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MOMENTO II
DIALOGO DE SABERES
La siguiente investigación pretende analizar la derogatoria de la exención
establecida en la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2014 a las Instituciones
Universitarias Privadas
Una vez definido la situación a investigar y precisados el propósito general y los
específicos, en este momento se presentan los aspectos teóricos que sirven de
base para ubicar el objeto de la investigación dentro de una gama de conceptos y
conocimientos en el cual se muestran los referentes teóricos de la investigación y
legales relativas al tema, las investigaciones previas así como también la categoría
de variables.
1. Investigaciones Previas
En primer lugar se tiene el estudio presentado por Navaz (2008) titulado
“Proceso de Fiscalización de los Libros Contables de Acuerdo a la Disposición del
Articulo 90 de la Lay de Impuesto sobre la Renta” realizada en la Universidad Rafael
Belloso Chacín, para optar al título de Magister en Gerencia Tributaria, el cual tuvo
como propósito analizar el proceso de fiscalización de los libros contables de
acuerdo a la disposición del artículo 90 de la ley de impuesto sobre la renta.
En este sentido la investigación presentada por Navaz (2008), se apoyo en los
postulados teóricos de Villegas (2002), Gitman (2003), Fraga (1998), entre otros, las
bases sustantivas se sustentaron en la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela (1999), Código Orgánico Tributario (2001), Ley de Impuesto sobre la
Renta (2007), Código de Comercio (1955), Ley del Servicio Nacional Integrado de
Administración Aduanera y Tributaria (2001) y la Declaración de Principios de
Contabilidad (2002).
En cuanto a la metodología empleada, se consideró de tipo descriptiva y
aplicada, con un diseño bibliográfico documental; cuyo instrumento utilizado, fue
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específicamente la revisión de textos legales en materia tributaria; con un objetivo
específico de campo, identificándose el diseño no experimental transversal o
transeccional, así también la población estuvo conformada por las empresas del
sector automotriz de la localidad. Para la recolección de los datos se utilizó como
técnica la observación documental y la encuesta.
Por otra parte, para examinar los datos se utilizaron las técnicas de análisis, así
como los métodos de interpretación de la normativa establecida en la ley de
impuesto sobre la renta, los principios de contabilidad generalmente aceptados y los
principios tributarios, generándose como conclusión, que la Administración
Tributaria puede en cualquier momento, verificar los deberes formales que deben
cumplir los contribuyentes, teniendo para ello las más amplias facultades de
fiscalización, inspección y control que consagra el Código Orgánico Tributario
(2001); facilitando el control fiscal de las distintas administraciones tributarias.
Este estudio, se consideró un aporte significativo pues hace referencia sobre la
fiscalización de los libros contables de acuerdo al artículo 90 de la Ley de impuesto
sobre la renta (2007), fue vital para los referentes teóricos y desarrollo tercer
propósito destinado al cumplimiento de las obligaciones tributarias a las instituciones
universitarias sin fines de lucro establecidos en el Decreto con Rango, Valor y
Fuerza Código Orgánico Tributario (2014) por ende la investigación específicamente
dio referencia bibliográfica y aval científico para la unidad de análisis libros
contables pertenecientes a la subcategoría tratamiento de las obligaciones
tributarias, en función de desarrollar los aspectos teóricos del estudio.
En segundo lugar, se tomó en cuenta el trabajo de grado presentado por
Paredes (2009) denominado “Obligaciones tributarias de las asociaciones
estratégicas en materia de impuesto sobre la renta”; realizada en la Universidad
Rafael Belloso Chacín, para optar al título de Magister en Gerencia Tributaria, el
cual tuvo como objetivo general analizar el marco de la ley de impuesto sobre la
renta de las asociaciones estratégicas, sustentadas con basamentos teóricos y
legales, Hernández (2005), Montiel (2005), Cardozo (2003), González (2003),
Dabreu (2001), Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999),
Código Orgánico Tributario (2001), Moya (2006), Candal (2005), Hung (2002),
Villegas (2002).
En cuanto al marco metodológico, se trató de una investigación mixta por lo que
fue aplicado un diseño bibliográfico y otro de campo, por ende, su población estuvo
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conformada por ocho contribuyentes de referido impuesto, en el municipio
Lagunillas del Estado Zulia, así pues, la técnica de recolección de datos fue un
cuestionario estructurado con preguntas dicotómicas si y no, el cual fue validado por
siete expertos en materia nacional, arrojando un coeficiente de 0.98%.
Al respecto, los resultados de la investigación mostraron como nuevas formas
asociativas en el caso específico de consorcio y holding a través de la doctrina
como diversas leyes han sido caracterizadas sin llegar a una uniformidad en cuanto
a su responsabilidad, no obstante constituye para el impuesto sobre la renta sujetos
pasivos de la obligación tributaria, el caso del consorcio para recaer la carga el pago
del tributo en los integrantes que lo conforman y no propiamente en él.
De acuerdo a los resultados descritos en el párrafo anterior, se concluyó que los
sujetos pasivos son contribuyentes que deben precisar las obligaciones de hacer y
no hacer en cuanto al cumplimiento de deberes formales en lo que respecta a estas
asociaciones. Asimismo, las recomendaciones estuvieron orientadas a seguir
indagando y desarrollando investigaciones que contribuyan con las ciencias fiscales
como tributarias aunado a que la administración tributaria refuerce el mecanismo de
control que permitan una efectiva recaudación del tributo en tales asociaciones.
En cuanto a los aportes de la investigación presentada por Paredes (2009),
genera la conceptualización de obligaciones tributarias como parte del tercer
propósito del presente estudio, siendo este describir las obligaciones tributarias de
las instituciones universitarias sin fines de lucro, establecidos en el Decreto con
Rango, Valor y Fuerza Código Orgánico Tributario (2014), en este caso, a través de
la subcategoría tratamiento de las obligaciones tributarias por parte de las
instituciones universitarias sin fines de lucro al ser consideradas como el
cumplimiento de hacer e informar inicios y ceses de actividades, publicación del
registro de información fiscal como también declaraciones de rentas entre otros
cumplimientos legales de los sujetos pasivos ante la administración tributaria.
Por otra parte, se tomó en consideración el estudio presentado por Rodríguez
(2009), realizada en la Universidad de los Andes, para optar al título de Especialista
en Ciencias Contables, mención Tributos, el cual tuvo como título: “Estudio
situacional tributarios de las asociaciones civiles de la Universidad de los Andes,
tomando como caso específico la productora de alimentos universitaria “Lácteos
Santa Rosa” y “Corpoula”, ubicadas en la ciudad de Mérida Municipio Libertador
Estado Mérida; sustentada teóricamente por Constitución de la República
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Bolivariana de Venezuela (1999), Código Orgánico Tributario (2001), Ley de
Impuesto sobre la Renta (2007), y su Reglamento (2003).
