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A presente pesquisa visou investigar como os departamentos de auditoria interna no Brasil realizam medição de desempenho. Como ponto de partida se indaga como os auditores internos medem seu desempenho. O estudo teve como hipóteses: 1) Os departamentos de Auditoria Interna medem as contribuições financeiras alcançadas com o próprio trabalho. 2) Os departamentos de Auditoria Interna avaliam a satisfação dos seus clientes internos. 3) Os departamentos de Auditoria Interna executam o follow up das soluções recomendadas para os processos internos e medem o seu desempenho na implantação destas medidas. 4) Os departamentos de Auditoria Interna avaliam as necessidades de aprendizagem para os auditores. Trata-se de uma pesquisa descritiva, cujos dados foram obtidos por meio de um questionário estruturado, aplicado a trinta gestores de auditoria interna, sendo que para a análise dos resultados foi utilizado método estatístico da análise fatorial. A aplicação empírica revela que a execução de controle sobre a medição de resultados nos departamentos de Auditoria Interna é um conjunto de procedimento, que necessita de parâmetros relativos a Controle dos processos internos de auditoria, Controle de valores investidos e recuperados e a Qualidade interna e externa do trabalho executado. Demonstra ainda, que de um modo geral, uma parcela significativa dos gestores consultados executam controles referentes a valores que envolvem o departamento de auditoria (economias geradas, gastos realizados), também aponta para a existência de controles nas recomendações de melhorias, feedback vindo da gestão, planejamentos internos e execução dos trabalhos, entretanto, a pesquisa não revela a forma como são feitos esses controles. No que diz respeito à parte teórica, ficou evidenciado a existência de assimetria da informação entre o departamento de auditoria e a alta gestão (comitê de auditoria, conselho de administração etc...), pois, uma grande parcela dos consultados não sofre avaliação periódica dos seus trabalhos por um órgão independente.
Citation preview
Universidade Presbiteriana Mackenzie
Centro de Cincias Sociais e Aplicadas
Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis
MEDIO DE DESEMPENHO DE AUDITORIA INTERNA: UM ESTUDO EMPIRICO
Claudinei Portilho Matheus
So Paulo 2012
Claudinei Portilho Matheus
MEDIO DE DESEMPENHO DE AUDITORIA INTERNA: UM ESTUDO EMPIRICO
Dissertao apresentada ao Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie para a obteno do ttulo de Mestre em Controladoria Empresarial.
Orientador: Prof. Dr. Joshua Onome Imoniana
So Paulo 2012
Reitor da Universidade Presbiteriana Mackenzie
Prof. Dr. Benedito Guimares Aguiar Neto
Decano de Pesquisa e Ps-Graduao
Prof. Dr. Moiss Ari Zilber
Diretor do Centro de Cincias Sociais e Aplicadas
Prof. Dr. Srgio Lex
Coordenadora do Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis
Profa. Dra. Maria Thereza Pompa Antunes
Apesar dos nossos defeitos, precisamos enxergar que somos
prolas nicas no teatro da vida e entender que no existem
pessoas de sucesso e pessoas fracassadas. O que existem so
pessoas que lutam pelos seus sonhos ou desistem deles.
Augusto Cury
Minha Famlia, que nos momentos da minha ausncia
dedicados aos estudos e ao trabalho, entendeu que para alcanar
os sonhos futuros preciso dedicao no presente.
Agradecimentos Primeiramente Deus, por me dar sade, sabedoria e determinao para viver este momento
to especial, que a realizao de um curso de mestrado.
Especialmente minha esposa Eliana A. de Queiroz Portilho, pelo apoio e ponderaes
realizados, pois, grande parte dos meus resultados provm da sua fora e do seu equilbrio.
Aos professores doutores Joshua O. Imoniana, Luiz C. Jacob Perera e Carlos Hideo Arima
que, por meio de suas contribuies e crticas, fizeram este trabalho melhor.
Aos meus amigos Alessandro D. Toledo, Eduardo Freitas, Igor Gouvea, Ricardo Di Pietro e
Valter Sander, que gentilmente colaboraram com os testes e dados do questionrio.
Ao amigo do curso de mestrado Paulo Cesar da Silva, que em mais de uma ocasio foi
solicito em conseguir artigos de difcil localizao.
Resumo
A presente pesquisa visou investigar como os departamentos de auditoria interna no Brasil realizam medio de desempenho. Como ponto de partida se indaga como os auditores internos medem seu desempenho. O estudo teve como hipteses: 1) Os departamentos de Auditoria Interna medem as contribuies financeiras alcanadas com o prprio trabalho. 2) Os departamentos de Auditoria Interna avaliam a satisfao dos seus clientes internos. 3) Os departamentos de Auditoria Interna executam o follow up das solues recomendadas para os processos internos e medem o seu desempenho na implantao destas medidas. 4) Os departamentos de Auditoria Interna avaliam as necessidades de aprendizagem para os auditores. Trata-se de uma pesquisa descritiva, cujos dados foram obtidos por meio de um questionrio estruturado, aplicado a trinta gestores de auditoria interna, sendo que para a anlise dos resultados foi utilizado mtodo estatstico da anlise fatorial. A aplicao emprica revela que a execuo de controle sobre a medio de resultados nos departamentos de Auditoria Interna um conjunto de procedimento, que necessita de parmetros relativos a Controle dos processos internos de auditoria, Controle de valores investidos e recuperados e a Qualidade interna e externa do trabalho executado. Demonstra ainda, que de um modo geral, uma parcela significativa dos gestores consultados executam controles referentes a valores que envolvem o departamento de auditoria (economias geradas, gastos realizados), tambm aponta para a existncia de controles nas recomendaes de melhorias, feedback vindo da gesto, planejamentos internos e execuo dos trabalhos, entretanto, a pesquisa no revela a forma como so feitos esses controles. No que diz respeito parte terica, ficou evidenciado a existncia de assimetria da informao entre o departamento de auditoria e a alta gesto (comit de auditoria, conselho de administrao etc...), pois, uma grande parcela dos consultados no sofre avaliao peridica dos seus trabalhos por um rgo independente.
Palavras-chave: Medio de Resultados; Avaliao de Performance; Eficcia e Auditoria Interna.
Abstract
This research aimed at investigating how the internal audit departments in Brazil perform performance measurement. As a starting point it asks how internal auditors measure performance. The study hypotheses: 1) The internal audit departments measure financial contributions achieved with there own work. 2) The Internal Audit departments assess internal customer satisfaction. 3) The Internal Audit departments perform the follow up of recommended solutions for internal processes and measure their performance in implementing these measures. 4) The Internal Audit departments assess the learning needs for the auditors. This is a descriptive survey whose data were collected through a structured questionnaire applied to thirty managers of internal audit, and for the analysis of the results was used statistical method of factor analysis. The empirical application shows that the implementation of control over the measurement of results in the departments of Internal Audit is a set procedure that requires parameters for process control of internal audit, control and recovered amounts invested and the quality of internal and external work performed. It also demonstrates that in general, a significant portion of managers consulted perform controls regarding values involving the audit department (savings generated, expenses), also points to the existence of controls on the recommendations for improvement, feedback from management , internal planning and execution of the work, however, the research does not reveal how these controls are made. Concerning the theoretical part, it was evidenced the existence of information asymmetry between audit department and senior management (audit committee, board, etc ...) because a large proportion of respondents does not undergo periodic evaluation of their work by an independent body.
Keywords: Measurement Results; Performance Evaluation; Effectiveness and Internal Audit.
Sumrio
1. INTRODUO........................................................................................................... 15 1.1. Situao Problema....................................................................................................... 19 1.2. Questo de Pesquisa.................................................................................................... 20 1.3. Objetivos do Estudo..................................................................................................... 1.4. Contribuio do Estudo...............................................................................................
21 21
2. REFERENCIAL TEORICO..................................................................................... 22 2.1. Auditoria Interna........................................................................................................... 22
2.1.1. A Importncia da Auditoria..................................................................................... 22 2.1.2. Tipos de Auditoria................................................................................................... 23 2.1.3. O Trabalho da Auditoria.......................................................................................... 26 2.1.4. Responsabilidades da Auditoria............................................................................... 29 2.1.5. Responsabilidades do Auditor................................................................................. 30 2.1.6. Reporte e Independncia da Auditoria.................................................................... 31
2.2. Governana e Auditoria Interna................................................................................... 32
2.2.1. Importncia da Auditoria na Governana................................................................ 32 2.2.2. Atuao da Auditoria para a Governana................................................................ 35 2.2.3. Atuao da Auditoria Interna para a Gesto............................................................ 36 2.2.4. Controle Interno no Apoio Governana................................................................ 38 2.2.5. Sistema de Gerenciamento de Riscos...................................................................... 39 2.2.6. Normas, Sistema de Autorizaes e Aladas. ......................................................... 41 2.2.7. Governana e a Relao com a SOX....................................................................... 41
2.3. A Importncia da Medio de Resultados.................................................................... 42 2.3.1. Medidores de Desempenho........................................................................................ 43 2.3.2. Gerao de Valor........................................................................................................ 50 3. PROCEDIMENTOS METODOLOGICOS............................................................... 52 3.1. Tipologia de Pesquisa................................................................................................... 52 3.2. Universo da Pesquisa.................................................................................................... 53 3.3. Procedimento de Coleta de Dados............................................................................... 54
4. APRESENTAO E ANLISE DOS RESULTADOS....................................... 56 4.1. Resultados da Anlise Fatorial.................................................................................. 56
4.1.1. Teste de Normalidade........................................................................................... 57 4.1.2. Matriz de Correlao, Kaiser-Meyer-Olkin KMO e Teste de Esfericidade Bartlett.............................................................................................................................
