, arquitectos/as…).

En particular tendrán la consideración de profesionales, los y las contribuyentes que desarrollen el libre ejercicio de una profesión liberal y en concreto:

• LossujetosalaSecciónSegundadelasTarifasdellmpuestosobreActividadesEconómicas.

• Comisionistasyagentescomerciales(sincontratolaboral).

• Recaudadores/asmunicipales.

• Titularesdelapropiedadindustrialointelectual(cuandopertenezcaal/alaautor/a).

• Elprofesorado,cualquieraquesealanaturalezadelasenseñanzas,queejerzalaactividad en su domicilio, casas particulares o en academia o establecimiento abier-to. La enseñanza en academias o establecimientos propios tendrá la consideración de actividad empresarial.

• Las remuneracionespor conferencias,ponencias en seminarioso cursillosuotrasactuaciones análogas que no se presten como consecuencia de una relación laboral.

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No se considerarán rendimientos de actividades profesionales, las cantidades que per-ciban las personas que a sueldo de una empresa por las funciones que realizan en la misma, vengan obligadas a inscribirse en sus respectivos colegios profesionales y, en general, las derivadas de una relación de carácter laboral o dependiente. Dichas canti-dades se comprenden entre los rendimientos de trabajo.

Las entidades en régimen de atribución de rentas que ejerzan una actividad profe-sional, a efectos del IRPF, los socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes que la desarrollen mantendrán su naturaleza de profesional, aun cuando la entidad este sujeta a la Sección primera de las tarifas del IAE por el ejercicio de la misma.

C. Rendimientos de artistas o deportistas

Serán artistas o deportistas los y las contribuyentes que con carácter independiente actúen individualmente o formando parte de un grupo, en locales públicos o privados, formando parte de un espectáculo o deporte.

En particular serán los sujetos a la Sección Tercera de las Tarifas del lmpuesto sobre Actividades Económicas.

D. Entidades en régimen de atribución de rentasCuando una entidad en régimen de atribución de rentas desarrolle una actividad eco-nómica (empresarial o profesional), los rendimientos correspondientes a tal ejercicio tendrán esta misma naturaleza para los miembros de la entidad que intervengan de forma habitual, personal y directa en la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y recursos humanos afectos a la actividad.No obstante, los rendimientos atribuidos tendrán la calificación de rendimientos del capital para los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes que no realicen la mencionada intervención y su participación en la entidad se limite a la mera aportación de un capital. En este supuesto se considerará que el rendimiento imputado es, como máximo, del 15 por 100 del capital aportado.Las entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen actividades econó-micas atribuirán las rentas obtenidas a los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran de forma fehaciente a la Administración, se atribuirán por partes iguales.Nota importante: Quienes realicen este tipo de actividades deberán rellenar, en todo caso, los anexos D1, D2, D3 y/o D4, hojas 9, 10 11 y 12 del impreso en la subdivisión o subdivisiones que, en su caso, les corresponda.

Elementos patrimoniales afectos a una actividad económica

Conocer si un elemento patrimonial se encuentra afecto o no a una actividad eco-nómica es fundamental en el supuesto de que se transmita dicho elemento. En caso afirmativo la ganancia o pérdida patrimonial que pueda generarse en la transmisión, forma parte del rendimiento de la actividad económica y se calcula de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

Si por el contrario, el elemento patrimonial no está afecto, la ganancia o pérdida patrimonial generada se calcula conforme a las reglas establecidas para el cálculo de las ganancias y pérdidas en la normativa reguladora del IRPF.

Afectación

La afectación consiste en incorporar elementos patrimoniales a la actividad económica desde el patrimonio personal del contribuyente.

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La afectación de bienes no produce alteración patrimonial (ni ganancia ni pérdida), siempre que los bienes continúen formando parte de su patrimonio.Los bienes y derechos afectados a la actividad se incorporan a la misma por el valor por el que los mismos fueron adquiridos.Dicho valor esta formado por la suma del importe real de adquisición, el coste de las inversiones y mejoras efectuadas en el elemento patrimonial y los gastos y tributos inherentes a la adquisición excluidos los intereses satisfechos.Dicho valor se minorará en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, com-putándose en todo caso, la amortización mínima, es decir, la resultante de aplicar al ele-mento patrimonial de que se trate el coeficiente derivado del período máximo de amor-tización de los coeficientes a que se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades.Se entenderá que no ha existido afectación si se llevase a cabo la enajenación de los bienes o derechos antes de transcurridos 3 años desde la fecha desde su afectación sin reinvertir el importe de la enajenación en los términos previstos en el artículo 22 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.

DesafectaciónLa desafectación consiste en traspasar activos fijos desde el patrimonio empresarial al personal del contribuyente.La desafectación de activos fijos por el contribuyente no constituye alteración patrimo-nial, siempre que los bienes continúen formando parte de su patrimonio.A efectos de futuras alteraciones patrimoniales el valor de adquisición de los elemen-tos patrimoniales afectos será el siguiente:a) Si el Rendimiento neto se determina por la modalidad normal de estimación directa

el valor contable que tuvieran en el momento de la desafectación.b) En los demás casos la diferencia entre el precio de adquisición y las amortizaciones

practicadas o que hubieran debido practicarse. Cuando la modalidad de estimación de rendimientos aplicada por el contribuyen-

te durante el tiempo de afectación de los elementos a su actividad económica no hubiera permitido, durante todo o parte de dicho período de tiempo, la amortiza-ción expresa de los citados elementos, se entenderá que, en el mismo, se han dedu-cido las amortizaciones resultantes de aplicar los coeficientes mínimos derivados de los períodos máximos previstos en la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

Se entenderá que no ha existido desafectación si se llevase a cabo la enajenación de los bienes o derechos antes de transcurridos 3 años desde la fecha de aquella.

En el supuesto de cese en el ejercicio de la actividad se entenderá que se ha produ-cido una desafectación previa, salvo que el contribuyente reanude el ejercicio de cualquier actividad económica en el plazo de los 3 años contados desde la fecha de cese de la actividad.

Cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la transmisión de bienes objeto de desafectaciónCuando el bien o derecho transmitido no esté afecto a la actividad económica, la ganancia o pérdida patrimonial generada se calcula conforme al régimen general de ganancias y pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afec-tos a actividades económicas previstos en la normativa del IRPF (véase capítulo IX de este manual) y se integra y compensa en la Base Imponible del ahorro.Si un elemento patrimonial se transmite después de haber sido desafectado (cese…), el valor de adquisición del bien se actualizará aplicando el coeficiente de actualización que corresponda a la fecha de desafectación.

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Además, si el bien patrimonial transmitido con posterioridad a su desafectación, se hubiera adquirido con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, las ganancias patrimo-niales se reducirán de acuerdo con lo establecido en la regla 1ª del apartado uno de la Disposición Transitoria Primera de la Norma Foral del IRPF teniendo en cuenta la fecha de adquisición del citado elemento.La característica fundamental del régimen transitorio regulado en esta disposición es que se deben separar las ganancias patrimoniales producidas con anterioridad y pos-terioridad a 1 de enero de 2007 y a las ganancias generadas con anterioridad a dicha fecha se les aplican los denominados coeficientes de abatimiento. Por aplicación de estos coeficientes reductores las ganancias patrimoniales derivadas de elementos patri-moniales adquiridos antes de determinadas fechas quedan no sujetas a tributación.Lo dispuesto en esta Disposición Transitoria no será de aplicación a las transmisiones de elementos patrimoniales que hayan estado afectos a una actividad económica del contribuyente cuando la misma se continúe ejerciendo bajo otra titularidad.Es decir, no se aplica el régimen transitorio de las ganancias patrimoniales derivadas de elementos adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, cuando concurran las siguientes circunstancias:1. Se transmitan elementos patrimoniales que en algún momento hayan estado afec-

tos al ejercicio de una actividad económica del contribuyente.2. La misma actividad económica, se continúe ejerciendo bajo otra titularidad.

Cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial derivada de bienes afectosLa transmisión de elementos patrimoniales afectos a una actividad económica puede originar ganancias o pérdidas que junto con los rendimientos computables y los gastos deducibles forman parte del rendimiento de la actividad.El importe de las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de elementos afectos se cuantifican conforme a lo previsto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades y según las reglas previstas en el apartado Ganancias y pérdidas de bienes afectos del capítulo VI de este manual.

RENDIMIENTOS CON PERÍODO DE GENERACIÓN SUPERIOR A 2 Ó 5 AÑOS Y/ O CALIFICADOS COMO IRREGULARES En general, deberán declararse los rendimientos netos de la actividad económica cal-culados según las reglas establecidas para cada una de los métodos y modalidades de estimación que proceda.No obstante en los supuestos que a continuación se exponen para calcular el rendi-miento neto de la actividad habrá que aplicar unos determinados porcentajes al impor-te total de estos rendimientos, de forma que el resto de rendimientos no se integra en la base imponible.

Porcentajes de integración:— Se computarán en un 60% del rendimiento neto obtenido los rendimientos netos

de actividades económicas que tengan un período de generación superior a 2 años e igual o inferior a cinco y no se obtengan de forma periódica o recurrente.

— Se computarán en un 50% del rendimiento neto obtenido, los siguientes tipos de rendimientos de actividades económicas:

A) Los rendimientos netos de actividades económicas que tengan un período de generación superior a cinco años.

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B) Los rendimientos de actividades económicas que a continuación se detallan cuando se obtengan de forma notoriamente irregular en el tiempo y siempre que se imputen en un único período impositivo:

a) Las subvenciones de capital para la adquisición de elementos de inmovilizado no amortizables.

b) Indemnizaciones y ayudas por cese de actividades económicas. c) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en este

Impuesto. d) Las indemnizaciones percibidas en sustitución de derechos económicos de

duración indefinida.Cuando no pueda determinarse el período de generación pero conste que efectiva-mente es superior a 2 años, se considerará que el mismo es de 3 años.

Percepción Fraccionada

En el supuesto de que los rendimientos de actividades económicas con un período de generación superior a dos años se perciban de forma fraccionada en el tiempo los por-centajes del 60 ó 50 por ciento se aplicarán de la siguiente manera:

— Se aplicará el porcentaje del 60 por ciento cuando el siguiente cociente,

Número de años de generación (de fecha a fecha)–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– sea superior a 2 años

Número de períodos impositivos de fraccionamiento

— Se aplicará el porcentaje del 50 por ciento cuando el siguiente cociente,

Número de años de generación (de fecha a fecha)––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– sea superior a 5 años

Número de períodos impositivos de fraccionamiento

EJEMPLO:

Una contribuyente ha obtenido un rendimiento neto calificado como irregular, generado en 6 años, por importe de 35.000 euros. Este rendimiento se va a perci-bir en 2 años, cobrando cada año el mismo importe.

Solución:

Nº años generación 6 = = 3Nº años percepción 2

Rendimiento neto a integrar en la Base Imponible general = 60% 35.000 = 21.000

En cada uno de los años de percepción = 10.500

MÉTODOS DE DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO NETO

1. MÉTODO DE ESTIMACIÓN DIRECTAEl método de estimación directa se aplicará como régimen general y tiene las siguien-tes modalidades:

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1.1. Normal:

— Será la modalidad general de determinación del rendimiento neto de las activida-des económicas, ya que para la aplicación de cualquier otra modalidad es necesario la opción expresa del o de la contribuyente. Cuando el o la contribuyente no comu-nique a la Administración la opción a la aplicación de la modalidad simplificada y/o la opción a la modalidad de signos, índices o módulos el rendimiento neto se determinará por esta modalidad normal.

— Se aplicará esta modalidad cuando el o la contribuyente supere los límites estableci-dos para poder acogerse a la modalidad simplificada de estimación directa y/o a la modalidad de signos, índices o módulos de estimación objetiva y que en apartados sucesivos se comentarán.

1.2. Simplificada:

Podrán aplicar esta modalidad los y las contribuyentes que ejerzan actividades eco-nómicas (empresariales y/o profesionales o artísticas) y que cumplan los siguientes requisitos:

— El o la contribuyente tiene que optar expresamente por la aplicación de esta moda-lidad para determinar el rendimiento neto de todas sus actividades, sin perjuicio de la posible opción por el método de estimación objetiva por signos, índices o módulos para otras actividades desarrolladas por el mismo o misma y susceptibles de acogerse a dicho método.

— El volumen de operaciones para el conjunto de las actividades económicas desarro-lladas por el o la contribuyente, excluyendo aquellas en las que el rendimiento se determine por el método de estimación objetiva, no supere 600.000 euros en el año inmediato anterior. Se considerará como volumen de operaciones el importe total de las contraprestaciones, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido y el Recargo de Equivalencia, en su caso, obtenido en las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en la actividad.

Este importe de volumen de operaciones será el del año inmediato anterior a aquél en que deba aplicarse esta modalidad.

Cuando en el año inmediato anterior no se hubiera ejercido actividad alguna, se deter-minará el rendimiento por esta modalidad, siempre que el o la contribuyente opte expresamente por la aplicación de la misma.

Cuando en al año inmediato anterior se hubiera iniciado una actividad, el importe del volumen de operaciones se elevará al año.

Exclusión:

Cuando en un año natural se supere esta magnitud de volumen de operaciones, el o la contribuyente quedará excluido de la modalidad simplificada, a partir del año inme-diato siguiente y determinará su rendimiento en la modalidad normal del método de estimación directa.

El o la contribuyente deberá comunicar la exclusión con anterioridad al 25 de abril del año natural en que deba surtir efecto, a través del modelo 036 o 037, según proceda, de declaración censal.

Para la determinación del rendimiento neto mediante cada uno de estos procedimien-tos se operará de acuerdo con lo establecido en el capítulo VI.

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2. MÉTODO DE ESTIMACIÓN OBJETIVA2.1. Modalidad de signos, índices o módulos:

Estarán sometidos a la modalidad de signos, índices o módulos del método de estima-ción objetiva, siempre que opten expresamente por la aplicación de esta modalidad, los y las contribuyentes que desarrollen las actividades que a continuación se relacio-nan, y que no superen las siguientes magnitudes:

Actividad económicaMagnitud

(Personas empleadas)

Ganadería independiente 10

Servicios de cría, guarda y engorde de ganado 10

Otros trabajos y servicios accesorios prestados por agricultores/as o ganaderos/as que estén excluidos/as del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA

10

Agrícola o ganadera susceptible de estar incluida en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA

10

Pesca de bajura -

Actividad forestal -

Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en establecimientos con vendedor

3

Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en régimen de autoservicio o mixto en establecimientos cuya sala de ventas tenga una superficie inferior a 120 metros cuadrados

3

Comercio al por menor de toda clase de artículos, incluyendo alimentación y bebidas, en establecimientos distintos de los especificados en el grupo 661 y en el epígrafe 662.1

3

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de productos alimenticios, incluso bebidas y helados

2

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artículos textiles y de confección

2

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de calzado, pieles y artículos de cuero

2

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artículos de droguería y cosméticos y de productos químicos en general

2

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de otras clases de mercancías n.c.o.p., excepto cuando tengan por objeto artículos o productos a los que no sea de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido

2

Restaurantes de dos tenedores 10

Restaurantes de un tenedor 10

Cafeterías 8

Cafés y bares de categoría especial 8

Otros cafés y bares 8

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Actividad económicaMagnitud

(Personas empleadas)

Servicios en quioscos, cajones, barracas u otros locales análogos 3

Servicios en chocolaterías, heladerías y horchaterías 3

Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una o dos estrellas 15

Servicio de hospedaje en hostales y pensiones 12

Servicio de hospedaje en fondas y casas de huéspedes, así como el de alojamientos turísticos agrícolas

12

Servicio de hospedaje en hoteles-apartamentos 5

Reparación de artículos eléctricos para el hogar 3

Reparación de vehículos automóviles, bicicletas y otros vehículos 6

Reparación de calzado 2

Reparación de otros bienes de consumo n.c.o.p. (excepto reparación de calzado, restauración de obras de arte, muebles, antigüedades e instrumentos musicales)

2

Transporte de viajeros por carretera 5*

Transporte por autotaxis 3*

Transporte de mercancías por carretera 5*

Engrase y lavado de vehículos 6

Servicio de mudanzas 5*

Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares n.c.o.p.

5

Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte 3

Tinte, limpieza en seco, lavado y planchado de ropas hechas y de prendas y artículos del hogar usados

5

Servicios de peluquería de señora y caballero 9

Salones e institutos de belleza 7

Servicios de copias de documentos con máquinas fotocopiadoras 5

*Estas magnitudes se refieren al número de vehículos en cualquier día del año en curso, si fuese el primer año en que se ejerce la actividad se considerarán los vehículos disponibles al inicio de la misma.

Para el cómputo de la magnitud correspondiente a la actividad de Transporte de Mercancías, se considerarán los vehículos que se utilicen para el desarrollo de la activi-dad principal y de cualquier actividad accesoria.

Personal empleado

Para la determinación de la magnitud personas empleadas, la cual se calculará median-te la media ponderada correspondiente al período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior, se deberá tener en cuenta tanto las personas asa-lariadas como las no asalariadas, incluyendo aquellas que ostenten la titularidad de la

115

actividad. En el primer año de ejercicio de la actividad se tendrán en cuenta el número de personas empleadas al inicio de la misma.

Reglas de determinación de la media ponderada:

— Sólo se tomará en cuenta el número de horas trabajadas durante el período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior.

— Se computará como una persona no asalariada la que trabaje al menos 1.800 horas/año.

Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1.800 se computará la siguiente proporción:

Nº de horas efectivamente trabajadas —---------------------------------------------------------

1.800 horas

— Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por persona trabajadora fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior a 1.800 o a las horas fijadas por convenio, se computará la siguiente proporción:

Nº de horas efectivamente trabajadas —-----------------------------------------------------------

Horas fijadas en convenio ó 1.800 horas

Exclusión:

Cuando en un año natural se superen las magnitudes anteriores, el o la contribuyente quedará excluido/a de la modalidad de signos, índices y módulos del método de esti-mación objetiva, a partir del año inmediato siguiente, determinando su rendimiento neto por la modalidad normal del método de estimación directa salvo que el o la contribuyente opte expresamente por la aplicación de la modalidad simplificada del método de estimación directa.

El o la contribuyente deberá comunicar la exclusión con anterioridad al 25 de abril del año natural en que deba surtir efecto, a través del modelo 036 o 037, según proceda, de declaración censal.

2.2. A través de convenios:

La Diputación Foral mediante Acuerdo debidamente motivado establecerá los límites, requisitos, sectores y condiciones para la aplicación del método de estimación objetiva a través de convenios, en virtud de los cuales se establezcan, previa aceptación por los contribuyentes, cifras individualizadas de rendimientos para varios períodos impositivos.

La aplicación de esta modalidad de estimación objetiva nunca podrá dejar sin someter a gravamen los rendimientos reales de la actividad económica.

RÉGIMEN DE OPCIÓN

Modalidad simplificada del método de estimación directa

Los y las contribuyentes que deseen determinar el rendimiento neto por la modalidad simplificada del método de estimación directa y que reúnan los requisitos para tal aplicación, deberán formular la opción a dicha modalidad antes del 25 de abril del año natural en que deba surtir efecto. En el caso de inicio de actividad dicha opción se manifestará en la declaración censal por inicio de actividad.

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La opción tendrá vigencia para los años siguientes en que pueda resultar aplicable la modalidad, salvo que el o la contribuyente la revoque de modo expreso en el mismo plazo que el establecido para ejercitar la opción.

La opción y la revocación de la opción deberán efectuarse mediante el modelo 036 o 037, según proceda, de declaración censal.

Modalidad de signos, índices o módulos del método de estimación objetiva

Los y las contribuyentes que deseen determinar el rendimiento neto por la modalidad de signos, índices o módulos deberán formular la opción a dicha modalidad antes del 25 de abril del año natural en que deba surtir efecto. En el caso de inicio de actividad dicha opción se manifestará en el modelo de declaración censal por inicio de actividad.

La opción tendrá vigencia para los años siguientes en que pueda resultar aplicable la modalidad, salvo que el o la contribuyente la revoque de modo expreso en el mismo plazo que el establecido para ejercitar la opción.

La opción y la revocación de la opción deberán efectuarse mediante el modelo 036 o 037, según proceda, de declaración censal.

Efectos de la opción

Compatibilidades e Incompatibilidades entre la distintas modalidades

a) Incompatibilidad de la modalidad simplificada y de la modalidad normal del méto-do de estimación directa.

Los y las contribuyentes que determinen el rendimiento neto de alguna de sus actividades por la modalidad normal del método de estimación directa, determi-narán el rendimiento neto de todas sus actividades por la modalidad normal. Esta regla no se aplicará para las actividades que se inicien durante el ejercicio. Los y las contribuyentes que deseen determinar el rendimiento neto de sus actividades por la modalidad simplificada, deberán optar por la aplicación de esta modalidad por todas y cada una de las actividades (excepto por las susceptibles de estar en módu-los). En caso contrario todas las actividades ejercidas por el o la contribuyente se determinarán por la modalidad normal de estimación directa.

b) Compatibilidad de la modalidad de signos, índices o módulos con el método de estimación directa.

— Los y las contribuyentes que ejerzan varias actividades económicas, siendo el rendimiento de alguna de ellas susceptible de determinarse por la modalidad de signos, índices o módulos, deberán optar por la aplicación de dicha modalidad por todas estas actividades, sin perjuicio de que el rendimiento neto de las res-tantes actividades que ejerza el o la contribuyente se determine por el método de estimación directa.

Es decir, si el o la contribuyente ejerce varias actividades susceptibles de estar en módulos y quiere acogerse a la modalidad de signos, índices o módulos, deberá formular la opción por todas y cada una de ellas. En el supuesto de que no ejercite esa opción o lo haga por solamente alguna de ellas, determinará el rendimiento neto de todas sus actividades (tanto de las susceptibles de estar en la modalidad de módulos como del resto de actividades) mediante el método de estimación directa normal.

Cuando el o la contribuyente opte, para todas las actividades susceptibles de determinarse por la modalidad de signos, índices o módulos, por dicha modali-dad, podrá acogerse para el resto de sus actividades por la modalidad simplifica-da o normal del método de estimación directa si así lo desea.

117

— La regla establecida en el párrafo anterior no se aplicará cuando durante el año se inicie alguna actividad. La opción ejercitada por esta actividad no tendrá efec-tos, en los métodos o modalidades de determinación del rendimiento neto del resto de las actividades, en el primer ejercicio de desarrollo de la actividad pero sí tendrá efectos en ejercicios posteriores.

c) Coordinación de la modalidad de signos, índices o módulos con el Impuesto sobre el Valor Añadido.

— Los o las contribuyentes que renuncien al régimen especial simplificado o al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA no podrán optar, o en su caso, se considera que su opción queda revocada, a la aplicación de la modalidad de signos, índices o módulos del método de estimación objetiva para todas las actividades ejercidas por el o la contribuyente.

— El método, modalidad o procedimiento que el o la contribuyente utilice para la determinación del rendimiento neto de sus actividades económicas en el IRPF, no tendrá trascendencia con respecto a las opciones a realizar por el o la contri-buyente en relación con los regímenes especiales del IVA.

Entidades en régimen de atribución de rentas1. Modalidad Simplificada1.1. La modalidad simplificada del método de estimación directa será aplicable para la

determinación del rendimiento neto de las actividades económicas desarrolladas por las entidades en régimen de atribución de rentas, siempre que:

a) Todos sus socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes sean personas físi-cas contribuyentes por este impuesto.

b) El volumen de operaciones de todas las actividades económicas ejercidas por la entidad no supere los 600.000 euros excluidas aquellas actividades en las que el rendimiento neto se determine por el método de estimación objetiva.

1.2. La opción por la aplicación de la modalidad simplificada y la revocación de la opción a la aplicación de la citada modalidad deberán efectuarse por todos los socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes.

1.3. La aplicación de la modalidad simplificada se efectuará con independencia de las circunstancias que concurran individualmente en los socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes.

2. Modalidad de signos, índices o módulos2.1. La modalidad de signos, índices o módulos del método de estimación objetiva será

aplicable para la determinación del rendimiento neto de las actividades económi-cas desarrolladas por las entidades en régimen de atribución de rentas siempre que todos sus socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes sean personas físicas contribuyentes de este impuesto.

2.2. La opción por la aplicación de la modalidad de signos, índices o módulos del méto-do de estimación objetiva, así como su revocación, se formulará por todos/as los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes.

En el supuesto de que la opción, o la revocación de la opción, no se formule por todos los socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes, el rendimiento neto se determinará por la modalidad normal de estimación directa.

2.3. La aplicación de la modalidad signos, índices o módulos del método de estimación objetiva se efectuará con independencia de las circunstancias que concurran indi-vidualmente en los socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes.

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EJEMPLO:

Una contribuyente inicia el 1/09/2011 una actividad económica con un volumen de operaciones de 260.000 euros.

¿Puede acogerse a la modalidad simplificada del metodo de estimación directa en los ejercicios 2011 y 2012?

Solución

En el ejercicio 2011 para acogerse a la modalidad simplificada bastará con que en la declaración censal de alta opte por la aplicación de la modalidad simplificada.

En el ejercicio 2012, dado que el año anterior (2011) es el año de inicio de la acti-vidad, para el cómputo del volumen de operaciones es necesario elevar al año el referido volumen.

Volumen operaciones elevado al año: 780.000 €

Como dicho volumen es superior a los 600.000 € en 2012 no podrá acogerse a la modalidad simplificada y determinará el rendimiento neto en la modalidad normal.

EJEMPLO:

Un Contribuyente en 2009 inició la actividad de Peluquería. Presentó declaración censal (modelo 036) de alta y optó por la modalidad de Signos, índices o módulos en el IRPF. El 1/02/2011 presentó declaración censal de modificación para renun-ciar al Régimen Simplificado del IVA.

Solución

En IVA debe acogerse al régimen general y en IRPF determinará el Rendimiento neto en Estimación Directa Normal dada la incompatibilidad existente entre IVA e IRPF.

La renuncia en IVA al Régimen especial simplificado supone no poder acogerse en IRPF a la modalidad de Signos, índices o módulos.

EJEMPLO:

Un Contribuyente en 2009 inició la actividad de Peluquería. Presentó declaración censal (modelo 036) de alta y no efectuó opción alguna en cuanto a las modali-dades de determinación del rendimiento neto en el IRPF.

Solución

En IRPF determinará el rendimiento neto en Estimación Directa Normal y en IVA se acogerá al Régimen Especial Simplificado ya que las actuaciones que realice con respecto a modalidades de determinación del rendimiento en IRPF no tienen efectos en cuanto a los regímenes especiales del IVA.

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EJEMPLO:

Contribuyente que desarrolla desde 2007 una actividad incluida en módulos (Otros cafés y bares). En dicho ejercicio presentó declaración censal de alta y optó por la modalidad de signos, índices o módulos para dicha actividad. En abril de 2011 inició una nueva actividad no incluida en módulos. Presenta declaración de alta en el censo y no efectúa opción alguna por las modalidades de determina-ción del rendimiento en IRPF.

Solución

La actividad de módulos (Otros cafés y bares) determinará el rendimiento neto en la modalidad de Signos, índices o módulos al haber optado por ello.

La nueva actividad (no módulos) determinará el rendimiento neto en la modali-dad normal de estimación directa al no haber efectuado opción alguna.

En ejercicios sucesivos determinará el rendimiento de cada una de las actividades en las modalidades mencionadas por ser en este supuesto compatible el metodo de estimación directa normal con el método de estimación objetiva.

EJEMPLO:

Contribuyente que desarrolla desde 2007 una actividad incluida en módulos (Otros cafés y bares). En dicho ejercicio presentó declaración censal de alta y optó por la modalidad de signos, índices o módulos para dicha actividad. En abril de 2011 inició una nueva actividad (Restaurante dos tenedores) incluida en módu-los. Presenta declaración de alta en el censo y no efectúa opción alguna por las modalidades de determinación del rendimiento en IRPF.

Solución

Ejercicio 2011

• La1ªactividad(Otroscafésybares)podrádeterminarelrendimientonetoenla modalidad de signos, índices o módulos y la nueva en estimación directa normal al no haber efectuado la opción a Signos, índices o módulos (por ser el año de inicio de esta actividad) ó

• AlnohaberefectuadolaopciónalamodalidaddeSignos,índicesomódulospodrá determinar el rendimiento neto de las dos actividades en Estimación Directa Normal.

Ejercicio 2012 y sucesivos

Deberá determinar obligatoriamente el rendimiento neto de las dos actividades en estimación directa normal debido a la incompatibilidad existente entre la estimación directa y la estimación objetiva por signos, índices o módulos para todas las actividades susceptibles de acogerse a la modalidad de Signos, índices o módulos.

120

VALORACIÓN DE LAS RENTAS ESTIMADAS

Cuando el contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o destine al uso o consumo propio bienes, derechos o servicios objeto de su actividad económica, para la determinación del rendimiento neto de dicha actividad se atenderá al valor normal en el mercado de los citados bienes, derechos y servicios, se atenderá a este último.

Asimismo, cuando medie contraprestación y ésta sea notoriamente inferior al valor en el mercado de los bienes, derechos y servicios, se atenderá a este último.

La valoración de las operaciones entre personas o entidades vinculadas se realizará por su valor normal de mercado en los términos previstos en el artículo 16 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.

La utilización de elementos patrimoniales comunes a ambos cónyuges por parte del cónyuge que desarrolle una actividad económica no tiene la consideración fiscal de cesión ni genera retribución alguna entre ellos.

IMPUTACIÓN TEMPORAL

• Losrendimientosdeactividadeseconómicasseimputaránconformealoscriteriosde imputación temporal establecidos en el Impuesto sobre Sociedades.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 30 de la NF del Impuesto sobre Sociedades, los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.

No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en la cuenta de pér-didas o ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo posterior a aquél en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación del principio de devengo.

En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entende-rán obtenidas proporcionalmente a medida que se efectúen los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo.

Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado las ventas y ejecuciones de obra cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el período transcurrido entre la entrega y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año.

En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes apla-zados, se entenderá obtenida en dicho momento la renta pendiente de imputación.

Lo previsto en este apartado se aplicará cualquiera que hubiere sido la forma en que se hubieren contabilizado los ingresos y gastos correspondientes a las rentas afectadas.

• Los y las contribuyentes que desarrollen actividades económicas y apliquenparala determinación del rendimiento neto, la modalidad simplificada del método de estimación directa, podrán optar para dichas actividades, por el criterio de cobros y pagos para efectuar la imputación temporal de sus ingresos y gastos siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

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a) Que no originen alteración alguna en la calificación fiscal de los ingresos o los gastos.

b) Que se manifieste al presentar la declaración correspondiente al ejercicio en que deban surtir efecto.

c) Que, en ningún caso, los cambios de criterio de imputación temporal comporten que algún gasto o ingreso quede sin computar, debiendo practicar la oportuna regularización con carácter previo al cambio de criterio de imputación.

d) El criterio de imputación debe ser el mismo para todos los ingresos y gastos de la actividad económica a la que se aplique este criterio.

El criterio de cobros y pagos se entenderá aprobado por la Administración Tributaria por el sólo hecho de así manifestarlo en la correspondiente declaración y debe mante-nerse durante un plazo mínimo de 3 años.

OBLIGACIONES FORMALES

En particular:

1. En el Método de Estimación Directa Normal:

1.1. Actividades de carácter mercantil.

Los y las contribuyentes tendrán la obligación de llevar su contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio, así como los registros auxiliares esta-blecidos o que se establezcan a efectos del Impuesto sobre Sociedades.

1.2. Actividades no mercantiles.

Para este tipo de actividades las obligaciones se ajustarán exclusivamente, a la llevanza de los siguientes registros:

a) Libro registro de ventas e ingresos.

b) Libro registro de compras y gastos.

c) Libro registro de bienes de inversión.

d) Libro registro de provisiones de fondos y suplidos, únicamente si se trata de actividades profesionales.

2. En el Método de Estimación Directa Simplificada:

2.1. Actividades empresariales.

Las persona físicas y entidades en régimen de atribución de rentas que desa-rrollen actividades empresariales, estarán obligadas a llevar los siguientes libros registro:

a) Libro registro de ventas e ingresos.

b) Libro registro de compras y gastos.

c) Libro registro de bienes de inversión.

2.2. Actividades profesionales.

Libros obligatorios que deben llevar quienes ejerzan este tipo de actividades:

a) Libro registro de ingresos

b) Libro registro de gastos.

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c) Libro registro de bienes de inversión.

d) Libro registro de provisiones de fondos y suplidos.

3. En el Método de Estimación Objetiva por signos, índices y módulos:

• Noexisteobligaciónparalosylascontribuyentesquedeterminenelrendimien-to neto mediante este método de la llevanza de libros o registros contables.

• Deberánconservar,numeradasporordendefechasyagrupadasportrimestreslas facturas emitidas de acuerdo a lo previsto en la normativa reguladora del deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesio-nales, las facturas o justificantes documentales de otro tipo recibidos, así como los justificantes, en su caso, de los signos, índices o módulos aplicados de confor-midad con lo que, en su caso, prevea la Disposición normativa que los apruebe.

4. Entidades en régimen de atribución de rentas:

Las Entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen actividades eco-nómicas, llevarán unos únicos libros obligatorios correspondientes a la actividad realizada, sin perjuicio de la atribución de los rendimientos que corresponde efec-tuar en relación con sus socios/as, herederos/as, comuneros/as, o partícipes.

Idéntica regla se aplicará a las herencias que se hallen pendientes del ejercicio de un poder testatorio que desarrollen actividades económicas.

Excepción a la obligación de llevar libros registro

Los y las contribuyentes que lleven contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Código de Comercio, no estarán obligados a llevar los libros registros establecidos en los apar-tados anteriores.

Las personas físicas y Entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen varias actividades llevarán libros independientes para cada una de ellas, haciendo cons-tar en el 1er folio la actividad a que se refieren.

Libro de caja

La obligación de llevar el Libro de caja a que se refiere el artículo 115 de la NF del impuesto únicamente afectará a aquellos contribuyentes incluidos en los sectores de actividad que se determinen por el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas.

Plazo de Presentación

Una vez cumplimentados, todos los libros registro deberán ser presentados para su diligenciado en el Departamento de Hacienda y Finanzas, en el período que media entre el cierre del período impositivo y la finalización del plazo de presentación de autoliquidación por el IRPF correspondiente al citado período impositivo.

El diputado de Hacienda y Finanzas podrá establecer plazos específicos de diligenciado para grupos o sectores de contribuyentes.

PAGOS FRACCIONADOS

Existirá la obligación de autoliquidar e ingresar en la Hacienda Foral, en concepto de pago a cuenta, por quienes desarrollen actividades económicas, la cuantía resultante de aplicar las reglas que se relacionan a continuación.

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No estarán obligados/as a efectuar pago fraccionado:

a) Los y las contribuyentes que desarrollen actividades agrícolas, ganaderas o fores-tales cuando en el penúltimo año anterior al que correspondan los pagos fraccio-nados, al menos, el 70 por 100 de los ingresos procedentes de la explotación, con excepción de las subvenciones corrientes o de capital y las indemnizaciones, fueron objeto de retención o ingreso a cuenta.

b) Los y las contribuyentes que desarrollen actividades profesionales cuando, en el penúltimo año anterior al que correspondan los pagos fraccionados, al menos el 70 por ciento de los ingresos de la actividad fueron objeto de retención o ingreso a cuenta.

A efectos de lo dispuesto en los apartados a) y b) anteriores, en el ejercicio de inicio de la actividad y en el siguiente, se tendrá en cuenta el porcentaje de ingresos que hayan sido objeto de retención o ingreso a cuenta durante el período a que se refiere el pago fraccionado.

Cálculo del pago fraccionado

a) Régimen general

• ActividadeseconómicasenEstimaciónDirectaoenEstimaciónObjetiva

Importe Pago Fraccionado: el 5% de los rendimientos netos de la actividad eco-nómica obtenidos en el penúltimo año anterior al que corresponden los pagos fraccionados.

Cuando el penúltimo año anterior sea el de inicio de la actividad, se elevará al año el rendimiento neto de dicho año.

• Actividadesagrícolas,ganaderas,forestalesopesqueras

Importe Pago Fraccionado: el 2% del volumen de ventas o ingresos del trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones, cualquiera que fuera el método de estimación del rendimiento.

b) Régimen excepcional

Ejercicio de inicio de la actividad y siguiente

• ActividadeseconómicasenEstimaciónDirecta.ModalidadNormaloSimplificada

Importe Pago Fraccionado: el 20% de la diferencia entre los ingresos computables y los gastos deducibles devengados en cada trimestre natural.

• ActividadesempresarialesenEstimaciónObjetiva.ModalidaddeSignos,ÍndicesoMódulos

Importe Pago Fraccionado: el 5% de los rendimientos netos resultantes de la apli-cación de este método según los datos base del primer día del año a que se refiere el pago fraccionado.

Rendimiento neto negativo

Este régimen se aplicará en aquellos casos en los que en el penúltimo ejercicio anterior al que corresponda el pago fraccionado, el rendimiento neto de la actividad no hubiera sido positivo.

• General

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Importe Pago Fraccionado: el 0,5 por 100 del volumen de ventas o ingresos del penúl-timo año anterior al que corresponden los pagos fraccionados.

• ComerciantesMayoristas

Importe Pago Fraccionado: el 0,25 por 100 del volumen de ventas o ingresos del penúltimo año anterior al que corresponden los pagos fraccionados.

Retenciones e ingresos a cuenta

En el supuesto de que para el cálculo del pago fraccionado se hayan tenido en cuenta los rendimientos netos del penúltimo año, de la cantidad resultante por aplicación de lo establecido en el apartado anterior se deducirán el 25 por ciento del total de las reten-ciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados en dicho año.

Si lo que se han tenido en cuenta son los ingresos y gastos del trimestre, de la cantidad resultante por aplicación de lo establecido en el apartado anterior, se deducirán las retenciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados en dicho trimestre.

Compensación

A la cantidad resultante de la aplicación de las reglas anteriores se le restarán 100 euros, si el contribuyente cumple alguno de los siguientes requisitos:

a) Que se trate del ejercicio de inicio de la actividad o del siguiente.

b) Que en el penúltimo ejercicio anterior al que correspondan los pagos fraccionados, el rendimiento neto de la actividad no hubiera sido positivo o hubiera sido inferior o igual a 15.000 euros. A estos efectos, si el penúltimo ejercicio fuera el de inicio de la actividad, el importe del rendimiento neto se elevará al año.

No obstante, cuando la cantidad resultante de la aplicación de los dos apartados ante-riores sea inferior a 100 euros, la diferencia podrá deducirse en cualquiera de los pagos fraccionados correspondientes al mismo ejercicio cuyo importe lo permita y hasta el límite de dicho importe.

Nota Importante

Esta compensación no será aplicable para el cálculo de los pagos fraccionados correspon-dientes a los períodos trimestrales iniciados a partir de 1 de enero de 2012.

En las Entidades en régimen de atribución de rentas, el pago fraccionado correspondien-te a los rendimientos de actividades económicas obtenidos por las mismas, se efectuará por cada uno/a de los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes en proporción a su grado de participación en la entidad, siempre que los/as mencionados/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes se atribuyan tales rendimientos como proceden-tes de actividades económicas.

Los contribuyentes estarán obligados a declarar e ingresar trimestralmente en la Hacienda Foral el importe del pago fraccionado correspondiente en los plazos compren-didos entre los días 1 y 25 de los meses de abril, julio, octubre y enero.

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CAPÍTULO VI RÉGIMEN DE ESTIMACIÓN DIRECTA

MÉTODO DE ESTIMACIÓN DIRECTA (ANEXO D1 y D2)

1. MODALIDAD NORMALSe aplicará como modalidad general de determinación del rendimiento neto.

Para la determinación de este rendimiento serán de aplicación las normas del Impuesto sobre Sociedades y de las reglas generales previstas en el artículo 25 de la Norma Foral del IRPF.

La Norma Foral 3/96, del Impuesto sobre Sociedades en su artículo 10 establece que, la Base Imponible se determina en estimación directa corrigiendo mediante los precep-tos establecidos en la Norma, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha deter-minación y en las disposiciones que se dicten en el desarrollo de las citadas normas.

Estableciendo cierta simplificación, el rendimiento neto se determinará por la dife-rencia entre el total de ingresos, incluidos el autoconsumo, las subvenciones y demás transferencias recibidas y los gastos necesarios para su obtención más el importe del deterioro sufrido por los bienes de los que provienen dichos ingresos.

A dicha diferencia hay que añadir el saldo neto de las ganancias y pérdidas patrimonia-les derivadas de cualquier elemento patrimonial afecto a la actividad.

Rendimiento Neto = Ingresos íntegros - Gastos deducibles + Saldo neto de ganancias y pérdidas patrimoniales de elementos afectos

INGRESOSDeberá consignarse como ingreso el total de las percepciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, que se deriven del ejercicio de la actividad, tanto si se perciben en metálico como en especie.

En particular, tendrán la consideración de:

Ventas o ingresos: el importe de las contraprestaciones consecuencia de las entregas de bienes o prestaciones de servicios de la actividad. Se incluirán las cantidades abonadas por las Compañías de Seguros en virtud de siniestros ocasionados en los productos de la explotación.

Autoconsumos: se comprenden las entregas de bienes y prestaciones de servicios cuyo destino sea el patrimonio privado del titular de la actividad o de su unidad familiar y además las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas a otras personas de forma gratuita o por un precio notoriamente inferior al normal de mercado. La valoración fiscal de los ingresos debe realizarse necesariamente por el valor normal de mercado de los bienes o servicios cedidos.

Subvenciones: el importe de las subvenciones y demás transferencias corrientes de bienes o derechos susceptibles de valoración económica que sean destinados a la actividad.

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Variación de existencias: partida destinada a registrar al cierre del ejercicio, las variaciones entre las existencias iniciales y las finales.

Si Existencias iniciales < Existencias finales ⇒ Ingreso (Saldo acreedor)

Percepciones por Incapacidad Temporal: recibidas como consecuencia de bajas por enfermedad, maternidad, etc.

No debe computarse dentro de los ingresos derivados de la actividad económica el IVA devengado cuyas cuotas deban incluirse en las autoliquidaciones correspondientes a este impuesto.

Excepciones en el caso del IVA

— El IVA devengado y, en su caso, las compensaciones reintegradas, deberán incluirse entre los ingresos íntegros, siempre que la actividad desarrollada se encuentre en alguno de los siguientes regímenes especiales del IVA:

— Régimen especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca: en él se compensa a la per-sona que ejerce la actividad por el IVA soportado con un porcentaje sobre las ventas de sus productos.

— Régimen especial del Recargo de Equivalencia: en este caso el volumen de operacio-nes incluye IVA por haberse incorporado en el precio.

GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLESEn general serán deducibles todos los gastos necesarios para la obtención de los ingre-sos. Para su calificación se seguirán los criterios del Plan General de Contabilidad al que los/as empresarios/as sometidos/as a este régimen deben ajustar su contabilidad.

Con carácter general para que los gastos tengan la consideración fiscal de deducibles deben cumplir los siguientes requisitos:

— Que se hallen registrados en la contabilidad o en los libros registro que con carácter obligatorio deben llevar los contribuyentes que ejerzan actividades económicas.

— Que estén vinculados al desarrollo de la actividad.

— Que se encuentren debidamente justificados.

Agruparemos los gastos de acuerdo con las rúbricas que aparecen en el impreso. Los gastos deducibles que no aparezcan en dichas rúbricas se consignarán dentro de la partida “otros gastos de gestión”.

En particular:

— Compras: se incluyen en este apartado las adquisiciones de bienes que constituyan el activo corriente de la empresa y que no formen parte del mismo en el último día del período impositivo. Se debe tener en cuenta que en este apartado nunca debe incluirse la adquisición de bienes de inversión.

Se encuentran entre otros, las mercaderías, las materias primas y auxiliares, envases y embalajes, material de oficina,…consumidos en el ejercicio. Únicamente deben computarse como gasto los bienes aplicados a la actividad durante el ejercicio.

Dicha magnitud vendrá determinada por el resultado de sumar a las existencias ini-ciales de tales bienes las adquisiciones realizadas durante el ejercicio y de minorar dicha suma en el valor de las existencias finales del período.

Si Existencias iniciales > Existencias finales ⇒ gasto (Saldo Deudor)

— Gastos de personal: las cantidades devengadas por terceros en virtud de una relación laboral, se incluyen los sueldos y salarios, pagas extraordinarias, dietas y asignaciones para gastos de viajes, retribuciones en especie, premios, indemnizaciones, etc...

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Se considerarán incluidas en esta rúbrica las retribuciones estipuladas con el/la cónyuge o pareja de hecho, o los/as hijos/as menores que convivan con el o la con-tribuyente cuando se den las circunstancias siguientes:

a) Que trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad.

b) Que exista un contrato laboral y afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social.

c) Que las retribuciones estipuladas no superen a las de mercado existentes para la cualificación y trabajo desempeñado, si son superiores el exceso sobre el valor de mercado no será gasto deducible para el pagador. Las retribuciones estipuladas tienen la consideración de rendimientos de trabajo para sus perceptores.

— Seguridad social y Aportaciones al Régimen de Autónomos: se incluyen la Seguridad Social a cargo de la empresa así como las cotizaciones satisfechas por el titular de la actividad (cuota de Autónomos).

— Otros gastos de personal

En este apartado pueden incluirse:

— Gastos de formación de personal.

— Cualquier otro relacionado con el personal al servicio de la actividad que no pueda ser considerado como una liberalidad.

Los gastos que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa (obsequios, cestas de navidad…) no se consideran puras liberalidades.

Contribuciones a Planes de Pensiones, EPSV, Planes Previsión Social Empresarial

De acuerdo con lo establecido en el artículo 13 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades serán deducibles las contribuciones de los promotores de planes de pensiones regulados en el Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones y las aportaciones realizadas por los socios protectores a las entidades de previsión social voluntaria, así como las realizadas a planes de previ-sión social empresarial. Dichas contribuciones o aportaciones se imputarán a cada partícipe, asegurado o socio de número u ordinario en la parte correspondiente, salvo las realizadas a planes de pensiones de manera extraordinaria por aplicación del artículo 5.3.c) del citado Texto Refundido. Serán igualmente deducibles las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a las de los planes de pensiones, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que sean imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculen las presta-ciones.

b) Que se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepción de las presta-ciones futuras.

c) Que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones.

Asimismo, serán deducibles las contribuciones efectuadas por las empresas promo-toras previstas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, siempre que se cumplan los requisitos regulados en las letras a), b) y c) anteriores, y las contingencias cubiertas sean las previstas en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones (jubilación, invalidez y fallecimiento).

No tendrán la consideración de gasto deducible las dotaciones a provisiones y fon-dos internos para la cobertura de contingencias idénticas o análogas a las que son

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objeto de Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones y de las Normas Forales que regulan el régimen fiscal de las EPSV.

— Arrendamientos y cánones: Gastos originados en concepto de alquileres, cánones, asistencia técnica etc… por la cesión al/a la contribuyente de bienes o derechos que se hallen afectos a la actividad cuando no se adquiera la titularidad.

Contratos de Arrendamiento financiero Leasing:

— La carga financiera de cada cuota satisfecha a la entidad arrendadora constituye gasto financiero.

— La parte de cuota correspondiente a la recuperación del coste del bien tendrá la consideración de gasto deducible (amortización) siempre que se trate de bienes amortizables.

Renting:

Se considera gasto la cuota anual que se ha comprometido a satisfacer por el uso del bien.

Cuando el/la cónyuge o pareja de hecho o los hijos e hijas menores del contribuyente que conviven con él/ella, realicen cesiones de bienes y derechos que sirvan al objeto de la actividad económica, el titular de la actividad podrá deducir el importe de la contra-prestación satisfecha siempre que:

a) Que la retribución pactada no supere el valor de mercado (a falta de pacto se dedu-cirá este último).

b) Que los bienes o derechos no sean comunes a ambos cónyuges o integrantes parejas de hecho.

— Reparación y conservación: se incluyen aquí los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes, los de sustitución de elementos no susceptibles de amortización, los de adaptación de materiales, las revisiones y en general los gastos de mantenimiento de los bienes de inmovilizado durante su funcionamiento en la empresa.

No se consideran gastos de conservación y reparación las ampliaciones o mejoras del activo material y que sean por tanto amortizables.

— Primas de seguros: cantidades satisfechas por el aseguramiento de los bienes y derechos afectos a la actividad y de sus productos de explotación, así como los de responsabilidad civil del o de la titular frente a terceros.

— Servicios profesionales independientes: se incluyen el coste de los honorarios por los servicios prestados a la empresa por profesionales (economistas, abogados/as, etc.). Siempre que no se encuentren en la nómina de la unidad económica.

— Otros servicios exteriores: se incluyen aquellos servicios de naturaleza diversa adqui-ridos para la actividad económica que no formen parte del precio de adquisición del inmovilizado. Pueden señalarse entre otros:

— Gastos de investigación y desarrollo.

— Transportes.

— Servicios bancarios.

— Publicidad, propaganda y relaciones públicas.

— Otros servicios tales como gastos de oficina no incluidos en otras rúbricas.

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Incluiríamos dentro de este concepto el importe de los gastos correspondientes a electricidad y cualquier otro abastecimiento que no tuviere la cualidad de almace-nable (Agua, gasóleo...).

— Tributos no estatales: se incluyen los tributos y recargos no estatales, las exacciones parafiscales, tasas, recargos y contribuciones especiales estatales no repercutibles legalmente, que incidan o recaigan sobre los rendimientos de la actividad y no ten-gan carácter sancionador. (Ejemplo, el IAE, el IBI...correspondientes a la actividad económica desarrollada).

En ningún caso serán gastos deducibles, el IRPF, las sanciones, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de deudas – liquidaciones tributarias.

— Gastos financieros: se incluyen en este apartado todos los gastos derivados de la utilización de recursos financieros ajenos, para la financiación de las actividades de la empresa o de sus elementos de activo.

No tienen la consideración de gastos financieros deducibles:

— los que supongan un mayor coste de adquisición de los elementos patrimoniales.

— los que se deriven de la utilización de capitales propios.

— Dotaciones a la amortización: se incluye el importe del deterioro de los bienes y derechos del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias afectas a la actividad siempre que el mismo responda a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por su funcionamiento, uso o disfrute u obsolescencia.

Según el artículo 11 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades y el artículo 1 del reglamento, se considera que la depreciación del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias es efectiva cuando:

a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización a los que se refiere la disposición transitoria única del Decreto Foral Normativo 1/2005, de 30 de diciem-bre, por el que se modifica la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades y que se reflejan en la siguiente tabla:

Elementos patrimonialesCoeficientes

Anual máximoAños Período

máximo

Edificios para casa-habitación y oficina, uso comercial y/o servicios 3 50

Edificios y pabellones para uso industrial 5 30

Instalaciones 15 10

Maquinaria para usos industriales 15 10

Maquinaria para otros usos 10 15

Buques y aeronaves 10 15

Autobuses, camiones, furgonetas y similares 20 8

Vehículos de turismo 20 8

Moldes, modelos, troqueles y matrices 33 5

Útiles y herramientas 30 5

Mobiliario 15 10

Equipos informáticos 25 6

Películas de video para alquiler 50 3

Otros elementos no especificados 10 15

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b) Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización.

El porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente de amortiza-ción lineal obtenido a partir del período de amortización seleccionado de la tabla a que se refiere la letra a) anterior, por los siguientes coeficientes:

a´) 1,5, si el elemento tiene un período de amortización inferior a cinco años.

b´) 2, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a cinco años e inferior a ocho años.

c´) 2,5, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a ocho años.

Cuando el saldo pendiente de amortización antes del cierre del ejercicio sea inferior al importe de una cuota lineal, dicho saldo podrá amortizarse en el mencionado ejercicio.

Los edificios, mobiliario, enseres y los bienes que se adquieran usados no podrán acogerse a la amortización mediante porcentaje constante.

c) Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos.

La suma de dígitos se determinará en función del período de amortización esta-blecido en la tabla a que se refiere la letra a) anterior.

Los edificios, mobiliario, enseres y los bienes que se adquieran usados no podrán acogerse a la amortización mediante números dígitos.

La aplicación de este método no podrá dar lugar a cuotas crecientes de amorti-zación.

d) Se ajuste a un plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración tributaria.

e) El sujeto pasivo justifique su importe.

Reglas especiales

— Bienes usados: cuando se trate de elementos del inmovilizado material, excluidos los edificios, que se adquieran usados, el cálculo de la amortización fiscalmente deduci-ble se efectuará aplicando los coeficientes máximos hasta el límite del doble de los coeficientes que se señalan en la tabla de amortización a que se refiere la letra a) anterior y reduciendo a la mitad su período máximo. Esta reducción deberá realizar-se por exceso, computándose los años completos.

— Cuando un elemento del inmovilizado material sea utilizado diariamente en más de un turno normal de trabajo, los coeficientes mínimos de amortización se podrán incrementar en el resultado de multiplicar la diferencia entre los coeficientes máxi-mo y mínimo obtenidos de la tabla de amortización a que se refiere la letra a) ante-rior por el cociente resultante de dividir las horas diarias habitualmente trabajadas entre ocho horas. El resultado así obtenido será el coeficiente máximo de amortiza-ción admisible en este caso.

Base amortización

El precio de adquisición incluidos los gastos adicionales que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento o coste de producción, excluido, en su caso, el valor residual. Cuando se trate de edificaciones, no será amortizable la parte del precio de adquisición correspondiente al valor del suelo, excluidos, en su caso, los costes de rehabilitación.

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La amortización se practicará elemento por elemento. No obstante, se podrá amortizar de forma independiente cada parte de un elemento patrimonial que tenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento y una vida útil distinta del resto del elemento.

Cuando se trate de elementos de naturaleza análoga, o sometidos a un grado similar de utilización, la amortización podrá practicarse sobre el conjunto de ellos, siempre que en todo momento pueda conocerse la parte de la amortización acumulada correspondien-te a cada elemento patrimonial.

Los elementos patrimoniales deberán amortizarse dentro del período de su vida útil, entendiéndose por tal el período en que, según el método de amortización adoptado, debe quedar totalmente cubierto su valor, excluido el valor residual. Los costes relacio-nados con grandes reparaciones se amortizarán durante el período que medie hasta la gran reparación.

Para un mismo elemento patrimonial no podrán aplicarse ni simultáneamente ni suce-sivamente, distintos métodos de amortización.

— Pérdidas por deterioro del valor de los elementos patrimoniales

De acuerdo con lo establecido en el artículo 12 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades constituyen gasto deducible en el método de estimación directa normal las siguientes pérdidas por deterioro:

a) Pérdidas por deterioro de los créditos derivados de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

— que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.

— que el deudor esté declarado en situación de concurso.

— que el deudor o, si éste fuese una entidad, alguno de sus administradores o representantes, esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

— que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

No serán deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía:

— los adeudados o afianzados por entidades de Derecho público.

— los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca.

— los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y dere-cho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía.

— los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución.

— los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

No serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia judicialmente declarada, ni las pérdidas basadas en estima-ciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.

b) Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible correspondiente a Fondos de comercio.

Será deducible el precio de adquisición originario del inmovilizado intangible correspondiente a fondos de comercio, con el límite anual máximo de la quinta parte de su importe, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

132

a´) que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso.

b´) que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

c´) que se haya dotado una reserva indisponible en los términos establecidos en la legislación mercantil. Caso de no poderse dotar dicha reserva, la deducción está condicionada a que se dote la misma con cargo a los primeros beneficios de ejercicios siguientes.

Cuando no se cumplan los requisitos establecidos en las letras a´) y b´) anteriores, únicamente resultarán deducibles las pérdidas por deterioro del valor del fondo de comercio que puedan acreditarse.

— Dotaciones a provisiones: se incluyen aquí las dotaciones anuales o correcciones valorativas con el objeto de cubrir pérdidas irreversibles no definitivas de bienes y derechos afectos, saldos de dudoso cobro, etc.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 13 de la NF del Impuesto sobre Sociedades:

a) Los gastos correspondientes a actuaciones medioambientales serán deducibles cuando se correspondan a un plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración tributaria.

b) Los gastos inherentes a los riesgos derivados de garantías de reparación y revi-sión, serán deducibles hasta el importe necesario para determinar un saldo de la provisión no superior al resultado de aplicar a las ventas con garantías vivas a la conclusión del período impositivo el porcentaje determinado por la proporción en que se hubieran hallado los gastos realizados para hacer frente a las garan-tías habidas en el período impositivo y en los dos anteriores en relación a las ventas con garantías realizadas en dichos períodos impositivos.

Lo dispuesto en el párrafo anterior también se aplicará a las dotaciones para la cobertura de gastos accesorios por devoluciones de ventas.

No serán deducibles los siguientes gastos:

— Los derivados de obligaciones implícitas o tácitas.

— Los relativos a retribuciones a largo plazo al personal.

— Los concernientes a los costes de cumplimiento de contratos que excedan a los beneficios económicos que se esperan recibir de los mismos.

— Los derivados de reestructuraciones, excepto si se refieren a obligaciones legales o contractuales y no meramente tácitas.

— Los relativos al riesgo de devoluciones de ventas.

— Los de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio, utilizados como fórmula de retribución a los empleados, tanto si se satisface en efectivo o mediante la entrega de dichos instrumentos.

— Los gastos financieros derivados de los ajustes que surjan por las actualizaciones de los valores de las provisiones no deducibles.

— Las primas de seguro de enfermedad satisfechas por el o la contribuyente en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la de su cónyuge o pareja de hecho, o hijos e hijas menores de treinta años que convivan con él o ella. El límite máximo de deducción será de 500 euros por cada una de las personas señaladas anteriormente.

— Aportaciones a fundaciones se estará a lo establecido en el apartado de Incentivos fiscales al mecenazgo de este capítulo.

133

El IVA soportado

No se encuentra incluido entre los gastos de la actividad el IVA soportado cuyas cuotas resulten deducibles en las autoliquidaciones correspondientes de este impuesto.

Por el contrario, deberá incluirse como gasto, el recargo de equivalencia soportado en las operaciones cuyas cuotas no resulten deducibles en las autoliquidaciones. Entre otros supuestos dicha circunstancia se producirá cuando la actividad económica desa-rrollada se encuentre en alguno de los siguientes regímenes especiales del IVA:

— Régimen especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca.

— Régimen especial del Recargo de Equivalencia.

GASTOS NO DEDUCIBLESNo tendrán la consideración de gasto deducible:

1) Los conceptos a que se refiere el apartado 2 del artículo 14 de la Norma Foral 3/96 del Impuesto sobre Sociedades, es decir, las cantidades satisfechas y el valor contable de los bienes entregados en concepto de donación en cuanto sean aplicables a la consecución de los fines propios de las siguientes entidades donatarias:

— Las sociedades de desarrollo industrial regional.

— Las federaciones deportivas y los clubes deportivos, en relación a las cantidades recibidas de las sociedades anónimas deportivas para la promoción y desarrollo de actividades deportivas no profesionales, siempre que entre las referidas entidades se haya establecido un vínculo contractual oneroso necesario para la realización del objeto y finalidad de las referidas federaciones y clubes deportivos.

2) Las aportaciones a Mutualidades de Previsión del/de la propio/a empresario/a o pro-fesional.

No obstante, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con Mutualidades de Previsión Social por profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los/as trabajadores/as por cuenta propia o autónomos/as, cuando actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, en la parte que tenga por objeto la cobertura de contingencias cubiertas por la Seguridad Social con el límite anual 4.500 euros.

Cuando las aportaciones excedan de este límite, el exceso podrá ser objeto de redu-cción en la base imponible del impuesto, en la parte que tenga por objeto la cober-tura de las mismas contingencias que las EPSV y Planes de Pensiones y con los límites y requisitos que se señalan en el capítulo en el que se desarrollan las Reducciones.

Pequeñas y medianas empresas. Concepto e incentivos fiscalesPequeña empresa

Se entenderá como pequeña empresa aquella que cumpla los siguientes requisitos:

a) que lleve a cabo una explotación económica.

b) que su volumen de operaciones, o su activo no supere los 8 millones de euros.

c) que el promedio de su plantilla no alcance las 50 personas empleadas.

d) que no se hallen participadas directa o indirectamente en un 25 por ciento o más por empresas que no reúnan alguno de los requisitos anteriormente expuestos, excepto que se trate de fondos o sociedades de capital riesgo o sociedades de pro-moción de empresas, cuando, en ambos casos, la participación sea consecuencia del cumplimiento del objeto social de estas últimas.

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Mediana empresa

Se entenderá como mediana empresa aquella que cumpla los siguientes requisitos:

a) que lleve a cabo una explotación económica.

b) que su volumen de operaciones no supere los 40 millones de euros, o bien que su activo no exceda de 34 millones de euros.

c) que el promedio de su plantilla no alcance las 250 personas empleadas.

d) que no se hallen participadas directa o indirectamente en un 25 por ciento o más por empresas que no reúnan alguno de los requisitos anteriormente expuestos, excepto que se trate de fondos o sociedades de capital riesgo o sociedades de pro-moción de empresas, cuando, en ambos casos, la participación sea consecuencia del cumplimiento del objeto social de estas últimas.

Los requisitos expuestos en los apartados anteriores deberán cumplirse en el período impositivo inmediato anterior al del devengo del impuesto.

En el caso de que dicho período impositivo hubiera sido inferior al año natural, se ele-vará al año la magnitud correspondiente al volumen de operaciones.

A los efectos de lo dispuesto en las letras c) de los apartados anteriores para el cálculo del promedio de plantilla se considerarán los trabajadores por año a jornada completa. En el caso de trabajadores con jornada parcial su cómputo será proporcional a las horas trabajadas.

En orden a la aplicación de los límites y requisitos establecidos en este apartado se tendrá en cuenta el conjunto de actividades económicas ejercidas por el contribuyente.

Amortización del inmovilizado material nuevo

Los elementos del inmovilizado material nuevos, excluidos los edificios, adquiridos por las pequeñas empresas gozarán de libertad de amortización a partir de su entrada en funcionamiento. Los elementos del inmovilizado material nuevos, excluidos los edifi-cios, adquiridos por las medianas empresas podrán amortizarse, a partir de su entrada en funcionamiento, en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 1,5 el coeficiente de amortización máximo previsto en la tabla de amortización recogida en el apartado de amortizaciones.

El régimen previsto en el apartado anterior también será de aplicación a los elemen-tos encargados en virtud de un contrato de ejecución de obra suscrito en el período impositivo siempre que su puesta a disposición se produzca dentro de los doce meses siguientes a la conclusión del mismo.

Lo previsto en los dos apartados anteriores será igualmente de aplicación a los elemen-tos del inmovilizado material construidos por la propia empresa.

La libertad de amortización anterior será incompatible con la bonificación por activi-dades de exportación, respecto de los elementos en los que se inviertan los beneficios objeto de la misma.

En el caso de transmisión de elementos que hayan gozado de libertad de amortización, únicamente podrá acogerse a la reinversión por beneficios extraordinarios la renta obtenida por la diferencia entre el valor de transmisión y su valor contable una vez corregida en el importe de la depreciación monetaria.

Pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores

En las pequeñas y medianas empresas podrá deducirse como gasto una pérdida por deterioro de los créditos derivada de las posibles insolvencias, hasta el límite del 1 por

135

100 sobre el importe de las cuentas de deudores existente a la conclusión del período impositivo.

RENDIMIENTO NETOEl Rendimiento neto de las actividades económicas desarrolladas por el o la contribu-yente se determinará de la siguiente manera:

Rendimiento neto = (Ventas o ingresos + subvenciones y autoconsumo + percepciones por lT) - Gastos fiscalmente deducibles + Ganancias patrimoniales de bienes afectos - Pérdidas patrimoniales de bienes afectos.

2. MODALIDAD SIMPLIFICADALa determinación del rendimiento neto por medio de esta modalidad se efectuará de la siguiente forma:

a) Se calificarán y cuantificarán los ingresos y gastos, a excepción de las provisiones, las amortizaciones y las ganancias y pérdidas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad, de conformidad con lo dispuesto en el Impuesto sobre Sociedades.

b) Se calculará la diferencia entre los ingresos y los gastos y la cantidad resultante se minorará en el 10%, en concepto de amortizaciones, provisiones y gastos de difícil justificación.

c) A la cantidad resultante de lo dispuesto en la letra b) anterior, se sumarán o res-tarán las ganancias y pérdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad, de conformidad con lo establecido en el apartado de Ganancias y Pérdidas patrimoniales de este capítulo.

(+) INGRESOS

( - ) GASTOS

Excluidas las provisiones, las amortizaciones y las ganancias y pérdidas de elementos patrimoniales afectos

(=) DIFERENCIA

( - ) COEFICIENTE DE GASTOS (10 por ciento de la diferencia positiva anterior)

= RENDIMIENTO PREVIO

( ± ) SALDO NETO DE LAS GANANCIAS Y PÉRDIDAS DERIVADAS DE LOS ELEMENTOS PATRIMONIALES AFECTOS

= RENDIMIENTO NETO

INGRESOSA efectos de la consideración de los ingresos en esta modalidad ver los correspondien-tes a la modalidad normal del método de Estimación Directa ya que son idénticos.

GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLESPara la determinación de los gastos deducibles se tendrá en cuenta todo lo establecido para la modalidad normal con las siguientes excepciones:

— Las provisiones y las amortizaciones no serán nunca deducibles.

136

— Las ganancias y pérdidas patrimoniales de elementos afectos no se incluirán entre los gastos y se sumarán o restarán a la diferencia entre los ingresos y los gastos y el porcentaje de gastos aplicable a esta última diferencia.

RENDIMIENTO NETORendimiento neto de las actividades económicas (empresariales, profesionales y artís-ticas):

Rendimiento neto = (Ventas o ingresos + subvenciones y autoconsumos + percepciones por lT) - (Gastos fiscalmente deducibles) – 10%[(Ventas ó ingresos + subvenciones y autoconsumos + percepciones por lT) - (Gastos fiscalmente deducibles)] + Ganancias patrimoniales de bienes afectos − Pérdidas patrimoniales de bienes afectos.

GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES DERIVADAS DE BIENES AFECTOS

Cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial

Para el cálculo de integración y compensación no se seguirán las normas generales esta-blecidas para las ganancias y pérdidas patrimoniales de elementos no afectos.

Las alteraciones patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos afectos se aña-dirán con su signo (positivo o negativo, según sea ganancia o pérdida patrimonial) a los rendimientos netos de las actividades empresariales o profesionales. Para su cuanti-ficación se aplicarán las reglas previstas en la normativa reguladora del lmpuesto sobre Sociedades. Será de aplicación lo dispuesto en el artículo 22 de la NF 3/96 del Impuesto sobre Sociedades, para los supuestos de reinversión de beneficios extraordinarios.

Con carácter general la ganancia o pérdida patrimonial viene determinada por la dife-rencia positiva o negativa entre el valor de transmisión y el valor contable del elemento patrimonial. Este último será igual al precio por el que se adquirió en su día o al coste de producción o valor de afectación en su caso, minorado en la suma de las amortizaciones.

Valor de transmisión: importe real por el que dicha transmisión se realice. Deduciendo los gastos inherentes a la transmisión, satisfechos por el transmitente.

Valor contable: este valor estará formado:

1) Coste de adquisición, formado por la suma:

— Importe real de adquisición del elemento que se transmite.

— Gastos adicionales que se produzcan hasta la puesta en funcionamiento.

2) Coste de producción, cuando el elemento patrimonial haya sido producido por la empresa.

3) Valor de afectación. Si la afectación del elemento patrimonial a la actividad econó-mica se ha efectuado con posterioridad a la adquisición, se tomará como valor de adquisición el valor de compra.

Coste de mejoras: en el caso de que se hubieran efectuado inversiones y mejoras en los elementos patrimoniales objeto de transmisión se adicionarán al coste de adquisición o de producción.

Corrección monetaria

El coste de adquisición o coste de producción o valor de afectación se reducirá en el importe de las amortizaciones correspondientes.

A) Cuando el resultado de la operación anterior sea positivo, es decir se trate de una ganancia de patrimonio derivada de la transmisión de elementos patrimoniales del

137

inmovilizado material, intangible y de inversiones inmobiliarias y de otros elemen-tos que hayan sido calificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, debe procederse a deducir la depreciación monetaria correspondiente al tiempo transcurrido, con objeto de no someter a gravamen la renta puramente monetaria debida a los efectos de la inflación contenida en dicho resultado. La corrección podrá aplicarse como máximo, hasta anular la plusvalía del correspondiente elemento.

CUADRO DE COEFICIENTES DE CORRECCIÓN MONETARIA PARA 2011

Año de adquisición del elemento Coeficiente máximo de actualización

Con anterioridad a 1 de enero de 1984 2,364

1984 2,147

1985 1,982

1986 1,866

1987 1,778

1988 1,698

1989 1,617

1990 1,554

1991 1,502

1992 1,457

1993 1,444

1994 1,416

1995 1,351

1996 1,303

1997 1,281

1998 1,334

1999 1,285

2000 1,200

2001 1,182

2002 1,162

2003 1,145

2004 1,131

2005 1,113

2006 1,091

2007 1,067

2008 1,034

2009 1,012

2010 1,010

2011 1,000

138

Los coeficientes se aplicarán de la siguiente forma:

— Sobre el precio de adquisición o coste de producción, atendiendo al año de adqui-sición o producción del elemento patrimonial. El coeficiente aplicable a las mejoras será el correspondiente al año en que se hubiesen realizado.

— Sobre las amortizaciones contabilizadas atendiendo al año en que se realizaron.

La ganancia de patrimonio resultante de la corrección monetaria deberá ser siempre una cantidad positiva o cero. En caso de obtenerse una cantidad negativa el importe de la ganancia se estimará igual a cero.