En cuanto al propósito del estudio nombrado en el párrafo anterior, fue examinar
la situación tributaria de las asociaciones civiles de la Universidad de los Andes,
tomando como caso específico la productora de alimentos universitaria “Lácteos
Santa Rosa” y “Corpoula”, ubicadas en la ciudad de Mérida Municipio Libertador
Estado Miranda, por ende, la metodología descrita se realizó bajo el paradigma
cualitativo, utilizando el diseño de campo, de tipo diagnóstico, aplicando las técnicas
de recolección de datos como la encuesta y la observación.
Asimismo, utilizo como instrumentos una guía de entrevista compuesta por doce
ítems y un registro de observación documental de nueve ítems, los cuales se
aplicaron a los integrantes de la junta directiva de las dos asociaciones civiles del
estudio, en cuanto a la validez se determinó por juicio de expertos y la confiabilidad
por una prueba piloto al 10% de los informantes: para analizar los datos se utilizó la
clasificación, tabulación, descripción, comparación e interpretación.
En evidencia de los resultados del estudio, se encontró que en Corpoula A.C.,
cumplen con los estatutos dispuestos en su normativa, mientras que en Lácteos
Santa Rosa A.C., existen debilidades en este aspecto que se deben corregir, para
lograr el máximo de eficiencia en su operatividad, ello llevo a concluir que el estudio
sirvió para dar a conocer que el régimen tributario que tutela a las Asociaciones
civiles es especial, dada la categoría que ocupan estas organizaciones en el
desarrollo económico del país, debiendo cumplir con el fin social y económico para
el cual fueron creadas.
De las evidencias anteriores, se recomienda cumplir con los deberes formales
ante la administración tributaria como son: inscripción en el registro, llevar todos los
libros como registros contables y especiales exigidos, presentar las debidas
declaraciones, cumplir con los procedimientos de facturación vigente, por otra parte,
realizar retenciones en caso de ser necesario y entregarlas oportunamente.
Es importante, para esta investigación el aporte de Rodríguez (2009), pues
desarrolla ampliamente el cumplimiento de los deberes formales, lo cual fue tomado
en cuenta para ampliar el tercer propósito específico del presente estudio, describir
las obligaciones tributarias correspondientes a las instituciones universitarias
privadas establecidos en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza Código Orgánico
Tributario (2014) en cuanto a obligaciones tributarias, como cumplir con los deberes
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formales, declaración jurada, inspecciones, fiscalizaciones de los funcionarios
competentes y por último es una prestación accesorias como pagar las multas,
interés; entre otros.
Seguidamente, se presenta en cuenta para la categoría deberes formales
tributarios el estudio de Hernández (2011), quien realizo una investigación titulada:
“Cumplimiento de los deberes formales en relación con las contribuciones
parafiscales de las pequeñas y medianas empresas del municipio Cabimas”,
realizada en la Universidad Rafael Belloso Chacín, para optar al título de Magister
en Gerencia Tributaria en Maracaibo en el estado Zulia.
Asimismo, la investigación presentada por el autor nombrado en el párrafo
anterior, tuvo como propósito analizar el cumplimiento de los deberes formales en
relación con las contribuciones parafiscales de las pequeñas y medianas empresas
del municipio Cabimas, presentado el tipo de investigación descriptiva, el diseño fue
no experimental de campo y transversal, en cuanto a la población estuvo
conformada por cincuenta (50) gerentes de las pequeñas y medianas empresas del
municipio Cabimas.
Los referentes teóricos son Código Orgánico Tributario (2001), Ley de Régimen
Prestacional de Vivienda (2008), Ley de INCES (2008), Villegas (2002). En base a
las técnicas de recolección de datos utilizadas fueron la observación directa y la
encuesta, por ende, como instrumento se aplicó un cuestionario de 34 ítems, en
función de la validación, la cual fue realizada por el juicio de cinco expertos y la
confiabilidad fue calculada por el coeficiente de cronbach arrojando un resultado de
0.90 (alta confiabilidad).
Por su parte los resultados evidenciaron en cuanto al seguro social obligatorio,
que las pequeñas y medianas empresas cubren los requisitos exigidos y estás
realizan en forma general el cumplimiento de los deberes formales en relación con
las contribuciones parafiscales el cual muestran que se cumplen, pero con
desviaciones que deben ser corregidas por parte de las pequeñas y medianas
empresas.
Concluyéndose, que el procedimiento de verificación a través del cual se impone
el cierre, está viciado de inconstitucionalidad, por cuanto se vulnera el contenido
esencial del derecho a la defensa, en virtud de no contemplar un contradictorio que,
previo a la imposición de la sanción, salvaguarde el derecho a ser oído y la
aportación de las pruebas por parte del administrador.
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Sobre la base de las ideas expuestas, el desarrollo de dicha investigación; sirvió
de apoyo, ya que contempla la base legal en cuanto a los ilícitos formales, régimen
sancionatorio de clausura de establecimiento, contemplando una comparación entre
el procedimiento de verificación de deberes formales, procedimiento tanto
fiscalización, determinación como sancionatorio.
Además de proporcionar un análisis de la aplicación de esta sanción frente al
derecho constitucional a la defensa y principio del debido proceso, generando
fundamentos para el propósito específico número tres como lo fue, el cumplimiento
de los deberes materiales establecidos en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza
Código Orgánico Tributario (2014); específicamente en la subcategoría de las
obligaciones tributarias.
Otra investigación tomada en cuenta como estudio previo fue la de Noguera
(2011) denominada “Análisis de las Obligaciones Tributarias del Impuesto sobre la
Renta en los planteles educativos privados de la Parroquia Chiquinquirá del
Municipio Maracaibo”; la presente investigación tuvo como objetivo analizar las
obligaciones tributarias del Impuesto sobre la Renta en los planteles educativos
privados de la parroquia Chiquinquirá del municipio Maracaibo; presentada en la
Universidad Rafael Belloso Chacín, para optar al título de Magister en Gerencia
Tributaria en Maracaibo en el Estado Zulia.
Asimismo el estudio presentado por Noguera (2011), fue sustentada por la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), Código Orgánico
Tributario (2001). La ley del Impuesto sobre la Renta (2007), Reglamento de la Ley
del Impuesto sobre la Renta (2003), entre otros; como parte del desarrollo teórico y
fundamentación legal del constructo utilizado la misma.
En cuanto al aspecto metodológico, que la muestra estuvo conformada por cinco
personas encargadas de la parte tributaria de las escuelas privadas pertenecientes
a la población; así pues, para la recolección de la información se aplicó un
instrumento, el cual sometido a la validez de expertos, asimismo, para medir la
confiabilidad, se aplicó un cuestionario para indagar conocimiento básico que
poseen acerca de las variables de estudio, dicho instrumento arrojo un resultado de
0.98 de confiabilidad a través del coeficiente de Crobanch, en cuanto al tipo de
investigación fue descriptivo-documental, en función del diseño no experimental.