57
4.1.3. Matriz Anti Imagem.............................................................................................. 60 4.1.4. Extrao e Determinao do Nmero de Fatores.................................................. 61 4.1.5. Rotao dos Fatores............................................................................................... 62 4.1.6. Alfa de Cronbach................................................................................................... 64 4.1.7. Interpretao dos Fatores....................................................................................... 64
4.2. Resultados dos Questionrios.................................................................................... 66 4.2.1. Caractersticas das Auditorias Internas Respondentes........................................... 66 4.2.2. Perfil da Auditoria Interna..................................................................................... 66
4.3. Controles Executados pela Auditoria Interna............................................................ 72 5. CONSIDERAES FINAIS...................................................................................... 87 REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS.......................................................................... APNDICE......................................................................................................................
89
93
Lista de Figuras
Figura 1 Argumentos na Medio de Resultados de Auditoria Interna............... 16 Figura 2 Figura 3
Situao Problema................................................................................. O Trabalho da Auditoria Interna............................................................
19 27
Figura 4 Modelo de Governana Corporativa do IBGC e a Auditoria Interna....................................................................................................
34
Figura 5 Auditoria Interna e a Interao com a Gesto....................................... 37
Lista de Quadros
Quadro 1 Tipos de Auditoria Interna................................................................... 24 Quadro 2 Etapas Indispensveis Eficcia do Resultado.................................... 29 Quadro 3 Resultado do KMO e Teste de Esfericidade........................................ 59 Quadro 4 Estatstica KMO (Kaiser-Meyer-Olkin)................................................ 59 Quadro 5 MAS Measures of Sampling Adequacy. 60 Quadro 6 Total Variance Explained..................................................................... 61 Quadro 7 Rotated Component Matrix................................................................... 63 Quadro 8 Alfa de Cronbach.................................................................................. 64
Lista de Grficos
Grfico 1 Reporte da Auditoria Interna............................................................... 67 Grfico 2 Quantidade de Auditores..................................................................... 68 Grfico 3 Tipo de Auditoria Praticada................................................................. 68 Grfico 4 Segmento de Atuao.......................................................................... 69 Grfico 5 Localizao do Departamento de Auditoria Interna............................ 70 Grfico 6 Avaliao do Trabalho da Auditoria Interna....................................... 71 Grfico 7 Controle de Prazos dos Trabalhos....................................................... 72 Grfico 8 Controle da Programao de Trabalhos.............................................. 73 Grfico 9 Controle Histrico de Prazos e Planejamento..................................... 74 Grfico 10 Controle das No Conformidades...................................................... 75 Grfico 11 Controle das Recomendaes de Melhorias....................................... 76 Grfico 12 Controle Histrico das No Conformidades e Melhorias.................... 77 Grfico 13 Controle das Economias...................................................................... 78 Grfico 14 Controle dos Custos Individuais.......................................................... 78 Grfico 15 Uso do Oramento .............................................................................. 79 Grfico 16 Controle dos Custos Totais.................................................................. 79 Grfico 17 Controle dos Gastos em Treinamento.................................................. 80 Grfico 18 Controle Histrico dos Gastos e dos Investimentos............................ 80 Grfico 19 Controle da Qualidade dos Trabalhos ................................................ 81 Grfico 20 Controle da Qualidade dos Relatrios................................................. 82 Grfico 21 Feedback dos Clientes Internos........................................................... 83 Grfico 22 Controle da Reclamao do Cliente Interno........................................ 83 Grfico 23 Controle da Qualidade Interna............................................................ 84 Grfico 24 Controle Histrico da Qualidade Interna e do Cliente......................... 85
Lista de Abreviaturas e Siglas
AICPA American Institute of Certified Public Accountant AUDIBRA Instituto dos Auditores Internos do Brasil BSC Balanced Scorecard CAE Chief Audit Executive CBOK Common Body of Knowledge CFC Conselho Federal de Contabilidade CIMA Chartered Institute of Management Accountants CMM Capability Maturity Model COSO Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission CVM Comisso de Valores Mobilirios EAM Embedded Audit Modules ERP Enterprise Resource Planing EUA Estados Unidos IBGC Instituto Brasileiro de Governana Corporativa IFAC International Federation of Accountants IIA Institute of Internal Auditors KMO Kaiser-Meyer-Olkin MAS Measures of Sampling Adequacy MCL Monitoring Control Layer NBC Normas Brasileiras de Contabilidade SEC Securities and Exchange Commission SOX Lei Sarbanes-Oxley
15
1. INTRODUO
Na busca pela literatura e pesquisas que mencionam como os departamentos de
Auditoria Interna medem seus resultados, e na forma como conseguem visualizar o retorno
aos acionistas possvel verificar que existem poucos estudos sobre o tema e suas opinies
existentes so bem diversificadas.
Foi preciso recorrer literatura estrangeira, pois, no Brasil, as informaes sobre
Auditoria Interna so poucas; quando se trata de medio de resultados a literatura
praticamente no existe e isso, talvez, devido no obrigatoriedade, para grande parte das
empresas, de constituir um departamento de Auditoria. Os poucos estudos encontrados e que
serviram de suporte a este trabalho, na sua maioria, foram realizados nos Estados Unidos da
Amrica e em pases europeus. possvel verificar que algumas pesquisas tratam de medidas
de desempenho, referindo-se identificao de metas, objetivos e critrios para concretizao
dessas metas, que consideram fiscalizao, monitoramento e eficcia.
A medio de resultados no seu foco principal tem a inteno pura e simples de saber
se o departamento de Auditoria Interna eficaz na gerao de valor. Entre algumas
consideraes encontradas, verifica-se que a eficcia da Auditoria levada em considerao
quando existe uma associao positiva, com o cumprimento das normas que dizem respeito
prtica profissional dos auditores internos e a realizao do objetivo da organizao, na
medida em que o departamento de Auditoria faz a sua entrega com qualidade, fornece apoio
gesto, obtm reduo de custos e despesas e faz recomendaes de alto valor.
A figura 1, de uma forma geral, retrata os argumentos utilizados nos estudos a respeito
da medio de resultados e gerao de valor para as empresas.
16
Figura 1 Argumentos na Medio de Resultados de Auditoria Interna
Fonte: Elaborado pelo autor Dittenhofer (2001, p. 443) no trabalho que aborda a eficcia da Auditoria Interna e a
expanso dos mtodos atuais, menciona que existe um corpo de conhecimento que est sendo
desenvolvido na rea de produtividade de Auditoria Interna, principalmente atravs dos
esforos do Institute of Internal Auditors IIA e descreve as medidas de desempenho que se
referem a: - identificao de metas e objetivos da entidade auditada; - identificao de
critrios que significam a concretizao dessas metas e quantificao de critrios; -
observao, anlise e comunicao destes critrios, medio da eficcia e da operao de
auditoria interna. Alm disso, preciso identificar os objetivos bsicos da Auditoria Interna a
serem alcanados, estabeler medidas relativas busca destes objetivos e avaliar o processo de
auditoria gobal.
Ziegenfuss (2000, p. 12) em seu artigo sobre desenvolvimento de um departamento de
Auditoria Interna, demonstra o uso da metodologia Balanced Scorecard BSC, elaborada por
Kaplan e Norton (1997) na seleo de medidas de desempenho para servios de Auditoria
Interna. Descreve normas e orientaes profissionais sobre a utilizao de medidas de
desempenho e anlise comparativa dentro das quatro perspectivas do BSC (financeira,
17
clientes, processos internos, treinamento e desenvolvimento) para serem utilizadas na
avaliao da Auditoria Interna.
Campbell et al. (2006, p. 44-46) descrevem o Capability Maturity Model CMM com
diferentes componentes de um modelo de medio de Auditoria Interna que podem ser usados
para medir o valor que ela oferece para a empresa. So oito capacidades que representam
diferentes caractersticas do papel da Auditoria Interna; estas so detalhadas no item 2.3.1.
Arena, Arnaboldi e Azzone (2006, p. 275-289) descrevem as principais caractersticas
dos departamentos de Auditoria Interna em seis empresas italianas; investigam a influncia da
regulamentao promulgada em seu desenvolvimento e confirmam que alm da presso
institucional, a liderana dos auditores emergiu como um importante elemento para a eficcia
e aceitao das atividades de Auditoria Interna; com a colaborao dos auditores, utilizando
seus recursos para atividades de consultoria, possvel melhorar a eficincia e eficcia dos
processos.
Liu, Woo e Bonsu (1997, p. 476) revelam como resultado do seu estudo em nove
organizaes no Reino Unido que o departamento de Auditoria Interna deve ser avaliado
quanto sua eficincia, eficcia e economia, objetivando conhecer que critrios importantes
podem ser utilizados para avaliar custos e benefcios, recomendaes, metas individuais, entre
outros. Outros estudos direcionam suas anlises diretamente para a eficcia e gerao de valor
da Auditoria Interna, sem passar pela medio de resultados e que pode ser confundida com a
avaliao da auditoria, porm, que se trata mais de consequncia na medio dos resultados,
ou seja, para pode afirmar sobre a eficcia ou gerao de valor preciso mensurar seus
resultados.
Mihret e Yismaw (2007, p. 470) analisam a eficcia da Auditoria Interna no setor
pblico da Etipia. Baseados em um estudo de caso da maior instituio de ensino do pas,
procuram identificar quais os fatores impactam na eficcia dos servios de auditoria. Como
resultado, destacam que a eficcia da Auditoria Interna fortemente influenciada pela
qualidade de auditoria e apoio gesto, ao passo que o ambiente organizacional e os atributos
auditados no tm um forte impacto sobre a eficcia da auditoria.
Mihret, James e Mula (2010, p. 224-246) empregam a teoria institucional e a teoria de
Karl Marx do "circuito do capital industrial". Sintetizam a literatura terica e emprica
relevante, para desenvolver proposies, sugerir uma agenda de pesquisa sobre antecedentes e
implicaes do desempenho organizacional e da eficcia da Auditoria Interna. Igualmente,
tentam fornecer uma base terica para o estudo da eficcia da Auditoria Interna e suas
conexes com o contexto em que praticada para o desempenho organizacional. Como
18
resultado, argumentam que a dinmica de uma Auditoria Interna influencia a definio de
eficcia e que a Auditoria Interna eficaz pode estar positivamente associada ao desempenho
da organizao. Para ser relevante preciso que a Auditoria administre seus resultados e
justifique os investimentos realizados pelos acionistas no grupo de auditores, uma vez que se
trata de uma atividade que objetiva adicionar valor e melhorar as operaes de uma
organizao.