Cuando proceda la aplicación del coeficiente de corrección monetaria, a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a las actividades económicas se les aplicarán las siguientes reglas:

— En el caso de afectación de elementos patrimoniales al ejercicio de actividades económicas se tomará como momento de adquisición el que corresponda a la afec-tación.

— En aquellos períodos impositivos en los que los y las contribuyentes hubieran deter-minado su rendimiento neto mediante el método de estimación objetiva, se tomará como amortización la resultante de aplicar al elemento patrimonial de que se trate el coeficiente mínimo de amortización que resulte del período máximo establecido en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades.

La determinación del importe de las ganancias patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994 y que se desarro-lla en la Disposición Transitoria Primera de la Norma Foral 6/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no será de aplicación a las transmisiones de elementos patrimoniales que hayan estado afectos a una actividad económica del o de la contri-buyente cuando la misma actividad se continúe ejerciendo bajo otra titularidad.

B) Cuando el resultado de la variación patrimonial sea negativo, se trate por tanto de una pérdida de patrimonio, el resultado será la diferencia entre el valor de transmi-sión y el valor contable del elemento patrimonial, al no ser aplicable a las pérdidas de patrimonio la corrección monetaria.

Exención por reinversión. (Artículo 22 del Impuesto sobre Sociedades)

Podrán no integrarse en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en su caso en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de ele-mentos patrimoniales del inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias, afectos a explotaciones económicas.

Para la no integración será necesario que el importe obtenido en las citadas transmi-siones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

La reinversión se entenderá materializada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.

Los elementos patrimoniales objeto de reinversión deberán permanecer en el patri-monio del o de la contribuyente, salvo pérdidas justificadas, durante cinco años, o tres si se trata de bienes muebles desde que se materialice la reinversión, excepto que su vida útil sea inferior. La transmisión de dichos elementos antes de la finalización del mencionado plazo determinará la integración en la base imponible de la parte de la renta no integrada, excepto que el importe obtenido sea objeto de reinversión en los términos establecidos anteriormente.

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Si durante el plazo señalado en el párrafo anterior, el contribuyente decidiese no rein-vertir una cantidad igual al importe de la transmisión, deberá imputar la parte de renta no integrada al período impositivo de su obtención.

La parte de cuota integra correspondiente a la parte de renta que debe integrarse en la base imponible, se ingresará con los intereses de demora que, en su caso corresponda, conjuntamente con la cuota correspondiente al período impositivo en que se adopte la decisión.

En caso de no realizar la reinversión en el plazo señalado, el contribuyente deberá imputar la parte de renta no integrada al período impositivo de su obtención.

La parte de cuota integra correspondiente a la parte de renta que debe integrarse en la base imponible, se ingresará con los intereses de demora que, en su caso correspon-dan, conjuntamente con la cuota correspondiente al período impositivo en que venza el plazo de reinversión.

Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se permitirá la no integración de la renta fiscal en la parte proporcional que corresponda a la cantidad invertida.

EJEMPLO:

Un contribuyente adquirió un inmueble el 1.5.2000 por importe de 82.500. Se considera que el valor del suelo corresponde al 20 % del valor de compra (20%82.500).Ha estado afecto ininterrumpidamente a la actividad profesional ejercida por el contribuyente. El 1.6.2011 lo transmite por importe de 230.000 euros. Ha satisfe-cho en concepto del Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana 4.000 euros.Determinar la ganancia o pérdida patrimonial obtenida teniendo en cuenta que el titular de la actividad ha determinado el rendimiento neto de la actividad en la modalidad normal del método de estimación directa y ha amortizado el inmueble aplicando el coeficiente lineal máximo establecido en las tablas de amortización del IS.

Solución

Valor de transmisión: 230.000 – 4.000 = 226.000

Valor de adquisición: 82.500

Valor de adquisición actualizado: Valor de adquisición x coeficiente actualización (año 2000): 82.500 x 1,200 = 99.000

Amortizaciones

Valor del inmueble descontado el valor del suelo: 82.500 – 16.500 = 66.000

Año 2000: 8/12 3% 66.000 = 1.320

Año 2001 a 2010: 3% 66.000 = 1.980

Año 2011: 5/12 3% 66.000 = 825

140

Amortizaciones actualizadas

Año 2000: 1.320 x 1,200 = 1.584

Año 2001: 1.980 x 1,182 = 2.340,36

Año 2002: 1.980 x 1,162 = 2.300,76

Año 2003: 1.980 x 1,145 = 2.267,1

Año 2004: 1.980 x 1,131 = 2.239,38

Año 2005: 1.980 x 1,113 = 2.203,74

Año 2006: 1.980 x 1,091 = 2.160,18

Año 2007: 1.980 x 1,067 = 2.112,66

Año 2008: 1.980 x 1,034 = 2.047,32

Año 2009: 1.980 x 1,012 = 2.003,76

Año 2010: 1.980 x 1,010 = 1.999,8

Año 2011: 825

Total amortizaciones 24.084,06

Valor contable actualizado = 99.000 – 24.084,06 = 74.915,94

Ganancia patrimonio bien afecto = 226.000 – 74.915,94= 151.084,06

Esta ganancia se adicionará al rendimiento de la actividad.

EJEMPLO:

El mismo ejemplo anterior pero teniendo en cuenta que el inmueble estuvo desocupado hasta 31.12.03 y que el 1.1.04 se afectó a la actividad profesional ejercida por el contribuyente.

Solución

Valor de adquisición: 82.500

Valor de adquisición actualizado: Valor de adquisición x coeficiente actualización (año 2004): 82.500 x 1,131 = 93.307,5

Amortizaciones

Año 2004 a 2010 : 3% 66.000 = 1.980

Año 2011: 5/12 3% 66.000 = 825

Amortizaciones actualizadas

Año 2004: 1.980 x 1,131 = 2.239,38

Año 2005: 1.980 x 1,113 = 2.203,74

Año 2006: 1.980 x 1,091 = 2.160,18

Año 2007: 1.980 x 1,067 = 2.112,66

Año 2008: 1.980 x 1,034 = 2.047,32

Año 2009: 1.980 x 1,012 = 2.003,76

141

Año 2010: 1.980 x 1,010 = 1.999,8

Año 2011: 825

Total amortizaciones 15.591,84

Valor neto contable actualizado = 93.307,5 – 15.591,84 = 77.715,66

Ganancia patrimonio bien afecto = 226.000 – 77.715,66 = 148.284,34

Esta ganancia se adicionará al rendimiento de la actividad.

INCENTIVOS FISCALES AL MECENAZGO

La NF 1/2004 de 24 de febrero de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo establece determinados incentivos fiscales a la parti-cipación privada en actividades de interés general desarrolladas en las Fundaciones y las asociaciones declaradas de utilidad pública así como las federaciones y asociaciones de las mismas, que poseyendo fines de interés general, se encuentren inscritas en el regis-tro correspondiente y cumplan los requisitos establecidos en la precitada Norma Foral.

Estos incentivos fiscales serán aplicables exclusivamente a aquellas actividades empre-sariales y/o profesionales cuyo rendimiento neto se determine por el método de Estimación Directa.

Beneficios Fiscales:

1 Otras formas de Mecenazgo:

1.a) Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general (Art. 26 NF 1/2004).

1.b) Gastos en actividades de interés general (Art. 27 NF 1/2004).

1.c) Adquisición de obras de arte para oferta de Donación (art. 28 NF 1/2004).

2 Actividades declaradas prioritarias y Programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés publico:

2.a) Actividades prioritarias de mecenazgo (Art. 29 NF1/2004).

2.b) Programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés público.

1.a) Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general

Tendrán la consideración de partida deducible para determinar el rendimiento neto las cantidades satisfechas o los gastos realizados por el/la contribuyente como conse-cuencia de convenios de colaboración en actividades de interés general celebrados con las entidades relacionadas. Este incentivo será incompatible con los demás incentivos previstos en la NF 1/2004.

1.b) Gastos en Actividades de interés general

Para la determinación del rendimiento neto de la actividad tendrán la consideración de gastos deducibles los gastos realizados para fines de interés general.

Este incentivo es incompatible con los demás incentivos previstos en la NF 1/2004.

1.c) Adquisición de obras de arte para oferta de donación

A condición de que la donación sea aceptada por la entidad a la que se hace la ofer-ta, los/as empresarios/as y profesionales podrán considerar partida deducible para

142

determinar el Rendimiento neto de aquellas actividades en las cuales la determinación del mismo se realice mediante el régimen de estimación directa, el coste de adquisi-ción, o el valor de tasación fijado por la Administración, cuando éste sea inferior, de las obras de arte adquiridas para ser donadas a las entidades que se relacionan. A tales efectos tendrán la consideración de obras de arte, los objetos de arte, antigüedades y objetos de colección definidos en la normativa reguladora del lVA, que tengan la condición de valor histórico o artístico.

Para poder disfrutar de esta deducción, la oferta de donación deberá efectuarse de acuerdo con los siguientes requisitos: a) Compromiso de transmitir el bien a las entidades donatarias en un periodo máximo

de 5 años a partir de la aceptación definitiva de la oferta, para la cual será precep-tiva la emisión de informe por el Departamento de Cultura de la Diputación Foral de Bizkaia. Una vez aceptada la oferta de donación por la entidad donataria, ésta se hace irrevocable y el bien no puede ser cedido a terceros.

b) La oferta de donación se deberá efectuar durante el mes siguiente a la compra del bien. Una vez aceptada la oferta de donación por la entidad donataria, ésta se hace irre-

vocable y el bien no puede ser cedido a terceros.c) Durante el tiempo que transcurra hasta que el bien sea definitivamente transmitido

a la entidad donataria, éste deberá permanecer disponible para su exhibición públi-ca e investigación, en las condiciones que determine el convenio entre el/la donante y la entidad donataria.

d) Las personas o entidades que se acojan a esta deducción no podrán practicar dota-ciones por depreciación correspondientes a los bienes incluidos en la oferta.

e) En caso de liquidación de la entidad la propiedad de la obra de arte será adjudicada a la entidad donataria.

f) Cuando la entidad donataria sea una fundación o una asociación declarada de utili-dad pública, no podrán acogerse a este incentivo las ofertas de donación efectuadas por sus asociados/as, fundadores/as, patronos/as, gerentes y los/las cónyuges o pareja de hecho, o parientes, hasta el cuarto grado inclusive, de cualquiera de ellos/as. Las cantidades totales deducibles serán iguales al coste de adquisición del bien o valor de tasación fijado por la Administración cuando este sea inferior.

La deducción se efectuará por partes iguales durante el período comprometido hasta un límite máximo por ejercicio que será igual al porcentaje resultante de dividir diez por el número de años del período. El cómputo de dicho límite se ejecutará sobre la propor-ción de base imponible correspondiente al rendimiento neto derivado de la actividad.Esta deducción será incompatible, para los mismos bienes, con la deducción en cuota por donativos.Las deducciones a practicar por Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general (artículo 26 NF 1/2004) y Adquisición de obras de arte para oferta de donación (artículo 28 NF 1/2004), serán aplicables, siempre que, correspondan a donati-vos efectuados y a convenios de colaboración celebrados con las siguientes entidades:a) Entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal estableci-

do en el Título II de la Norma Foral 1/2004.

b) La Diputación Foral de Bizkaia, las otras Diputaciones Forales, el Estado, las Comunidades Autónomas, las Entidades Locales, así como los Organismos autónomos del Estado y las entidades autónomas de carácter análogo de las Administraciones citadas anteriormente.

c) Las universidades y centros adscritos a las mismas.

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d) El Instituto Cervantes, el Institut Ramon Llull y las demás instituciones con fines análogos de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia.

e) Euskaltzaindia, así como el Instituto de España y las Reales academias integradas en el mismo, así como las instituciones de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia que tengan fines análogos a los de Euskaltzaindia.

f) Eusko Ikaskuntza-Sociedad de Estudios Vascos, Euskal Herriaren Adiskideen Elkartea-Real Sociedad Bascongada de Amigos del País y el Instituto Labayru.

g) El Comité Olímpico Español y el Comité Paralímpico Español.

h) La Cruz Roja Española y la Organización Nacional de Ciegos Española.

i) Fundaciones propias de la Iglesia Católica y de las iglesias, confesiones y comunida-des religiosas que hayan suscrito acuerdos o convenios de cooperación con el Estado español.

j) Asociaciones y Entidades de la Iglesia Católica contempladas en los artículos IV y V del Acuerdo sobre Asuntos Económicos entre el Estado español y Santa Sede, y las igualmente existentes en los acuerdos de cooperación del Estado español con otras iglesias, confesiones y comunidades religiosas.

2.a) Actividades prioritarias de mecenazgo

Las cantidades destinadas a actividades o programas declarados prioritarios, incluyén-dose, cuando se trate de contribuyentes que desarrollen actividades empresariales o profesionales, las cantidades satisfechas en virtud de contratos de patrocinio publici-tario.

Beneficios fiscales:

— Tendrán la consideración de gasto deducible para determinar el rendimiento de la actividad económica en el método de estimación directa.

— Podrán deducir de la cuota íntegra el 18% de dichas cantidades.

El Decreto Foral 142/2010, de 9 de diciembre, por el que se declaran prioritarias deter-minadas actividades para el ejercicio 2011, tiene por objeto desarrollar el artículo 29 de la Norma Foral 1/2004, de 24 de febrero y considera como actividades prioritarias las siguientes:

a) En el ámbito deportivo los relativos a:

— Actividades organizadas o patrocinadas por la Administraciones Públicas del Territorio Histórico en el ámbito del deporte escolar.

— Actividades de los clubes deportivos y acontecimientos o manifestaciones depor-tivas que redunden en la difusión del nombre del Territorio Histórico y de sus municipios.

— La ejecución de nuevas instalaciones deportivas y la ejecución de obras de con-servación, reforma o adecuación en instalaciones deportivas, siempre y cuando se trate de instalaciones de titularidad municipal o foral.

— Las asociaciones o uniones de clubes deportivos siempre y cuando dichas asocia-ciones o uniones supongan la desaparición de los clubes asociados.

— Aquellas actividades y programas que así sean declarados por los órganos com-petentes del Estado y de los Territorios Históricos de Álava y Gipuzkoa, siempre que en la normativa aprobada por los mismos se reconozcan de forma recíproca.

— Las actividades y programas desarrollados por:

— La Fundación Bizkaia- Bizkaialde.

144

— La Fundación Athletic Club-Athletic Club Fundazioa.

— La Asociación de Federaciones Deportivas de Bizkaia.

— La Fundación Ciclista de Euskadi- Euskadiko Txirrindularitza Iraskundea.

— El equipo femenino élite de la Sociedad Ciclista Duranguesa.

— La Fundación Baque- Baque Iraskundea.

— Euskal Kirol Federazioen Batasuna- Unión de Federaciones deportivas vascas.

— La fundación Bilbao Basket Fundazioa.

— Fundación Consejo Mundial de Pelota Vasca.

— Fundación Euskadi-Kirola Fundazioa.

— Fundación Lagun-Aro.

— Fundación Bizkaia Basket/ Bizkaia Basket Fundazioa.

— Torneo Internacional de Soka Tira “50 Aniversario Gaztedi Club”.

— Atxemasge S.L.

— Ocean World S.L.

— Mundial de Basket 2014, sede Bilbao.

b) En el ámbito juvenil, los relativos a:

— Las actividades desarrolladas por las Escuelas de Formación de Educadores en el tiempo libre infantil y juvenil.

— Las actividades, ordinarias y de campamentos, realizadas por las Asociaciones juveniles, legalmente reconocidas.

— La actividad “Euskal Encounter” organizada por la Fundación Euskaltel Fundazioa.

— Aquellas actividades y programas que así sean declarados por los órganos com-petentes del Estado y de los Territorios Históricos de Alava y Gipuzkoa, siempre que en la normativa aprobada por los mismos se reconozcan de forma recíproca.

c) En el ámbito patrimonial-cultural, la ejecución de obras de conservación, restaura-ción, y mejora sobre Bienes Culturales Calificados, de carácter inmueble, en virtud del Capítulo I del Título II de la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio Cultural Vasco, ubicados en Bizkaia.

Y específicamente las siguientes actividades:

— El Museo de la Minería del País Vasco.

— Museo Arqueológico, Etnográfico e Histórico Vasco de Bilbao - Museo Vasco.

— Museo Diocesano de Arte Sacro. Bilbao.

— Fundación del Guggenheim Bilbao Museoa.

— Fundación del Museo Marítimo Ría de Bilbao.

— Fundación del Museo de Bellas Artes de Bilbao.

— Fundación Museo de La Paz de Gernika.

— Fundación Boinas La Encartada Kultur Ingurunea.

— Museo de Arte e Historia de Durango.

— Museo del nacionalismo vasco Artea-Arratia.

— Museo de Pasos de la Semana Santa. Bilbao.

— Transbordador del puente de Bizkaia, S.L.

145

— Museo Simón Bolívar. — Museo de Reproducciones Artísticas de Bilbao. — Intervenciones arquitectónicas en iglesias, ejecutadas por el obispado de Bilbao

de la Iglesia Católica. — Intervenciones arquitectónicas en iglesias sitas en Orduña, ejecutadas por el

obispado de Vitoria-Gazteiz de la Iglesia Católica. — Sociedad Bilbaina-Intervenciones arquitectónicas en su edificio social con motivo

del Centenario del mismo y 175 aniversario de la entidad. — Los siguientes proyectos de patrimonio cultural desarrollados a través de la

empresa pública empresarial foral KizkaiKOA: — Bizkaiko Arkeologi Museoa. — Museo Euskalerria de Gernika-Lumo. — Museo del Arrantzale de Bermeo. — Ferreria de El Pobal-Muskiz. — Conjunto de Santimamiñe-OA. — Sala de Exposiciones de Rekalde de Bilbao. — Castillo de Muñatones.

d) En el ámbito de la promoción del euskera se declaran prioritarios:

1. La edición correspondiente al año 2011 del Ibilaldia, organizada por la Asociación Cultural Ibilaldia.

2. Las actividades relacionadas con el “Atlas Etnográfico de Vasconia”.

3. Las actividades relacionadas con el “Atlas de las variantes dialectales del euskara”.

4. 2011.ko Durangoko Azoka.

5. Las organizadas por Azkue Fundazioa en este ámbito.

e) En el ámbito de la difusión cultural:

— La temporada de opera de Bilbao organizada por la ABAO.

— Temporada de conciertos de la Bilbao Orkestra Sinfonikoa (BOS).

— Temporada escénica del C.A.C. Teatro Arriaga S.A. de Bilbao.

— Temporada escénica del Barakaldo Antzokia-Teatro Barakaldo.

— Temporada escénica del Serantes Kultur Aretoa.

— Temporada escénica del Social Antzokia de Basauri.

— Festival Internacional de Teatro del Serantes Kultur Aretoa.

— El Festival Internacional de Folklore del Elai Alai Dantzari Taldea.

— El Festival Internacional de Folk del Aula de Cultura de Getxo.

— Folklore Azoka de Portugalete del Elai-Alai Fundazioa.

— El Festival Internacional de Jazz del Aula de Cultura de Getxo.

— Festival de música clásica “Musika-Musica”. Fundación Bilbao 700 III Milenium Fundazioa.

— Festival Internacional de danza “Dantzaldia”. La Fundición.

— Producciones de Artes Visuales. Consonni.

— Umore Azoka- Feria de Artistas Callejeros de Humor de Leioa. Leioako Udala.

— Concurso Internacional de Canto de Bilbao.

146

— Programa de “Conciertos 2011” organizados por la Sociedad Coral de Bilbao

— Programa Expositivo de “Bilbo Arte”.

— Programa de actividades organizado por la Asociación de la Promoción y Difusión del Concierto Económico “Ad Concordiam”.

— Fundación Deusto-Deusto Fundazioa.

— Fundación Basques 2.0 Fundazioa: a Laboratory for thought and Inquiry.

— Programa expositito de “Sala de exposiciones Rekalde, SL”

— Proyecto Deusto Campus Mundus 2015.

— Proyecto Euskampus.

f) En el ámbito de la cooperación:

— Fundación BBK Solidario Fundazioa.

— Fundación Alboan.

— Actividades encuadradas en el área de la cooperación al desarrollo realizadas por la Fundación ITAKA-Escolapios/ITAKA-Escolapios Fundazioa.

Para gozar de esta deducción, será necesario que el contribuyente o la contribuyente aporte junto con la declaración del impuesto correspondiente una certificación expe-dida por el Departamento competente de la Diputación Foral de Bizkaia por razón de la materia, en la que se acredite que las actividades a que se han destinado las canti-dades objeto de deducción se encuentren entre las declaradas prioritarias para dicho ejercicio.

2.b) Programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés público

Incentivos aplicables a las actuaciones que se realicen para asegurar el adecuado desa-rrollo de los acontecimientos que en su caso se determinen por Ley o Norma.

Los/las contribuyentes que realicen actividades económicas en régimen de estimación directa podrán deducir de la cuota líquida el 15% de los gastos e inversiones que en cumplimiento de los planes y programas de actividades establecidos por el órgano administrativo correspondiente realicen en los siguientes conceptos:

a. Adquisición de elementos del inmovilizado material nuevos sin que en ningún caso se consideren como tales los terrenos.

b. Rehabilitación de edificios y otras construcciones que contribuyen a realizar el espa-cio físico afectado, en su caso por el respectivo programa.

c. Realización de gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual que sirvan directamente para la promoción del respectivo acontecimiento. Cuando el contenido del soporte publicitario se refiera de modo esencial a la divulgación del acontecimiento, la base de la deducción será el importe total de la inversión realiza-da, en caso contrario la base de la deducción será el 25 por 100 de dicha inversión.

Reciprocidad

Los beneficios fiscales reconocidos en los apartados anteriores para las actividades prioritarias y programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés publico serán de aplicación a aquellas actividades y programas que así sean declarados por los órganos competentes del Estado y de los Territorios Forales, siempre que en la nor-mativa aprobada por las mismos, se reconozcan de forma recíproca, las actividades y programas aprobados por la Diputación Foral de Bizkaia.

147

CASO PRÁCTICO:

Una persona ejerce una actividad empresarial en un local de su propiedad. Según los datos que constan en los libros registros, los ingresos y gastos correspondien-tes al ejercicio 2011 son los siguientes:

– Ingresos íntegros 74.000

Gastos

– Compras ........................................................................................................ 22.000

– Sueldos y salarios .......................................................................................... 29.000

– Aportación al régimen de autónomos de la Seguridad Social ................. 1.450

– Teléfono ........................................................................................................ 3.400

– Electricidad .................................................................................................... 720

– Tributos no estatales .................................................................................... 390

– Amortizaciones bienes afectos .................................................................... 1.480

– Primas de seguro .......................................................................................... 160

– Liberalidades ................................................................................................. 7.100

– Otros gastos sin justificación ....................................................................... 3.250

Otros datos

– El 1.9.2011 ha obtenido una ganancia patrimonial neta procedente de la trans-misión de una máquina afecta a la actividad por importe de 13.000 euros.

– Las existencias iniciales de productos ascendían a 12.500 y las finales a 15.000.

– En la partida correspondiente a Sueldos y salarios se han incluido 2.350 euros satisfechos a su cónyuge por los servicios prestados en la empresa durante los períodos de vacaciones de la persona contratada en la actividad económica desde 2004.

Determinar el rendimiento neto de la actividad económica a través de la modali-dad normal y la modalidad simplificada del método de estimación directa.

Solución

Modalidad Normal

Ingresos

Ingresos íntegros 74.000

Variación de existencias

15.000 – 12.500 = 2.500

Total ingresos 76.500

Gastos deducibles

Compras 22.000 + Sueldos y salarios 26.650 + Aportaciones al régimen de autó-nomos 1.450 + Teléfono 3.400 + Electricidad 720 + Tributos no estatales 390 + Amortizaciones bienes afectos 1.480 + Primas de seguros 160

148

Precisiones

En la partida “Sueldos y salarios” se han descontado 2.350 euros correspondientes a las retribuciones satisfechas al cónyuge ya que no se cumplen los requisitos que la normativa exige para ser consideradas como gasto deducible: oportuno con-trato laboral, afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social y que trabaje habitualmente y con continuidad en la actividad económica.

No son tampoco deducibles los gastos que supongan liberalidades y los no justi-ficados.

Total gastos deducibles 56.250

Diferencia (Ingresos – Gastos) = 20.250

Ganancia patrimonial de bienes afectos: 13.000

Rendimiento neto 33.250

149

D1 Actividades económicas en estimación directa modalidad normal

Actividad

1300

1301

1303

1304

1305

1306

1307

1308

1309

1310

1311

1312

1313

1314

1315

1316

1317

1318

1319

1320

1321

1322

1323

1324

1325

1326

1327

1328

1329

1330

1331

1332

1333

1334

1335

1336

1337

1338

1339

1340

1341

1342

Actividad

1250

1251

1253

1254

1255

1256

1257

1258

1259

1260

1261

1262

1263

1264

1265

1266

1267

1268

1269

1270

1271

1272

1273

1274

1275

1276

1277

1278

1279

1280

1281

1282

1283

1284

1285

1286

1287

1288

1289

1290

1291

1292

ActividadConcepto

1200

1201

1203

1204

1205

1206

1207

1208

1209

1210

1211

1212

1213

1214

1215

1216

1217

1218

1219

1220

1221

1222

1223

1224

1225

1226

1227

1228

1229

1230

1231

1232

1233

1234

1235

1236

1237

1238

1239

1240

1241

1242

Dat

os

iden

tifi

cati

vos

Var

iaci

ón

de

exis

ten

cias

Dat

os

eco

nó

mic

os

%%%

Titular (clave) .........................................................................................

NIF Titular / NIF Entidad régimen de atribución de rentas ........

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad ................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas

Epígrafe Impuesto sobre Actividades Económicas .....................

Existencias finales (a) ..........................................................................

Existencias iniciales (b) .......................................................................

Variación de existencias (c) = (a) – (b) ............................................

Si el resultado de (c) es igual o inferior a cero, consigne dicho importe en la casilla (d)

Si el resultado de (c) es superior a cero, consigne dicho importe en la casilla (e)

Ventas o ingresos .................................................................................

Variación de existencias (e) ...............................................................

Subvenciones y autoconsumo ..........................................................

Percepciones por Incapacidad Temporal .......................................

Total ingresos (f) ......................................

Compras .................................................................................................

Variación de existencias (d) ...............................................................

Arrendamientos ....................................................................................

Reparaciones y conservación ............................................................

Primas de seguros ...............................................................................

Servicios profesionales independientes .........................................

Otros servicios exteriores ..................................................................

Tributos no estatales ...........................................................................

Sueldos y salarios ................................................................................

Indemnizaciones ...................................................................................

Seguridad Social ..................................................................................

Aportaciones al régimen de autónomos ........................................

Otros gastos de personal ...................................................................

Otros gastos de gestión ......................................................................

Gastos financieros ...............................................................................

Dotaciones a amortización .................................................................

Dotaciones a provisiones ...................................................................

Cuotas a corporaciones, cámaras y asociaciones .......................

Aportaciones a fundaciones ..............................................................

Total gastos (g) .........................................

Diferencia (f) – (g) .................................................................................

Valor de transmisión de bienes afectos .........................................

Ganancia patrimonial bienes afectos ..............................................

Ganancia exenta por reinversión .....................................................

Ganancia patrimonial gravada bienes afectos .............................

Pérdida patrimonial bienes afectos .................................................

Rendimiento neto previo ....................................................................

Cantidad no integrada .........................................................................

Rendimiento neto .................................................................................

Rendimiento neto imputado .............................................

— 9Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

1202 1252 1302

D

15.000

12.500

2.500

74.000

2.500

76.500

22.000

160

26.650

1.450

1.480

56.250

20.250

33.250

33.250

33.250

390

4.120

13.000

150

Modalidad simplificada

En esta modalidad no cabe deducir las amortizaciones de elementos patrimonia-les afectos y como compensación se permite aplicar una deducción del 10% de la diferencia entre ingresos y gastos deducibles en esta modalidad, es decir los gas-tos a excepción de las amortizaciones, provisiones y gastos de difícil justificación.

Ingresos íntegros 74.000

Variación de existencias

15.000 – 12.500 = 2.500

Total ingresos 76.500

Gastos deducibles

Compras 22.000 + Sueldos y salarios 26.650 + Aportaciones al régimen de autóno-mos 1.450 + Teléfono 3.400 + Electricidad 720 + Tributos no estatales 390 + Primas de seguros 160

Precisiones

En la partida “Sueldos y salarios” se han descontado 2.350 euros correspondientes a las retribuciones satisfechas la cónyuge ya que no se cumplen los requisitos que la normativa exige para ser consideradas como gasto deducible: oportuno con-trato laboral, afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social y que trabaje habitualmente y con continuidad en la actividad económica.

No son tampoco deducibles los gastos que supongan liberalidades y los no justi-ficados.

Total gastos deducibles 54.770

Diferencia (Ingresos – Gastos) = 21.730

Coeficiente gastos (10%) = 2.173

Rendimiento previo = 19.557

Ganancia patrimonial de bienes afectos: 13.000

Rendimiento neto 32.557

151

— 10Ejemplar para la Administración

D2 Actividades económicas en estimación directa modalidad simplificada

Actividad

1500

1501

1503

1504

1506

1507

1508

1509

1510

1511

1512

1513

1514

1515

1516

1517

1518

1519

1520

1521

1522

1523

1524

1525

1526

1527

1528

1530

1531

1532

1533

1534

1535

1536

1537

1538

1539

1540

1541

1542

1543

1544

Actividad

1450

1451

1453

1454

1456

1457

1458

1459

1460

1461

1462

1463

1464

1465

1466

1467

1468

1469

1470

1471

1472

1473

1474

1475

1476

1477

1478

1480

1481

1482

1483

1484

1485

1486

1487

1488

1489

1490

1491

1492

1493

1494

ActividadConcepto

1400

1401

1403

1404

1406

1407

1408

1409

1410

1411

1412

1413

1414

1415

1416

1417

1418

1419

1420

1421

1422

1423

1424

1425

1426

1427

1428

1430

1431

1432

1433

1434

1435

1436

1437

1438

1439

1440

1441

1442

1443

1444

Dat

os

iden

tifi

cati

vos

Var

iaci

ón

de

exis

ten

cias

Dat

os

eco

nó

mic

os

%%%

Titular (clave) .........................................................................................

NIF Titular / NIF Ent. régimen de atribución de rentas ...............

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad ................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas

Epígrafe Impuesto sobre Actividades Económicas .....................

Existencias finales (a) ..........................................................................

Existencias iniciales (b) .......................................................................

Variación de existencias (c) = (a) – (b) ............................................

Si el resultado de (c) es igual o inferior a cero, consigne dicho importe en la casilla (d)

Si el resultado de (c) es superior a cero, consigne dicho importe en la casilla (e)

Ventas o ingresos .................................................................................

Variación de existencias (e) ...............................................................

Subvenciones y autoconsumo ..........................................................

Percepciones por Incapacidad Temporal .......................................

Total ingresos (f) ......................................

Compras .................................................................................................

Variación de existencias (d) ...............................................................

Arrendamientos ....................................................................................

Reparaciones y conservación ............................................................

Primas de seguros ...............................................................................

Servicios profesionales independientes .........................................

Otros servicios exteriores ..................................................................

Tributos no estatales ...........................................................................

Sueldos y salarios ................................................................................

Indemnizaciones ...................................................................................

Seguridad Social ..................................................................................

Aportaciones al régimen de autónomos ........................................

Otros gastos de personal ...................................................................

Otros gastos de gestión ......................................................................

Gastos financieros ...............................................................................

Cuotas a corporaciones, cámaras y asociaciones .......................

Aportaciones a fundaciones ..............................................................

Total gastos (g) .........................................

Diferencia (f) – (g) .................................................................................

Coeficiente de gastos (10%) ..............................................................

Rendimiento previo .............................................................................

Valor de transmisión de bienes afectos ..........................................

Ganancia patrimonial bienes afectos ..............................................

Ganancia exenta por reinversión .....................................................

Ganancia patrimonial gravada bienes afectos .............................

Pérdida patrimonial bienes afectos .................................................

Rendimiento neto previo ....................................................................

Cantidad no integrada .........................................................................

Rendimiento neto .................................................................................

Rendimiento neto imputado .............................................

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

1402 1452 1502

D

15.000

12.500

74.000

2.500

76.500

22.000

160

4.120

39026.650

54.770

21.730

32.557

32.557

1.450

2.173

19.557

32.557

2.500

13.000

153

CAPÍTULO VII ESTIMACIÓN OBJETIVA MODALIDAD DE SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS, EXCEPTO ACTIVIDADES AGRÍCOLA-

GANADERAS, EXPLOTACIONES FORESTALES Y PESCA DE BAJURA

MÉTODO DE ESTIMACIÓN OBJETIVA MODALIDAD DE SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS, EXCEPTO ACTIVIDADES AGRÍCOLA-GANADERAS, EXPLOTACIONES FORESTALES Y PESCA DE BAJURA (ANEXO D3)

El rendimiento neto de aquellas actividades sometidas al método de estimación obje-tiva por signos, índices o módulos se determinará por aplicación directa de los signos, índices o módulos establecidos en el Anexo II de la Orden Foral 3092/2010, de 29 de diciembre que desarrolla la NF 6/2006 de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en relación con determinados aspectos de los rendimientos de actividades.

ACTIVIDADES SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS

Epígrafe IAE

ActividadMódulo Definición Unidad

Rendimiento neto anual por unidad (euros)

647.1

Comercio al por menor de cualquier clase de produc-tos alimenticios y de bebi-das en establecimientos con vendedor/a

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superf. del local independiente

4 Superf. del local no indepen.

5 Consumo energía eléctrica

Persona

Persona

Metro2

Metro2

Kw/hora

1.104,79

11.703,32

21,78

73,90

0,08

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercialización de loterías, siempre que esta actividad se desarrolle con carácter accesorio a la actividad principal.

647.2

Comercio al por menor de cualquier clase de pro-ductos alimenticios y de bebidas en régimen de autoservicio o mixto en establecimientos cuya sala de ventas tenga una superficie inferior a 120 metros cuadrados

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

4 Consumo de energía eléctrica

Persona

Persona

Metro2

Kw/hora

1.950,55

11.802,37

25,67

0,38

154

Epígrafe IAE

ActividadMódulo Definición Unidad

Rendimiento neto anual por unidad (euros)

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercialización de loterías, siempre que esta actividad se desarrolle con carácter accesorio a la actividad principal.

662.2

Comercio al por menor de toda clase de artículos, incluyendo alimentación y bebidas, en establecimien-tos distintos de los especi-ficados en el grupo 661 y en el epígrafe 662.1

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Consumo de energía eléctrica

4 Superficie del local

Persona

Persona

Kw/ hora

Metro2

5.143,07

9.928,03

0,33

39,68

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercialización de loterías, siempre que esta actividad se desarrolle con carácter accesorio a la actividad principal.

663.1

Comercio al por menor fuera de un establecimien-to comercial permanente de productos alimenticios, incluso bebidas y helados

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia fiscal vehículo

Persona

Persona

CVF

1.447,68

14.568,21

116,72

663.2

Comercio al por menor fuera de un establecimien-to comercial permanente de artículos textiles y de confección

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia fiscal vehículo

Persona

Persona

CVF

3.497,28

16.183,50

280,01

663.3

Comercio al por menor fuera de un establecimien-to comercial permanente de calzado, pieles y artícu-los de cuero

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia fiscal vehículo

Persona

Persona

CVF

2.956,31

12.724,34

171,13

663.4

Comercio al por menor fuera de un establecimien-to comercial permanente de artículos de droguería y cosméticos y de productos químicos en general

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia fiscal vehículo

Persona

Persona

CVF

4.274,44

14.667,24

132,26

663.9

Comercio al por menor fuera de un establecimien-to comercial permanente de otras clases de mercan-cías n.c.o.p.

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia fiscal vehículo

Persona

Persona

CVF

6.240,25

12.076,65

326,73

155

Epígrafe IAE

ActividadMódulo Definición Unidad

Rendimiento neto anual por unidad (euros)

671.4

Restaurantes de dos tene-dores

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia eléctrica

4 Mesas

5 Máquinas tipo “A”

6 Máquinas tipo “B”

7 Máquinas auxiliares de apuestas (*)

Persona

Persona

Kw contrat.

Mesa

Máq.tipo “A”

Máq.tipo “B”

Máquina auxi-liar de apuestas

3.840,14

18.057,86

210,06

606,50

1.302,92

4.609,71

3.287,03

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de máquinas de recreo tales como billar, futbolín, dardos, etc..., así como de los expositores de cintas, vídeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc..., máquinas de juegos infantiles, máquinas reproductoras de compact-disc y vídeos musicales, loterías y el servicio de uso de teléfono, siempre que se realicen con carácter accesorio de la actividad principal.

671.5

Restaurantes de un tene-dor

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia eléctrica

4 Mesas

5 Máquinas tipo “A”

6 Máquinas tipo “B”

7 Máquinas auxiliares de apuestas (*)

Persona

Persona

Kw contrat.

Mesa

Máq.tipo “A”

Máq.tipo “B”

Máquina auxi-liar de apuestas

3.977,31

17.836,90

140,18

241,54

1.302,92

4.609,71

3.287,03

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de máquinas de recreo tales como billar, futbolín, dardos, etc..., así como de los expositores de cintas, vídeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc...máquinas de juegos infantiles, máquinas reproductoras de compact-disc y vídeos musicales, loterías y el servicio de uso de teléfono, siempre que se realicen con carácter accesorio de la actividad principal.

672.1, 2 y 3

Cafeterías

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia eléctrica

4 Mesas

5 Máquinas tipo “A”

6 Máquinas tipo “B”

7 Máquinas auxiliares de apuestas (*)

Persona

Persona

Kw contrat.

Mesa

Máq.tipo “A”

Máq.tipo “B”

Máquina auxi-liar de apuestas

1.592,43

15.154,92

528,77

419,84

1.158,14

4.533,50

3.183,35

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de máquinas de recreo tales como billar, futbolín, dardos, etc..., así como de los expositores de cintas, vídeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc..., máquinas de juegos infantiles, máquinas reproductoras de compact-disc y vídeos musicales, loterías y el servicio de uso de teléfono, siempre que se realicen con carácter accesorio de la actividad principal.

156

Epígrafe IAE

ActividadMódulo Definición Unidad

Rendimiento neto anual por unidad (euros)

673.1

Cafés y bares de categoría especial

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia eléctrica

4 Mesas

5 Longitud de barra

6 Máquinas tipo “A”

7 Máquinas tipo “B”

8 Máquinas auxiliares de apuestas (*)

Persona

Persona

Kw contrat.

Mesa

Metro

Máq.tipo “A”

Máq.tipo “B”

Máquina auxi-liar de apuestas

4.288,74

16.229,22

334,49

241,54

388,58

1.158,14

3.512,52

2.570,78

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de máquinas de recreo tales como billar, futbolín, dardos, etc..., así como de los expositores de cintas, vídeos, compact-disc expendedores de bolas, etc..., máquinas de juegos infantiles, máquinas reproductoras de compact-disc y vídeos musicales, loterías y el servicio de uso de teléfono, siempre que se realicen con carácter accesorio de la actividad principal.

673.2

Otros cafés y bares

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia eléctrica

4 Mesas

5 Longitud de barra

6 Máquinas tipo “A”

7 Máquinas tipo “B”

8 Máquinas auxiliares de apuestas (*)

Persona

Persona

Kw contrat.

Mesa

Metro

Máq.tipo “A”

Máq.tipo “B”

Máquina auxi-liar de apuestas

1.813,42

12.587,17

101,33

132,57

179,03

952,41

3.489,64

2.474,75

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de máquinas de recreo tales como billar, futbolín, dardos, etc..., así como de los expositores de cintas, vídeos, compact-disc expendedores de bolas, etc..., máquinas de juegos infantiles, máquinas reproductoras de compact-disc y vídeos musicales, loterías y el servicio de uso de teléfono, siempre que se realicen con carácter accesorio de la actividad principal.

(*) Máquinas auxiliares de apuestas: durante el ejercicio 2011 se les aplica en el módulo correspon-diente, una bonificación del 75% (Disposición Adicional Primera de la OF 3092/2010).

675

Servicios en quioscos, cajo-nes, barracas u otros loca-les análogos

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia eléctrica

4 Superficie del local

Persona

Persona

Kw.contr.

Metro2

2.651,53

13.684,35

101,33

24,91

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercialización de loterías, siempre que esta actividad se desarrolle con carácter accesorio a la actividad principal.

676

Servicios en chocolaterías, heladerías y horchaterías

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia eléctrica

4 Mesas

Persona

Persona

Kw.contr.

Mesa

2.392,48

19.810,32

536,41

217,91

157

Epígrafe IAE

ActividadMódulo Definición Unidad

Rendimiento neto anual por unidad (euros)

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de las actividades de elaboración de chocolates, helados y horchatas, el servicio al público de helados, horchatas, chocolates, infusiones, café y solubles, bebidas refrescantes, así como productos de bollería, pastelería, confitería y repostería que normalmente se acompañan para la degustación de los productos anteriores, y de máquinas de recreo tales como balancines, caballi-tos, animales parlantes, etc..., así como la comercialización de loterías, siempre que se desarrollen con carácter accesorio a la actividad principal.

681

Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una o dos estrellas

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Número de plazas

Persona

Persona

Plaza

5.584,98

18.347,40

334,49

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercialización de loterías, siempre que esta actividad se desarrolle con carácter accesorio a la actividad principal.

682

Servicio de hospedaje en hostales y pensiones

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Número de plazas

Persona

Persona

Plaza

5.120,21

17.448,32

272,02

683

Servicio de hospedaje en fondas y casas de hués-pedes, así como el de alo-jamientos turísticos agrí-colas

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Número de plazas

Persona

Persona

Plaza

4.670,67

15.200,61

140,18

684

Servicio de hospedaje en hoteles-apartamentos

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Número de plazas

Persona

Persona

Plaza

6.420,88

21.105,63

272,01

691.1

Reparación de artículos eléctricos para el hogar

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

Persona

Persona

Metro2

4.975,43

18.004,54

19,41

691.2

Reparación de vehículos automóviles, bicicletas y otros vehículos

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

Persona

Persona

Metro2

4.647,79

19.094,09

30,32

691.9

Reparación de calzado

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Consumo de energía eléctrica

Persona

Persona

Kw/ hora

2.049,62

11.718,57

1,49

691.9

Reparación de otros bie-nes de consumo n.c.o.p. (excepto reparación de calzado, restauración de obras de arte, muebles, antigüedades e instru-mentos musicales)

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

Persona

Persona

Metro2

4.754,49

18.789,31

52,10

158

Epígrafe IAE

ActividadMódulo Definición Unidad

Rendimiento neto anual por unidad (euros)

721.2

Transporte por autotaxis

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Distancia recorrida

Persona

Persona

Kilómetro

1.508,62

9.608,02

0,06

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la prestación de servicios de publicidad que utilicen como soporte el vehículo, siempre que se desarrollen con carácter accesorio de la actividad principal.

721. 3

Transporte de viajeros por carretera

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Nº asientos ámbito nacional

4 Nº asientos resto

Persona

Persona

Asiento

Asiento

2.750,59

18.736,01

140,18

49,76

722

Transporte de mercancías por carretera

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Carga vehículos

Persona

Persona

Tonelada

2.728,59

10.090,99

126,21

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de las actividades auxiliares y complementarias del transporte, tales como agencias de transportes, depósitos y almacenamiento de mercancías, etc., siempre que se desarrollen con carác-ter accesorio a la actividad principal. A estos efectos se considerará actividad accesoria aquélla cuyo volumen de ingresos no supere el 40 por 100 del volumen correspondiente a la actividad principal.

751.5

Engrase y lavado de vehí-culos

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

Persona

Persona

Metro2

4.647,80

19.094,10

30,32

757

Servicio de mudanzas

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Carga vehículos

Persona

Persona

Tonelada

2.674,39

15.657,78

194,28

933.9

Otras actividades de ense-ñanza tales como idiomas, corte y confección, mecano-grafía, taquigrafía, prepa-ración de exámenes y opo-siciones y similares n.c.o.p.

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

Persona

Persona

Metro2

1.371,48

16.991,16

67,68

967.2

Escuelas y servicios de per-feccionamiento del deporte

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

Persona

Persona

Metro2

7.108,85

14.347,23

34,23

971.1

Tinte, limpieza en seco, lavado y planchado de ropas hechas y de prendas y artículos del hogar usados

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Consumo de energía eléctrica

Persona

Persona

Kw/ hora

4.777,34

17.516,89

0,48

972.1

Servicios de peluquería de señora y caballero

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

4 Consumo de energía eléctrica

Persona

Persona

Metro2

Kw/ hora

3.649,67

11.131,88

108,95

0,95

159

Epígrafe IAE

ActividadMódulo Definición Unidad

Rendimiento neto anual por unidad (euros)

NOTA. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado del comercio al por menor de artículos de cosmética capilar y productos de peluquería, así como de los servicios de manicura y depilación, pedicura y maquillaje, siempre que estas actividades se desarrollen con carácter accesorio a la actividad principal de peluquería.

972.2

Salones e institutos de belleza

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Superficie del local

4 Consumo de energía eléctrica

Persona

Persona

Metro2

Kw/ hora

1.950,55

16.236,84

93,71

0,60

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado del comercio al por menor de artículos de cosmética y belleza, siempre que este comercio se límite a los productos necesarios para la continuación de tratamientos efectuados en el salón.

973.3

Servicios de copias de documentos con máquinas fotocopiadoras

1 Personal asalariado

2 Personal no asalariado

3 Potencia eléctrica

Persona

Persona

Kw/contr.

3.771,57

15.596,81

497,54

Nota. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de los servicios de reproducción de planos y la encuadernación de sus trabajos, siempre que estas actividades se desarrollen con carácter accesorio a la actividad principal de servi-cios de copias de documentos con máquinas fotocopiadoras.

Nota común. El rendimiento neto resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, el derivado del comercio al por menor de labores de tabaco, realizado en régimen de autorizaciones de venta con recargo, incluso el desarrollado a través de máquinas automáticas.

NORMAS GENERALES DE APLICACIÓN DE LOS SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS

El rendimiento neto que corresponde a cada actividad será la suma de las cuantías corres-pondientes a los signos, índices o módulos que se establecen para dicha actividad.

La cantidad de los signos, índices o módulos se calculará multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el número de unidades de las mismas empleadas, utilizadas o instaladas en la actividad.

En aquellas actividades que tengan señalados índices correctores, el rendimiento neto será el resultado de multiplicar la cantidad establecida en el párrafo anterior por los índices correctores correspondientes.

Los índices correctores sólo se aplicarán en aquellas actividades que los tengan asigna-dos expresamente y según las circunstancias, cuantía, orden e incompatibilidad que se indique en cada caso.

CÁLCULO DE LAS UNIDADES CORRESPONDIENTES A LOS MÓDULOSPersonal empleado

Como personas empleadas se consideran tanto las asalariadas como las no asalariadas, incluyendo a los titulares de la actividad.

160

a) Personal asalariado

Persona asalariada es cualquier persona que no forma parte del personal no asala-riado y que trabaje en la actividad. En particular tendrán la consideración de per-sonal asalariado el/la cónyuge o pareja de hecho y los/as hijos/as menores de edad del o de la contribuyente que convivan con él/ella, a efectos del cómputo de los módulos, siempre que concurran las siguientes circunstancias:

— exista el correspondiente contrato laboral,

— afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social, y

— trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad empresarial desarro-llada por el o la contribuyente.

No se computarán como personas asalariadas los/as alumnos/as de formación pro-fesional específica que realicen el módulo obligatorio en los centros de trabajo.

Para efectuar el cálculo de las unidades correspondientes se procederá de la forma que se detalla a continuación:

— Si existe convenio colectivo, se computará como una persona asalariada, la que trabaje el número de horas anuales por trabajador/a fijado en el convenio colec-tivo correspondiente. Para el cálculo de las unidades correspondientes deberá aplicarse, por persona asalariada la siguiente proporción:

Número de horas anuales trabajadas por trabajador/a

Número de horas fijadas en el convenio colectivo

— Si no existe convenio colectivo, se estimará como persona asalariada la que trabaje 1.800 horas/año. En este caso, para el cálculo de las unidades correspon-dientes deberá aplicarse, por persona asalariada, la siguiente proporción:

Número de horas anuales trabajadas por trabajador/a

1.800

El número de unidades del módulo personal asalariado se expresará con dos deci-males.

Beneficios fiscales aplicables para el cómputo de las unidades del módulo personal asalariado.

1. Personal asalariado menor de diecinueve años. Se computará en un 60%.

2. Personal asalariado prestando sus servicios bajo un contrato de aprendizaje o para la formación. Se computará en un 60%.

3. Personal asalariado discapacitado con un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento. Se computará en un 60%.

4. No se computarán como personas asalariadas (excepto en la actividad de “Transporte de mercancías por carretera” grupo 722 del IAE) durante los veinti-cuatro meses siguientes a su contratación los/as trabajadores/as desempleados/as que hayan sido contratados/as por tiempo indefinido que pertenezcan a los siguientes colectivos:

a) Jóvenes desempleados/as menores de treinta años.

b) Desempleados/as inscritos/as en la Oficina de Empleo por un período de, al menos, doce meses.

c) Desempleados/as mayores de cuarenta y cinco años.

Requisito:

161

Que el número de personas asalariadas al término de cada período impositivo, o al día de cese en el ejercicio de la actividad, si fuese anterior, sea superior al número de personas existentes con anterioridad a su contratación por tiempo indefinido. A estos efectos, se tendrán en cuenta todas las personas asalariadas que presten su servicio al/a la empresario/a en el desarrollo de todas sus activi-dades, con independencia del método o modalidad de determinación del rendi-miento neto de cada una de ellas.

5. No se computarán las transformaciones de los siguientes tipos de contratos (excepto en la actividad de “Transporte de mercancías por carretera” grupo 722 del IAE).

— contratos de duración determinada o temporal, — contratos de aprendizaje, prácticas, formación, — contratos de relevo y sustitución por anticipación de la edad de jubilación,

cualquiera que sea la fecha de su celebración, en contratos indefinidos. No formarán parte del cómputo del personal asalariado durante los 24 meses

siguientes a las citadas transformaciones. Lo previsto en los apartados 4 y 5 no será de aplicación en los siguientes supuestos: a) Relaciones laborales de carácter especial previstas en el artículo 2.1 de la Ley del

Estatuto de los trabajadores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, o en otras disposiciones legales.

b) Contrataciones que afecten al o a la cónyuge o pareja de hecho, ascendientes, descendientes y demás parientes, por consanguinidad o afinidad o por la rela-ción que resulte de la constitución de aquella, hasta el segundo grado inclusive, del empresario o empresaria o de quienes ostenten cargos de dirección o sean miembros de los órganos de administración de las empresas que revistan la forma jurídica de sociedad, así como las que se produzcan con estos últimos.

c) Contrataciones realizadas con trabajadores/as que, en los veinticuatro meses anteriores a la fecha de contratación, hubiesen prestado servicios en la misma empresa o grupo de empresas mediante un contrato por tiempo indefinido.

Lo dispuesto en el párrafo precedente será también de aplicación en el supuesto de vinculación laboral anterior del/de la trabajador/a con empresas a las que la solicitante de los beneficios haya sucedido en virtud de lo establecido en el artí-culo 44 del Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo.

d) Trabajadores/as que hayan finalizado su relación laboral de carácter indefinido en un plazo de tres meses previos a la formación del contrato.

Las y los beneficiarios de los incentivos previstos en los puntos 4 y 5 deberán reunir los siguientes requisitos:

a) Hallarse al corriente en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias y frente a la Seguridad Social.

b) No haber sido excluidos/as del acceso a los beneficios derivados de la aplicación de programas de empleo por la comisión de infracciones no prescritas graves o muy graves, todo ello de conformidad con lo previsto en el artículo 46.2 del Texto Refundido de la Ley sobre Infracciones y Sanciones en el Orden Social, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 5/2000, de 4 de agosto.

Una vez calculado el número de unidades del personal asalariado se procederá de la siguiente manera:

Comprobar si en el año que se liquida se ha producido un incremento del número de personas asalariadas. Para ello deberá calcularse la diferencia entre el número de unidades del módulo personal asalariado correspondiente al año y el número de uni-

162

dades de ese mismo módulo correspondiente al año inmediato anterior. Si en el año anterior no se hubiese estado acogido a la modalidad de signos, índices o módulos se tomará como número de unidades correspondientes a éste, el que hubiera correspon-dido de haber estado acogido a la modalidad. Una vez realizada la comprobación:

1. Si la diferencia resulta positiva, a ésta se le aplicará el coeficiente 0,6.

2. Al resto de las unidades del módulo se le aplicará, por tramos, los coeficientes que se expresan a continuación:

Tramo Coeficiente

Hasta 1,00 0,90

Entre 1,01 y 3,00 0,85

Entre 3,01 y 5,00 0,80

Entre 5,01 y 8,00 0,75

Más de 8,00 0,70

La suma de los resultados obtenidos en los puntos 1 y 2 determinará el número de unidades del módulo personal asalariado.

EJEMPLO:

En el año 2010 el contribuyente determinó el rendimiento neto de su actividad empresarial mediante el método de estimación objetiva por signos, índices o módulos, siendo 6 el número de unidades correspondientes al módulo personal asalariado.

En el año 2011 el contribuyente calculará el rendimiento neto de su actividad empresarial mediante el mismo régimen de estimación, resultando el número de unidades del módulo personal asalariado 7,5.

Cálculo de las unidades a aplicar para la obtención del rendimiento anual corres-pondiente al módulo personal asalariado:

Unidades módulo personal asalariado año 2011 - Unidades módulo personal asa-lariado año 2010 = 7,5 - 6 = 1,5

1. A la diferencia obtenida se le aplica el coeficiente 0,6: 1,5 x 0,6 = 0,90

2. Al resto de las unidades del módulo correspondiente al año 2011 se le apli-ca, por tramos, los coeficientes anteriormente mencionados: Resto 7,5 - 1,5 = 6: Aplicación de coeficientes:

Tramo Coeficiente Unidades a aplicar coeficiente Cálculo Resultado

Hasta 1,00

Entre 1,01 y 3,00

Entre 3,01 y 5,00

Entre 5,01 y 8,00

0,90

0,85

0,80

0,75

1

2

2

1

1 x 0,90

2 x 0,85

2 x 0,80

1 x 0,75

0,90

1,70

1,60

0,75

Total 6 Total 4,95

Unidades a aplicar 0,90 + 4,95 = 5,85

163

b) Personal no asalariado

Persona no asalariada es el o la empresaria, siempre que efectivamente trabaje en la actividad, incluyéndose a estos efectos las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la actividad.

También tendrán esta consideración su cónyuge o pareja de hecho, e hijos/as menores de edad que con él o ella convivan, cuando, trabajando efectivamente en la actividad, no tengan contrato laboral y la afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social.

Se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad, al menos 1.800 horas por año.

Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1.800, se estimará como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas en el año y 1.800.

El cómputo inferior a la unidad estará condicionado a la aportación junto con la declaración del Impuesto, de los documentos que en cada caso justifiquen de forma fehaciente la realización de un número de horas menor que 1.800 horas /año.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, tratándose del empresario o empresaria, únicamente se admitirá el cómputo inferior a la unidad cuando se hubiese producido durante el ejercicio alguna de las siguientes circunstancias:

— Alta o baja de la actividad durante el año natural en el Impuesto de Actividades Económicas.

— Realización por cuenta propia o ajena de otra actividad.

— Situaciones determinantes de incapacidad temporal.

— Paralización de la actividad por circunstancias excepcionales no imputables al o a la contribuyente.

Se admitirá el cómputo inferior a la unidad cuando se acredite la jubilación del empresario o empresaria. En este supuesto, para la cuantificación de las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la actividad, se computará al empresario o empresaria en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una dedicación efectiva superior o inferior.

Cuando el/la cónyuge o pareja de hecho, o los/as hijos/as menores tengan la condición de no asalariados/as se computarán al 50 por ciento, siempre que el o la titular de la actividad se compute por entero y no haya personal asalariado.

EJEMPLO 1:

Actividad en estimación objetiva por signos, índices o módulos en la que trabaja el titular 2.200 horas y su cónyuge como personal no asalariado 1.080 horas. No hay personal empleado.

Solución

Personal no asalariado

Titular:

Se computa 1 aunque trabaje más de 1.800 horas

164

Cónyuge 1.080/ 1.800 = 0.60

Reducción 0,50 x 0,60 = 0,30

Total personal no asalariado: 1,30

El cónyuge se computa al 50% ya que el titular se computa por entero y no existe personal asalariado.

EJEMPLO 2:

Actividad de Restaurante 2 tenedores. Trabajan la titular de la actividad y 2 tra-bajadores. Uno de ellos tiene 42 años y trabaja a tiempo completo. Otro tiene 18 años y trabaja a tiempo parcial 1.200 horas.

Solución

Personal no asalariado: 1

Titular: 1

Personal asalariado

1. Trabajador 42 años y 1.800 horas:1

2. Trabajador menor de 19 años y 1.200 horas: 1.200/1.800 x 0,60 = 0,40

Total personal asalariado: 1,40

Superficie de local

Se cuantificarán los metros cuadrados según las reglas definidas para la aplicación de las Tarifas del Impuesto de Actividades Económicas.

Por local independiente se entenderá el que disponga de sala de ventas para aten-ción al público.

Por local no independiente se entenderá el que no disponga de la sala de ventas propia para atención al público por estar ubicado en el interior de otro local, galería o mercado.

Consumo energía eléctrica

Se entenderá la facturada por la empresa suministradora. Cuando en la factura se distinga entre energía “activa” y “reactiva“sólo se computará la primera.

Potencia eléctrica

Se entenderá la contratada con la empresa suministradora de la energía.

Unidad “mesa”

Se entenderá referida a la susceptible de ser ocupada por cuatro personas. Las mesas de capacidad superior o inferior aumentarán o reducirán la cuantía del módulo aplicable en la proporción correspondiente.

165

Número de habitantes

Será el de la población de derecho del municipio, constituida por el total de resi-dentes inscritos en el Padrón Municipal de Habitantes, presentes y ausentes. La condición de residentes se adquiere en el momento realizar tal inscripción.

Capacidad de carga de un vehículo o conjunto

Será igual a la diferencia entre el peso total máximo autorizado determinado teniendo en cuenta las posibles limitaciones administrativas que se reseñen en las Tarjetas de Inspección Técnica y la suma de las taras correspondientes a los vehículos portantes (peso en vacío del camión, remolque, semirremolque y cabeza tractora) expresada, según proceda, en kilogramos o toneladas, estas últimas con dos cifras decimales.

En el caso de cabezas tractoras que utilicen distintos semirremolques, su tara se evaluará en ocho toneladas como máximo.

Plazas

Se entenderá el número de unidades de capacidad de alojamiento del estableci-miento.

Asientos

Se entenderá el número de unidades que figura en la Tarjeta de Inspección Técnica del Vehículo, excluido el del conductor o conductora y guía.

Máquinas recreativas tipo “A” ó “B” y máquinas auxiliares de apuestas

Son las definidas como tales en el Reglamento de máquinas de juego, máquinas auxi-liares y otros sistemas e instalaciones de juego de la Comunidad Autónoma Vasca.

No se computarán, sin embargo, las que sean propiedad del o de la titular de la acti-vidad.

Módulo CVF

Viene definido por la potencia fiscal del vehículo que figura en la Tarjeta de Inspección Técnica.

Longitud de barra

Se entenderá por “barra” el mostrador donde se sirven y apoyan las bebidas y ali-mentos solicitados por los clientes. Su longitud, que se expresará en metros, con dos decimales, se medirá por el lado del público y de ella se excluirá la zona reservada al servicio de camareros y camareras. Si existiesen barras auxiliares de apoyo adosadas a las paredes, pilares, etc., dispongan o no de taburetes, se incluirá su longitud para el cálculo del módulo.

RENDIMIENTO NETO ANUAL1. A efectos de determinar este rendimiento neto anual el promedio de los signos,

índices o módulos se obtendrá multiplicando la cantidad asignada a los mismos por el número de unidades de cada uno de ellos empleadas, utilizadas o instaladas en la actividad o sector de la actividad.

166

El número de unidades de los módulos se determinará en función de las horas cuan-do se trate de personal asalariado y no asalariado, o días, en los restantes casos, de efectivo empleo, utilización o instalación, salvo para el consumo de energía eléctrica o distancia recorrida, en que se tendrán en cuenta, respectivamente, los kilovatios hora consumidos o kilómetros recorridos. Si no fuese un número entero se expresará con dos cifras decimales.

Si existiese una utilización parcial del módulo en la actividad o sector de actividad, el valor a computar será el que resulte de su prorrateo en función de su utilización efectiva. Si no fuese posible determinar ésta, se imputará por partes iguales a cada una de las utilizaciones del módulo.

El rendimiento anual será el rendimiento neto correspondiente a cada uno de los módulos aplicables a la actividad.

El rendimiento de la actividad se obtendrá por la suma de los rendimientos netos correspondientes a cada uno de los módulos aplicables a la actividad.

La actividad de “Transporte de mercancías por carretera” grupo 722 del IAE podrá minorar este rendimiento anual en el importe de los incentivos a la inversión (Amortizaciones) en la forma que se establece a continuación:

Minoración por Incentivos a la Inversión:

Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del Inmovilizado material, intangible o de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la deprecia-ción efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento uso, disfrute u obsolescencia.

Se considerará que la depreciación es efectiva cuando sea el resultado de aplicar al precio de adquisición o coste de producción del elemento patrimonial del inmovili-zado material, intangible o de las inversiones inmobiliarias alguno de los siguientes coeficientes:

1. El coeficiente de amortización lineal máximo.

2. El coeficiente de amortización lineal mínimo que se deriva del período máximo de amortización.

3. Cualquier otro coeficiente de amortización lineal comprendido entre los dos anteriormente mencionados.

La tabla de amortización es la siguiente:

Grupo DescripciónCoefic. lineal máximo

(Porcentaje)Período máximo

(Años)

1 Edificios y otras construcciones 5 40

2Útiles, herramientas, equipos para el tratamiento de la información y sistemas y programas informáticos

40 5

3Elementos de transporte y resto de inmovilizado material

25 8

4 Inmovilizado intangible 15 10

Será amortizable el precio de adquisición o coste de producción excluido, en su caso, el valor residual.

167

En las edificaciones, no será amortizable la parte del precio de adquisición corres-pondiente al valor del suelo el cual, cuando no se conozca, se calculará prorratean-do el precio de adquisición entre los valores catastrales del suelo y de la construc-ción en el año de adquisición.

La amortización se practicará elemento por elemento, si bien cuando se trate de elementos patrimoniales integrados en el mismo grupo de la tabla de amortización, la amortización podrá practicarse sobre el conjunto de ellos, siempre que en todo momento pueda conocerse la parte de la amortización correspondiente a cada ele-mento patrimonial.

Los elementos patrimoniales del inmovilizado material y de las inversiones inmobi-liarias empezarán a amortizarse desde su puesta en condiciones de funcionamiento y los del inmovilizado intangible desde el momento en que estén en condiciones de producir ingresos.

La vida útil no podrá exceder del período máximo de amortización establecido en la tabla de amortización.

En el supuesto de elementos patrimoniales del inmovilizado material que se adquie-ran usados, el cálculo de la amortización se efectuará sobre el precio de adquisición, hasta el límite resultante de multiplicar por dos la cantidad derivada de aplicar el coeficiente de amortización lineal máximo.

En el supuesto de cesión de uso de bienes con opción de compra o renovación, cuando por las condiciones económicas de la operación no existan dudas razonables de que se ejercitará una u otra opción, será deducible para la o el cesionario, en concepto de amortización, un importe equivalente a las cuotas de amortización que corresponderían a los citados bienes, aplicando los coeficientes previstos en la tabla de amortización, sobre el precio de fabricación o coste de producción del bien.

Los elementos del inmovilizado material nuevos, puestos a disposición del o de la contribuyente en el ejercicio, cuyo valor unitario no exceda de 601,01 euros, podrán amortizarse libremente, con el límite anual máximo por todos ellos, de 3.005,06 euros.

2. En aquellas actividades que tengan señalados índices correctores, el rendimiento neto será el resultado de multiplicar el definido en el número 1 anterior por los índices correctores correspondientes.

ÍNDICES CORRECTORES

1. Especiales

a) Actividad de transporte por autotaxis:

Población del municipio Índice

Hasta 10.000 habitantes 0,85

Más de 10.000 y menos de 100.000 habitantes 0,90

100.000 ó más habitantes 1,00

Los índices anteriores se aplicarán en función de la población del municipio en que se desarrolle.

En aquellos casos en los que se ejerza la actividad en varios municipios con la con-siguiente posibilidad de aplicar varios índices correctores, se aplicará como índice único el correspondiente al municipio de mayor población.

168

b) Actividad de transporte de viajeros y viajeras por carretera:

Características Índice

El o la titular dispone de un único vehículo 0,80

c) Actividad de transporte de servicios de mudanzas:

Características Índice

— El o la titular dispone de un único vehículo

— Ejercer la actividad sin personal asalariado0,80

2. General

Características Índice

Actividades en las que concurran todas y cada una de las características siguientes:

— Titular persona física

— Sin personal asalariado

— Ejercer la actividad en un solo local

— No disponer de más de un vehículo afecto a la actividad y que éste no supere 1.000 Kg. de capacidad de carga

— Se ejerce en un municipio de 2.000 ó menos habitantes

0,70

Actividades en las que concurran todas y cada una de las características siguientes:

— Titular persona física

— Sin personal asalariado

— Ejercer la actividad en un solo local

— No disponer de más de un vehículo afecto a la actividad y que éste no supere los 1.000 kg. de capacidad de carga

— Se ejerce en un municipio de más de 2.000 habitantes y menos de 5.000

0,75

Actividades en las que concurran todas y cada una de las características siguientes:

— Titular persona física

— Sin personal asalariado

— Ejercer la actividad en un solo local

— No disponer de más de un vehículo afecto a la actividad y que éste no supere 1.000 kg. de capacidad de carga

— Se ejerce en un municipio de más de 5.000 habitantes

0,80

En aquellos casos en los que se ejerza la actividad en varios municipios con la consi-guiente posibilidad de aplicar varios índices correctores, se aplicará como índice único el correspondiente al municipio de mayor población.

3. De temporada

Tienen la consideración de actividades de temporada las que habitualmente sólo se desarrollan durante ciertos días del año, continuos o alternos, siempre que el total no exceda de 180 días por año.

169

Duración de la temporada Índice

Hasta 60 días 1,50

De 61 a 120 días 1,35

De 121 a 180 días 1,25

4. De exceso

Cuando el rendimiento neto de las actividades que se mencionan a continuación resul-tase superior a las cuantías que se expresan, al exceso sobre éstas se aplicará el índice corrector 1,30.

Actividad económicaCuantía (euros)

Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en establecimientos con vendedor/a

18.598,85

Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en régimen de autoservicio o mixto en establecimientos cuya sala de ventas tenga una superficie inferior a 120 metros cuadrados

30.507,91

Comercio al por menor de toda clase de artículos, incluyendo alimentación y bebi-das, en establecimientos distintos de los especificados en el grupo 661 y en el epí-grafe 662.1

19.833,21

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de productos alimenticios, incluso bebidas y helados

17.395,00

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artículos textiles y de confección

23.056,17

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de calzado, pieles y artículos de cuero

20.663,71

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artí-culos de droguería y cosméticos y de productos químicos en general

20.427,52

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de otras clases de mercancías n.c.o.p.

22.202,81

Restaurantes de dos tenedores 62.440,63

Restaurantes de un tenedor 45.190,41

Cafeterías 38.820,62

Cafés y bares de categoría especial 36.999,60

Otros cafés y bares 22.484,73

Servicios en quioscos, cajones, barracas u otros locales análogos 20.077,01

Servicios en chocolaterías, heladerías y horchaterías 30.728,88

Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una y dos estrellas 66.113,16

Servicios de hospedaje en hostales y pensiones 38.012,97

Servicio de hospedaje en fondas y casas de huéspedes, así como el de alojamientos turísticos agrícolas

19.299,83

Servicio de hospedaje en hoteles-apartamentos 47.339,13

170

Actividad económicaCuantía (euros)

Reparación de artículos eléctricos para el hogar 26.111,53

Reparación de vehículos automóviles, bicicletas y otros vehículos 40.801,67

Reparación de calzado 20.023,68

Reparación de otros bienes de consumo n.c.o.p. (excepto reparación de calzado, restauración de obras de arte, muebles, antigüedades e instrumentos musicales)

30.005,02

Transporte de viajeros por carretera 42.576,96

Transporte de mercancías por carretera 33.640,86

Engrase y lavado de vehículos 27.742,08

Servicios de mudanzas 40.694,99

Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecano-grafía, taquigrafía, preparación de exámenes, oposiciones y similares n.c.o.p.

40.763,57

Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte 44.839,90

Tinte, limpieza en seco, lavado y planchado de ropas hechas y de prendas y artículos del hogar usados

45.030,40

Servicios de peluquería de señora y caballero 21.197,07

Salones e institutos de belleza 32.595,61

Servicios de copias de documentos con máquinas fotocopiadoras 27.703,98

5. Índice corrector por inicio de nuevas actividades

Este índice únicamente será aplicable, cuando proceda, a la actividad de Transporte de mercancías por carretera epígrafe 722 del IAE.

Requisitos:

Será de aplicación cuando el o la contribuyente inicie nueva actividad y concurran las siguientes circunstancias:

— Que se trate de una nueva actividad cuyo ejercicio se inicie a partir del 1 de enero de 2010.

— Que no se trate de actividad de temporada.

— Que no se hayan ejercido anteriormente bajo otra titularidad o calificación.

— Que se realice en local o establecimiento dedicados exclusivamente a dicha acti-vidad, con total separación del resto de actividades empresariales o profesionales que, en su caso, pudiera realizar el o la contribuyente.