En este aspecto, se concluyó que se conoció que si se cumplen en su mayoría
con los deberes formales correspondientes como son las obligaciones tributarias,
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las reservas de las declaraciones, como también las correcciones de las
declaraciones, pero el deber de informar presento debilidad no se está al tanto de
este deber en relación con los estados financiero, así como de las peticiones de los
entes que pueden solicitar dicha información, por ende, se recomienda a las
instituciones educativas privadas conocer a la profundidad los deberes formales
correspondiente establecidos en la ley para evitar infracciones y multas en los
mismos.
En ese mismo orden de ideas, se hace referencia a los aportes generados por
Noguera (2011) al presente estudio, fue de información para desarrollar los
referentes teóricos y el alcance del propósito específico número tres como lo es
describir las obligaciones tributarias por parte de las Instituciones Universitarias
Privadas establecidos en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza Código Orgánico
Tributario (2014), en cuanto a los deberes formales, orientado el sustento teórico
sobre el registro de información fiscal, el cual representa una identificación tributaria
tanto de las personas jurídicas como naturales para hacer las declaraciones o
cualquier trámite tributario.
En búsqueda de evidencias referidas a estudios previos, se presentó el trabajo
especial de grado presentado por Paz (2012), el cual llevo como título “El Rol de los
Asesores Tributarios en la Formación de la Cultura Tributaria”; presentada en la
Universidad Rafael Belloso Chacín, para optar al título de Magister en Gerencia
Tributaria en Maracaibo en el Estado Zulia.
Asimismo el estudiante nombrado se fundamentó teóricamente, se enmarco en
los documentos legales como la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela (1999), Código Orgánico Tributario (2001), Código de Comercio (1955).
La Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública (1973), Ley del Ejercicio del Abogado
(1966), Ley del Ejercicio de la Profesión del Licenciado Administración (1982),
Código de Éticas del Contador Público (1989), Abogado (1985), Administrador
(1998) y las exposiciones de autores versados en la materia tales como: Moya
(2006), Cortazar (2005), Jarach (2004), Méndez (2004), Villegas (1992), Valdés
Costa (1996); entre otros.
Por otra parte, como aspectos metodológicos, se tipifico como documental, de
campo, descriptivo y transversal, con un diseño mixto, por cuanto se combinaron
con el análisis de documentos y técnicas de campo, tales como la entrevista, no
experimental transeccional descriptivo, así pues, las unidades de análisis fueron los
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documentos legales, como también las definiciones de los autores.
Continuando con el desarrollo metodológico, cabe destacar que como
informantes claves, fueron los seis expertos tributarios de las empresas del sector
comercial, quienes expresaron su opinión mediante una entrevista no estructurada,
con preguntas de respuestas abiertas, conformada por tres ítems, considerándose
para la interpretación de los datos, el análisis de contenido, critico, comparativo y
triangulación.
Asimismo, los resultados obtenidos evidenciaron que los asesores tributarios
ponen a disposición de sus clientes las experiencias, conocimientos y formación
adquirida sobre determinadas materias, para obtener de esta manera el
cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, así como también el
cumplimiento de las normativas legales establecidas, a través de una cultura
tributaria, finalmente la recomendación más relevante es que se debe concientizar a
la comunidad que la tributación no solo es una obligación legal, sino un deber formal
de cada persona ante la sociedad.
En consecuencia, el aporte de Paz (2012), fortalece el desarrollo del propósito
tres como lo es el describir las obligaciones tributarias de las instituciones
universitarias privadas en el cumplimiento de los deberes formales establecidos en
el Decreto con Rango, Valor y Fuerza Código Orgánico Tributario (2014), en base a
las normativas legales, muy especialmente la referencia teórico y práctica de la
orientación de los asesores tributarios en base al cumplimiento de los deberes de
los contribuyentes, como lo es en este caso, el Registro de Información Fiscal (RIF),
libros contables, comprobantes y declaraciones.
Igualmente, la ponencia de Caldeira (2014); en este caso coordinador del
Instituto de Desarrollo Profesional (IDEPRO), especialista en asesorar
organizaciones sin fines de lucro para el exitoso manejo de los recursos, ejecuto la
ponencia titulada “Información Financiera Para Organizaciones sin Fines de Lucro”;
actividad que se realizó en la sede del Colegio de Contadores Públicos del Estado
Zulia, de la ciudad de Maracaibo el 25 de Septiembre del año 2014, en el marco de
la celebración del día del Contador Público y Aniversario de la Ley del ejercicio de la
Contaduría Publica.
Dicha ponencia fue tomada en cuenta como un estudio documental en la cual
los contenidos fueron; aspectos jurídicos, diferencia entre corporación y fundación,
instrucciones precisas sobre como registrar una Asociación Civil sin fines de lucro
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en Venezuela, información financiera y todo ello, en función de dar fe del manejo de
fondos, retención, incursionamiento del ejercicio profesional administrativo-jurídico
de estas asociaciones, así como reinversión de obras sociales a través de un
sistema de información financiera.
En virtud de la ponencia de Caldeira (2014), fue considerada para el primer
propósito específico del presente estudio como lo fue caracterizar las asociaciones
civiles sin fines de lucro al permitir recabar información sobre la caracterización de
esta y sus tipos; en virtud del cumplimiento de las obligaciones tributarias como
sujeto pasivo.
2.- Referentes Teóricos
La presente investigación se apoyó en los aportes brindados por los autores
expertos en el área con el propósito de dar a conocer los aspectos teóricos que
sustentan la investigación, de acuerdo con la categoría, sub-categoría y unidades de
análisis; en consecuencia se procede a describir los términos que la investigadora
considera necesario para el correcto entendimiento de los objetivos
2.1 Características de las Organizaciones sin fines de lucro
Las organizaciones tienen características similares tales como el cumplimiento
de objetivos, jerarquías, límites al interior y al exterior de la organización y también
poseen estatuto legal. Desarrollaremos los puntos a continuación:
2.1.1 Definición de Organizaciones sin fines de lucro
Una organización sin fines de lucro según Itriago (1994) es una entidad civil cuyo
fin no es conseguir un beneficio económico (ganancia) sino más bien persigue una
finalidad social, humanitaria o comunitaria.
Por su parte Savigny (1942,p.341) define a la asociación en sentido general
como “una agrupación de individuos a la que se le reconoce una personalidad
distinta de la de sus componentes, y que dentro de los límites marcados por las
leyes se gobierna a sí misma”. En contraposición a la fundación que podría definirse
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como un patrimonio destinado a un fin. “Aunque en la actualidad exista una
tendencia decidida a unificar el concepto de persona jurídica a base de una
construcción que contenga en si ambas formas y las reduzca a unidad, siempre se
distinguirá la “universitates personarum” de las “universitates bonorum”, que tienen,
respectivamente, por substrato una organización de personas y un conjunto de
bienes, rigiéndose aquellas por voluntad propia y estas por la voluntad del fundador”
El artículo 1 de la Ley Francesa sobre asociaciones del 1ero de Julio de 1901
(ley que constituyo un hito histórico en esta materia) definía a la asociación como “la
convención por la cual dos o más personas ponen en común de una manera
permanente sus conocimientos o actividad para otro fin que no sea el de repartirse
utilidades”.