Walz (2008, p. 1-2) comenta que a criao de valor, em ltima anlise, significa
melhorar o valor de mercado da empresa e para conseguir o status de classe mundial, a
Auditoria Interna deve perseguir redues de custos e recomendaes da auditoria de alto
valor.
evidente que o trabalho de auditoria interna vem se modificando ao longo dos anos e
medida que as empresas crescem e se modernizam com novos sistemas e tecnologias,
desenvolvem novos caminhos e controles, tambm precisam de acompanhamento e
atualizaes constantes; ento, novas habilidades so necessrias aos auditores para atender as
mudanas que ocorrem no ambiente organizacional. O IIA Institute of Internal Auditors
tem procurado criar parmetros que norteiem e orientem as atividades dos auditores internos.
Allegrini et al. (2006, p. 845), utilizando o Global Common Body of Knowledge
(CBOK) Study e por meio do IIA, tentam compreender melhor a dimenso e expanso da
prtica de auditoria interna em todo o mundo. Revisam a literatura recente de auditoria interna
na Europa e documentam como a funo de auditoria est mudando em resposta s mudanas
nas prticas de negcios global. Indicam mudanas nas atividades realizadas por auditores
internos e a complexidade das transaes de negcios num ambiente mais dinmico e
regulamentar na Europa, alm de avanos significativos em tecnologia da informao, que
resultam em oportunidades e desafios para os auditores internos, mesmo com o apoio do IIA.
Entretanto, evidente que para gerar resultados no bastam apenas recursos materiais,
mas tambm recursos intelectuais. preciso que o grupo de auditores seja experiente, bem
preparado e altamente motivado, com boa formao para o exerccio da profisso, que receba
investimentos em treinamento, de modo a se manter atualizado com as melhores prticas de
trabalho, bem como estejam familiarizados com as novas tecnologias de informtica e com a
legislao pertinente aos locais onde suas empresas atuam.
Larkin e Schweikart (1992, p. 19) estudaram as caractersticas mais salientes de
indivduos, que podem estar associadas com sucesso e performance, atravs dos traos de
auditores bem sucedidos e menos sucedidos de uma empresa de grande porte. Os resultados
19
mostraram que as caractersticas individuais de nveis de satisfao e motivao esto
estreitamente associadas ao desempenho.
Outros fatores tambm so importantes e no necessariamente dizem respeito s
condies e preparo dos auditores, mas, ao apoio que os trabalhos de Auditoria Interna
recebem da gesto e sua independcia de atuao. Nesse sentido, a forma como os trabalhos
so percebidos pelos acionistas, pelo conselho de administrao e pela gesto fundamental
para eficcia do resultado, pois, princpios e prticas da boa governana aplicam-se a qualquer
tipo de organizao, independente do porte e da natureza jurdica.
Segundo Frigo (2007, p. 22) a governana corporativa deve levar em conta a
necessidade de implementar polticas de negcios eficazes e objetivos em longo prazo, que
representem o alcance da boa governana e proporcionem a estrutura, por meio da qual a
empresa estabelece tais objetivos para atingir a estratgia e as orientaes para monitorar o
desempenho.
1.1. Situao Problema
20
Figura 2 Situao Problema Fonte: Elaborado pelo autor
Existe na teoria um alinhamento quanto necessidade de avaliar o trabalho da Auditoria,
entretanto, o que se constata que no h uma situao padro para avaliar os resultados
obtidos.
1.2. Questo de Pesquisa
Dentro do contexto supramencionado, este estudo se prope a responder a seguinte
questo de pesquisa:
Como os departamentos de Auditoria Interna no Brasil realizam medio de
desempenho de seus resultados?
Considerando que:
- A teoria da agncia baseia-se na premissa que os agentes tm mais informaes do
que os acionistas
- A assimetria de informaes afeta negativamente a capacidade dos mesmos de
monitorar de forma eficaz.
- Os seus interesses esto sendo devidamente atendidos pelos agentes (auditores).
So levantadas as seguintes hipteses:
H1 Os departamentos de Auditoria Interna medem as contribuies financeiras
alcanadas com seu prprio trabalho.
H2 Os departamentos de Auditoria Interna avaliam a satisfao dos seus clientes
internos.
H3 Os departamentos de Auditoria Interna executam o follow up das solues
recomendadas para os processos internos e medem o seu desempenho na implantao destas
medidas.
H4 Os departamentos de Auditoria Interna avaliam as necessidades de aprendizagem e
crescimento para os auditores.
21
1.3. Objetivos do Estudo
O objetivo principal deste estudo investigar como os departamentos de Auditoria
Interna no Brasil realizam medio de desempenho do seu prprio trabalho.
O estudo possui tambm os seguintes objetivos especficos:
- Verificar se existem avaliao/mensurao e acompanhamento dos ganhos e
despesas (resultados) alcanados nas auditorias.
- Averiguar se h reconhecimento, por parte das reas auditadas (gesto), para os
trabalhos feitos pela Auditoria.
- Verificar se existe acompanhamento para as no conformidades de auditoria at a
resoluo final das mesmas.
- Examinar se existe acompanhamento sobre as necessidades de aprendizagem e
evoluo nas tcnicas de trabalho dos auditores.
1.4. Contribuio do Estudo
Por meio de pesquisas preliminares na literatura existente possvel verificar que alm
de ser um tema pouco explorado, muito pouco se faz sobre esse assunto, ou seja, no
desenhado e discutido, muito embora existam orientaes importantes definidas pelo Instituto
dos Auditores Internos IIA, (rgo representante do IIA - Institute of Internal Auditors nos
EUA).
Por esta razo, este estudo se prope a oferecer uma contribuio cientfica, ainda no
explorada no Brasil, que de conhecer os controles executados pelos departamentos de
Auditoria Interna, no que diz respeito medio de performance nas perspectivas financeira,
comercial, processos internos, treinamento e desenvolvimento. E, com esta proposta,
transformar o resultado desta pesquisa em parmetros para medio de resultados nos
departamentos de Auditoria Interna. Como consequncia deste trabalho, abre-se ainda a
oportunidade para a governana aprimorar o acompanhamento sobre os resultados alcanados
pela Auditoria Interna, reduzindo, assim, a assimetria de informaes.
22
2. REFERENCIAL TEORICO
2.1. Auditoria Interna
2.1.1. A Importncia da Auditoria
Como responsvel pela salvaguarda dos ativos da organizao, a Auditoria Interna
um rgo fundamental no processo de governana corporativa. Entretanto, o crescimento
contnuo no processo de gesto exige que sejam tomadas medidas para assegurar o
desempenho da Auditoria Interna, de forma a acompanhar os padres de alta qualidade. Sua
atuao nos padres previstos pelo IIA Instituto dos Auditores Internos aumenta a
possibilidade de contribuio com o conselho de administrao, com a gesto, bem como, na
melhoria da eficincia e qualidade dos negcios da empresa, atendendo assim aos anseios dos
acionistas.
O IIA a principal associao profissional internacional, dedicada promoo e
desenvolvimento da prtica de auditoria interna, reconhecido como lder em certificao,
pesquisa e orientao para a profisso em todo o mundo.
Segundo consta do cdigo de tica do THE INSTITUTE OF INTERNAL AUDITORS -
IIA EUA (2008). A auditoria interna uma atividade independente, de garantia e de consultoria, destinada a acrescentar valor e melhorar as operaes de uma organizao. Assiste a organizao na consecuo dos seus objetivos, atravs de uma abordagem sistemtica e disciplinada, na avaliao dos processos da eficcia da gesto de risco, do controle e de governana (IIA, 2008, p. 1)
A NBC T 12 Norma Brasileira de Contabilidade, do Conselho Federal de
Contabilidade CFC (2004, p. 2) conceitua Auditoria Interna como uma atividade de
procedimentos, preparada com enfoques especficos de tcnica e disciplina, que tem o
propsito de melhorar os resultados das organizaes e agregar valor. Com o seu trabalho
contribui para o aperfeioamento dos processos internos, ajudando a gesto, por meio de
recomendao de solues para as no conformidades demonstradas em seus relatrios.
Mihret, James e Mula (2010, p. 224-246) no desenvolvimento de suas preposies,
sugerem uma agenda de pesquisa sobre os antecedentes e as implicaes do desempenho
23
organizacional e da eficcia da Auditoria Interna, ao argumentar que a Auditoria Interna tem
como meta ajudar as organizaes a alcanar objetivos. Uma associao positiva entre o nvel
de auditoria interna, os padres da prtica profissional dos auditores internos e o desempenho
da organizao pode ser til para avaliar a eficcia da Auditoria Interna.
Entre outros motivos, a Auditoria Interna importante e se justifica porque auxilia a
organizao a alcanar seus objetivos, adotando uma abordagem sistemtica e disciplinada
para a avaliao e melhoria dos processos de gesto de risco, de controle e governana
corporativa.
Stewart e Kent (2006, p. 91) exploraram o uso voluntrio da Auditoria Interna pelas
empresas australianas de capital aberto e identificaram os fatores que levam as sociedades a
terem a funo de auditoria. Como resultado, mostram que existe uma associao entre o
tamanho da entidade e a utilizao de Auditoria Interna.
Carcello, Hermanson e Raghunandan (2005, p. 70) examinaram os fatores associados
aos investimentos das empresas pblicas dos EUA em Auditoria Interna, atravs de pesquisa
administrada a executivos chefes de Auditoria, de empresas de mdio porte dos EUA,
complementada com dados disponveis publicamente. Encontraram evidncias que os
oramentos de Auditoria Interna esto relacionados com: tamanho da empresa, alavancagem,
empresas que operam mercado financeiro, servios, indstria de energia, quantidade relativa
de inventario, fluxo de caixa operacional e reviso dos oramentos de auditoria pelo Comit
de Auditoria Interna.