Tendrá derecho a aplicar los siguientes índices correctores:

— Ejercicio primero: índice 0,80.

— Ejercicio segundo: índice 0,90.

Orden de aplicación e incompatibilidades de los índices correctores

Los índices correctores se aplicarán en el orden que se relacionan a continuación y con las incompatibilidades siguientes:

1º Índices correctores especiales:

171

— Transporte por autotaxis.

— Transporte de viajeros por carretera.

— Transporte de mercancías por carretera y servicios de mudanzas.

2º Índice corrector general. No será de aplicación a las actividades siguientes:

— Transporte por autotaxis.

— Transporte de viajeros por carretera.

— Actividad de servicios de mudanzas.

3º Índice corrector de temporada.

4º Índice corrector de exceso. No resultará aplicable este índice corrector cuando sí lo haya sido el índice corrector general.

5º Índice corrector por inicio de nuevas actividades (Actividad de transporte de mer-cancías por carretera). No será aplicable cuando sea de aplicación el índice corrector de temporada.

DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO NETOLa determinación del rendimiento neto se efectuará mediante la imputación a cada actividad de los signos, índices o módulos y las instrucciones recogidas en este capítulo.En los supuestos de inicio de la actividad con posterioridad al día 1 de enero o cese antes del día 31 de diciembre, los signos, índices o módulos se aplicarán proporcionalmente al período de tiempo en que tal actividad se haya ejercido, por el o la contribuyente durante el año natural.Lo establecido en el párrafo anterior no será de aplicación a las actividades de temporada.Al rendimiento neto resultante de la aplicación de las reglas de esta modalidad, se sumarán o restarán las ganancias o pérdidas derivadas de la enajenación de elementos patrimoniales afectos a la actividad económica, de conformidad con lo establecido en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades (Ver apartado de Ganancias y Pérdidas patrimoniales de elementos patrimoniales afectos del capítulo VI).

La aplicación de la modalidad de signos, índices o módulos nunca podrá dejar sin someter a gravamen los rendimientos reales de la actividad económica.

Reducción de los Módulos y Minoración del rendimiento neto por circunstancias excepcionales para actividades a las que resulte de aplicación la modalidad de signos, índices o módulos:1. Cuando el desarrollo de actividades económicas se viese afectado por incendios,

inundaciones, u otras circunstancias excepcionales que afectasen a un sector o zona determinada, el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas podrá autorizar, con carácter excepcional, la reducción de los signos, índices o módulos.

2. Cuando el desarrollo de actividades económicas se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos o grandes averías en el equipo industrial, que supongan anomalías graves en el desarrollo de la actividad, las y los interesados que deseen que se reduzcan los signos, índices o módulos por razón de dichas alteraciones deberán presentar ante la Dirección General de Hacienda de la DFB, un escrito en el que se ponga de manifiesto el hecho de haberse producido dichas circunstancias, aportando, al mismo tiempo, las pruebas que se estimen oportunas y haciendo mención, en su caso, de las indemnizaciones a percibir por razón de tales alteraciones.

172

3. Cuando el desarrollo de actividades empresariales se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales que determinen gastos extraordinarios ajenos al proceso normal del ejercicio de aquella, las y los interesados podrán minorar el rendimiento neto resultante en el importe de dichos gastos. Para ello, las y los contribuyentes deberán presentar ante la Dirección General de Hacienda de la DFB, un escrito en el que se ponga de manifiesto el hecho de haberse producido dichas circunstancias excepcionales, aportando, al mismo tiempo, las pruebas que se estimen oportunas y haciendo mención, en su caso, de las indemnizaciones a percibir por razón de tales alteraciones.

La minoración prevista en este apartado será incompatible, para los mismos elementos patrimoniales, con la prevista en el apartado 2 anterior.

RENDIMIENTO NETO

1º Obtención del rendimiento de la actividad:

Rendimiento de la actividad = ∑(Nº de unidades x valor unitario) – Amortizaciones (Transporte de mercancías por carretera epígrafe 722).

2º Aplicación de los índices correctores al rendimiento de la actividad para obtener el rendimiento de la actividad corregido.

3º Obtención del rendimiento neto:

Rendimiento neto = (Rendimiento de la actividad corregido - Gastos/Pérdidas extraordinarias) + Ganancias patrimoniales de bienes afectos - Pérdidas patrimoniales de bienes afectos + Percep-ciones por lT

173

CASO PRÁCTICO:

D. E.B.A., durante el año 2011 ha formado parte de una entidad en régimen de atribución de rentas, encuadrada en el epígrafe del lAE 672.1, correspondiente a cafeterías. El porcentaje de participación es del 25%. La comunidad de bienes ha optado por la modalidad de signos, índices o módulos del método de estimación objetiva para la determinación del rendimiento neto de la actividad ejercida por ella. Tiene los siguientes datos:

Personal asalariado: 3 (número de personas asalariadas en 2011): En 2010 el número de personas asalariadas fue de 2.

Potencia eléctrica: 25 Kw.

Mesas: 12

Máquinas tipo B: 2

Máquinas auxiliares de apuestas: 2

Nº comuneros: 4, que efectivamente ejercen la actividad

Solución

Unidades de personal asalariado: 0,60 + 0,90 +0,85 = 2,35

Personal asalariado: 2,35 x 1.592,43 = 3.742,21

Personal no asalariado: 4 x 15.154,92 = 60.619,68

Potencia eléctrica: 25 x 528,77 = 13.219,25

Mesas: 12 x 419,84 = 5.038,08

Máquinas tipo B: 2 x 4.533,50 = 9.067

Máquinas auxiliares de apuestas: 2 x 795,84 = 1.591,68

Rendimiento de la actividad = 93.277,9

Rendimiento de la actividad corregido = 38.820,62 + (54.457,28 x 1.3) = 109.615,08

Rendimiento neto = 109.615,08

Rendimiento neto imputado = 109.615,08 x 25% = 27.403,77

174

D3 Actividades empresariales en estimación objetiva, modalidad signos, índices o módulos

1670

1671

1673

1674

1675

1677

1679

1681

1683

1685

1687

1689

1691

1693

1695

1697

1699

1701

1703

1705

1707

1709

1712

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1729

1730

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1686

1688

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1696

1698

1700

1702

1704

1706

1708

1710

1711

1713

1715

1717

1719

1721

1723

Dat

os

iden

tifi

cati

vos Titular (clave) ........................................................................................................

NIF Titular / NIF Ent. régimen atribución rentas .........................................

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad .........................................................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas ........

Epígrafe Impuesto Actividades Económicas ................................................

Personal asalariado ............................................................................................

Personal no asalariado ......................................................................................

Superficie local ....................................................................................................

Superficie local independiente ........................................................................

Superficie local no independiente ..................................................................

Consumo energía eléctrica ...............................................................................

Potencia eléctrica ................................................................................................

Carga de vehículo ...............................................................................................

Distancia recorrida ..............................................................................................

Longitud de barra ................................................................................................

Máquinas tipo “A” ..............................................................................................

Máquinas tipo “B” ..............................................................................................

Máquinas auxiliares de apuestas ....................................................................

Mesas .....................................................................................................................

Número de asientos ámbito nacional ............................................................

Número de asientos resto .................................................................................

Número de plazas ...............................................................................................

Potencia fiscal vehículo .....................................................................................

Rendimiento previo .................................................................................

Amortizaciones (sólo Transporte de Mercancías epíg. 722) ..............

Rendimiento de la actividad .............................................................

Especiales ..............................................................................................

General ...................................................................................................

De temporada .......................................................................................

De exceso ...............................................................................................

De inicio nuevas actividades (sólo Transp. Merc. epíg. 722) ...

Rendimiento de la actividad corregido ...................................

Gastos / Pérdidas extraordinarias (incendio, robo...) .........................

Valor de transmisión de bienes afectos ........................................................

Ganancias patrimoniales de bienes afectos .................................................

Ganancias exenta por reinversión ..................................................................

Ganancias patrimoniales gravadas de bienes afectos ..............................

Pérdidas patrimoniales de bienes afectos ....................................................

Percepciones por Incapacidad Temporal ......................................................

Rendimiento neto .....................................................................................

Rendimiento neto imputado ............................................................

Dat

os

eco

nó

mic

os

Co

efic

ien

te

Co

efic

ien

te

Módulos Unidad Rendimiento anual Unidad Rendimiento anual

Ind

ices

corr

ecto

res

1644

1646

1648

1650

1652

1714

1716

1718

1720

1722

— 11Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

ActividadActividadConcepto

1602 1672

1606

1608

1610

1612

1614

1616

1618

1620

1622

1624

1626

1628

1630

1632

1634

1636

1638

1640

1641

1643

1645

1647

1649

1651

1653

1600

1601

1603

1604

1605

1607

1609

1611

1613

1615

1617

1619

1621

1623

1625

1627

1629

1631

1633

1635

1637

1639

1642

1654

1655

1656

1657

1658

1659

1660

1661

1662

1663

1664

1665

%%

Rendimiento neto real ...........................................................................

Rendimiento neto real imputado .................................................

25

D

672.1

3.742,212,35

4

25

2

2

1,30

60.619,68

13.219,25

9.067

1.591,685.038,08

93.277,9

93.277,9

109.615,08

27.403,77

109.615,08

109.615,08

12

175

CAPÍTULO VIII MÉTODO DE ESTIMACIÓN OBJETIVA

MODALIDAD DE SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS PARA LAS ACTIVIDADES

AGRÍCOLA-GANADERAS, EXPLOTACIONES FORESTALES Y PESCA DE BAJURA

MÉTODO DE ESTIMACIÓN OBJETIVA MODALIDAD DE SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS PARA LAS ACTIVIDADES AGRÍCOLA-GANADERAS, EXPLOTACIONES FORESTALES Y PESCA DE BAJURA (ANEXO D4)

El rendimiento neto de las actividades a las que hace referencia este apartado se deter-minará por aplicación directa de los signos, índices o módulos recogidos en el Anexo I de la Orden Foral 3092/2010, de 29 de diciembre, por el que se desarrolla la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre para las actividades agrícola-ganaderas, agroturismo y explotaciones forestales, y la Orden Foral 460/2010, de 22 de febrero para la actividad de pesca de bajura.

A. ACTIVIDAD AGRÍCOLA

Agricultura-Tipo de cultivo

Módulo Definición UnidadRend.neto anual por

unidad. (euros)

Horticultura al aire libre

A-1: Verduras, hortalizas, tubérculos, floricultura y viveros al aire libre

Superficie agraria útil Hectárea 6.636,99

Horticultura protegida

A-2: Cultivos con protección de invernadero o túneles de plástico

Superficie agraria útil

Superficies > 0,3 hectáreas, índice corrector = 1,2

Hectárea 19.910,15

Cultivo de frutales

A-3: Cultivo leñoso destinado a la obtención de frutos

Superficie agraria útil Hectárea 1.011,78

Pradera

A-4: Cultivo de forraje para el ganado que no sea imputable a la ganadería

Superficie agraria útil Hectárea 167,71

Agricultura general

A-5: Cualquier otro cultivo no previsto en los apartados anteriores

Superficie agraria útil Hectárea 500,97

176

B. ACTIVIDAD GANADERA

Ganadería-Tipo de explotación

Módulo Definición UnidadRend. neto anual

por unidad. (euros)

Explotación extensiva de ganado bovino de leche

G-1: 1 Superficie agraria útil Hectárea 239,54

G-1: 2 Número de cabezas Cabeza 159,49

Explotación extensiva de ganado bovino de cebo

G-2: 1 Superficie agraria útil Hectárea 95,83

G-2: 2 Número de cabezas Cabeza 64,30

Explotación extensiva de ganado ovino y caprino

G-3: 1 Superficie agraria útil Hectárea 95,83

G-3: 2 Número de cabezas Cabeza 11,16

Explotación extensiva de ganado caballar, mular y asnal

G-4: 1 Superficie agraria útil Hectárea 95,83

G-4: 2 Número de cabezas Cabeza 64,30

Explotación intensiva de ganado bovino de leche

G-5Número de cabezas

A partir de 25 U.G.M., índice corrector = 1,2

Cabeza 477,77

Explotación intensiva de ganado bovino de cebo

G-6Número de cabezas

A partir de 25 U.G.M., índice corrector = 1,2

Cabeza 318,93

Explotación intensiva de ganado ovino y caprino

G-7Número de cabezas

A partir de 265 cabezas, índice corrector = 1,2

Cabeza 47,93

Explotación intensiva de ganado caballar, mular y asnal

G-8Número de cabezas

A partir de 25 U.G.M., índice corrector = 1,2

Cabeza 273,47

Explotación de ganado porcino

G-9 Número de cabezas Cabeza 39,38

Avicultura, excepto codorniz

G-10 Número de cabezas Cabeza 1,63

Codorniz G-11 Número de cabezas Cabeza 0,60

Cunicultura G-12 Número de cabezas Cabeza 14,94

Apicultura G-13 Número de colmenas Colmena 38,30

Explotación extensivaSerá aquella en la que la propia explotación produce el forraje necesario para la ali-mentación del ganado, con los siguientes límites:1. Alimentación mínima: Se considera que una hectárea es capaz de suministrar, como

mínimo, alimentación a 1,7 U.G.M. (Unidad Ganado Mayor: cada cabeza de bovino, equino, mular o asnal) o a 11 cabezas de ganado ovino o caprino. A estos efectos, el terreno dedicado a pasto a cargo del o de la titular de la explotación que exceda de este mínimo, o se dedique a la alimentación de otro tipo de ganado, deberá declararse como actividad agrícola en el módulo A-4.

177

2. Alimentación máxima: Se considerará que una hectárea es capaz de suministrar, como máximo, alimentación a 3 U.G.M. o a 25 cabezas de ganado ovino o caprino, de forma que las cabezas de ganado que se encuentren por encima de la propor-ción determinada se declararán como ganadería intensiva, en el apartado corres-pondiente (G-5, G-6, G-7, G-8).

Se considerará, a estos efectos, prado afecto a la explotación todo aquel que sea objeto de utilización por el titular, cualquiera que sea el título en virtud del cual lleve a cabo el aprovechamiento.

Cómputo de las unidades de ganado

Ganado Cómputo de las unidades

Bovino

Menor de seis meses: no se computa

Entre seis meses y dos años: 0,6 U.G.M.

Mayor de dos años: 1 U.G.M.

EquinoMenor de seis meses: no se computa

Mayor de seis meses: 1 U.G.M.

PorcinoMenor de cuatro meses: no se computa

Mayor de cuatro meses: 1

Mular o asnal Cada cabeza: 1 U.G.M.

Ovino Únicamente las hembras mayores de tres meses

Caprino Únicamente las hembras mayores de tres meses

Avicultura Las hembras ponedoras únicamente desde los cuatro meses

Cunicultura Únicamente las hembras en edad reproductora

Las actividades ganaderas no relacionadas en este apartado quedan excluidas del método de estimación objetiva por signos, índices y módulos.

C. AGROTURISMOSe incluyen en esta actividad los establecimientos acogidos al Plan de Ayudas del Sector Agrario de Bizkaia.

Módulo Definición Unidad Rend.neto por unidad. (Euros)

T-1 Número de plazas Plaza 541,59

Cuando el establecimiento se encuentre abierto más de 6 meses al año, se aplicará un índice corrector del 1,2.

Instrucciones para la aplicación de los módulos relativos a la actividad agrícola-ganadera

— El rendimiento neto de la actividad agrícola-ganadera se determinará por la suma de los rendimientos netos que correspondan a cada una de las actividades.

— El rendimiento neto de cada actividad coincidirá con la suma de las cuantías de los signos o módulos previstos para dicha actividad.

178

La cuantía de los signos o módulos se calculará multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el número de unidades del mismo existentes en la explotación.

— En aquellas actividades que tengan señalado índice corrector, el rendimiento neto será el resultado de multiplicar el rendimiento neto definido anteriormente por el índice corrector correspondiente.

— Se aplicará un índice corrector del 0,8, si se dan en el conjunto de la explotación agrícola-ganadera las siguientes circunstancias:

1. El o la titular de la actividad sea una persona física.

2. No exista personal asalariado.

3. El personal no asalariado que participe en la actividad sea, exclusivamente el o la titular y, en su caso, el/la cónyuge o pareja de hecho, o los hijos e hijas menores de edad.

— Las y los agricultores jóvenes o asalariados agrarios podrán reducir el rendimien-to neto de su actividad agraria en un 25 por 100 durante los períodos impositivos cerrados durante los cinco años siguientes a su primera instalación como titulares de una explotación prioritaria, realizada al amparo de lo previsto en el Título II de la NF 1/1997, de 22 de enero de Régimen Fiscal de Determinadas Explotaciones Agrarias.

Reducción de los signos, índices o módulos y minoración del rendimiento neto por circunstancias excepcionales.

1. Cuando el desarrollo de las actividades económicas se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales que afectasen al desarrollo de una actividad concreta, a un sector o zona determinada, el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas podrá autorizar la reducción de los signos, índices o módulos.

2. Cuando el desarrollo de las actividades económicas se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales que determinen gastos extraordinarios ajenos al normal ejercicio de aquellas, las y los interesados podrán minorar el rendimiento neto resultante en el importe de dichos gastos pre-via aprobación de la Dirección General de Hacienda. Esta minoración será incompa-tible con la reducción de los módulos.

RENDIMIENTO NETO

1º Obtención del rendimiento de la actividad.

Rendimiento de la actividad = ∑[(Nº de unidades x valor unitario) + (Índice corrector x nº de unidades x valor unitario)]

2º Obtención del rendimiento corregido.

Rendimiento corregido = Rendimiento de la actividad x 0,8. Cuando resulte de aplicación el índice corrector por características.

3º Obtención del rendimiento neto por módulos.

Rendimiento neto por módulos = Rendimiento corregido - Gastos/Pérdidas patrimoniales

4º Obtención del rendimiento neto reducido.

lnstalación explotación agraria prioritaria:

Rendimiento neto reducido = Rendimiento neto por módulos x 0,75

5º Obtención del rendimiento neto.

Rendimiento neto = Rendimiento neto reducido + Ganancias patrimoniales de bienes afectos - Pérdidas patrimoniales de bienes afectos + Percepciones por IT

179

D. ACTIVIDAD FORESTAL

F-1: Explotación forestal superficie con coníferas

Módulo Definición Unidad Rend.neto por unidad euros

F-1 Superficie forestal con corta final Hectárea 7.000,10

Nota: Para el período impositivo 2011 la actividad F-1 – explotación forestal de superficies con coníferas – tendrá una reducción del 75% del rendimiento neto por unidad y como justificante a efectos de la declaración del impuesto serán válidas las resoluciones de autorización de corta

concedidas a partir de 1 de enero de 2009.

F-2: Explotación forestal de superficies con frondosas de crecimiento rápido

Módulo Definición Unidad Rend.neto por unidad euros

F-2 Superficie forestal con corta final Hectárea 3.500,05

Nota: Se incluyen en el grupo F-2 todas aquellas especies frondosas que, en circunstancias normales, sean susceptibles de un aprovechamiento racional en cortas de ciclos inferiores a los 25 años.

F-3: Explotación forestal de superficies con frondosas de crecimiento lento

Módulo Definición Unidad Rend.neto por unidad euros

F-3 Superficie forestal con corta final Hectárea 11.601,71

Instrucciones para la aplicación de los módulos

• Elrendimientonetodelaactividadforestalresultarádelasumadelosrendimien-tos netos que correspondan a cada una de estas actividades.

• Elrendimientonetocorrespondienteacadaactividadserálasumadelascuantíascorrespondientes a los signos o módulos previstos para dicha actividad. La cuantía de los signos o módulos, a su vez, se calculará multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el número de unidades del mismo existentes en la explo-tación.

• En el caso de repoblación de las superficies explotadas o de superficies rasas osuperficies afectadas por daños, plagas, vientos, incendios u otros fenómenos natu-rales similares, las cantidades resultantes de la aplicación de los módulos anteriores serán objeto de una reducción equivalente a 1.312,06 euros/hectárea si la repobla-ción es de coníferas, 845,42 euros/hectárea si se trata de trabajos de selección de brotes, desbroce y abonado sobre frondosas de crecimiento rápido que regeneran por rebrote y 2.523,85 euros/hectárea en el caso de frondosas de crecimiento lento por cada hectárea repoblada, si la referida repoblación se efectúa en el plazo de tres años desde la autorización de la corta.

Reducción por repoblación

Definición Reducción por hectárea repoblada. euros

Repoblación de coníferas 1.312,06

Repoblación de frondosas de crecimiento rápido 845,42

Repoblación de frondosas de crecimiento lento 2.523,85

180

Además, en el caso de trabajos de mantenimiento de las superficies repobladas las cantidades resultantes de la aplicación de los módulos anteriores serán objeto de una reducción equivalente a 506,77 euros por hectárea y año si los referidos trabajos se realizan en el plazo de tres años desde la autorización de la repoblación.

Como justificantes a efectos de la declaración del impuesto serán válidas las Resoluciones de la autorización de la corta y repoblación y las Órdenes Forales de abono de las sub-venciones por repoblación o mantenimiento de las superficies repobladas, siempre que en las mismas conste el/la titular, la identificación de la finca y la superficie repoblada o desbrozada. En su defecto, será válido el justificante correspondiente emitido por el Servicio de Montes del Departamento de Agricultura de la Diputación Foral de Bizkaia.

• Algrupodeactividadforestalnoleesdeaplicacióncoeficientecorrectoralgunoen función de las circunstancias personales que concurran en el o la titular de la actividad.

• Elrendimientoasíobtenidorecibiráeltratamientoprevistoparalosrendimientosirregulares en la Norma Foral del impuesto.

Los rendimientos plurianuales positivos de la explotación de fincas forestales se con-siderarán generados en el período de producción medio según la especie de que se trate, determinado, en cada caso, por la Administración forestal competente.

No se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las subvenciones de capital concedidas a quienes exploten fincas forestales ges-tionadas de acuerdo con planes técnicos de gestión forestal, ordenación de montes, planes dasocráticos o planes de repoblación forestal aprobados por la Administración competente, siempre que el período de producción medio sea igual o superior a treinta años.

Cómputo de los rendimientos con período de generación superior a cinco años.

Si el período de producción medio es superior a cinco años: se computará como rendi-miento de la actividad el 50 por 100 del rendimiento neto obtenido.

Reducción de los signos, índices o módulos y minoración del rendimiento neto por circunstancias excepcionales.

1. Cuando el desarrollo de las actividades económicas se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales que afectasen al desarrollo de una actividad concreta, a un sector o zona determinada, el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas podrá autorizar la reducción de los signos, índices o módulos.

2. Cuando el desarrollo de las actividades económicas se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales que determinen gastos extraordinarios ajenos al normal ejercicio de aquéllas, las y los interesados podrán minorar el rendimiento neto resultante en el importe de dichos gastos pre-via aprobación de la Dirección General de Hacienda. Esta minoración será incompa-tible con la reducción de los módulos.

E. ACTIVIDAD PESCA DE BAJURAEl rendimiento neto correspondiente a cada contribuyente se calculará sumando los importes resultantes de las operaciones descritas en los apartados 1 y 2 siguientes:

181

1. El 85 por 100 de la “partija”, definida ésta como la participación que perciba el armador del valor de la pesca capturada, sin que en ningún caso el importe obteni-do en este apartado 1 pueda ser inferior al salario mínimo interprofesional garan-tizado para mayores de 18 años en el período impositivo de que se trate (8.979,60 euros).

2. El resultado de multiplicar la cantidad asignada a cada una de las unidades por el número de unidades existentes imputables al o a la contribuyente, independiente-mente de que correspondan a un único buque o a varios, atendiendo a los siguien-tes datos:

Unidad: Tonelada de registro bruto Rendimiento anual por unidad euros 2011

Tonelada 241

No obstante, el rendimiento correspondiente a aquellos/as armadores que no hubieran percibido participación alguna en el valor de la pesca capturada en el ejercicio de que se trate, será únicamente el importe resultante de efectuar la operación recogida en el apartado 2.

Rendimiento neto en la actividad pesca de bajura.

1º Obtención del rendimiento de la actividad:

Rendimiento de la actividad = Partija x 0,85 + Nº de tonelada de registro bruto x 241.

2º Obtención del rendimiento neto por módulos:

Rendimiento neto por módulos = Rendimiento de la actividad – Gastos/Pérdidas patrimoniales extraordinarias

3º Obtención del rendimiento neto:

Rendimiento neto = Rendimiento neto reducido + Ganancias patrimoniales de bienes afectos – Pérdidas patrimoniales de bienes afectos + Percepciones por lT

INDIVIDUALIZACIÓN DE RENDIMIENTOS

En el caso de contribuyentes que, formando parte de una unidad familiar presenten la declaración del lmpuesto en régimen de tributación individual, los rendimientos de actividades empresariales, profesionales y artísticas se considerarán obtenidos por quienes realicen de forma habitual, personal y directa, la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de los recursos humanos afectos a las actividades. Se pre-sumirá salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de las actividades empresariales, profesionales o artísticas.

SUBVENCIONES DE LA POLÍTICA AGRARIA COMUNITARIA

Ver subapartado S del apartado general de rentas exentas de este manual.

182

CASO PRÁCTICO:

D. J.B.U. tiene una explotación agrícola-ganadera de 5 hectáreas. Posee:

- 5 vacas lecheras de las cuales 3 tienen 3 años y 2 tienen 1 año.

- 2 mulas.

- 35 ovejas de las cuales sólo 15 son hembras mayores de tres meses.

De las 5 hectáreas 3,5 dedica a la alimentación de las vacas lecheras y las mulas y 1,5 a la alimentación de las ovejas:

Solución

Cómputo de unidades.

Vacas lecheras: 3 + (2 x 0,6) = 4,2

Mulas: 2

Total U.G.M. = 6,2

Ovejas = 15

U.G.M.

3,5 x 4,2Hectáreas correspondientes al módulo G-1: 1: = 2,37 6,2

3,5 x 2Hectáreas correspondientes al módulo G-4: 1: = 1,13 6,2

Cálculo del rendimiento neto.

G-1: explotación extensiva de ganado bovino de leche:

G-1: 1: 2,37 x 239,54 euros = 567,71 euros

G-1: 2: 4,2 x 159,49 euros = 669,86 euros

G-4: explotación extensiva de ganado caballar, mular y asnal:

G-4: 1: 1,13 x 95,83 euros = 108,29 euros

G-4: 2: 2 x 64,30 euros = 128,6 euros

15 ovejas: Para su alimentación será precisa la utilización de 1,36 hectáreas, en consecuencia, la aplicación de los módulos correspondientes queda de la siguien-te forma:

G-3: explotación extensiva de ganado ovino y caprino:

G-3: 1: 1,36 x 95,83 euros = 130,33 euros

G-3: 2: 15 x 11,16 euros = 167,4 euros

El resto de las hectáreas irá a A-4: 1,5 − 1,36 = 0,14; 0,14 x 167,71 euros = 23,48 euros

Rendimiento de la actividad = 1.795,67 euros

Rendimiento corregido 0,8 x 1.795,67 euros = 1.436,54 euros

Rendimiento neto = 1.436,54 euros

183

Reducción por mantenimiento

Rendimiento de la actividad ..................................................................................................

Índice corrector por características (excepto pesca de bajura y forestales) .....................

Rendimiento corregido ............................................................................................................

Gastos / Pérdidas extraordinarias (incendio, robo...) ..............................................................

Rendimiento neto por módulos ..........................................................................................

Índice reductor por instalación agraria prioritaria ...................................................................

Rendimiento neto reducido ...................................................................................................

Ganancias y pérdidas de bienes afectos ....................................................................................

Percepciones por incapacidad temporal ....................................................................................

Rendimiento neto previo ........................................................................................................

Cantidad no integrada (forestales) ..............................................................................................

Rendimiento neto .......................................................................................................................

Rendimiento neto imputado .................................................................................................

D4

Mód.-1

A-1

A-2

A-3

A-4

A-5

G-1

G-2

G-3

G-4

G-5

G-6

G-7

G-8

G-9

G-10

G-11

G-12

G-13

T-1

F-1

F-2

F-3

F-1

F-2

F-3

Dat

os

iden

tifi

-ca

tivo

s

Titular (clave) ............................................................................................................................

NIF titular / NIF Ent. régimen de atribución de rentas ...................................................

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad ...................................................................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas ............................

UnidadesDescripciónMóduloActividad Rendimiento anual

Dat

os

eco

nó

mic

os

Unidades Rendimiento anual

Actividades agrícolas-ganaderas, explotaciones forestales y pesca de bajura en estimación objetivapor signos, índices o módulos

Partija (0,85)

Tonelada registro bruto

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil ≤ 0,3 (ha)

Superficie agraria útil > 0,3 (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas ≤ 265

N.o cabezas > 265

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o colmenas

N.o plazas ≤ 6 meses

N.o plazas > 6 meses

Superf. forestal con corta final (ha)

Superf. forestal con corta final (ha)

Superf. forestal con corta final (ha)

ha

ha

ha

ha

Pesca de bajura

Horticultura al aire libre

Horticultura protegida

Cultivo de frutales

Pradera

Agricultura en general

Explotación extensiva bovino leche

Explotación extensiva bovino cebo

Explotación extensiva ovino y caprino

Explo. exten. caballar, mular y asnal

Explotación intensiva bovino leche

Explotación intensiva bovino cebo

Explotación intensiva ovino y caprino

Explotac. inten. caballar, mular y asnal

Explotación de porcino

Avicultura, excepto codorniz

Codorniz

Cunicultura

Apicultura

Agroturismo

Explotación forestal coníferas

Explo. fores. frondosas creci. rápido

Explo. fores. frondosas creci. lento

Reducción por repoblación

— 12Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

1802 1902

1804

1806

1808

1810

1812

1814

1816

1818

1820

1822

1824

1826

1828

1830

1832

1834

1836

1838

1840

1842

1844

1846

1848

1850

1852

1854

1856

1858

1860

1862

1864

1866

1868

1870

1874

1876

1877

1879

1884

1888

1800

1801

1803

1805

1807

1809

1811

1813

1815

1817

1819

1821

1823

1825

1827

1829

1831

1833

1835

1837

1839

1841

1843

1845

1847

1849

1851

1853

1855

1857

1859

1861

1863

1865

1867

1869

Coe.

1880

1881

1882

Coe.

1885

1886

1887

1889

1890

1891

1905

1907

1909

1911

1913

1915

1917

1919

1921

1923

1925

1927

1929

1931

1933

1935

1937

1939

1941

1943

1945

1947

1949

1951

1953

1955

1957

1959

1961

1963

1965

1967

1969

Coe.

1976

1977

1978

Coe.

1981

1982

1983

1985

1986

1987

1900

1901

1903

1904

1906

1908

1910

1912

1914

1916

1918

1920

1922

1924

1926

1928

1930

1932

1934

1936

1938

1940

1942

1944

1946

1948

1950

1952

1954

1956

1958

1960

1962

1964

1966

1968

1970

1971

1972

1973

1975

1980

1984

1871

1872

1873

1875

1878 0,8 1974 0,8

1883 0,75 1979 0,75

%%

D

0,14

2,37

4,2

1,36

15

1,132

23,48

567,71

669,86

130,33

167,4

108,29

128,6

1.436,54

1.436,54

1.436,54

1.436,54

1.436,54

1.436,54

1.436,54

1.795,67

184

CASO PRÁCTICO:

D. M.C.R., ha procedido a la corta y venta de 3 hectáreas de coníferas que heredó de sus padres en el municipio de Durango. El período de generación ha sido de 20 años. El Servicio de Montes de la Diputación Foral de Bizkaia acredita que D.M.C.R ha efectuado una repoblación de 2 hectáreas con frondosas de crecimiento lento. Ha efectuado pagos fraccionados por importe de 601,01euros.

Solución

Módulo F-1: Explotación forestal superficie con coníferas: 3 x 1.750,02 (25% 7.000,10) euros = 5.250,07 euros

Reducción por repoblación : 2 x 2.523,85 euros = 5.047,7 euros

Rendimiento neto con período generación > 5 años : 5.250,07 – 5.047,7 = 202,37 euros

Rendimiento neto a integrar en la base imponible general = 50% x 202,37 = 101,18 euros

185

Reducción por mantenimiento

Rendimiento de la actividad ..................................................................................................

Índice corrector por características (excepto pesca de bajura y forestales) .....................

Rendimiento corregido ............................................................................................................

Gastos / Pérdidas extraordinarias (incendio, robo...) ..............................................................

Rendimiento neto por módulos ..........................................................................................

Índice reductor por instalación agraria prioritaria ...................................................................

Rendimiento neto reducido ...................................................................................................

Ganancias y pérdidas de bienes afectos ....................................................................................

Percepciones por incapacidad temporal ....................................................................................

Rendimiento neto previo ........................................................................................................

Cantidad no integrada (forestales) ..............................................................................................

Rendimiento neto .......................................................................................................................

Rendimiento neto imputado .................................................................................................

D4

Mód.-1

A-1

A-2

A-3

A-4

A-5

G-1

G-2

G-3

G-4

G-5

G-6

G-7

G-8

G-9

G-10

G-11

G-12

G-13

T-1

F-1

F-2

F-3

F-1

F-2

F-3

Dat

os

iden

tifi

-ca

tivo

s

Titular (clave) ............................................................................................................................

NIF titular / NIF Ent. régimen de atribución de rentas ...................................................

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad ...................................................................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas ............................

UnidadesDescripciónMóduloActividad Rendimiento anual

Dat

os

eco

nó

mic

os

Unidades Rendimiento anual

Actividades agrícolas-ganaderas, explotaciones forestales y pesca de bajura en estimación objetivapor signos, índices o módulos

Partija (0,85)

Tonelada registro bruto

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil ≤ 0,3 (ha)

Superficie agraria útil > 0,3 (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas ≤ 265

N.o cabezas > 265

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o colmenas

N.o plazas ≤ 6 meses

N.o plazas > 6 meses

Superf. forestal con corta final (ha)

Superf. forestal con corta final (ha)

Superf. forestal con corta final (ha)

ha

ha

ha

ha

Pesca de bajura

Horticultura al aire libre

Horticultura protegida

Cultivo de frutales

Pradera

Agricultura en general

Explotación extensiva bovino leche

Explotación extensiva bovino cebo

Explotación extensiva ovino y caprino

Explo. exten. caballar, mular y asnal

Explotación intensiva bovino leche

Explotación intensiva bovino cebo

Explotación intensiva ovino y caprino

Explotac. inten. caballar, mular y asnal

Explotación de porcino

Avicultura, excepto codorniz

Codorniz

Cunicultura

Apicultura

Agroturismo

Explotación forestal coníferas

Explo. fores. frondosas creci. rápido

Explo. fores. frondosas creci. lento

Reducción por repoblación

— 12Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

1802 1902

1804

1806

1808

1810

1812

1814

1816

1818

1820

1822

1824

1826

1828

1830

1832

1834

1836

1838

1840

1842

1844

1846

1848

1850

1852

1854

1856

1858

1860

1862

1864

1866

1868

1870

1874

1876

1877

1879

1884

1888

1800

1801

1803

1805

1807

1809

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1813

1815

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1825

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1829

1831

1833

1835

1837

1839

1841

1843

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1847

1849

1851

1853

1855

1857

1859

1861

1863

1865

1867

1869

Coe.

1880

1881

1882

Coe.

1885

1886

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1889

1890

1891

1905

1907

1909

1911

1913

1915

1917

1919

1921

1923

1925

1927

1929

1931

1933

1935

1937

1939

1941

1943

1945

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1949

1951

1953

1955

1957

1959

1961

1963

1965

1967

1969

Coe.

1976

1977

1978

Coe.

1981

1982

1983

1985

1986

1987

1900

1901

1903

1904

1906

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1910

1912

1914

1916

1918

1920

1922

1924

1926

1928

1930

1932

1934

1936

1938

1940

1942

1944

1946

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1950

1952

1954

1956

1958

1960

1962

1964

1966

1968

1970

1971

1972

1973

1975

1980

1984

1871

1872

1873

1875

1878 0,8 1974 0,8

1883 0,75 1979 0,75

%%

D

3 5.250,07

5.047,7

202,37

202,37

202,37

202,37

101,18

101,19

101,18

202,37

2

187

CAPÍTULO IX IMPUTACIÓN Y ATRIBUCIÓN DE RENTAS

1. IMPUTACIÓN DE RENTAS

A. TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONALEl artículo 53 de la NF 6/2006 del IRPF introduce el tratamiento tributario establecido para el régimen de transparencia fiscal internacional, que asimismo se encuentra regu-lado en el artículo 115 de la NF 3/96 del Impuesto sobre Sociedades.

La renta positiva obtenida por una entidad no residente se imputará a los o las con-tribuyentes, siempre que dicha renta pertenezca a alguno de las clases previstas en el apartado 2 siguiente y se cumplan los siguientes requisitos:

1. Requisitos:

a) Que el/la contribuyente por sí solo o conjuntamente con entidades vinculadas según lo previsto en el artículo 16 de la NF del Impuesto sobre Sociedades, o con otros/as contribuyentes unidos por vínculos de parentesco, incluido/a el/la cónyuge o pareja de hecho, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad o por la que resulte de la constitución de la pareja de hecho, hasta el segundo grado inclusive, tenga un grado de participación igual o superior al 50%.

La participación puede ser en el capital, los fondos propios, los resultados o los dere-chos de voto de la entidad no residente en la fecha del cierre del ejercicio fiscal de esta última.

Cuando se trate de entidades vinculadas no residentes, la participación se compu-tará por el importe de la participación indirecta que determine en las personas o entidades vinculadas residentes en territorio español.

b) Que el importe satisfecho por la entidad no residente en territorio español por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades, sea inferior al 75 por 100 del que hubiera correspondido de acuerdo con las normas del citado Impuesto.

c) Que no residan en otro Estado miembro de la Unión Europea, salvo que resida en un territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.

2. Clases de renta a imputar:

Únicamente se imputará la renta positiva que provenga de cada una de las siguientes fuentes:

a) Titularidad de bienes inmuebles rústicos o urbanos o de derechos reales que recai-gan sobre los mismos, salvo que estén afectos a una actividad empresarial o cedidos en uso a entidades no residentes pertenecientes al mismo grupo de sociedades de la titular.

b) Participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales propios.

c) Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios, excep-to los directamente relacionados con actividades de exportación, realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades vinculadas residentes en territorio

188

español, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas personas residentes.

d) Transmisiones de los bienes y derechos a que se refieren las letras a) y b) anteriores que generen ganancias y pérdidas patrimoniales.

RENTAS EXCLUIDAS1. No se incluirán las rentas derivadas de la titularidad de inmuebles, de la participa-

ción en fondos propios de entidades o de la cesión a terceros de capitales propios, y de la transmisión de los bienes y derechos mencionados anteriormente, cuando procedan o deriven de entidades en las que participe, directa o indirectamente, en más del 5 por 100, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a´) Que la entidad no residente dirija y gestione las participaciones mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales.

b´) Que los ingresos de las entidades en las que se obtengan las rentas procedan, al menos en el 85 por 100, del ejercicio de actividades empresariales.

2. No se incluirán las rentas derivadas de la titularidad de inmuebles, de la participa-ción en fondos propios de entidades o de la cesión a terceros de capitales propios, y de la transmisión de los bienes y derechos mencionados anteriormente, cuando la suma de sus importes sea inferior al 15 por 100 de la renta total o al 4 por 100 de los ingresos totales de la entidad no residente.

IMPUTACIÓN DE RENTASEl importe de la renta positiva a imputar en la base imponible se calculará de acuerdo con los principios y criterios establecidos para la determinación de la base imponible en el Impuesto sobre Sociedades. Se entenderá por renta total el importe de la base imponible que resulte de aplicar estos mismos criterios y principios.

Una misma renta positiva solamente podrá ser objeto de imputación por una sola vez, cualquiera que sea la forma y la entidad en que se manifieste.

No se imputara en ningún caso una cantidad superior a la renta total de la entidad no residente.

No se imputará en la base imponible del o de la contribuyente el impuesto o impues-tos de naturaleza similar al Impuesto sobre Sociedades efectivamente satisfecho por la sociedad no residente por la parte de renta a incluir.

El importe de la renta positiva a incluir se determinará en proporción a la participación en los resultados, o en su defecto, a la participación en el capital, los fondos propios o los derechos de voto de la entidad.

IMPUTACIÓN TEMPORALLa imputación de la renta positiva se realizará en el período impositivo que comprenda el día en que la entidad no residente en territorio español haya concluido su ejercicio social que, a estos efectos, no podrá entenderse de duración superior a doce meses, salvo que el/la contribuyente opte por realizar dicha inclusión en el período impositivo que comprenda el día en que se aprueben las cuentas correspondientes a dicho ejer-cicio, siempre que no hubieran transcurrido más de seis meses contados a partir de la fecha de conclusión del mismo.

La opción se manifestará en la primera declaración del Impuesto en que haya de surtir efecto y deberá mantenerse durante tres años.

189

PARAISOS FISCALESCuando la entidad participada sea residente en países o territorios calificados como paraísos fiscales se presumirá que:

— El importe satisfecho por la entidad imputable a las rentas objeto de inclusión es inferior al 75 por 100 del que hubiese correspondido de aplicar las normas del Impuesto sobre Sociedades.

— La renta obtenida por la entidad participada procede de las fuentes de renta que determinan la aplicación del régimen.

— La renta obtenida por la entidad participada equivale al 15 por 100 del valor de adquisición de la participación en aquella entidad.

Estas presunciones admiten prueba en contrario. Y no se aplicará cuando la entidad participada consolide sus cuentas de acuerdo con lo previsto en el art. 42 del Código de Comercio con alguna o algunas de las entidades obligadas a la inclusión.

B. INSTITUCIONES DE INVERSIÓN COLECTIVA CONSTITUIDAS EN PARAISOS FISCALES

IMPUTACIÓN DE RENTAS1. Las personas contribuyentes que participen en instituciones de inversión colectiva

constituidas en países o territorios calificados como paraísos fiscales imputarán en la base imponible general, la diferencia positiva entre el valor liquidativo de la par-ticipación al día de cierre del período impositivo y su valor de adquisición.

Imputación en la base imponible general

Valor liquidativo participación día cierre período impositivo − Valor adquisición > 0

Salvo prueba en contrario:

Valor liquidativo participación día cierre período impositivo − Valor adquisición =

15% x Valor adquisición acción o participación

Las cantidades imputadas tendrán la consideración de mayor valor de adquisición.

Los beneficios distribuidos por las instituciones de inversión colectiva definidas en este apartado no se imputarán, minorarán el valor de adquisición de la participa-ción.

Régimen transitorio de las acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios calificados como paraísos fiscales, adqui-ridas con anterioridad al 01-01-1999 (Disposición Transitoria Séptima de la NF 6/2006).

Imputación en la base imponible general

Valor liquidativo participación día cierre período impositivo − Valor liquidativo 1/1/1999 > 0

A los efectos de calcular el exceso del valor liquidativo, se tomará como valor de adquisición el valor liquidativo a 1 de enero de 1999, respecto de las participaciones y acciones que en el mismo se posean por el/la contribuyente. La diferencia entre

190

dicho valor y el valor efectivo de adquisición no se tomará como valor de adquisi-ción a los efectos de la determinación de las rentas derivadas de la transmisión o reembolso de las acciones o participaciones.

Los dividendos y participaciones en beneficios distribuidos por las instituciones de inversión colectiva que procedan de beneficios obtenidos con anterioridad al 1 de enero de 1999, se integrarán en la base imponible de los/as socios/as o partícipes. A estos efectos, se entenderá que las primeras reservas distribuidas han sido dotadas con los primeros beneficios ganados.

2. ATRIBUCIÓN DE RENTAS

ENTIDADES EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTASTendrán la consideración de entidades en régimen de atribución de rentas las socieda-des civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bie-nes y demás entidades a que se refiere el art. 34.3 de la Norma Foral General Tributaria y en particular, las entidades constituidas en el extranjero, cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a la de las entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas.

El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las Sociedades Agrarias de Transformación que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.

Las entidades en régimen de atribución de rentas no estarán sujetas al Impuesto sobre Sociedades.

El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las herencias que se hallen pen-dientes del ejercicio de un poder testatorio que tributarán:

a) Cuando se establezca derecho de usufructo sobre el caudal hereditario, las rentas correspondientes a la herencia se atribuirán al usufructuario o usufructuaria, en función del origen o fuente de las mismas. Los rendimientos de actividades econó-micas también se imputarán al usufructuario/a de los mismos en concepto de tales.

b) Si no se establece derecho de usufructo respecto a los bienes o derechos que componen la herencia, las rentas se atribuirán a la propia herencia y tributarán según lo establecido en el Título II de la Norma Foral 7/2002, de 15 de octubre, de Adaptación del Sistema Tributario del Territorio Histórico de Bizkaia a las peculiari-dades del Derecho Civil Foral del País Vasco.

Las rentas correspondientes a la comunidad postconyugal prevista en el artículo 104 de la Ley 3/1992, de 1 de julio, de Derecho Civil Foral del País Vasco, pendiente el ejercicio del poder testatorio, se atribuirán por mitades al/a la cónyuge viudo/a y a la herencia que se halle pendiente del ejercicio de un poder testatorio, según las reglas estableci-das en los dos apartados anteriores.

Lo previsto en el párrafo anterior resultará aplicable a las parejas de hecho constituidas con-forme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, cuando al régimen económico patri-monial establecido por las mismas le resulte de aplicación dicho precepto de la Ley 3/1992.

Calificación de la renta atribuida

Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno/a de ellos.

191

Cuando una entidad en régimen de atribución de rentas desarrolle una actividad eco-nómica, los rendimientos correspondientes a dicha actividad tendrán esta misma natu-raleza para los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes de la entidad que intervengan de forma habitual, personal y directa en la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y recursos humanos afectos a la actividad.

No obstante, los rendimientos atribuidos tendrán la calificación de rendimientos del capital para los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes que no realicen la mencionada intervención y su participación en la entidad se limite a la mera aportación de un capital. En este supuesto se considerará que el rendimiento imputable es, como máximo, del 15 por 100 del capital aportado.

Cálculo de la renta atribuible y pagos a cuenta

1. Para el cálculo de las rentas a atribuir a cada uno/a de los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes, se aplicarán las siguientes reglas:

1.ª Las rentas de la entidad se determinarán con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y no serán aplicables los porcentajes de integración previstos para los rendimientos con período de generación superior a 2 ó 5 años o calificados como notoriamente irregulares, con las siguientes especialidades:

a) La renta atribuible se determinará de acuerdo con lo previsto en la normativa del Impuesto sobre Sociedades cuando todos los miembros de la entidad en régimen de atribución de rentas sean sujetos pasivos de dicho Impuesto o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con estable-cimiento permanente, siempre que en el primer caso no tengan la considera-ción de sociedades patrimoniales.

b) La determinación de la renta atribuible a los/as contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente se efectuará de acuerdo con lo previsto en el Capitulo IV de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

c) Para el cálculo de la renta atribuible a los miembros de la entidad en régi-men de atribución de rentas, que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente o sin establecimiento permanente que no sean personas físicas, procedente de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos no afectos al desarrollo de actividades económicas, no resultarán de aplicación (si procediese) los coeficientes de abatimiento esta-blecidos en la disposición transitoria primera de la Norma Foral del impuesto.

2.ª La parte de renta atribuible a los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o par-tícipes, contribuyentes por este Impuesto o por el Impuesto sobre Sociedades, que formen parte de una entidad en régimen de atribución de rentas constitui-da en el extranjero, se determinará de acuerdo con lo señalado en la regla 1ª anterior.

3.ª Cuando la entidad en régimen de atribución de rentas obtenga rentas de fuen-te extranjera que procedan de un país con el que España no tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de infor-mación, no se computarán las rentas negativas que excedan de las positivas obtenidas en el mismo país y procedan de la misma fuente.

El exceso se computará en los cuatro años siguientes de acuerdo con lo señalado en esta regla 3. ª.

192

2. Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta, con arreglo a las normas del IRPF, las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en régimen de atribución de ren-tas, con independencia de que todos o alguno de sus miembros sea contribuyente por este Impuesto, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades o contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Dicha retención o ingreso a cuenta se deducirá en la imposición personal del socio/a, heredero/a, comunero/a o partícipe, en la misma proporción en que se atribuyan las rentas.

3. Las rentas se atribuirán a los/as socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración Tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.

4. Los miembros de la entidad en régimen de atribución de rentas que sean contribu-yentes por este impuesto podrán practicar, en su autoliquidación los porcentajes de integración previstos para los rendimientos con período de generación superior a 2 ó 5 años o calificados como notoriamente irregulares.

5. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades y los/as contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente, que sean miembros de una entidad en régimen de atribución de rentas que adquiera acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, integrarán en su base imponible el importe de las rentas contabilizadas o que deban contabilizarse procedentes de las citadas acciones o participaciones. Asimismo, integrarán en su base imponible el importe de los rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesión a terceros de capitales propios que se hubieran devengado a favor de la entidad en régimen de atribución de rentas.

Obligaciones de información de las entidades en régimen de atribución de rentas

1. Las entidades en régimen de atribución de rentas que ejerzan actividades económi-cas o cuyas rentas excedan de 3.000 euros anuales deberán presentar una declara-ción informativa (Modelo 184), en la que, además de sus datos identificativos y, en su caso, los de su representante, deberá constar la siguiente información:

a) Identificación, domicilio fiscal y número de identificación fiscal de sus socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes, residentes o no en territorio español, incluyéndose las variaciones en la composición de la entidad a lo largo de cada período impositivo.

En el caso de que alguno de los miembros de la entidad no sea residente en terri-torio español, identificación de quien ostente la representación fiscal del mismo de acuerdo con lo establecido en el artículo 9 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

Tratándose de entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero, se deberá identificar, a los miembros de la entidad contribuyentes por este Impuesto o sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, así como a los miembros de la entidad contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes respecto de las rentas obtenidas por la entidad sujetas a dicho Impuesto.

b) Importe total de las rentas obtenidas por la entidad y de la renta atribuible a cada uno de sus miembros, especificándose, en su caso:

1.º Ingresos íntegros y gastos deducibles por cada fuente de renta.

2.º Importe de las rentas de fuente extranjera, señalando el país de procedencia, con indicación de los rendimientos íntegros y gastos.

193

3.º En el supuesto de entidades en régimen de atribución de rentas cuyos miem-bros sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades y contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente, que adquieran acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, deberán identificar las instituciones de inversión colectiva cuyas acciones o parti-cipaciones se han adquirido o suscrito, fecha de adquisición o suscripción y valor de adquisición de las acciones o participaciones, así como identificación de la persona o entidad, residente o no residente, cesionaria de los capitales propios.

c) Bases de las deducciones.

d) Importe de las retenciones e ingresos a cuenta soportados por la entidad y los atribuibles a cada uno de sus miembros.

e) Importe neto de la cifra de negocios de acuerdo con el artículo 191 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1.564/1989, de 22 de diciembre, o importe del volumen de operacio-nes.

2. La obligación de información deberá ser cumplida por quien tenga la considera-ción de representante de la entidad, de acuerdo con lo previsto en artículo 44.3 de la Norma Foral General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, o por sus miembros contribuyentes por este Impuesto o sujetos pasivos por el Impuesto sobre Sociedades en el caso de las entidades constituidas en el extranjero.

3. Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán notificar a sus socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes, la renta total de la entidad y la renta atribuible a cada uno/a de ellos.

194

EJEMPLO:

La sociedad civil RR está formada por dos socios, cada uno de los cuales tiene un porcentaje de participación del 50 por 100. El socio “X” es contribuyente por el IRPF y el socio “N” es sujeto pasivo por el Impuesto sobre Sociedades. La sociedad civil ha obtenido en el ejercicio 2011 las siguientes rentas:

1. 30.000 euros procedentes del arrendamiento de un local de negocio. El inmue-ble fue adquirido en 2003 y su coste de adquisición ascendió a 230.000 euros, considerándose el valor del suelo el 20 por 100 del mismo.

Los gastos satisfechos por la entidad durante el ejercicio 2011 como conse-cuencia del arrendamiento han sido:

— IBI: 290

— Seguro: 480

— Intereses capitales ajenos: 2.300

2. 10.000 euros procedentes del arrendamiento de una vivienda. El inmueble fue adquirido en 1996. El valor catastral del ejercicio 2011 fue de 18.000 de los que el 20% corresponde al valor del suelo.

Los gastos satisfechos durante el ejercicio 2011 en relación con la vivienda han sido:

— Comunidad: 432

— IBI: 112

— Seguro: 230

3. El 7 de abril de 2011 la entidad transmitió un inmueble no afecto a la actividad económica por importe de 180.000 euros. Los gastos inherentes a la venta fue-ron de 7.000. El inmueble fue adquirido en 2007 por un valor de adquisición de 120.000 euros gastos incluidos. El inmueble ha estado desocupado desde la adquisición.

4. Asimismo la Sociedad Civil ejerce una actividad profesional cuyo rendimien-to neto se determina mediante el método de estimación directa, modalidad simplificada. Los ingresos del ejercicio han sido de 60.000 euros y los gastos deducibles han ascendido a 24.000.

195

Solución

1. Determinación por la entidad de la renta atribuible a cada socio según las normas del IRPF:

Rendimientos del capital inmobiliario:

• Rendimientosnetosbasegeneral(Arrendamientolocal)

— Ingresos íntegros .............................................................................. 30.000

— Gastos deducibles:

— IBI ...................................................................................................... 290

— Seguro ............................................................................................... 480

— Intereses capitales ajenos ............................................................. 2.300

— Amortización inmueble 3% s/ (80% x 230.000) .......................... 5.520

Total gastos deducibles ........................................................................... 8.590

— Rendimiento neto Base General ..................................................... 21.410

— Rendimiento atribuible a cada socio (50%) ................................... 10.705

• Rendimientosnetosbasedelahorro(Arrendamientovivienda)

— Ingresos íntegros .............................................................................. 10.000

— Bonificación: 20% 10.000 .................................................................. 2.000

— Gastos deducibles ...................................................................................... 0

Bonificación + Total gastos deducibles ............................................. 2.000

Rendimiento neto Base del Ahorro ............................................................. 8.000

Rendimiento atribuible a cada socio (50%)........................................... 4.000

Ganancias y pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales (venta inmueble):

— Valor de transmisión (180.000 - 7.000) ............................................... 173.000

— Valor adquisición actualizado (120.000 x 1,069) ............................... 128.280

— Ganancia patrimonial ............................................................................ 44.720

— Renta atribuible al socio “X” (50% s/44.720) ...................................... 22.360

— Renta atribuible al socio “N” (50% s/44.70) ........................................ 22.360

196

Rendimientos de actividad económica:

— Ingresos íntegros ................................................................................... 60.000

— Gastos deducibles (amortizaciones no incluidas) ................................ 24.000

— Rendimiento neto previo atribuible..................................................... 36.000

— Rendimiento neto previo atribuible a cada socio (50%) .................... 18.000

2. Declaración de la renta atribuida por el socio “X” contribuyente del IRPF:

Rendimiento del capital inmobiliario Base general:

— Rendimiento neto atribuido ................................................................. 10.705

Rendimiento del capital inmobiliario Base del ahorro:

— Rendimiento neto atribuido ................................................................... 4.000

Rendimiento actividades económicas:

— Rendimiento neto previo atribuido ..................................................... 18.000

— Rendimiento neto 18.000 – (10%18.000) ............................................. 16.200

Ganancia patrimonial Base del Ahorro:

— Ganancia patrimonial ............................................................................ 22.360

197

CAPÍTULO X GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES

CONCEPTO

Se consideran ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición del mismo, excepto que la norma foral del impuesto las califique como rendimientos.Según las disposiciones de la normativa del impuesto, las ganancias y pérdidas pueden calificarse de la forma siguiente:a) Derivadas de transmisiones onerosas. Son aquellas que se realizan a cambio de un

precio o contraprestación. En este caso, será la persona transmitente quien obtenga la ganancia o pérdida de patrimonio.

b) Ganancias patrimoniales derivadas de transmisiones lucrativas por actos inter vivos. Para la persona que efectúe la donación.

c) Entrada de elementos en el patrimonio del contribuyente sin que exista contrapres-tación, y sin que la misma se produzca por herencia, legado o donación.

d) Salida de elementos patrimoniales, sin que exista contrapartida, ni se derive de herencia, legado, donación, pérdidas en el juego o sea considerado como consumo.

DELIMITACIÓN NEGATIVA DE LAS GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALESSUPUESTOS QUE NO TIENEN LA CONSIDERACIÓN DE ALTERACIÓN EN LA COMPOSICIÓN DEL PATRIMONIOa) En los supuestos de división de la cosa común.

b) En la disolución de la sociedad de gananciales, en la disolución de la comunicación foral de bienes o en la extinción del régimen económico matrimonial de participa-ción, así como en la extinción del régimen económico matrimonial de las parejas de hecho, cuando hayan pactado como régimen económico patrimonial cualquiera de los anteriores.

c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros/as.

d) En los préstamos de valores, en la entrega de valores en préstamo, por parte del pres-tamista, ni en la devolución de otros tantos valores homogéneos a su vencimiento.

Los supuestos recogidos en estas letras no podrán dar lugar a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.

SUPUESTOS EN LOS QUE NO EXISTE GANANCIA O PÉRDIDA PATRIMONIALa) Reducciones de capital. Cuando la reducción de capital no afecte por igual a todas

los valores o participaciones propiedad del contribuyente, se entenderá referida a las adquiridas en primer lugar.

El artículo 317 del Real Decreto Legislativo 1/2012, concreta las diferentes finalidades que pueden tener las reducciones de capital:— Devolución de aportaciones a los socios.

198

— Condonación de dividendos pasivos.— Constitución o incremento de reserva legal o voluntaria.— Restablecimiento del equilibrio entre capital y patrimonio neto, disminuido como

consecuencia de pérdidas.Excepto para las devoluciones de aportaciones a los socios/as (ver capítulo correspon-diente a rendimientos del capital mobiliario), los demás supuestos no tienen trascen-dencia fiscal en el momento de la reducción de capital.Para las devoluciones de aportaciones a los socios la norma foral del impuesto estable-ce dos posibilidades:1. La devolución procede de las aportaciones de los socios. Dicha devolución reduci-

rá el valor de adquisición de los valores o participaciones afectados (teniendo en cuenta que se aplicará sobre los adquiridos en primer lugar); el exceso que pudiera resultar se integrará como rendimientos del capital mobiliario procedente de la par-ticipación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para la distribución de la prima de emisión.

2. La devolución procede de beneficios no distribuidos. Su importe íntegro tributará como rendimiento íntegro del capital mobiliario como participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para los dividendos.

El mismo artículo 317 en su apartado 2 del Real Decreto Legistativo 1/2010 determina las distintas formas de realización de las reducciones de capital:1. Reducción del valor nominal de las acciones.2. Amortización de acciones.3. Agrupación de acciones para canjearlas.La norma del impuesto sólo hace referencia a la amortización de acciones establecien-do que cuando la reducción, cualquiera que sea la finalidad, dé lugar a la amortiza-ción de valores o participaciones se considerarán amortizadas las adquiridas en primer lugar, y su valor de adquisición se distribuirá proporcionalmente entre los restantes valores homogéneos que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.Lo que la normativa no recoge es qué ocurre con las fechas de adquisición: parece lógico que si se prorratea el valor de adquisición de los títulos amortizados ocurra lo mismo con sus fechas. Es decir, que la parte del valor de adquisición repartido pro-porcionalmente sobre los títulos homogéneos que permanezcan en el patrimonio del contribuyente conservará su antigüedad.

EJEMPLO:

1. La Señora XX presenta los movimientos, de acciones de la sociedad ASA, que se relacionan a continuación:

— El día 1-2-2000, suscribe 2.000 acciones, con numeración comprendida entre 2.001 y 4.000, de valor nominal 10 €; su valor total de adquisición asciende a 20.000 €.

— El día 2-4-2005, adquiere 2.500 acciones, con numeración comprendida entre 7.501 y 10.000, de valor nominal 10 €; su valor de adquisición es de 14 € por acción, ascendiendo su valor total a 35.000 €.

El día 20-9-2011, la sociedad ASA decide reducir su capital con el objetivo de compensar pérdidas, para ello decide amortizar totalmente 7.500 acciones, en concreto las que van de la numeración 8.501 a 16.000, no devuelve ninguna apor-tación a los socios.

199

Solución:

Cartera Inicial:

F. adquisición Numeración Valor nominal V. adquisición V. Total adquisición

1-2-2000 2.001-4.000 10 10 2.000 x 10 = 20.000

2-4-2005 7.501-10.000 10 14 2.500 x 14 = 35.000

TOTAL 55.000

La cartera de la señora XX se va a ver afectada por la amortización de 1.500 acciones, en particular las que corresponden a las numeraciones comprendidas entre 8.501 y 10.000. Desde un punto de vista mercantil, la cartera quedará de la forma siguiente:

F. adquisición Numeración Valor nominal V. adquisición V. Total adquisición

1-2-2000 2.001-4.000 10 10 2.000 x 10 = 20.000

2-4-2005 7.501-8.500 10 14 1.000 x 14 = 14.000

Sin embargo, la norma del impuesto establece que cuando la reducción de capital no afecte por igual a todos los valores o participaciones propiedad del contribu-yente, se entenderá referida a las adquiridas en primer lugar. Es decir, que desde el punto de vista fiscal la reducción afectará a los valores adquiridos en 1-2-2000, en concreto a los 1.500 primeros títulos (los comprendidos entre 2.001 y 3.500, ambos inclusive). La cartera quedaría de la forma que se relaciona a continuación:

F. adquisición Numeración Valor nominal V. adquisición V. Total adquisición

1-2-2000 3.501-4.000 10 10 500 x 10 = 5.000

2-4-2005 7.501-10.000 10 14 2.500 x 14 = 35.000

Así mismo, se establece que el valor de adquisición de los títulos amortizados se distribuirá proporcionalmente entre los restantes homogéneos que permanezcan en el patrimonio de la señora XX:

Nº títulos amortizados = 1.500

VA = 10

Valor adquisición total = 1.500 x 10 = 15.000

Reparto proporcional:

5.000––––––– x 15.000 = 1.875⇒ VA = 5.000 + 1.875 = 6.875 €40.000

La totalidad del valor tendrá como fecha de adquisición el día 1-2-2000.

35.000––––––– x 15.000 = 13.125⇒ VA = 35.000 + 13.125 = 48.125 €40.000

De este importe, 13.125 € se considerará que tendrán una fecha de adquisición del día 1-2-2000 y 35.000 € la del 2-4-2005.

200

Quedando la cartera de valores desde el punto de vista fiscal:

F. adquisición Numeración Valor nominal V. adquisición V. Total adquisición

1-2-2000 3.501-4.000 10 13,75 500 x 13,75 = 6.875

2-4-2005 7.501-10.000 10 19,25 2.500 x 19,25 = 48.125

TOTAL 55.000

2. Mismos datos que el ejemplo 1 pero en este supuesto se considera que además la sociedad XX ha devuelto 6 € por acción amortizada, devolución que no procede de beneficios no distribuidos sino de las aportaciones efectuadas por los socios.

Solución:

La cartera inicial es la misma que en el caso anterior:

F. adquisición Numeración Valor nominal V. adquisición V. Total adquisición

1-2-2000 2.001-4.000 10 10 2.000 x 10 = 20.000

2-4-2005 7.501-10.000 10 14 2.500 x 14 = 35.000

TOTAL 55.000

La devolución de aportaciones al no proceder de beneficios no distribuidos redu-cirá el valor de adquisición de las acciones, que en este caso será nuevamente el de las acciones adquiridas en primer lugar. Por tanto, con anterioridad a la aplica-ción de la amortización, la cartera de valores desde un punto de vista fiscal será:

F. adquisición Numeración Valor nominal V. adquisición V. Total adquisición

1-2-2000 2.001-3.500 10 10 – 6 = 4 1.500 x 4 = 6.000

1-2-200 3.501-4.000 10 10 500 x 10 = 5.000

2-4-2005 7.501-10.000 10 14 2.500 x 14 = 35.000

TOTAL 46.000

El reparto proporcional será como sigue:

5.000––––––– x 6.000 = 750⇒ VA = 5.000 + 750 = 5.75040.000

La totalidad del valor tendrá como fecha de adquisición el día 1-2-2000.

35.000––––––– x 6.000 = 5.250⇒ VA = 35.000 + 5.250 = 40.25040.000

De este importe, 5.250 € se considerará que tendrán una fecha de adquisición del día 1-2-2000 y 35.000 € la del 2-4-2005.

Quedando la cartera de valores desde el punto de vista fiscal:

F. adquisición Numeración Valor nominal V. adquisición V. Total adquisición

1-2-2000 3.501-4.000 10 11,5 500 x 11,5 = 5.750

2-4-2005 7.501-10.000 10 16,1 2.500 x 16,1 = 40.250

TOTAL 46.000

201

La Disposición Adicional vigésimo segunda de la Norma Foral del Impuesto estable-ce un régimen especial para los supuestos de reducciones de capital que tengan por finalidad la devolución de aportaciones y de distribución de la prima de emisión de acciones, realizadas por las sociedades de inversión de capital variable reguladas en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversión colectiva, que no estén sometidas al régimen general en el Impuesto sobre Sociedades. La renta a integrar por sus socios o partícipes se determinará de acuerdo con las normas siguientes:

a) En los supuestos de reducción de capital que tenga por finalidad la devolución de aportaciones, la renta a integrar será el importe de ésta o el valor normal de mercado de los bienes o derechos percibidos, que se calificará como rendimiento del capital mobiliario de acuerdo en la forma prevista para los dividendos, primas de asistencia a juntas y beneficios de cualquier tipo de entidad; con el límite de la mayor de las siguientes cuantías:

— El aumento del valor liquidativo de las acciones desde su adquisición o suscrip-ción hasta el momento de la reducción de capital social.

— Cuando la reducción de capital proceda de beneficios no distribuidos, el importe de dichos beneficios. A estos efectos, cualquiera que sea la finalidad, afectan en primer lugar a la parte del capital social que provenga de beneficios no distri-buidos, hasta su anulación.

El exceso sobre este límite minorará el valor de adquisición hasta su anulación. A su vez, el exceso que pudiera resultar se integrará como rendimiento del capital mobiliario procedente de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para la prima de emisión.

En ningún caso, resultará de aplicación la exención prevista en el artículo 9.25º de la Norma Foral del Impuesto, que afecta a los dividendos, primas de asistencia a juntas, participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad, rendimientos procedentes de cualquier clase de activos que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remunera-ción del trabajo personal.

b) En el supuesto de distribución de la prima de emisión de acciones de sociedades de inversión de capital variable, se integrará la totalidad del importe obtenido, sin que resulte de aplicación la minoración del valor de adquisición de las acciones previsto en el artículo 36.1.e) de la Norma Foral del Impuesto.

Estas normas serán, asimismo, aplicables a los organismos de inversión colectiva equi-valentes a las sociedades de inversión de capital variable que estén registrados en otro Estado, con independencia de cualquier limitación que tuviera respecto de grupos restringidos de inversores, en la adquisición, cesión o rescate de sus acciones; en todo caso resultará de aplicación a las sociedades amparadas por la Directiva 2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 13 de julio de 2009, por la que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios.

202

SICAV. Reducciones de capital que tengan por finalidad devolución de aportaciones

Renta a integrar como rendimiento del capital mobiliario: El Importe percibido o el valor de merca-do de los bienes o derechos recibidos (RDA), con el límite del mayor valor (MV):

– El aumento del valor liquidativo de las acciones desde su adquisición o suscripción hasta el momen-to de la reducción de capital social.

– El importe de los beneficios cuando la reducción de capital proceda de beneficios no distribuidos.

RDA ≤ MVLa totalidad de la percepción tendrá la consideración de rendimiento del capital mobiliario procedente de la participación en los fondos propios, en la forma prevista para los dividendos. No genera derecho a la deducción por dividendos.

RDA > MV

1. El mayor valor tomado como límite (MV) tendrá la consideración de rendimiento del capital mobiliario procedente de la participación en los fondos propios, en la forma prevista para los dividendos. No genera derecho a la deducción por dividendos del artículo 9.25º de la Norma Foral del Impuesto.

2. El exceso (RDA–VA) reducirá el valor de adquisición de las acciones afectadas (VA) hasta su anulación

(RDA – MV)≤ VA

(RDA – MV), reducirá el valor de adquisición de las acciones, a efectos de futuras transmisiones

(RDA – MV)> VA

1. (RDA – MV), reducirá el valor de adquisición hasta su anulación.

2. (RDA – MV) – VA, tributará como rendimiento del capital mobiliario derivado de la participación en los fondos propios en la forma prevista para la distribución de la prima de emisión. No genera derecho a la exención por dividendos del artículo 9.25º de la Norma Foral del Impuesto.

SICAV. Distribución de la prima de emisión

La totalidad del importe percibido tributará como rendimiento del capital mobiliario derivado de la participación en los fondos propios de la entidad. No genera derecho a la exención por dividendos.

b) Con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente, incluso cuando la transmisión lucrativa se efectúe en uso del poder testatorio por el comisario, o por cualquier otro título sucesorio con eficacia de presente.

El artículo 3 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sucesiones determina como títu-los sucesorios:

— La Herencia.

— El legado.

— La donación mortis causa.

— Los contratos o pactos sucesorios, independientemente del momento en que opere su eficacia.

— Los actos que resulten de la utilización del poder testatorio por el comisario, cualquiera que sea la forma que adopten.

— La designación de sucesor en capitulaciones matrimoniales.

c) Las transmisiones lucrativas inter vivos (donación) a favor del cónyuge, pareja de hecho, ascendientes o descendientes de:

1. Empresas para el ejercicio de una actividad económica, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el contribuyente y constituya su principal fuente de renta.