En otras palabras, se puede decir que casi todos los juristas definen a las
asociaciones civiles o asociaciones en sentido estricto, destacando su elemento
personal, su organización corporativa, y sus fines no lucrativos. Para facilitar el
estudio de los elementos básicos de la asociación en sentido estricto o asociación
civil, la defino como una reunión de personas organizada corporativamente con el
objeto de realizar un fin común de carácter no lucrativo.
También podemos mencionar a Caraballo y Col (p.1), que define a una
asociación sin fines de lucro, como una persona jurídica de derecho privado cuya
misión es ofrecer servicios y lograr beneficios para la comunidad, resaltando como
característica esencial de no perseguir el beneficio de sus asociados, ni repartir el
producto final entre sus miembros. Lo importante es la colectividad, el fin externo (la
utilidad general que ellas persiguen) y la voluntad de sus fundadores de destinarlas
al bien común.
Cabe destacar, de la misma manera que las asociaciones civiles sin fines de
lucro abarcan una gran variedad de asociaciones que son en su totalidad, o en gran
medida, independientes de los gobiernos y que se caracterizan principalmente por
tener objetivos humanitarios o de cooperación. Aunque ciertas asociaciones, tales
como las Universidades o Institutos de investigación, pueden ser no
gubernamentales y sin fines de lucro; esta denominación se refiere más bien a las
asociaciones privadas que se dedican a actividades dirigidas a el desarrollo social
sin fines de lucro, dar repuestas a las necesidades no atendidas de la población,
modificar las condiciones de vida de los sectores más pobres y proteger el medio
ambiente
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Cuando observamos el nombre de estas organizaciones quizás nos imaginamos
automáticamente un diseño informal, poco estructurado y en algunos casos casi
abstracto, cosa que en realidad no es así, ya que la razón de ser una organización
sin fines de lucro, posee una fundamentación teórica descrita por Weisbord en 1997,
quien plantea que las entidades gubernamentales son las encargadas de proveer a
la población de suficientes servicios públicos los cuales generalmente solo
satisfacen al consumidor promedio, dejando de lado en la mayoría de los casos a un
porcentaje menor pero no menos importante de la población que no ha quedado
satisfecha con estos servicios.
De este modo surgen las asociaciones civiles sin fines de lucro cuyo propósito
(bajo esta perspectiva) es de satisfacer la demanda de aquel grupo poblacional
ofreciéndoles los bienes y servicios públicos suplementarios a los que suelen
proporcionar el Gobierno. En palabras de Power, Walter, The Nonprofit sector. Yale
University pres. 1.987. Citado en Fernandez Claudia (1992,p.127) el papel que
cumple las asociaciones civiles sin fines de lucro, es de bienestar social, ya que son
productores privados de bienestar público.
También se considera cualquier asociación civil sin fines de lucro como un
sistema de transformación, donde los recursos se combinan para producir los
servicios convenidos en la misión (que no son más que los problemas o
necesidades latentes de la comunidad expresados formalmente), los cuales son
devueltos al entorno o medio ambiente con el fin de satisfacer las necesidades de
los beneficiarios, así lo comentan Pamela Mórela y otros, en su Manual del
participante para el taller de Planificación estratégica F.I.P.A.N. S/A. (1992,p.37)
En efecto, el artículo 19 del Código Civil Venezolano (1982) reza textualmente:
son personas jurídicas y por lo tanto, capaces de obligaciones y derechos:… 3. Las asociaciones, corporaciones y fundaciones licitas de carácter privado. La personalidad la adquirirán con la protocolización de su acta constitutiva en el registro en que hayan sido creadas, donde se archivaran un ejemplar autentico de sus estatutos. El acta constitutiva expresara: el nombre, domicilio, objeto de la asociación, corporación y fundación, y la forma en que será administrada y dirigida.
21
Esa mesura del legislador en el tratamiento de las asociaciones civiles, no
obstante, en lugar de perjudicarlas, les ha otorgado en nuestra legislación un amplio
campo de actuación. Así, por ejemplo, por no existir norma alguna que
expresamente le predetermine objetivos concretos, la asociación civil puede tener
cualesquiera fines, generales o específicos, de utilidad general o de utilidad para
determinadas personas, que contribuyan al mejor cumplimiento de los fines de la
persona humana y de la convivencia social; siempre que la cualidad de asociado o
miembro no implique o conceda a sus integrantes el derecho inherente de obtener
un beneficio.
En este orden de ideas, podemos decir que los objetivos de las asociaciones
civiles normalmente se catalogan como pertenecientes a alguna de las siguientes
calificaciones que señalamos a titulo simplemente enunciativo y con la advertencia
de que algunas calificaciones pueden comprender o estar comprendidas en otras de
las enunciadas: religiosas, altruísticos, humanitarios, filantrópicos, benéficos,
asistenciales, políticos, sociales, culturales, educacionales, literarios, artísticos,
gremiales, profesionales, científicos, deportivos, idealísticos, de esparcimientos, de
recreación o de diversión.
Lamentablemente, con muy pocas y honrosas excepciones, en nuestro país han
sido muy escasas y tangenciales las investigaciones sobre las asociaciones civiles,
y las breves líneas sobre ellas escritas a veces reflejan criterios de legislaciones
extranjeras no del todo ajustados a nuestro ordenamiento jurídico, o criterios
parcializados.
No deben confundirse las asociaciones civiles, que por esencia son entes no
lucrativos, con las sociedades civiles, que también son reuniones estables de
personas, organizadas corporativamente, pero que persiguen fines de lucro de
carácter no mercantil, (por ejemplo, una sociedad civil dedicada exclusivamente al
ejercicio de una profesión liberal).
Muchos profesionales, incluso por exigencia de órganos del Estado, se ven
obligados a constituir sociedades mercantiles o firmas personales mercantiles para
poder obtener contratos con la Administración Publica, lo cual contraría la esencia
tanto del servicio profesional como del ente, pues no constituye actividad mercantil
el ejercicio de una profesión liberal.
Igualmente es paradójico que una sociedad de profesionales cuyo fin principal
es el de obtener honorarios mediante el ejercicio de la profesión, revista la forma de
22
una asociación civil, que no debe perseguir fines de lucro. Algunas veces la
diferenciación no es tan clara, por ejemplo, si la sociedad profesional tiene por
objeto subcontratar profesionales para “revender” sus servicios a terceros, podría
ser calificada de mercantil, pues los socios no estarían ejerciendo directamente su
profesión.