2.1.2. Tipos de Auditoria
Existem algumas ramificaes, ou especialidades de auditorias internas, entre as quais
se enquadram: auditoria financeira ou contbil, auditoria operacional, compliance, gesto,
qualidade, sistemas, riscos e fraudes. A adoo do tipo especfico de auditoria fica a critrio
de cada empresa e, na maioria das vezes, est sob a responsabilidade da Auditoria Interna.
Liu, Woo e Bonsu (1997, p. 476) comentam, como resultado da sua pesquisa, que as
Auditorias Internas esto gradualmente se ampliando para cobrir toda organizao e que fica
evidente com a amplitude dos objetivos para gesto social, operacional, alm do papel
tradicional de sistemas.
O quadro 1 apresenta os tipos de auditoria e o foco principal de cada uma.
24
TIPO DE AUDITORIA FOCO PRINCIPAL
Financeira ou Contbil Riscos, controles e informaes acerca das demonstraes financeiras.
Compliance Observncia de leis, regulamentos, polticas e procedimentos internos.
Operacional Riscos, controles, eficincia, eficcia das operaes e do desempenho gerencial.
Sistemas
Apoio aos trabalhos operacionais, avaliao e adequao das tecnologias, sistemas que executam as operaes informatizadas e integridade dos dados.
Gesto Tem como objetivo o cumprimento da estratgia, atravs da verificao do cumprimento de metas.
Riscos Identificao e monitoramento dos principais riscos, a fim de mitig-los.
Fraudes Investigaes de suposta ilegalidade.
Ambiental Avaliar riscos e seus impactos, polticas adotadas e atendimento legal.
Quadro 1 Tipos de Auditoria Interna Fonte: Elaborado pelo Autor
A NBC T 12 Norma Brasileira de Contabilidade do CFC (2004, p. 2) conceitua
Auditoria Interna Contbil como:
A Auditoria Interna exercida nas pessoas jurdicas de direito pblico, interno ou externo, e de direito privado. A Auditoria Interna compreende os exames, anlises, avaliaes, levantamentos e comprovaes, metodologicamente estruturados para a avaliao da integridade, adequao, eficcia, eficincia e economicidade dos processos, dos sistemas de informaes e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir administrao da entidade no cumprimento de seus objetivos.
Boynton e Johnson (2002, p. 31-32) destacam, basicamente, trs tipos principais de
auditorias: auditoria das demonstraes contbeis, auditoria de compliance e auditoria
operacional.
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A Auditoria Contbil diz respeito aos exames de documentos e registros legais e
societrios; conhecida por auditoria financeira e engloba as atividades de avaliao
relacionada com o controle dos bens direitos e obrigaes da entidade auditada. Orienta-se
por princpios e normas de contabilidade, com o objetivo de atender s exigncias internas das
organizaes e da legislao.
A Auditoria de Conformidade (compliance) est relacionada diretamente com o
atendimento legislao, s polticas e regulamentos internos; seu proposito principal
determinar o quanto as atividades auditadas esto conforme as situaes regulamentares
exigidas.
A Auditoria Operacional diz respeito aos exames executados nos diversos processos
das empresas, na obteno e avaliao de evidncias sobre eficincia e eficcia das atividades
operacionais; conforme os seus objetivos programados, comumente direcionada avaliao
dos processos existentes na organizao; vista como a prpria auditoria interna.
Outras especialidades de auditoria tambm so encontradas no mercado de trabalho,
porm, voltadas para um foco diferenciado:
A Auditoria de Sistemas se utiliza da expertise sobre os sistemas computadorizados da
informao para avaliar a adequao de tecnologias, integridade dos dados; como sistemas
executam as operaes informatizadas, alm de auxiliar nas auditorias operacionais.
A Auditoria de Gesto se utiliza dos procedimentos de todas as modalidades de
auditoria para avaliar os resultados obtidos de unidade que est sendo examinada, a fim de
certificar-se com relao ao cumprimento das metas e objetivos traados pela estratgia da
organizao, ou na identificao de ameaas e oportunidades para consecuo de resultados
futuros, ou seja, uma auditoria de resultados.
A Auditoria de Riscos identifica os principais ambientes de risco da organizao e os
avalia continuamente, a fim de entender o nvel de risco envolvido, bem como recomenda
mecanismos de controles para mitig-los.
A NBC T 12 Norma Brasileira de Contabilidade do CFC (2004, p. 3) descreve que:
O planejamento deve considerar os fatores relevantes na execuo dos trabalhos,
especialmente o seguinte: conhecimento detalhado da poltica e dos instrumentos de gesto de
risco da entidade.
Cabe ainda destacar os trabalhos realizados pela auditoria da qualidade que est fora
do contexto de auditoria interna, pois, possui normas especficas e busca a certificao de
qualidade, por meio da melhoria de seus processos de produo, produtos e servios, com o
objetivo final de satisfazer as necessidades dos clientes da organizao.
26
As Auditorias de Fraudes so aquelas investigaes que partem do pressuposto de que
h, ou existe suspeita de ocorrncia de uma prtica irregular, ou uma ilegalidade. Como no
se trata de uma situao de rotina, muito comum as empresas se utilizarem do pessoal de
auditoria operacional e sistemas para investigao de fraudes; comumente, o pessoal que
est mais familiarizado com os processos e operaes que precisam ser investigados.
A NBC T 12 Norma Brasileira de Contabilidade do CFC (2004, p. 2) descreve:
A Auditoria Interna deve assessorar a administrao da entidade no trabalho de preveno de fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indcios ou confirmaes de irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho.
A Auditoria Ambiental, por meio de um conjunto de procedimentos, procura avaliar os
aspectos inerentes aos riscos e seus impactos. Examina a organizao que se encontra exposta,
as polticas adotadas na preservao e preveno do meio ambiente, bem como o atendimento
legislao pertinente. Geralmente, trata-se de atribuio da auditoria operacional, porm,
envolvendo um escopo ambiental.
Com relao avaliao de resultados importante destacar que, independente do tipo
de auditoria praticada, cada organizao ou departamento deve ter o cuidado de definir as
medidas adequadas, avaliando-as individualmente e no seu conjunto, porm, possvel que
todos os tipos de auditoria tenham seus resultados avaliados.
2.1.3. O Trabalho da Auditoria
O trabalho dos auditores internos composto por uma srie de atividades
administrativas e operacionais, as quais envolvem o planejamento global e o respectivo
acompanhamento do cronograma de execuo, a elaborao e o acompanhamento do
oramento, a avaliao constante dos principais riscos, bem como as reunies e
apresentaes. Nas etapas de execuo preciso, ainda, trabalhar os escopos individuais, os
programas, a execuo dos trabalhos, os registros e documentao, as revises e discusses
dos trabalhos, a preparao e as publicaes de relatrios, o acompanhamento dos resultados
etc.
Algumas dessas etapas so a essncia do trabalho da auditoria, dos resultados
alcanados e merecem avaliaes constantes, entre as quais se destacam as que so
apresentadas na figura 3:
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Figura 3 O Trabalho da Auditoria Interna Fonte: Elaborado pelo autor
Planejamento Global (anual)
O planejamento global fundamental para atender adequadamente as expectativas da
alta gesto e para a orientao do chefe executivo da Auditoria Interna. Sua elaborao serve
para definir quais as atividades de auditoria sero executadas, levando-se em considerao as
principais reas de riscos da organizao, bem como traar o oramento de verbas necessrias,
estabelecer um cronograma de atuao e obter aprovao da alta gesto.
Planejamento Individual
O planejamento individual deve ser cuidadosamente elaborado, pois o passo a passo
da execuo do trabalho do auditor. Um bom planejamento de auditoria deve considerar o
escopo e os objetivos, os riscos envolvidos, a materialidade, o conhecimento da atividade a
ser auditada, a seleo da equipe, ou do auditor que executar o trabalho e, tambm, a
previso de horas para execuo e os valores das despesas para execuo.
As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA
(2006, p. 11) preveem no seu tpico 2200 Planejamento dos Trabalhos de Auditoria, que
os auditores internos devem desenvolver e registrar um plano para cada trabalho de
auditoria, incluindo o escopo, objetivos, prazo e alocao de recursos.
Numa etapa seguinte, deve acompanhar o andamento da sua execuo para que se
possa corrigir eventuais desvios.
28
Execuo
Trata-se do momento de colocar em pratica os procedimentos previstos na etapa do
planejamento, tomando o cuidado de fundamentar documentalmente todo trabalho, a fim de
que se possa evidenciar a correta aplicao, ou no, dos procedimentos adotados pela
organizao. Nesta etapa, os auditores coletam informaes, examinam, registram, discutem
com os auditados o trabalho executado e preparam o reporte dos resultados para a
administrao e alta gesto.
As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA
(2006, p. 13) preveem no seu tpico 2300 Execuo do Trabalho de Auditoria, que os
auditores internos devem identificar, analisar, avaliar e registrar informaes suficientes para
alcanar os objetivos do trabalho de auditoria.
Comunicao dos Resultados
Nesta etapa preciso evidenciar aos leitores do relatrio de auditoria quais foram os
objetivos, o alcance planejado (escopo) e os achados de auditoria, os quais incluem tambm
os pontos adequados de controle interno.
As no conformidades devem ter a escrita de forma bem elaborada, clara e concisa,
devendo mencionar qual deve ser a forma ideal para a atividade analisada; qual a situao
constatada durante a auditoria e, ainda, as recomendaes de melhorias e seus respectivos
planos de ao; um draft deve ser preparado e discutido com a gesto auditada.
Antes do reporte final, o qual deve ser feito s pessoas internas apropriadas isso
inclui aquelas que tenham autoridade e capacidade de deciso para que se alcance os
resultados efetivos; o trabalho e o relatrio de auditoria devem passar por revises criteriosas
e ser discutido com exausto dentro da auditoria.