203

Aquellos elementos patrimoniales que hayan sido afectados por el contribuyen-te a la actividad económica con posterioridad a su adquisición o inicio deberán haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco años anteriores a la fecha de la transmisión.

2. Participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:

— Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Es decir, que realice una actividad económica.

— Que cuando la entidad revista forma societaria, no reúna los requisitos para tener la consideración de Sociedad Patrimonial.

— Que la participación del contribuyente en el capital de la entidad sea al menos del 5%, computado de forma individual, o del 20% conjuntamente con su cónyuge, pareja de hecho, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad, en la relación que resulte de la constitución de la pareja de hecho o en la adopción.

— Que el contribuyente ejerza efectivamente funciones de dirección en la enti-dad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50% de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo. Cuando la participación en la entidad sea conjunta, con alguna o algunas de las personas a las que hace referencia el punto anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco.

Tanto la transmisión de empresas como de participaciones debe reunir los requi-sitos que se relacionan a continuación:

• Queeltransmitentetuviesesesentaycincoomásañososeencontraseensituación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.

• Que,sieltransmitenteviniereejerciendofuncionesdedirección,dejaradeejercer dichas funciones y de percibir remuneraciones por el ejercicio de las mismas desde el momento de la transmisión. A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al consejo de administración de la sociedad.

• El adquirente deberá mantener la empresa o participaciones recibidasdurante los cinco años siguientes a la fecha de escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de este plazo. Asimismo, el adquirente no podrá realizar actos de disposición, ni operaciones societarias que, directa o indirec-tamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de adquisi-ción. En el supuesto de que se produjera el incumplimiento de dicho plazo, se procederá por el transmitente a la regularización de la situación tributaria en la autoliquidación correspondiente al ejercicio en que tal incumplimiento se produzca, considerándose que en dicho ejercicio se ha producido la ganancia o pérdida patrimonial.

d) Transmisiones lucrativas inter vivos, de la empresa o participaciones de la misma, en favor de uno o varios trabajadores de la empresa, con las mismas condiciones y requisitos de la letra c) anterior con las especialidades siguientes:

• Elperíododemantenimientode los cincoañosde laempresao lasparticipa-ciones se contará a partir de la fecha de la transmisión de éstas que deberá documentarse en escritura pública o en documento privado y presentarse ante la Administración tributaria.

204

• Previamentealatransmisióndelaempresaodelasparticipacionesdelamisma,deberá efectuarse una oferta a todos los trabajadores de la empresa o entidad, en igualdad de condiciones para todos ellos, sin que suponga discriminación con alguno.

e) En la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes o del régimen económico patrimonial acordado por la pareja de hecho, cuando por imposición legal o resolución judicial se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges o miembros de la pareja de hecho. En ningún caso podrá dar lugar a las actualizaciones de los bienes o derechos adjudi-cados.

f) Con ocasión de las aportaciones a los patrimonios protegidos constituidos a favor de personas con discapacidad.

GANANCIAS PATRIMONIALES EXENTASa) Donaciones a favor de las entidades, relacionadas a continuación, que den derecho

a la deducción por actividades de mecenazgo recogida en el artículo 93 de la Norma Foral del impuesto:

— Entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal esta-blecido en el Título II de la Norma Foral 1/2004.

— La Diputación Foral de Bizkaia, las otras Diputaciones Forales, el Estado, las Comunidades Autónomas, las Entidades Locales, así como los Organismos autónomos del Estado y las entidades autónomas de carácter análogo de las Administraciones citadas anteriormente.

— Las universidades y centros adscritos a las mismas.

— El Instituto Cervantes, el Institut Ramon Llull y las demás instituciones con fines análogos de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia.

— Euskaltzaindia, así como el Instituto de España y las Reales academias integradas en el mismo, así como las instituciones de las Comunidades Autónomas con len-gua oficial propia que tengan fines análogos a los de Euskaltzaindia.

— Eusko Ikaskuntza-Sociedad de Estudios Vascos, Euskal Herriaren Adiskideen Elkartea-Real Sociedad Bascongada de Amigos del País y el Instituto Labayru.

— El Comité Olímpico Español y el Comité Paralímpico Español.

— La Cruz Roja Española y la Organización Nacional de Ciegos Españoles.

— Fundaciones propias de la Iglesia Católica y de las Iglesias, confesiones y comu-nidades religiosas que hayan suscrito acuerdos o convenios de cooperación con el Estado español.

— Asociaciones y Entidades de la Iglesia Católica contempladas en los artículos IV y V del Acuerdo sobre Asuntos Económicos entre el Estado español y la Santa Sede y las igualmente existentes en los acuerdos de cooperación del Estado español con otras iglesias, confesiones y comunidades religiosas.

b) Transmisión de su vivienda habitual por personas mayores de 65 años o por perso-nas en situación de dependencia severa o gran dependencia de conformidad con la Ley de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las Personas en situación de Dependencia.

A modo de recordatorio, sin profundizar en el tema (ver apartado correspondiente a deducción por inversión en vivienda habitual), destacar que tiene la consideración de vivienda habitual aquella edificación en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

205

Asimismo, y a los efectos de esta exención, el artículo 68.4 del reglamento del impuesto establece que se entiende que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiese tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión.

c) El pago de la deuda tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas mediante la entrega de cualquiera de los bienes siguientes:

— Los integrantes del Patrimonio Cultural Vasco que estén inscritos en el Registro de Bienes Culturales Calificados o incluidos en el Inventario General a que se refiere la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio Cultural Vasco.

— Los integrantes del Patrimonio Histórico Español que estén inscritos en el Inventario General de Bienes Muebles, o en el Registro General de Bienes de Interés Cultural, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 73 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español.

PÉRDIDAS PATRIMONIALES NO COMPUTABLESa) Las no justificadas.

b) Las debidas al consumo.

c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos inter vivos o a liberalidades.

d) Las debidas a transmisiones onerosas de bienes inmuebles que procedan de una adquisición, previa, a título lucrativo. No obstante, no se tendrá en consideración lo recogido en esta letra, si el contribuyente prueba que la disminución del valor del bien inmueble se produce por circunstancias excepcionales o cuando la pérdida pro-ceda, exclusivamente, de los gastos inherentes a la enajenación o a la adquisición.

e) Las debidas a pérdidas en el juego.

f) Las derivadas de las transmisiones de elementos patrimoniales, cuando el transmi-tente vuelva a adquirirlos dentro del año siguiente a la fecha de la transmisión. Esta pérdida patrimonial se integrará cuando se produzca la posterior transmisión del elemento patrimonial. En consecuencia, se produce el diferimiento de la pérdi-da patrimonial obtenida al momento de la transmisión definitiva del elemento en cuestión. La integración, se efectuará siguiendo las reglas generales de integración y compensación de rentas en la base imponible del ahorro recogida en el artículo 68 de la Norma Foral del impuesto.

g) Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones admitidos a nego-ciación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, cuando el contribuyente hubie-ra adquirido valores homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones.

h) Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones no admitidos a nego-ciación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, de los Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, cuando el contribuyen-te hubiera adquirido valores homogéneos en el año anterior o posterior a dichas transmisiones.

La Norma Foral del impuesto establece para los supuestos recogidos en las letras g) y h) que las pérdidas patrimoniales correspondientes se integrarán a medida que se transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio del contri-buyente.

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NORMAS GENERALES PARA EL CÁLCULO DE LAS GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALESRÉGIMEN GENERALEl artículo 46 de la Norma Foral del impuesto determina en sentido amplio el cálculo del importe de las ganancias y pérdidas patrimoniales:

a) Con carácter general, en los supuestos de transmisión onerosa o lucrativa por la diferencia entre el valor de transmisión y el de adquisición actualizado de los ele-mentos patrimoniales.

b) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o par-tes proporcionales, en su caso.

En aquellos casos en los que se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimo-niales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de transmisión que corresponda a cada componente del mismo.

Importe Ganancias/Pérdidas patrimoniales

Con carácter general:Valor de transmisión – Valor adquisición actualizado

Resto casos:Valor mercado elementos patrimoniales afectados

Las dos letras anteriores pueden ser desglosadas en cuatro posibles supuestos:

1. Transmisiones a título oneroso.

2. Transmisiones a título lucrativo.

3. Entrada de elementos en el patrimonio del contribuyente, no sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

4. Salida de elementos del patrimonio del contribuyente sin ningún tipo de compen-sación, por pérdidas justificadas y/o siniestros.

1. Transmisiones a título oneroso

De la lectura de la letra a) anterior se deduce que el importe de la ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición actualizado del elemento patrimonial transmitido por el contri-buyente:

Ganancia/Pérdida patrimonial = Valor transmisión – Valor adquisición actualizado

En consecuencia, es preciso determinar qué se entiende, a estos efectos, por valor de transmisión y valor de adquisición actualizado.

Valor de transmisión

Vendrá determinado por la diferencia entre las partidas siguientes:

• Importerealporelquelaenajenaciónsehubieseefectuado.

• Gastosytributosinherentesalatransmisión,excluidoslosinteresessatisfechosporel transmitente.

Valor de transmisión = Importe real de la enajenación – Gastos y tributos inherentes a la transmisión

207

Valor de adquisición actualizado

Se determina por el producto entre el valor de adquisición del elemento patrimonial transmitido y el coeficiente de actualización, según la tabla de coeficientes aprobados reglamentariamente, atendiendo principalmente a la evolución del índice de precios al consumo producida desde la fecha de la adquisición de los elementos patrimoniales y de la estimada para el ejercicio de su transmisión.

Valor adquisición actualizado = Valor adquisición x Coeficiente actualización

El valor de adquisición está formado por la suma de:

• Elimporterealporelquedichaadquisiciónsehubiereefectuado.Enloscasosenque el elemento patrimonial ahora transmitido hubiese sido adquirido a título lucrativo, la norma foral del impuesto establece que el importe real, al que hacemos referencia, se corresponde con el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

• Elcostedelasinversionesymejorasefectuadasenlosbienesadquiridos.

• Losgastosytributosinherentesalaadquisición,excluidoslosinteresesquehubie-ran sido satisfechos por el adquirente. Entre otros, podemos destacar:

— Gastos de fedatario público.

— Gastos de registro.

— Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

— Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre que no sea deducible como IVA sopor-tado.

— En cuanto el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, la Instrucción 1/2011, de 30 de marzo, de la Dirección General de Hacienda concreta: “El importe correspondiente al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, abonado por el adquirente del bien inmueble no tendrá la consideración de mayor valor de adquisición, salvo que expresamente se haga constar dentro de las cláusulas de la escritura destinadas a determinar el precio que se satisface como uno de los conceptos que integran el mismo.”

Al valor obtenido en esta operación se restará, cuando proceda, el importe de las amortizaciones reglamentariamente practicadas, computándose en todo caso, la amor-tización mínima. Teniendo en cuenta que, las amortizaciones sólo son practicadas por los contribuyentes que obtengan rendimientos del capital inmobiliario derivados del arrendamiento y en los casos de bienes afectos al ejercicio de actividades económicas.

Asimismo, tendrá la consideración de amortización mínima la cantidad resultante de aplicar al elemento patrimonial el porcentaje resultante del período máximo a que se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades, o al porcentaje fijo que correspon-da según cada caso.

El artículo 41 del reglamento del impuesto establece como deducibles las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva. En particular, cumplen este requi-sito:

a) Para los inmuebles cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3% sobre el coste de adquisición satisfecho, sin incluir en el cómputo el valor del suelo. Cuando no se conozca éste último, se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción cada año.

208

b) En caso de bienes de naturaleza mobiliaria, susceptibles de ser utilizados por un período superior al año y cedidos con el inmueble, cuando, en cada año, no exce-dan del resultado de aplicar a los costes de adquisición satisfechos los coeficientes mínimos que resulten de los períodos máximos de amortización a que se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

c) Para el supuesto de la titularidad de derechos reales o facultades de uso o disfrute la amortización se corresponderá:

• Cuandoelderechoo facultad tuvieseplazodeduracióndeterminado,elqueresulte de dividir el coste de adquisición del derecho o facultad de uso por el número de años de duración del mismo.

• Cuandoelderechoofacultadfuesevitalicio,elresultadodeaplicaralcostedeadquisición satisfecho el porcentaje del 3%.

Valor de adquisición

Adquisiciones a título oneroso

Importe real de la adquisición + Importe inversiones + Importe mejoras + Gastos inherentes a la adquisición + Tributos inherentes a la adquisición – Amortizaciones reglamentariamente

practicadas

Adquisiciones a título lucrativo

Valor resultante por aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones + Importe inversiones + Importe mejoras + Gastos inherentes a la adquisición + Tributos inherentes a

la adquisición – Amortizaciones reglamentariamente practicadas

El valor de adquisición así obtenido se actualizará, para las transmisiones efectuadas durante el ejercicio 2011, multiplicando sus componentes por los coeficientes que se relacionan a continuación:

Coeficientes de actualización aplicables a transmisiones realizadas en el ejercicio 2011

Ejercicio Coeficiente actualización (CA)

1994 y anteriores 1,457

1995 1,548

1996 1,491

1997 1,457

1998 1,425

1999 1,386

2000 1,339

2001 1,289

2002 1,244

2003 1,210

2004 1,174

2005 1,137

209

2006 1,099

2007 1,069

2008 1,028

2009 1.024

2010 1,010

2011 1,000

Cuando el elemento patrimonial hubiese sido adquirido el 31-12-1994 será de aplicación el coeficiente de actualización correspondiente a 1995

Estos coeficientes se aplicarán:

a) Sobre los componentes positivos, atendiendo al año en que se hayan satisfecho.

b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año que correspondan.

Valor de adquisición actualizado

Adquisiciones a título oneroso

(Importe real de la adquisición)t x CAt + (Importe inversiones)t x CAt + (Importe mejoras)t x CAt+ (Gastos inherentes a la adquisición)t x CAt + (Tributos inherentes a la adquisición)t x CAt

–∑[(Amortizaciones reglamentariamente practicadas)t x CAt]

Adquisiciones a título lucrativo

(Valor resultante por aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones)t x CAt + (Importe inversiones)t x CAt + (Importe mejoras)t x CAt+ (Gastos inherentes a la adquisiciónt x CAt + (Tributos inherentes a la adquisición)t x CAt –∑[(Amortizaciones reglamentariamente practicadas)

t x CAt]

Ganancia patrimonial

Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado > 0

Pérdida patrimonial

Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado < 0

2. Transmisiones a título lucrativo

En este apartado vamos a hacer referencia, exclusivamente, a las transmisiones lucra-tivas por actos inter vivos, dado que, como ya hemos señalado anteriormente, en caso de transmisión lucrativa por causa de muerte del contribuyente no existe ni ganancia ni pérdida patrimonial.

Asimismo, es importante recordar que las pérdidas patrimoniales derivadas de trans-misiones lucrativas por actos inter vivos no se computan a efectos del cálculo del impuesto.

En lo referente al cálculo de la variación patrimonial, señalar que todo lo que se ha establecido para las transmisiones a título oneroso resulta aplicable en este caso, con la única diferencia de que en el valor de transmisión el importe real de la misma viene

210

determinado por el valor resultante de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Ganancia/Pérdida patrimonial

Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado

Valor de transmisión

Valor resultante por aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones – Gastos inherentes a la transmisión satisfechos por el transmitente – Tributos inherentes a la transmisión

satisfechos por el transmitente

Valor de adquisición actualizado

Adquisiciones a título oneroso

(Importe real de la adquisición)t x CAt + (Importe inversiones)t x CAt + (Importe mejoras)t x CAt+ (Gastos inherentes a la adquisición)t x CAt + (Tributos inherentes a la adquisición)t x CAt

–∑[(Amortizaciones reglamentariamente practicadas)t x CAt]

Adquisición a título lucrativo

(Valor resultante por aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones)t x CAt + (Importe inversiones)t x CAt + (Importe mejoras)t x CAt+ (Gastos inherentes a la adquisiciónt x CAt + (Tributos inherentes a la adquisición)t x CAt –∑[(Amortizaciones reglamentariamente practicadas)

t x CAt]

Ganancia patrimonial

Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado > 0

Pérdida patrimonial

Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado < 0. NO SE COMPUTA PARA EL CÁLCULO DEL IMPUESTO

3. Entrada de elementos en el patrimonio del contribuyente, no sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Se hace referencia a aquellas entradas en el patrimonio sin ningún tipo de contrapres-tación por parte del contribuyente, tales como cualquier hallazgo que se produzca, los premios no exentos o las ganancias en el juego.

Estas entradas se valorarán por su valor de mercado, excepto las que correspondan a dinero en metálico que se integrarán en la base imponible del contribuyente por su importe.

4. Salida de elementos del patrimonio del contribuyente sin ningún tipo de compen-sación, por pérdidas justificadas y/o siniestros

Se recogen aquellas salidas, por motivos distintos de una transmisión lucrativa, en las que no existe ningún tipo de contraprestación ni indemnización. Su valoración corres-ponderá al valor de mercado o partes proporcionales.

RÉGIMEN TRANSITORIOLa disposición transitoria primera de la Norma Foral del Impuesto desarrolla un régi-men transitorio aplicable a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de

211

elementos patrimoniales, no afectos al ejercicio de actividades económicas, adquiridos con anterioridad al 31 de diciembre de 1994.

1. Regla general

1º Se realiza la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición actua-lizado:

• Sielresultadoesnegativo,elimportetendrálaconsideracióndepérdidapatrimo-nial.

Valor de transmisión (VT) – Valor de adquisición actualizado (VAA) < 0. Pérdida patrimonial. No se aplica régimen transitorio

• Sielresultadoespositivo,sehabráobtenidounagananciapatrimonial.Delimporteresultante se diferenciará la parte de la ganancia patrimonial obtenida con anterio-ridad al 1-1-2007 y la parte obtenida a partir del 1-1-2007.

Valor de transmisión (VT) – Valor de adquisición actualizado (VAA) > 0. Ganancia patrimonial (GP) ⇒ Aplicación régimen transitorio

2º Se calcula cada una de las partes de la ganancia patrimonial obtenida:

• Gananciapatrimonialgeneradaconanterioridadal1-1-2007.Vendrádeterminadapor la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de la adquisición y el 31 de diciembre de 2006, ambos inclusive, respecto del total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.

Parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1-1-2007 (GP06):

Nº días desde la adquisición hasta 31-12-2006 Ganancia patrimonial (GP) x

Nº total días desde la adquisición hasta la transmisión

• Ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007. Vendrá determinadapor la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre el 1-1-2007 y la fecha de la transmisión, ambos inclusive, respecto del total de días que hubiera permanecido en el patri-monio del contribuyente.

Parte de la ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007 (GP07/11):

Nº días desde el 1-1-2007 hasta la transmisión Ganancia patrimonial (GP) x

Nº total días desde la adquisición hasta la transmisión

A la parte de la ganancia patrimonial obtenida con anterioridad al 1-1-2007 se aplicará la reducción, según los casos, que se relacionan en el punto siguiente (los denominados coeficientes de abatimiento).

3º Aplicación de la reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial obtenida con anterioridad al 1-1-2007.

Período de permanencia (t). A los efectos de la reducción a aplicar se tomará como período de permanencia en el patrimonio del contribuyente el número de años que

212

medie entre la fecha de adquisición del elemento y el 31 de diciembre de 1996, redon-deado por exceso.

En el caso de derechos de suscripción se tomará como período de permanencia el que corresponda a los valores de los cuales procedan.

Cuando se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos se tomará como período de permanencia de éstas en el patrimonio del contribuyente el número de años que medie entre la fecha en que se hubiesen realizado y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso.

a) Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen bienes inmuebles, derechos sobre los mismos o valores de las entidades comprendidas en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, con excepción de las acciones o participaciones representativas del capital social o patrimonio de las Sociedades o Fondos de Inversión Inmobiliaria, se reducirá el 11,11% por cada año de permanen-cia que exceda de dos.

Ganancia patrimonial reducida (GPR06) = GP06 x (t–2) x 0,1111 x GP06:

Si el período de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplicación de la reducción, es superior a 10 años, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007 no estará sujeta al impuesto.

b) Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen acciones admitidas a nego-ciación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativas a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, con excepción de las acciones representativas del capital social de Sociedades de Inversión Mobiliaria e Inmobiliaria, se reducirá en un 25% por cada año de permanencia que exceda de dos.

Ganancia patrimonial reducida (GPR06) = GP06 x (t–2) x 0,25 x GP06:

Si el período de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplicación de la reducción, es superior a 5 años, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007 no estará sujeta al impuesto.

c) Las restantes ganancias patrimoniales, se reducirán en un 14,28% por cada año de permanencia que exceda de dos.

Ganancia patrimonial reducida (GPR06) = GP06 x (t–2) x 0,1428 x GP06:

Si el período de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplicación de la reducción, es superior a 8 años, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007 no estará sujeta al impuesto.

Ganancia patrimonial a integrar en la base imponible del ahorro

Ganancia patrimonial reducida + Parte ganancia patrimonial generada a partir 1-1-2007

REGLA GENERAL

VT – VAA

Pérdida patrimonial: VT – VAA < 0

NO SE APLICA RÉGIMEN TRANSITORIO

Ganancia Patrimonial: VT – VAA > 0

SE APLICA RÉGIMEN TRANSITORIO

213

Cálculo partes de la ganancia patrimonial

Parte de la ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007 (GP07/11)

Nº días desde el 1-1-2007 hasta la transmisiónGanancia Patrimonial (GP) x ————————————————————————————

Nº total días desde la adquisición hasta la transmisión

Parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007 (GP06)

Nº días desde la adquisición hasta el 31-12-2006Ganancia Patrimonial (GP) x ————————————————————————————

Nº total días desde la adquisición hasta la transmisión

Ganancia patrimonial reducida (GPR06)

Elementos patrimoniales transmitidos son bienes inmuebles, derechos sobre los mismos o valores de

entidades comprendidas en el artículo 108 de la Ley 24/1988, con excepción de acciones o participaciones

de Sociedades y Fondos de Inversión Inmobiliaria.

GP06 – (t–2) x 0,1111 x GP06

Exenta por el transcurso del tiempo si el período de permanencia es superior a 10 años

Elementos patrimoniales transmitidos son acciones admitidas a negociación, con excepción de acciones

de Sociedades de Inversión Mobiliaria e Inmobiliaria.

GP06 – (t–2) x 0,25 x GP06

Exenta por el transcurso del tiempo si el período de permanencia es superior a 4 años

Resto elementos patrimoniales.

GP06 – (t–2) x 0,1428 x GP06

Exenta por el transcurso del tiempo si el período de permanencia es superior a 8 años

Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro

GPR06 + GP07/11

Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, a efec-tos de aplicación de este régimen transitorio, se distinguirá la parte del valor de ena-jenación que corresponda a cada componente del mismo.

Asimismo, no será aplicable este régimen a los elementos patrimoniales que hayan estado afectos a una actividad económica del contribuyente cuando la misma se conti-núe ejerciendo bajo otra titularidad.

2. Regla especial

Ámbito de aplicación

La presente regla se aplicará exclusivamente a:

• Títulos representativosde laparticipaciónen los fondospropiosde sociedadesoentidades, admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21

214

de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, que estaban admitidos a negociación a 31 de diciembre de 2006.

• Accionesoparticipacionesrepresentativasdelcapitalopatrimonioeninstitucionesde inversión colectiva.

Cálculo de la ganancia/pérdida de patrimonio

1º Se realiza la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición actua-lizado:

• Sielresultadoesnegativo,elimportetendrálaconsideracióndepérdidapatrimo-nial.

Valor de transmisión (VT) – Valor de adquisición actualizado (VAA) < 0. Pérdida patrimonial. No se aplica régimen transitorio

• Sielresultadoespositivo,sehabráobtenidounagananciapatrimonial.Delimporteasí obtenido se diferenciará la parte de la ganancia patrimonial obtenida con ante-rioridad al 1-1-2007 y la parte obtenida a partir del 1-1-2007.

Valor de transmisión (VT) – Valor de adquisición actualizado (VAA) > 0. Ganancia patrimonial (GP) ⇒ Aplicación régimen transitorio

2º Cálculo de cada una de las partes de la ganancia patrimonial obtenida:

a) Si el valor de transmisión es igual o superior al que corresponda a los valores, accio-nes o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del año 2006, la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1 de enero de 2007 será la parte resultante de tomar como valor de transmisión el que corresponda a los valores, acciones o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del año 2006. En consecuencia, pueden producirse dos situaciones:

• ElValorpatrimonialdelaño2006(VP06) es superior al Valor de adquisición actualizado:

— La diferencia entre el valor patrimonial del año 2006 y el valor de adquisición actualizado determinará la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007, siendo por tanto objeto de reducción por aplicación de los coefi-cientes de abatimiento.

Valor patrimonial año 2006 – Valor adquisición actualizado. Ganancia patri-monial generada con anterioridad al 1-1-2007 (GP06)

— La diferencia entre el valor de transmisión y el valor patrimonial del año 2006 determinará la ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007.

Valor de transmisión – Valor patrimonial año 2006. Ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007 (GP07/11)

• Elvalorpatrimonialdelaño2006esigualoinferioralvalordeadquisiciónactua-lizado. En este caso, se consideraría que la totalidad de la ganancia patrimonial ha sido generada a partir del 1-1-2007, y en consecuencia, ningún importe sería objeto de reducción

b) El valor de transmisión es inferior al que corresponda a los valores, acciones o par-ticipaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del año 2006. Se entenderá que toda la ganancia patrimonial se ha generado con anterioridad al 1-1-2007, siendo objeto de la reducción correspondiente.

3º Aplicación de la reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial obtenida con anterioridad al 1-1-2007.

Los coeficientes reductores para este caso son:

215

a) Para la acciones o participaciones representativos de la participación en los fon-dos propios de sociedades o entidades, admitidas a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CA del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004, el 25% por cada año de permanencia que exceda de dos.

b) Para las acciones o participaciones de Instituciones de Inversión Colectiva, el 14,28% por cada año de permanencia que exceda de dos.

Exclusivamente van a resultar de aplicación en dos casos:

• Cuandoelvalordetransmisióndelosvaloresseasuperioralvalorpatrimonialdelaño 2006 y además este ultimo es superior a su valor de adquisición actualizado.

GP06= Valor patrimonial año 2006 – Valor de adquisición actualizado

Ganancia patrimonial reducida (GPR06):

— Acciones o participaciones representativas de la participación en los fondos pro-pios de sociedades o entidades;

GPR06= GP06 – (t–2) x 0,25 x GP06

Si el período de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplicación de la reducción, es superior a 5 años, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007 no estará sujeta al impuesto.

— Acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva:

GPR06= GP06 – (t–2) x 0,1428 x GP06

Si el período de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplicación de la reducción, es superior a 8 años, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007 no estará sujeta al impuesto.

Ganancia patrimonial a integrar en la base imponible del ahorro

Ganancia patrimonial reducida + Parte ganancia patrimonial generada a partir 1-1-2007

• Cuandoelvalordetransmisiónesinferioralvalorpatrimonialdelaño2006.Enestesupuesto se produce:

Ganancia patrimonial = Ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007

Ganancia patrimonial reducida (GPR06):

— Acciones o participaciones representativas de la participación en los fondos pro-pios de sociedades o entidades;

GPR06= GP – (t–2) x 0,25 x GP

Si el período de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplicación de la reducción, es superior a 5 años, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007 no estará sujeta al impuesto, en este caso la totalidad de la misma..

— Acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva:

GPR06= GP – (t–2) x 0,1428 x GP

Si el período de permanencia, tal y como se ha definido a efectos de la aplicación de la reducción, es superior a 8 años, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007 no estará sujeta al impuesto, en este caso la totalidad de la misma.

216

Ganancia patrimonial a integrar en la base imponible del ahorro

Ganancia patrimonial reducida

El valor correspondiente al año 2006 a efectos del Impuesto sobre el patrimonio será el siguiente:

— Para las acciones y participaciones en el capital social o fondos propios de socie-dades o entidades, negociadas en mercados secundarios, la cotización media del cuarto trimestre del años 2006.

— Para las acciones o participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de las Instituciones de Inversión Colectiva, el valor liquidativo a 31-12-2006.

REGLA ESPECIAL

VT – VAA

Pérdida patrimonial: VT – VAA < 0

NO SE APLICA RÉGIMEN TRANSITORIO

Ganancia patrimonial: VT – VAA > 0

SE APLICA RÉGIMEN TRANSITORIO

Cálculo partes de la ganancia patrimonial

VT > VP06

VP06 > VAA

Parte ganancia patrimonial generada antes 1-1-2007

GP06= VP06 – VAA > 0

GPR06

Acciones o participaciones admitidas a negociación:

GP06 – (t–2) x 0,25 x GP06

Exenta por el transcurso del tiempo si el período de permanencia es superior a 5 años

Acciones o participaciones en Instituciones de Inversión Colectiva:

GP06 – (t–2) x 0,1428 x GP06

Exenta por el transcurso del tiempo si el período de permanencia es superior a 8 años

Parte ganancia patrimonial generada a partir 1-1-2007

GP07/1/1= VT – VP06

Ganancia patrimonial total a integrar en la BI del ahorro

GPR06 + GP07/11

VP06 ≤ VAA

Parte ganancia patrimonial generada antes 1-1-2007

GP06= VP06 – VAA ≤ 0

Se entiende que no se ha obtenido ninguna ganancia patrimonial con anterioridad al 1-1-2007. NO EXISTE APLICACIÓN

DE REDUCCIÓN

Parte ganancia patrimonial generada a partir 1-1-2007

Se entiende que la totalidad de la ganancia patrimonial ha sido generada a partir del 1-1-2007

GP07/1/1= GP= VT – VAA

Ganancia patrimonial a integrar en la BI del ahorro

GP07/1/1= GP= VT – VAA

217

VT < VP06

Se entiende que la totalidad de la ganancia patrimonial ha sido obtenida con anterioridad al 1-1-2007.

GP06= GP = VT – VAA > 0

GPR06

Acciones o participaciones admitidas a negociación:

GP – (t–2) x 0,25 x GP = GPR

Exenta por el transcurso del tiempo si el período de permanencia es superior a 5 años

Acciones o participaciones en Instituciones de Inversión Colectiva:

GP – (t–2) x 0,1428 x GP = GPR

Exenta por el transcurso del tiempo si el período de permanencia es superior a 8 años

Ganancia patrimonial a integrar en BI del ahorro

GPR060 = GPR

EJEMPLO:

1. El Señor XX adquirió el día 1 de julio de 1989 un inmueble cuyo valor total de adquisición ascendió a 75.000 €. El día 1 de octubre de 2011 procede a su venta por un valor total de transmisión de 300.000 €

Solución:

A efectos de cálculo se considera que todos los años tienen 365 días.

Número de días transcurridos desde 1-7-1989 hasta 30-9-2011 inclusive: 8.122

Número de días transcurridos desde 1-7-1989 hasta 31-12-2006 inclusive: 6.389

Número de días transcurridos desde 1-1-2007 hasta 30-9-2011 inclusive: 1.733

Cálculo de la ganancia patrimonial:

GP = Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado = 300.000 – 75.000 x 1,457 = 300.000 – 109.275 = 190.725 €

Cálculo de la parte de ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007:

6.389GP06= 190.725 x –––––– = 150.029, 8 € 8.122

A esta parte de la ganancia patrimonial se aplicará la reducción que determina el régimen transitorio:

GPR06= GP06 – (t–2) x 0,1111 x GP06= 150.029,8 – (8 – 2) x 0,1111 x 150.029,8 = 50.019,94 €

Cálculo de la parte de ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007:

1.733GP07/1/1= 190.725 x –––––– = 40.695,2 € 8.122

218

Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro:

50.019,94 + 40.695,2 = 90.715,14 €

2. La Señora AA adquirió, el día 1-7-1992, 2.000 acciones de la Sociedad BBSA, con cotización en bolsa, al 110%; su valor nominal es de 25 €. El día 1-10- 2011 vende la totalidad de los valores al 180%. La cotización media del último tri-mestre del 2006 fue del 170%.

Solución:

Valor nominal = 25 €

Valor de adquisición = 25 x 1,1 x 2.000 = 55.000 €

Valor de transmisión = 25 x 1,8 x 2.000 = 90.000 €

Valor patrimonial del 2006 = 25 x 1,7 x 2.000 = 85.000 €

Cálculo de la ganancia patrimonial:

GP= Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado = 90.000 – 55.000 x

1,457 = 90.000 – 80.135 = 9.865 €

Cálculo de la parte de ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007:

GP06= VP06 – VAA = 85.000 – 80.135 = 4.865 €

A esta parte de la ganancia patrimonial se aplicará la reducción que determina el régimen transitorio:

GPR06= GP06 – (t–2) x 0,25 x GP06= 4.865 – (5 – 2) x 0,25 x 4.865 = 1.216,25 €

Cálculo de la parte de ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007:

GP07/171= VT – VP06= 90.000 – 85.000 = 5.000 €

Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro:

1.216,25 + 5.000 = 6.216,25 €

3. Mismos datos que en el ejemplo 3 pero, en este caso, el valor de adquisición es del 120%.

Solución:

Valor nominal= 25 €

Valor de adquisición = 25 x 1,2 x 2.000 = 60.000 €

Valor de transmisión = 25 x 1,8 x 2.000 = 90.000 €

Valor patrimonial del 2006 = 25 x 1,7 x 2.000 = 85.000 €

219

Cálculo de la ganancia patrimonial:

GP= Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado= 90.000 – 60.000 x 1,457 = 90.000 – 87.420 = 2.580 €

Cálculo de la parte de ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007:

VP06= 85.000 € ⇒ VP06 < VAA⇒ VT – VAA < 0 (1)VAA = 87.420 €

Se entiende que no se ha generado ganancia patrimonial con anterioridad al 1-1-2007.

— Cálculo de la parte de ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007:

Se entiende que la totalidad de la ganancia patrimonial se ha generado a partir del 1-1-2007. (1)

— Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro: 2.580 € (1)

Nota 1

Resolución puramente aritmética:

GP06= 85.000 – 87.420 = – 2.420 € ⇒ Pérdida patrimonial. En consecuencia, no se aplican coeficientes reductores.

GP07/1/1= 90.000 – 85.000 = 5.000 €

Ganancia patrimonial total a integrar en la base imponible del ahorro:

5.000 – 2.420 = 2.580 €

NORMAS ESPECÍFICAS DE VALORACIÓN

1. Transmisión a título oneroso de acciones o participaciones sociales admitidas a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE

La ganancia o pérdida patrimonial derivada de la transmisión onerosa de valores repre-sentativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, se computará por la diferencia entre el valor de transmisión y su valor de adquisición actualizado.

Ganancia/Pérdida patrimonial = Valor transmisión – Valor adquisición actualizado

220

Valor de transmisión: Viene determinado por el mayor valor de los siguientes:

a) El de cotización en el mercado en la fecha en que se produzca la transmisión.

b) El precio pactado entre transmitente y adquirente.

Valor de adquisición/actualizado: Para la determinación, tanto del uno como del otro, se aplicarán las normas generales.

Normas particulares para la determinación del valor de adquisición:

a) Acciones totalmente liberadas. El valor de adquisición tanto de éstas como de las que procedan será el resultante de repartir el coste total entre el número de títu-los, tanto los antiguos como los liberados que correspondan. Su antigüedad será la misma que la de las acciones de las que procedan.

Valor de adquisición de las acciones de las que proceden las acciones totalmente liberadas y de las acciones totalmente liberadas:

Coste adquisición acciones originales + Coste acciones liberadas (algún gasto inherente) ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Nº acciones originales + Nº acciones totalmente liberadas

b) Acciones parcialmente liberadas. Su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el contribuyente.

c) Transmisión de derechos de suscripción. El importe obtenido se deducirá del valor de adquisición de los títulos de los que procedan (ver apartado 3 de esta sección).

Cuando existan valores homogéneos se entenderá que los transmitidos correspon-den a los adquiridos en primer lugar.

A estos efectos, se considerarán valores o participaciones homogéneos procedentes de un mismo emisor aquellos que formen parte de una misma operación financiera o respondan a una unidad de propósito, incluida la obtención sistemática de financia-ción, sean de igual naturaleza y régimen de transmisión, y atribuyan a sus titulares un contenido sustancialmente similar de derechos y obligaciones. No obstante, la homo-geneidad de un conjunto de valores no se verá afectada por la eventual existencia de diferencias entre ellos en lo relativo a su importe unitario, fechas de puesta en circula-ción, de entrega material o de fijación de precios, procedimientos de colocación, inclui-da la existencia de tramos o bloques destinados a categorías específicas de inversores, o cualesquiera otros aspectos de naturaleza accesoria. En particular, la homogeneidad no resultará alterada por el fraccionamiento de la emisión en tramos sucesivos o por la previsión de ampliaciones.

221

EJEMPLO:

1. La Señora XX ha adquirido acciones de la Sociedad RRSA, admitidas a negocia-ción, en las fechas que se relaciona a continuación:

— 1-7-2001. Suscribe 2.000 acciones de valor nominal 25 €. La operación gene-ró unos gastos de 300 €

— 8-4-2004. Adquiere 1.500 acciones de valor nominal 25 €, al 120%. La ope-ración generó unos gastos de 225 €.

— 4-5-2006. Adquiere 2.500 acciones de valor nominal 25 €, al 130%. La ope-ración generó unos gastos de 375 €.

El día 5-6-2011 ha vendido 4.000 acciones al 150%. La operación ha generado unos gastos, satisfechos por la Señora XX, de 600 €.

Solución:

Se han transmitido 4.000 acciones lo que implica, desde el punto de vista fiscal, que se han vendido las 2.000 acciones adquiridas el 1-7-2001, las 1.500 acciones adquiridas el 8-4-2004 y 500 acciones de las adquiridas el 5-6-2006.

Ganancia/Pérdida patrimonial = Valor transmisión – Valor adquisición actualizado

Será preciso calcular la ganancia/pérdida patrimonial por cada bloque de acciones en función de su antigüedad.

Cálculo valor de transmisión:

Importe venta = 4.000 x 25 x 1,5 = 150.000 €

Gastos inherentes a la transmisión satisfechos por la Señora XX = 600 €

Valor de transmisión = 150.000 – 600 = 149.400 €

Valor transmisión/acción = 149.400/4.000 = 37,35 €

Cálculo valor de adquisición actualizado/Ganancia patrimonial:

— 2.000 acciones adquiridas el 1-7-2001.

Importe satisfecho por la compra = 2.000 x 25 = 50.000 €

Gastos inherentes a la adquisición satisfechos por la Señora XX = 300 €

Valor de adquisición = 50.000 + 300 = 50.300 €

Valor de adquisición actualizado = 50.300 x 1,289 = 64.836,7

Valor transmisión correspondiente a 2.000 acciones = 2.000 x 37,35 = 74.700 €

Ganancia patrimonial = 74.700 – 64.836,7 = 9.863,3 €

— 1.500 acciones adquiridas el 5-4-2004.

Importe satisfecho por la compra = 1.500 x 25 x 1,2 = 45.000 €

Gastos inherentes a la adquisición satisfechos por la Señora XX = 225 €

Valor de adquisición = 45.000 + 225 = 45.225 €

Valor de adquisición actualizado = 45.225 x 1,174 = 53.094,15 €

222

Valor transmisión correspondiente a 1.500 acciones= 1.500 x 37,35 = 56.025 €

Ganancia patrimonial= 56.025 – 53.094,15 = 2.930,85 €

— 500 de las acciones adquiridas el 4-5-2006.

Importe satisfecho por la compra total =2.500 x 25 x 1,3 = 81.250 €

Gastos inherentes a la adquisición satisfechos por la Señora XX = 375 €

Valor de adquisición = 81.250 + 375 = 81.625 €

Valor adquisición/acción = 81.625/2.500 = 32,65 €

Valor adquisición 500 acciones = 500 x 32,65 = 16.325 €

Valor adquisición actualizado = 16.325 x 1,099 = 17.941,18 €

Valor transmisión correspondiente a 500 acciones = 500 x 37,35 = 18.675 €

Ganancia patrimonial = 18.675 – 17.941,18 = 733,82 €

Ganancia patrimonial total obtenida por la venta de las 4.000 acciones = 9.863,3 + 2.930,85 + 733,82 = 13.527,97 €

2. La Señora XX ha adquirido acciones de la Sociedad JJSA, admitidas a negocia-ción, en las fechas y condiciones que se relaciona a continuación:

— 1-5-2000. Suscribe 7.000 acciones de valor nominal 20 €. La operación gene-ró unos gastos de 1.000 €.

— 1-9-2005. Adquiere 1.000 acciones totalmente liberadas, procedentes de las 7.000 acciones adquiridas el 1-5-2000. La operación generó unos gastos de 200 €.

— 1-7-2007. Adquiere 800 acciones liberadas en un 50%. La operación generó unos gastos de 100 €.

El día 6-6-2011 transmite 8.400 acciones al 140%. La operación ha generado unos gastos, satisfechos por la Señora XX, de 1.680 €.

Solución:

Ganancia/Pérdida patrimonial= Valor de transmisión – Valor de adquisición actua-lizado

Cálculo del valor de transmisión:

Importe venta = 8.400 x 20 x 1,4 = 235.200 €

Gastos inherentes a la transmisión satisfechos por la Señora XX = 1.680 €

Valor de transmisión = 235.200 – 1.680 = 233.520 €

Valor transmisión/acción = 233.520/8.400 = 27,8 €

Cálculo valor de adquisición actualizado/Ganancia patrimonial:

— 7.000 acciones adquiridas el 1-5-2000.

Importe satisfecho por la compra = 7.000 x 20 = 140.000 €

Gastos inherentes a la adquisición satisfechos por la Señora XX = 1.000 €

Valor de adquisición = 140.000 + 1.000 = 141.000 €

223

— 1.000 acciones totalmente liberadas adquiridas el 1-9-2005:

Como ya se ha visto la normativa del Impuesto establece: “Cuando se trate de acciones totalmente liberadas, el valor de adquisición tanto de éstas como de las que procedan resultará de repartir el coste total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan.” Y además añade, para este caso:”……se considerará como antigüedad de las mismas la que corresponda a las acciones de las que procedan.”.

En consecuencia, será preciso calcular un coste medio total de adquisición para las 7.000 acciones adquiridas el 1-5-2000 y las 1.000 acciones totalmente liberadas:

Coste adquisición acciones originales + Coste acciones liberadas (algún gasto inherente)–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––

Nº acciones originales + Nº acciones totalmente liberadas

141.000 + 200–––––––––––––– = 17,65 € 8.000

Además, las 8.000 acciones van a tener la misma antigüedad, es decir como si hubieran sido adquiridas todas ellas el 1-5-2000

Valor adquisición acciones originales = 7.000 x 17,65 = 123.550 €

Valor adquisición acciones totalmente liberadas = 1.000 x 17,65 = 17.650 €

Valor adquisición total = 123.550 + 17.650 = 141.200 €

VAA = 141.200 x 1,339 = 189.066,8 €

Valor de transmisión correspondiente a 8.000 acciones = 8.000 x 27,8 = 222.400 €

Ganancia patrimonial = 222.400 – 189.066,8 = 33.333,2 €

— 800 acciones adquiridas el 1-7-2007:

Importe satisfecho por la compra = 800 x 20 x 0,5 = 8.000 €

Gastos inherentes a la adquisición satisfechos por la Señora XX=100 €

Valor de adquisición = 8.000 + 100 = 8.100 €

Valor adquisición/acción = 8.100/800 = 10,125 €

Valor adquisición 400 acciones transmitidas = 400 x 10,125= 4.050 €

Valor adquisición actualizado = 4.050 x 1,069 = 4.329,45 €

Valor transmisión correspondiente a 400 acciones = 400 x 27,8 = 11.120 €

Ganancia patrimonial = 11.120 – 4.329,45 = 6.790,55 €

Ganancia patrimonial total obtenida por la transmisión de las 8.400 acciones = 33.333,2 + 6.790,55 = 40.123,75 €

Transmisión de participaciones en el capital de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMI)

La ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada, al igual que en los restan-tes casos de transmisiones de participaciones en el capital de sociedades o entidades

224

admitidas a negociación, por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición actualizado. Una vez realizada esta operación, el tratamiento a seguir en función del resultado obtenido, a efectos del impuesto, será:

a) Si se ha obtenido una ganancia patrimonial, ésta estará exenta con el límite de la diferencia positiva entre el resultado de multiplicar el 10% del valor de adquisición por el número de años de tenencia de la participación durante los que la entidad ha aplicado el régimen fiscal específico de las SOCIMI, y el importe de los dividen-dos exentos por aplicación de lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 36 de la Norma Foral del Impuesto, que determina: “No se integrarán en la renta del perío-do impositivo los dividendos percibidos que procedan de beneficios o reservas de ejercicios en los que a la entidad que los distribuye le haya sido de aplicación el régi-men previsto para las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.”

No obstante, la ganancia patrimonial generada en la transmisión de las partici-paciones no estará exenta en el caso de que se hubiese adquirido a una entidad vinculada en los términos establecidos en el artículo 16 de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades, hasta el importe de la pérdida que obtuvo dicha entidad en la transmisión de esa participación.

b) Si se ha obtenido una pérdida patrimonial, se computará, exclusivamente, la parte que exceda del importe de los dividendos exentos por aplicación del apartado 3 del artículo 36 de la Norma Foral del Impuesto que se hayan percibido durante el año anterior a la transmisión de la participación.

2. Transmisión a título oneroso de acciones o participaciones sociales no admitidas a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE

La ganancia o pérdida patrimonial derivada de la transmisión onerosa de valores representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, se computará por la diferencia entre el valor de transmisión y su valor de adquisición actualizado.

Ganancia/Pérdida patrimonial = Valor transmisión – Valor adquisición actualizado

Valor de transmisión: Salvo prueba de que el importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor de transmisión no podrá ser inferior al mayor de los relacionados a continuación:

a) El teórico resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

b) El que resulte de capitalizar al tipo del 20% el promedio de los resultados de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto. A este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances.

El valor de transmisión calculado por este procedimiento se tendrá en cuenta para la determinación del valor de adquisición de los valores o participaciones que correspon-da al adquirente.

225

Valor de adquisición/actualizado: Para la determinación, tanto del uno como del otro, se aplicarán las normas generales.

Normas particulares para la determinación del valor de adquisición:

a) Acciones totalmente liberadas. El valor de adquisición tanto de éstas como las que procedan será el resultante de repartir el coste total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan. Su antigüedad será la misma que la de las acciones de las que procedan.

Valor de adquisición de las acciones de las que proceden la acciones totalmente liberadas y de las acciones totalmente liberadas:

Coste adquisición acciones originales + Coste acciones liberadas (algún gasto inherente) ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Nº acciones originales + Nº acciones totalmente liberadas

b) Acciones parcialmente liberadas. Su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el contribuyente.

c) Transmisión de derechos de suscripción. El importe obtenido tendrá la considera-ción de ganancia patrimonial para el transmitente en el período impositivo en que se produzca la transmisión (ver apartado 3 de esta sección).

Cuando existan valores homogéneos se entenderá que los transmitidos corresponden a los adquiridos en primer lugar.

EJEMPLO:

1. La Señora XX ha adquirido acciones de la Sociedad ROTA, no admitidas a negociación, en las fechas que se relacionan a continuación:

— 2-4-2002. Adquiere 1.000 acciones por 15.000 €. La operación generó unos gastos de 150 €.

— 5-7-2005. Adquiere 1.500 acciones por 22.500 €. La operación generó unos gastos de 200 €.

— 20-5-2007. Adquiere 800 acciones por 17.600 €. La operación generó unos gastos de 120 €.

El día 7-10-2011 ha vendido 3.000 acciones a 22 € de importe unitario. La ope-ración generó unos gastos de 450 €.

El valor teórico del balance correspondiente al ejercicio 2010 cerrado en julio de 2011 es de 21,5 €/acción.

El capital social está constituido por 20.000 acciones de valor nominal 15 €. Los resultados obtenidos por la entidad en los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad al 31-12-2011 son 85.467,24 €, 97.253,92 € y 105.278,84 €.

El transmitente no puede justificar suficientemente que el importe percibido se corresponde con el que hubieran convenido partes independientes en con-diciones normales de mercado.

226

Solución:

Ganancia/Perdida patrimonial = Valor de transmisión – Valor de adquisición actualizado

Cálculo del valor de transmisión:

— Valor de venta: 22 €/acción.

— Valor teórico: 21,5 €/acción.

— Capitalización al 20% del promedio de los resultados de los tres últimos ejer-cicios: 24 €/acción:

Promedio de los resultados de los tres últimos ejercicios:

85.467,24 + 97.253,92 + 105.278,84–––––––––––––––––––––––––––––––––– = 96.000 € 3

96.000 Capitalización al 20% = ––––––– = 480.000 € 0,2

480.000Capitalización al 20%/acción = ––––––––– = 24 €/acción 20.000

En consecuencia se tomará como valor de transmisión 24 €/acción. Importe que tendrá la consideración de valor de adquisición para el adquirente. A este valor de transmisión habrá que restarle los gastos inherentes a la transmisión satisfe-chos por la Señora XX.

Importe de la transmisión = 3.000 x 24 = 72.000 €

Gastos inherentes a la transmisión por la Señora XX = 450 €

Valor de transmisión = 71.550 €

Valor transmisión/acción = 71.550/3.000 = 23,85 €

Cálculo del valor de adquisición actualizado/Ganancia patrimonial:

— 1.000 acciones adquiridas el 2-4-2002:

Importe satisfecho por la compra = 15.000 €

Gastos inherentes a la adquisición satisfechos por la Señora XX = 150 €

Valor de adquisición = 15.000 + 150 = 15.150 €

Valor adquisición actualizado = 15.150 x 1,244 = 18.846,6 €

Ganancia patrimonial = 1.000 x 23,85 – 18.846,6 = 5.003,4 €

— 1.500 acciones adquiridas el 5-7-2005:

Importe satisfecho por la compra = 22.500 €

Gastos inherentes a la transmisión satisfechos por la Señora XX = 200 €

Valor de adquisición = 22.500 + 200 = 22.700

Valor de adquisición actualizado = 22.700 x 1,137 = 25.809,9 €

Ganancia patrimonial = 23,85 x 1.500 – 25.809,9 = 9.965,1 €

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— 500 de las acciones adquiridas el 7-10-2011:

Importe satisfecho por la compra = 17.600

Gastos inherentes a la adquisición satisfechos por la Señora XX = 120 €

Valor de adquisición = 17.600 + 120 = 17.720 €

Valor adquisición/ acción = 17.720/800 = 22,15 €

Valor adquisición 500 acciones = 500 x 22,15 = 11.075 €

Valor adquisición actualizado 500 acciones = 11.075 x 1,069 = 11.839,18 €

Ganancia patrimonial = 500 x 23,85 – 11.839,18 = 85,82 €

Ganancia patrimonial total obtenida por la transmisión de las 3.000 acciones = 5.003,4 + 9.965,1 + 85,82 = 15.054,32 €

3. Transmisión de derechos de suscripción

La Norma Foral 6/2006 diferencia su forma de tributación en función de que los valores de los que proceden los derechos de suscripción estén o no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo:

a) Transmisión de derechos de suscripción procedentes de acciones y participaciones admitidas a negociación en alguno de los mercados regulados definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros. El importe obtenido reducirá el valor de adquisición de los títulos de los que proceden los derechos transmitidos. No obstante, si dicho importe llegara a ser superior al valor de adquisición de los valores de los que proceden los mencionados derechos, la diferencia tendrá la con-sideración de ganancia patrimonial para el transmitente, en el período impositivo en que se produzca la transmisión.

Cuando no se transmita la totalidad de los derechos de suscripción, se entenderá, a estos efectos, que los transmitidos corresponden a los valores adquiridos en primer lugar.

En consecuencia, se está produciendo un diferimiento de la tributación al momento de la transmisión de los valores de los cuales proceden los derechos de suscripción vendidos.

Debemos diferenciar dos situaciones en lo referente a la tributación:

• Importeobtenidoenlatransmisióndelosderechosdesuscripción(IDS)≤Valorde de adquisición de los títulos de los que proceden los derechos (VA). Dicho importe reducirá el valor de adquisición de los títulos, se tendrá en cuenta a efectos de futuras transmisiones de estos últimos.

• IDS>VA.Elimporteobtenidotributaráendospartes:

— IDS – VA= Ganancia patrimonial del ejercicio en que se transmiten los dere-chos (GP).

— VA – (IDS – GP). Reduce el valor de adquisición a efecto de futuras transmi-siones de los valores.

El problema que se plantea en el momento de la transmisión de los valores es el de qué el coeficiente de actualización se aplica sobre la parte del importe de los

228

derechos de suscripción que reduce el valor de adquisición de aquéllos..En este sen-tido, el punto 8.5 de la Instrucción 1/2011, de 30 de marzo, de la Dirección General de Hacienda, referente a la aplicación de los coeficientes de actualización, concre-ta:”…………..En los supuestos de la distribución de la prima de emisión de acciones, de reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios (salvo cuando la reducción proceda de beneficios no distribuidos o de transmisión de los derechos de suscripción de valores admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados, los importes obtenidos minoran el valor de adquisición de los valores afectados. Según lo previsto en el artículo 49.3 del Reglamento del Impuesto, los importes que deban minorar el valor de adquisición de los valores se actualizan aplicando los coefi-cientes correspondientes al año en que se produzcan las operaciones de que se trate.”

Lo que implica que se aplicarán los coeficientes de actualización correspondientes al ejercicio en que se produjo la venta de los derechos de suscripción.

EJEMPLO:

1. El Señor AA adquirió el 10-12-2002 2.000 acciones de la sociedad YYSA, cuyos títulos están admitidos a negociación, por 24.000 €. En el ejercicio 2005 la sociedad YYSA amplia capital correspondiéndole al Señor AA una acción nueva por cada 2 antiguas. Decide no acudir a la ampliación y vende sus dere-chos de suscripción por 8.000 €. El día 4-2-2011 vende 1.200 acciones a 11 € cada una, la operación ha generado unos gastos de 200 €.

Solución:

Ejercicio 2002:

Adquisición de acciones. Valor adquisición = 24.000 €

Ejercicio 2005:

Venta de los derechos de suscripción por 8.000 €. En este ejercicio no incluirá en la declaración del IRPF ningún tipo de renta dado que el importe obtenido no supera el valor de adquisición de las acciones de las cuales proceden los derechos de suscripción. Queda pendiente para el ejercicio en el que transmita los títulos.

Ejercicio 2011:

Venta de 1.200 acciones, a 11 € cada una:

Valor transmisión = 1.200 x 11 – 200 = 13.000 €

24.000Valor adquisición = ––––––– x 1.200 = 14.400 € 2.000

8.000Importe derechos de suscripción = ––––––– x 1.200 = 4.800 € 2.000

GP = VT – VAA = VT – (VA x coeficiente 2002 – ISD x coeficiente 2005) = 13.000 – (14.400 x 1,244 – 4.800 x 1,137) = 13.000 – 12.456 = 544 €

2. La Señora RR presenta los siguientes movimientos de acciones de la Sociedad JASA, cuyos títulos están admitidos a negociación;

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— 2-4-2000. Adquiere 2.000 acciones por 14.000 €.

— 5-3-2002. Adquiere 1.000 acciones por 12.000 €.

— 1-2-2004. Suscribe 750 acciones de valor nominal 10 €. Por lo tanto, el valor de adquisición asciende a 7.500 €.

La suscripción se efectúa como consecuencia de una ampliación que realiza la sociedad JASA. La Señora RR tiene derecho a suscribir una acción nueva por cada dos antiguas. Decide vender la mitad de sus derechos de suscripción por 6.000 €. Suscribiendo la otra mitad que le corresponde.

— 1-6-2007. Suscribe 1.875 acciones de valor nominal 10 €. Por lo tanto, el valor de adquisición asciende a 18.850 €.

La suscripción se efectúa como consecuencia de una ampliación que realiza la sociedad JASA, en las mismas condiciones que la del ejercicio 2004. La Señora XX decide vender la mitad de sus derechos de suscripción por 9.375 €. Suscribiendo el otro 50% que le corresponde.

— 1-2-2011. Vende 2.500 acciones por 32.500 €. La operación genera unos gastos de 300 €.

Solución:

Ejercicio 2000:

Adquisición acciones. Valor adquisición = 7 x 2.000 = 14.000 €

Ejercicio 2002:

Adquisición acciones. Valor adquisición = 12 x 1.000 = 12.000 €

Ejercicio 2004:

— Suscribe 750 x 10 = 7.500 €

— Vende 1.500 derechos de suscripción a 4 €, Total importe venta = 6.000 €

En este ejercicio no es preciso incluir ningún tipo de renta, dado que el importe de venta es inferior al valor de adquisición de las acciones de los que proceden los derechos, que serán 1.500 acciones de las adquiridas el 2-4-2000 (cuyo valor de adquisición era de 7 € por acción).

Ejercicio 2007:

— Suscribe 1.875 acciones a 10€ cada una. Valor adquisición = 18.750 €

— Vende 1.875 derechos de suscripción a 5 € el derecho. Total Importe venta = 9.375 €

La venta de derechos de suscripción afectará al valor de adquisición de las 1.875 acciones más antiguas, es decir, a las adquiridas 2-4-2000. La evolución del valor de adquisición de estos títulos será la que se relaciona a continuación:

Nº títulos VA 2000 IDS 2004 IDS 2007 VA final

1.500 10.500 € 6.000 € 7.500 €0 €

3.000 € GP ejercicio 2007

375 2.625 € 1.875 € 750 €

125 875 € 875 €

230

En el ejercicio 2007 deberá declararse una ganancia patrimonial de 3.000 € en concepto de venta de derechos de suscripción.

Ejercicio 2011:

Vende 2.500 acciones por 13 € cada una. La operación genera unos gastos de 300 €:

VT = 2.500 x 13 – 300 = 32.200 €

32.200VT/acción = ––––––––– = 12,88 €/acción 2,500

Desde el punto de vista fiscal se considera que la venta de las 2.500 acciones afec-ta a las acciones más antiguas, es decir, a las 2.000 acciones adquiridas el 2-4-2000 y 500 de las acciones adquiridas el 5-3-2002.

Según ha quedado reflejado en el cuadro del ejercicio 2007 las acciones adquiri-das 2-4-2000, después de las ventas de los derechos de suscripción de los ejercicios 2004 y 2007, han quedado divididas en tres bloques en función de su valor de adquisición.

— 1.500 acciones adquiridas el 2-4-2000, cuyo valor de adquisición es 0.

GP = VT – VAA = VT – (VA x coeficiente 2000 – IDS x coeficiente 2004 – IDS x coefi-ciente 2007) = 1.500 x 12,88 – (10.500 x 1,339 – 6.000 x 1,174 – 4.500 x 1,069) = 19.320 – (14.059,5 – 7.044 – 4.810,5) = 19.320 – 2.205 = 17.115 €

— 375 acciones adquiridas el 2-4-2000, cuyo valor de adquisición es 750 €.

GP = VT – VAA = VT – (VA x coeficiente 2000 – IDS x coeficiente 2007) = 375 x 12,88 – (2.625 x 1,339 – 1.875 x 1,069) = 4.830 – (3.514,875 – 2.004,375) = 4.830 – 1.510,5 = 3.319,5 €

— 125 acciones adquiridas el 2-4-2000, cuyo valor de adquisición es 875 €.

GP = VT – VAA = 125 x 12,88 – 875 x 1,339 = 1.610 – 1.171,625 = 438,38 €

— 500 acciones adquiridas el 5-3-2002.

GP = VT – VAA = VT – VA x coeficiente 2002 = 500 x 12,88 – 500 x 12 x 1,244 = 6.440 – 7.464 = – 1.024 €

Ganancia patrimonial neta obtenida por la transmisión de las 2.500 acciones = 17.115 + 3.319,5 + 438,38 – 1.024 = 19.848,88 €

b) Transmisión de derechos de suscripción procedentes de acciones y participaciones no admitidas a negociación en alguno de los mercados regulados definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros. El importe obtenido tendrá la consideración de ganancia patrimonial para el transmitente en el período impositi-vo en que se produzca la citada transmisión.

231

Cuando no se transmita la totalidad de los derechos de suscripción, se entenderá, a estos efectos, que los transmitidos corresponden a los valores adquiridos en primer lugar.

EJEMPLO:

1. El Señor AA adquirió el 10-12-2004 2.000 acciones de la sociedad YYSA, cuyos títulos no están admitidos a negociación, por 24.000 €. En el ejercicio 2006 la sociedad YYSA amplia capital correspondiéndole al Señor AA una acción nueva por cada 2 antiguas. Decide no acudir a la ampliación y vende sus dere-chos de suscripción por 8.000 €. El día 4.2.2011 vende 1.200 acciones a 15 € cada una, la operación ha generado unos gastos de 300 €.

Solución:

Ejercicio 2002:

Adquisición de acciones. Valor adquisición = 24.000 €

Ejercicio 2006:

Venta de los derechos de suscripción por 8.000 €.

En este ejercicio se habría obtenido una ganancia patrimonial de 8.000 €

Ejercicio 2011:

Venta de 1.200 acciones, a 15 € cada una:

Valor transmisión = 1.200 x 15 – 300 = 17.700 €

24.000Valor adquisición = ––––––– x 1.200 = 14.400 € 2.000

GP = VT – VAA = 17.700 – 14.400 x 1,174 = 794,4 €

4. Transmisión de valores o participaciones en el capital de las sociedades patrimoniales

La ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre el valor de adquisición y de titularidad y el valor de transmisión de los valores representativos del capital de las sociedades patrimoniales

El valor de adquisición y de titularidad se considerará constituido :

1º Por el precio o cantidad desembolsada para su adquisición o, en caso de que ésta se hubiera efectuado a título lucrativo, el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

2º Por el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que tributó en el régimen de sociedades patrimoniales en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y enajenación.

3º Tratándose de socios que adquieran los valores con posterioridad a la obtención de los beneficios sociales, se disminuirá el valor de adquisición en el importe de los dividendos o participaciones que procedan de los períodos impositivos durante los cuales la entidad tuviera la consideración de sociedad patrimonial.

232

El valor de transmisión a computar será, como mínimo, el teórico resultante del último balance cerrado, una vez sustituido el valor neto contable de los activos por el valor que tendrían a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, o por su valor de mercado si fuese inferior.

Resultará de aplicación lo comentado en el punto 3 anterior, en lo referente a la trans-misión de los derechos de suscripción.

Cuando existan valores homogéneos se entenderá que los transmitidos corresponden a los adquiridos en primer lugar.

5. Transmisión o reembolso a título oneroso de acciones o participaciones representa-tivas del capital o patrimonio de las instituciones de inversión colectiva

El importe de la ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición actualizado.

A estos efectos, el valor de transmisión se corresponde con el valor liquidativo aplicable en la fecha en que se produzca la transmisión o reembolso o, en su defecto el último valor liquidativo publicado.

En los casos en que no exista valor liquidativo se tomará el teórico resultante del balan-ce correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

En los supuestos distintos del reembolso de participaciones, el valor de transmisión calculado no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:

— El precio efectivamente pagado en la transmisión.

— El valor de cotización en mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros y, en particular, en sistemas organizados de negociación de valores autorizados conforme a lo previsto en el artículo 31.4 de la ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, en la fecha de la transmisión.

No obstante, en el caso de transmisiones de participaciones en los fondos de inversión cotizados, realizadas en bolsa de valores vendrá determinado por el mayor valor de los siguientes:

— El de cotización en el mercado en la fecha en que se produzca la transmisión.

— El precio pactado entre transmitente y adquirente.

En la determinación del valor de adquisición se aplicarán las normas recogidas en el punto 1 de este apartado, referente a las transmisiones de valores admitidos en algu-no de los mercados regulados, teniendo en cuenta las particularidades referentes a la transmisión de derechos de suscripción y de acciones total o parcialmente liberadas.

Régimen especial de diferimiento de la tributación en los casos de transmisión o reem-bolso de acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva

Cuando el importe obtenido como consecuencia de la transmisión o reembolso de par-ticipaciones o acciones en instituciones de inversión colectiva se destine a la adquisición o suscripción de otras acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, no procederá computar la ganancia o pérdida patrimonial. Las nuevas acciones o par-ticipaciones conservarán el valor y la fecha de adquisición de las acciones o participa-ciones transmitidas o reembolsadas.

233

La aplicación del presente régimen se efectuará en los casos y condiciones que se rela-cionan a continuación:

a) En los reembolsos de participaciones en instituciones de inversión colectiva que tengan la consideración de fondos de inversión.

b) En las transmisiones de acciones de instituciones de inversión colectiva con forma societaria que cumplan los requisitos siguientes:

— Que el número de socios de la institución de inversión colectiva cuyas acciones se transmitan sea superior a 500. A estos efectos, se tendrá en cuenta el número de accionistas que figura en el último informe trimestral, anterior a la fecha de transmisión o reembolso, que la institución haya remitido a la Comisión Nacional del Mercado de Valores de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 25 del Reglamento de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva.

— Que el contribuyente, no haya participado, en algún momento, dentro de los doce meses anteriores a la fecha de la transmisión en más del 5% del capital de la institución de inversión colectiva.

c) A los socios o partícipes de instituciones de inversión colectiva, reguladas por la Directiva 2009/65/CE del Parlamento europeo y del consejo de 13 de julio de 2009, distintas de las constituidas en países o territorios considerados como paraísos fis-cales, constituidas y domiciliadas en algún Estado miembro de la Unión Europea e inscritas en el registro especial de la Comisión Nacional del Mercado de Valores, a efectos de su comercialización por entidades residentes en España., siempre que se cumplan los requisitos siguientes:

— La adquisición, transmisión y reembolso de acciones y participaciones de institu-ciones de inversión colectiva debe realizarse a través de entidades comercializa-das inscritas en la Comisión Nacional de Valores.

— En el caso de que la institución de inversión colectiva se estructure en compar-timentos o subfondos el número de socios y el porcentaje máximo previsto en la letra b) anterior, se entenderá referido a cada compartimento o subfondo. Para el cómputo del número de accionistas se tendrá en cuenta, en este caso, el que conste en la última comunicación anual a la Comisión Nacional del mercado de Valores, anterior a la fecha de transmisión o reembolso, que se efectúa por una única entidad comercializadora con establecimiento en España designada a tal efecto por la institución de inversión colectiva o su gestora, referida a cada compartimento o subfondo registrado. Esta comunicación deberá expresar el número total de accionistas de cada compartimento o subfondo, el patrimonio total de la institución, compartimento o subfondo, la fecha a la que se refieren los datos anteriores y tendrá un período máximo de validez de un año contado desde dicha fecha de referencia.

El contribuyente que quiera acogerse al presente régimen para las operaciones en las que intervenga alguna institución de inversión colectiva con forma societaria, deberá comunicar documentalmente, en el momento de ordenar la operación de transmisión o reembolsos y de adquisición o suscripción, a las entidades a través de las cuales se realicen las mismas, que no ha participado en algún momento dentro de los doce meses anteriores a la fecha de la operación en más del 5% del capital de la institución de inversión colectiva correspondiente. Las referidas entidades deberán reservar a disposición de la Administración tributaria durante el período de prescripción o, en su caso, de caducidad de las obligaciones tributarias la documentación comunicada por los contribuyentes.

El régimen de diferimiento no será de aplicación, en los casos siguientes:

234

a) Cuando por cualquier medio, se ponga a disposición del contribuyente el importe del reembolso o transmisión de las acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva.

b) Cuando la transmisión o reembolso o, en su caso, la suscripción o adquisición tenga por objeto participaciones representativas del patrimonio de instituciones de inversión colectiva que tengan la condición de fondos cotizados o acciones de las sociedades del mismo tipo conforme a lo previsto en el artículo 49 del Reglamento la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva.

6. Aportaciones no dinerarias a sociedades

La ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición actualizado.

Valor de transmisión. A estos efectos, se corresponderá con el mayor de los tres siguientes:

1º El valor nominal de las acciones o participaciones sociales recibidas por la apor-tación o, en su caso, la parte correspondiente del mismo a este valor se añade el importe de las primas de emisión.

2º El valor de cotización de los títulos recibidos, en el día en que se formalice la apor-tación o el inmediato anterior.

3º El valor de mercado del bien o derecho aportado.

El valor de transmisión resultante se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los títulos recibidos como consecuencia de la aportación no dineraria.

Valor de adquisición/actualizado. Será el valor de adquisición de los bienes o derechos aportados. La antigüedad se corresponderá con el año de adquisición de la aportación no dineraria.

Régimen especial de diferimiento

El punto 3 del artículo 49 de la Norma Foral 6/2006, en referencia al procedimiento aquí comentado para las aportaciones no dinerarias, concreta que la aplicación del mismo se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el Capítulo X del Titulo VIII de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. En concreto en su artículo 101 establece que no será preciso integrar en la base imponible del ahorro, a opción del contribu-yente, las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto como consecuencia de aquellas aportaciones no dinerarias en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en el mismo por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente participe en los fondos pro-pios de la entidad que recibe la aportación en al menos el 5%.

c) En el caso de aportación de acciones o participaciones sociales, además de los dos requisitos anteriores, deberán cumplir adicionalmente:

— Que la entidad de cuyo capital social sean representativos, sea residente en terri-torio español y que a dicha entidad no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas y de uniones tem-porales de empresas ni el de sociedades patrimoniales.

235

— Que representen una participación de al menos un 5% de los fondos propios de la entidad.

— Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año ante-rior a la fecha de documento público en que se formalice la aportación.

d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los recogidos en la letra c), estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio.

Asimismo, el presente régimen será aplicable a las aportaciones de ramas de actividad siempre que lleven la contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio

Los títulos recibidos a cambio se valorarán por el valor contable de los elementos transmitidos, excepto cuando se aporten acciones o participaciones que se correspon-derá con el valor de los entregados. En todos los casos adquirirán la antigüedad de los elementos aportados que, en ningún caso, podrán ser valorados, a efectos fiscales, por encima de su valor de mercado.