Asimismo, ello no impide que una sociedad civil pueda subcontratar
profesionales como parte accesoria de sus actividades principales; lo que no se
puede hacer sin que la sociedad civil pierda su condición de tal es que esa
subcontratación constituya el objetivo principal de la misma. De acuerdo con la Ley
de Universidades (1970) en su artículo 1 establece:
la Universidad es fundamentalmente una comunidad de intereses espirituales que reúne a profesores y estudiantes en la tarea de buscar la verdad y afianzar los valores trascendentales del hombre. Las Universidades son instituciones al servicio de la Nación y a ellas corresponde colaborar en la orientación de la vida del país mediante su contribución doctrinaria, en el esclarecimiento de los problemas nacionales
En otras palabras se puede decir, que una institución universitaria es aquella
que se dedica a la prestación de servicios estudiantiles; es decir, a actividades
enmarcables dentro de la impactante definición legal arriba transcrita; y que cumpla
con los requerimientos establecidos para su constitución y funcionamiento en la Ley
de Universidades y sus reglamentos.
Es interesante observar que el legislador no se refiere directamente a las
universidades, sino que utiliza la expresión “instituciones” universitarias, de la misma
manera que empleo para referirse a los otros entes favorecidos por las exenciones
contenidas en el numeral 10 del artículo 14 de la Ley. Por ello la interpretación de la
expresión “instituciones universitarias” no debe circunscribirse exclusivamente a los
entes calificados como universidades por la respectiva Ley, sino que abarca a una
serie de instituciones que pueden ser creadas por estas en cumplimiento de sus
fines.
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2.1.2 Régimen Jurídico las Organizaciones sin fines de lucro
A continuación, se analiza el régimen jurídico aplicable a las fundaciones
privadas y a las asociaciones civiles sin fines de lucro, el cual lo encontramos
disperso en el marco jurídico venezolano.
Antes de entrar a analizar el régimen previsto, debemos tener presente que las
fundaciones privadas, son aquellas constituidas por “personas naturales o personas
jurídicas de derecho privado particular, y cuya dirección y administración se rige,
como en toda fundación, por lo que dispongan los estatutos, conservando los
particulares la dirección de la fundación. También se consideran fundaciones
privadas Brewer (1983), aquellas en cuya constitución, como fundadores, participen
personas jurídicas estatales, incluso con aportes iniciales al patrimonio en bienes o
cantidades iguales o superiores al 50% del patrimonio fundacional inicial, siempre
que las personas jurídicas estatales que participen como fundadoras, no conserven
la dirección de la fundación y ésta se dirija, en forma autónoma, conforme a lo
indicado en los Estatutos, por particulares.
En tal sentido la Constitución de 1961 establecía en su artículo 72 lo siguiente:
El Estado protegerá las asociaciones, corporaciones, sociedades y comunidades que tengan por objeto el mejor cumplimiento de los fines de la persona humana y de la convivencia social, y fomentará la organización de cooperativas y demás instituciones destinadas a mejorar la economía popular.
El derecho a constituir fundaciones y asociaciones ha sido recogido en las
distintas Constituciones que ha tenido la República Bolivariana de Venezuela. La
disposición que ampara dicho derecho se incluía en la Constitución de 1961 como
uno de los llamados “Derechos Sociales” en el Artículo 72, mediante el cual el
Estado consagraba la protección de instituciones que pretenden el logro de fines de
la persona humana y de la convivencia social.
En la vigente Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999) el
derecho de constituir fundaciones y asociaciones civiles lo encontramos previsto de
manera amplia y generalizada bajo el Capítulo de los Derechos Económicos,
específicamente bajo el Artículo 118, el cual dispone:
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Artículo 118: Se reconoce el derecho de los trabajadores y trabajadoras así como de la comunidad para desarrollar asociaciones de carácter social y participativo, como las cooperativas, cajas de ahorro, mutuales y otras formas asociativas. Estas asociaciones podrán desarrollar cualquier tipo de actividad económica, en especial, las relativas al acto cooperativo, al trabajo asociado y su carácter generador de beneficios colectivos.
Adicionalmente, Itriago (1994) en lo que respecta al derecho de asociación,
encontramos que la disposición que prevé el derecho de asociación (Artículo 52
vigente) sufrió importantes y positivos cambios con respecto a la disposición
contenida en la Constitución de 1961, puesto que “la nueva Carta Magna lo reforzó,
al aclarar que se extiende a “Toda persona”; y, muy especialmente, al consagrar
para el Estado una doble obligación: Una pasiva de “no hacer”: la de no interferir u
obstaculizar el ejercicio de la libre asociación; y otra “de hacer”, la de facilitar el
ejercicio de este derecho
En efecto, el Artículo 52 de la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela, establece toda persona tiene el derecho de asociarse con fines lícitos,
de conformidad con la ley. El Estado estará obligado a facilitar el ejercicio de éste
derecho.
El Código Civil de Venezuela (“C.C.”), en su Titulo I, Capitulo I, Sección II “De las
personas jurídicas”, específicamente de los artículos 19 al 23, regula la figura de las
fundaciones y las asociaciones. Así, el artículo 19 del C.C. otorga a las asociaciones
y las fundaciones lícitas de carácter privado personalidad jurídica, la cual adquieren
mediante protocolización de su acta constitutiva en la Oficina Subalterna de Registro
del Municipio en que hayan sido creadas. En efecto, establece el mencionado
artículo 19 del C.C.:
Artículo 19: Son personas jurídicas, y por tanto, capaces de obligaciones y derechos: ... omissis... 3° Las asociaciones, corporaciones y fundaciones lícitas de carácter privado. La personalidad la adquirirán con la protocolización de su acta constitutiva en la Oficina Subalterna de Registro del Departamento o Distrito en que hayan sido creadas, donde se archivará un ejemplar auténtico de sus estatutos. El acta constitutiva expresará el nombre, domicilio, objeto de la
25
asociación, corporación y fundación, y la forma en que será administrada y dirigida. Se protocolizará igualmente, dentro del término de quince días, cualquier cambio en sus estatutos. Las fundaciones pueden establecerse también por testamento, caso en el cual se considerarán con existencia jurídica desde el otorgamiento de este acto, siempre que después de la apertura de la sucesión se cumpla con el requisito de la respectiva protocolización.
En síntesis, de igual manera el legislador mediante el mencionado artículo
otorga a través de una ficción legal, personalidad jurídica a las fundaciones y a las
asociaciones con el registro del documento, convirtiéndolas en personas capaces de
contraer derechos y obligaciones, sin que se requiera reconocimiento de dichos
entes por parte del Estado a los fines de que puedan adquirir personalidad jurídica,
como sí se exige en otras legislaciones más atrasadas que la nuestra.
El artículo 20 del C.C. establece el objeto de las fundaciones. El fin para el cual
el fundador ha destinado el patrimonio es el rasgo más importante y característico
de las fundaciones. Los fundadores se desprenden de un patrimonio (autónomo o
separado) para la consecución de fines específicos que deberán tener por objeto lo
establecido en el Artículo 20 del C.C., el cual señala las fundaciones sólo podrán
crearse con un objeto de utilidad general: artístico, científico, literario, benéfico o
social
El objeto establecido para las fundaciones, y por tanto los fines que estén
llamadas a cumplir, debe ser posible, definido y lícito y debe derivar,
necesariamente como lo menciona el citado Artículo 20, en una utilidad de carácter
general.