As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna (2006, p.
14) fazem meno no item 2410 Critrios para Comunicaes, que as comunicaes de
auditoria devem incluir os objetivos e o ambiente do trabalho de auditoria, bem como as
concluses aplicveis, recomendaes e planos de ao.
Follow-up
Os acionistas e a alta gesto esperam do departamento de Auditoria Interna muito mais
do que a identificao de no conformidades e seus respectivos relatos. preciso manter uma
gesto ativa sobre os planos de ao mencionados nos relatrios de auditoria, pois isso
fundamental para a eficcia dos resultados, ou seja, preciso eliminar as no conformidades
29
definitivamente, devendo existir acompanhamento rigoroso, o que significa registrar no
relatrio de auditoria, um responsvel e o prazo para realizao da ao, de forma que se
assegure a implementao da melhoria.
Neste processo algumas etapas so indispensveis para eficcia do resultado.
ETAPAS PARA EFICCIA DO RESULTADO
1 Etapa Envia relatrio de auditoria para o auditado com plano de ao e data final para correo das no conformidades.
2 Etapa Registra em planilha de follow-up as no conformidades, o prazo e o responsvel para correo.
3 Etapa Na data prevista para correo do plano de ao, solicita concluso ao auditado. Para as correes inadequadas ou insuficientes recomenda as alteraes.
4 Etapa Confirma que o resultado satisfatrio e registra a no conformidade como resolvida.
5 Etapa Apresenta os resultados ao Conselho de Administrao, ou a alta gesto.
Quadro 2 Etapas Indispensveis Eficcia do Resultado
Fonte: Elaborado pelo Autor
As normas internacionais para o exerccio profissional da auditoria interna do IIA
(2006, p. 15), item 2500 Monitorao do Progresso mencionam que o diretor executivo de
auditoria deve estabelecer e manter um sistema para monitorar o estgio das aes
decorrentes dos resultados apresentados administrao.
2.1.4. Responsabilidades da Auditoria
Em todos os nveis da gesto, a Auditoria Interna deve analisar e recomendar apoiando
a administrao e deve ainda administrar seus recursos, seu planejamento e as recomendaes
realizadas. Igualmente deve suportar com informaes fidedignas ao Comit de Auditoria, ao
Conselho de Administrao e Auditoria Externa, principalmente, no que concerne aos
aspectos de risco envolvendo a organizao.
30
Embora haja variao de uma empresa para outra, sabido que muitos departamentos
de Auditoria Interna atuam voltados para a gesto e governana, orientados por um estatuto
interno aprovado, que define sua forma de atuao e este, por sua vez, preparado atendendo
aos princpios de responsabilidades previstos no cdigo das melhores prticas de governana.
As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA
(2006, p.5) no item 1000 Propsito, Autoridade e Responsabilidade, o propsito, a
autoridade e a responsabilidade da atividade de auditoria interna devem ser formalmente
definidos em um regulamento ou estatuto (charter), consistente com as normas e aprovado
pelo Conselho de Administrao.
possvel, por meio do estatuto da auditoria, afirmar quais so seus objetivos,
deveres, responsabilidades, rea de atuao, posio dentro da organizao, acessos e
relacionamentos com o restante da organizao, o que possibilita que toda a empresa conhea
seu trabalho e, desta forma, facilite seus resultados.
Richards (2006, p. 1) afirma que um dos desafios da profisso esclarecer para todos
os interessados, os papis dos auditores internos, suas responsabilidades e o seu verdadeiro
valor. Os auditores internos fornecem uma garantia de que as polticas e procedimentos esto
sendo seguidos; isto porque eles monitoram o ambiente, a cultura corporativa, bem como os
desejos do alto escalo. Eles examinam e avaliam a conformidade da organizao, a estratgia
e os riscos. Proporcionam administrao e ao comit de auditoria a garantia de que as coisas
esto como deveriam ser.
Segundo o cdigo do Instituto Brasileiro de Governana Corporativa IBGC (2010, p.
47) a Auditoria Interna tem a responsabilidade de monitorar e avaliar a adequao do
ambiente de controles internos e normas e procedimentos estabelecidos pela gesto. Cabe aos
auditores atuar proativamente na recomendao do aperfeioamento dos controles, das
normas e dos procedimentos, em consonncia com as melhores prticas do mercado.
2.1.5. Responsabilidades do Auditor
Principalmente, por se tratar de uma atividade de anlise, avaliao e recomendao,
espera-se que a execuo do trabalho do auditor interno seja com critrios e bem
fundamentada, a fim de se obter um resultado assertivo, bem como seja feito dentro de
princpios ticos. Entretanto, a realizao de um trabalho criterioso s pode ser obtida se o
auditor estiver preparado para tal, ou seja, alm de uma formao acadmica, tenha
31
conhecimentos atualizados da atividade que est sendo auditada e possua motivao no
desenvolvimento das atividades.
Larkin e Schweikart (1992, p. 30), num estudo que busca identificar fatores
significativos, associados ao desempenho do auditor dentro do ambiente de auditoria interna
em uma grande empresa multinacional, relatam que os resultados tendem a reforar os
estudos anteriores; que recrutadores devem tentar encontrar candidatos altamente motivados
na busca de novos auditores internos e reafirmam, ainda, que manter os funcionrios felizes
com seu ambiente de trabalho, proporcionando assim satisfao no trabalho, importante para
a alta performance.
Liu, Woo e Bonsu (1997, p. 476), demonstraram que a equipe deve ser motivada por
meio de estratgias, tais como: sistemas de feedback eficaz, autoestima, criatividade e
participao na definio de metas, bem como deve haver formao de pessoal e programas
eficazes de desenvolvimento.
2.1.6. Reporte e Independncia da Auditoria
Esse atributo de Auditoria Interna merece um destaque parte, pois considerado um
dos requisitos fundamentais para a existncia da Auditoria; a independncia est relacionada
diretamente com a forma que o departamento de Auditoria est posicionado dentro da
organizao, a quem se reporta, bem como na forma como os auditores executam os seus
trabalhos, diante de situaes que ameaam sua opinio, ou seja, necessita ter liberdade para
manifestar seu parecer sobre as situaes auditadas.
preciso apoio incondicional ao trabalho do auditor, de modo a garantir
independncia e eficcia nas suas recomendaes de melhorias, pois, sem essas condies o
trabalho enfraquece e no contribui para a organizao, se tornando um custo adicional.
Liu, Woo e Bonsu (1997, p. 476) recomendam que o departamento de Auditoria
Interna seja colocado em uma alta posio para ganhar boa percepo na mente das pessoas.
Comentam que o direito de acesso direto aos gestores de topo fundamental para o sucesso
do departamento e, por ltimo, que uma abordagem sistemtica deve ser adotada para
identificar e priorizar reas e tarefas.
As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA
(2006, p. 5) preveem no item 1100 Independncia e Objetividade, que a atividade de
auditoria interna deve ser independente e os auditores internos devem ser objetivos na
32
execuo de seu trabalho. O diretor executivo de auditoria deve estar subordinado a um nvel
dentro da organizao, que permita atividade de auditoria interna cumprir suas
responsabilidades. A atividade de auditoria interna deve ser livre de interferncias na
determinao do escopo de trabalho, na execuo e na comunicao de resultados e os
auditores internos devem ter atitude imparcial, isenta, alm de evitar conflitos de interesses.
Vinten (1999, p. 411) menciona o resultado de uma pesquisa fornecida pelo IIA sobre
indepndencia da Auditoria no Reino Unido e comenta que a condio crtica para a Auditoria
Interna eficaz um estatuto adequado de independncia dentro da organizao e a maior
misso possvel. O pr-requisito , portanto, nvel de suporte visvel e empenho de recursos.
A organizao deve ser vista para ouvir e agir sobre o conselho de seus auditores internos.
Deve investir tempo, dinheiro e energia para assegurar os conselhos dos auditores.
2.2. Governana e Auditoria Interna
2.2.1. Importncia da Auditoria na Governana
A governana corporativa trata essencialmente da relao entre proprietrios e a
gesto dos negcios, sendo uma resposta para os custos de agncia, que surgem da separao
entre a propriedade e a gesto de uma organizao.
O objetivo principal da governana corporativa atravs do gerenciamento dos riscos,
da reduo do custo de capital, da melhora na eficincia operacional contribuir para: -
alcanar suas metas estratgicas; - gerar vantagens competitivas; - cuidar da reputao da
empresa; - gerar valor, de forma que isso represente a melhoria da organizao, dos servios e
produtos que ela oferece, nas condies de trabalho e remunerao, no melhor retorno aos
seus clientes, fornecedores, meio ambiente e, fundamentalmente, maior rentabilidade aos seus
acionistas, que nela investem seu capital e aguardam pelo retorno financeiro.
Segundo o documento intitulado Empresa Governana: Conseguir o Equilbrio
Certo, publicado pela International Federation of Accountants IFAC e preparado por
profissionais contabilistas do Comit de Negcios, classifica a governana corporativa como:
A definio escolhida por este relatrio como ponto de partida define governana corporativa como o conjunto de responsabilidades e prticas exercidas pelo conselho e executivo gesto com o objetivo de proporcionar
33
direo estratgica, assegurar que os objetivos sejam alcanados, verificando que os riscos so geridos de forma adequada e se o recursos da organizao so utilizados de forma responsvel (IFAC, 2004, p.10) (traduo nossa).
No Brasil, devido s vrias formas estatutrias das empresas, possvel prever que
diferentes modelos de governana corporativa so adotados para companhias. Mais adiante se
encontra destacado o modelo previsto pelo IBGC. O Conselho o principal rgo de
administrao das organizaes, a quem cabe: - aprovar os principais planos e metas em busca
da viso estratgica; - acompanhar o desenvolvimento das aes de toda diretoria executiva; -
prestar contas aos scios, alm de ser, tambm, o principal componente do sistema de
governana sem, entretanto, exercer funes operacionais ou executivas.