7. Separación de socios y disolución de sociedades

La ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición actualizado.

Valor de transmisión. Se corresponderá con el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos.

Valor adquisición/actualizado. Vendrá establecido por el valor de adquisición del titulo o participación de capital, teniendo la antigüedad que le corresponda en función del ejercicio de adquisición.

EJEMPLO:

1. La Señora RR posee 12.000 acciones de la Sociedad SOSA, que no está admitida a negociación. Su adquisición se efectuó en la forma y fechas que se relacionan a continuación:

— 12-6-1991, adquiere 5.000 acciones por 32.500 €, teniendo en cuenta los gastos en que se incurrió en la operación.

— 2-2-1999, adquiere 7.000 acciones por 66.200 €, gastos de la operación incluidos.

El 15-6-2011 la Sociedad SOSA acuerda la sustitución de su objeto social. La Señora RR vota en contra del cambio y decide separarse de la sociedad. Se establece el acuerdo de valoración de las 12.000 acciones en 150.000 €. Percibe dicho importe a cambio de los títulos.

Nota. El artículo 147.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas establece: “1. Cuando la modificación de los estatutos sociales consista en la sustitución del objeto, los accionistas que no han votado a favor del acuerdo y los accionistas sin voto tendrán el derecho de separarse de la sociedad.”

Solución:

— 5.000 acciones adquiridas el 12-6-1991.

VT/acción = 150.000/12.000 = 12,5 €

236

VT = 5.000 x 12,5 = 62.500 €

VA = 32.500 €

VAA = 32.500 x 1,457 = 47.352,5 €

GP = VT – VAA = 62.500 – 47.352,5 = 15.147,5 €

Al ser acciones adquiridas con anterioridad al 31-12-1994, resulta aplicable el régi-men transitorio (todos los años se han computado como de 365 días):

Nº de días transcurridos desde la fecha de adquisición hasta el momento de la separación de la sociedad = 7.303

Nº de días transcurridos desde la fecha de adquisición hasta el 31-12-2006 = 5.678

Nº de días transcurridos desde el 1-1-2007 hasta el momento de la escisión = 1.625

Parte de ganancia patrimonial generada con anterioridad al 1-1-2007

5.678–––––– x 15.147,5 = 11.777,01 € 7.303

Sobre esta parte de la ganancia patrimonial se aplicarán los coeficientes de aba-timiento:

GP reducida = GP – 14,28% x (t – 2)) x GP. Siendo t, el número de años, redondea-do por exceso, transcurridos desde el momento de la adquisición de las acciones y el 31-12-1996. GP reducida = 11.777,01 – 14,28% x (6 – 2) x 11.777,01 = 5.049,98 €

Parte de ganancia patrimonial generada a partir del 1-1-2007:

1.625–––––– x 15.147,5 = 3.370,49 € 7.303

Ganancia patrimonial = 5.049,98 + 3.370,49 = 8.420,47 €

— 7.000 acciones adquiridas el 2-2-1999:

VT = 7.000 x 12,5 = 87.500 €

VA = 66.200 €

VAA = 66.200 x 1,386 = 91.753,2 €

G/PP = VT – VAA = 87.500 – 91.753,2 = – 4.253,2 €

Ganancia patrimonial neta = 8.420,47 – 4.253,2 = 4.167,27 €

8. Escisión, fusión o absorción de sociedades

En los supuestos de fusión, absorción o escisión de sociedades se produce la entrega, por parte de los socios, de acciones de las sociedades absorbidas o fusionadas recibien-do a cambio títulos representativos del capital de la sociedad adquiriente. Todo ello genera una modificación en la composición del patrimonio de aquéllos que puede ser susceptible de producir una ganancia o pérdida de patrimonio.

237

Entrega acciones

Recibe acciones

Socios o sociedades

absorbidas o fusionadasSociedad adquirente

G/PP = Valor transmisión – Valor adquisición actualizado

Valor transmisión. Valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor de mercado de los entregados.

Valor adquisición/actualizado. Valor de adquisición de los títulos entregados. La anti-güedad se corresponderá con la fecha de ésta.

Régimen especial de diferimiento

No se integrará, a opción del contribuyente, la ganancia patrimonial que se ponga de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente a los socios/as de la sociedad transmitente siempre que los mismo sean residentes en territorio español o en el de algún estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre, que en este último caso, los valores sean representativos del capital social de una entidad residente en territorio español.

Cuando el socio/a tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de ren-tas, no se integrará en la base imponible de los socios/as, herederos/as, comuneros/as o partícipes, la ganancia patrimonial generada como consecuencia de la atribución de los títulos, si a la operación le resulta aplicable el régimen especial de fusiones, absor-ciones o escisiones, según los recogido en el Capítulo X del Título VIII de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades y los valores recibidos por el socio o socia conserve la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.

Los valores recibidos, a efectos de aplicación el presente régimen, se valorarán por el valor de los títulos entregados. Asimismo, conservarán la fecha de adquisición de estos últimos.

9. Traspasos

La ganancia patrimonial vendrá determinada, para el cedente, por el importe que le corresponda en el traspaso.

Cuando el derecho de traspaso haya sido adquirido mediante precio, éste tendrá la consideración de valor de adquisición.

Desde la perspectiva de que es un derecho susceptible de estar o haber estado afecto al ejercicio de una actividad económica, se plantea la duda de la posibilidad de apli-cación del régimen transitorio para el cálculo de la ganancia patrimonial derivada de su transmisión. En este sentido, la disposición transitoria primera del Decreto Foral 207/2007 aclara que para aquellos elementos patrimoniales que hayan sido objeto de desafectación previa a su transmisión en los términos establecidos en la Norma Foral del Impuesto, que hayan sido adquiridos con anterioridad al 31-12-1994, las ganancias patrimoniales se reducirán de acuerdo con lo establecido en la regla 1ª del apartado Uno de la disposición transitoria primera de la Norma Foral 6/2006, teniendo en cuenta la fecha de adquisición de los citados elementos.

238

Asimismo, es importante destacar que la disposición transitoria primera de la Norma Foral del Impuesto, en su punto Dos, concreta que dicho régimen transitorio no será de aplicación a las transmisiones de elementos patrimoniales que hayan estado afectos a una actividad económica del contribuyente cuando la misma actividad se continúe ejerciendo bajo otra titularidad.

10. Indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales

1. Indemnización percibida en metálico. Se computará como ganancia o pérdida patri-monial la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño.

2. Indemnización no percibida en metálico. La ganancia o pérdida patrimonial se com-putará por la diferencia entre el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño.

Sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente. Es decir, en aquellos supuestos en que la indemnización se limite a cubrir la reparación del daño, no se computará ganancia patrimonial alguna.

11. Permutas

En las permutas de bienes o derechos, incluido el canje de valores, la ganancia o pérdi-da patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes:

— El valor de mercado del bien o derecho entregado.

— El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio.

En las operaciones de canje de valores que sean consecuencia de escisión, fusión o absorción de sociedades, se podrá aplicar el régimen de diferimiento comentado en el punto 8 anterior.

12. Extinción de rentas vitalicias o temporales

La ganancia o pérdida patrimonial se computará, para el obligado al pago de las ren-tas, por la diferencia entre el valor de adquisición del capital recibido y la suma de las rentas efectivamente satisfechas.

13. Transmisión de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o vitalicia

La ganancia o pérdida patrimonial, para el transmitente, se determinará, en el momen-to de constitución de la renta, por la diferencia entre el valor actual financiero actua-rial de la renta y el valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos.

Nota: Si el elemento patrimonial que se transmite es la vivienda habitual y el transmi-tente es mayor de 65 años o una persona en situación de dependencia severa o gran dependencia de conformidad con la Ley de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las Personas en situación de Dependencia, la ganancia patrimonial estaría exenta.

14. Transmisión o extinción de derechos reales de goce o disfrute sobre inmuebles

La ganancia o pérdida patrimonial se determinará, con carácter general, por la diferen-cia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición actualizado.

239

Sin embargo, para el caso de transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre inmuebles, la Norma Foral del Impuesto concreta que el importe real por el que se hubiese efectuado la adquisición se reducirá de forma proporcional al tiempo durante el cual el contribuyente haya sido titular de los mismos.

15. Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión

La ganancia patrimonial vendrá determinada por el valor de mercado de los bienes o derechos incorporados al patrimonio del contribuyente.

16. Operaciones realizadas en los mercados de futuros y opciones regulados por el Real Decreto 1.814/1991

En dicho Real Decreto se define:

a) Futuro financiero. Contratos a plazo que tengan por objeto valores, préstamos o depósitos, índices u otros instrumentos de naturaleza financiera; que tengan nor-malizados su importe nominal, objeto y fecha de vencimiento, y que se negocien o transmitan en un mercado organizado cuya sociedad rectora los registre, compense y liquide actuando como compradora ante el miembro vendedor y como vendedora ante el miembro comprador.

b) Opciones financieras. Contratos a plazo que tengan por objeto valores, préstamos o depósitos, índices, futuros u otros instrumentos financieros; que tengan norma-lizado su importe nominal, objeto y precio de ejercicio, así como su fecha, única o límite, de ejecución; en los que la decisión de ejecutarlos o no sea derecho de una de las partes adquiridas mediante el pago a la otra de una prima acordada, y que se negocien y transmitan en un mercado organizado cuya sociedad rectora los regis-tre, compense y liquide actuando como compradora ante el miembro vendedor y como vendedora ante el miembro comprador.

Las operaciones realizadas en los mercados de futuros y opciones regulados por el Real Decreto 1.814/1991, tributarán de la forma siguiente:

— Con carácter general. Se considerará ganancia o pérdida patrimonial el rendimiento obtenido, en cualquiera de dichas operaciones.

— Cuando la operación suponga la cobertura de una operación principal concertada en el desarrollo de las actividades económicas realizadas por el contribuyente, tribu-tarán como ganancia o pérdida de patrimonio dentro de los rendimientos derivados de la actividad económica.

17. Enajenación de bienes provenientes o pertenecientes al matrimonio sometido a comunicación foral de bienes

Si se transmite, constante el matrimonio, un bien procedente de un cónyuge bajo el régimen de comunicación foral, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión en la renta del cónyuge titular del bien.

Si un bien procedente del cónyuge premuerto, en virtud de la comunicación foral, se adjudica al otro cónyuge a la disolución del matrimonio, cuando este último lo trans-mita, el valor de adquisición para calcular la ganancia o pérdida patrimonial será el del momento de su adquisición por el cónyuge premuerto o el de celebración del matri-monio, si éste fuese posterior.

Igual tratamiento se aplicará a las parejas de hecho en los casos en que su régimen económico sea el de comunicación foral.

240

18. Enajenación de bienes que han pertenecido a la herencia que se halle pendiente del ejercicio del poder testatorio

Se tomará como valor de adquisición para calcular la ganancia o pérdida patrimonial el valor del elemento patrimonial en el momento en que se ejercite el poder testarorio respecto del bien de que se trate.

EXENCIÓN POR REINVERSIÓN EN VIVIENDA HABITUAL

Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido en la trans-misión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual.

Por lo tanto, es preciso que se cumplan dos condiciones:

— Transmisión de vivienda habitual.

— Adquisición de vivienda habitual. A los efectos de la exención se asimila a este con-cepto el de rehabilitación de vivienda habitual; teniendo esta consideración aque-llas obras realizadas por el propietario o propietaria en su vivienda habitual cuando haya sido dictada resolución calificando o declarando las mismas como actuación protegida en virtud de lo dispuesto en el Decreto del Gobierno Vasco 317/2002, de 30 de diciembre, sobre actuaciones protegidas de rehabilitación del patrimonio urbano y edificado, o en su caso, ser calificada como actuación protegida de con-formidad con el Real Decreto 1.186/1998, de 12 de junio, o normas análogas que lo sustituyan.

En el momento en que no se cumpla una de ellas no será posible gozar de la exención.

Concepto de vivienda habitual

Con carácter general, se define como vivienda habitual toda edificación en la que el contribuyente resida un plazo continuado de, al menos, tres años (para el análisis ampliado de este concepto, ver el punto 6.2, referente a la deducción por inversión en vivienda habitual, del capítulo XIII de este manual).

Importe objeto de reinversión

Para poder disfrutar de la exención será preciso reinvertir el importe total obtenido en la transmisión en la adquisición de la nueva vivienda habitual.

No obstante, cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a efectos de la exención, como importe total obtenido, el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

Cuando el importe de la reinversión sea inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente reinvertida.

241

Importe objeto de reinversión

Con carácter general. Importe obtenido en la transmisión

Cuando para la adquisición de la vivienda transmitida se hubiera recurrido a financiación ajena:

Importe obtenido en la transmisión – Importe pendiente de amortizar

Reinversión parcial. Se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que se corresponda con la cantidad reinvertida.

Plazo de reinversión

La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.

Se entenderá que la reinversión se realiza dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la adquisición de una nueva vivienda habitual, dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.

En aquellos casos en que la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente estará obligado a hacer constar en la autoliquidación del Impuesto del ejercicio en que se obtenga la ganancia patrimonial su intención de reinvertir en las condiciones y plazos comentados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de la vivienda habitual

No obstante, de acuerdo con lo dispuesto en la Disposición Adicional Tercera de la Norma Foral 7/2008, de 10 de diciembre y de la Disposición Adicional Segunda de la Norma Foral 3/2009, de 23 de diciembre, se amplia el plazo para reinversión a cuatro años en los supuestos siguientes:

— En la transmisiones de vivienda habitual realizadas entre el 1 de enero de 2007 y el 31 de diciembre 2010.

— En la adquisición de una nueva vivienda habitual realizada entre el 1 de enero de 2007 y el 31 de diciembre de 2010.

Plazo de reinversión

Transmisión de vivienda habitualEfectuadas entre 1-1-2007 y 31-12-2010. Cuatro años

Efectuadas a partir del 1-1-2011. Dos años

Adquisición de nueva vivienda habitualEfectuada entre 1-1-2007 y 31-12-2010. Cuatro años

Efectuada a partir del 1-1-2011. Dos años

Incompatibilidad con la deducción por inversión en vivienda habitual

Cuando se opte por la aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual, el importe de 36.000 € en concepto de crédito vivienda se verá minorado en el 18% de la ganancia patrimonial exenta (ver apartado correspondiente a la deducción por inversión en vivienda habitual).

242

Incumplimiento de las condiciones

El incumplimiento de cualquiera de las condiciones exigidas para la aplicación de la exención, implicará el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial corres-pondiente.

En el supuesto de producirse dicha situación, el contribuyente deberá imputar la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliqui-dación complementaria, con inclusión de los correspondientes intereses de demora. Esta autoliquidación complementaria se presentarán en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de autoliquidación correspondiente al período impositivo en se produzca dicho incum-plimiento.

GANANCIAS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADAS

Se consideran ganancias patrimoniales no justificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio decla-rados por el contribuyente, así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su anotación en libros o registros oficiales.

Este tipo de ganancias patrimoniales se integrarán en la base imponible general del período impositivo respecto del que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha incluida en un período impositivo prescrito o, respecto del cual se hubiera producido la caducidad del ejercicio de la potestad de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

INDIVIDUALIZACIÓN DE LAS GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES

En general, las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimo-niales de que provengan.

Las ganancias patrimoniales no justificadas se atribuirán en función de la titularidad de los bienes o derechos en que se manifiesten.

Las adquisiciones de bienes y derechos que no se deriven de una transmisión previa se considerarán ganancias patrimoniales de la persona a quien corresponda el derecho a su obtención o que las haya ganado directamente.

IMPUTACIÓN TEMPORAL

Las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial.

243

INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE LAS GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES1. Ganancias y pérdidas patrimoniales que se integran y compensan en la base impo-

nible general

Forman parte de la base imponible general las ganancias y pérdidas patrimoniales que no se pongan de manifiesto como consecuencia de transmisiones de elementos patri-moniales, integrándose y compensándose exclusivamente entre sí.

a) Si el resultado de la integración y compensación presentara saldo positivo com-pensará las pérdidas patrimoniales netas que formen parte de la base imponible general de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010.

b) Si el saldo resultase negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de renta que componen la base imponible general obtenida durante el ejercicio, con el límite del 25% de dicho saldo positivo. Si tras dicha compensación continuara quedando saldo negativo, su importe se compen-sará, en los cuatro años siguientes, en el mismo orden establecido.

La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro años, mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores.

2. Ganancias pérdidas patrimoniales que se integran y compensan en la base imponi-ble del ahorro

Forman parte de la base imponible del ahorro las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto como consecuencia de transmisiones de elementos patri-moniales, integrándose y compensándose exclusivamente entre sí.

a) Si el resultado de la integración y compensación presentara saldo positivo compen-sará las pérdidas patrimoniales netas que formen parte de la base imponible ahorro de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010.

b) Si el saldo resultase negativo su importe se compensará con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales que se integran en la base imponible del ahorro que se pongan de manifiesto durante los cuatro años siguientes.

Las compensaciones deberán efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que puedan practicarse fuera del plazo de cuatro años, mediante la acumulación a rentas negativas de ejercicios posteriores.

245

CAPÍTULO XI INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE RENTAS.

BASE LIQUIDABLE: BASE LIQUIDABLE GENERAL Y BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO. CÁLCULO

DE LA CUOTA ÍNTEGRA

CLASES DE RENTA Y BASE IMPONIBLEA efectos del cálculo del Impuesto las rentas del contribuyente se clasifican, según proceda, en renta general y renta del ahorro.

Asimismo, atendiendo a esta clasificación de la renta, la base imponible se divide en dos partes:

— Base imponible general

— Base imponible del ahorro.

COMPONENTES DE LA RENTA GENERAL

Rendimientos

+ Rendimientos del trabajo

+ Rendimientos del capital inmobiliario:

— Derivados del arrendamiento de inmuebles rústicos o urbanos distintos de las viviendas.

— Procedentes del subarrendamientos de inmuebles rústicos o urbanos.

— Derivados de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre bienes inmuebles, rústicos o urbanos.

± Rendimientos del capital mobiliario:

— Derivados de la cesión a terceros de capitales propios procedentes de operaciones con entidades vinculadas al contribuyente. Se exceptuarán de este apartado, cuando se trate de rendimientos percibidos de entidades financieras y no de las personas que se consideran vinculadas a la entidad pagadora.

— Derivados de la aportación de los/as socios/as, comuneros/as, herederos/as o partícipes de sociedades civiles, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica constituyan una unidad económica o patrimonio separado susceptible de imposición, cuando la participación de aquéllos/as se limite a la mera aportación de un capital, siempre que la comunidad resultante ejerza una actividad económica.

— Procedentes de la propiedad intelectual.

— Procedentes de la propiedad industrial.

— Derivados de la prestación de asistencia técnica.

— Derivados del arrendamiento o subarrendamiento de bienes, negocios o minas.

— Procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización.

± Rendimientos de actividades económicas

246

Imputaciones de renta

+ En el régimen de transparencia fiscal internacional

+ De las instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios considerados como paraísos fiscales.

± De agrupaciones de interés económico españolas y europeas.

± De uniones temporales de empresas.

Ganancias y pérdidas patrimoniales

± Las que no procedan de la transmisión de elementos patrimoniales.

COMPONENTES DE LA RENTA DEL AHORRO

Rendimientos

+ Rendimientos del capital inmobiliario procedentes del arrendamiento de viviendas.

± Rendimientos del capital mobiliario:

— Derivados de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.

— Derivados de la cesión a terceros de capitales propios, excluidos los procedentes de entidades vinculadas con el contribuyente.

— Derivados de la cesión a terceros de capitales propios, procedentes de entidades financieras vinculadas al contribuyente, cuando éstos difieran de los que hubieran sido ofertados a otros colectivos de similares características a las de las personas que se consideren vinculadas a la entidad pagadora.

— Procedentes de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposición de capitales.

Ganancias y pérdidas patrimoniales

± Las que procedan de la transmisión de elementos patrimoniales

La aplicación de las diferentes normas de integración y compensación de rentas va a determinar el importe de la base imponible general y la base inoponible del ahorro.

INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE RENTAS EN LA BASE IMPONIBLE GENERALLa base imponible general está constituida por tres componentes:

a) Rendimientos e imputaciones de renta que forman parte de la renta general.

b) Ganancias y pérdidas patrimoniales que no deriven de la transmisión de elementos patrimoniales.

c) Pérdidas patrimoniales que no deriven de la transmisión de elementos patrimonia-les, procedentes de ejercicios anteriores ( en concreto de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010).

La integración y compensación de los distintos elementos se realiza de la forma siguiente:

1. Se integran y compensan entre sí, sin limitación alguna, los rendimientos netos y las imputaciones de renta que forman parte de la renta general. En todo caso, el saldo resultante, tanto si es positivo como si es negativo, se integra en la base imponible general.

2. Se integran y compensan, exclusivamente entre sí, las ganancias y pérdidas patrimo-niales que no deriven de la transmisión de elementos patrimoniales. La integración

247

en la base imponible general se realizará de forma diferente en función de la natu-raleza del signo del saldo resultante:

a) Si el saldo resultase positivo. Su importe se integrará en la base imponible general, en caso de que no existan compensaciones de pérdidas patrimoniales, de ejercicios anteriores, que no deriven de la transmisión de elementos patrimoniales. En caso de que se efectúe dicha compensación, se integrará en la base imponible general el importe resultante de realizar la compensación correspondiente, sin que la diferen-cia pueda resultar negativa.

b) Si el saldo resultase negativo. Su importe se podrá compensar con el saldo positivo resultante de la integración y compensación de rendimientos netos e imputaciones de renta que forman parte de la renta general, con el límite del 25% de dicho saldo positivo. Si tras esta operación, siguiera existiendo saldo negativo, éste se compensará, en los cuatro años siguientes y sucesivos, en el orden que se relaciona a continuación:

• Enprimerlugar,conelsaldopositivodelasgananciasypérdidaspatrimonialesde esta naturaleza.

• Ensegundolugar,conelsaldopositivodelosrendimientosnetosylasimputa-ciones de rentas que forman parte de la renta general, con el límite del 25% de dicho saldo positivo.

3. Compensaciones de pérdidas netas, de ejercicios anteriores (en concreto de los ejer-cicios 2007, 2008, 2009 y 2010). Se efectuarán en la forma y orden siguiente:

• Enprimerlugar,conelsaldopositivodelasgananciasypérdidaspatrimonialesno derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales del ejercicio, con el límite de dicho saldo positivo.

• En segundo lugar,encasodequecontinuasenexistiendopartidaspendientesde compensar, con el saldo positivo resultante de la integración y compensación de los rendimientos netos e imputaciones de renta que forman parte de la renta general del ejercicio, con el límite del 25% de dicho saldo positivo.

En caso de que concurran saldos negativos del propio ejercicio con saldos negativos de ejercicios anteriores, el orden más razonable en la aplicación de la compensación será el que va de mayor a menor antigüedad, es decir empezando por el ejercicio 2007 y acabando con el propio ejercicio, tendiendo en cuenta el límite del 25% del saldo posi-tivo de los rendimientos netos e imputaciones de renta que forman parte de la renta general, para el conjunto de las compensaciones que se realicen.

La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro años, mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores.

El contribuyente deberá acreditar, en su caso, mediante la oportuna justificación docu-mental, la procedencia y cuantía de los saldos negativos, cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originen.

248

∑ Rendimientos renta general + ∑ Imputaciones de renta

Saldo negativo Saldo negativo

Máximo compensación 25 % saldo positivo

Resto no compensado. Compensación 4 ejercicios siguientes

Saldo positivo

Compensación pérdidas netas patrimoniales ejercicios 2007, 2008, 2009, 2010

Compensación pérdida neta patrimonial renta general

Compensación pérdidas netas patrimoniales ejercicios 2007, 2008, 2009, 2010

Saldo positivo

Ganancias y pérdidas patrimoniales renta general

BASE IMPONIBLE GENERAL

INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE RENTAS EN LA BASE IMPONIBLE DEL AHORROLa base imponible del ahorro está constituida por cuatro componentes, dos corres-pondientes al propio ejercicio y dos, en caso de que existan, que pueden proceder de cualquiera de cuatro años inmediatos anteriores:

a) Rendimientos definidos como pertenecientes a la renta del ahorro.

b) Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patri-moniales.

c) Saldos negativos resultantes de la integración y compensación de rendimientos que formen parte de la renta del ahorro, procedentes de ejercicios anteriores (para este ejercicio, 2007, 2008, 2009 y 2010).

d) Pérdidas netas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimonia-les, procedentes de ejercicios anteriores (en concreto los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010).

La integración y compensación de los distintos elementos se efectúa de la siguiente forma:

249

1. Se integran y compensan, exclusivamente, entre sí los rendimientos netos que for-man parte de la renta del ahorro:

a) Si el saldo resultase positivo. Su importe se integra en la base imponible del aho-rro del ejercicio. Contra este saldo se podrán compensar, en su caso, los saldos negativos correspondientes a los rendimientos que forman parte de la renta del ahorro, procedentes de los cuatro años inmediatos anteriores, sin que el resulta-do de esta operación pueda ser negativo.

b) Si el saldo resultase negativo. Su importe se podrá compensar con los saldos positivos resultantes de la integración y compensación de los rendimientos que forman parte de la renta del ahorro de los cuatro años inmediatos posteriores. La compensación deberá efectuarse en dicho plazo en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios y sin que pueda practicarse fuera del límite temporal de los cuatro años, mediante acumulación a saldos negativos de ejer-cicios posteriores.

2. Se integran y compensan, exclusivamente, entre sí las ganancias y pérdidas patrimo-niales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales:

a) Si el resultado de la operación arrojase saldo positivo. Su importe se integra en la base imponible del ahorro. Contra este saldo se podrán compensar, en su caso, las pérdidas netas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, pro-cedentes de los cuatro años inmediatos anteriores, sin que el resultado de esta operación pueda ser negativo.

b) Si el saldo resultase negativo. Su importe se podrá compensar con las ganancias netas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales de los cuatro años inmediatos y sucesivos. La compensación deberá efectuarse en dicho plazo en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios y sin que pueda practicarse fuera del límite temporal de los cuatro años, mediante acumulación a saldos negativos de ejercicios posteriores.

3. Compensación de saldos negativos derivados de la integración y compensación de rendimientos que forman parte de la renta del ahorro (ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010). Se podrá efectuar, exclusivamente, contra el saldo positivo resultante de la integración y compensación de los rendimientos que forman parte de la renta del ahorro, sin que la operación pueda arrojar saldo negativo.

4. Compensación de pérdidas netas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, de ejercicios anteriores ( ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010). Se podrá efectuar, exclusivamente, contra el saldo positivo resultante de la integración y compensación de las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, del ejercicio, sin que el resultado de la operación pueda ser negativo.

El contribuyente deberá acreditar, en su caso, mediante la oportuna justificación docu-mental, la procedencia y cuantía de los saldos negativos, cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originen.

250

∑ Rendimientos renta del ahorro

Saldo negativo Saldo negativoSaldo positivo

Se compensa con los saldos positivos de los rendimientos renta del ahorro de los cuatro ejercicios siguientes

Compensación rendimientos renta del ahorro negativos ejercicios 2007, 2008, 2009, 2010

Se compensa con las ganancias netas patrimoniales renta del ahorro de los cuatro ejercicios siguientes

Compensación pérdidas netas renta del ahorro ejercicios 2007, 2008, 2009, 2010

Saldo positivo

Ganancias y perdidas patrimoniales renta del ahorro

BASE IMPONIBLE DEL AHORRO

EJEMPLO:

1. La Señora RR presenta los siguientes datos fiscales en el ejercicio 2011:

— Rendimiento neto del trabajo = 25.000 €

— Por el arrendamiento de dos lonjas obtiene un rendimiento neto de capital inmobiliario de 12.450 €

— Dividendos después de exención = 2.500 €

— Intereses de bonos = 1.750 €

— Por la transmisión de unas acciones obtiene una ganancia patrimonial = 4.000 €

— Por la transmisión de un inmueble obtiene una ganancia patrimonial = 19.600 €

— Pérdida patrimonial pendiente de compensación del ejercicio 2007, proceden-te de la transmisión de acciones = 3.000 €

— Pérdida patrimonial pendiente de compensación del ejercicio 2010, proceden-te de la transmisión de acciones = 2.600 €

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Solución:

BIG = 25.000 + 12.450 = 37.450 €

Ganancia patrimonial ejercicio 2011 = 4.000 + 19.600 = 23.600 €

Compensación pérdidas patrimoniales de ejercicios anteriores = 23.600 – 3.000 – 2.600 = 18.000 €

Rendimiento neto capital mobiliario = 2.500 + 1.750 = 4.250 €

BIA = 18.000 + 4.250 = 22.250 €

BASE LIQUIDABLE. BASE LIQUIDABLE GENERAL. BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO

La base liquidable (BL) estará constituida por la suma de la base liquidable general y la base liquidable del ahorro.

BASE LIQUIDABLE GENERAL La base liquidable general vendrá determina por el resultado de aplicar sobre la base imponible general, exclusivamente y en el mismo orden, las reducciones que se rela-cionan a continuación:

1º Por abono de pensiones compensatorias y anualidades por alimentos.

2º Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social.

3º Por tributación conjunta.

La aplicación de estas reducciones no podrá dar lugar a una base liquidable general negativa. Asimismo, no serán de aplicación cuando la base imponible general haya resultado negativa.

Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podrá compensarse con las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro años siguientes. La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo establecido mediante la acumulación a bases liquidables negativas de años posteriores.

El contribuyente deberá acreditar, en su caso, mediante la oportuna justificación documental, la procedencia y cuantía de las bases liquidables generales negativas cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originen.

BASE LIQUIDABLE GENERAL (BLG)

BASE IMPONIBLE GENERAL> 0

BLG= BIG – Reducciones ≥ 0

Si existen bases liquidables negativas de los ejercicios 2007 (BLG07), 2008 (BLG08), 2009 (BLG09), 2010 (BLG10): Base liquidable general después de compensación (BLGDC):

BLGDP= BLG – BLG07 – BLG08 – BLG09 – BLG10 ≥ 0

BASE IMPONIBLE GENERAL< 0

BLG= BIG< 0

Su importe se compensará con las bases liquidables generales que se obtengan en los cuatro años siguientes.

252

El punto 10.1 de la instrucción 1/2011, de 30 de marzo, de la Dirección de Hacienda, aclara la forma de aplicar las reducciones sobre la base imponible general cuando se opte por la tributación conjunta: “La aplicación de las reducciones no puede dar lugar a la obtención de una base liquidable general negativa ni al incremento de la misma.

En los casos de tributación conjunta, este límite relativo opera también individual-mente respecto de cada uno de los miembros de la unidad familiar, para lo que debe tenerse en cuenta la proporción de base imponible de cada contribuyente. Por ello, en estos supuestos se entiende que operan dos límites:

a) Por un lado, cada miembro de la unidad familiar no puede reducir más que el importe positivo resultante de descontar de su base imponible general individual las reducciones por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos a que tenga derecho.

b) Por otro, el conjunto de los miembros de la unidad familiar no puede reducir una cuantía superior al saldo positivo resultante de descontar de la base imponible general conjunta las reducciones por pensiones compensatorias a que tengan dere-cho todos ellos.”

REDUCCIONES APLICABLES A LA BASE IMPONIBLE GENERALREDUCCIONES POR PENSIONES COMPENSATORIAS Y ANUALIDADES POR ALIMENTOSLa base imponible general y, en su caso, la base imponible del ahorro, serán objeto de reducción en el importe de las cantidades satisfechas en concepto de pensiones com-pensatorias y anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas a favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial.

REDUCCIONES POR APORTACIONES Y CONTRIBUCIONES A SISTEMAS DE PREVISIÓN SOCIAL1. Aportaciones y contribuciones susceptibles de reducción

Podrán reducir la base imponible general las aportaciones y contribuciones a los siste-mas de previsión social que se relacionan a continuación:

1. Las aportaciones realizadas por los socios/as de las entidades de previsión social voluntaria que tengan por objeto la cobertura de las contingencias a que hace referencia el artículo 3 de la Norma Foral 6/1988, de 30 de junio, sobre régimen fis-cal de las entidades de previsión social voluntaria, y el desempleo para los socios/as trabajadores/as, incluyendo las contribuciones del socio protector que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo.

2. Las aportaciones realizadas por los/las partícipes a planes de pensiones, incluyendo las contribuciones del promotor que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo.

3. Las aportaciones realizadas por los/las partícipes a los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, incluidas las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras, siempre que se cumplan los requisitos siguientes:

a) Que las contribuciones se imputen fiscalmente al partícipe a quien se vincula la prestación.

253

b) Que se transmita al partícipe de forma irrevocable el derecho a la percepción de la prestación futura.

c) Que se transmita al partícipe la titularidad de los recursos en que consista dicha contribución.

d) Las contingencias cubiertas deberán ser las previstas en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de regulación de Planes y Fondos de pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.

4. Las aportaciones y contribuciones a mutualidades de previsión social que cumplan los requisitos siguientes:

a) Requisitos subjetivos:

1º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades previsión social por profesionales no integrados en alguno de los regímenes de la Seguridad Social, por sus cónyuges o parejas de hecho y familiares consanguíneos en primer grado, así como por los trabajadores de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, siempre que no hayan teni-do la consideración de gasto deducible para hallar los rendimientos netos de actividades económicas.

2º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales o empresarios/as indivi-duales integrados en cualquiera de los regímenes de la Seguridad Social, por sus cónyuges o parejas de hecho y familiares consanguíneos en primer grado, así como por los trabajadores/as de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviem-bre.

3º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores, incluidas las contribuciones del promotor que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo, cuando se efectúen de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, con inclusión del desempleo para los citados socios trabajadores.

b) Los derechos consolidados de los mutualistas sólo podrán hacerse efectivos en los supuestos previstos, para los planes de pensiones, por el artículo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aproba-do por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.

5. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro, concertados con las mutualidades de previsión social que tengan establecidas los correspondientes Colegios Profesionales, por los mutualistas colegiados que sean trabajadores por cuenta ajena, por sus cónyuges o parejas de hecho y familiares consanguíneos en primer grado, así como por los trabajadores de las citadas mutualidades, siempre y cuando exista un acuerdo de los órganos correspondientes de la mutualidad que sólo permita cobrar las prestaciones cuando concurran las contingencias previstas en el artículo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 20 de noviembre.

254

6. Las primas satisfechas a los planes de previsión asegurados que se definen como contratos de seguro que deben cumplir los requisitos que se relacionan a continua-ción:

a) El contribuyente deberá ser el tomador, asegurado y beneficiario. No obstante, en el caso de fallecimiento, podrá generar derechos a prestaciones en los tér-minos previstos en el Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.

b) Las contingencias cubiertas deberán ser, únicamente, las previstas en el artícu-lo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y deberán tener como cobertura principal la de jubilación. A estos efectos, se considerará que se cumple dicho requisito cuando se verifique la condición de que el valor de las provisiones matemáticas para la jubilación y dependencia alcanzadas al final de cada anualidad representen al menos el triple de la suma de las primas pagadas desde el inicio del plan para el capital de fallecimiento e incapacidad.

Sólo se permitirá la disposición anticipada, total o parcial, en estos contratos en los supuestos previstos en el artículo 8.8 del citado texto refundido. En dichos contratos no será de aplicación lo dispuesto en los artículos 97 y 99 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contratos de Seguro.

c) Este tipo de seguros tendrá obligatoriamente que ofrecer una garantía de inte-rés y utilizar técnicas actuariales.

d) En el condicionado de la póliza se hará constar de forma expresa y destacada que se trata de un plan de previsión asegurado.

e) El tomador del seguro podrá movilizar la totalidad o parte de su provisión mate-mática a otro u otros planes de previsión asegurados de los que sea tomador, o a uno o varios planes de pensiones del sistema individual o asociado de los que sea partícipe. Una vez alcanzada la contingencia, la movilización sólo será posible si las condiciones del plan lo permiten.

En aquellos aspectos no específicamente regulados en la Norma Foral del Impuesto y en sus normas de desarrollo, el régimen de aportaciones, contingen-cias y prestaciones de estos contratos se regirá por la normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones, salvo los aspectos financiero-actuariales de las provisiones técnicas correspondientes. En particular, los derechos en un plan de previsión asegurado no podrán ser objeto de embargo, traba judicial o adminis-trativa hasta el momento en que se causa el derecho a la prestación o en que se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración.

7. Las aportaciones realizadas por los trabajadores a los planes de previsión social empresarial regulados en la disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, incluyendo las contribuciones del tomador. En todo caso, estos planes deberán cumplir los siguientes requisitos:

a) Serán de aplicación a este tipo de contratos de seguro los principios de no discri-minación, capitalización, irrevocabilidad de aportaciones y atribución de dere-chos establecidos en el numero 1 del artículo 5 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.

255

b) La póliza dispondrá las primas que, en cumplimiento del plan de previsión social, deberá satisfacer el tomador, las cuales serán objeto de imputación a los asegu-rados.

c) En el condicionado de la póliza se hará constar de forma expresa y destacada que se trata de un plan de previsión social empresarial.

d) Las contingencias cubiertas deberán ser, únicamente, las previstas en el artícu-lo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y deberán tener como cobertura principal la de jubilación. A estos efectos, se considerará que se cumple dicho requisito cuando se verifique la condición de que el valor de las provisiones matemáticas para la jubilación y dependencia alcanzadas al final de cada anualidad representen al menos el triple de la suma de las primas pagadas desde el inicio del plan para el capital de fallecimiento e incapacidad.

Sólo se permitirá la disposición anticipada, total o parcial, en estos contratos en los supuestos previstos en el artículo 8.8 del citado texto refundido. En dichos contratos no será de aplicación lo dispuesto en los artículos 97 y 99 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contratos de Seguro.

e) Este tipo de planes tendrá, obligatoriamente, que ofrecer una garantía de inte-rés y utilizar técnicas actuariales.

En aquellos aspectos no específicamente regulados en la Norma Foral del Impuesto y en sus normas de desarrollo, el régimen de aportaciones, contingen-cias y prestaciones de estos contratos se regirá por la normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones, salvo los aspectos financiero-actuariales de las provisiones técnicas correspondientes. En particular, los derechos en un plan de previsión asegurado no podrán ser objeto de embargo, traba judicial o adminis-trativa hasta el momento en que se causa el derecho a la prestación o en que se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración.

8. Las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.

Igualmente, las personas que tengan con el contribuyente una relación de paren-tesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, o por su cónyuge o pareja de hecho o por aquellas personas que tuviesen al contribuyente a su cargo en régimen de tutela o acogimiento, podrán reducir en su base imponible general las primas satisfechas a estos seguros privados.

Estos contratos de seguro deberán cumplir los requisitos siguientes:

a) El contribuyente deberá ser el tomador, asegurado y beneficiario. No obstante, en el caso de fallecimiento, podrá generar derechos a prestaciones en los tér-minos previstos en el Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.

b) Este tipo de seguros tendrá obligatoriamente que ofrecer una garantía de inte-rés y utilizar técnicas actuariales.

En aquellos aspectos no específicamente regulados en la Norma Foral del Impuesto y en sus normas de desarrollo, el régimen de aportaciones, contingen-cias y prestaciones de estos contratos se regirá por la normativa reguladora de

256

los planes y fondos de pensiones, salvo los aspectos financiero-actuariales de las provisiones técnicas correspondientes. En particular, los derechos en un plan de previsión asegurado no podrán ser objeto de embargo, traba judicial o adminis-trativa hasta el momento en que se causa el derecho a la prestación o en que se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración.

Las primas satisfechas no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

9. Aportaciones a cualquiera de los sistemas de previsión anteriores, realizadas a favor del/de la cónyuge o pareja de hecho, cuando éste/a no obtenga rentas a integrar en la base imponible general, o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 € anuales.

Al igual que en el caso anterior, estas aportaciones no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Sistemas de previsión socialContingencias generadoras del derecho de reducción

en la Base Imponible General

Entidades de Previsión Social Voluntaria

- Jubilación.- Fallecimiento.- Incapacidad permanente.- Desempleo de larga duración.- Enfermedad grave.- Dependencia.

Planes de Pensiones

- Jubilación.- Incapacidad laboral total y permanente para la

profesión habitual.- Incapacidad laboral absoluta y permanente para

todo trabajo.- Gran invalidez.- Muerte del partícipe o beneficiario.- Dependencia severa o gran dependencia del

partícipe.

Planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo (Planes de Pensiones modalidad empleo de la UE)

- Jubilación.- Incapacidad laboral total y permanente para la

profesión habitual.- Incapacidad laboral absoluta y permanente para

todo trabajo.- Gran invalidez.- Muerte del partícipe o beneficiario.- Dependencia severa o gran dependencia del

partícipe.

Mutualidades de Previsión Social

En la parte que tenga por objeto:- Jubilación.- Incapacidad laboral total y permanente para la

profesión habitual.- Incapacidad laboral absoluta y permanente para

todo trabajo.- Gran invalidez.- Muerte del partícipe o beneficiario.- Dependencia severa o gran dependencia del

partícipe.

257

Planes de previsión asegurados

- Jubilación.- Incapacidad laboral total y permanente para la

profesión habitual.- Incapacidad laboral absoluta y permanente para

todo trabajo.- Gran invalidez.- Muerte del partícipe o beneficiario.- Dependencia severa o gran dependencia del

partícipe.

Planes de previsión social empresarial (aportaciones realizadas por los trabajadores)

- Jubilación.- Incapacidad laboral total y permanente para la

profesión habitual.- Incapacidad laboral absoluta y permanente para

todo trabajo.- Gran invalidez.- Muerte del partícipe o beneficiario.- Dependencia severa o gran dependencia del

partícipe.

Primas satisfechas a seguros privadosCubrir exclusivamente el riesgo de dependencia severa o gran dependencia.

Aportaciones a favor del cónyuge o pareja de hecho

En función del sistema de previsión social al que se realice la aportación.

En todos los casos se podrán rescatar anticipadamente en los casos de desempleo de larga duración y enfermedad grave.

Las prestaciones percibidas de los sistemas de previsión social tributarán en su integridad como rendimiento del trabajo.

Cuando el contribuyente dispusiera de los derechos consolidados, así como, de los derechos económicos que se derivan de los diferentes sistemas de previsión social, total o parcialmente, en supuestos distintos de los previstos en la normativa de pla-nes y fondos de pensiones o baja voluntaria o forzosa o disolución y liquidación de la entidad, deberá reponer las reducciones en la base imponible general indebidamente practicadas, mediante las oportunas autoliquidaciones complementarias, con inclusión de los intereses de demora. Las cantidades percibidas que excedan del importe de las aportaciones realizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por el promotor, tributarán como rendimiento del trabajo en el período impositivo en que se perciban.

2. Límites de reducción por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social

Sin perjuicio de los límites financieros, establecidos en su normativa específica, los lími-tes de las reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social serán los siguientes:

a) 8.000 € anuales por la suma de las aportaciones realizadas a los sistemas de previ-sión social especificados en el apartado 1 anterior, efectuadas por los socios, partí-cipes, mutualistas o asegurados.

Cuando los socios, partícipes, mutualistas o asegurados sean mayores de cincuenta y dos años en la fecha de devengo del impuesto, el límite de 8.000 euros se aumenta-rá en 1.250 euros adicionales por cada año de edad del socio, partícipe, mutualista

258

o asegurado que exceda de cincuenta y dos años, con el límite máximo de 24.250 €, que se alcanza a la edad de 65 años.

A efectos de estos límites, no se computarán las contribuciones empresariales.

b) 8.000 € por la suma de las contribuciones empresariales realizadas por los socios protectores, promotores de planes de pensiones modalidad empleo, mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial o tomador en los planes de previsión social empresarial a favor de los socios, partíci-pes, mutualistas o asegurados e imputadas a los mismos.

Al igual que en el caso anterior este límite de 8.000 € se incrementará en 1.250 € adicionales, para los socios, partícipes, mutualistas o asegurados mayores de 52 años, por cada año que exceda de dicha edad en la fecha de devengo del impuesto, con el límite máximo de 24.250 €.

Las aportaciones propias que el empresario individual realice a entidades o mutua-lidades de previsión social, a planes de pensiones de empleo o a planes de previsión social empresarial, de los que a su vez sea promotor y partícipe o mutualista o socio protector y beneficiario se entenderán incluidas dentro de estos límites.

Las entidades de previsión social voluntaria incluidas en esta letra deberán cumplir los requisitos que se relacionan a continuación:

• Quelapersonacontratanteseaelpromotorosocioprotectorylosempleadossean los socios ordinarios, partícipes o mutualistas.

• Quelatotalidaddelpersonalempleadoporelpromotorosocioprotectorestéacogido o en condiciones de acogerse a un instrumento de previsión social empresarial del que el contratante sea promotor o socio protector, sin que pueda exigirse una antigüedad superior a dos años para acceder a aquél.

Los límites reflejados, en estas letras a) y b), se aplicarán de forma independiente e individual a cada mutualista, partícipe, asegurado o socio integrado en una unidad familiar.

c) Aportaciones a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de depen-dencia severa o gran dependencia. En este caso, además, se deberá tener en cuenta:

• Elconjuntodelasaportacionespracticadasportodaslaspersonasquesatisfaganprimas a favor de un mismo contribuyente, incluidas las del propio contribuyen-te, no podrán exceder de 8.000 € anuales.

• Cuandoconcurranvariasprimasafavordeunmismocontribuyente,habrándeser objeto de reducción, en primer lugar, las primas satisfechas por el propio contribuyente, y sólo si las mismas no alcanzaran el límite de 8.000 € señalado, podrán ser objeto de reducción las primas satisfechas por otras personas a su favor en la base imponible general de éstas, la cual se realizará, de forma pro-porcional.

d) Con independencia de las reducciones realizadas de acuerdo con los límites reco-gidos en las letras a) y b), los contribuyentes cuyo cónyuge o pareja de hecho, no obtenga rentas a integrar en la base imponible general, o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 € anuales, podrán reducir en la base imponible general las aporta-ciones realizadas a los sistemas de previsión social de los que sea socio, partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge o pareja de hecho, con el límite máximo de 2.400 € anuales.

En lo referente a la aplicación previa de los límites financieros establecidos para los sistemas de previsión social la instrucción 1/2011, de 30 de marzo, de la Dirección General de Hacienda, en su punto 10.2, aclara: “Únicamente pueden ser objeto de reducción las aportaciones que, además de cumplir los demás requisitos exigidos

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por la Norma Foral 6/2006, respeten los límites máximos previstos en la normativa financiera reguladora de cada uno de los distintos sistemas de previsión social. A estos efectos, debe tenerse en cuenta que no existe ningún límite financiero sobre las aportaciones o contribuciones a EPSV. Mientras que para los planes de pensio-nes, las mutualidades de previsión social, los planes de previsión asegurados, los pla-nes previsión social empresarial, los seguros de vida de dependencia severa o gran dependencia y la parte general de la Mutualidad de Previsión Social de Deportistas Profesionales, existe un límite conjunto de 10.000 € anuales, que afecta tanto a las aportaciones individuales como a las contribuciones empresariales. En caso de con-tribuyentes mayores de 50 años, el límite se eleva a 12.500 €.”

LÍMITES APLICABLES A LA REDUCCIÓN POR APORTACIONES Y CONTRIBUCIONES A SISTEMAS DE PREVISIÓN SOCIAL

Límites financieros aplicables a los sistemas de previsión social

Límite de las aportaciones y contribuciones empresariales aplicable conjuntamente a:

- Planes de pensiones.

- Planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo.

- Mutualidades de previsión social.

- Planes de previsión asegurados.

- Planes de previsión social empresarial.

- Seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o gran dependencia.

a) Límite general: 10.000 € anuales

b) Mayores de 50 años: 12.500 € anuales

Entidades de previsión social voluntaria No tienen límite

Límites fiscales aplicables conjuntamente a todos los sistemas de previsión social

Aportaciones individuales a:

- Entidades de previsión social voluntaria.

- Planes de pensiones.

- Planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo.

- Mutualidades de previsión social.

- Planes de previsión asegurados.

- Planes de previsión social empresarial.

- Seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o gran dependencia.

a) Límite general conjunto: 8.000 € anuales

b) Mayores de 52 años, límite conjunto:

8.000 + t x 1.250 ≤ 24.250 €

Siendo t el número de años a la fecha de devengo, tomado por exceso, que supera los 52. Además: 1 ≤ t ≤13

Contribuciones empresariales a:

- Entidades de previsión social voluntaria.

- Planes de pensiones.

- Planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo.

- Mutualidades de previsión social.

- Planes de previsión social empresarial.

a) Límite general conjunto: 8.000 € anuales

b) Mayores de 52 años, límite conjunto:

8.000 + t x 1.250 ≤ 24.250 €

Siendo t el número de años a la fecha de devengo, tomado por exceso, que supera los 52. Además: 1 ≤ t ≤13

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Aportaciones a seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o gran dependencia

Además, el conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que satisfagan primas a favor de un mismo contribuyente ≤ 8.000 € anuales.

En primer lugar se aplican las aportaciones propias. Posteriormente las aportaciones a favor del contribuyente, proporcionalmente.

Aportaciones a los distintos sistemas de previsión social a favor del cónyuge o pareja de hecho

2.400 € anuales

3. Régimen de excesos aplicable a las aportaciones y contribuciones realizadas a los distintos sistemas de previsión social

a) Excesos resultantes por aplicación de los límites fiscalmente establecidos sobre las aportaciones individuales, contribuciones empresariales y sobre las aportaciones a favor del cónyuge o pareja de hecho. Las cantidades que superen dichos límites serán objeto de aplicación en los cinco ejercicios siguientes.

b) Excesos generados como consecuencia de insuficiencia de base imponible general. Los importes no aplicados por insuficiencia de base imponible general se aplicarán en los cinco ejercicios siguientes.

c) Posibles excesos derivados de la aplicación de los límites financieros. No reducen la base imponible general en ningún ejercicio.

Cuando en el período impositivo en que se produzca el exceso aplicable sobre la base imponible general, concurran aportaciones del contribuyente y contribuciones imputa-das por el promotor o socio protector, la determinación del exceso que corresponda a unas y a otras se realizará en proporción a los importes de las respectivas aportaciones y contribuciones. En este sentido la Instrucción 1/2011, de 30 de marzo, de la Dirección General de hacienda, en su punto 10.3, que lleva por título “Reducción por aporta-ciones a contribuciones a sistemas de previsión social. Supuestos en el que las aporta-ciones individuales y las contribuciones empresariales imputadas superan el límite de reducción de la base imponible general. Determinación de los excesos que dan derecho a reducción en ejercicios siguientes”, aclara:” Según el artículo 73 de la Norma Foral 6/2006, los límites absolutos de reducción se computan separadamente en lo que a las aportaciones y a las contribuciones empresariales se refiere.

Sin embargo, el artículo 69.2 de la misma Norma Foral dispone que la aplicación con-junta de las reducciones a que tenga derecho el contribuyente no puede dar lugar a la obtención de una base liquidable negativa ni al incremento de la misma.

Por ello, en el supuesto de que el conjunto de las aportaciones y contribuciones empre-sariales, supere el saldo positivo resultante de descontar de la base imponible general las reducciones por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos a que tenga derecho el contribuyente, se entenderá que, a efectos de su posible reducción en los cinco ejercicios siguientes, las cantidades no aplicadas se corresponden con aportacio-nes o contribuciones en proporción a su importe total.

De cara a determinar la proporción de las cantidades aplicadas, el importe total de las aportaciones realizadas, por un lado, y de las contribuciones imputadas, por el otro, se entenderá limitado a aquel que, si hubiese existido base suficiente hubiera generado derecho a reducción en el ejercicio por no superar los límites absolutos de reducción previstos en el artículo 73 de la Norma Foral 6/2006.

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En el caso de aportaciones y/o contribuciones imputadas que se realicen por encima de los límites absolutos de reducción, pero respetando los límites financieros previstos para cada sistema de previsión social, podrán reducirse en los cinco ejercicios siguien-tes, manteniendo estos excesos su naturaleza de aportaciones o de contribuciones. “

La imputación de los excesos se realizará al primer ejercicio, de los cinco ejercicios siguientes, en el que el resultado de minorar la base imponible general en el importe de las pensiones compensatorias y anualidades por alimentos sea positivo. La imputa-ción se realizará respetando las condiciones y límites fiscales establecidos en la Norma Foral del impuesto.

Cuando concurran aportaciones individuales y/o contribuciones empresariales del ejer-cicio con excesos de aportaciones individuales y/o contribuciones empresariales proce-dentes de ejercicios anteriores, se aplicarán en el orden siguiente:

1º Los excesos de aportaciones individuales y/o contribuciones empresariales de ejerci-cios anteriores, respetando los límites fiscales correspondientes.

2º Las aportaciones individuales y/o contribuciones empresariales del ejercicio, respe-tando los límites fiscales establecidos en la Norma Foral del impuesto.

Para la aplicación de los excesos es preciso que los partícipes, mutualistas, asegurados y socios soliciten que las cantidades aportadas que no hubiesen sido objeto de reducción en la base imponible general, puedan ser aplicadas en los cinco ejercicios siguientes. La solicitud deberá realizarse en la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio en que las aportaciones realizadas no hayan podido ser objeto de reducción por exceder de los límites establecidos o por insuficiencia de base imponible general.

EJEMPLO:

1. La Señora AA, de 45 años de edad, es partícipe de un plan de pensiones de empleo al cual ha efectuado en el año 2011 una aportación directa de 3.000 €, asimismo, la empresa en la que trabaja ha efectuado una contribución a dicho plan de 3.000 €.

Como socio ordinario de una EPSV ha realizado una aportación directa, en el año 2011, de 5.000 €.

La base imponible general de la señora AA es de 40.000 €. No tiene derecho a ningún tipo de reducción al margen de las aportaciones y contribuciones a planes de pensiones y EPSV.

Solución:

Reducción aplicable:

— Por aportaciones a EPSV = 5.000 €

— Por aportaciones y contribuciones a planes de pensiones = 3.000 + 3.000 = 6.000 €

— Total reducciones = 5.000 + 6.000 = 11.000 €

BLG = BIG – Reducciones aportaciones y contribuciones a EPSV y planes de pensiones = 40.000 – 11.000 = 29.000 €

Las aportaciones y contribuciones a planes de pensiones no superan el límite financiero conjunto de 10.000 €

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Las aportaciones a EPSV no tienen límite financiero.

La suma de las aportaciones individuales a EPSV y planes de pensiones no superan los 8.000 € de límite fiscal.

La suma de las contribuciones empresariales no superan los 8.000 € de límite fiscal.

Todo ello hace que sea correcta la reducción de 11.000 €.

2. El Señor XX, de 49 años de edad, es socio de una EPSV de empleo a la cual ha efectuado en el año 2011 una aportación directa de 7.000 €, asimismo, la empresa en la que trabaja ha efectuado una contribución a dicha EPSV de 6.000 €.

La base imponible general del Señor XX es de 12.000 €. No tiene derecho a ninguna otra reducción.

Solución:

Aportaciones directas + Contribuciones empresariales = 7.000 + 6.000 = 13.000 €

BIG= 12.000 ⇒ Aportaciones directas + Contribuciones empresariales> BIG

Por lo tanto, la reducción total a efectuar será de 12.000 €. Para ello será preciso prorratear las aportaciones directas y las contribuciones empresariales:

Proporción aplicable en el ejercicio 2011 de las aportaciones directas:

7.000––––––– x 12.000 = 6.461,54 €13.000

Exceso aplicable en los cinco ejercicios posteriores = 7.000 – 6.461,54 = 538,46 €

Proporción aplicable en el ejercicio 2011 de las contribuciones empresariales:

6.000–––––– x 12.000 = 5.538,46€ 13.000

Exceso aplicable en los cinco ejercicios posteriores = 6.000 – 5.538,46 = 461,54 €

Total reducción aplicable en el ejercicio 2011 = 6.461,54 + 5.538,46 = 12.000 €

BLG = BIG – Reducciones = 12.000 – 12.000 = 0

3. El Señor RR, de 48 años de edad, es socio de una EPSV de empleo a la cual ha efectuado en el año 2011 una aportación directa de 6.000 €, asimismo, la empresa en la que trabaja ha efectuado una contribución a dicha EPSV de 6.000 €.

Como partícipe de un plan de pensiones ha realizado una aportación de 4.000 €.

La base imponible general en 2011 es de 13.000 €. No tiene derecho a ninguna otra reducción sobre la misma.

Solución:

Total aportaciones directas EPSV y planes de pensiones = 6.000 + 4.000 = 10.000 €. El límite fiscal aplicable en el ejercicio es de 8.000 €

Contribuciones empresariales EPSV = 6.000 €

Aportaciones directas fiscalmente aplicables en el ejercicio 2011 + Contribuciones empresariales = 8.000 + 6.000 = 14.000 €

263

La aplicación de la reducción plantea los problemas siguientes:

1º La suma de las aportaciones directas excede del límite anual aplicable de 8.000 €. Será preciso determinar la parte de aportación directa de la EPSV aplicable en el ejercicio 2011 y la parte de aportación directa del plan de pensiones aplicable en el ejercicio 2011.

Para su resolución calcularemos la proporción correspondiente a cada aportación respecto del límite fiscalmente aplicable de 8.000 €.

6.000Aportación directa EPSV = –––––– x 8.000 = 4.800 € 10.000

Exceso aplicable en los cinco ejercicios siguientes = 6.000 – 4.800 = 1.200 €

4.000Aportación directa plan de pensiones = –––––– x 8.000 = 3.200 € 10.000

Exceso aplicable en los cinco ejercicios siguientes = 4.000 – 3.200 = 800 €

2º La parte de aportaciones directas y contribuciones empresariales que efectiva-mente reducen la base imponible general.

BIG = 13.000 €

Aportaciones directas + Contribuciones empresariales = 8.000 + 6.000 = 14.000 €

Aportaciones directas aplicables en el ejercicios 2011:

4.800Aportación EPSV = –––––– x 13.000 = 4.457,14 € 14.000

Exceso aplicable en los cinco ejercicios siguientes = 4.800 – 4.457,14 = 342,86 €

3.200Aportación plan de pensiones = –––––– x 13.000 = 2.971,43 € 14.000

Exceso aplicable en los cinco ejercicios siguientes = 3.200 – 2.971,43 = 228,57 €

Contribuciones empresariales aplicables en el ejercicio 2011:

6.000 Contribución EPSV = –––––– x 13.000 = 5.571,43 14.000

Exceso aplicable en los cinco ejercicios siguientes = 6.000 – 5.571,43 = 428,57 €

Total reducción aplicable en el ejercicio 2011 = 4.457,14 + 2.971,43 + 5.571,43 = 13.000 €

BLG = BIG – Reducción = 13.000 – 13.000 = 0

Excesos aplicables en los cinco ejercicios posteriores:

Aportaciones directas:

— Aportaciones directas EPSV = 1.200 + 342,86 =1.542,86 €

— Aportaciones directas plan de pensiones = 800 + 228,57 = 1.028,57

Contribuciones empresariales = 428,57 €

Total excesos = 1.542,86 + 1.028,57 + 428,57 = 3.000 €

264

4. La Señora ZZ, de 45 años de edad, ha realizado, en el ejercicio 2011, una aportación a una EPSV de empleo de 7.000 €; asimismo la empresa en la que trabaja ha efectuado una contribución de 4.000 €.

Tiene unos excesos pendientes de aplicar del ejercicio 2010 por los siguientes importes:

— Aportaciones directas EPSV= 3.000 €

— Contribuciones empresariales= 1.500 €

Su base imponible general en el ejercicio 2011 asciende a 50.000 €

Solución:

Para el cálculo de la reducción a aplicar sobre la BIG, se tendrán en cuenta en primer lugar los excesos procedentes de ejercicios anteriores:

Aportaciones directas aplicables:

1º Exceso del ejercicio 2010 = 3.000 €

2º Aportación del ejercicio 2011 = 5.000 €

3º Total aportación aplicable = 8.000 €

Exceso generado en el ejercicio 2011 aplicable en los cinco ejercicios siguientes =

7.000 – 5.000 = 2.000 €

Contribuciones empresariales aplicables:

1º Exceso del ejercicio 2010 = 1.500 €

2º Contribución ejercicio 2011 = 4.000 €

3º Total contribución aplicable = 5.500 €

Total reducciones aplicables en el ejercicio 2011 = 8.000 + 5.500 = 13.500 €

BLG = BIG – Reducción = 50.000 – 13.500 = 36.500 €

4. Régimen fiscal aplicable a las aportaciones a sistemas de previsión social constitui-dos a favor de personas con discapacidad

El presente régimen será de aplicación a las aportaciones efectuadas a los distintos sistemas de previsión social, recogidos en este epígrafe, a favor de:

a) Personas con discapacidad, con un grado de minusvalía física o sensorial igual o superior al 65%.

b) Personas con discapacidad, psíquica igual o superior al 33%.

c) Personas que tengan una incapacidad declarada en virtud de las causas establecidas en el Código Civil, con independencia de su grado.

Dichas aportaciones podrán ser realizadas por:

a) Personas que tengan con la persona con discapacidad una relación de parentes-co en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive.

b) El cónyuge o pareja de hecho de la persona con discapacidad.

c) Quienes tuviesen a su cargo en régimen de tutela o acogimiento a la persona con discapacidad.

265

En este régimen, es condición necesaria que las personas con discapacidad sean desig-nadas beneficiarias de manera única e irrevocable para cualquier contingencia. No obs-tante, la contingencia de muerte dará derecho a prestaciones de viudedad, orfandad o a favor de quienes hayan realizado las aportaciones en proporción a sus aportaciones.

Las aportaciones realizadas no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

En los casos de percepción de las prestaciones o disposición de los derechos consolida-dos o económicos que se derivan de los diferentes sistemas de previsión social cons-tituidos a favor de personas con discapacidad, total o parcial, en supuestos distintos de los previstos en la normativa de planes y fondos de pensiones o baja voluntaria o forzosa o disolución y liquidación de la entidad, deberá reponer las reducciones en la base imponible general indebidamente practicadas, mediante las oportunas autoliqui-daciones complementarias, con inclusión de los intereses de demora. Las cantidades percibidas que excedan del importe de las aportaciones realizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por el promotor, tributarán como rendimiento del trabajo en el período impositivo en que se perciban.

Límites de reducción aplicables:

a) Las aportaciones anuales realizadas, al conjunto de los sistemas de previsión social, por cada persona a favor de personas con discapacidad con las que exista relación de parentesco o tutoría, con el límite de 8.000 euros. Ello sin perjuicio de las apor-taciones que puedan realizar a sus propios sistemas de previsión social, de acuerdo con sus límites establecidos.

b) Las aportaciones anuales realizadas, al conjunto de los sistemas de previsión social, por las propias personas con discapacidad, con el límite de 24.250 euros.

El conjunto de todas las reducciones practicadas por todas las personas que realicen aportaciones a favor de una misma persona con discapacidad, incluidas las de la propia persona con discapacidad, no podrá exceder de 24.250 euros anuales. A estos efectos, cuando concurran varias aportaciones a favor de la persona con discapa-cidad, habrán de ser objeto de reducción las aportaciones realizadas por la propia persona con discapacidad, y sólo si las mismas no alcanzaran el límite de 24.250 euros anuales, podrán ser objeto de reducción las aportaciones realizadas por otras personas a su favor en la base imponible general de éstas, de forma proporcional, sin que, en ningún caso, el conjunto de las reducciones practicadas por todas la personas que realizan aportaciones a favor de una misma persona con discapacidad pueda exceder de 24.250 euros.

Aquellas aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción en la base imponible general por insuficiencia de la misma o por exceder del límite máximo fiscal establecido se podrán aplicar en los cinco ejercicios siguientes. Esta regla no será de aplicación cuando se hayan sobrepasado los limites máximos previstos en la normativa financiera.

5. Régimen fiscal de las aportaciones y prestaciones de la Mutualidad de previsión social de deportistas profesionales

Este régimen será de aplicación a los deportistas profesionales y de alto nivel, siempre que se cumplan los requisitos que se relacionan a continuación:

a) Ámbito subjetivo. Se considerarán deportistas profesionales los incluidos en el ámbito de aplicación del Real Decreto 1.005/1985, de 25 de junio, por el que se regula la relación laboral especial de los deportistas profesionales. Se considerarán

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deportistas de alto nivel los incluidos en el ámbito de aplicación del Real Decreto 1.467/1997, de 19 de septiembre, sobre deportistas de alto nivel.

La condición de mutualista y asegurado recaerá, en todo caso, en el deportista pro-fesional o de alto nivel.

b) Aportaciones. No podrán rebasar las aportaciones anuales la cantidad máxima que se establezca para los sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad, incluyendo las que hubiesen sido imputadas por los promotores en concepto de rendimientos del trabajo cuando se efectúen estas últimas de acuer-do con lo previsto en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.

No se admitirán aportaciones una vez que finalice la vida laboral como profesional o se produzca la pérdida de la condición de deportista de alto nivel.

c) Contingencias. Las contingencias que pueden ser objeto de cobertura son las previs-tas para los planes de pensiones en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes de Pensiones

d) Disposición de derechos consolidados. Los derechos consolidados de los mutualistas sólo podrán hacerse efectivos en los supuestos previstos en el artículo 8.8 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones y, adicional-mente, una vez transcurrido un año desde que finalice la vida laboral de los depor-tistas profesionales o desde que se pierda la condición de deportista de alto nivel.

Aplicación del régimen a las aportaciones:

a) Las aportaciones, directas o imputadas, podrán ser objeto de reducción en la base imponible general con el límite de la suma de los rendimientos del trabajo resultan-tes de minorar el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles y de los rendimientos netos de actividades económicas percibidos individualmente en el ejercicio y hasta el importe máximo de 24.250 €.

Aportación reducible ≤ (Rendimiento del trabajo – Gasto deducible) + Rendimientos netos de actividades económicas ≤ 24.250 €

b) Las aportaciones que no hubieran podido ser objeto de reducción en la base impo-nible general por insuficiencia de la misma o por aplicación del límite establecido, podrán reducirse en los cinco ejercicios siguientes. Esta regla no resultará de apli-cación a las aportaciones que excedan del límite máximo previsto en el requisito reflejado en la letra b) anterior.

c) La disposición de los derechos consolidados en supuestos diferentes a los recogidos en la letra d) de los requisitos aplicables, determinará la obligación para el contribuyente de reponer en la base imponible general las reducciones indebidamente realizadas, con la práctica de las autoliquidaciones complementarias, que incluirán los intereses de demora. Las cantidades percibidas que excedan del importe de las aportaciones realizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por el promotor tri-butarán como rendimientos del trabajo en el período impositivo en que se perciban.

d) La percepción de prestaciones y de los derechos consolidados en los términos reco-gidos en la letra d) de los requisitos, tributarán en su integridad, como rendimientos del trabajo.

Con independencia del régimen aquí comentado, los deportistas profesionales y de alto nivel, aunque hayan finalizado su vida laboral como tales o hayan perdido esta condición, podrán realizar aportaciones a la mutualidad de previsión social de depor-

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tistas profesionales, resultando de aplicación el régimen general explicado para los distintos sistemas de previsión social.

REDUCCIÓN POR TRIBUTACIÓN CONJUNTAa) Con carácter general. Cuando se opte por la tributación conjunta la base imponi-

ble general se reducirá en el importe de 4.033 euros anuales por autoliquidación, excepto los casos especificados en la letra b) posterior.

b) Unidades familiares monoparentales. En los casos de separación legal o cuando no existiera vínculo matrimonial o pareja de hecho o cuando exista resolución judicial al efecto, y se opte por la tributación conjunta, la base imponible general se redu-cirá en 3.503 euros anuales por autoliquidación.

BASE LIQUIDABLE DEL AHORROLa base liquidable del ahorro será el resultado de disminuir la base imponible del ahorro en el remanente, si lo hubiera, de la reducción por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos, sin que pueda resultar negativo como consecuencia de dicha reducción.

BLA = BIA – Remanente pensiones compensatorias y anualidades por alimentos ≥ 0

BASE LIQUIDABLE (BL)

BL = Base liquidable general + Base liquidable del ahorro

BLG = BIG – Reducción pensiones compensatorias y anualidades por alimentos – Reducción aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social – Reducción tributación conjunta ≥ 0

BLA = BIA – Remanente pensiones compensatorias y anualidades por alimentos ≥ 0

RENTAS QUE SE TIENEN EN CUENTA, EXCLUSIVAMENTE, PARA EL CÁLCULO DEL TIPO DE GRAVAMENEn este apartado nos referimos a las denominadas rentas exentas con progresividad, es decir, aquellas rentas que a pesar de estar exentas deben ser tenidas en cuenta para el cálculo del tipo de gravamen aplicable al resto de componentes de la base liquidable general del impuesto.

Suelen ser rentas obtenidas en el extranjero y que en virtud de Convenios para evitar la doble imposición son declaradas exentas en territorio español, resultando ésta de apli-cación en el Territorio Histórico de Bizkaia en virtud del artículo 5 de la Norma Foral del Impuesto: ”Lo previsto en esta Norma Foral se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que formen parte del ordenamiento inter-no español.” Si bien, el propio Convenio establece su adición para la determinación del tipo de gravamen, que no será de aplicación sobre este tipo de rentas.

DETERMINACIÓN DE LA CUOTA ÍNTEGRA

La cuota íntegra del impuesto viene determinada por la suma de los importes resultan-tes de aplicar a la base liquidable general y a la base liquidable del ahorro los tipos de gravamen correspondientes a cada una de ellas.

268

1. Escala aplicable a la base liquidable general

La base liquidable general será gravada a los tipos que se indican a continuación:

Base liquidable general hasta

(en euros)

Cuota íntegra (en euros)

Resto base liquidable hasta (en euros)

Tipo aplicable (%)

0 0 14.860 23,00

14.860 3.417,80 14.860 28,00

29.720 7.578,60 14.860 35,00

44.580 12.779,60 19.100 40,00

63.680 20.419,60 En adelante 45,00

Se entiende por tipo medio de gravamen general el resultado de multiplicar por cien el cociente obtenido de dividir la cuota resultante de la aplicación de la tabla anterior por la base liquidable general. El tipo medio de gravamen general se expresará con dos decimales.