Asimismo, el elemento clave en la creación de una fundación es un patrimonio
afectado a un fin de utilidad pública dotado de personalidad, por lo cual no se
concibe una fundación, sin un patrimonio inicial, configurado por los aportes que los
fundadores hacen al ente fundacional, y sin una organización propia, que precise la
administración de ese patrimonio.
Este aporte inicial Brewer (1983) se realiza generalmente, a través de la figura
de la donación, como una de las maneras de adquirir la propiedad sobre
determinados bienes o derechos. Mediante ésta, el o los fundadores transfieren
gratuitamente a la fundación, una cosa u otro derecho de su patrimonio (art.1431
26
C.C.)
Así, siendo el elemento clave de una fundación su patrimonio, las personas
encargadas de la administración del mismo están obligadas a incrementar tal
patrimonio, bien sea mediante la obtención de donaciones y legados, o mediante la
realización de negocios y actos comerciales, siempre y cuando los ingresos que se
generen sean destinados a la consecución de los fines de la fundación.
Por otro lado, los artículos 21, 22 y 23 del C.C. regulan el control e intervención
del Estado sobre las fundaciones. Así, el Artículo 21 dispone que las fundaciones
quedan sometidas a la supervigilancia del Estado, quien la ejercerá por intermedio
de los respectivos Jueces de Primera Instancia, ante los cuales rendirán cuenta los
administradores.
Tomando en cuenta que las fundaciones sólo pueden crearse con un objeto de
utilidad general, y que cuentan con un patrimonio autónomo, separado y diferente
destinado al cumplimiento del fin fundacional, al Estado, como gestor del interés
general, le interesa que dichos patrimonios destinados a esos fines coincidentes de
utilidad general, cumplan su cometido. Por ello la supervigilancia de las funciones
que se le atribuye.
Nuestros legisladores del año 1942, consideraron que ese poder de
supervigilancia que tenía el Estado debía ser ejercido por el Poder Judicial, en vista
de que es este el que goza de más amplia independencia y criterio.
Mendoza (1977) considera que "... la intención del legislador fue considerar a los
jueces de primera instancia con suficiente capacidad y conocimientos para ejercer la
supervigilancia del Estado sobre las fundaciones, y lo que es más importante, el que
esa supervigilancia se hiciere por vía jurisdiccional.
Si bien, en el Código de Procedimiento Civil no hay previsión de procedimiento
especial sobre fundaciones, la facultad judicial de supervisión debe ejercerse
conforme a los principios generales consagrados en el Código de Procedimiento
Civil.
Las decisiones judiciales necesariamente deben producirse por sentencias y de
allí que la facultad de supervisión judicial deba ajustarse a los cánones legales,
entre ellos los contenidos en el Código de Procedimiento Civil. Siendo así, las
fundaciones se encuentran sometidas a la supervigilancia de los Tribunales de
Primera Instancia en lo Civil, en tanto deben serles enviados anualmente el Balance
General, después de aprobados los estados financieros por el Comité Organizador.
27
En la práctica, surgen inconvenientes en cuanto a la aplicación de esta norma,
debido a que no existe un criterio uniforme en lo relativo a la actividad que el juez
debe realizar para cumplir sus funciones; en otras palabras, la ley no define qué se
debe entender por supervigilancia. En el foro algunos han entendido que ella se
agota en la simple aprobación que le imparte el juez a los balances; otros no
obstante, consideran que es preciso que el juez ahonde en la situación real de la
fundación investigando los balances, los libros y hasta las actividades
desempeñadas o financiadas.
Se reflejan entonces divergencias a la hora de sustanciar las solicitudes de
aprobación de los balances: algunos juzgados designan un contador público a fin de
practicar una auditoría, pero tal operación entendemos carece de sentido, cuando
los balances han sido previamente auditados por contadores públicos que de
acuerdo con la Ley dan fe pública de sus actos.
Otros tribunales en cambio, sólo emiten un oficio expresando que están
conformes con los estados financieros; en otros, se ha dado la novedosa práctica de
tramitar la solicitud, por vía analógica, a través del procedimiento establecido en los
artículos 895 y siguientes del Código de Procedimiento Civil Venezolano, relativo a
la jurisdicción voluntaria: por ello se cita a eventuales terceros interesados a través
de edictos publicados por prensa y fijados en la sede del tribunal, para resolver
sobre la aprobación o no de los balances a los tres días de la fijación, publicación y
consignación de tales edictos en el expediente.
Por otra parte, el Artículo 22 faculta a los jueces de Primera Instancia a
organizar la administración y a suplir las deficiencias, en los términos y casos que
establece el mismo artículo, el cual se cita a continuación:
En todo caso, en que por ausencia, incapacidad o muerte del fundador, o por cualquiera otra circunstancia no pudiera ser administrada la fundación de acuerdo con sus Estatutos, el respectivo Juez de Primera Instancia organizará la administración o suplirá las deficiencias que en ella ocurran, siempre con el propósito de mantener en lo posible el objeto de la fundación.
Mendoza (1977) obsérvese que esta intervención judicial se limita
exclusivamente a la administración de la fundación y que sólo procede cuando la
institución no pueda ser administrada conforme a sus estatutos. En la hipótesis legal
28
el juez queda facultado para dar una nueva organización a la administración o suplir
sus deficiencias, siempre con el objeto de mantener en lo posible el objeto de la
fundación.
Asimismo, Mendoza (1977) resalta la facultad amplísima que se otorga al Juez,
pero que sólo puede aplicarse, como reza el texto, a los casos de imposibilidad o
ilicitud del objeto fundacional, con la obligación, si fuere posible, de oír previamente
a la administración de la fundación. La disolución -así concebida-, obliga al Juez a
disponer del patrimonio fundacional y lo faculta para pasar sus bienes a otra
fundación o institución.
Por otro lado, en cuanto al domicilio de las fundaciones y las asociaciones, el
mismo se hallará en el sitio que dispongan sus fundadores o creadores en sus
Estatutos, y en el caso en que estas instituciones tengan sucursales en otros
lugares, se tendrá también como domicilio estos otros lugares. Así lo dispone el
Artículo 28 del Código Civil en los siguientes términos:
Artículo 28: El domicilio de las sociedades, asociaciones, fundaciones y corporaciones, cualquiera que sea su objeto, se halla en el lugar donde esté situada su dirección o administración, salvo lo que se dispusiere por sus Estatutos o por leyes especiales. Cuando tengan agentes o sucursales establecidos en lugares distintos de aquel en que se halle la dirección o administración, se tendrá también como su domicilio el lugar de la sucursal o agencia, respecto de los hechos, actos y contratos que ejecuten o celebren por medio del agente o sucursal.
2.2 Beneficios Tributarios otorgados a las Instituciones Universitarias privadas en la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2007
Los incentivos son beneficios otorgados por el Estado en ejercicio de su
potestad tributaria, a través de los cuales se pretende impulsar determinados
sectores económicos con el fin de que realicen actividades, orientadas al
mejoramiento de la estructura productiva. Para Sanmiguel (2006) es la desgravación
de impuestos concedida a las empresas para desarrollar determinadas actividades
económicas.