Segundo Fam e Jensen (1983, p. 303), a tomada de deciso da alta gesto, entre
outras situaes de deciso, destaca que duas delas devem ser de exclusiva responsabilidade
do conselho: a ratificao das decises relevantes e o monitoramento da alta gesto.
Varias atividades do conselho de administrao podem ser exercidas por comits
especficos, sendo esses o Comit de Auditoria, Recursos Humanos, Finanas e outros.
Princpios e prticas da boa governana aplicam-se a qualquer tipo de organizao,
independente do porte e da natureza jurdica, assim como podem contar com uma estrutura de
Auditoria Interna.
A quarta edio do Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa do
IBGC (2010) define Governana Corporativa como:
Um sistema pelo qual as organizaes so dirigidas, monitoradas e incentivadas, envolvendo os relacionamentos entre proprietrios, Conselho de Administrao, Diretoria e rgos de controle. As boas prticas de Governana Corporativa convertem princpios em recomendaes objetivas, alinhando interesses com a finalidade de preservar e otimizar o valor da organizao, facilitando seu acesso a recursos e contribuindo para sua longevidade (IBGC, 2010, p.19).
Este trabalho tem o propsito de destacar uma das principais atividades do processo de
governana que a Auditoria Interna realada na figura 4, rgo responsvel por desenvolver
um papel de guardi dos ativos e junto com a Auditoria Independente promover a reviso dos
controles internos e das demonstraes financeiras.
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Figura 4 Modelo de Governana Corporativa do IBGC e a Auditoria Interna Fonte: Adaptado do Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa (IBGC, 2010, p.16)
A Auditoria Interna tem a responsabilidade de monitorar o cumprimento das normas
interna e legais, avaliar a adequao do ambiente de controles internos, identificando os
principais riscos e seus respectivos valores envolvidos. Como j mencionado anteriormente,
para suprir o Conselho de Administrao na tomada de deciso, os seus planos de trabalho
devem considerar alm do risco, o alinhamento com os principais planos e metas na busca
pela viso estratgica, estar em sintonia com as necessidades das demais diretorias executivas,
a fim de prov-los de mecanismos de controles que possam evitar perdas por descontroles ou
por falta de cumprimentos legais.
A Auditoria auxilia a organizao a alcanar seus objetivos, adotar uma abordagem
sistemtica e disciplinada para a avaliao e melhoria da eficcia dos processos de
gerenciamento de riscos, de controle e governana corporativa.
35
Barros (2007, p. 145), a esse respeito, comenta:
A maneira e a intensidade da atuao da Auditoria Interna no fortalecimento da governana corporativa dependem do estgio de maturidade da organizao relativamente s melhores prticas e requerimentos legais vinculados governana corporativa. Mostra que em organizaes com menor estruturao dos processos de governana corporativa ser carreado maior esforo da Auditoria Interna para servios de consultoria, enquanto nas organizaes em estgios de maturidade mais avanados o esforo maior nos servios de assurance. Equilibrar o esforo de modo a proporcionar a melhor contribuio para a organizao um desafio para a Auditoria Interna.
2.2.2. Atuao da Auditoria para a Governana
A contribuio da Auditoria Interna no processo de governana deve, primeiramente,
estar voltada quelas atividades que levem s estratgias da empresa, seja por meio de um
monitoramento independente, ou por meio de interface com a Auditoria Externa.
Num segundo momento, devem estabelecer com a gesto um sistema de preveno de
riscos, por meio de controles internos, atentando-se para o cumprimento das normas e do
sistema de autorizaes, bem como para a fidedignidade dos demonstrativos contbeis.
Por meio de reunies e relatrios peridicos, informa ao comit de auditoria e ao
conselho de administrao, alm de outros envolvidos com a governana, os principais
assuntos referentes gesto da empresa, a fim de que o conselho de administrao possa
promover as suas aes e prestar contas aos proprietrios e acionistas.
As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA
(2006, p. 9) preveem no seu tpico 2060 Comunicao com o Conselho e a Alta
Administrao, que o diretor executivo de auditoria deve:
Apresentar relatrios peridicos sobre o propsito, autoridade, responsabilidade e desempenho em relao a seus planos. Tais relatrios devem tambm incluir a exposio a riscos significativos e matrias sobre controle, governana corporativa e outras matrias necessrias ou solicitadas pelo Conselho ou pela alta administrao.
Allegrini et al. (2006, p. 846), revisam a literatura recente de auditoria interna na
Europa e mencionam um estudo francs do Institut Franais de lAudit et du Contrle
Internes (2005), seguido de uma verso anterior, em 2002, que foi realizada em conjunto com
a Ernst & Young.
36
This French study followed up a previous version in 2002 that was conducted in conjunction with Ernst&Young. The survey was sent to 508 chief internal auditors (CAEs), with a response rate of 37 per cent. Both the private and public sectors were included. Statistics include detailed descriptive results illustrated with charts and tables completed with results from interviews with the six major CAEs. By conducting this survey, IFACI wanted to assess the recent evolution in internal audit in France, investigate the impact of new laws and regulations and assess the future of internal audit. Major findings include the following (ALLEGRINI et al. 2006, p.846).
Como mostram os autores, a referida pesquisa foi enviada a 508 CAE Chief Audit
Executive, constataram que cerca de 50 por cento dos departamentos de Auditoria Interna
neste estudo tem uma reunio formal com a sua gesto de topo a cada trimestre, enquanto 40
por cento dos CAEs tm reunies privadas com o chefe do comit de auditoria. O Comit de
Auditoria est interessado principalmente nas atividades de Auditoria Interna e,
principalmente, na implementao de suas recomendaes. Mais da metade dos
departamentos de auditoria interna est envolvida com as atividades relacionadas
governana corporativa.
2.2.3. Atuao da Auditoria Interna para a Gesto
A Auditoria, como rgo de controle interno da empresa deve, atuar nos padres
previstos pelo Instituto dos Auditores Internos, pois, desta forma, aumenta as possibilidades
de contribuio para a eficincia e a qualidade da gesto sobre os negcios da empresa, quer
seja na diretoria financeira, administrativa, comercial, industrial, tecnologia ou mesmo na
diretoria jurdica, a qual a Auditoria Interna tem como apoio nas decises legais (figura 5).
Por meio dos levantamentos dos controles internos realizados em seus trabalhos, que
comumente permeiam toda a organizao, a Auditoria Interna possui a informao necessria
para apoiar a gesto na elaborao dos seus planos de ao e na soluo de problemas, bem
como contribuir de forma contundente no processo de deciso.
Mihret e Yismaw (2007, p. 470) atravs de um estudo que objetiva identificar fatores
que impactam a eficcia do servios de auditoria interna, indicam o apoio gesto e qualidade
da auditoria interna como os principais determinantes da eficcia da Auditoria Interna.
As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA
(2006, p. 11) no seu tpico 2130 Governana Corporativa, menciona que a atividade de
37
auditoria interna deve avaliar e fazer recomendaes apropriadas para a melhoria do
processo de governana corporativa no cumprimento dos seguintes objetivos:
Promoo tica e valores apropriados dentro da organizao.
Assegurar a gesto do desempenho eficaz da organizao e a responsabilidade por prestao de contas.
Comunicar de forma eficaz s reas apropriadas da organizao, as informaes relacionadas a risco e controle. Coordenar de forma eficaz as atividades e comunicar a informao entre o conselho, os auditores externos e internos e administrao.
A figura 5 apresenta a auditoria interna e a interao com a gesto.
Figura 5 Auditoria Interna e a Interao com a Gesto Fonte: Elaborado pelo Autor
De acordo com o American Institute of Certified Public Accountant AICPA, SAS n
1, seco AU110, (1972, p. 43-44) a gesto de execuo quem deve estabelecer e monitorar
os controles internos para autorizar, registrar, processar e reportar transaes consistentes com
as afirmaes da empresa em seus relatrios financeiros.
Arena, Arnaboldi e Azzone (2006, p. 289), concluem que a liderana dos auditores
um importante elemento para a eficcia e aceitao das atividades de auditoria interna.
necessrio demonstrar que a auditoria interna til para a empresa e que os auditores podem
melhorar os processos e atividades. Na Integrao com a gesto, o grau de colaborao dos
38
auditores internos com os gestores na resoluo de problemas e ameaas um ponto chave.
Utilizar os recursos do departamento de Auditoria Interna para atividades de consultoria
uma forma realmente possvel para melhorar a eficincia e eficcia dos negcios, porque as
questes crticas so resolvidas em um tempo hbil.
2.2.4. Controle Interno no Apoio Governana
O Sistema de controle interno abrange um conjunto de informaes, com a finalidade
de preservar os ativos da organizao, melhorar a eficincia dos negcios e possibilitar que a
empresa tenha domnio sobre todas as operaes. De forma mais detalhada, pode-se afirmar
que esse conjunto de informaes trata da identificao dos procedimentos e processos em
que as operaes da empresa esto envolvidas e de como eles devem funcionar. Alm disso,
trata-se de um sistema de registros contbeis e de polticas e procedimentos aprovados pela
alta gesto, que tem a finalidade preventiva ao risco, ao conduzir a empresa para que os
resultados sejam mais favorveis e ajudar a gesto no processo de governana.
As atividades de controle se referem s aes de pessoa e forma como elas
conduzem as atividades para as quais so designadas; em muitos casos so anlises e
conferncias manuais rotineiras, mas de importncia fundamental para o controle interno e a
governana.
Igualmente referem-se tecnologia, pois, a crescente complexidade das transaes de
negcios aumenta a preocupao dos empresrios em se manter num mercado cada vez mais
competitivo. Tais empresrios realizam investimentos e avanos em ambientes informatizados
e melhoram a tecnologia da informao, entretanto, isso significa aumentar os desafios para
os auditores internos, no que diz respeito a manter um controle interno seguro de apoio
gesto e governana.