Cuota resultante de la aplicación de la escala general de gravamentmg= –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x 100

Base liquidable general

Cuota íntegra general = BLG x tmg

Cuando el tipo medio de gravamen general calculado de la forma expresada en los párrafos anteriores resulte superior al tipo general del Impuesto sobre Sociedades, la cuota íntegra se reducirá en la cuantía resultante de aplicar la diferencia entre el tipo medio y el mencionado tipo general al importe de las ganancias netas patrimoniales, es decir la diferencia positiva entre ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de elementos afectos, que formen parte del rendimiento neto positivo de las actividades económicas. Por lo tanto, para la aplicación de esta regla será preciso que concurran dos circunstancias:

1ª Que el rendimiento neto de la actividad presente resultado positivo.

2ª Que el resultado de integrar y compensar las ganancias y pérdidas patrimoniales, del ejercicio, derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales afectos arroje saldo positivo.

En caso de que se ejerza más de una actividad económica por el contribuyente, la forma de aplicar esta regla viene aclarada en el punto 11.1 (Escala del Impuesto: apartado 3 del artículo 77 de la Norma Foral 6/2006) de la Instrucción 1/2011, de 30 de marzo, de la Dirección General de Hacienda: “En el supuesto de que el contribuyente realice distintas actividades, la determinación del importe de la ganancia patrimonial sobre la que debe aplicarse el límite establecido en el mencionado artículo se hará actividad por actividad, sin que puedan compensarse las ganancias patrimoniales de unas con las pérdidas de las otras.”

Como aclaración, es importante precisar que el tipo de gravamen general del Impuesto de Sociedades es del 28% y para pequeñas empresas es del 24%. Por lo tanto, salvo

269

excepciones muy improbables, se puede afirmar que dicho tipo general aplicable en el IRPF será del 24%.

+

BLG Compensación bases liquidables generales negativas ejercicios 2007, 2008, 2009, 2010

BLG después de compensación

No existen rentas con progresividad

BLG aplicación escala de gravamen

Cuota íntegra

tmg > 24%

tmg

Cuota íntegra – (tmg – 24)% x GNP elementos afectos

Cuota íntegra general

Cuota íntegra general

Cuota íntegra

tmg > 24%

BLG después de compensación

BLG después de compensación

Rentas exentas con progresividad

Base cálculo tmg

Cuota íntegra=

BLG después compensación x tmg

270

EJEMPLO:

La Señora ZZ tiene, en el ejercicio 2011, una BLG de 32.500 €. Dentro de dicha base tiene un rendimiento neto de una actividad económica de 25.000 €. Asimismo, durante el ejercicio ha efectuado dos transmisiones de elementos patrimoniales, afectos al ejercicio de la actividad, por las que ha obtenido una ganancia patri-monial de 7.200 € y una pérdida de 2.600 €.

Solución:

Por aplicación de la escala obtenemos una cuota de 8.551,60 €.

8.551,60tmg = ––––––––– x 100 = 26,31% 32.500

Compensación ganancias y pérdidas patrimoniales de elementos afectos = 7.200 – 2.600 = 4.600 €

Cuota íntegra general = 8.551,6 – (26,31 – 24)% x 4.600 = 8.551,6 – 106,26 = 8.445,34 €

2. Tipo de gravamen aplicable a la base liquidable del ahorro

La base liquidable del ahorro será gravada al tipo del 20%.

Cuota íntegra del ahorro = BLA x 20%

—

x

+

BIA

BLA

Remanente pensiones compensatorias y anualidades por alimentos

20%

Cuota íntegra del ahorro

Cuota íntegra general

Total cuota íntegra

271

CAPÍTULO XII CUOTA LÍQUIDA Y DEDUCCIONES

CUOTA LIQUIDA

Se entiende por Cuota Liquida la cantidad resultante de minorar la Cuota Integra en el importe de las deducciones que procedan.

En ningún caso la Cuota liquida podrá ser negativa.

Cuota liquida = Cuota integra - Deducciones

DEDUCCIÓN DE LA CUOTA

1. DEDUCCIÓN GENERAL, PARA INCENTIVAR LA ACTIVIDAD ECONO-MICA Y COMPENSATORIA

1.1. DEDUCCIÓN GENERALLos/as contribuyentes aplicarán una deducción de 1.327 euros anuales. Esta deducción se practicará por cada autoliquidación.

1.2. DEDUCIÓN PARA INCENTIVAR LA ACTIVIDAD ECONÓMICALos contribuyentes con una base imponible igual o inferior a 15.000 euros aplicarán una deducción de 400 euros anuales. Esta deducción se practicará por cada autoliqui-dación.

Los contribuyentes con una base imponible superior a 15.000 euros e inferior a 20.000 euros aplicarán una deducción anual de 400 euros menos el resultado de multiplicar por 0,08 la cuantía resultante de minorar la base imponible en 15.000 euros.

A estos efectos se considerará base imponible el importe resultante de sumar las bases imponibles generales y del ahorro previstas en los artículos 67 y 68 de la Norma Foral del Impuesto y desarrolladas en el capitulo XI de este manual. Cuando la base imponible gene-ral arroje saldo negativo, se computará cero a efectos del sumatorio citado anteriormente.

1.3. DEDUCCIÓN COMPENSATORIA PARA PENSIONISTAS Y PERCEPTORES DE PRESTACIONES DE DESEMPLEO

Los contribuyentes que hayan percibido pensiones y haberes pasivos de los regimenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas por causa de incapacidad permanente total, jubilación, viudedad u orfandad y/o prestaciones de desempleo, sujetos y no exentos, aplicarán una deducción del 1% sobre el rendimiento íntegro del trabajo que se haya computado por tales percepciones, siempre que la Base Imponible sea inferior o igual a 20.000 euros.

Esta deducción se practicará por cada autoliquidación.

A estos efectos se considerará base imponible el importe resultante de sumar las bases imponibles generales y del ahorro previstas en los artículos 67 y 68 de la Norma Foral del Impuesto y desarrolladas en el capitulo XI de este manual. Cuando la base impo-nible general arroje saldo negativo, se computará cero a efectos del sumatorio citado anteriormente.

272

2. DEDUCCIONES FAMILIARES Y PERSONALES

Para la determinación de las circunstancias personales y familiares del o de la contribu-yente se atenderá a la fecha de devengo del impuesto (31 de diciembre de 2011). Para el cálculo de dichas deducciones en ningún caso se efectuará el cálculo proporcional al número de días del año natural en que se hayan dado las circunstancias exigidas para la aplicación de las mismas.

No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, cuando en el período impositivo haya fallecido la persona que genere el derecho a la deducción la determinación de las circunstancias personales y familiares que deban tenerse en cuenta a efectos de la aplicación de las deducciones previstas en este capítulo, se realizará atendiendo a la situación existente a la fecha de fallecimiento de dicha persona, sin que se reduzca la deducción proporcionalmente hasta dicha fecha.

2.1. DEDUCCIÓN POR DESCENDIENTESCuantías:

1ª Por cada descendiente que conviva con el o la contribuyente:

— 558 euros anuales por el/la primero/a.

— 691 euros anuales por el/la segundo/a.

— 1.168 euros anuales por el/la tercero/a

— 1.380 euros por el cuarto/a.

— 1.804 euros anuales para el/la quinto/a y por cada uno/a de los/las sucesivos/as.

2ª Por cada descendiente menor de seis años que conviva con el o la contribuyente, se practicará una deducción complementaria a la del apartado 1ª de 319 euros.

Se asimilarán a descendientes aquellas o aquellos menores vinculados al o a la con-tribuyente por razón de tutela o acogimiento formalizado ante la Entidad Pública con competencia en materia de protección de menores.

Prorrateo de la deducción

— Cuando los o las descendientes convivan con varios o varias ascendientes del mismo grado la deducción se prorrateará y se practicará por partes iguales en la autoliquidación de cada uno de estos ascendientes.

— Si, los descendientes conviven con ascendientes de distinto grado de paren-tesco (padres, madres y abuelos y abuelas), solamente tendrán derecho a esta deducción los ascendientes de grado más próximo. En este caso la deducción se prorrateará y dividirá por partes iguales entre ellos.

Si ninguno de los ascendientes de grado más próximo tiene rentas anuales supe-riores a 8.979,60 €, la deducción pasará a los ascendientes de grado mas lejano.

— En los supuestos en que por decisión judicial, se este obligado al mantenimiento económico de los/as descendientes, la deducción se practicará en la autoliqui-dación del progenitor o de la progenitora de quien dependa el mantenimiento económico del o de la descendiente si tal carga es asumida exclusivamente por él o por ella, o se prorrateará y practicará por mitades en la autoliquidación de cada progenitor/a siempre que el mantenimiento económico del o de la descen-diente dependa de ambos. En estos supuestos, se estará a lo dispuesto por la autoridad judicial competente y deberá acreditarse la realidad y efectividad del referido mantenimiento económico.

273

No se practicará esta deducción cuando en los o las descendientes concurra algu-na de las siguientes circunstancias:

a) Que tengan más de 30 años antes de la fecha de devengo del impuesto, excepto en aquellos casos en que sea deducible por ser persona invidente, mutilada, inválida, física o psíquica, congénita sobrevenida.

b) Que hayan obtenido rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 euros en el período impositivo de que se trate o que formen parte de otra unidad familiar en la que cualquiera de sus miembros tenga rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 euros .

c) Que presenten o estén obligados a presentar autoliquidación por este impuesto correspondiente al período impositivo de que se trate.

2.2. DEDUCCIÓN POR ASCENDIENTESPor cada ascendiente que conviva de forma continua y permanente durante todo el año natural con el o la contribuyente se podrá aplicar una deducción de 266 euros.

A estos efectos se asimilarán a la convivencia los supuestos en que la o el descendiente satisfaga de su propio patrimonio cantidades a residencias donde la o el ascendiente viva de forma continua y permanente durante todo el año natural.

Requisitos:

1. Que el o la ascendiente no tenga rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 euros, en el período impositivo de que se trate.

2. Que el o la ascendiente no forme parte de una unidad familiar en la que cualquiera de sus miembros tenga rentas anuales, sin incluir la exentas, superiores a 8.979,60 euros en el período impositivo de que se trate.

3. Que el o la ascendiente no presente o no este obligado a presentar autoliquidación por este impuesto, en el período impositivo de que se trate.

Prorrateo de la deducción

— Cuando los y las ascendientes convivan con varios o varias descendientes del mismo grado (por ejemplo, hijos, hijas), esta deducción se prorrateará y practicará por par-tes iguales en la autoliquidación de cada uno de ellos o ellas.

— Cuando los y las ascendientes convivan con descendientes con los que tengan dis-tinto grado de parentesco (hijos e hijas y nietos y nietas), sólo tendrán derecho a esta deducción los y las descendientes de grado más próximo (hijos, hijas), que la prorratearán y practicarán por partes iguales entre ellos o ellas.

Si ninguno de los y las descendientes mas próximos obtiene rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 euros, la deducción pasará a los o las des-cendientes de grado más lejano.

— Tratándose de ascendientes que convivan en centros residenciales, la deducción se practicará por los y las descendientes de grado más próximo que acrediten, con la correspondiente factura, haber satisfecho cantidades para sufragar los gastos de estancia del o de la ascendiente en dichos centros. En los supuestos de existir varios/as descendientes de igual grado que sufraguen dichos gastos, la deducción se prorratea-rá y practicará entre todos ellos o ellas por partes iguales.

2.3. DEDUCCIÓN POR EDAD (MAYORES DE 65 AÑOS)Cuantia:

Por cada contribuyente que tenga más de 65 años se aplicará una deducción de 319 euros.

274

En el caso de que el o la contribuyente tenga una edad superior a 75 años, la deducción será de 584 euros.

2.4. DEDUCCIÓN POR ABONO DE ANUALIDADES POR ALIMENTOS A HIJOS E HIJAS

Los/as contribuyentes que, por decisión judicial, satisfagan anualidades por alimentos a favor de sus hijos e hijas, tendrán derecho a la aplicación de una deducción del 15 por 100 de las cantidades abonadas por este concepto, con los siguientes límites:

a) 167,4 euros anuales por la primera o primero de los hijos/as.

b) 207,3 euros anuales por la segunda o segundo de los hijos/as.

c) 350,4 euros anuales por la tercera o tercero de los hijos/as.

d) 414 euros anuales por la cuarta o cuarto de los hijos/as.

e) 541,2 euros anuales por la quinta o quinto y por cada una o uno de los sucesivos.

Ejemplo

Un contribuyente divorciado tiene un hijo de 12 años que convive con su excónyuge.

Según el convenio regulador aprobado judicialmente debe satisfacer anualmente 1.600 € en concepto de anualidades por alimentos a favor de su hijo.

Deducciones a las que tiene derecho:

— Por Descendientes: 558/2 = 279 €

— Por Anualidades por alimentos: 15% 1.600 (Limite de 167,4€) : 167,4€

2.5. DEDUCCIONES POR DISCAPACIDAD1. Por cada contribuyente y, en su caso, por cada descendiente, ascendiente, cónyuge,

pareja de hecho, o por cada pariente colateral hasta el cuarto grado inclusive, cual-quiera que sea su edad, que, dependiendo del o de la contribuyente, y no teniendo, aquellos familiares, rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores al doble del salario mínimo interprofesional en el período impositivo de que se trate, sean per-sonas con dependencia o discapacidad se aplicará, además de las deducciones que procedan de acuerdo con lo señalado en los artículos anteriores, la deducción que, en función del grado de dependencia o discapacidad y de la necesidad de ayuda de tercera persona conforme a lo que reglamentariamente se determine, se señala a continuación.

Grado de dependencia, discapacidad y necesidad de ayuda de tercera persona

Deducción (euros)

Igual o superior al 33% e inferior al 65% de discapacidad 744

– Igual o superior al 65% de minusvalía.

– Dependencia moderada (grado I) 1.062

– Igual o superior al 75% de discapacidad y obtener entre 15 y 39 puntos de ayuda de tercera persona

– Dependencia severa (grado II)1.274

- Igual o superior al 75% de discapacidad y obtener 40 o más puntos de ayuda de tercera persona

- Gran dependencia (grado III) 1.592

275

El grado de dependencia, discapacidad y los puntos a que se refiere el apartado anterior se medirán conforme a lo establecido en los Anexos I y II del Real Decreto 1971/1999, de 23 de diciembre y en el Real Decreto 504/2007, de 20 de abril, por el que se aprueba el baremo de valoración de la situación de dependencia establecido por la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.

Procederá esta deducción, asimismo, cuando la persona afectada por la discapa-cidad esté vinculada al o a la contribuyente por razones de tutela o acogimiento formalizado ante la Entidad Pública con competencia en materia de protección de menores, y se produzca la circunstancia de nivel de renta señalado con anterioridad (no tener rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores al doble del salario míni-mo interprofesional).

2. Por cada persona de edad igual o superior a 65 años que, no estando incluida en la relación de familiares o asimilados contemplados en el apartado anterior, tenga ingresos inferiores al doble del salario mínimo interprofesional, sin incluir las rentas exentas y conviva con el o la contribuyente, se aplicarán las deducciones estableci-das en el apartado anterior, atendiendo al grado de dependencia o discapacidad y de la necesidad de ayuda de tercera persona

Cuando la persona con dependencia o discapacidad presente autoliquidación por éste Impuesto podrá optar entre aplicarse en su totalidad la deducción o que se la practique en su totalidad, el o la contribuyente de quién dependa. En el caso de que se opte por esta segunda posibilidad y la persona con discapacidad o dependencia dependa de varios o varias contribuyentes, la deducción se prorrateará y practicará por partes iguales por cada uno de estos o estas contribuyentes.

Acreditación de la condición de persona discapacitada

La condición de persona discapacitada podrá acreditarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho. Se considerará acreditada dicha condición cuando:

– Sea certificada por el órgano competente de la Diputación Foral, por el Instituto de Mayores y Servicios Sociales o por el órgano correspondiente de las Comunidades Autónomas.

– Se perciba prestación reconocida por la Seguridad Social o por el Régimen Especial de Clases Pasivas, como consecuencia de incapacidad permanente siempre que para su reconocimiento se exija el grado de minusvalía o de discapacidad requerido en cada caso.

En particular, se considerará acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100 en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o de retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad.

En todo caso, la declaración judicial de incapacidad por las causas establecidas en el Código Civil determinará la aplicabilidad de las disposiciones específicas de este Impuesto previstas a favor de las personas discapacitadas con grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100.

276

CASO PRÁCTICO:

El matrimonio formado por Dn. Tomas y Dña. Miren convive con los siguientes descendientes y ascendientes:

a) Hijo de 23 años, en situación de desempleo, ha percibido unos ingresos en 2011 de 7.800 euros. Está casado y su cónyuge no percibe ingresos y tienen una hija de 2 años.

b) Hijo de 19 años, es estudiante y no obtiene rentas anuales.

c) Hija de 16 años que ha percibido unos ingresos brutos anuales en 2011 de 9.200 euros.

d) La madre de Dña. Miren de 76 años que percibe una pensión de viudedad que en 2011 ha ascendido a 6.400 euros. En Mayo de 2012 ha presentado su autoli-quidación del IRPF correspondiente al ejercicio 2011.

e) Un tío de Dn Tomas, discapacitado, percibe una prestación del INSS en con-cepto de incapacidad permanente absoluta por importe de 12.000 euros. No presenta autoliquidación del IRPF.

Solución:

Nº de descendientes deducibles: 3

a) El hijo casado y la nieta dan derecho a deducción. Son descendientes dedu-cibles ya que ningún miembro de la unidad familiar a la que pertenecen ha obtenido rentas superiores a 8.979,60 euros (SMI para 2011).

Deducción por primer descendiente: 558 euros.

Deducción por tercer descendiente (nieta): 1.168 euros.

Nº de descendientes deducibles menores de 6 años: 1

Importe de la deducción: 319 euros.

b) Da derecho a deducción. Deducción por segundo descendiente: 691 euros.

c) No da derecho a deducción, al haber superado sus rentas anuales la cantidad de 8.979,60 euros.

Nº de ascendientes con derecho a deducción: 0

La madre no da derecho a deducción porque a pesar de que sus ingresos no superan los 8.979,60 euros, ha presentado autoliquidación de IRPF por el ejer-cicio 2011.

Deducción discapacidad: El tío de Dn Tomas da derecho a esta deducción.

Importe de la deducción: 1.062 euros.

3. DEDUCCIÓN POR DONATIVOS

Los y las contribuyentes podrán aplicar las deducciones previstas para este impuesto en las Normas Forales reguladoras del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

En concreto serán de aplicación las deducciones previstas en la Norma Foral 1/2004, de 24 de febrero de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

277

La base de la deducción por donativos no podrá exceder del 30 por 100 de la base liquidable.

Únicamente podrán aplicarse la deducción prevista en este apartado quienes se encuentren incluidas en el modelo informativo regulado en el artículo 117 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

No obstante, cuando la entidad donataria no presente el modelo informativo citado en el párrafo anterior, la o el contribuyente podrá aplicar la deducción por donativos cuando aporte el correspondiente certificado acreditativo del donativo así como el cargo bancario que justifique el pago.

Deducción por donativos al 30% [art. 21 NF 1/2004]Los y las contribuyentes tendrán derecho a deducir de la cuota integra el 30% de la base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones que se hagan a favor de las siguientes entidades:a) Entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal estable-

cido en el Título II de la Norma Foral 1/2004, que serán las siguientes siempre que cumplan determinados requisitos:

1.- Fundaciones. 2.- Asociaciones declaradas de utilidad pública. 3.- Federaciones y asociaciones de las entidades sin fines lucrativos relacionadas

en los dos números anteriores, que persiguiendo fines de interés general, se encuentren inscritas en el registro correspondiente.

b) La Diputación Foral de Bizkaia, las otras Diputaciones Forales, el Estado, las Comunidades Autónomas, las Entidades Locales, así como los Organismos autónomos del Estado y las entidades autónomas de carácter análogo de las Administraciones citadas anteriormente.

c) Las universidades y los centros adscritos a las mismas.d) El Instituto Cervantes, el Institut Ramón Llull y las demás instituciones con fines

análogos de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia.e) Euskaltzaindia, así como el Instituto de España y las Reales academias integradas

en el mismo, así como las instituciones de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia que tengan fines análogos a los de Euskaltzaindia.

f) Eusko-Ikaskuntza-Sociedad de Estudios Vascos, Euskal Herriaren Adiskideen Elkartea-Real Sociedad Bascongada de Amigos del País y el Instituto Labayru.

g) El Comité Olímpico Español y el Comité Paralímpico Español.h) La Cruz Roja Española y la Organización Nacional de Ciegos Española.i) Fundaciones propias de la Iglesia Católica y de las iglesias, confesiones y comunida-

des religiosas que hayan suscrito acuerdos o convenios de cooperación con el Estado español.

j) Asociaciones y Entidades de la Iglesia Católica contempladas en los artículos IV y V del Acuerdo sobre Asuntos Económicos entre el Estado español y Santa Sede, y las igualmente existentes en los acuerdos de cooperación del Estado español con otras iglesias, confesiones y comunidades religiosas.

Donativos, donaciones y aportaciones deduciblesa) Donativos y donaciones dinerarias de bienes o de derechos.b) Cuotas de afiliación a asociaciones que no se correspondan con el derecho a percibir

una prestación presente o futura.

278

c) La constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores, realizada sin contraprestación.

d) Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Cultural Vasco que estén inscritos en el Registro de Bienes Culturales cualificados o incluidos en el Inventario general a que se refiere la Ley 7/1990, de 3 de julio, del Patrimonio Cultural Vasco, así como los donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español y los donativos o donaciones de bienes culturales declarados o inscritos por las Comunidades Autónomas de acuerdo con lo estable-cido en sus normas reguladoras.

e) Donativos, donaciones o cesiones temporales gratuitas de bienes culturales de calidad garantizada, apreciada por el Departamento de Cultura de la Diputación Foral de Bizkaia, a favor de entidades que persigan entre sus fines la realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del patrimonio histórico artístico. Las cesiones temporales gratuitas no podrán exceder del período de 25 años.

En el caso de revocación de la donación por alguno de los supuestos contemplados en el Código Civil, la persona donante ingresará en el período impositivo en el que dicha revocación se produzca las cuotas correspondientes a las deducciones aplicadas, sin perjuicio de los intereses de demora que procedan.

Base de las deducciones por donativosLa base de las deducciones por donativos, donaciones, aportaciones y prestaciones gra-tuitas de servicios realizadas en favor de las entidades a las que se refiere el apartado anterior será:a) En los donativos dinerarios, su importe.b) En los donativos o donaciones de bienes o derechos, el valor contable que tuviese

en el momento de la transmisión o en su defecto, el valor determinado conforme a las normas del impuesto sobre el patrimonio.

c) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes inmuebles, el importe anual que resulte de aplicar, en cada uno de los períodos impositivos de duración del usufructo del 2 por 100 al valor catastral, determinándose proporcio-nalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.

d) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre valores, el importe anual de los dividendos o intereses percibidos por el/la usufructuario/a en cada uno de los períodos impositivos de duración del usufructo.

e) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre otros bienes y derechos el importe anual resultante de aplicar el interés legal del dinero de cada ejercicio al valor del usufructo determinado en el momento de su constitución conforme a las normas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

f) En los donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Cultural Vasco, la valoración efectuada por el Gobierno Vasco, en los donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español, la valoración efectua-da por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación y en los donativos o dona-ciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico de las Comunidades Autónomas, la valoración efectuada por los órganos competentes. En defecto de valoración efectuada por los órganos mencionados en el párrafo anterior, esta se realizará por el Departamento de Cultura de la Diputación Foral de Bizkaia

g) En los donativos o donaciones de obras de calidad garantizada, la valoración efec-tuada por el Departamento de Cultura de la Diputación Foral de Bizkaia que, tam-bién procederá a la determinación de la valoración de los bienes que sean objeto

279

de cesión temporal gratuita, en cuyo caso la base de la deducción se determinará mediante la aplicación a aquélla del porcentaje del dos por ciento por cada período de un año completo.

h) En las prestaciones gratuitas de servicios, el coste de la prestación de los servicios, incluida en su caso, la amortización de los bienes cedidos.

El valor determinado de acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior tendrá como límite máximo el valor normal en el mercado de bien o derecho transmitido en el momento de su transmisión.

Actividades prioritarias de mecenazgo (art. 29 de la NF 1/2004)

La Norma Foral 1/2004, permite que la Diputación Foral de Bizkaia pueda establecer para cada ejercicio una relación de actividades prioritarias de mecenazgo en el ámbito de los fines de interés general, así como las entidades beneficiarias y los requisitos y condiciones que dichas actividades deben cumplir a los que serán de aplicación los siguientes beneficios fiscales:

Donativos al 30%

Los/as contribuyentes que no realicen actividades económicas o que realizándolas deter-minen el rendimiento neto de dichas actividades en estimación objetiva, podrán deducir el 30 por ciento de las cantidades destinadas a las actividades declaradas prioritarias.

Donativos al 18%

Los/as contribuyentes que desarrollen actividades económicas en régimen de estima-ción directa podrán deducir el 18 por ciento de las cantidades destinadas a las acti-vidades declaradas prioritarias, incluyéndose, las cantidades satisfechas en virtud de contratos de patrocinio publicitario.

Además dichas cantidades tendrán la consideración de gasto deducible para la deter-minación del rendimiento neto de las actividades desarrolladas.

El Decreto Foral 179/2010, de 9 de diciembre, por el que se declaran prioritarias determina-das actividades para el ejercicio 2011, tiene por objeto desarrollar el artículo 29 de la Norma Foral 1/2004, de 24 de febrero y considera como actividades prioritarias las siguientes:

a) En el ámbito deportivo las relativas a:

— Actividades organizadas o patrocinadas por la Administraciones Públicas del Territorio Histórico en el ámbito del deporte escolar.

— Actividades de los clubes deportivos y acontecimientos o manifestaciones depor-tivas que redunden en la difusión del nombre del Territorio Histórico y de sus municipios.

— La ejecución de nuevas instalaciones deportivas y la ejecución de obras de con-servación, reforma o adecuación en instalaciones deportivas, siempre y cuando se trate de instalaciones de titularidad municipal o foral.

— Las asociaciones o uniones de clubes deportivos siempre y cuando dichas asocia-ciones o uniones supongan la desaparición de los clubes asociados.

— Aquellas actividades y programas que así sean declarados por los órganos com-petentes del Estado y de los Territorios Históricos de Alava y Gipuzkoa, siempre que en la normativa aprobada por los mismos se reconozcan de forma recíproca.

Las actividades y programas desarrollados por:

— La Fundación Bizkaia- Bizkaialde.

280

— La Fundación Athletic Club-Athletic Club Fundazioa.

— La Asociación de Federaciones Deportivas de Bizkaia.

— La Fundación Ciclista de Euskadi- Euskadiko Txirrindularitza Iraskundea.

— El equipo femenino élite de la Sociedad Ciclista Duranguesa.

— La Fundación Baque- Baque Iraskundea.

— Euskal Kirol Federazioen Batasuna- Unión de Federaciones deportivas vascas.

— La fundación Bilbao Basket Fundazioa

— Fundación Consejo Mundial de Pelota Vasca.

— Fundación Euskadi-Kirola Fundazioa.

— Fundación Lagun-Aro.

— Fundación Bizkaia Basket/ Bizkaia Basket Fundazioa

— Torneo Internacional de Soka Tira “50 Aniversario Gaztedi Club”

— Atxemasge S.L.

— Ocean World S.L.

— Mundial de Basket 2014, sede Bilbao.

b) En el ámbito juvenil, los relativos a:

— Las actividades desarrolladas por las Escuelas de Formación de Educadores en el tiempo libre infantil y juvenil.

— Las actividades, ordinarias y de campamentos, realizadas por las Asociaciones juveniles, legalmente reconocidas.

— La actividad “Euskal Encounter” organizada por la Fundación Euskaltel Fundazioa.

— Aquellas actividades y programas que así sean declarados por los órganos com-petentes del Estado y de los Territorios Históricos de Alava y Gipuzkoa, siempre que en la normativa aprobada por los mismos se reconozcan de forma recíproca.

c) En el ámbito patrimonial-cultural, la ejecución de obras de conservación, restaura-ción, y mejora sobre Bienes Culturales Calificados, de carácter inmueble, en virtud del Capítulo I del Título II de la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio Cultural Vasco, ubicados en Bizkaia.

Y específicamente las siguientes actividades:

— El Museo de la Minería del País Vasco

— Museo Arqueológico, Etnográfico e Histórico Vasco de Bilbao- Museo Vasco

— Museo Diocesano de Arte Sacro. Bilbao

— Fundación del Guggenheim Bilbao Museoa.

— Fundación del Museo Marítimo Ría de Bilbao.

— Fundación del Museo de Bellas Artes de Bilbao.

— Fundación Museo de La Paz de Gernika..

— Fundación Boinas La Encartada Kultur Ingurunea.

— Museo de Arte e Historia de Durango

— Museo del nacionalismo vasco Artea-Arratia

— Museo de Pasos de la Semana Santa. Bilbao

— Transbordador del puente de Bizkaia, S.L.

— Museo Simón Bolívar.

281

— Museo de Reproducciones Artísticas de Bilbao.

— Intervenciones arquitectónicas en iglesias, ejecutadas por el obispado de Bilbao de la Iglesia Católica

— Intervenciones arquitectónicas en iglesias sitas en Orduña, ejecutadas por el obispado de Vitoria-Gazteiz de la Iglesia Católica

— Sociedad Bilbaina-Intervenciones arquitectonicas en su edificio social con motivo del Centenario del mismo y 175 aniversario de la entidad.

— Los siguientes proyectos de patrimonio cultural desarrollados a través de la empresa pública empresarial foral KizkaiKOA:

— Bizkaiko Arkeologi Museoa

— Museo Euskalerria de Gernika-Lumo

— Museo del Arrantzale de Bermeo

— Ferreria de El Pobal-Muskiz

— Conjunto de Santimamiñe-OA

— Sala de Exposiciones de Rekalde de Bilbao

— Castillo de Muñatones

d) En el ámbito de la promoción del euskera se declaran prioritarios:

1. La edición correspondiente al año 2011 del Ibilaldia, organizada por la Asociación Cultural Ibilaldia.

2. Las actividades relacionadas con el “Atlas Etnográfico de Vasconia”.

3. Las actividades relacionadas con el “Atlas de las variantes dialectales del euskara”.

4. 2011.ko Durangoko Azoka.

5. Las organizadas por Azkue Fundazioa en este ámbito.

e) En el ámbito de la difusión cultural:

— La temporada de opera de Bilbao organizada por la ABAO.

— Temporada de conciertos de la Bilbao Orkestra Sinfonikoa (BOS).

— Temporada escénica del C.A.C. Teatro Arriaga S.A. de Bilbao.

— Temporada escénica del Barakaldo Antzokia-Teatro Barakaldo.

— Temporada escénica del Serantes Kultur Aretoa.

— Temporada escénica del Social Antzokia de Basauri.

— Festival Internacional de Teatro del Serantes Kultur Aretoa.

— El Festival Internacional de Folklore del Elai Alai Dantzari Taldea.

— El Festival Internacional de Folk del Aula de Cultura de Getxo

— Folklore Azoka de Portugalete del Elai-Alai Fundazioa.

— El Festival Internacional de Jazz del Aula de Cultura de Getxo.

— Festival de música clásica “Musika-Musica”. Fundación Bilbao 700 III Milenium Fundazioa.

— Festival Internacional de danza “Dantzaldia”. La Fundición.

— Producciones de Artes Visuales. Consonni.

— Umore Azoka- Feria de Artistas Callejeros de Humor de Leioa. Leioako Udala.

— Concurso Internacional de Canto de Bilbao

— Programa de “Conciertos 2011” organizados por la Sociedad Coral de Bilbao

— Programa Expositivo de “Bilbo Arte”.

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— Programa de actividades organizado por la Asociación de la Promoción y Difusión del Concierto Económico “Ad Concordiam”.

— Fundación Deusto-Deusto Fundazioa.

— Fundación Basques 2.0 Fundazioa: a Laboratory for thought and Inquiry.

— Programa expositito de “Sala de exposiciones Rekalde, SL”

— Proyecto Deusto Campus Mundus 2015.

— Proyecto Euskampus.

f) En el ámbito de la cooperación:

— Fundación BBK Solidario Fundazioa.

— Fundación Alboan.

— Actividades encuadradas en el área de la cooperación al desarrollo realizadas por la Fundación ITAKA-Escolapios/ITAKA-Escolapios Fundazioa.

Reciprocidad

Los beneficios fiscales reconocidos para las actividades prioritarias, serán de aplicación a aquellas actividades y programas que así sean declarados, por los órganos competen-tes del Estado y de los Territorios Forales, siempre que, en la normativa aprobada por los mismos, se reconozcan de forma recíproca, las actividades y programas aprobados por la Diputación Foral de Bizkaia.

Para gozar de esta deducción, será necesario que el contribuyente o la contribuyente aporte junto con la declaración del impuesto correspondiente una certificación expe-dida por el Departamento competente de la Diputación Foral de Bizkaia por razón de la materia, en la que se acredite que las actividades a que se han destinado las canti-dades objeto de deducción se encuentren entre las declaradas prioritarias para dicho ejercicio.

4. DEDUCCIÓN POR APORTACIONES REALIZADAS AL PATRIMONIO PROTEGIDO DE LA PERSONA CON DISCAPACIDAD

Los/as contribuyentes podrán aplicar una deducción del 30 por 100, con el límite anual máximo de 3.000 euros, por las aportaciones al patrimonio protegido de la persona con discapacidad, regulado en la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de protección patrimo-nial de las personas con discapacidad y de modificación del Codigo Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa Tributaria con esta finalidad.

Esta ley tiene por objeto regular nuevos mecanismos de protección de las personas con discapacidad, centrados en un aspecto esencial de esta protección, cual es el patri-monial. El objeto inmediato es la regulación de una masa patrimonial, el patrimonio especialmente protegido de las personas con discapacidad, la cual queda inmediata y directamente vinculada a la satisfacción de las necesidades vitales de una persona con discapacidad, favoreciendo la constitución de este patrimonio y la aportación a titulo gratuito de bienes y derechos a la misma.

Esta deducción se podrá aplicar por los/as contribuyentes que tengan con la persona con discapacidad una relación de parentesco en linea directa o colateral, hasta el ter-cer grado inclusive, así como por el/la cónyuge o pareja de hecho de la persona con discapacidad o por aquellos/as que lo tuvieran en régimen de tutela o acogimiento.

En ningún caso darán derecho a la aplicación de esta deducción las aportaciones efec-tuadas por la propia persona con discapacidad titular del patrimonio protegido.

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Tratándose de aportaciones no dinerarias se tomará como importe de la aportación el que resulte de lo previsto en la Norma Foral del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y que se ha descrito en el apartado 3 anterior Deducción por Donativos.

5. DEDUCCIONES POR VIVIENDA HABITUAL

5.1. DEDUCCIÓN POR ALQUILER DE VIVIENDA Los y las contribuyentes que satisfagan durante el período impositivo cantidades por el alquiler de su vivienda habitual podrán aplicar una de las dos siguientes deducciones:

a) El 20 por 100 de las cantidades satisfechas en el período impositivo con el límite de deducción de 1.600 euros anuales.

b) El 25 por 100 de las cantidades satisfechas en el período impositivo con un límite de deducción de 2.000 euros anuales cuando se trate de contribuyentes en los que concurra cualquiera de las siguientes circunstancias:

— Que el o la contribuyente sea menor de 35 años.

— Que el o la contribuyente sea titular de familia numerosa.

— Cuando por decisión judicial se hubiera establecido la obligación de pagar el alquiler de la vivienda familiar a cargo exclusivo del/de la contribuyente. Si tal obligación correspondiera a ambos/as contribuyentes, la deducción se prorratea-rá entre ellos/as y se practicará en la autoliquidación de cada uno en la propor-ción que corresponda.

A los efectos de esta deducción para la determinación de la edad del o de la contribu-yente y de la titularidad de la familia numerosa se atenderá a la situación existente a la fecha de devengo del impuesto (31-12).

En el supuesto de que se opte por la tributación conjunta y existan varias personas con derecho a aplicar esta deducción, unas con edad inferior y otras con edad superior a 35 años, se aplicará el porcentaje y el límite de deducción establecidos en el apartado b) anterior (25% y 2.000).

5.2. DEDUCCIÓN POR INVERSIÓN EN VIVIENDA HABITUALIntroducción

Los/as contribuyentes podrán aplicar una deducción del 18% (ó 23% en casos parti-culares) de las cantidades invertidas en la adquisición de vivienda habitual durante el período impositivo, incluidos los gastos originados por dicha adquisición que hayan corrido a su cargo.

Asimismo podrán aplicar una deducción del 18% (ó 23%) de los intereses satisfechos en el período impositivo por la utilización de capitales ajenos para la adquisición de dicha vivienda habitual, incluidos los gastos originados por la financiación ajena que hayan corrido a su cargo.

La deducción máxima anual por la suma de los conceptos mencionados será de 2.160 euros (ó 2.760, en su caso).

La suma de los importes deducidos por cada contribuyente por los conceptos anterior-mente mencionados (cantidades invertidas + intereses y demás gastos de financiación) a lo largo de los sucesivos períodos impositivos no podrá superar la cifra de 36.000 minorada en su caso, en el resultado de aplicar el 18% al importe de la ganancia patri-monial exenta por reinversión.

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Concepto de vivienda habitual

Con carácter general, se entiende por vivienda habitual aquella edificación en la que el/la contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, tres años. Si la vivienda deja de constituir la vivienda habitual antes de finalizar dicho plazo, se pier-den las deducciones practicadas por este motivo.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del/de la contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como la inadecuación de la vivienda al grado de discapacidad del/de la contribuyente o de un/a ascendiente, descendiente, cónyuge o pareja de hecho, que conviva con el/la contribuyente, o de alguna persona que genere el derecho a prac-ticar la deducción de la cuota íntegra de este Impuesto, celebración del matrimonio, separación matrimonial, extinción de la pareja de hecho, traslado laboral, obtención del primer empleo o de otro empleo, circunstancias de carácter económico que impi-dan satisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo, u otras circunstancias análogas justificadas.

No formarán parte del concepto de vivienda habitual, los jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas, los garajes y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, excepto en los casos en que los mis-mos formen con la vivienda una finca registral única.

En los supuestos en los que los miembros de la unidad familiar sean titulares de más de un bien inmueble urbano se entenderá que sólo uno de ellos tiene la consideración de vivienda habitual. A tal efecto, tendrá esta consideración aquélla en la que la unidad familiar tenga su principal centro de intereses vitales, relaciones personales, sociales y económicas.

Plazo de ocupación

Para que una vivienda constituya la residencia habitual del/de la contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el/la propio/a contribu-yente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o ter-minación de las obras. No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:

a) Cuando se produzca el fallecimiento del/de la contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los tér-minos previstos anteriormente.

b) Cuando el/la contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo de doce meses antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese en el cargo o empleo.

En el caso de habilitación de locales como vivienda, el plazo de doce meses referido en el primer párrafo de este apartado empezará a computar a partir de la fecha del otorgamiento de la licencia de primera utilización u ocupación.

Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los párrafos anteriores, la deducción por adquisición de vivienda habitual se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, salvo cuando el/la contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, en cuyo caso podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización.

285

A estos efectos se asimilarán los supuestos en que el/la contribuyente perciba canti-dades para compensar la necesidad de vivienda y además la vivienda adquirida no se encuentre utilizada por personas ajenas a su unidad familiar.

Concepto de adquisición de vivienda habitual

Se asimilan a la adquisición de vivienda habitual los siguientes supuestos:

a) Ampliación de vivienda, cuando se produzca el aumento de su superficie habitable, mediante cerramiento de parte descubierta o por cualquier otro medio, de forma permanente y durante todas las épocas del año.

b) Construcción, cuando el/la contribuyente satisfaga directamente los gastos deriva-dos de la ejecución de las obras, o entregue cantidades a cuenta al/a la promotor/a de aquéllas, siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión.

Ampliación del plazo para la construcción

Si como consecuencia de concurso judicialmente declarado, el/la promotor/a no finalizase las obras de construcción antes de transcurrir el plazo de cuatro años o no pudiera efectuar la entrega de las viviendas en el mismo plazo, dicho plazo quedará ampliado en otros cuatro años.

En estos casos, el plazo de doce meses mencionado comenzará a contarse a partir de la entrega.

Para que la ampliación del plazo surta efecto, el/la contribuyente deberá acompañar a la autoliquidación del período impositivo en que se hubiese incumplido el plazo inicial, tanto los justificantes que acrediten sus inversiones en vivienda como cualquier otro documento justificativo de haberse producido alguna de las referidas situaciones.

En estos supuestos, el/la contribuyente no estará obligado/a a efectuar ingreso algu-no por razón del incumplimiento del plazo general de cuatro años de finalización de las obras de construcción.

Cuando por otras circunstancias excepcionales no imputables al/a la contribuyen-te y que supongan paralización de las obras, no puedan éstas finalizarse antes de transcurrir el plazo de cuatro años, el/la contribuyente podrá solicitar, dentro del mes siguiente a la fecha del incumplimiento del plazo de cuatro años, a la Administración tributaria la ampliación del plazo.

En la solicitud deberán figurar tanto los motivos que han provocado el incumpli-miento del plazo como el período de tiempo que se considera necesario para fina-lizar las obras de construcción, el cual no podrá ser superior a cuatro años.

A efectos de lo señalado en el párrafo anterior, el/la contribuyente deberá aportar la justificación correspondiente.

A la vista de la documentación aportada la Administración tributaria decidirá tanto sobre la procedencia de la ampliación solicitada, como con respecto al plazo de ampliación, el cual no tendrá que ajustarse necesariamente al solicitado por el/la contribuyente.

Se entenderán desestimadas las solicitudes de ampliación que no fuesen resueltas expresamente en el plazo de tres meses.

La ampliación que se conceda comenzará a contarse a partir del día inmediato siguiente a aquél en que se produzca el incumplimiento.

c) La adquisición del derecho de superficie del inmueble que vaya a constituir su vivienda habitual, cuando el mismo se haya constituido sobre un suelo de titulari-dad pública.

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d) Las obras e instalaciones de adecuación que se efectúen en la vivienda habitual, así como las de modificación de los elementos comunes del edificio que sirvan de paso necesario entre la finca urbana y la vía pública, tales como escaleras, ascensores, pasillos, portales o cualquier otro elemento arquitectónico, o las necesarias para la aplicación de dispositivos electrónicos que sirvan para superar barreras de comuni-cación sensorial o de promoción de seguridad de las personas discapacitadas.

Asimismo, se incluyen dentro de este concepto las obras e instalaciones de adecuación que se efectúen en viviendas ocupadas a título de arrendatario/a, subarrendatario/a o usufructuario/a por alguna de las personas señaladas.

Las obras e instalaciones de adecuación deberán ser certificadas por el órgano com-petente de la Diputación Foral, por el Instituto de Mayores y Servicios Sociales o por el órgano correspondiente de las Comunidades Autónomas como necesarias para la accesibilidad y comunicación sensorial que facilite el desenvolvimiento digno y adecuado de las personas con discapacidad.

Las mencionadas obras deberán efectuarse por el/la contribuyente discapacitado/a, por el/la contribuyente que conviva con un/a ascendiente, descendiente, cónyuge o pareja de hecho, que tengan la condición de discapacitado/a, por el/la contribuyen-te que conviva con una persona discapacitada que le origine el derecho a aplicar la deducción por discapacidad, así como por los/as copropietarios/as obligados/as a abonar las obras de modificación de los elementos comunes de su vivienda habitual.

e) Rehabilitación. Se considerará rehabilitación aquellas obras realizadas por el/la propietario/a en su vivienda habitual, cuando haya sido dictada resolución califican-do o declarando a las mismas como actuación protegida en virtud de lo dispuesto en el Decreto del Gobierno Vasco 317/2002, de 30 de diciembre, sobre actuacio-nes protegidas de rehabilitación del patrimonio urbanizado y edificado o, en su caso, haber sido calificada como actuación protegible de conformidad con el Real Decreto 801/2005, de 1 de julio, o normas análogas que lo sustituyan.

A los efectos de lo previsto en el párrafo anterior, tienen también la consideración de obras realizadas en su vivienda habitual por el/la propietario/a, las ejecutadas en un local de su propiedad con el fin de habilitarlo como vivienda, siempre que la misma vaya a constituir su vivienda habitual.

f) Cuenta vivienda

La denominada cuenta vivienda es una modalidad de inversión en vivienda habitual que genera el derecho a deducción antes de la compra de la vivienda y a costa de la futura inversión en aquella.

Se considera que se han destinado a la adquisición de la vivienda habitual, las canti-dades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, y siempre que las cantidades que hayan generado el dere-cho a deducción se destinen, antes del transcurso de seis años a partir de la fecha de apertura de la cuenta, a la adquisición (y conceptos asimilados) de la vivienda habitual. No obstante, no se considera que se haya destinado a la adquisición de vivienda la mera imposición en otra cuenta vivienda de las cantidades depositadas.

Sin embargo, y cuando se trate de cuentas en las que el plazo a que se refiere el párrafo anterior, finalice entre el 1 de enero de 2010 y 31 de diciembre de 2011, el plazo para proceder a materializar las cantidades depositadas en la adquisición de vivienda habitual será de ocho años contados a partir de la fecha de su apertura.

La disposición adicional segunda de las Norma de Medidas tributarias para 2012 establece que cuando se trate de cuentas viviendas en las que el plazo mencionado de 6 años finalice entre 1 de enero de 2012 y 31 de diciembre de 2012 el plazo para

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proceder a materializar las cantidades depositadas en cuenta vivienda, en la adqui-sición de vivienda será de 7 años contados a partir de la fecha de su apertura.

Las cantidades depositadas en la cuenta vivienda en los términos establecidos en el párrafo anterior darán derecho a la práctica de la deducción prevista en este apartado.

El o la contribuyente solamente puede mantener una cuenta con esta finalidad, que además deberá identificarse separadamente en la autoliquidación del Impuesto, consignando al menos los siguientes datos:

— Entidad en la que se ha abierto la cuenta.

— Nº de cuenta.

— Fecha de apertura de la cuenta.

— Incremento del saldo de la cuenta correspondiente al ejercicio.

Las cantidades depositadas en las cuentas, que hayan generado el derecho a deduc-ción, no podrán volver a ser objeto de deducción cuando se destinen a la adquisi-ción o rehabilitación de la vivienda habitual.

Se pierde el derecho a la deducción:

a) Cuando se disponga de cantidades depositadas que hayan generado derecho a deducción para fines diferentes de la adquisición de su vivienda habitual y no se repongan o no se aporten íntegramente a otra cuenta de la misma o de otra enti-dad de crédito con anterioridad al devengo del impuesto. En caso de disposición parcial se entiende que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.

b) Cuando transcurran seis años (ocho años para el caso de cuentas cuyo plazo para la materialización de la inversión finalice entre el 1 de enero de 2008 y 31 de diciem-bre de 2011) desde la apertura de la cuenta, sin que las cantidades que hayan gene-rado el derecho a deducción se hayan destinado a la adquisición de vivienda habi-tual. No se entenderá incumplido el requisito de destino del importe de la cuenta vivienda a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual en el supuesto de fallecimiento del/de la contribuyente antes de la finalización del plazo de 6 años.

c) Cuando la posterior adquisición de la vivienda no cumpla las condiciones que deter-minen el derecho a la deducción por este concepto.

En el caso que se perdiera el derecho a las deducciones practicadas, el o la contribu-yente deberá sumar a la cuota del impuesto devengada en el ejercicio en el que se incumplen los requisitos establecidos, las cantidades deducidas más los correspondien-tes intereses de demora.

No constituyen adquisición de vivienda a efectos de deducción las cantidades desti-nadas a:

1. Conservación y reparación, entendiendo como tales las efectuadas regularmente con el fin de mantener el uso normal de los bienes materiales (pintura, revoco ó arreglo de instalaciones), y los de sustitución de elementos como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros.

2. Las mejoras.

3. La adquisición de garajes, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, excepto en los casos en que se adquieran conjuntamente con la vivienda y formen una finca registral única.

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Abono de cantidades destinadas a la vivienda familiar por decisión judicial

En los supuestos en que, por decisión judicial, se hubiera establecido la obligación de satisfacer, por la vivienda familiar, alguna de las cantidades señaladas como adquisición de vivienda habitual a cargo exclusivo del/de la contribuyente, este tendrá derecho a practicar en su autoliquidación la deducción.

Si tal obligación correspondiera a ambos/as contribuyentes, la deducción se prorrateará entre ellos/as y se practicará en la autoliquidación de cada uno/a en la proporción que corresponda, con los porcentajes y el límite que a continuación se detallan.

Importe de la deducción por adquisición de vivienda habitual

1. Regla general

Los/as contribuyentes podrán aplicar una deducción del 18 por 100 de las cantidades invertidas en la adquisición de vivienda habitual durante el período impositivo, inclui-dos los gastos originados por dicha adquisición que hayan corrido a su cargo.

Asimismo, podrán aplicar una deducción del 18 por 100 de los intereses satisfechos en el período impositivo por la utilización de capitales ajenos para la adquisición de dicha vivienda habitual, incluidos los gastos originados por la financiación ajena que hayan corrido a su cargo (comisiones, gastos de registro de hipoteca…).

2. Regla especial

Los porcentajes establecidos en el apartado 1 anterior serán del 23 por 100, salvo para las cantidades depositadas en cuenta vivienda, en los siguientes supuestos:

a) Contribuyentes que tengan una edad inferior a 35 años.

b) Contribuyentes que sean titulares de familia numerosa.

c) Cuando, por decisión judicial, se hubiera establecido la obligación de satisfacer cantidades por la vivienda familiar.

Cuando un/a contribuyente satisfaga cantidades destinadas a la vivienda familiar y cantidades destinadas a la adquisición de su vivienda habitual se aplicará este mismo porcentaje (23 por 100).

Para la determinación de la edad del/de la contribuyente o de la titularidad de familia numerosa se atenderá a la situación existente a la fecha de devengo del impuesto.

Si se opta por la tributación conjunta y existan varias personas con derecho a aplicar esta deducción, unas con edad inferior y otras con edad superior a 35 años, se aplicará para todos ellos/as el porcentaje del 23 por 100.

Límites por adquisición de vivienda habitual

1. Límite máximo anual de la deducción:

a) Regla general

La deducción máxima anual por los conceptos anteriormente mencionados, (cantidades invertidas en la adquisición de vivienda incluidas las cantidades depositadas en cuenta vivienda e intereses de capitales ajenos y demás gastos de financiación), será de 2.160 euros.

b) Regla especial

La deducción máxima anual será de 2.760 euros en los siguientes supuestos:

a) Contribuyentes que tengan una edad inferior a 35 años.

b) Contribuyentes que sean titulares de familia numerosa.

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c) Cuando, por decisión judicial, se hubiera establecido la obligación de satisfa-cer cantidades por la vivienda familiar.

Cuando un/a contribuyente satisfaga cantidades destinadas a la vivienda fami-liar y cantidades destinadas a la adquisición de su vivienda habitual se aplicará este mismo límite de 2.760 euros.

Tributación conjunta

En el supuesto de que se opte por la tributación conjunta y existan varias personas con derecho a aplicar la deducción, unas con edad inferior y otras con edad superior a 35 años, se aplicará para todos/as ellos/as el límite de 2.760 euros.

La deducción máxima anual no podrá superar las cantidades de 2.160 o 2.760 euros, según corresponda independientemente del número de miembros de la unidad familiar, salvo en el caso de opción por tributación conjunta de las unidades familia-res a que se refiere el art. 100.1 de la Norma Foral del impuesto, en que estos límites se duplican. Es decir la deducción máxima anual se duplica en el caso de unidades familiares constituidas por los/as cónyuges no separados/as legalmente, así como los miembros de la pareja de hecho y, si los hubiere:

a) Los/as hijos/as menores, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres y de las madres, vivan independientes de éstos/as.

b) Los/as hijos/as mayores de edad incapacitados/as judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada.

2. Límite vinculado al crédito fiscal del/de la contribuyente

La suma de los importes deducidos por cada contribuyente por la adquisición de vivienda habitual y por los intereses satisfechos por la utilización de capitales ajenos para la adquisición de dicha vivienda habitual incluidos los gastos de financiación ajena, a lo largo de los sucesivos períodos impositivos, no podrá superar la cifra de 36.000 euros (Crédito fiscal).

La cifra de 36.000 euros se aplicará a todos los/las contribuyentes con independen-cia del momento que hubieran adquirido la vivienda habitual. Se aplicará, de igual modo, de forma individual a los/las contribuyentes que hubieran adquirido en común una vivienda habitual con anterioridad a 1.01.2007.

El límite de 36.000 euros se minorará:

1. En el resultado de aplicar el 15 por 100 al importe de las ganancias patrimoniales exentas por reinversión obtenidas entre el 1.1.1999 y 31.12.2006.

2. En las cantidades que el/la contribuyente haya deducido en concepto de inver-sión en vivienda habitual entre el 1.1.1999 y 31.12.2006 de acuerdo con lo esta-blecido en la NF 10/98.

3. En el resultado de aplicar el 18 por 100 al importe de la ganancia patrimonial exenta por reinversión prevista en el artículo 51 de la Norma Foral del impuesto obtenida a partir de 1.1.2007.

4. En las cantidades que el/la contribuyente haya deducido en concepto de adqui-sición en vivienda habitual a partir de 1.1.2007.

En el supuesto de que se transmita la vivienda habitual y se opte por la exen-ción por reinversión en vivienda habitual, el/la contribuyente vendrá obligado a imputar en el ejercicio de la enajenación de la misma, en primer lugar, el 18 por 100 de la ganancia patrimonial exenta.

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Crédito fiscal vivienda 36.000

(-) Crédito fiscal utilizado

Crédito fiscal utilizado hasta 31-12-06

— 15% ganancia patrimonial exenta por reinversión de 1.1.99 a 31.12.06

— Cantidades deducidas por inversión en vivienda (no se incluye la financiación) de 1.1.99 a 31.12.06 (Incluida la cuenta vivienda)

Crédito fiscal utilizado desde 1.1.07

— 18% ganancia patrimonial exenta por reinversión obtenida a partir de 1.1.2007

— Cantidades deducidas por adquisición en vivienda a partir de 1.1.2007 (incluida la cuenta vivienda)

Crédito fiscal Pendiente = 36.000 – Crédito fiscal utilizado

CASO PRÁCTICO I

Una contribuyente de 34 años adquiere en 2011 su vivienda habitual en Sestao. El valor que consta en escritura pública es de 210.000 €. Ha satisfecho en concep-to del Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales 12.600 €. Los gastos notaria-les inherentes a la compra ascienden a 3.200 €.

Para su financiación ha solicitado un préstamo hipotecario cuyo nominal es de 140.000 €. Los gastos financieros y notariales ascienden a 1.202 €.

Durante el ejercicio ha satisfecho en concepto de amortización e intereses del préstamo 2.500 y 3.000 €, respectivamente.

Solución

Valor adquisición: 210.000 + 12.600 + 3.200 + 1.202 = 227.002

Préstamo solicitado: 140.000 (Deducible 100%)

Inversión: Importe satisfecho en metálico + amortización del préstamo

Inversión: (227.002 – 140.000) + 2.500 = 89.502

Financiación: Intereses préstamo deducible

Financiación: 3.000

Deducción: (Inversión + Financiación) x 23%

Deducción: (89.502 + 3.000) x 23% = 21.275,46

Deducción máxima anual: 2.760

Crédito fiscal pendiente (para sucesivos períodos impositivos): 36.000 – 2.760 = 33.240

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CASO PRÁCTICO II

El matrimonio formado por el Sr. X de 42 años y la Sra. Z de 34 años ha transmitido en mayo de 2011 su anterior vivienda habitual (titularidad 50%) por un importe de 178.000 €. La vivienda fue adquirida en 1997 y el precio de adquisición ascen-dió a 57.000 €. Se acogen a la exención por reinversión. El 1 de junio de 2010 adquieren para su sociedad de gananciales otra vivienda habitual por importe de 288.900 (IVA incluido). La minuta del Notario asciende a 5.100 €. Para su financia-ción han solicitado un préstamo de 180.000 €. La cantidad satisfecha en concepto de amortización e intereses ha sido de 4.000 y 3.800 € respectivamente.

Las cantidades deducidas en ejercicios anteriores por el Sr. X y la Sra. Z son:

Ejercicio Sr. X Sra. Z

1997 721 320

1998 270 270

1999 262 262

2000 245 245

2001 290 265

2002 260 260

2003 730 420

Total deducciones hasta 31.12.98 991 590

Total deducciones a partir de 1.1.99 1.787 1452

Solución

Ganancia patrimonial. Base del Ahorro

Valor transmisión: 178.000

Valor de adquisición actualizado: 57.000 x 1,457 = 83.049

Ganancia patrimonial: 178.000 – 83.049 = 94.951 (En tributación individual el 50% cada uno = 47.475,5)

Reinversión: 294.000 (En tributación individual el 50% cada uno = 147.000)

Ganancia patrimonial exenta: 94.951 (En tributación individual el 50% cada uno = 47.475,5)

Valor adquisición: 288.900 + 5.100 = 294.000

Préstamo solicitado: 180.000 (Deducible 100%)

Inversión: Importe satisfecho en metálico + amortización del préstamo

Inversión: (294.000 – 180.000) + 4.000 = 118.000

Financiación: Intereses préstamo deducible

Financiación: 3.800

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Tributación individual Sr. X (42 años)

Deducción: (Inversión + Financiación) x 18%

Deducción: (118.000 + 3.800) x 50% x 18% = 10.962

Deducción (máxima anual): 2.160

Tributación individual Sra. Z (34 años)

Deducción: (Inversión + Financiación) x 23%

Deducción: (118.000 + 3.800) x 50% x 23% = 14.007

Deducción (máxima anual): 2.760

Tributación conjunta

Deducción: (Inversión + Financiación) x 23%

Deducción: (118.000 +3.800) x 23% = 28.014

Deducción (máxima anual): 5.520 (2.760 x 2 Unidad familiar del art.100.1)

Crédito fiscal pendiente

— Opción Tributación Individual

Sr. X Sra. Z

Crédito fiscal 36.000 36.000

(-) Crédito fiscal utilizado hasta 31.12.06

(Deducciones 1999 a 2003)1.787 1.452

(-) Crédito fiscal utilizado en 2009

— 18% Ganancia exenta 47.475,5 = 8.545,59

— Deducción: 2.160

— 18% Ganancia exenta 47.475,15 = 8.545,59

— Deducción: 2.760

Crédito fiscal pendiente

(Diferencia)23.507,41 23.242,41

— Opción de tributación conjunta:

Crédito fiscal pendiente Sr. X: 22.907,41 = (36.000 – 1.787 – 8.545,59 – 2.760)

Crédito fiscal pendiente Sra. Z: 23.242,41

6. DEDUCCIONES PARA EL FOMENTO DE LAS ACTIVIDADES ECONOMICAS

6.1. DEDUCCIÓN POR PARTICIPACIÓN DE LOS/AS TRABAJADORES/AS EN LA EMPRESA

Los y las contribuyentes podrán aplicar una deducción del 10 por 100 de las cantidades satisfechas en metálico en el período impositivo, destinadas a la adquisición o suscrip-

293

ción de acciones o participaciones en la entidad o en cualquiera del grupo de socieda-des, en la que prestan sus servicios como trabajadores.

Límite máximo: 1.800,00 euros anuales.

Requisitos:

a) Los valores no deben estar admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados.

b) Las entidades deben tener la consideración de pequeña o mediana empresa, según lo previsto en la Norma Foral reguladora del Impuesto sobre Sociedades.

c) En el caso de grupo de sociedades, previsto en el artículo 42 del Código de Comercio, también será de aplicación esta deducción respecto de las acciones o participacio-nes de cualquier sociedad que forme parte del grupo y que cumplan los requisitos establecidos en las dos letras anteriores.

d) La adquisición o suscripción debe derivarse de una oferta realizada a todos las y los trabajadores de las entidades, en igualdad de condiciones para todos/as ellos/as, sin que suponga discriminación para alguno/a o algunos/as de ellos/as.

e) Cada trabajador o trabajadora, conjuntamente con su cónyuge o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho y familiares hasta el cuarto grado inclusive, no debe tener una participación directa o indirecta en la entidad o en cualquier otra del grupo, superior al 5 por 100.

f) Las acciones o participaciones que dan derecho a esta deducción deben mantenerse durante al menos cinco años.

6.2. DEDUCCIÓN POR DEPÓSITOS EN ENTIDADES DE CRÉDITO PARA LA INVERSIÓN EN EL INICIO DE UNA ACTIVIDAD ECONÓMICA

Será aplicable una deducción del 10 por 100, con el límite anual máximo de 2.000 euros, de las cantidades depositadas en cuentas de entidades de crédito siempre que las cantidades que hayan generado el derecho a la deducción se destinen exclusiva-mente, antes del transcurso de 3 años, a partir de la fecha de apertura de la cuenta, a la realización de los gastos e inversiones necesarios para el inicio de una actividad económica.

A efectos de esta deducción tendrán la consideración de gastos o inversiones necesa-rios para el inicio de una actividad económica los siguientes:

— Los gastos e inversiones realizados por el/la contribuyente para el desempeño de una actividad económica ejercida de manera personal, habitual y directa, en los términos establecidos en el artículo 24 de la Norma Foral del impuesto.

— La suscripción de participaciones de entidades de nueva creación sujetas al Impuesto sobre Sociedades.

Para la aplicación de la presente deducción será necesario el cumplimiento de los requi-sitos que se relacionan a continuación:

a) Que el/la contribuyente no haya ejercido, directa o indirectamente, con anteriori-dad la actividad económica de que se trate.

b) Que, en el supuesto de materializar los pagos dinerarios en suscripción de partici-paciones en entidades, concurran las siguientes condiciones:

— Que la entidad realice efectivamente una actividad económica.

— Que el/la contribuyente participe directamente en el capital social de la entidad, al menos, en el 20 por 100.

294

— Que el/la contribuyente ejerza efectivamente funciones de dirección en la misma o tenga un contrato laboral a jornada completa, percibiendo por ello una remu-neración que represente más del 50 por 100 del importe de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

— Que la entidad no tenga la consideración de sociedad patrimonial, en virtud de lo dispuesto en el artículo 66 de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades.

c) Que en el plazo de 3 años a que se refiere el apartado 1 anterior, se comience efec-tivamente la realización habitual de entregas de bienes y prestaciones de servicios en que consista el desarrollo de la actividad económica de que se trate.

Sin embargo, cuando se trate de cuentas, en las que el plazo mencionado finalice entre el 1 de enero de 2010 y el 31 de diciembre de 2011, el plazo para proceder a materia-lizar las cantidades depositadas en cuentas de crédito para la inversión en el inicio de una actividad económica será de 5 años contados a partir de la fecha de su apertura.

Durante estos dos años adicionales, el contribuyente podrá continuar realizando apor-taciones a la cuenta y podrá seguir practicando deducción sobre las mismas.

6.3. INVERSIÓN EN ACTIVIDADES Y/O INVERSIONES DE SOCIEDADES EN RÉGIMEN DE TRANSPARENCIA FISCAL

Los/as contribuyentes por este Impuesto que determinen el rendimiento neto de sus actividades económicas por el método de estimación directa, podrán aplicar las dedu-cciones para incentivar las inversiones en activos no corrientes nuevos y la relación de determinadas actividades.

A. Deducciones con límite sobre la cuota íntegra

El conjunto de las deducciones que se relacionan a continuación tendrá un límite del 45 % sobre la cuota íntegra de este Impuesto que se corresponda con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de las actividades económicas obtenidos por el método de estimación directa.

Rend. actividades económicas estimación directaLímite = 0,45 x Cuota íntegra BIG x

Base imponible general

Deducción por inversiones en activos no corrientes nuevos

CONCEPTOS APLICABLES

Con carácter general: Inversión en activos no corrientes nuevos, que formen parte del inmovilizado material o de las inversiones inmobiliarias, afectos al desarrollo de la explotación económica de la actividad, sin que se consideren como tales los terrenos (también las realizadas en régimen de arrendamiento financiero, excepto para los edificios).

Asimismo, se aplicará a:

— Inversiones en aplicaciones informáticas.

— Adquisición de pabellones industriales rehabilitados para su transmisión.

— Adquisición de pabellones industriales para su rehabilitación.

— Rehabilitación de pabellones industriales ya integrados en el activo.

295

REQUISITOS

a) Que no hubiesen sido incorporadas al inmovilizado de otra persona o enti-dad o debiese haberlo sido de conformidad con el Plan General de Contabi-lidad, aunque no hubiese entrado en funcionamiento.

b) Que se contabilicen dentro del activo no corriente las cantidades invertidas.

c) Que tengan un período mínimo de amortización de cinco años, excepto los equipos informáticos.

d) Que se encuentren en alguna de las siguientes situaciones:

— Que no tributen por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, bien porque no estén sujetos o porque, estándolo, estén exentos.

— Que se trate de inversiones, en vehículos automóviles de turismo adquiridos por entidades en que, aun tributando por el citado Impuesto, se dediquen con habitualidad al arrendamiento, sin posibilidad de opción de compra (ren-ting), de esos vehículos automóviles, por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un período de doce meses consecutivos, excepto que los mismos sean objeto de cesión a personas o entidades vincu-ladas en los términos previstos en el apartado 5 del artículo 79 de la Norma Foral 7/1994, del IVA, y siempre que estos vehículos automóviles se afecten exclusivamente al desarrollo de las actividades de alquiler referidas.

e) Que el importe conjunto de activos objeto de la inversión supere en cada ejercicio la cifra de 60.100 euros y cumpla uno de los dos requisitos siguien-tes:

— Superar el 10% del importe de la suma de valores contables preexistentes del activo no corriente que forme parte del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible correspondiente a aplicaciones informáticas, deduciendo las amortizaciones, o

— superar el 15% del importe total del valor contable del activo no corriente de la misma naturaleza (el que se incluya o vaya a incluir en la misma cuenta de tres dígitos, del Plan General de Contabilidad o, en su caso, de los planes sectoriales oficialmente aprobados), sin deducir las amortizaciones.

No será necesario que el importe conjunto de los activos objeto de inversión supere la cifra de 60.100 euros, si cumpliendo los requisitos establecidos en esta letra e), formaliza al menos un contrato laboral indefinido durante el ejercicio, que suponga un incremento de plantilla media y lo mantenga durante los tres años siguientes.

f) Deberán permanecer en funcionamiento durante cinco años o durante su vida útil si fuese inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso.

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: en el momento de la puesta en funcionamiento de los bienes objeto de deducción.

— Con carácter excepcional (régimen optativo). Proyectos de inversión de larga duración en los que transcurran más de doce meses entre la fecha de encargo de los bienes y la fecha de su puesta a disposición: a medida que se efectúen los pagos correspondientes y por el importe de los mismos, aplicando el régi-men de deducción vigente en la fecha de formalización del contrato con el proveedor. Requisitos:

•ComunicaciónalaAdministración,enelplazodeunmes,contadodesdelafecha del contrato, señalando el montante de la inversión contratada y el calendario previsto de entrega y pago de los bienes.

•Mantenerlaopcióndurantetodalainversión.

— Diferimiento: los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse hasta el primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

296

BASE DEDUCCIÓN

— Adquisiciones de activos: la totalidad de la contraprestación convenida, con exclusión de los intereses, impuestos indirectos y sus recargos y los costes correspondientes a las obligaciones asumidas derivadas del desmantela-miento o retiro asociados a los activos que den derecho a la aplicación de las citadas deducciones, con independencia de su consideración a efectos de valoración de los activos.

— Bienes inmuebles: la totalidad de la contraprestación convenida, con exclu-sión del valor del suelo, en todo caso.

— Rehabilitación de pabellones industriales: las cantidades destinadas a su rehabilitación.

— Adquisición de pabellones industriales para su rehabilitación: el importe del precio de adquisición con exclusión de los conceptos señalados en los párra-fos anteriores.

Si se han recibido subvenciones, tanto de capital como a la explotación, la base de la misma se reducirá en el porcentaje que resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable a la entidad, del importe percibido.Límite: El precio que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre sujetos independientes.

PORCENTAJE DEDUCIBLE

10%

LÍMITE DEDUCCIÓN

Límite conjunto: 45% sobre la cuota íntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. activ. económicas estimación directa45% x Cuota íntegra BIG x Base imponible general

PLAZO DE APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio de entrada en funcionamiento de la inversión: en el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio de entrada en funcionamiento de la inversión, por insuficiencia de cuota ínte-gra: durante el mismo ejercicio y en los períodos impositivos que se cierren en los cinco años inmediatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

Con cualesquiera otros beneficios tributarios relacionados con las mismas inver-siones, excepto:— Libertad de amortización.— Amortización acelerada.

Deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Cultural, así como por inversiones en producciones cinematográficas y en edición de libros

Deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Cultural

CONCEPTOS APLICABLES

a) La adquisición de bienes del Patrimonio Cultural Vasco, del Patrimonio Histó-rico Español o de otra Comunidad Autónoma, realizada fuera del territorio español para su introducción dentro de dicho territorio, siempre que los bie-nes permanezcan en él y dentro del patrimonio durante al menos tres años.

b) La conservación, reparación, restauración, difusión y exposición de los bienes de su propiedad que estén declarados de interés cultural a que se refieren las Leyes 7/1990, de 3 de julio, del Patrimonio Cultural Vasco y 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, o la normativa de las Comunida-des Autónomas, siempre y cuando se cumplan las exigencias establecidas en dicha normativa.

c) La rehabilitación de edificios, el mantenimiento y reparación de sus tejados y fachadas, así como la mejora de infraestructuras de su propiedad situados en el entorno que sea objeto de protección de las ciudades o conjuntos arquitectónicos, arqueológicos, naturales o paisajísticos o bienes, declarados Patrimonio Mundial por la UNESCO situados en España.