Al mismo tiempo, en lo que se refiere a los incentivos tributarios más
conocidos podemos mencionar a las exenciones y exoneraciones. La primera se
otorga mediante una ley y en cuanto a las exoneraciones la Ley otorgará
29
facultades al Presidente de la República para su otorgamiento; así lo establece el
artículo 3, numerales 2 y 3, del Código Orgánico Tributario (2014).
2.2.1 Exenciones
Las exenciones, según Fraga (2012) es la dispensa parcial o total del
cumplimiento de la obligación tributaria, y es originada por una ley; de igual forma
menciona, que es una norma que impide que la verificación del supuesto de hecho
de otra norma, desencadene la consecuencia jurídica correspondiente.
Según el COT (2014) en su artículo 73 establece que las exenciones son la
dispensa del pago otorgada por la ley de forma total o parcial de la obligación
tributaria. Así pues, Fuenmayor (2012) en su trabajo de investigación complementa
que las exenciones representan excepciones a la obligación fiscal aunque se
verifique para el sujeto el hecho imponible, el autor las comprende como exenciones
tributarias subjetivas, puesto que vincula a una persona con el hecho generador del
tributo, relacionándolo con el elemento subjetivo del hecho imponible.
Asimismo, Ossorio (S/F) la define como una situación de privilegio o inmunidad
de que goza una persona o entidad para no ser comprendida en una carga u
obligación, o para regirse por leyes especiales. De igual manera Becerra (2012)
plantea las exenciones como una especie de beneficios que otorga la ley al
contribuyente, pero este debe estar enmarcado en algunos de los supuestos
establecidos taxativamente. Es decir, que en el pago de un tributo, las exenciones
operan automáticamente cuando se den los supuestos de hecho establecidos en la
norma.
La exención opera automáticamente, la ley beneficia a todas aquellas personas
enmarcables dentro de los supuestos de hecho que ella misma establece para el
disfrute de la exención, sin que sea necesaria ni requerida declaratoria expresa de
la autoridad; y solo las leyes especiales tributarias pueden otorgarla, suprimirla o
limitarla.
Ahora bien, estas son declaradas por la Ley y no por el Ejecutivo. El papel de la
Administración Tributaria en cuanto a la calificación de una institución universitaria
privada sin fines de lucro como exenta se reduce a verificar o constatar si la
institución cumple o no con los requisitos que la Ley establece para gozar de la
exención.
30
2.2.2 Exoneraciones
Por otro lado, las exoneraciones son la dispensa de la obligación tributaria de
forma parcial o total establecida en algunos casos emitidos por una ley emanada del
Poder Ejecutivo; esta debe indicar los tributos que corresponda, y las condiciones
necesarias para su aplicación, y debe fijar un tiempo para el beneficio establecido
que no puede ser mayor a cinco (5) años, según el COT (2014) en sus artículos
73,74 y 75.
Sanmiguel (2009) conceptualiza las exoneraciones como las liberaciones o
dispensas totales o parciales de las obligaciones tributarias contraídas por los
sujetos pasivos, otorgadas por el ejecutivo nacional en los casos que así lo autorice
la Ley. Es potestad del ejecutivo como funcionario autorizado por la Ley, otorgar la
exoneración, es decir, el no pago del impuesto, o el pago parcial del mismo.
Igualmente, Candal (2009, p.101), establece que “son las dispensas total o
parcial de la obligación tributaria concedida por el ejecutivo en los casos ejecutados
por la ley”, con ello se refiere a que solo se exceptuara del pago del impuesto total o
parcial, lo contemplado en la ley, y que sean atribuidas por el ejecutivo.
En materia de exoneraciones, desgravámenes, rebajas y demás beneficios
fiscales, la Ley determinara los requisitos o condiciones esenciales para su
procedencia, a los fines de evitar en lo posible la discrecionalidad del funcionario
cuando fueren otorgadas, estas serán concedidas con carácter general, en favor de
todos los que se encuentren en los presupuestos y condiciones establecidos por la
Ley o fijados por el Ejecutivo Nacional.
Las exoneraciones comparten en todo caso un sacrificio fiscal, con miras a un
beneficio general, corresponden a una manifestación del poder discrecional del
Estado y queda sujeto a este poder la facultad de otorgar y regular el régimen de la
exoneración, de acuerdo a una determinada situación económica, con la finalidad de
obtener su mejoramiento.
2.3 Situación actual del cumplimiento de las Obligaciones Tributarias por parte de las Instituciones Universitarias sin fines de lucro
Mora (2002, p.47), define los deberes formales como el “conjunto de normas
reguladoras de los procedimientos que la Administración Tributaria utiliza, para que
31
el tributo legislativamente creado se transforme en tributo finalmente percibido”. Se
incluyen en su campo, todas las reglas destinadas a precisar los sujetos tributarios y
el importe de los tributos que están obligados a pagar; es la aplicación a los casos
concretos de todos los procedimientos que la ley ha previsto para asegurar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias.
El artículo 155 del Código Orgánico Tributario (2014), contempla los deberes
formales de los contribuyentes, responsables y terceros y establece que “los
contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes
formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la
Administración Tributaria”. De igual forma la Ley de impuesto al Valor Agregado
(IVA) estipula en el Título V, articulo 47, el cumplimiento de los deberes formales por
parte de los contribuyentes
2.3.1 La obligación de inscribirse en los registros
Entre las obligaciones tributarias de hacer está, la obligación de inscribirse en el
Registro Único de Información Fiscal (RIF), definida por López (2013, p.37); como
“un registro de control tributario de impuestos, tasas y contribuciones creado por la
administración tributaria de conformidad con la ley, en el cual deben inscribirse
obligatoriamente los sujetos pasivos del tributo”, este registro es administrado por el
Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En este sentido, el Registro de Información Fiscal (RIF), inicia la obligación de
solicitar y utilizar el número de identificación fiscal en sus relaciones de naturaleza o
con trascendencia tributaria, por ende, Ibáñez (2010), la incluye como una
obligación tributaria formal, la cual es impuesta por la normativa tributaria o
aduanera a los obligados tributarios, deudores o no del tributo, y cuyo cumplimiento
está relacionado con el desarrollo de actuaciones o procedimientos fiscales.
Las instituciones universitarias privadas sin fines de lucro, como sujetos del
impuesto sobre la renta, están obligadas a inscribirse en el Registro de Información
Fiscal (RIF); y a participar a la Administración Tributaria, cualquier cambio de su
denominación, sede, fecha de cese de actividades y cualquier otra modificación en
los datos consignados en la solicitud de inscripción.
La inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF) constituye un deber
32
formal específico consagrado en el Código Orgánico Tributario (articulo 99 al 108
año 2014), en la Ley de Impuesto sobre la Renta (2015) (artículo 87) y en el
Reglamento de la Ley (2003).