Conforme consta no Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa do
IBGC (2010).
O diretor-presidente, em conjunto com a Diretoria e auxiliado pelos demais rgos de controle vinculados ao Conselho de Administrao, responsvel pela elaborao e proposio para aprovao do Conselho de sistemas de controles internos. Esses sistemas so voltados a monitorar o cumprimento dos processos operacionais e financeiros, assim como os riscos de no conformidade. A eficcia desses controles deve ser revista, no mnimo, anualmente. Os sistemas de controles internos devero estimular que os rgos de Administrao encarregados de monitorar e fiscalizar adotem
39
atitude preventiva, prospectiva e proativa na minimizao e antecipao de riscos (IBGC, 2010, p.56).
medida que as empresas crescem, se modernizam com os novos sistemas e
tecnologias, desenvolvem novos caminhos e controles que precisam de acompanhamento e
atualizaes constantes, ento, novos recursos e habilidades so necessrios aos auditores para
atender as mudanas que ocorrem nos controles das empresas.
Ratcliffe e Landes (2011, p. 2) mencionam que um sistema de controle interno
colocado para manter a organizao em curso, em direo s metas de rentabilidade e de
realizao de sua misso, alm de minimizar surpresas ao longo do caminho. Um sistema
eficaz de controle interno permite o gerenciamento para lidar com rpida mudana de
ambientes econmicos e competitivos, mudando as demandas dos clientes, as prioridades e a
reestruturao para o crescimento futuro. O controle interno promove a eficincia, reduz os
riscos de perda de ativos e ajuda a garantir a confiabilidade das demonstraes financeiras e o
cumprimento das leis e regulamentos.
Atualmente j acontecem mudanas significativas nos mecanismos de controles
internos, devido ao uso dos sistemas Enterprise Resource Planing ERP, que agilizam os
processos de operaes e contam com um sistema de auditoria que continua, com
abordagens do tipo Embedded Audit Modules EAM e Monitoring Control Layer MCL.
Tais abordagens consistem na anlise de dados em uma base real, ou quase em tempo real,
utilizando-se um conjunto de regras predeterminado e que configurado para a emisso de
alertas aos auditores quando um evento determinado ocorrer.
Kuhn e Sutton (2010, p. 91) em uma pesquisa focam fortemente na praticidade e
viabilidade de arquiteturas alternativas de apoio auditoria contnua e exploram as
alternativas para essa atividade. Entretanto, a ausncia de controles adequados, independente
da forma como sua estrutura constituda e da sua complexidade, expe a organizao a
diversos riscos, erros e perdas.
2.2.5. Sistema de Gerenciamento de Riscos
Na inteno de alcanar a estratgia e gerar valor, as organizaes atuam,
constantemente, em um ambiente de incertezas e nesse ambiente esto expostas ao risco, pois,
praticamente impossvel prever todos os eventos de riscos e suas consequncias.
40
relevante que as empresas mensurem quais os riscos esto dispostas a enfrentar na
busca de seus objetivos, a fim de evitar surpresas e se antecipar aos eventos no previstos.
Nesse sentido, faz-se necessrio o gerenciamento do risco, quando ento preciso o
envolvimento da estrutura da organizao em todos os seus nveis especficos, criando um
ambiente adequado de preveno e de controles.
Atualmente, a concepo de risco muito mais ampla que o risco de sinistro externo,
sendo necessrio fazer uso de ferramentas para identificar, analisar e gerenciar os riscos que,
por ventura, esto implcitos no mercado, no crdito, nos aspectos legais, bem como nas suas
operaes e, de forma preventiva, criar e divulgar regras e controles em toda organizao,
alm de controlar e mitigar as situaes de riscos.
Segundo Jorion (2007, p. 551), assim como acontece com o mercado e o risco de
crdito, a gesto do risco operacional preocupa-se com algumas etapas principais no que diz
respeito ao risco, que so: (1) identificao, (2) avaliao, (3) monitoramento e (4) controle e
mitigao, sendo que, ao longo do tempo, o risco operacional tem sido gerido pelo controle
dentro das organizaes e completado pela funo de auditoria.
Nesse contexto do controle, o papel da auditoria fundamental, pois atuando a tempo
no monitoramento e de maneira adequada, possvel prover a reduo ou administrao dos riscos,
na avaliao dos sistemas de controles internos e na estrutura organizacional.
Stewart e Kent (2006, p. 91) exploram o uso voluntrio da Auditoria Interna pelas
empresas australianas de capital aberto e identificam fatores que levam as sociedades a terem
a funo de auditoria, como resultado. Confirmam o apoio sua hiptese de associao entre
o uso de Auditoria Interna e um compromisso com a gesto de risco.
O Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission COSO, assim
define o gerenciamento de riscos, constante do relatrio de gerenciamento de riscos
corporativos estrutura integrada:
O gerenciamento de riscos corporativos o processo conduzido em uma organizao pelo conselho de Administrao, pela diretoria executiva e demais funcionrios, aplicados no estabelecimento de estratgias formuladas para identificar, em toda organizao, eventos em potencial, capazes de afetar a referida organizao, e administrar os riscos para torn-los compatveis com o seu apetite a riscos e possibilitar garantia razovel de cumprimento dos objetivos da entidade (COSO, 2007, p.4).
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2.2.6. Normas, Sistema de Autorizaes e Aladas.
Existe uma srie de atividades que compem o sistema de controle, as quais vo desde
as revises feitas pela alta administrao, passando pelo processamento de informaes, at os
controles de portaria e que contribuem para a governana. Como parte desse sistema, um
conjunto de normas e procedimentos, apoiado por uma poltica aprovada pela direo da
organizao, fundamental para a ordem e orientao das atividades.
Um estatuto de alada de aprovaes uma soluo adequada para que a gesto possa
desenvolver suas atividades dirias com agilidade e independncia. Auditoria cabe
assessorar no desenvolvimento deste instrumento de aladas, na verificao e cumprimento do
mesmo, das polticas e normas.
Um estatuto de aladas (limites dados a determinados colaboradores para aprovar
valores) pressupe um sistema de segregao de funes que permite segurana e agilidade
dos processos de compras, pagamentos, registros, liberaes e outros. A segregao um
elemento essencial para efetividade dos controles internos, pois, reduz tanto o risco de erros
humanos, quanto o risco de aes indesejadas.
Conforme est previsto no relatrio de gerenciamento de riscos corporativos estrutura
integrada do COSO (2007, p. 70), onde h segregao existe a distribuio das funes, ou
seja, as atividades a serem executadas so divididas e entregues a pessoas diferentes, com a
finalidade de reduzir o risco de erro ou fraude.
2.2.7. Governana e a Relao com a SOX
A SOX Lei Sarbanes-Oxley, promulgada em 30 de julho de 2002 nos EUA, veio
exigir das empresas de capital aberto registradas na SEC Securities and Exchange
Commission que, nos Estados Unidos equivalente, no Brasil, Comisso de Valores
Mobilirios CVM; o rgo que reconhece as regras aplicveis aos participantes do
mercado e define os mtodos aplicados nas demonstraes contbeis matriz e subsidirias
em outros pases, que essas empresas demonstrem sua capacidade de governana corporativa,
ou seja, ter seus controles internos consistentes e protegidos de contingncias e que
contribuam com as informaes para as decises da organizao, alm de no permitir
prticas lesivas e que exponham as sociedades annimas a riscos.
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A SOX extensa, detalhada e apresenta diversas regras que devem ser implementadas.
A Deloitte (2003), em seu guia para melhorar a governana corporativa atravs de controles
internos eficazes, destaca como sees crticas da lei as Sees 302 e 404.
A Seo 302 determina que Diretores Executivos e Diretores Financeiros devem declarar pessoalmente que so responsveis pelos controles e procedimentos de divulgao. Cada arquivo trimestral deve conter a certificao de que eles executaram a avaliao do desenho e da eficcia desses controles. Os executivos certificados tambm devem declarar que divulgaram todas e quaisquer deficincias significativas de controles, insuficincias materiais e atos de fraude ao seu Comit de Auditoria. A SEC tambm props uma exigncia de certificao mais abrangente que inclui os controles internos e os procedimentos para a emisso de relatrios financeiros, alm da exigncia relacionada com os controles e procedimentos de divulgao.
A Seo 404 determina uma avaliao anual dos controles e procedimentos internos para a emisso de relatrios financeiros. Alm disso, o auditor independente da companhia deve emitir um relatrio distinto, que ateste a assero da administrao sobre a eficcia dos controles internos e dos procedimentos executados para a emisso dos relatrios financeiros. (DELLOITE, 2003, p. 9).
Com a lei, aumenta a responsabilidade do presidente e da diretoria da empresa, bem
como das auditorias independentes contratadas, entretanto, gera uma grande oportunidade
para o aperfeioamento das prticas de governana corporativa.
2.3. A Importncia da Medio de Resultados
Parece bvio que a medio de desempenho exera influncia direta nos resultados de
qualquer plano de melhorias, porque se trata de um elemento-chave de avaliao.
Entre os diversos motivos que realam a necessidade de medio de desempenho
encontram-se o de avaliar e alinhar o comportamento; comparar resultados; prestar contas;
preparar os recursos disponveis; estabelecer padres; decidir, etc. Num ambiente
competitivo, em que as empresas esto inseridas, natural que estas estabeleam objetivos e
metas para buscar a estratgia, bem como tenham o controle dos resultados alcanados. O
departamento de Auditoria Interna parte integrante desse processo e deve estar inserido no
contexto.
Segundo Kaplan e Norton (1997, p. 21).
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Medir importante: o que no medido no gerenciado o sistema de indicadores afeta fortemente o comportamento das pessoas dentro e fora da empresa. Se quiserem sobreviver e prosperar na era da informao, as empresas devem utilizar sistemas de gesto e medio de desempenho derivados de suas estratgias e capacidades.