297

REQUISITOS No se establecen.

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: en el momento de la puesta en funcionamiento de los bienes objeto de la inversión o cuando se incurra en el gasto.

— Diferimiento: los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse hasta el primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

BASE DEDUCCIÓN

— Adquisición de bienes del Patrimonio Cultural Vasco: valoración efectuada por el Gobierno Vasco. En defecto de esta valoración, la misma se realizará por el Departamento de Cultura de la Diputación Foral de Bizkaia.

— Adquisición de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español: valoración efectuada por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación. En defecto de esta valoración, la misma se realizará por el Departamento de Cultura de la Diputación Foral de Bizkaia.

— Adquisición de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico de una Comunidad Autónoma: valoración efectuada por los órganos competentes. En defecto de esta valoración, la misma se realizará por el Departamento de Cultura de la Diputación Foral de Bizkaia.

— Restantes casos: la totalidad de la contraprestación convenida, con exclusión de los intereses, impuestos indirectos y sus recargos o, en su caso, importe de los gastos.

En caso de haber percibido subvenciones tanto de capital como de explotación, recibidas para la inversión o el fomento de las actividades aquí relacionadas, la base de la deducción se reducirá en el porcentaje que resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable a la entidad.

PORCENTAJE APLICABLE

15%

LÍMITE DEDUCCIÓN

Límite conjunto: 45% sobre la cuota íntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa45% x Cuota íntegra BIG x Base imponible general

PLAZO APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si puede aplicarse la totalidad de la deducción en el mismo ejercicio de entra-da en funcionamiento de la inversión o en el que se efectúa el gasto: en el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción en el mismo ejercicio de entrada en funcionamiento de la inversión o en el que se efectúa el gasto por insuficiencia de cuota íntegra: durante el mismo ejercicio y en los períodos impositivos que se cierren en los cinco años inmediatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

Con cualquier otro tipo de beneficio fiscal excepto:

— Libertad de amortización.

— Amortización acelerada.

Deducción por producciones cinematográficas

CONCEPTOS APLICABLES

Inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental que permitan la confec-ción de un soporte físico previo a su producción industrial seriada.

REQUISITOS

Las inversiones deberán permanecer en funcionamiento en la empresa, afectos a los fines previstos, durante un plazo mínimo de cinco años, o tres si se trata de bienes muebles, excepto que su vida útil fuera inferior, sin ser objeto de transmi-sión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso, salvo pérdidas justificadas.

298

BASE DEDUCCIÓN

La totalidad de la contraprestación convenida, con exclusión de los intereses, impuestos indirectos y sus recargos, que no se computarán en aquella, con inde-pendencia de su consideración a efectos de la valoración de los activos o, en su caso, importe de los gastos.

En caso de haber percibido subvenciones tanto de capital como de explotación, recibidas para la inversión o el fomento de las actividades aquí relacionadas, la base de la deducción se reducirá en el porcentaje que resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable a la entidad.

PORCENTAJE DEDUCIBLE

— Con carácter general: 20%.

— Coproductor financiero: 5% de la inversión que financie. El importe máximo de esta deducción no podrá exceder del 5% de la renta del período derivada de dichas inversiones.

LÍMITE DEDUCCIÓN

Límite conjunto: 45% sobre la cuota íntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa45% x Cuota íntegra BIG x Base imponible general

PLAZO APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el período impositivo en el que finaliza la producción de la obra: en el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el período imposi-tivo en que finaliza la producción de la obra, por insuficiencia de cuota ínte-gra: durante el mismo ejercicio y en los períodos impositivos que se cierren en los cinco años inmediatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

Con cualquier otro tipo de beneficio fiscal excepto:

— Libertad de amortización.

— Amortización acelerada.

Deducción por inversiones en edición de libros

CONCEPTOS APLICABLES

Inversión en la edición de libros que permitan la confección de un soporte físico, previo a su producción industrial seriada.

REQUISITOS

Las inversiones deberán permanecer en funcionamiento en la empresa, afectos a los fines previstos, durante un plazo mínimo de cinco años, o tres si se trata de bienes muebles, excepto que su vida útil fuera inferior, sin ser objeto de transmi-sión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso, salvo pérdidas justificadas.

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: en el momento de la puesta en funcionamiento de los bienes objeto de inversión.

— Diferimiento: los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse hasta el primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

BASE DEDUCCIÓN

La totalidad de la contraprestación convenida, con exclusión de los intereses, impuestos indirectos y sus recargos, que no se computarán en aquella, con inde-pendencia de su consideración a efectos de la valoración de los activos o, en su caso, importe de los gastos.

En caso de haber percibido subvenciones tanto de capital como de explotación, recibidas para la inversión o el fomento de las actividades aquí relacionadas, la base de la deducción se reducirá en el porcentaje que resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable a la entidad.

PORCENTAJE DEDUCIBLE

5%

299

LÍMITE DEDUCIBLE

Límite conjunto: 45% sobre la cuota íntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa45% x Cuota íntegra BIG x Base imponible general

PLAZO DE APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio de entra-da en funcionamiento de la inversión o en el que se efectúa el gasto: en el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio de entrada en funcionamiento de la inversión o en el que se efectúa el gasto, por insuficiencia de cuota íntegra: durante el mismo ejercicio y en los perío-dos impositivos que se cierren en los cinco años inmediatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

Con cualquier otro tipo de beneficio fiscal excepto:

— Libertad de amortización.

— Amortización acelerada.

Deducción por inversiones y gastos vinculados a proyectos que procuren el desarrollo sostenible, la conservación y mejora del medio ambiente y el aprovechamiento más eficiente de fuentes de energía

CONCEPTOS APLICABLES

— Inversiones realizadas en los equipos completos definidos en la Orden del Consejero de Ordenación del Territorio y Medio Ambiente del Gobierno Vasco, por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologías Limpias (Orden de 30 de junio de 2006, BOPV nº 139, de 21 de julio de 2006).

Las citadas inversiones deberán efectuarse en activos nuevos que formen parte del inmovilizado material y estar directamente afectos a la reducción y corrección del impacto contaminante de la actividad de la empresa corres-pondiente.

Asimismo, la deducción será aplicable a las inversiones realizadas en régimen de arrendamiento financiero.

— Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material y los gas-tos incurridos en la limpieza de suelos contaminados en el ejercicio para la realización de aquellos proyectos que hayan sido aprobados por organismos oficiales del País Vasco. Asimismo, la deducción será aplicable a las inversio-nes realizadas en régimen de arrendamiento financiero.

— Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material necesarios en la ejecución aplicada de proyectos que tengan como objeto alguno o algunos de los que se indican reglamentariamente, dentro del ámbito del desarrollo sostenible y de la protección y mejora medioambiental (asimismo, la deducción será aplicable a las inversiones realizadas en régimen de arren-damiento financiero):

•Minimización,reutilizaciónyvalorizaciónderesiduos.

•MovilidadyTransportesostenible.

•Regeneración medioambiental de espacios naturales consecuencia de laejecución de medidas compensatorias o de otro tipo de actuaciones volun-tarias.

•Minimizacióndelconsumodeaguaysudepuración.

•Empleodeenergíasrenovablesyeficienciaenergética.

300

REQUISITOS

— Inversiones realizadas en los equipos completos definidos en la Orden del Consejero de Ordenación del Territorio y Medio Ambiente del Gobierno Vasco, por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologías Limpias (Orden de 30 de junio de 2006, BOPV nº 139, de 21 de julio de 2006). Asimismo, la deducción será aplicable a las inversiones realizadas en régimen de arrenda-miento financiero:

•A requerimiento de la Administración tributaria, deberá presentar cer-tificado del Departamento correspondiente del Gobierno Vasco, de que las inversiones realizadas se corresponden con equipos completos a que se refiere la Orden del Consejero de Ordenación del Territorio y Medio Ambiente del Gobierno Vasco, por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologías Limpias.

•Las inversiones deberán permanecer en funcionamiento en la empresa,afectos a los fines previstos, durante un plazo mínimo de cinco años, o tres si se trata de bienes muebles, excepto que su vida útil fuera inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso, salvo pérdidas justificadas.

— Inversiones realizadas en activos fijos y los gastos incurridos en la limpieza de suelos contaminados en el ejercicio para la realización de aquellos proyectos que hayan sido aprobados por organismos oficiales del País Vasco. Asimismo, la deducción será aplicable a las inversiones realizadas en régimen de arren-damiento financiero:

•ArequerimientodelaAdministracióntributaria,deberápresentarcertifi-cado del Departamento competente en Medio Ambiente de la Diputación Foral de Bizkaia o del Gobierno Vasco, de que las inversiones realizadas cumplen los requisitos establecidos para la aplicación de esta deducción.

•Las inversiones deberán permanecer en funcionamiento en la empresa,afectos a los fines previstos, durante un plazo mínimo de cinco años, o tres si se trata de bienes muebles, excepto que su vida útil fuera inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso, salvo pérdidas justificadas.

— Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material necesarios en la ejecución aplicada de proyectos que tengan como objeto alguno de los señalados en el párrafo tercero de los conceptos aplicables, dentro del ámbi-to del desarrollo sostenible y de la protección y mejora medioambiental:

•A requerimiento de la Administración tributaria, el contribuyente debe-rá presentar certificado del Departamento correspondiente en Medio Ambiente de la Diputación Foral de Bizkaia o del Gobierno Vasco, de que las inversiones realizadas cumplen los requisitos pertinentes.

•Las inversiones deberán permanecer en funcionamiento en la empresa,afectos a los fines previstos, durante un plazo mínimo de cinco años, o tres si se trata de bienes muebles, excepto que su vida útil fuera inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso, salvo pérdidas justificadas.

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: en el momento de la puesta en funcionamiento de los bienes objeto de inversión.

— Diferimiento: los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse hasta el primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

BASE DEDUCCIÓN

La totalidad de la contraprestación convenida, con exclusión de los intereses, impuestos indirectos y sus recargos o, en su caso, importe de los gastos.

En caso de haber percibido subvenciones tanto de capital como de explotación, recibidas para la inversión o el fomento de las actividades aquí relacionadas, la base de la deducción se reducirá en el porcentaje que resulte de la diferencia entre cien y el tipo de gravamen aplicable a la entidad.

301

PORCENTAJE DEDUCIBLE

— Inversiones realizadas en los equipos completos definidos en la Orden del Consejero de Ordenación del Territorio y Medio Ambiente del Gobierno Vasco, por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologías Limpias (Orden de 30 de junio de 2006, BOPV nº 139, de 21 de julio de 2006). Las citadas inversiones deberán efectuarse en activos nuevos que formen parte del inmo-vilizado material y estar directamente afectos a la reducción y corrección del impacto contaminante de la actividad de la empresa correspondiente. Asimismo, la deducción será aplicable a las inversiones realizadas en régimen de arrendamiento financiero: 30%.

— Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material y los gas-tos incurridos en la limpieza de suelos contaminados en el ejercicio para la realización de aquellos proyectos que hayan sido aprobados por organismos oficiales del País Vasco. Asimismo, la deducción será aplicable a las inversio-nes realizadas en régimen de arrendamiento financiero: 15%.

— Inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material necesarios en la ejecución aplicada de proyectos que tengan como objeto alguno de los señalados en el párrafo tercero de los conceptos aplicables, dentro del ámbito del desarrollo sostenible y de la protección y mejora medioambiental. Asimismo, la deducción será aplicable a las inversiones realizadas en régimen de arrendamiento financiero: 15%.

LÍMITE DEDUCCIÓN

Límite conjunto: 45% sobre la cuota íntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa45% x Cuota íntegra BIG x Base imponible general

PLAZO APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio de entra-da en funcionamiento de la inversión o en el que se efectúa el gasto: en el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio de entrada en funcionamiento de la inversión o en el que se efectúa el gasto, por insuficiencia de cuota íntegra: durante el mismo ejercicio y en los perío-dos impositivos que se cierren en los cinco años inmediatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

— Para las mismas inversiones y gastos, los dos conceptos de deducción entre sí.

— Con cualquier otro tipo de beneficio fiscal excepto:

— Libertad de amortización.

— Amortización acelerada.

Deducción por contribuciones empresariales a sistemas de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial

CONCEPTOS APLICABLES

Contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, a planes de pre-visión social empresarial, a planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, a mutualidades de previsión social o a entidades de previsión social voluntaria que actúen como instrumento de previsión social de los que sea promotor/a o socio/a de protector el/la contribuyente.

REQUISITOS

— Las contribuciones empresariales no pueden estar realizadas al amparo del régimen transitorio establecido en las disposiciones transitorias cuarta, quin-ta y sexta del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, así como al amparo de la disposición transitoria segunda de la Norma Foral 5/1996, de 21 de noviembre, de Medidas Tributarias para 1996.

302

REQUISITOS

— Las contribuciones no pueden obedecer a compromisos específicos asumidos con los trabajadores como consecuencia de expedientes de regulación de empleo.

— Las contribuciones deben afectar al colectivo de los trabajadores. Para que tengan tal consideración deben cumplir los dos requisitos siguientes:

• Queelsujetopasivoseaelpromotorosocioprotectorylosempleadosseanlos socios ordinarios, partícipes o mutualistas.

• Quelatotalidaddelpersonalempleadoporelpromotorosocioprotectorestéacogido o en condiciones de acogerse a un instrumento de previsión social empresarial del que el sujeto pasivo sea promotor o socio protector, sin que pueda exigirse una antigüedad superior a dos años para acceder a aquél.

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: en el momento en que se efectúan las contribuciones o aportaciones.

— Diferimiento: los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse al primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

BASE DEDUCCIÓN

Importe de las contribuciones o aportaciones efectuadas.

Límite: el importe de las aportaciones o contribuciones no podrá exceder de 8.000 euros anuales por trabajador o trabajadora.

PORCENTAJE DEDUCIBLE

10%

LÍMITE DEDUCCIÓN

Límite conjunto: 45% sobre la cuota íntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa45% x Cuota íntegra BIG x Base imponible general

PLAZO DE APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio en que se realizan las aportaciones o contribuciones: en el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio en que se realizan las aportaciones o contribuciones, por insuficiencia de cuota ínte-gra: durante el mismo ejercicio y en los períodos impositivos que se cierren en los cinco años inmediatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

No se establecen.

Deducción por gastos de formación profesional (GFP)

CONCEPTOS APLICABLES

— Gastos de formación profesional.

— Gastos incurridos en el período impositivo para la obtención del certificado OHSAS 18001 sobre reglas generales para la implantación de un sistema de gestión de la prevención de riesgos laborales.

— Gastos efectuados con la finalidad de habituar a los/as empleados/as en la utilización de nuevas tecnologías. Entre éstos se incluyen, los realizados para proporcionar, facilitar o financiar su conexión a Internet, así como los deriva-dos de la entrega gratuita o a precios rebajados de equipos informáticos o de la concesión de préstamos y ayudas económicas para su adquisición, incluso cuando el uso de los mismos por los empleados se pueda efectuar fuera del lugar y horario de trabajo.

303

REQUISITOS

Deben ser actividades formativas desarrolladas por una empresa, directamente o a través de terceros, dirigido a la actualización, capacitación o reciclaje de su personal y exigido por el desarrollo de sus actividades o por las características de los puestos de trabajo.

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: desde el momento en que se realiza el gasto.

— Diferimiento: los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse hasta el primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

BASE DEDUCCIÓN

Los gastos efectuados durante el ejercicio minorados, en su caso, en el importe derivado de aplicar sobre las subvenciones tanto de capital como a la explota-ción, recibidas para las inversiones o el fomento de las actividades a que hace referencia esta deducción, el porcentaje que resulte de la diferencia entre el cien y el tipo de gravamen aplicable a la entidad.

PORCENTAJE DEDUCIBLE

— Si el importe de los gastos de formación profesional del ejercicio es inferior o igual a la media de los importes de los dos ejercicios anteriores:

GFP2009 + GFP2010GFP2011 ≤ ⇒ Deducción = 10% x GFP2011 2

— Si el importe de los gastos de actividades de formación profesional efectuados durante el ejercicio es superior al importe de la media de los gastos de formación profesional de los dos ejercicios anteriores, se aplicará una deducción adicional del 15% de la diferencia entre la cantidades mencionadas:

GFP2009 + GFP2010GFP2011 > ⇒ Deducción = 2

GFP2009 + GFP2010= 10% x GFP2011 + 15% x [ GFP2011 − ] 2

LÍMITE DEDUCCIÓN

Límite conjunto: 45% sobre la cuota íntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa45% x Cuota íntegra BIG x Base imponible general

PLAZO DE APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio en que se realiza el gasto: en el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio en que se realiza el gasto, por insuficiencia de cuota íntegra: durante el mismo ejer-cicio y en los períodos impositivos que se cierren en los cinco años inmediatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

Con cualquier otro tipo de beneficio fiscal excepto:

— Libertad de amortización.

— Amortización acelerada.

304

Deducción por creación de empleo

CONCEPTOS APLICABLES

— Personas contratadas, durante el período impositivo, con contrato laboral de carácter indefinido.

— Personas contratadas, durante el período impositivo, con contrato laboral de carácter indefinido, siempre que se encuentren incluidas en alguno de los colectivos de especial dificultad de inserción en el mercado de trabajo.

REQUISITOS

— Debe incrementarse el promedio de plantilla total de trabajadores con con-trato laboral indefinido durante los dos ejercicios siguientes al de la contra-tación, respecto del ejercicio inmediato anterior al de la contratación en, al menos, el mismo número de trabajadores, con contrato laboral indefinido, que dieron lugar a la aplicación de la deducción.

— Debe incrementarse el promedio de plantilla de trabajadores con contrato laboral indefinido, de colectivos de especiales dificultades de inserción en el mercado laboral, durante los dos ejercicios siguientes al de la contratación, respecto del ejercicio inmediato anterior al de la contratación en, al menos, el mismo número de trabajadores con contrato laboral indefinido, de colec-tivos de especiales dificultades de inserción en el mercado de trabajo, que dieron lugar a la aplicación de la deducción.

— Debe incrementarse el promedio de plantilla del resto de trabajadores con contrato laboral indefinido durante los dos ejercicios siguientes al de la con-tratación, respecto del ejercicio inmediato anterior al de la contratación en, al menos, el mismo número del resto de trabajadores, con contrato laboral indefinido, que dieron lugar a la aplicación de la deducción.

En los supuestos de suspensión de la relación laboral o de reducción de la jornada de trabajo a que se refiere el artículo 47 del Estatuto de los Trabajadores, auto-rizados como consecuencia de expedientes de regulación de empleo tramitados de conformidad con dicho artículo, se diferirá el cumplimiento de los requisitos hasta el momento en que la autorización para la suspensión de la relación labo-ral o para la reducción de la jornada de trabajo deje de surtir efectos. Con inde-pendencia de la fecha efectiva de resolución de los expedientes de regulación de empleo y a los exclusivos efectos del cálculo del promedio de plantilla, se tomará como tal fecha el primer día del período impositivo en que dicha resolución se produzca.

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: en el ejercicio en que se produzca la contratación.

— Diferimiento. Los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse al primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

BASE DEDUCCIÓN

— Número de personas contratadas, con contrato laboral indefinido, que se encuentren incluidas en alguno de los colectivos de especial dificultad de inserción en el mercado de trabajo.

— Resto de personas con contrato laboral indefinido.

IMPORTE DEDUCCIÓN

— 8.600 x Número personas contratadas durante el ejercicio, con contrato labo-ral indefinido, que se encuentren incluidas en alguno de los colectivos de especial dificultad de inserción en el mercado de trabajo.

— 4.600 x Resto personas contratadas durante el ejercicio, con contrato laboral de carácter indefinido.

LÍMITE DEDUCCIÓN

Límite conjunto: 45% sobre la cuota íntegra del Impuesto que se corresponde con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa45% x Cuota íntegra BIG x Base imponible general

305

PLAZO DE APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio en que se produce la creación de empleo: durante el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio en que se produce la creación de empleo, por insuficiencia de cuota íntegra: durante el mismo ejercicio y en los períodos impositivos que se cierren en los cinco años inmediatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

No se establecen.

B. Deducciones sin límite sobre la cuota íntegra:

El conjunto de deducciones que se relacionan a continuación no podrán exceder del importe de la cuota íntegra de este Impuesto que se corresponda con la parte de base imponible general integrada por los rendimientos de las actividades económicas obte-nidos por el método de estimación directa.

Rendimientos actividades económicas estimación directaLímite = Cuota íntegra BIG x Base imponible general

Deducción por actividades de investigación y desarrollo

CONCEPTOS APLICABLES

Actividades de investigación y desarrollo.

REQUISITOS

Tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo:

a) La “investigación básica” o la indagación original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico o tecnológico, desvinculada de fines comerciales o industriales.

b) La “investigación aplicada” o la indagación original y planificada que persiga la obtención de nuevos conocimientos con el propósito de que los mismos puedan ser utilizados en el desarrollo de nuevos productos procesos o servi-cios, o en la mejora significativa de los ya existentes.

c) El “desarrollo experimental” o la materialización de los resultados de la investigación aplicada en un plan, esquema o diseño de nuevos productos, procesos o servicios, o su mejora significativa, así como la creación de proto-tipos no comercializables y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que los mismos no puedan convertirse o utilizarse para apli-caciones industriales o para su explotación comercial.

d) La concepción de “software” avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teore-mas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas con discapaci-dad el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el “software”.

No se considerarán actividades de investigación y desarrollo:

a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica signi-ficativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de pro-ductos o procesos, la adaptación de un producto o proceso a la producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.

306

REQUISITOS

b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de dis-tribución de bienes y servicios. En particular, la planificación y el inicio de la producción, la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación, la solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos, el control de calidad y la normalización de productos y procesos, la prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado, el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización, el adiestramiento y la formación de personal relacionada con dichas actividades.

c) La exploración, sondeo, o prospección de minerales e hidrocarburos.

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: desde el momento en que se incurra en el gasto o desde que las inversiones entren en funcionamiento.

— Diferimiento: los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse al primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

BASE DEDUCCIÓN

— El importe de los gastos de investigación y desarrollo y, en su caso, por las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible excluidos los inmuebles y los terrenos. A estos efectos se consideran gastos de investiga-ción y desarrollo, los realizados por el/la contribuyente, incluidas las amor-tizaciones de los bienes afectos a las citadas actividades relacionados con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de las mismas, constando específicamente individualizados por proyectos.

— Los gastos de investigación y desarrollo correspondientes a actividades reali-zadas en otros Estados miembros de la Unión Europea o del Espacio Econó-mico Europeo.

Respecto a los gastos correspondientes a actividades realizadas en Estados no pertenecientes a la Unión Europea o al Espacio Económico Europeo, también podrán ser objeto de la deducción siempre y cuando la actividad de investi-gación y desarrollo principal se efectúe en un Estado miembro de la Unión Europea y aquellos no sobrepasen el 25 por 100 del importe total invertido.

Igualmente tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del contribuyente, individualmente o en colaboración con otras entidades.

PORCENTAJE DEDUCIBLE

a) Gastos de investigación y desarrollo.

— Si el importe de los gastos de investigación y desarrollo efectuados durante el período impositivo es igual o inferior a la media de los realizados en los dos años anteriores: 30% de los gastos de investigación y desarrollo del ejercicio.

(I+D)2009 + (I+D)2010(I+D)2011 ≤ ⇒ Deducción = 30% x (I+D)2011 2

— Si el importe de los gastos de investigación y desarrollo efectuados en el período impositivo es superior a la media de los realizados en los dos años anteriores, se aplicará el porcentaje del 30% hasta dicha media, y el 50% sobre el exceso respecto de la misma.

(I+D)2009 + (I+D)2010(I+D)2011 > ⇒ Deducción = 2

(I+D)2009 + (I+D)2010 (I+D)2009 + (I+D)201030% x + 50% x [ (I+D)2011 − ] 2 2

307

PORCENTAJE DEDUCIBLE

b) Deducción adicional: 20% del importe de los gastos siguientes:

— Los gastos de personal de la entidad correspondiente a investigadores cualificados/as adscritos/as en exclusiva a actividades de investigación y desarrollo.

— Los gastos correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo contratados con Universidades, Organismos Públicos de Investigación o Centros de Innovación y Tecnología, reconocidos y registrados como tales según el Real Decreto 2.609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regu-lan los Centros de Innovación y Tecnología, y con Entidades integradas en la Red Vasca de Tecnología regulada en el Decreto 221/2002, de 1 de 0ctubre, por el que se actualizan las bases de regulación de la Red Vasca de Ciencia, Tecnología e Innovación.

c) Inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los inmuebles y los terrenos, siempre que estén afectos exclusivamente a las actividades de investigación y desarrollo: 10%.

LÍMITE DEDUCIBLE

Límite conjunto: la totalidad de la cuota íntegra del Impuesto que se correspon-de con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa Cuota íntegra BIG x Base imponible general

INCOMPA-TIBILIDADES

Con cualquier otro tipo de beneficio fiscal excepto:

— Libertad de amortización.

— Amortización acelerada.

Deducción por actividades de innovación tecnológica

CONCEPTOS APLICABLES

a) Proyectos cuya realización se encargue a Universidades, Organismos Públicos de Investigación o Centros de Innovación y Tecnología, reconocidos y regis-trados como tales según el Real Decreto 2.609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los Centros de Innovación y Tecnología, y con Entidades integradas en la Red Vasca de Tecnología regulada en el Decreto 221/2002, de 1 de octubre, por el que se actualizan las bases de Regulación de la Red Vasca de Ciencia, Tecnología e Innovación.

b) Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas, y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utili-zación de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles.

c) Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencia, “know how” y diseños. No darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas con el/la contribuyente.

d) Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de las serie ISO 9000, ISO 14000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de dichas normas.

REQUISITOS

— Tienen que ser actividades cuyo resultado constituya un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Considerándose nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecno-lógico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

— Los gastos de innovación tecnológica deben estar relacionados directamente con las actividades recogidas en esta deducción y se apliquen efectivamente a la realización de las mismas, constando específicamente individualizados por proyectos.

308

NACIMIENTO DEL DERECHO A LA APLICA-CIÓN DE LA DEDUCCIÓN

— Con carácter general: En el momento en que se incurre en los gastos corres-pondientes.

— Diferimiento: los plazos de aplicación de la deducción podrán diferirse hasta el primer ejercicio, en que dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos.

BASE DEDUCCIÓN

— Con carácter general: la base de la deducción estará constituida por el impor-te de los gastos del período en las actividades recogidas en el apartado de conceptos aplicables de esta deducción. La base de la deducción correspon-diente a la adquisición de tecnología en forma de patentes, licencias, “know how” y diseños no podrá ser superior a la cuantía de 1.000.000 de euros.

— También formarán parte de la base de deducción los gastos de innovación tecnológica correspondientes a actividades realizadas en otros Estados miem-bros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.

Respecto a los gastos correspondientes a actividades realizadas en Estados no pertenecientes a la Unión Europea o al Espacio Económico Europeo, también podrán ser objeto de la deducción siempre y cuando la actividad de inno-vación tecnológica principal se efectúe en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo y aquellos no sobrepasen el 25 por 100 del importe total invertido.

Igualmente tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del contribuyente, individualmente o en colaboración con otras entidades.

PORCENTAJE APLICABLE

a) 15% de los siguientes conceptos:

— Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas, y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utili-zación de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles.

— Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencia, “know how” y diseños. No darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas con el/la contribuyente.

b) 20% de los siguientes conceptos:

— Proyectos cuya realización se encargue a Universidades, Organismos Públicos de Investigación o Centros de Innovación y Tecnología, reconocidos y regis-trados como tales según el Real Decreto 2.609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los Centros de Innovación y Tecnología, y con Entidades integradas en la Red Vasca de Tecnología regulada en el Decreto 221/2002, de 1 de octubre, por el que se actualizan las bases de regulación de la Red Vasca de Ciencia, Tecnología e Innovación.

— Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, ISO 14000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de dichas normas.

LÍMITE DEDUCCIÓN

Límite conjunto: la totalidad de la cuota íntegra del Impuesto que se correspon-de con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa.

Rend. act. econ. estimación directa Cuota íntegra BIG x Base imponible general

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PLAZO DE APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN

1. Si pude aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio en el que se efectúa el gasto: en el mismo ejercicio.

2. Si no puede aplicarse la totalidad de la deducción durante el ejercicio en el que se efectúa el gasto, por insuficiencia de cuota íntegra: durante el mismo ejercicio y en los períodos impositivos que se cierren en los cinco años inme-diatos y sucesivos.

INCOMPA-TIBILIDADES

Con cualquier otro tipo de beneficio fiscal excepto:

— Libertad de amortización.

— Amortización acelerada.

Orden de aplicación de las deducciones:

En la aplicación de las deducciones se deberá seguir el orden siguiente:

1º Las deducciones generadas en ejercicios anteriores respetando el límite preestablecido en sus respectivas normativas.

2º Las deducciones del ejercicio a las que sea de aplicación el límite conjunto del 45%.

3º Las deducciones que se apliquen sin límite de cuota derivada de ejercicios anteriores.

4º Las deducciones que se aplican sin límite sobre la cuota correspondientes al ejercicio.

6.4. DEDUCCIÓN POR APORTACIONES A SISTEMAS DE PREVISIÓN SOCIAL EN EL ÁMBITO EMPRESARIAL

Para los períodos impositivos iniciados el 1 de enero de 2007 y hasta el 31 de diciembre de 2011, los/as contribuyentes podrán aplicar una deducción en la cuota íntegra del 50 por 100, con un límite máximo de 200 euros, de las cantidades aportadas durante el período impositivo a instrumentos de previsión social empresarial que cumplan las con-diciones previstas en el artículo 44 bis de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades y su desarrollo reglamentario.

La base de la deducción estará constituida por:

— Las nuevas aportaciones a sistemas de previsión social empresarial que se consti-tuyan a partir del 1 de enero de 2007 como consecuencia de convenio, acuerdo colectivo o disposición equivalente.

— Los incrementos de aportaciones a sistemas de previsión social empresarial ya existentes, que supongan un incremento porcentual de la aportación del/de la trabajador/a respecto a la aportación del ejercicio anterior que se deriven de com-promisos de aportación establecidos mediante un convenio, acuerdo colectivo o disposición equivalente.

No se incluirán en la base de la deducción las aportaciones realizadas por el/la trabajador/a con carácter voluntario y por encima de las pactadas en convenio, acuerdo colectivo o disposición equivalente, ni las aportaciones empresariales.

Para la aplicación de esta deducción será requisito necesario que el/la trabajador/a esté incluido en el modelo informativo 345 (Modelo informativo de aportaciones a EPSV, Fondos de Pensiones, sistemas alternativos, Mutualidades de Previsión Social, Planes de previsión asegurados y PIAS).

310

7. DEDUCCIÓN POR DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL

Cuando entre la renta del o de la contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero por un impuesto de carácter per-sonal, se podrá deducir en este apartado la menor de las dos cantidades siguientes:

a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto o al Impuesto de la Renta de No Residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales, o

b) El resultado de aplicar a la renta obtenida en el extranjero el tipo medio de gra-vamen general o tipo de gravamen del ahorro, en función de la parte de la base liquidable, general o del ahorro, en que se haya integrado dicha renta.

Cuando se obtengan rentas en el extranjero a través de un establecimiento perma-nente se practicará la deducción por doble imposición internacional prevista en este apartado, y en ningún caso resultará de aplicación el procedimiento de eliminación de la doble imposición previsto en el artículo 19 de la NF del Impuesto sobre Sociedades.

8. DEDUCCIÓN POR CUOTAS SATISFECHAS A LOS SINDICATOS DE TRABAJADORES Y TRABAJADORAS

Los/as contribuyentes podrán aplicar una deducción del 30 por 100 de las cuotas satis-fechas a sindicatos de trabajadores y trabajadoras.

9. DEDUCCIÓN POR CUOTAS Y APORTACIONES A PARTIDOS POLÍTICOS

Los y las contribuyentes podrán aplicar una deducción del 30 por 100 de las cuotas de afiliación y aportaciones a partidos políticos.

No formarán parte de la base de esta deducción las cantidades deducidas como gasto en los términos previstos en la letra b) del artículo 22 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

10. RETENCIONES ATRIBUIBLES

Se consignará aquella parte de determinadas retenciones que, por gozar de algún tipo de exención, no han sido realmente practicadas al o a la contribuyente y, por lo tanto, no pueden ser objeto de devolución al no haber sido ingresadas a cuenta previamente.

Un caso en el que se da este supuesto es en el de retenciones sobre rendimientos del capital mobiliario satisfechos por Sociedades que gozaban del 95% de bonificación en el antiguo impuesto sobre las Rentas del Capital y que continúan disfrutando, con carácter transitorio, de un régimen que supone practicar una retención efectiva sobre los rendimientos del 1,2 por 100 (24 por 100 tipo antiguo del impuesto sobre Rentas de Capital, exento en un 95 por 100). La retención atribuible que deducirá será la dife-

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rencia entre el 24 por 100 al que tiene derecho a deducción (pero no devolución) y el 1,2 por 100 antes mencionado.

Retención efectiva = 0,05 x 0,24 = 0,012 ⇒ Retención efectiva = 0,012 x 100 = 1,2%

Retención atribuible = 0,95 x 0,24 = 0,228 ⇒ Retención atribuible = 0,228 x 100 = 22,8%

11. TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL

Será deducible de la cuota íntegra el impuesto o gravamen efectivamente satisfecho en el extranjero por razón de la distribución de los dividendos o participaciones en beneficios, sea conforme a un convenio para evitar la doble imposición o de acuerdo con la legislación interna del país o territorio de que se trate, en la parte que corres-ponda a la renta positiva incluida en la base imponible.

Esta deducción se practicará aun cuando los impuestos correspondan a períodos impo-sitivos distintos de aquél en el que se realizó la inclusión.

En ningún caso se incluirán los impuestos satisfechos en países o territorios calificados como paraísos fiscales.

Esta deducción no podrá exceder de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por la renta positiva imputada en la base imponible.

12. COMPENSACIÓN FISCAL APLICABLE A LOS CONTRATOS INDIVIDUALES DE VIDA O INVALIDEZ

Queda definida como una deducción de la cuota íntegra. Tendrán derecho a la misma los/las contribuyentes que en los períodos impositivos iniciados a partir de 2007 inte-gren en la base imponible del ahorro rendimientos derivados de percepciones en forma de capital diferido a las que se refiere el artículo 38.1.a) de la Norma Foral 6/2006 de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, procedentes de seguros de vida o invalidez contratados con anterioridad a 1 de enero de 2007 y a los que hubieran resultado de aplicación los porcentajes de integración del 60% y 25% previstos en el artículo 38.2.b) de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

La cuantía de la deducción viene determinada por la diferencia positiva entre la can-tidad resultante de aplicar el tipo de gravamen del 18% al saldo positivo resultante de integrar y compensar entre sí el importe total de los rendimientos netos derivados de las percepciones en forma de capital de los seguros de capital diferido definidos anteriormente y el importe teórico de la cuota íntegra que hubiera resultado de haber integrado dichos rendimientos en la base liquidable general con aplicación de los por-centajes recogidos en el artículo 38.2.b) de la Norma Foral 10/1998.

Deducción = 0,18 x Rendimiento neto total seguros de capital diferido - Importe teóri-co de la cuota íntegra ⇔ Rendimiento neto total seguros de capital diferido > 0

Cálculo del Importe teórico de la cuota íntegra:

a) Si el saldo resultante de integrar y compensar entre sí los rendimientos netos, derivados de los contratos de seguro de capital diferido, aplicando los porcentajes

312

de integración previstos en el artículo 38.2.b) y disposición transitoria novena de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2006, es menor o igual que cero: el importe teórico de la cuota íntegra será igual a cero.

Deducción = 0,18 x Rendimiento neto total seguros capital diferido

b) Si el saldo resultante de integrar y compensar entre sí los rendimientos netos, derivados de los contratos de seguro de capital diferido, aplicando los porcentajes de integración previstos en el artículo 38.2.b) y disposición transitoria octava de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2006, es mayor que cero: el importe teórico de la cuota íntegra será la diferencia positiva entre la cuota resultante de aplicar a la suma de la base liquidable general y del saldo positivo aquí señalado, lo dispuesto en el artículo 77 de la Norma Foral 6/2006 (cálculo de la cuota íntegra correspondiente a la base liquidable general), y la cuota resultante de aplicar lo señalado en dicho artículo a la base liquidable general.

Importe teórico de la cuota íntegra = Cuota íntegra derivada de la base liquidable general, a la que se ha añadido el rendimiento neto derivado de los seguros de capi-tal diferido resultante de la aplicación de los porcentajes de integración del artículo 38.2.b) y disposición transitoria novena de la Norma Foral 10/1998 - Cuota íntegra derivada de la base liquidable general.

Deducción = 0,18 x Rendimiento neto total seguros capital diferido - Importe teórico de la cuota íntegra

Aplicación de los porcentajes de integración previstos en el artículo 38.2.b) de la Norma Foral 10/1998:

a) Primas ordinarias previstas en la póliza original del contrato de seguro: Se aplicarán al rendimiento neto correspondiente a todas las primas satisfechas. En caso de que no estuviesen recogidas en la póliza original del contrato de seguro, sólo se aplicará al rendimiento neto correspondiente a las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 2006.

b) Primas ordinarias y extraordinarias: Se aplicará al rendimiento neto correspondien-te a todas las primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006 y al de las primas ordinarias satisfechas con posterioridad a esta fecha siempre que se hayan recogido en la póliza original del contrato de seguro.

Para la determinación de la parte de rendimiento total obtenido que corresponda a cada prima del contrato de seguro de capital diferido, se multiplicará dicho rendimien-to total por el coeficiente de ponderación que resulte del siguiente cociente:

— En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el núme-ro de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción.

— En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción.

313

A modo de aclaración reproducimos las referencias que se hacen, en este apartado a la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.Artículo 38. Rendimientos íntegros del capital mobiliario………………………………………………….2. No obstante, en los supuestos previstos en este apartado, el rendimiento íntegro del capital

mobiliario se obtendrá por la aplicación, al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este capítulo, de los siguientes porcentajes:

a) ……………………………………..

b) Los rendimientos derivados de las percepciones de contratos de seguros percibidos en forma de capital a los que se refiere el artículo 36 de esta Norma Foral (seguros de capital diferido), se computarán:

a´) al 60 por 100, para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en que se perciban, y para los rendimientos derivados de las prestaciones de invalidez a los que no resulte la aplicación de lo dispuesto en la letra b´) siguiente.

b´) al 25 por 100 para los rendimientos que correspondan a primas satisfechas con más de cinco años de antelación a la fecha en que se perciban y para los rendimientos derivados de pres-taciones por invalidez, en los términos y grados que se determinen reglamentariamente.

Este mismo porcentaje resultará de aplicación al rendimiento total derivado de percepciones de estos contratos que se reciban en forma de capital, cuando hayan transcurrido más de ocho años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a los largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los tér-minos que reglamentariamente se establezcan.

Disposición transitoria novena. Régimen fiscal de determinados contratos de seguros nuevos.La aplicación del porcentaje del 25 por 100 para la obtención del rendimiento íntegro, prevista en el último párrafo de los artículos 16.2 c) y 38.2.b) de esta Norma Foral sólo será de aplicación a los contratos de seguros concertados desde el 31 de diciembre de 1994.

314

EJEMPLO

La Señora RR el día 1-7-2004 contrata un seguro de capital diferido, por el cual percibirá un capital de 31.200 euros, en caso de supervivencia el 1-7-2011. Para ello paga 7 primas anuales. La primera prima satisfecha es de 3.000 euros, aumen-tando 200 euros por año.

Prima Fecha Importe Nº años percep. Imp x Nº años

1 1-7-2004 3.000 7 21.000

2 1-7-2005 3.200 6 19.200

3 1-7-2006 3.400 5 17.000

4 1-7-2007 3.600 4 14.400

5 1-7-2008 3.800 3 11.400

6 1-7-2009 4.000 2 8.000

7 1-7-2010 4.200 1 4.200

25.200 95.200

La base liquidable general de la Señora RR asciende a 40.000 euros.

Solución:

Rendimiento del capital mobiliario = 31.200 – 25.200 = 6.000 €. Se integrará en la base imponible del ahorro y tributará al tipo del 20%.

Rendimiento del capital mobiliario calculado por aplicación del artículo 38.2.b) de la Norma Foral 10/1998:

Rendimiento correspondiente a la primera prima satisfecha:

21.0006.000 x —————— = 1.323,53 €, A este rendimiento se aplica el 25%. 95.200

1.323,53 x 0,25 = 330,88 €

Rendimiento correspondiente a la segunda prima satisfecha:

19.2006.000 x ————— = 1.210,08 €. A este rendimiento se aplica el 25%. 95.200

1.210,08 x 0,25 = 302,52 €

315

Rendimiento correspondiente a la tercera prima satisfecha:

17.0006.000 x —————— = 1.071,43 €. A este rendimiento se aplica el 60%. 95.200

1.071,43 x 0,6 = 642,86 €

Rendimiento correspondiente a la cuarta prima:

14.4006.000 x —————— = 907,56 €. A este rendimiento se aplica el 60%. 95.200

907,56 x 0,6 = 544,54 €

Rendimiento correspondiente a la quinta prima:

11.4006.000 x ————— = 718,49 €. A este rendimiento se aplica el 60%. 95.200

718,49 x 0,60 = 431,09.

Rendimiento correspondiente a la sexta prima:

8.0006.000 x ————— = 504,20 €. Esta parte del rendimiento se integra al 100% 95.200 Por tanto no genera derecho a compensación.

Rendimiento correspondiente a la séptima prima:

4.2006.000 x ————— = 264,70 €. Esta parte del rendimiento se integra al 100%. 95.200 Por tanto no genera derecho a compensación.

Suma de las cuantías que generan derecho a la percepción:

330,88 + 302,52 + 642,86 + 544,54 + 431,09 = 2.251,89 €

316

Compensación = 0,18 x Rendimiento neto total seguros capital diferido - Importe teórico de la cuota íntegra

La parte de rendimiento neto a la que se aplican coeficientes de integración, con anterioridad a su aplicación = 1.323,53 + 1.210,08 + 1.071,43 + 907,56 + 718,49 = 5.231,09 €

Importe teórico de la cuota íntegra = Cuota íntegra derivada de la base liquidable general, a la que se ha añadido el rendimiento neto derivado de los seguros de capital diferido resultante de la aplicación de los porcentajes de integración del artículo 38.2.b) y disposición transitoria octava de la Norma Foral 10/1998 - Cuota íntegra derivada de la base liquidable general

Base liquidable general incluyendo los rendimientos que generan derecho a com-pensación = 40.000 + 2.251,89 = 42.251,89 € → Cuota íntegra correspondiente = 12.019,86 €

Base liquidable general sin incluir los rendimientos que generan derecho a com-pensación = 40.000 € → Cuota íntegra correspondiente = 11.231,70 €

Importe teórico de la cuota íntegra = 12.019,86 − 11.231,70 = 788,16 €

Compensación = 0,18 x 5.231,09 −788,16 = 941,59 − 788,16 = 153,43 € que se deducirán de la cuota íntegra de la Señora RR.

JUSTIFICACIÓN DOCUMENTALLa aplicación de las deducciones estará condicionada a la aportación de los documen-tos que las justifiquen. Dichos documentos deberán estar ajustados a los requisitos exigidos por las normas reguladoras del deber de expedir y entregar facturas que incumben a empresarios y empresarias y profesionales, cuando así proceda.

INCREMENTO POR PÉRDIDA DE BENEFICIOS FISCALESSe consignarán aquellos importes correspondientes a deducciones por inversiones de ejercicios anteriores practicadas y que, como consecuencia del incumplimiento de alguna de las condiciones a las que estaban sujetas, hace que deban ingresarse las can-tidades deducidas. Un ejemplo puede ser el incumplimiento de las condiciones a que están sometidas las cuentas vivienda.

RETENCIONES Y PAGOS A CUENTA1º Retenciones trabajo personal + ingresos a cuenta retribuciones en especie

Se deducirán en este apartado las retenciones y los ingresos a cuenta practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto de rendimientos del trabajo personal.

2º Retenciones del capital mobiliario + ingresos a cuenta

Se deducirán en este apartado las retenciones y los ingresos a cuenta practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto de rendimientos del capital mobiliario.

317

3ª Retenciones del capital inmobiliario

En este apartado quedarán recogidas las retenciones practicadas sobre los rendimien-tos del capital inmobiliario derivados del arrendamiento de bienes inmuebles.

4ª Retenciones de actividades profesionales del o de la declarante

Se deducirán en este apartado las retenciones y los ingresos a cuenta practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto de rendimientos deri-vados del ejercicio de actividades profesionales o artísticas del o de la declarante.

5ª Retenciones de actividades profesionales de la o del cónyuge o pareja de hecho y otros miembros de la unidad familiar

Se deducirán en este apartado las retenciones y los ingresos a cuenta practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto de rendimientos deri-vados del ejercicio de actividades profesionales o artísticas del o de la cónyuge o pareja de hecho y otros miembros pertenecientes a la unidad familiar.

6ª Retenciones de actividades empresariales

Se deducirán en este apartado las retenciones y los ingresos a cuenta practicados sobre las retribuciones dinerarias o en especie percibidas en concepto de rendimientos del capital mobiliario cuando los capitales de los que deriven los rendimientos estén afec-tos a las actividades empresariales ejercidas por el o la contribuyente.

Se deducirán asimismo, las retenciones practicadas sobre los rendimientos de activida-des agrícola-ganaderas y forestales y sobre determinadas actividades cuando su rendi-miento neto se determine mediante el método de estimación objetiva en la modalidad de signos, índices o módulos.

7ª Retenciones e ingresos a cuenta sobre premios

Se deducirán en este apartado las retenciones y los ingresos a cuenta practicados sobre los premios en metálico o en especie percibidos como consecuencia de la participación en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias.

8ª Retenciones e Ingresos a cuenta instituciones de inversión colectiva

Se deducirán en este apartado las retenciones e ingresos a cuenta practicadas sobre las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de participaciones en instituciones de inversión colectiva.

9ª Retenciones transparencia fiscal y cuota Impuesto sobre Sociedades

Se deducirá en este apartado la parte que, de las retenciones y los ingresos a cuenta practicados a las sociedades en régimen de transparencia fiscal y la cuota satisfecha por la sociedad transparente por el Impuesto sobre Sociedades, corresponda imputar al socio o socia en función del porcentaje que resulte de los estatutos sociales y, en su defecto, de acuerdo con su participación en el capital social de las mismas.

10ª Pagos fraccionados

Se deducirá en este apartado, el importe total de los pagos fraccionados que se hubie-sen efectuado, por el ejercicio 2011 derivados del ejercicio de actividades empresaria-les, profesionales o artísticas.

318

Retenciones, ingresos a cuenta y cuotas satisfechas del impuesto sobre la Renta de no Residentes

Cuando el/la contribuyente adquiera su condición por cambio de residencia, tendrán la consideración de pagos a cuenta de este Impuesto las retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes practicadas durante el período impositi-vo en que se produzca el cambio de residencia.

Los/as trabajadores por cuenta ajena que no sean contribuyentes por este Impuesto, pero que vayan a adquirir dicha condición como consecuencia de su desplazamiento a territorio español, podrán comunicar a la Administración tributaria dicha circunstancia, dejando constancia de la fecha de entrada en dicho territorio, a los exclusivos efectos de que el pagador de los rendimientos del trabajo les considere como contribuyentes por este Impuesto.

Tendrán la consideración de pagos a cuenta de este Impuesto las retenciones a cuenta efectivamente practicadas en virtud de lo dispuesto en el artículo 11 de la Directiva 2003/48/CE del Consejo, de 3 de junio, en materia de fiscalidad de los rendimientos del ahorro en forma de pago de intereses.

Estas retenciones e ingresos a cuenta se incluirán en los apartados anteriores atendien-do al origen o fuente de donde procedan.

DEUDA TRIBUTARIALa cuota diferencial se obtendrá por diferencia entre la cuota líquida y el total de retenciones y pagos a cuenta.

Si el resultado de esta operación fuese negativo, el o la contribuyente tendrá derecho a la devolución de dicha cantidad negativa, teniendo en cuenta que el importe a devol-ver no podrá exceder, en ningún caso, del total de las retenciones y pagos a cuenta.

Si el resultado fuese positivo, o se podrá optar por:

a) lngresar en el momento de presentar la autoliquidación, el importe total deuda tributaria.

b) lngresar en el momento de presentar la declaración el 60 por 100, e ingresar el 40 por 100 restante antes del 10 de noviembre de 2012 inclusive. Para poder acogerse a esta segunda opción, es requisito imprescindible que la autoliquidación, se presente dentro del plazo reglamentario.

319

CAPÍTULO XIII IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

OBLIGACIÓN DE DECLARAR

Sujetos pasivos cuya autoliquidación resulte a ingresar o cuando, no dándose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto, resulte superior a 2.000.000 de euros.

NATURALEZA Y OBJETO

Tributo de naturaleza personal y directa que grava el patrimonio neto de los sujetos pasivos.

PATRIMONIO NETO

Conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular el sujeto pasivo, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder el mismo.

SUJETO PASIVO

Obligación personal Obligación real

Personas físicas que estén sujetas como con-tribuyentes del IRPF a la Diputación Foral de Bizkaia.⇒ El Impuesto se exigirá por la totalidad de su patrimonio neto, con independencia del territorio donde radiquen los elementos patri-moniales objeto de tributación.

Persona física no residente en territorio español por los bienes y derechos de que sea titular y radiquen en territorio español, cuando radican-do en territorio vasco el mayor valor de dichos bienes y derechos, el valor de los que radiquen en el Territorio Histórico de Bizkaia sea superior al valor de los que radiquen en cada uno de los otros Territorios Históricos.⇒ Tributará, exclusi-vamente, por los bienes y derechos que radiquen en territorio español. A esos efectos, sólo serán deducibles las cargas y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territo-rio español o puedan ejercitarse o hayan de cum-plirse en dicho territorio, así como las deudas por capitales ajenos invertidos en los citados bienes.

Cuando un no residente hubiera tenido su últi-ma residencia en Bizkaia, podrá optar por tribu-tar en este territorio conforme a la obligación personal.

La opción deberá ejercitarse mediante la presen-tación de la declaración por obligación personal en el primer ejercicio en que hubiera dejado de ser residente en el Territorio que Histórico de Bizkaia.

La determinación de la residencia habitual vendrá determinada por aplicación de los criterios esta-blecidos en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Se considera que radican en un determinado territorio los bienes y derechos que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en dicho territorio

Los representantes y funcionarios del Estado español en el extranjero y de Organismos, Instituciones o Estados extranjeros en España, quedarán sujetos al Impuesto sobre el Patrimonio por obligación personal o real, atendiendo a las mismas condiciones y circunstancias que las establecidas para tales supuestos en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

HECHO IMPONIBLE

La titularidad por el sujeto pasivo, en el momento del devengo del Impuesto, del patrimonio neto.

Se presumirá que forman parte del patrimonio neto los bienes y derechos que hubieran pertene-cido al sujeto pasivo en el momento del anterior devengo, salvo prueba de transmisión o pérdida patrimonial.

320

TITULARIDAD

Los bienes y derechos se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas de titularidad jurídica aplicables en cada caso, y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o las descubiertas por la administración. En particular, resultarán de aplicación:

• Disposicionesreguladorasdelrégimeneconómicodelmatrimonio.

• Disposicionesreguladorasdelrégimeneconómicodelasparejadehechoconstituidaconformealo dispuesto en la ley 2/2003, de 7 de mayo.

• Preceptosde la legislacióncivil aplicablesencadacasoa las relacionespatrimonialesentre losmiembros de la familia.

Reglas particulares de titularidad

• Bienes y derechos cuya titularidad sea común a ambos cónyuges omiembros de la pareja dehecho, en virtud de la aplicación de las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio o la pareja de hecho⇒ Se atribuirán por mitad a cada cónyuge o miembro de la pareja de hecho, salvo que se justifique otra cuota de participación.

• Bienes yderechos cuya titularidadno resultedebidamenteacreditada⇒ La Administración tri-butaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal y otros de carácter público.

• Herenciasyacentesquesehallenpendientesdelejerciciodeunpodertestatorio,siexisteundere-cho de usufructo⇒ Normas de titularidad del Impuesto sobre el Patrimonio.

• Herenciasyacentesquesehallenpendientesdelejerciciodeunpodertestatorio,valordelanudapropiedad⇒ Normas de titularidad del impuesto sobre el Patrimonio.

• Herenciasyacentesquesehallenpendientesdelejerciciodeunpodertestatorio,encasodequeno exista ningún usufructuario⇒ Normas sobre titularidad del Impuesto sobre el Patrimonio.

• Comunidadpostconyugal,pendienteelejerciciodelpodertestatorio⇒ Cónyuge viudo o pareja de hecho, tributarán por su mitad correspondiente. La otra mitad tributará según las reglas de titularidad del Impuesto sobre el Patrimonio.

• Adquisición de bienes o derechos con contraprestación aplazada⇒ Comprador: Se atribuirá la totalidad del valor del elemento patrimonial adquirido; incluirá entre sus deudas la parte de la contraprestación aplazada. Vendedor: Incluirá entre sus derechos la parte de la contraprestación aplazada.

• Ventadederechosconreservadedominio,mientrasnosetransmitalatitularidad⇒Adquirente: Computará el derecho por la totalidad de las cantidades que hubiera entregado hasta la fecha de devengo del Impuesto. Vendedor: Se imputará el valor del elemento patrimonial; las cantidades entregadas por el adquirente hasta la fecha de devengo del Impuesto, tendrán la consideración de deudas.

• Cargas, gravámenes, deudas y obligaciones⇒ Se atribuirán al sujeto pasivo según las mismas reglas y criterios que las valoraciones.

DEVENGO DEL IMPUESTO

31 de diciembre de cada año

BIENES Y DERECHOS EXENTOS

Bienes de interés cultural

a) Bienes integrantes del Patrimonio Cultural Vasco, inscrito en el registro de Bienes Culturales Calificados o en el Inventario General a que se refiere la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio Cultural Vasco.

b) Bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español, inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural o en el Inventario General de Bienes Muebles a que se refiere la Ley 16/1985, de 29 de junio, del Patrimonio Histórico Español, así como los comprendidos en la Disposición Adicional Segunda de dicha Ley, siempre que en este último caso hayan sido calificados como Bienes de Interés Cultural por el Ministerio de Cultura e Inscritos en el Registro correspondiente. Particularidades:

321

• Zonasarqueológicas.Laexenciónalcanzaráalosbienesconsideradoscomoobjetodeespecialprotección en el instrumento de planeamiento urbanístico a que se refiere el artículo 20 de la Ley 16/1985, de 25 de junio.

• Sitiosoconjuntoshistóricos.Serádeaplicación laexencióna losbienes inmueblesconunaantigüedad igual o superior a cincuenta años y estén incluidos en el Catálogo previsto en el artículo 86 del Reglamento de Planeamiento Urbanístico como objeto de protección integral en los términos previstos en el artículo 21 de la Ley 16/1985, de 25 de junio.

c) Los bienes integrantes del Patrimonio Histórico de las Comunidades Autónomas, que hayan sido calificados e inscritos de acuerdo con lo establecido en sus normas reguladoras.

Objetos de arte y antigüedades

a) Objetos de arte y antigüedades cuyo valor sea inferior a las cantidades que, en su caso, se esta-blezcan a efectos de lo previsto en el apartado 3 del artículo 37 de la Ley 7/1990, de 3 de junio de Patrimonio Cultural Vasco.

b) Objetos de arte y antigüedades cuyo valor unitario sea inferior a las cantidades que se estable-cen a efectos de lo previsto en el apartado 4 del artículo 26 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, que se relacionan a continuación:

Descripción de los bienes Importe en euros

Obras pictóricas y escultóricas de menos de 100 años de antigüedad 90.151,82

Obras pictóricas de cien o más años de antigüedad 60.101,21

Colecciones o conjuntos de objetos artísticos, culturales y antigüedades 60.101,21

Obras escultóricas, relieves y bajo relieves con cien o más años de antigüedad 42.070,85

Colecciones de dibujos, grabados, libros, documentos e instrumentos musicales 42.070,85

Mobiliario 42.070,85

Alfombras, tapices y tejidos históricos 30.050,61

Dibujos, grabados, libros impresos o manuscritos y documentos unitarios en cualquier soporte

18.030,36

Instrumentos musicales unitarios de carácter histórico 9.015,18

Cerámica, porcelana y cristal antiguos 9.015,18

Objetos arqueológicos 6.010,12

Objetos etnográficos 2.404,05

c) Objetos de arte y antigüedades, cuando hayan sido cedidos por su propietarios en depósito per-manente por un período no inferior a tres años en Museos o Instituciones Culturales sin ánimo de lucro para su exhibición pública, mientras se encuentran depositados.

d) La obra propia de artistas mientras permanezca en el patrimonio del autor.

Objetos de arte: Pinturas, esculturas, dibujos, grabados, litografías u otros análogos, siempre que, en todos los casos, se trate de obras originales.

Antigüedades: Bienes muebles, útiles u ornamentales, excluidos los objetos de arte, que tengan más de cien años de antigüedad y cuyas características originales fundamentales no hubieran sido alteradas por modificaciones o reparaciones efectuadas durante los cien últimos años.

Ajuar doméstico

Efectos personales y del hogar, utensilios domésticos y demás bienes muebles de uso particular con excepción de:

– Joyas, pieles de carácter suntuario, automóviles, vehículos de dos o tres ruedas cuya cilindrada sea igual o superior a 125 centímetros cúbicos, embarcaciones de recreo o de deportes náuticos, aviones, avionetas, veleros y demás aeronaves

– Objetos de arte y antigüedades.

322

Derechos consolidados y económicos de instrumentos de previsión social

a) Derechos consolidados de los socios y socias de número u ordinarios y los derechos económicos de las y los beneficiarios en una entidad de previsión social voluntaria.

b) Derechos consolidados de los y las partícipes y los derechos económicos de los beneficiarios y beneficiarias de un plan de pensiones.

c) Derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los planes de previ-sión asegurados.

d) Derechos de contenido económico que correspondan a aportaciones realizadas por el sujeto pasivo a los planes de previsión social empresarial, incluyendo las contribuciones del tomador.

e) Derechos de contenido económico derivados de las primas satisfechas por el sujeto pasivo a los contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que ins-trumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, así como los derivados de las primas satisfechas por los empresarios/as a los citados contratos de seguro colectivo.

f) Derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los seguros privados que cubran la dependencia.

Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial

a) Propiedad intelectual: Mientras permanezcan en el patrimonio del autor.

b) Propiedad industrial: Mientras permanezcan en el patrimonio del autor y no se hallen afectos a actividades económicas.

Valores artículo 13 Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de no Residentes

Valores cuyos rendimientos estén exentos en virtud de lo dispuesto en el artículo 13 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de no Residentes:

a) Valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios cuya titularidad corresponda a residentes en un Estado miembro de la Unión Europea, que opere en España sin mediación de establecimiento permanente. Siempre que los valores no sean detentados a través de paraísos fiscales.

b) Deuda pública que corresponda a no residentes que operen en España sin mediación de estable-cimiento permanente. Siempre que no sean detentados, los valores, a través de paraísos fiscales.

c) Valores emitidos en España por personas físicas o entidades no residentes sin mediación de establecimiento permanente. Excepto que el titular de los valores sea un residente o un estable-cimiento permanente en España.

Exenciones empresariales y profesionales

Bienes y derechos necesarios para el desarrollo de una actividad económica

a) Bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el ejercicio de una actividad empresarial o profesional.

b) Bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio o pareja de hecho constituida confor-me a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges o miembros de la pareja de hecho.

Para la aplicación de las exenciones de la letra a) y b) es necesario que se cumplan las condiciones que se relacionan a continuación:

• Quelaactividadseaejercidadeformahabitual,personalydirectaporpartedelsujetopasivo.

• Queelejerciciodedichaactividadconstituyasuprincipalfuentederenta.

Principal fuente de renta: Aquella en la que al menos el 50% del importe de la base imponible del IRPF provenga del rendimiento neto de las actividades económicas de que se trate. A efectos de este cálculo, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades recogidas en el siguiente apartado de esta exención, ni cualesquiera otras remuneracio-nes que traigan su causa de la participación en dichas entidades.

A efectos de la exención el valor de los bienes y derechos, minorado en el importe de las deudas derivadas de la actividad, se determinará según las normas del Impuesto sobre el Patrimonio. En ningún caso, el importe de tales deudas se tendrá en cuenta de nuevo a efectos de determinar la base imponible de este impuesto.

323

Plena propiedad, nuda propiedad y derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones de entidades

Plena propiedad, nuda propiedad y derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados negociados, siempre que concurran las condiciones siguientes:

• Quelaentidadnotengaporactividadprincipallagestióndeunpatrimoniomobiliariooinmo-biliario. Se entiende que una entidad no gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por tanto, realiza una actividad empresarial, cuando por aplicación de lo establecido en el artículo 66 de la Norma Foral 3/1996, de 21 de junio, dicha entidad no reúna las condiciones para considerar que más de la mitad de su activo está constituido por valores o no esté afecto a actividades económicas.

Cuando la entidad participa a su vez en otras entidades, se considerará que no realiza una actividad de gestión de un patrimonio mobiliario si, disponiendo directamente al menos del 5% de los derechos de voto en dichas entidades, dirige y gestiona las participaciones mediante la correspondiente organización de medios personales y materiales, siempre que las entidades participadas no tengan a su vez como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario o concurra, en las mismas, alguno de los supuestos previstos en las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 66 de la Norma Foral 3/1996.

• Quecuando laentidadtengaformasocietaria,noconcurran los supuestosestablecidosenelartículo 66 de la Norma foral 3/1996, y, en consecuencia no tenga la consideración de sociedad patrimonial.

• Quelaparticipacióndelsujetopasivoenelcapitaldelaentidadseaalmenosdel5%,computa-do de forma individual, o del 20% conjuntamente con su cónyuge, pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad, en la relación que resulte de la constitución de la pareja de hecho o en la adopción.

• Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendopor ello una remuneración que represente más del 50% de la totalidad de los rendimientos de actividades económicas y del trabajo personal. A los efectos de este cómputo, no se tendrán en cuenta entre los rendimientos de actividades económicas, aquellas que se ejerzan de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo cuyos bienes y derechos afectos disfruten de exención por este impuesto. Cuando la participación sea conjunta, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, aunque todas ellas tengan derecho a la exención.

Cuando, una misma persona sea directamente titular de participaciones de varias entidades, en las que concurran los requisitos para gozar de la exención, el cómputo del porcentaje del 50%, se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades. Para la determinación del porcentaje que representa la remuneración por las funciones de dirección ejercidas en cada entidad respecto de la totalidad de los rendimientos del trabajo y por actividades económicas del sujeto pasivo, no se incluirán los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades.

Se consideran funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de Presidente, Director General, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administra-ción u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa.

La exención alcanzará al valor de las participaciones en la siguiente proporción:

Valor activos necesarios para la actividad económica – Importe deudas actividad econ. –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Valor patrimonio neto de la entidad

El valor de los activos y de las deudas será el que se deduzca de su contabilidad y, en defecto de la misma, de acuerdo con los criterios del Impuesto sobre el Patrimonio.

324

Vivienda habitual

La vivienda habitual del contribuyente, hasta un importe máximo de 400.000 euros.

El límite opera como mínimo exento.

BASE IMPONIBLE

Valor del patrimonio neto del sujeto pasivo

Valor de los bienes y derechos de que se titular el sujeto pasivo—

Cargas y gravámenes de naturaleza real que disminuya el valor de los bienes y derechos—

Deudas y obligaciones personales de que deba responder el sujeto pasivo

La base imponible se determinará en régimen de estimación directa. No teniéndose en cuenta, a estos efectos:

• Lascargasygravámenesquecorrespondanalosbienesyderechosexentos.

• Lasdeudascontraídasparalaadquisicióndebienesyderechosexentos.

VALORACIÓN DE LOS BIENES Y DERECHOS

Bienes inmuebles de naturaleza rústica o urbana

a) Con carácter general. El mayor valor de los tres que se relacionan a continuación:

• Valorcatastral.

• Valorcomprobadoporlaadministraciónaefectosdeotrostributos.

• Precio,contraprestaciónovalordeadquisición.

b) Viviendas y locales de negocio arrendados, cuyo contrato de arrendamiento esté formalizado con anterioridad al 9-Mayo-1985. Capitalización al 4% de la renta anual devengada, siempre que el resultado sea inferior al resultante de la aplicación de la regla de carácter general de la letra a) anterior:

Renta anual devengada • Si––––––––––––––––––––––––<Valoracióncaráctergeneralletraa)⇒ Valor del nmueble= 0,04

Renta anual devengada = ––––––––––––––––––––––––< 0,04

Renta anual devengada • Si––––––––––––––––––––––––≥Valoracióncaráctergeneralletraa)⇒ Valor del inmueble= 0,04

= Valoración de carácter general letra a).

c) Inmuebles en fase de construcción. Cantidades efectivamente invertidas en la construcción hasta la fecha de devengo del impuesto, además del correspondiente valor patrimonial del solar:

Valor del inmueble = Cantidades efectivamente invertidas hasta la fecha de devengo del impues-to + Valor patrimonial del solar

En caso de propiedad horizontal, la parte proporcional del valor del solar se determinará según el porcentaje fijado en el título.

d) Derechos sobre bienes inmuebles adquiridos en virtud de contratos de multipropiedad, propie-dad a tiempo parcial o fórmulas similares. La valoración se efectuará:

• Sisuponenlatitularidadparcialdelinmueble.Segúnlavaloracióndecaráctergeneraldelaletra a).

• Sinocomportanlatitularidadparcialdelinmueble.Preciodeadquisicióndeloscertificadosu otros títulos representativos de los mismos.

e) Derechos de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles de uso turístico, recogidos en la Ley 42/1998m de 15 de diciembre. Precio de adquisición.

f) Vivienda habitual. El exceso sobre 400.000 euros.

325

Bienes y derechos afectos a actividades económicas

a) Con carácter general. Valor que resulte de la contabilidad, por diferencia entre el activo y el pasivo, siempre que la contabilidad se ajuste a lo dispuesto en el Código de Comercio.

Excepción a la valoración contable. Bienes inmuebles que formen parte del activo, que se valo-rarán de acuerdo con las normas del Impuesto sobre el Patrimonio, salvo que formen parte del activo circulante de la empresa y el objeto de ésta sea la construcción o promoción inmobiliaria.

b) Con carácter excepcional. En defecto de contabilidad se aplicarán las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.

Depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo

Depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo, que no sean por cuenta de terceros, así como las cuentas de gestión de tesorería y cuentas financieras o similares:

a) Si saldo de la cuenta en la fecha de devengo del impuesto ≥ Saldo medio de la cuenta corres-pondiente al último trimestre. Saldo de la cuenta en la fecha de devengo del impuesto.

b) Si saldo de la cuenta en la fecha de devengo del impuesto< Saldo medio de la cuenta correspon-diente al último trimestre. Saldo medio de la cuenta correspondiente al último trimestre.

Cálculo del saldo medio del último trimestre. Se supone que es un saldo medio ponderado, no computándose para su cálculo:

• Losfondosretiradosparalaadquisicióndebienesyderechosquefigurenenelpatrimonioopara la cancelación o reducción de deudas.

• Elimportedeunadeudaoriginadaporunpréstamoocréditoquehayasidoobjetodeingresoen el último trimestre del año en alguna de estas cuentas. Tampoco se computará como deuda.

Valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios

Negociados en mercados organizados No negociados en mercados organizados

Valor de negociación media del cuarto trimestre de cada año. A estos efectos, por el Ministerio de Hacienda se publicará anualmente la relación de los valores que se negocian en mercados organi-zados, con su cotización media correspondiente al cuarto trimestre del año

Valor nominal, incluidas, en su caso, las primas de emisión o amortización.

Valores representativos de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad

Participación en el capital social de entidades jurídicas negociadas en mercados secundarios, excepto Instituciones de Inversión Colectiva

a) Con carácter general. Valor de cotización media del cuarto trimestre de cada año. A estos efectos, por el Ministerio de Hacienda se publicará anualmente la relación de los valores que se negocian en mercados organizados, con su cotización media correspondien-te al cuarto trimestre del año

b) Suscripción de nuevas acciones todavía no admitidas a cotización oficial, emitidas por entidades jurídicas cotizadas en mercados secundarios. Valor de la última negociación de los títulos antiguos dentro del perío-do de suscripción.

c) Ampliaciones de capital pendientes de desembolso. Aplicación de las normas de valoración recogidas, según los casos, en las letras a) y b) de este apartado, como si los títulos estuviesen totalmente desembol-sados, incluyendo la parte pendiente de desembolso como deuda del sujeto pasivo.

326

Participación en fondos propios de entidades jurídicas no negociadas en mercados secundarios

a) Si el último balance aprobado ha sido sometido a revisión o verificación y el informe de auditoría ha resultado favorable. Valor resultante del último balance aprobado

b) Si el último balance aprobado no ha sido sometido a revisión o verificación o el informe de auditoría no ha resultado favorable. El mayor valor de:

• Valornominal. • Valorteóricoresultantedelúltimobalance. • El resultadodecapitalizaral20%elpromediode

los beneficios de los tres últimos ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impues-to. A estos efectos, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actua-lización de balances.

Participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de las Instituciones de Inversión Colectiva

Valor liquidativo en la fecha de devengo del impuesto. A estos efectos, se valorarán los activos incluidos en el balance de acuerdo con las normas que se recogen en la legislación específica y siendo deducibles las obligaciones con terceros.

Participaciones de los socios/as o asociados/as en el capital social de las cooperativas

Importe total de las aportaciones sociales desembolsadas obligatorias o voluntarias, resultantes del último balance aprobado, con deducción, en su caso, de las pérdidas sociales no reintegradas.

A los efectos de las tres últimas valoraciones, las entidades deberán suministrar a los socios/as, aso-ciados/as o partícipes certificados con las valoraciones correspondientes

Seguros de vida

Valor de rescate en el momento del devengo del impuesto

Rentas temporales o vitalicias

Las rentas temporales o vitalicias, constituidas como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o inmuebles. Valor de capitalización en la fecha de devengo del impuesto, aplicando las mismas reglas que para la constitución de pensiones se establecen en el Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Pensión vitalicia

1. Pensión cuantificada en unidades monetarias.

a) Edad del pensionista inferior a 20 años:

Importe pensión anual ––––––––––––––––––––––– x100 x 70% Interés legal del dinero

b) Edad del pensionista igual o superior a 20 años

Importe pensión anual ––––––––––––––––––––––– x 100 x [70 – (Edad pensionista – 19)]% Interés legal del dinero

[70 – (Edad pensionista – 19)]% ≥ 10%

2. Pensión no cuantificada en unidades monetarias.

a) Edad del pensionista inferior a 20 años:

Salario mínimo interprofesional ––––––––––––––––––––––––––––––– x 100 x 70% Interés legal del dinero

b) Edad del pensionista igual o superior a 20 años

SMI ––––––––––––––––––––––– x 100 x [70 – (Edad pensionista – 19)]% Interés legal del dinero

[70 – (Edad pensionista – 19)]% ≥ 10%

327

Pensión temporal

1. Pensión cuantificada en unidades monetarias.

Importe pensión anual –––––––––––––––––––––– x100 x (Nº años duración pensión x 2)% Interés legal del dinero

(Nº años duración pensión x 2)%≤ 70%

2. Pensión no cuantificada en unidades monetarias.

SMI –––––––––––––––––––––– x100 x (Nº años duración pensión x 2)% Interés legal del dinero

(Nº años duración pensión x 2)% ≤ 70%

Joyas, pieles de carácter suntuario y vehículos, embarcaciones y aeronaves

Joyas, pieles de carácter suntuario, automóviles, vehículos de dos o tres ruedas cuya cilindrada sea igual o superior a 125 centímetros cúbicos, embarcaciones de recreo o de deportes náuticos, aviones, avionetas, veleros y demás embarcaciones. Valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto.

Para la determinación del valor de mercado, se podrán utilizar las tablas de valoración de vehícu-los usados aprobadas por el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que estuviesen vigentes en la fecha de devengo del impuesto.

Objetos de arte y antigüedades

• Objetosdearte: Pinturas, esculturas,dibujos,grabados, litografíasuotrosanálogos, siempreque, en rodos los casos, se trate de obras originales.

• Antigüedades:Bienesmuebles,útilesuornamentales,excluidoslosobjetosdearte,quetenganmás de cien años de antigüedad y cuyas características originales fundamentales no hubieran sido alteradas por modificaciones o reparaciones efectuadas durante los cien últimos años.

a) Valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto < Valor establecido a efectos de exen-ción. Exento.

b) Valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto ≥ Valor establecido a efectos de exen-ción. Valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto

Derechos reales

Los derechos reales de disfrute y nuda propiedad se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, tomando en su caso, como referencia al valor asignado el correspondiente de acuerdo con las reglas del Impuesto sobre el Patrimonio.

Usufructo

a) Vitalicio.

Valor elemento patrimonial x [70 – (Edad usufructuario – 19)]%

70%≥ [70 – (Edad usufructuario – 19)]%≥ 10%

b) Temporal.

Valor elemento patrimonial x (Nº años usufructo x 2)%

(Nº años usufructo x 2)%≤ 70%

Nuda propiedad

Valor elemento patrimonial – Valor usufructo

Uso y habitacción

a) Vitalicio.

0,75 x Valor elemento patrimonial x [70 – (Edad usufructuario – 19)]%

70%≥ [70 – (Edad usufructuario – 19)]%≥ 10%

b) Temporal.

0,75 x Valor elemento patrimonial x (Nº años usufructo x 2)%

(Nº años usufructo x 2)%≤ 70%

Valor elemento patrimonial: Valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio

328

Concesiones administrativas

Las concesiones administrativas para la explotación de servicios o bienes de dominio o titularidad pública, cualquiera que sea su duración, se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados.

a) Reglas generales:

• SilaAdministraciónseñalaunacantidadtotalenconceptodeprecioocanonquedebasatis-facer el concesionario. El importe determinado por la Administración.

• CuandolaAdministraciónseñalauncanon,precio,participaciónobeneficiomínimoquedebasatisfacer el concesionario periódicamente y la duración de la concesión no sea superior a un año. La suma total de las prestaciones periódicas.

• CuandolaAdministraciónseñalauncanon,precio,participaciónobeneficiomínimoquedebasatisfacer el concesionario periódicamente y la duración de la concesión sea superior a un año. El resultado de capitalizar al 10% la cantidad anual que satisfaga el concesionario:

Cantidad anual satisfecha por el concesionario––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––

0,1

• Si lacantidadapagaranualmentefuesevariablecomoconsecuencia,exclusivamente,delacláusula de revisión de precios, que tomen como referencia índices objetivos de su evolución y la duración de la concesión fuese superior a un año. Capitalización al 10% la cantidad satis-fecha el primer año:

Cantidad anual satisfecha por el concesionario el primer año––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––

0,1

• Si lacantidadapagarfuesevariabley lavariacióndependiesedeotrascircunstancias,cuyarazón matemática se conozca en el momento del otorgamiento de la concesión y la duración de la misma fuese superior a un año. Capitalización al 10% de la media anual de las cantida-des que el concesionario debe satisfacer durante la vida de la concesión:

Media anual de las cantidades a satisfacer durante la vida de la concesión–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––

0,1

• Si el concesionarioestáobligadoa revertira laAdministracióndeterminadosbienes.Valorcontable estimado de dichos bienes a la fecha de la reversión, más los gastos previstos para la reversión. Para el cálculo del valor contable de los bienes se aplicarán las tablas de amortiza-ción aprobadas a los efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las mismas.

b) Reglas especiales. Cuando no fuese posible la aplicación de las reglas generales anteriores.

• Seaplicaalvalordelosactivosafectosalaexplotación,usooaprovechamiento,un2%porcada año de duración de la concesión, con el mínimo del 10%, sin que el máximo pueda exce-der del valor de los activos:

Valor activos afectos x (Nº años concesión x2)%

10%≤ (Nº años concesión x2)%≤ 100%

• Encasodequenopuedaefectuarselavaloracióndelpuntoanterior.Lavaloraciónseñaladapor la Administración Pública correspondiente.

• Endefectodelasreglasreflejadasenlosdospuntosanteriores.Valordeclaradoporlosinte-resados, sin perjuicio del derecho de la Administración para proceder a su comprobación por los medios del artículo 55 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia.

Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial

Valor de adquisición, sin perjuicio de los establecido en el artículo 11 de la Norma Foral del Impues-to.

329

Propiedad intelectual

a) Afecta al ejercicio de una actividad económica.

• Mientraspermaneceenelpatrimoniodelautor.Exenta

• Cuandosetransmita.Enelpatrimoniodeladquirenteporsuvalorconta-ble.

b) No afecta al ejercicio de una actividad económica.

• Mientraspermaneceenelpatrimoniodelautor.Exenta

• Cuando se transmita. En el patrimoniodel adquirente por su valor deadquisición

Propiedad industrial

a) Afecta al ejercicio de una actividad económica.

• Mientraspermaneceenelpatrimoniodelautor.Valorcontable,siempreque la contabilidad se ajuste a lo dispuesto en el Código de Comercio. En su defecto, valor de adquisición

• Cuandosetransmita.Enelpatrimoniodeladquirenteporsuvalorconta-ble.

b) No afecta al ejercicio de una actividad económica.

• Mientraspermaneceenelpatrimoniodelautor.Exenta

• Cuando se transmita. En el patrimoniodel adquirente por su valor deadquisición.

Opciones contractuales

Valoración de acuerdo con lo establecido en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

a) Si establece un precio especial y si dicho precio especial convenido es igual o superior al 5% de la base aplicable a estos contratos en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Precio especial convenido.

b) Si establece un precio especial y dicho precio especial convenido es inferior al 5% de la base aplicable a estos contratos en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:

5% x base aplicable al contrato principal en el ITP y AJD

c) No existe precio especial convenido:

5% x base aplicable al contrato principal en el ITP y AJD

Demás bienes y derechos de contenido económico

Precio de mercado en la fecha de devengo del impuesto

VALORACIÓN DE LAS DEUDAS

Nominal de las deudas en la fecha de devengo del impuesto.

No serán deducibles:

a) Las cantidades avaladas, hasta que el avalista esté obligado a pagar la deuda, por haberse ejerci-tado el derecho contra el deudor principal y resultar éste fallido. En caso de obligación solidaria, las cantidades avaladas no podrán deducirse hasta que se ejercite el derecho contra el avalista.

b) La hipoteca que garantice el precio aplazado en la adquisición de un bien, sin perjuicio de que sí lo sea el precio aplazado o deuda garantizada.

c) Las deudas contraídas para la adquisición de bienes o derechos exentos. En caso de exención parcial, será deducible la parte proporcional de las deudas que corresponda a la cuantía no exenta.

d) Las deudas que no estén debidamente justificadas.

BASE LIQUIDABLE

La base imponible se reducirá en concepto de mínimo exento en 800.000 euros

Base liquidable = Base imponible – Mínimo exento= Base imponible – 800.000

330

CUOTA ÍNTEGRA

La base liquidable del impuesto será gravada a los tipos de la escala que se relaciona a continuación:

Base liquidable hasta euros

Cuota eurosResto base liquidable

hasta €Tipo aplicable

porcentaje

0,00 0,00 200.000 0,20%

200.000 400 200.000 0,30%

400.000 1.000 400.000 0,50%

800.000 3.000 800.000 0,90%

1.600.000 10.200 1.600.000 1,30%

3.200.000 31.000 3.200.000 1,70%

6.400.000 85.400 6.400.000 2,10%

12.800.000 219.800 En adelante 2,50%

Bienes y derechos exentos con progresividad

Sujetos pasivos del impuesto por obligación personal de contribuir, titulares de bienes situados o derechos que puedan ejercitarse en un Estado con el que España tenga suscrito un Convenio bilate-ral para evitar la doble imposición, en virtud del cual dichos elementos están exentos del Impuesto sobre el Patrimonio en España, pero pueden ser tenidos en cuenta para el cálculo del impuesto correspondiente al resto de los elementos patrimoniales susceptibles de integrar la base imponible. Se opera de la forma siguiente:

• Seincluiráenlabaseliquidabledelimpuesto,elvalordelosbienesyderechosdeclaradoscomoexentos con progresividad minorado, en su caso, en el valor de las deudas, gravámenes y cargas correspondientes a los mismos, todo ello establecido según las normas de valoración del Impuesto sobre el Patrimonio. De esta forma se determina la base para la aplicación de la escala de grava-men

• Poraplicacióndelaescalasedeterminalacuotacorrespondiente.

• Sedeterminaeltipodegravamen.Seráelresultadodemultiplicarpor100elresultadodedividirla cuota íntegra obtenida entre la base utilizada para la aplicación de la escala.

• Unavezdeterminadoeltipodegravamen,seaplicasobrelabaseliquidable,excluidoslosbienesy derechos exentos con progresividad.

Límite de la cuota íntegra

La cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio conjuntamente con la cuota íntegra del IRPF, no podrá exceder, para los sujetos pasivos sometidos al impuesto por obligación personal, del 60% de la base imponible general y del ahorro del IRPF, con las siguientes correcciones:

• Nosetendráencuentalapartedebaseimponibledelahorroderivadadelasgananciasypér-didas patrimoniales que corresponda al saldo positivo de las obtenidas por las transacciones de elementos patrimoniales o de mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de transmisión, ni la parte de la cuota íntegra del IRPF correspondiente a dicha parte de la base imponible del ahorro.

• NosecomputalapartedelImpuestosobreelPatrimonioquecorrespondaaelementospatrimo-niales que, por su naturaleza o destino, no sean susceptibles de producir los rendimientos grava-dos por la Norma Foral del IRPF.

• SesumaráalabaseimponibledelIRPFelimportedelosdividendosyparticipacionesenbeneficiosdel período impositivo que procedan de beneficios obtenidos en períodos impositivos durante los cuales, la entidad que los distribuye, hubiera tributado en el régimen de Sociedades Patrimoniales.

• Enelsupuestodequelasumadeambascuotassupereellímitedel60%,sereducirálacuotadelImpuesto sobre el Patrimonio hasta alcanzar dicho límite, sin que la reducción pueda exceder del 80% de la cuota íntegra del impuesto.

331

Cuando los componentes de una unidad familiar hayan optado por la tributación conjunta en el IRPF, el límite de la cuota íntegra conjunta de dicho impuesto y de la del Impuesto sobre el Patrimo-nio, se calculará acumulando las cuotas íntegras devengadas por aquéllos en este último tributo. En su caso, la reducción que proceda practicar se prorrateará entre los sujetos pasivos en proporción a sus respectivas cuotas íntegras del Impuesto sobre el Patrimonio sin perjuicio de las limitaciones comentadas en los puntos anteriores.

Determinación de la base imponible general y base imponible del ahorro del IRPF a efectos del cálculo del límite del Impuesto sobre el Patrimonio

(BIG + BIA) + DSP – (GNP+1/GNP)

1. Se suma la base imponible general (BIG) y la base imponible del ahorro (BIA) del IRPF

BIG + BIA

2. Se suma el importe de los dividendos y participaciones en beneficios que procedan de beneficios obtenidos en períodos impositivos durante los cuales la entidad que los distribuye hubiera tributado en el régimen de las sociedades patrimoniales (DSP)

3. Se resta la parte de la base imponible del ahorro derivada de ganancias y pérdidas patrimoniales que corresponda al saldo positivo de las obtenidas por las transmisiones de elementos patrimoniales o de mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión (GNP+1/GNP)

(GNP): Ganancias y pérdidas patrimoniales que se integran en la base imponible del ahorro, del IRPF

(GNP+1) ganancias y pérdidas patrimoniales que se integran en la base imponible del ahorro, que tienen un período de generación superior a 1 año, del IRPF

A. No existen pérdidas netas, que forman parte de la base imponible del ahorro, pendientes de compensar, de ejercicios anteriores (PNPEA)

a) (GNP)≤ 0. No se resta nada.

b) (GNP)> 0:

• (GNP+1)≤0.Noserestanada.

• (GNP+1)>0:

– (GNP+1) ≤ (GNP). Se resta el resultado de la operación

(GNP+1) –––––––– x (GNP)= (GNP+1)⇒ Se resta el saldo positivo de las ganancias y pérdidas (GNP) patrimoniales con período de generación superior a 1

que forman parte de la BIA, (GNP+1)

- (GNP+1)> (GNP). Se resta el importe de las ganancias y pérdidas patrimoniales que forman parte de la base imponible del ahorro (GNP)

B. Existen pérdidas netas, que forman parte de la base imponible del ahorro, pendientes de com-pensar, de ejercicios anteriores (PNPEA)

a) (GNP)≤ 0. No se resta nada.

b) (GNP)> 0:

• ((GNP+1)≤0.Noserestanada.

– ((GNP+1) ≤ (GNP). Se resta el resultado de la operación:

(GNP+1) –––––––– x [(GNP) – (PNPEA)]⇒ ¤ Si [(GNP) – (PNPEA)] = 0. No se resta nada (GNP) ¤ Si [(GNP) – (PNPEA)] > 0. Se resta el resultado de la

operación descrita

– ((GNP+1) > (GNP). Se resta el resultado de la operación [(GNP) – (PNPEA)]

Determinación de la cuota íntegra a efectos del cálculo correspondiente al límite del Impuesto sobre el Patrimonio

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)]

1. Se suma la cuota íntegra del IRPF(CIIRPF) y la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio derivada de la aplicación de la escala (CIIP)I

332

(CIIRPF) + (CIIP)

2. Se resta la parte de la cuota íntegra del IRPF que se corresponde con la parte de la base imponible del ahorro derivada de ganancias y pérdidas patrimoniales que corresponda al saldo positivo de las obtenidas por las transmisiones de elementos patrimoniales o de mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión (CI/GNP+1/GNP)

Se calcula mediante la operación siguiente:

Cuota íntegra de la base liquidable del ahorro(CI/GNP+1/GNP)= ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (GNP+1/GNP) Base imponible del ahorro

3. Se resta la parte de la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio que corresponde a elementos patrimoniales que por su naturaleza o destino no son susceptibles de producir rendimientos en el IRPF (CIEI)

Se determina mediante la operación siguiente:

Valor neto elementos patrimoniales improductivos(CIEI) = –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (CIIP) Base imponible Impuesto sobre el Patrimonio

Límite del Impuesto sobre el Patrimonio

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)]≤ 0,6 x [(BIG + BIA) + DSP – (GNP+1/GNP)]

a) Si [(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)]≤ 0,6 x [(BIG + BIA) + DSP – (GNP+1/GNP)]. No se reduce la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio derivada de la aplicación de la escala.

b) Si [(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)]> 0,6 x [(BIG + BIA) + DSP – (GNP+1/GNP)]. Se redu-ce la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio derivada de la aplicación de la escala. La reducción aplicable será la menor de las dos cantidades siguientes:

• [(CIIRPF)–(CI/GNP+1/GNP)]+[(CIIP)–(CIEI)]–0,6x[(BIG+BIA)+DSP–(GNP+1/GNP)]

• 0,80xCIIP

Tributación conjunta en el RPF

En el supuesto de que la unidad familiar hubiera optado por la tributación conjunta en el IRPF (en el Impuesto sobre el Patrimonio no existe esta opción), se operará de la misma forma; teniendo en cuenta que cuando hacemos referencia a componentes del IRPF estaremos hablando, en todo momento, de los que figuran en la declaración conjunta y cuando hablamos de la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio derivada de la aplicación de la escala, nos referimos a la suma de las cuotas íntegras del Impuesto sobre el Patrimonio resultante de la aplicación de la escala de todos los componentes de la unidad familiar.

Una vez calculada la reducción, en su caso, de la forma comentada se aplica a las cuotas íntegras del Impuesto sobre el Patrimonio derivada de la aplicación de la escala, y suponiendo que son los dos cónyuges o miembros de la pareja de hecho los únicos miembros de la unidad familiar presentado-res de este impuesto, de la forma siguiente:

CIIP1: Cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio derivada de la aplicación de la escala, corres-pondiente a uno de los cónyuges o miembros de la pareja de hecho.

CIIP2: Cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio derivada de la aplicación de la escala, corres-pondiente al otro cónyuge o miembro de la pareja de hecho.

Reducción aplicable al cónyuge o miembro de la pareja de hecho 1:

CIIP1–––––––––––– x Reducción general CIIP1 + CIIP2

CIIP2––––––––––– x Reducción general CIIP1 + CIIP2

333

EJEMPLO

1. La Señora A presenta, en el ejercicio 2011, los siguientes datos fiscales:

IRPF

• Autoliquidaciónindividual.

• Baseimponiblegeneral=66.500€

• Cuotaíntegraresultantedelaaplicacióndelaescaladegravamen=21.688,6€

• Baseimponibledelahorro=3.300€.Compuestapor:

— Rendimientos netos del capital mobiliario = 700 €

— Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elemen-tos patrimoniales = 3.100 €

— Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales adquiridos con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión = 1.200 €

— Efectúa una compensación de pérdidas netas correspondientes al ejercicio 2009 = 500 €.

• Cuotaíntegraderivadadelabaseliquidabledelahorro=660€

Impuesto sobre el Patrimonio:

• Baseimponible=5.000.000€

• Baseliquidable=5.000.000–800.000=4.200.000€

• Cuotaíntegraresultantedelaaplicacióndelaescala=48.000€

• Dentrodelabaseimponiblesehanincluidounasjoyasyunoscuadroscuyovalor neto patrimonial es de 300.000 €.

Se trata de calcular la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio.

Solución:

Como ya ha quedado comentado la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio vendrá limitada por la expresión que se relaciona a continuación:

334

+

+

X 0,6

(Cuota íntegra del IRPF – Cuota íntegra del IRPF que se corresponde con la parte de la base imponible del ahorro derivada de ganancias y pérdidas patrimoniales que corresponda al saldo positivo de las obtenidas por las transmisiones de elementos patrimoniales o de mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión)

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)]

(Cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio derivada de la aplicación de la escala de gravamen – Parte de la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio que corresponde a elementos patrimoniales que por su naturaleza o destino no son susceptibles de producir rendimientos en el IRPF)

[(CIIP) – (CIEI)]

(Base imponible general del IRPF + Base imponible del ahorro del IRPF)

(BIG + BIA)

Importe de los dividendos y participaciones en beneficios que procedan de beneficios obtenidos en períodos impositivos durante los cuales la entidad que los distribuye hubiera tributado en el régimen de las sociedades patrimoniales

(DSP)

Parte de la base imponible del ahorro derivada de ganancias y pérdidas patrimoniales que corresponda al saldo positivo de las obtenidas por las transmisiones de elementos patrimoniales o de mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión (GNP+1/GNP)

Cálculo de la parte de la expresión correspondiente a las bases:

(BIG + BIA) = 66.500 + 3.300 = 69.800 €

(DSP)= 0

335

(GNP+1) 1.200(GNP+1/GNP)= –––––––––– x [(GNP) – (PNPEA)] = ––––– x (3.100 – 500) =1.006,45 € (GNP) 3.100

(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP) = 69.800 – 1.006,45 = 68.793,55 €

Cálculo de la parte de la expresión correspondiente a las cuotas íntegras:[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)]:(CIIRPF) = 21.688,6 + 660 = 22.348,6 €

Cuota íntegra de la base liquidable del ahorro(CI/GNP+1/GNP) = ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (GNP+1/GNP) = Base imponible del ahorro

660= –––––– x 1.006,45 = 201,29 € 3.300

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] = 22.348,6 – 201,29 = 22.147,31 €

[(CIIP) – (CIEI)]:

(CIIP) = 48.000 € Valor neto elementos patrimoniales improductivos 300.000(CIEI) = –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (CIIP) = –––––––– x 48.000 Base imponible Impuesto sobre el Patrimonio 5.000.000

= 2.880 €

[(CIIP) – (CIEI)] = 48.000 – 2.880 = 45.120 €

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)] = 22.147,31 + 45.120 = 67.267,31 €

0,6 x [(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP)] = 0,6 x 68.793,55 = 41.276,13 €

Cálculo de la reducción, la menor de las cantidades siguientes:

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)]] – 0,6 x [(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP)] = 67.267,31 – 41.276,13 = 25.991,18 €

0,8 x (CIIP) = 0,8 x 48.000 = 38.400 €

Por tanto la reducción final a practicar es de 25.991,18 €

Cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio después de aplicación del límite:

48.000 – 25.991,18 = 22.008,82 €

2. La Señora XX presenta, en el ejercicio 2011, los siguientes datos fiscales:

IRPF

• Autoliquidaciónindividual.

• Baseimponiblegeneral=61.300€

• Cuotaíntegraresultantedelaaplicacióndelaescaladegravamen=19.467,6€

• Baseimponibledelahorro=5.200€.Compuestapor:

— Rendimientos netos del capital mobiliario = 4.000 €

— Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elemen-tos patrimoniales = 3.000 €

— Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales adquiridos con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión = 5.000 €

336

— Efectúa una compensación de pérdidas netas correspondientes al ejercicio 2008 = 1.800 €

• Cuotaíntegraderivadadelabaseliquidabledelahorro=1.040€

Impuesto sobre el Patrimonio:

• Baseimponible=10.900.000€

• Baseliquidable=10.900.000–800.000=10.100.000€

• Cuotaíntegraresultantedelaaplicacióndelaescala=163.100€

• Dentrodelabaseimponiblesehanincluidounasjoyasyunoscuadroscuyovalor neto patrimonial es de 500.000 €.

Se trata de calcular la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio.

Solución:

Cálculo de la parte de la expresión correspondiente a las bases:

(BIG + BIA) = 61.300 + 5.200 = 66.500 €

(DSP) = 0

(GNP+1) = 5.000 €

(GNP) = 3.000 €

(PNPA) = 1,800 €

[(GNP) – (PNPEA)] = 3.000 – 1.800 = 1.200 €

[(GNP+1)/(GNP)]= 1.200 €

(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP) = 66.500 – 1.200 = 65.300 €

Cálculo de la parte de la expresión correspondiente a las cuotas íntegras:

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)]:

(CIIRPF) = 19.467,6 + 1.040 = 20.507,6 €

Cuota íntegra de la base liquidable del ahorro(CI/GNP+1/GNP) = ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (GNP+1/GNP)= Base imponible del ahorro

1.040= –––––– x 1.200 = 240 € 5.200

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] = 20.507,6 – 240 = 20.267,6 €

[(CIIP) – (CIEI)]:

(CIIP) =163.100 €

VN elementos patrimoniales improductivos 500.000(CIEI)= –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (CIIP)= ––––––––– x 163.100 Base imponible Impuesto sobre el Patrimonio 10.900.000

= 7.481,65 €

[(CIIP) – (CIEI)] = 163.100 – 7.481,65 = 155.618,35 €

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)] = 20.267,6 + 155.618,35 = 175.885,95 €

0,6 x [(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP)] = 0,6 x 65.300 = 39.180 €

337

Cálculo de la reducción, la menor de las cantidades siguientes:

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)]] – 0,6 x [(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP)] = 175.885,95 – 39.180 = 136.705,95 €

0,8 x (CIIP) = 0,8 x 163.100 = 130.480 €

Por tanto, la reducción final a practicar es de 130.480 €

Cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio después de la aplicación del límite:

163.100 – 130.480 = 32.620 € = 0,2 x 163.100

3. El matrimonio compuesto por el cónyuge 1 y el cónyuge 2 presenta, en el ejercicio 2011, los siguientes datos fiscales:

IRPF

• Autoliquidaciónconjunta.

• Baseimponiblegeneral=52.750€

• Reducciónportributaciónconjunta=4.033€

• Cuotaíntegraresultantedelaaplicacióndelaescaladegravamen=14.434,4€

• Baseimponibledelahorro=4.700€.Compuestapor:

— Rendimientos netos del capital mobiliario = 2.500 €

— Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elemen-tos patrimoniales = 2.200 €

— Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales adquiridos con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión = 800 €

• Cuotaíntegraderivadadelabaseliquidabledelahorro=940€

Impuesto sobre el Patrimonio:• Baseimponiblecónyuge1=3.100.000€

• Baseliquidable=3.100.000–800.000=2.300.000€

• Cuotaíntegraresultantedelaaplicacióndelaescala=19.300€

• Dentrode labase imponible sehan incluidounos cuadros cuyo valornetopatrimonial es de 200.000 €.

• Baseimponiblecónyuge2=4.400.000€

• Baseliquidable=4.400.000–800.000=3.600.000€

• Cuotaíntegraresultantedelaaplicacióndelaescala=41.200€

• Dentrodelabaseimponiblesehanincluidounoscuadrosyunasantigüeda-des cuyo valor neto patrimonial es de 600.000 €.

Se trata de calcular la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio.

338

Solución:

Cálculo de la parte de la expresión correspondiente a las bases:

(BIG + BIA) = 52.750 + 4.700 = 57.450 €

(DSP) = 0

(GNP+1) = 800 €

(GNP) = 2.200 €

[(GNP+1)/(GNP)] = 800 €

(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP) = 57.450 – 800 = 56.650 €

Cálculo de la parte de la expresión correspondiente a las cuotas íntegras:

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)]:

(CIIRPF) =14.434,4 + 940 = 15.374,4 €

Cuota íntegra de la base liquidable del ahorro(CI/GNP+1/GNP) = ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (GNP+1/GNP)= Base imponible del ahorro

940= ––––––– x 800 = 160 € 4.700

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] = 15.374,4 – 160 = 15.214,4 €

[(CIIP) – (CIEI)]:

(CIIP) = (CIIP) cónyuge 1 + (CIIP) cónyuge 2 = 19.300 + 41.200 = 60.500 €

(CIEI) cónyuge 1 = (CIEI1)

VN elementos patrimoniales improductivos 200.000(CIEI1)= –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (CIIP)= ––––––––– x 19.300 Base imponible Impuesto sobre el Patrimonio 3.100.000

= 1,245,16 €

(CIEI) cónyuge 2= (CIEI2)

VN elementos patrimoniales improductivos 600.000(CIEI2)= –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (CIIP)= ––––––––– x 41.200 Base imponible Impuesto sobre el Patrimonio 4.400.000

= 5.618,18 €

(CIEI) = (CIEI1) + (CIEI2) = 1.245,16 + 5.618,18 = 6.863,34 €

[(CIIP) – (CIEI)] = 60.500 – 6.863,34 = 53.636,66 €

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)] = 15.214,4 + 53.636,66 = 68.851,06 €

0,6 x [(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP)] = 0,6 x 56.650 = 33.990 €

Cálculo de la reducción, la menor de las cantidades siguientes:

[(CIIRPF) – (CI/GNP+1/GNP)] + [(CIIP) – (CIEI)]] – 0,6 x [(BIG + BIA) + (DSP) – (GNP+1/GNP)] = 68.851,06 – 33.990 = 34.861,06 €

0,8 x (CIIP) = 0,8 x 60.500 = 48.400 €

339

Por tanto, la reducción aplicable es de 34.861,06. Ahora hay que distribuirla pro-porcionalmente en función de las cuotas íntegras individuales del Impuesto sobre el Patrimonio de cada uno de los cónyuges respecto de la cuota íntegra total de dicho impuesto:

19.300Reducción cónyuge 1= ––––––– x 34.861,06 = 11.120,97 € 60.500

41.200Reducción cónyuge 2 = –––––– x 34.861,06 = 23.740,09 € 60.500

Cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio con posterioridad a la aplicación del límite, correspondiente al cónyuge 1 = 19.300 – 11.120,97 = 8.179,03 €

Cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio con posterioridad a la aplicación del límite, correspondiente al cónyuge 2 = 41.200 – 23.740,09 = 17.459,91 €

DEDUCCIONES DE LA CUOTA ÍNTEGRA

Impuestos satisfechos en el extranjero

En el caso de obligación personal de contribuir y sin perjuicio de lo que dispongan los Tratados o Convenios Internacionales, será deducible por razón de bienes que radiquen y derechos que pudie-ran ejercitarse o hubieran de cumplirse fuera de España, la menor de las cantidades siguientes:

• Elimporteefectivodelosatisfechoenelextranjeroporrazóndegravamendecarácterpersonalque afecte a los elementos patrimoniales computados en el impuesto.

• Elresultadodeaplicareltipomedioefectivodelimpuestoalapartedebaseliquidablegravadaen el extranjero.

A estos efectos, se entiende por tipo medio efectivo de gravamen el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota íntegra resultante de la aplicación de la escala por la base liquidable general:

Cuota íntegra resultante aplicación escalaTMG= –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x 100

Base liquidable

Para el cálculo de la parte de la base liquidable gravada en el extranjero (BLE), se operará de la forma siguiente:

1º Se calcula el valor patrimonial neto del elemento situado en el extranjero (VPNE). Para ello al valor de dicho elemento se restará el importe de las deudas deducibles correspondientes al mismo y el valor proporcional de las deudas deducibles que no estén relacionadas con ningún elemento patrimonial en particular.

2º El valor patrimonial neto del elemento situado en el extranjero se reducirá en la parte propor-cional del mínimo exento. Esta operación, cuyo resultado nos da directamente el importe de la base liquidable grabada en el extranjero, quedará recogida de la forma siguiente:

Base liquidable Impuesto sobre el PatrimonioBLE= ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x (VPNE)

Base imponible Impuesto sobre el Patrimonio

340

Bonificación de la cuota en Ceuta y Melilla

Si entre los bienes y derechos de contenido económico computados para la determinación de la base imponible, figurasen valores representativos del capital social de entidades jurídicas domiciliadas y con objeto social en Ceuta y Melilla y sus dependencias o cuando se trate de establecimientos permanentes situados en las mismas, se bonificará en el 75% la parte de la cuota que proporcional-mente corresponda a los mencionados bienes o derechos.

La parte de cuota correspondiente a los elementos patrimoniales situados en Ceuta y Melilla (CIIPCM) y, sobre la que se aplica la bonificación, se calcula de la forma siguiente:

1º Se calcula el valor neto patrimonial de los elementos situados en Ceuta y Melilla (VNPCM). (Valo-ración – Deudas).

2º Determinación del importe de la cuota correspondiente a los elementos situados en Ceuta y Melilla:

Cuota íntegra(CIIPCM)= –––––––––––––––––– x (VNPCM)

Base imponible

Bonificación= 0,75 x (CIIPCM)

REPRODUCCIÓN IMPRESOIRPF 2011

342

Just

ific

ante

de

ing

reso

Sello y firma Clave entidad Fecha Importe

Talón de cargo

Ejemplar para la Administración

Dec

lara

nte

Có

nyu

ge

/P

arej

ad

eh

ech

oD

ato

sp

erso

nas

rela

cio

nad

asR

epre

sen

-ta

nte

Deu

da

Tri

bu

tari

aFe

cha

yfi

rma

Tip

od

ed

ecla

raci

ón

NIF

NIF

Domicilio fiscal (incluya el número de bloque, en su caso)

Territorio Histórico o Provincia

Fecha de nacimiento

E-mailTeléfono móvil

Primer apellido Segundo apellido Nombre

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

Piso - mano Municipio

Teléfono móvil E-mail

Código postalLetraN.o casa

Cla

sed

etr

ibu

taci

ón

Sex

o

NombreSegundo apellidoPrimer apellido Parentesco Fecha de nacimiento Tipo dediscapacidad

Individual 451

Conjunta 452446

Declaración normal

Declaración abreviada

Declaración complementaria

NIF Apellidos y nombre o razón social

A ingresar(ver instrucciones)

A devolver(ver instrucciones)

374 375429

Domicilio

Fecha y firma declarante y cónyuge o pareja de hecho

Entidad financiera en la que desea domiciliar el ingreso o devolución del impuesto

N.o casa Municipio Código postal Teléfono

Cero(ver instrucciones)

Deseo destinar la asignación tributaria correspondiente a 2011, a:

A) Colaborar al sostenimiento económico de la Iglesia Católica .......................................................

B) Otros fines de interés social ....................................................................................................................

C) Colaborar al sostenimiento económico de la Iglesia Católica y a otros fines ............................

D) Ninguna de las anteriores .......................................................................................................................

— 1

Si su declaración ha resultado a ingresar, marque con una “X” la opción elegida por usted:

Deseo pagar mi deuda en un plazo 100%

60%

Deseo pagar mi deuda en dos plazos

40% Deseo domiciliar el pago del segundo plazo (40% de mi deuda)

No deseo domiciliar el pago del segundo plazo (40% de mi deuda)

Fecha de fallecimiento

441

443442Esta

doci

vil

Tipo de discapacidad

440

Fecha de nacimiento Fecha de fallecimiento

445

Tipo de discapacidad

444

457

460

463

466

469

472

475

456

459

462

465

468

471

474

458

461

464

467

470

473

476

Casado/a

{374

420

421

Pareja de hecho Viudo/a Soltero/a Otros Régimeneconómico

AUTORIZACIÓN PARA COMUNICACIONES(anexo hoja 15 de este impreso)

Marque con una X en casode ser familia numerosa

Comunicación Foral Vizcaína Sociedad de gananciales Separación de bienes Otros

Asi

gn

ació

ntr

ibu

tari

a

Banco o Cajade Ahorros Nombre de la entidad Sucursal n.o DC N.o de cuenta

453

454

455

447

Hombre

449

448 450

Mujer

Declarante

Cónyuge

Impuesto sobre la Rentade las Personas Físicas2011

100N.o de liquidación

Autoliquidación

Rellenar en todo caso los datos personales. Cuando difieran de los que constan en la Hacienda Foral, refleje dichos cambios en el ANEXO:MODIFICACIÓN DE DATOS IDENTIFICATIVOS (Anexo hoja 15 de este impreso).

343

— 2

A Rendimientos del trabajo

C Rendimientos del capital inmobiliario

D Rendimientos netos de actividades económicas (Anexos hojas 9, 10, 11 y 12)

E

F

Bases imponibles en régimen de transparencia fiscalinternacional, UTES y AIE (Anexo hoja 5)

G Pérdidas política comunitaria

Instituciones de inversión colectiva (paraísos fiscales) (Anexo hoja 5)

B Rendimientos del capital mobiliario * En el caso de retribuciones en especie,adicionar el ingreso a cuenta al ingreso íntegro

Perceptor/a (D, C, H1, H2) ..........

NIF empresa pagadora .............

Retenciones .................................

Ingresos Repercutidos ...........

a cuenta No repercutidos ....

Suma reten. e ingr. a cuenta ...

Total retenciones e ingresos a cuenta .............................................................................................................

Dinerarios ..............................

Aport. empr. EPSV ........

Aport. empr. PP/MPS ...

Ingr. a cta. no repercu. ..

Otros .................................

Total ingresos ........................

Cantidad no integrada ...............

Rendimientos a integrar ...........

Seguridad Social ........................

Otros gastos .................................

Total gastos .............................

Rendimiento neto previo ..........

Total rendimiento neto previo 18 + 36 + 54 + 73 ........................................................................................

Porcentaje bonif. increm Total rendim. neto .....

19

20

21

22

23

24

25

26

27

28

29

30

31

32

33

34

35

36

37

38

39

40

41

42

43

44

45

46

47

48

49

50

51

52

53

54

76

55

56

57

58

59

60

62

63

64

65

66

67

68

69

70

71

72

73

74

77

105

104

Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

Intereses de obligaciones, bonos ................................................

Intereses de cuentas corrientes, ahorro, etc. ...........................

Seguros y operaciones de capitalización ..................................

Transmisión activos financieros (Anexo hoja 5) .....................

Letras del Tesoro .............................................................................

Dividendos de sociedades ............................................................

Exención dividendos ...............................................................

Rendimientos Netos Base del Ahorro ( 94 + 95 + 96 + 533 + 98 + 99 – 90 ) ....

Operaciones vinculadas y art. 56 ................................................

Otros rendimientos (art. 39) .........................................................

Gastos deducibles art. 39 .....................................................

Cantidad no integrada ...........................................................

Total retenciones e ingresos a cuenta .........................

Rendimientos netos Base general ( 100 + 544 + 101 – 102 – 103 ) .....................

85

86

87

532

89

91

92

93

94

95

96

533

98

99

90

100

101

102

103

61

Ing

reso

sE

nes

pec

ie

142

143

150

563

543

153

Número de inmuebles ..................................................................

Ingresos .........................................................................................

Cantidad no integrada ...................................................................

Rendimientos a integrar ...............................................................

Bonificación .....................................................................................

Intereses de capitales ajenos ......................................................

Otros gastos deducibles ...............................................................

Bonificación + Total gastos deducibles ......................

Rendimiento neto ....................................................................

Total rendimiento neto Base del ahorroTotal retenciones e ingresos a cuenta Total rendimiento neto Base general .....

Otros rendimientosOtros arrendamientosArrendamiento vivienda

Ingresos íntegros*Retenciones / Ingresos a cuenta

115

116

117

118

119

121

122

141

123

124

125

126

127

128

129

130

131

132

133

134

135

136

137

138

139

140

01

02

03

04

05

06

07

08

09

10

11

12

13

14

15

16

17

18

75 Bonificación aplicada

344

— 3

H Premios y otras ganancias o pérdidas patrimoniales Base General

196

200

202

223

I Reducciones

J Cálculo de la cuota íntegra base liquidable general

Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

Perceptor/a (D, C, H1..., M) .......

Clave (P, O) ..................................

Ganancia o pérdida ....................

Pérdida neta .................................. Ganancia neta .......................................

170

171

172

173

174

175

176

177

178

179

180

181

182 183

Total base imponible general ( 169 + 183 – 153 ) ó ( 604 – 153 )

* En el caso de generarse una pérdida neta o de compensación de pérdidas de ejercicios anteriores, deberá cumplimentarse el Anexo hoja 6 (ver instrucciones). Lasretenciones se declararán en la casilla 354 de la hoja 4

184

169

KGanancias y pérdidas patrimoniales derivadas exclusivamentede la transmisión de participaciones en fondos de inversión colectiva

L Cuota íntegra base liquidable ahorro (253 x 20%)

Perceptor/a (D, C, H1..., M) .......

Porcentaje de titularidad ..........

Ganancia o pérdida ....................

Pérdida neta .................................. Ganancia neta .......................................

230

231

232

233

234

235

236

237

238

239

240

241

242 243

Total cuota íntegra 211 + 254

* En el caso de haberse transmitido otros elementos patrimoniales y/o se deseen compensar pérdidas de ejercicios anteriores, deberá cumplimentarseel Anexo hoja 6 (ver instrucciones). Las retenciones se declararán en la casilla 355 de la hoja 4

* En el supuesto de que el importe consignado en esta casilla sea negativo, no se cumplimentarán las casillas 201 y 202

250

251

252

253

255

Importe pensión ....................................... Importe aplicado .............................................

Aportaciones a Sistemas de Previsión Social (Anexo hoja 7) ..............................................................

Reducción por tributación conjunta .....................................................................................................................................

Pensiones compensatorias y anualidades por alimentos

190

192

191

Nombre y apellidos perceptor/a NIF perceptor/a

201

Total base liquidable general después de compensación ( 200 – 201 )

Total rendimiento neto positivo del Ahorro después de compensanción ( 221 – 222 )

Total rendimientos e imputaciones de renta Base General ( 77 + 105 + 143 + 150 + 563 + 543 )

BASE GENERAL

BASE DEL AHORRO

Compensaciones bases liquidables negativas ejercicios 2007-2010

203Rentas derivadas de la aplicación de convenios internacionales

204Base para el cálculo del tipo medio 202 + 203

Total ganancias patrimoniales base ahorro ( 243 o 669 )Base imponible ahorro ( 223 + 250 )Reducciones (Remanente = 192 – 193 )Base liquidable del ahorro ( 251 – 252 )

Base liquidable general ( 184 – 196 )Total reducciones ( 193 + 2405 + 195 )

205

206

207

209

210

211

Hasta .............................................. Cuota íntegra general previa ........

Resto ..............................................Reducción ganancias patrimonial.

al ......................................% de actividades económicas ...........

Suma .............................................

Tipo medio grava. = ( 207 / 204 ) x 100 = Total cuota ínte. general ...

254

*

208 %

193

2405

195

Total rendimiento neto negativo del ahorro ............................................................................................

Total rendimiento neto positivo del ahorro ....................................................................................................

Compensación Rendimientos netos negativos del Ahorro ejercicios 2007-2010 ..................

220

221

222

345

— 4Ejemplar para la Administración

M

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

Deducciones de la cuota

Deducción general ....................................................................................................................................................................

Deducción para incentivar la actividad económica ...............................................................................................

Deducción Pensionistas/Desempleados/as .... Importe Rend. a integrar

Descendientes deducibles .................................................................................................... Número

Descendientes deducibles menores de 6 años ........................................................ Número

Ascendientes deducibles ....................................................................................................... Número

Deducción por edad (más de 65 años) ......................................................................... Número

Número de perceptores/as de anualidades por alimentos .....

Importe anualidades por alimentos satisfechas ........................

Deducción por discapacidad ................................................................................................. Número

Deducción alquiler vivienda habitual .............................................. Importe alquiler

Importe donativo 30% ......................................................................

Importe donativo 18% ......................................................................

Deducción por aportaciones patrimonio protegido persona discapacitada .........

Deducción cuotas a sindicatos de trabajadores .............................................................

Deducción cuotas de afiliación y aportaciones a partidos políticos ...........................

Importe deducción

301

302

303

304

312

300

380

382

305

306

307

308

311

313

315

319

321

323

325

362

2056

338

2064

328

335

336

1.327

309

310

314

318

320

322

324

361

326

327

333

334

Anualidadespor alimentos

Donativos

Adquisiciónde vivienda

habitualCuenta

vivienda(18%)

329

330

331

332

Titular Fecha apertura Incremento saldo

Deducción por inversiones y otras actividades. Anexo hoja 13 ..........................................................................................

Retenciones atribuibles ..................................................................................................................................................................

Otras deducciones. Anexo hoja 13 ..............................................................................................................................................

Inversión ..............................................................................................

Financiación ........................................................................................

Total deduccionesDiferencia 255 – 343

Incremento por pérdida de beneficios fiscales

Cuota líquida 344 + 345

343

344

345

346

Total retenciones y pagos a cuenta 61 + 93 + 141 + 351 + 352 + 353 + 354 + 355 + 562 + 357

Cuota diferencial 346 – 359

359

360

Trabajo ...............................................................................................................................................................................

Capital mobiliario ............................................................................................................................................................

Capital inmobiliario ........................................................................................................................................................

Actividades profesionales del o de la declarante ...................................................................................................

Actividades profesionales de otros miembros de la unidad familiar ................................................................

Actividades empresariales ............................................................................................................................................

Premios ..............................................................................................................................................................................

Instituciones de inversión colectiva ...........................................................................................................................

Transparencia fiscal y cuota Impuesto sobre Sociedades ...................................................................................

Pagos fraccionados .........................................................................................................................................................

Total deuda tributaria ......................................................................

Total ingresado o devuelto ..............................................................

Total a ingresar .................................................................................

61

93

141

351

352

353

354

355

562

357

372

373

374

Si procede devolución

A devolver

375

El importe de la devolución no podráexceder del reflejado en la clave 359

Ret

enci

ones

ypa

gos

acu

enta

381

346

— 5

B1 Transmisión de activos financieros

Ejemplar para la Administración

500

501

502

503

504

505

506

507

508

509

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534

Perceptor/a (D, C, H1...M) ..........

Clave (T, S, O) .............................

Valor de transmisión (A) ..........

Valor de adquisición (B) ...........

Total rendimientos (A) – (B)

Integ. rend. neg. (menos 2 meses) .

Rendimiento neto .......................

Retenciones .................................

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

Rendimientos derivados de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de activos financieros

F Instituciones de inversión colectiva (paraisos fiscales)

535

536

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539

540

541

542

Titular (D, C, H1, H2) ...................

Total renta a imputar .......

Total retenciones

Total rendimiento neto Base Ahorro

Total rendimiento neto Base General

Rendimientos negativos a integrar en ejercicios posteriores (menos de dos meses)

533

544

E Bases imponibles en régimen de transparencia fiscal internacional, UTES y AIE

NIF entidadPercep. Retenciones y cuota IS imputadas Bases imputadas

550

551

552

553

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561

563Total .....................................................................................

543

347

H Premios y otras ganancias o pérdidas patrimoniales Base General

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

Total rendimientos e imputaciones de renta Base General

Pérdida neta ..................................... Ganancia neta ...........................182 183

Pérdida neta ..................................... Ganancia neta ...........................242 243

169

600

601

602

605

603

604

Perceptor/a (D, C, H1..., M) .......

Clave (I, A y G) ............................

Fecha de transmisión ................

Fecha de adquisición .................

Valor de transmisión .................

Valor adquisición actualizado .

Valor patrimonio .........................

Ganancia o pérdida ....................

Reinversión vivienda habitual ..

Importe percibido en 2011 .......

Ganan. o pérd. gravada 2011 ....

Porcentaje de titularidad ..........

Ganancia o pérdida imputada ..

Pérdida neta ..................................... Ganancia neta ...........................

623

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660

661

K2Ganancias y pérdidas patrimoniales de la base de ahorro(excepto fondos de inversión colectiva)

662 663

664

665

666

668

669

670

K1Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de participacionesen fondos de inversión colectiva

— 6Ejemplar para la Administración

Ganancia patrimonial después de compensación 183 – 600

Total base imponible general previa 169 + 601

Compensación pérdidas netas ejercicios 2007-2010 (límite 25% 169 )

Compensación pérdida neta del ejercicio (límite 25% 169 ) – 605

Base imponible general después de compensación ( 602 – 605 – 603 )

Compensación pérdidas patrimoniales netas Base general ejercicios 2007-2010

Integración y/o compensación de ganancias y pérdidas de patrimonio del año 2011

Integración de pérdidas no computables de ejercicios anteriores

Si < 0: pérdida neta de patrim. a compensar en los 4 años siguientesIntegración 243 + 663 – 242 – 662 – 664

Si > 0: ganancia neta de patrimonio previa

Compensación Pérdidas patrimoniales netas del Ahorro ejercicios 2007-2010

Ganancia neta de patrimonio, después de compensación ( 666 – 668 )

Pérdidas no computables del ejercicio

348

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

I1 Anexo: Aportaciones a Sistemas de Previsión Social (EPSV, PP...)

2300

2301

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2401

2402

2403

2404

2405

— 7Ejemplar para la Administración

Clave Año Aportante Partícipe Aportación Aportación reducida Exceso

Rellene la siguiente información si ha optado por la tributación conjunta

Hijos / HijasCónyuge o pareja de hechoDeclaranteTitular

Base imponible general reducida ................................................................ 2406 2407 2408

Total reducciones aplicadas (Traslade este resultado a la casilla del mismo código de la hoja 3) ...........................................................

349

NIF

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D1 Actividades económicas en estimación directa modalidad normal

Actividad

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Actividad

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ActividadConcepto

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NIF Titular / NIF Entidad régimen de atribución de rentas ........

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad ................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas

Epígrafe Impuesto sobre Actividades Económicas .....................

Existencias finales (a) ..........................................................................

Existencias iniciales (b) .......................................................................

Variación de existencias (c) = (a) – (b) ............................................

Si el resultado de (c) es igual o inferior a cero, consigne dicho importe en la casilla (d)

Si el resultado de (c) es superior a cero, consigne dicho importe en la casilla (e)

Ventas o ingresos .................................................................................

Variación de existencias (e) ...............................................................

Subvenciones y autoconsumo ..........................................................

Percepciones por Incapacidad Temporal .......................................

Total ingresos (f) ......................................

Compras .................................................................................................

Variación de existencias (d) ...............................................................

Arrendamientos ....................................................................................

Reparaciones y conservación ............................................................

Primas de seguros ...............................................................................

Servicios profesionales independientes .........................................

Otros servicios exteriores ..................................................................

Tributos no estatales ...........................................................................

Sueldos y salarios ................................................................................

Indemnizaciones ...................................................................................

Seguridad Social ..................................................................................

Aportaciones al régimen de autónomos ........................................

Otros gastos de personal ...................................................................

Otros gastos de gestión ......................................................................

Gastos financieros ...............................................................................

Dotaciones a amortización .................................................................

Dotaciones a provisiones ...................................................................

Cuotas a corporaciones, cámaras y asociaciones .......................

Aportaciones a fundaciones ..............................................................

Total gastos (g) .........................................

Diferencia (f) – (g) .................................................................................

Valor de transmisión de bienes afectos .........................................

Ganancia patrimonial bienes afectos ..............................................

Ganancia exenta por reinversión .....................................................

Ganancia patrimonial gravada bienes afectos .............................

Pérdida patrimonial bienes afectos .................................................

Rendimiento neto previo ....................................................................

Cantidad no integrada .........................................................................

Rendimiento neto .................................................................................

Rendimiento neto imputado .............................................

— 9Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

1202 1252 1302

351

— 10Ejemplar para la Administración

D2 Actividades económicas en estimación directa modalidad simplificada

Actividad

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Actividad

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Titular (clave) .........................................................................................

NIF Titular / NIF Ent. régimen de atribución de rentas ...............

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad ................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas

Epígrafe Impuesto sobre Actividades Económicas .....................

Existencias finales (a) ..........................................................................

Existencias iniciales (b) .......................................................................

Variación de existencias (c) = (a) – (b) ............................................

Si el resultado de (c) es igual o inferior a cero, consigne dicho importe en la casilla (d)

Si el resultado de (c) es superior a cero, consigne dicho importe en la casilla (e)

Ventas o ingresos .................................................................................

Variación de existencias (e) ...............................................................

Subvenciones y autoconsumo ..........................................................

Percepciones por Incapacidad Temporal .......................................

Total ingresos (f) ......................................

Compras .................................................................................................

Variación de existencias (d) ...............................................................

Arrendamientos ....................................................................................

Reparaciones y conservación ............................................................

Primas de seguros ...............................................................................

Servicios profesionales independientes .........................................

Otros servicios exteriores ..................................................................

Tributos no estatales ...........................................................................

Sueldos y salarios ................................................................................

Indemnizaciones ...................................................................................

Seguridad Social ..................................................................................

Aportaciones al régimen de autónomos ........................................

Otros gastos de personal ...................................................................

Otros gastos de gestión ......................................................................

Gastos financieros ...............................................................................

Cuotas a corporaciones, cámaras y asociaciones .......................

Aportaciones a fundaciones ..............................................................

Total gastos (g) .........................................

Diferencia (f) – (g) .................................................................................

Coeficiente de gastos (10%) ..............................................................

Rendimiento previo .............................................................................

Valor de transmisión de bienes afectos ..........................................

Ganancia patrimonial bienes afectos ..............................................

Ganancia exenta por reinversión .....................................................

Ganancia patrimonial gravada bienes afectos .............................

Pérdida patrimonial bienes afectos .................................................

Rendimiento neto previo ....................................................................

Cantidad no integrada .........................................................................

Rendimiento neto .................................................................................

Rendimiento neto imputado .............................................

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

1402 1452 1502

352

D3 Actividades empresariales en estimación objetiva, modalidad signos, índices o módulos

1670

1671

1673

1674

1675

1677

1679

1681

1683

1685

1687

1689

1691

1693

1695

1697

1699

1701

1703

1705

1707

1709

1712

1724

1725

1726

1727

1728

1729

1730

1731

1732

1733

1734

1735

1676

1678

1680

1682

1684

1686

1688

1690

1692

1694

1696

1698

1700

1702

1704

1706

1708

1710

1711

1713

1715

1717

1719

1721

1723

Dat

os

iden

tifi

cati

vos Titular (clave) ........................................................................................................

NIF Titular / NIF Ent. régimen atribución rentas .........................................

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad .........................................................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas ........

Epígrafe Impuesto Actividades Económicas ................................................

Personal asalariado ............................................................................................

Personal no asalariado ......................................................................................

Superficie local ....................................................................................................

Superficie local independiente ........................................................................

Superficie local no independiente ..................................................................

Consumo energía eléctrica ...............................................................................

Potencia eléctrica ................................................................................................

Carga de vehículo ...............................................................................................

Distancia recorrida ..............................................................................................

Longitud de barra ................................................................................................

Máquinas tipo “A” ..............................................................................................

Máquinas tipo “B” ..............................................................................................

Máquinas auxiliares de apuestas ....................................................................

Mesas .....................................................................................................................

Número de asientos ámbito nacional ............................................................

Número de asientos resto .................................................................................

Número de plazas ...............................................................................................

Potencia fiscal vehículo .....................................................................................

Rendimiento previo .................................................................................

Amortizaciones (sólo Transporte de Mercancías epíg. 722) ..............

Rendimiento de la actividad .............................................................

Especiales ..............................................................................................

General ...................................................................................................

De temporada .......................................................................................

De exceso ...............................................................................................

De inicio nuevas actividades (sólo Transp. Merc. epíg. 722) ...

Rendimiento de la actividad corregido ...................................

Gastos / Pérdidas extraordinarias (incendio, robo...) .........................

Valor de transmisión de bienes afectos ........................................................

Ganancias patrimoniales de bienes afectos .................................................

Ganancias exenta por reinversión ..................................................................

Ganancias patrimoniales gravadas de bienes afectos ..............................

Pérdidas patrimoniales de bienes afectos ....................................................

Percepciones por Incapacidad Temporal ......................................................

Rendimiento neto .....................................................................................

Rendimiento neto imputado ............................................................

Dat

os

eco

nó

mic

os

Co

efic

ien

te

Co

efic

ien

te

Módulos Unidad Rendimiento anual Unidad Rendimiento anual

Ind

ices

corr

ecto

res

1644

1646

1648

1650

1652

1714

1716

1718

1720

1722

— 11Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

ActividadActividadConcepto

1602 1672

1606

1608

1610

1612

1614

1616

1618

1620

1622

1624

1626

1628

1630

1632

1634

1636

1638

1640

1641

1643

1645

1647

1649

1651

1653

1600

1601

1603

1604

1605

1607

1609

1611

1613

1615

1617

1619

1621

1623

1625

1627

1629

1631

1633

1635

1637

1639

1642

1654

1655

1656

1657

1658

1659

1660

1661

1662

1663

1664

1665

%%

Rendimiento neto real ...........................................................................

Rendimiento neto real imputado .................................................

353

Reducción por mantenimiento

Rendimiento de la actividad ..................................................................................................

Índice corrector por características (excepto pesca de bajura y forestales) .....................

Rendimiento corregido ............................................................................................................

Gastos / Pérdidas extraordinarias (incendio, robo...) ..............................................................

Rendimiento neto por módulos ..........................................................................................

Índice reductor por instalación agraria prioritaria ...................................................................

Rendimiento neto reducido ...................................................................................................

Ganancias y pérdidas de bienes afectos ....................................................................................

Percepciones por incapacidad temporal ....................................................................................

Rendimiento neto previo ........................................................................................................

Cantidad no integrada (forestales) ..............................................................................................

Rendimiento neto .......................................................................................................................

Rendimiento neto imputado .................................................................................................

D4

Mód.-1

A-1

A-2

A-3

A-4

A-5

G-1

G-2

G-3

G-4

G-5

G-6

G-7

G-8

G-9

G-10

G-11

G-12

G-13

T-1

F-1

F-2

F-3

F-1

F-2

F-3

Dat

os

iden

tifi

-ca

tivo

s

Titular (clave) ............................................................................................................................

NIF titular / NIF Ent. régimen de atribución de rentas ...................................................

Consignar una “X” en caso de no ejercer la actividad ...................................................................................................................

Porcentaje participación en Ent. régimen de atribución de rentas ............................

UnidadesDescripciónMóduloActividad Rendimiento anual

Dat

os

eco

nó

mic

os

Unidades Rendimiento anual

Actividades agrícolas-ganaderas, explotaciones forestales y pesca de bajura en estimación objetivapor signos, índices o módulos

Partija (0,85)

Tonelada registro bruto

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil ≤ 0,3 (ha)

Superficie agraria útil > 0,3 (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

Superficie agraria útil (ha)

N.o cabezas

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas ≤ 265

N.o cabezas > 265

N.o cabezas ≤ 25 U.G.M.

N.o cabezas > 25 U.G.M.

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o cabezas

N.o colmenas

N.o plazas ≤ 6 meses

N.o plazas > 6 meses

Superf. forestal con corta final (ha)

Superf. forestal con corta final (ha)

Superf. forestal con corta final (ha)

ha

ha

ha

ha

Pesca de bajura

Horticultura al aire libre

Horticultura protegida

Cultivo de frutales

Pradera

Agricultura en general

Explotación extensiva bovino leche

Explotación extensiva bovino cebo

Explotación extensiva ovino y caprino

Explo. exten. caballar, mular y asnal

Explotación intensiva bovino leche

Explotación intensiva bovino cebo

Explotación intensiva ovino y caprino

Explotac. inten. caballar, mular y asnal

Explotación de porcino

Avicultura, excepto codorniz

Codorniz

Cunicultura

Apicultura

Agroturismo

Explotación forestal coníferas

Explo. fores. frondosas creci. rápido

Explo. fores. frondosas creci. lento

Reducción por repoblación

— 12Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

1802 1902

1804

1806

1808

1810

1812

1814

1816

1818

1820

1822

1824

1826

1828

1830

1832

1834

1836

1838

1840

1842

1844

1846

1848

1850

1852

1854

1856

1858

1860

1862

1864

1866

1868

1870

1874

1876

1877

1879

1884

1888

1800

1801

1803

1805

1807

1809

1811

1813

1815

1817

1819

1821

1823

1825

1827

1829

1831

1833

1835

1837

1839

1841

1843

1845

1847

1849

1851

1853

1855

1857

1859

1861

1863

1865

1867

1869

Coe.

1880

1881

1882

Coe.

1885

1886

1887

1889

1890

1891

1905

1907

1909

1911

1913

1915

1917

1919

1921

1923

1925

1927

1929

1931

1933

1935

1937

1939

1941

1943

1945

1947

1949

1951

1953

1955

1957

1959

1961

1963

1965

1967

1969

Coe.

1976

1977

1978

Coe.

1981

1982

1983

1985

1986

1987

1900

1901

1903

1904

1906

1908

1910

1912

1914

1916

1918

1920

1922

1924

1926

1928

1930

1932

1934

1936

1938

1940

1942

1944

1946

1948

1950

1952

1954

1956

1958

1960

1962

1964

1966

1968

1970

1971

1972

1973

1975

1980

1984

1871

1872

1873

1875

1878 0,8 1974 0,8

1883 0,75 1979 0,75

%%

354

— 13Ejemplar para la Administración

Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

M2 Deducción por inversión en actividades y/o inversión de sociedades en régimen de transparencia fiscal

NIF Nombre y apellidos o Denominación social Importe

Importe deducción

2065

2069

2073

2077

2081

2085

2066

2070

2074

2078

2082

2086

2067

2071

2075

2079

2083

2087

2068

2072

2076

2080

2084

2088

Importe

Arrendamiento inmuebles (datos arrendador/a)

ImporteNombre y apellidos o Denominación social Retención

Arrendamiento inmuebles (datos arrendatario/a)

M3 Otras deducciones

Total deducciones aplicadas en este ejercicio (traslade este resultado a la casilla del mismo código de la hoja 4)

Deducción Seguros Vida

Titular EjercicioInversión 2011 / Deducciones

años anteriores Porcentaje % Límite cuota % Deducción admitida Deducción pendiente

2000

2001

2002

2003

2004

2005

2006

2007

Participación de los trabajadores o trabajadoras en la empresa ...........................................

Deducción por inicio de actividad ..................................................................................................

Deducción por aportaciones a sistemas de previsión social empresarial ..........................

Doble imposición internacional .............................................................................................................................................................................................

Rendimiento que genera derecho a compensación ..................................................................

Rendimiento neto Base general (D.T. 17 NF 6/2006) ................................................................

2058

2060

2062

2063

349

2064

2057

2059

2061

347

348

Importe 2058 + 2060 + 2062 + 2063 + 349 (traslade este resultado a la casilla del mismo código de la hoja 4)

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

2019

2020

2021

2022

2023

2024

2025

2026

2027

2028

2029

2030

2031

2032

2033

2034

2035

2036

2037

2038

2039

2040

2041

2042

2043

2044

2045

2046

2047

2048

2049

2050

2051

2052

2053

2054

2055

2056

Clave

NIFPerceptor/a(D, C, M)

NIF

2200

2205

2210

2215

2220

2225

2230

2235

2240

2245

2201

2206

2211

2216

2221

2226

2231

2236

2241

2246

2202

2207

2212

2217

2222

2227

2232

2237

2242

2247

2203

2208

2213

2218

2223

2228

2233

2238

2243

2248

2204

2209

2214

2219

2224

2229

2234

2239

2244

2249

355

Perceptor/a Declarante

Clave trabajador/a (G, P, M)

N.o de descendientes deducibles

Rendimientos a efectos de cálculo de % aplicable

Porcentaje a aplicar

Ingresos íntegros

Retenciones calculadas

Retenciones practicadas

Diferencia 2096 – 2097

Si el resultado de la casilla 2098 es positivo o cero, se trasladará a la casilla 360

Si el resultado de la casilla 2098 es negativo, no procederá devolución y se consignará 0 en la casilla 360

Clave trabajador/a Cuota diferencial

G: Trabajador o trabajadora, en general Total deuda tributaria ..........................................................

P: Pensionista Total ingresado o devuelto ................................................

M: Trabajadora o trabajador activo discapacitado Total a ingresar .....................................................................

— 14Ejemplar para la Administración

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

2090

2091

2092

2093

2094

2095

2096

2097

Anexo: DECLARACIÓN ABREVIADA (Regularización de Retenciones)

Rendimientos del trabajo

2098

360

372

373

374

356

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

2011

MODIFICACIÓN DE DATOS IDENTIFICATIVOS

Si alguno de los datos es incorrecto, desea modificarlo o ha sido omitido por parte de esta Administración,rellene el espacio habilitado al efecto del que sea incorrecto, desee modificar o haya sido omitido.

Declarante (obligatoriamente deberá aportarse fotocopia del DNI)

Primer apellido Segundo apellido Nombre

NIF

Domicilio fiscal

Este apartado deberá consignarse en los siguientes casos:a) Si usted ha cambiado de domicilio fiscal.b) Si los datos correspondientes aparecen de forma incorrecta o han sido omitidos en los Datos Identificativos.

Cuenta de domiciliación en entidad financiera

Deberá aportar estos datos cuando:a) La cuenta de domiciliación elegida por usted no coincida con la que aparece en los Datos Identificativos.b) Uno o varios datos figuren de forma incorrecta o hayan sido omitidos en los Datos Identificativos.

Si ha rellenado este apartado, la domiciliación del ingreso del segundo plazo o de la devolución, según el resultado de su declaración por este impuesto será efectuada en lacuenta correspondiente.

Domicilio fiscal (incluya el número de bloque, en su caso)

Municipio Código postal

Piso - ManoLetraN.o casa

Territorio Histórico o Provincia

Firma del/de la declaranteBanco o Cajade Ahorros Sucursal n.o DC N.o de cuenta

Cónyuge o pareja de hecho (obligatoriamente deberá aportarse fotocopia del DNI)

Primer apellido Segundo apellido Nombre

NIF

AUTORIZACIÓN PARA COMUNICACIONES DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA(Para el envío de la clave identificativa del IRPF y otras comunicaciones)

Marcar con una X la casilla correspondiente

SÍ autorizo

Teléfono móvil

E-mail

NO autorizo SÍ autorizo

Teléfono móvil

E-mail

NO autorizo

— 15Ejemplar para la Administración

DECLARANTE CÓNYUGE/PAREJA DE HECHO

357

Impuesto sobreel Patrimonio2011

714N.o de liquidación

Autoliquidación

Ejemplar para la Administración — 1

Just

ific

ante

de

ing

reso

Sello y firma Clave entidad Fecha Importe

Talón de cargo

Declarante

Cónyuge o pareja de hecho

NIF

Domicilio fiscal (incluya el número de bloque, en su caso)

Estado civil Régimen Económico

Municipio Código postal Provincia o T. Histórico

Piso - manoLetraN.o casa

Primer apellido Segundo apellido Nombre

Fecha de nacimiento

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

Concepto Importe total

A Bienes InmueblesB Actividades Empresariales y ProfesionalesC Depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazoD Valores mobiliariosE Seguros de vida y rentas vitalicias o temporalesF Joyas, pieles de carácter suntuario, vehículos, embarcaciones y aeronavesG Objetos de arte y antigüedadesH Derechos RealesI Concesiones AdministrativasJ Derechos de propiedad intelectual e industrialK Opciones contractualesL Demás bienes y derechos de contenido económicoM Deudas

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

Liquidación

14

13

15

16

17

18

19

20

21

22

23

24

25

Importe total de bienes y derechos (suma de 1 a 12 ) .........................................

Importe total de deudas ................................................................................................................

Base Imponible 14 – 13 ...............................................................................................

Mínimo exento ...................................................................................................................................

Base liquidable 15 – 16 ...............................................................................................

Hasta: ...................................................................................................................................

Resto: ............................................................................................ Tipo: .......................

Cuota íntegra 18 + 19 ....................................................................................................

Exceso sobre límite de cuota .....................................................................................................

Cuota reducida 20 – 21 ................................................................................................

Deducción por impuestos en extranjero .............................................................................

Bonificación de cuota en Ceuta y Melilla ............................................................................

Total a ingresar 22 – 23 – 24 ................................................................................

28Elementos patrimoniales no susceptibles de generar renta en el IRPF ............................................................................................................

Fecha y firma declarante

Fecha de nacimiento

358

Ejemplar para la Administración — 2

Impuesto sobreel Patrimonio2011

714N.o de liquidación

Anexo 1

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

A

A1

Bienes inmuebles (Calle, n.o, municipio y provincia o descripción, en su caso)

Bienes inmuebles efectivamente gravados Destino N.o de imputación Importe

....................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................................

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Importe total ....................................................... 1

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200

201

202

203

204

205

A2 Bienes inmuebles exentos Destino N.o de imputación Importe

359

Impuesto sobreel Patrimonio2011

714N.o de liquidación

Anexo 2

Ejemplar para la Administración — 3

D Valores mobiliarios (Entidad emisora) Exentos Tipo N.o de valores Importe

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Importe total ....................................................... 4

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

360

Impuesto sobreel Patrimonio2011

714N.o de liquidación

Anexo 3

Ejemplar para la Administración — 4

NIF Primer apellido Segundo apellido Nombre

B Activ. Empresariales y Profesionales (Descripción) Exentos Importe Total

2

206

207

208

C Depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo (Entidad depositaria)

3

209

210

211

E Seguros de vida y rentas vitalicias o temporales

5

212

213

214

F Joyas, pieles de carácter suntuario, vehículos, embarcaciones y aeronaves

6

215

216

217

G Objetos de arte y antigüedades (Descripción)

7

218

219

220

H Derechos Reales

8

221

222

223

I Concesiones Administrativas

9

224

225

226

J Derechos de propiedad intelectual e industrial

10

227

228

229

K Opciones contractuales

11

230

231

232

L Demás bienes y derechos de contenido económico (Descripción)

12

233

234

235

M Deudas Valor inicial

13

239

240

241

236

237

238

242

243

244