Entretanto, uma questo importante nesse processo precisa ser respondida, ou seja, o
que efetivamente deve ser medido e como medir? Diante dessa questo, cada organizao,
empresa ou departamento, deve ter o cuidado de definir as medidas adequadas, avaliando
essas medidas tanto individualmente, como no seu conjunto. Outra questo fundamental a
utilizao dos resultados para decidir, caso contrrio, esse controle perde a sua essncia que
a tomada de deciso.
Attadia e Martins (2003, p. 38-39) comentam que toda medio sempre afeta quem
est sendo avaliado e que as medies podem ser executadas em diversas e diferentes
situaes, tais como: medidas individuais, conjunto de medidas e ambiente principalmente
interno, como parte do processo de melhoria contnua, fazendo com que os membros da
organizao atuem em prol do alcance dos objetivos de melhoria, em nvel individual e
organizacional.
2.3.1. Medidores de Desempenho
sabido que desenvolver e manter um staff de Auditoria Interna tem custos
significativos e o grande desafio saber se o mesmo se paga, ou agrega valor suficiente
organizao. Para poder avaliar esses retornos so necessrios controles e acompanhamentos
especficos sobre os resultados alcanados que, muitas vezes, so subjetivos e de difcil
mensurao.
Analisando a literatura sobre medio de resultados e avaliao de performamce
possvel verificar vises diferentes sobre o que se entende sobre o assunto, talvez devido a
abrangncia com que o Instituto dos Auditores Internos trata a qualidade do trabalho da
Auditoria Interna.
Ziegenfuss (2000, p. 12-15) comenta que, juntamente com elementos tradicionais
tais como: fiscalizao, revises internas e externas, monitoramento e benchmarking
medidas-chave de desempenho tm sido reconhecidas nos ltimos anos como o quarto
elemento de garantia de qualidade. No entanto, a seleo e o acompanhamento de medidas de
desempenho podem ser difceis devido ao grande nmero de medidas de desempenho
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disponveis. A questo central, frente ao chefe executivo da Auditoria, selecionar medidas
de desempenho que reflitam com preciso o desempenho do departamento e o progresso mais
importante no cumprimento da sua misso. O autor ainda comenta que Robert S. Kaplan e
David P. Norton desenvolveram uma metodologia para abordar esta questo e que o chefe
executivo da auditoria deve adotar a metodologia do Balanced Scorecard (BSC) para os seus
servios internos de auditoria.
Entre uma srie de medidas possveis Ziegenfuss (2000, p. 12-15) menciona:
Perspectiva Financeira.
- Custo total por auditor; viagem includa.
- Custo total por auditor; viagem excluda.
- Salrios, como um percentual dos custos totais.
- Viagem, como um percentual dos custos totais.
- Formao, como um percentual dos custos totais.
- Outros custos, como percentual dos custos totais.
Perspectiva do Cliente.
- Resultados da pesquisa de satisfao com o cliente.
- Expectativas da administrao da auditoria interna.
- Nmero de solicitaes de gesto.
- Nmero de reclamaes sobre auditoria.
Perspectiva de Aprendizado e Crescimento.
- Nivel de formao do auditor.
- Taxa de rotatividade de pessoal.
- Percentual da equipe certificada.
- Mdia de anos de experincia em auditoria.
- Horas de formao por auditor interno.
- Tipo de treinamento por auditor.
Perspectiva de Reviso Interna de Negcios.
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- Tipos de reviso de auditoria.
- Horas reais x horas oradas.
- Auditorias realizadas x auditorias planejadas.
- Nmero de melhorias de processos.
- Auditorias concludas por auditor.
- Importncia da questo de auditoria.
- Percentual de recomendaes de auditoria implantadas.
Dittenhofer (2001, p. 446-449) menciona que a medio da eficcia da auditoria
interna um processo complicado, composto de muitos elementos, tais como: planejamento
de longo prazo, organizao, desenvolvimento pessoal, planejamento de auditoria; os vrios
aspectos do trabalho de campo que so: observao, verificao, conformidade, anlise,
relatrios e follow-up. Tambm envolve as relaes interpessoais e as entrevistas. Estes
aspectos do processo de auditoria interna so importantes e devem ser observados e avaliados.
Dittenhofer (2001) fornece alguns exemplos de objetivos a serem alcanados pelo
chefe executivo da Auditoria, tais como:
Reduzir uma classe de custo para um determinado montante.
Aumentar as vendas percentualmente.
Assegurar que os ativos de todos os tipos sejam salvaguardados.
Obter um resultado quantitativo das avaliaes de falha de auditoria interna.
Compreender a importncia do incidente para a organizao.
Verificar os critrios que evidenciam o fracasso da auditoria interna para executar o
trabalho.
Elaborar uma breve descrio da deficincia de auditoria interna.
Promover uma avaliao do grau de insuficincia da auditoria interna para detectar
ou perseguir o problema.
A realizao da medio de resultados tem um propsito fundamental e essa medio
no tem sentido se no for para gerenciar os resultados e certificar que existe, por parte da
Auditoria Interna, uma contribuio para a organizao.
Campbell, et al. (2006, p. 45), num artigo que trata sobre a entrega de valores pela
Auditoria Interna, mencionam um modelo com oito capacidades voltado para o cliente. O
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Capability Maturity Model (CMM) neste artigo mostra diferentes componentes de um modelo
de medio de auditoria interna, que pode ser usado para medir o valor que ela oferece para a
empresa. As melhores prticas centradas no cliente mencionadas so:
Estratgia: a Auditoria Interna fornece valores adicionais, quando as unidades de
negcios internos da empresa a consideram como uma parceira-chave de negcios.
Servio ao Cliente: seguir as melhores prticas de auditoria para conseguir a entrega
de valores nas unidades de negcio. O mtodo mais eficaz , muitas vezes, a criao de um
conselho de risco / compliance com direo do topo da empresa.
Processos: em uma das melhores prticas de auditoria interna trazer dados de
referncia a partir de fontes da indstria ou de risco para os proprietrios do processo de
negcios. Esta abordagem fornece valor para os proprietrios da unidade de negcios e com
objetivos e metas eles podem tentar alcanar.
Tecnologia: a incorporao de controles em sistemas permite o monitoramento
continuo de controle.
Relatrios de Comunicao: o balanced scorecard para a auditoria Interna, com os
principais indicadores de resultado, torna o desempenho do grupo transparente. A reviso do
scorecard com os proprietrios da unidade de negcios permite a correo do curso e faz com
que os proprietrios de negcios sintam que a Auditoria Interna serve para atingir os seus
objetivos.
Agenda de risco: a gesto de risco da empresa est na agenda da Auditoria Interna,
quando a administrao consegue as melhores prticas.
Conselho de Participao: um trabalho da auditoria Interna sob um arranjo das
melhores prticas ter ligao estreita com a diretoria da empresa. Esta parceria permite que
eles trabalhem juntos no melhor interesse da companhia.
Aprendizagem: embora a Auditoria Interna no deva realizar o trabalho da unidade de
negcios dos proprietrios, nas melhores prticas isso agrega valor quando se compartilha seu
conhecimento e educa as unidades sobre o que precisa ser feito.
A abordagem de avaliao de resultados para o departamento de Auditoria Interna,
prevista no artigo escrito por Ziegenfuss, est considerada integralmente no questionrio de
pesquisa desenvolvido para este trabalho, assim como outras consideraes feitas por
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Dittenhofer, por Campbell et al e outros autores tambm foram mencionadas. O questionrio
de pesquisa encontra-se destacado no apndice.
Um exemplo objetivo da evidncia de medio de resultados pode incluir valores
economizados com o plano anual de trabalho e com o trabalho individual do auditor, o
acompanhamento oramentrio da Auditoria e a incluso de recursos necessrios para a
realizao das atividades programadas. Para isso, o chefe da auditoria deve acompanhar e
analisar periodicamente as medidas de desempenho e possuir indicadores para o plano anual
de trabalhos.
Nagi e Cenker (2002, p. 133), numa pesquisa realizada por meio de entrevistas com 11
diretores de auditoria interna das grandes empresas de capital aberto nos Estados Unidos
visando avaliar a nova definio de auditoria como uma garantia independente, objetiva e de
consultoria destinada a agregar valor constataram que, muito embora a maioria dos diretores
tenha uma forte cobrana em relao a relatrios e controles de qualidade, estes no tentam
quantificar ou medir valor que adicionado das atividades de seu departamento e alguns
diretores quantificam e relatam esse valor gesto de topo em bases anuais. Esses diretores
acreditam que quantificar e relatar o valor agregado um processo positivo que pode ser
medido objetivamente. Economias de custos anuais capturados pela auditoria interna a base
para esta medida. Esses diretores veem o processo como "segurana no emprego", que ajuda a
promover uma atitude de toda a empresa, de perceber a auditoria interna como um "recurso".
Uma segunda opo que o cliente da auditoria tambm pode ser uma referncia para
medir resultados; trata-se do seu principal contato e tambm o maior interessado no trabalho
dos auditores, com isso possui condies plenas de contribuir para uma avaliao sobre o
staff, comentando o seu grau de satisfao com o trabalho, na assessoria que lhe foi concebida
ou nas regras de trabalho que foram utilizadas, permitindo Auditoria um feedback sobre os
resultados.
Nagi e Cenker (2002, p. 133), quando perguntaram aos diretores de auditoria se os
mesmos pesquisam seus clientes para obter feedback sobre o desempenho de sua equipe de
auditoria, obtiveram dois pontos de vista. Um grupo de diretores acredita que o levantamento
de seus clientes uma tcnica til na avaliao da quantidade de valor que seu departamento
est fornecendo. A maioria desses diretores indica que os resultados da pesquisa no est
diretamente ligado a uma compensao para o auditor, mas pode ser utilizado como critrio,
quando se considerar promoes. Um diretor de uma empresa que formalmente associa o
bnus anual do departamento de Auditoria Interna com os resultados, acredita que a satisfao
do cliente deve pesar nas decises de compensao.
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Flesher e Zanz