El certificado de inscripción en el RIF debe ser exhibido por las instituciones (y
los agentes de retención) en sus oficinas, y figurar en los recibos, facturas,
contratos, solicitudes a organismos oficiales, libros de contabilidad, papelería y
avisos impresos de las instituciones.
Otro registro importante, es el Registro de Activos Revaluados (o RAR). Las
instituciones no lucrativas, al igual que cualesquiera otros contribuyentes que
realicen actividades empresariales no mercantiles y llevan libros y registros de
contabilidad, pueden acogerse, si así lo desean, al sistema de ajuste regular por
inflación. Es decir, la inscripción no es obligatoria para las instituciones sin fines de
lucro; pero una vez que la institución se haya acogido al sistema de reajuste, no
podrá sustraerse de cualquiera que sea su actividad empresarial. Consideramos
conveniente el registro para aquellas instituciones que realicen actividades
empresariales mercantiles como medio para lograr sus fines no lucrativos.
2.3.2 La Obligación de llevar los libros y registros contables
Para empezar las organizaciones efectúan sus registros o transacciones
contables, ello debe ser plasmado en los libros legales contables, según Navarro
(2007, p.90) estos son llevados de acuerdo con los principios de contabilidad
generalmente aceptados cumpliendo con ambos objetivos “el de información acerca
de la realización de operaciones integrantes de los distintos hechos imponibles y de
valoración de bienes y de derechos susceptibles de imposición”; por ende, son los
instrumentos donde se asientan o registran las operaciones contables de forma
cronológica, es decir, a medida que van sucediendo las transacciones.
El artículo 99 del Código Orgánico Tributario (2014) dispone:
Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales.. 1) Cuando lo requieran las leyes o reglamentos: a) Llevar en forma debida y oportunamente los libros y registros especiales referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente.
33
A su vez la Ley de Impuesto sobre la Renta (2015) es precisa en el sentido de
que los contribuyentes están obligados a llevar “en forma ordenada y ajustados a
principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registros que esta
Ley, su Reglamento y las demás leyes especiales determinen, de manera que
constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes
activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales o incorporales, relacionados o
no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales
competentes y a adoptar normas expresas de contabilidad que son ese fin se
establezcan. Las anotaciones y asientos que se hagan en dichos libros y registros
deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y solo de la fe que
estos merezcan surgirá el valor probatorio de aquellos” (Articulo 90).
Por otra parte, con el fin de asegurar la verificación oportuna de la situación
impositiva de los contribuyentes y demás responsables, podrá la dirección general
exigir los libros contables, tomando en cuenta lo expuesto Ibáñez (2010, p.11) “La
obligación de llevar y conservar libros de contabilidad, así como los programas y
archivos informáticos que les sirvan de soporte como los sistemas de codificación
utilizados que permitan la interpretación de los datos..”; así también, cuando la
información exigida se conserve en soporte informático deberá suministrarse en
dicho soporte cuando así fuese requerido.
Las previsiones transcritas del Código Orgánico Tributario (2014) y de la Ley de
Impuesto sobre la Renta (2015) , con relación a la obligación que tienen todos los
contribuyentes, de llevar su contabilidad de forma ordenada, y la especifica que trae
el Reglamento (2003) para las instituciones objeto de nuestro estudio, no son
nuevas en nuestra legislación. Llevar las cuentas ordenadamente, de acuerdo con
las normas del Código de Comercio y a los principios de una sana contabilidad, es
una obligación que viene desde los inicios de nuestra legislación tributaria.
Aunque admitimos que durante muchos años algunos entes no lucrativos
dedicaban sus mayores esfuerzos a la consecución de sus fines sociales, y
regalaban a un segundo plano consideraciones contables y hasta legales, hoy
podemos decir que la situación ha cambiado y que la gran mayoría está atenta al
cumplimiento de todas las normas o disposiciones legales, entre ellas, las de
carácter contable o financiero. De allí pues la exigencia del Reglamento de que
lleven sus registros para dejar constancia de las operaciones que realicen puede
34
resultar familiar para la mayoría.
2.3.3 La Obligación de presentar las declaraciones definitivas y estimadas de impuesto
Las declaraciones tributarias según Osorio (S/F) es toda aquella manifestación
formulada para determinar el pago o la exención de un impuesto o de otros
derechos monetarios del fisco, estas declaraciones están sujetas a periodicidad la
cual debe estar indicada en la ley que origina el tributo, el cual debe estar indicada
en la ley que origina el tributo, el cual en su mayoría es anual, a consecuencia de
prestaciones derivadas del ejercicio de una actividad o profesión o del producto de
bienes, industrias o comercio.
Estas declaraciones comprueban el carácter estricto y ponen en evidencia, en
los supuestos de omisiones voluntarias o involuntarias, al contribuyente ante un
deber formal o material los cuales en algunos casos conllevan a penas de
defraudación o por lo común, elevadas multas, cierre de establecimientos y hasta
privación de libertad.
Para Sanmiguel (2009), es el deber formal del contribuyente, que debe
prepararse en los formularios oficiales emitidos a tales efectos, por las autoridades
tributarias, que contendrán los resultados fiscales de un ejercicio, sean estos
enriquecimientos o perdida.
Por su lado, Fraga (2006) establece que la declaración se causa en un periodo
coincidente con el año civil o gregoriano, esta debe realizar al finalizar el ejercicio o
periodo de imposición y en la cual se declararan la totalidad de los ingresos o
proventos productos de la actividad económica del contribuyente, para
posteriormente liquidar el monto exacto del tributo es lo que se conoce como
declaración definitiva.
El artículo 155 del Código Orgánico Tributario (2014) y el artículo 82 de la Ley de
Impuesto sobre la Renta (2015) consagran la obligación que tienen, entre otros
contribuyentes, todas las personas señaladas en el artículo 2 de la Ley (entre ellas
las asociaciones civiles y las fundaciones) de presentar declaración anual,
cualquiera sea el monto de sus enriquecimientos o perdidas. La declaración
comprenderá todos los enriquecimientos gravables obtenidos y las pérdidas sufridas
en el periodo a que la misma se contrae, incluidos los sometidos a retención total o
35
parcial de impuesto; se harán en los formularios electrónicos del portal del seniat.
No obstante, el artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2015) reza
textualmente: “Para fines de control fiscal, la Administración Tributaria podrá exigir
mediante providencia administrativa, que los beneficiarios de alguna de las
exenciones previstas en el artículo 14 de esta ley, presenten declaración jurada
anual de los enriquecimientos exentos, por ante el funcionario u oficina y en los
plazos y formas que determine la misma. En todo caso la Administración Tributaria
deberá verificar periódicamente el cumplimiento de las condiciones que dan derecho
a las exenciones establecidas en el mencionado artículo 14 de esta Ley”.
Este último artículo colide con el aparte del artículo 71 de la misma Ley, el cual
exige la declaración a todos los contribuyentes referidos en el artículo 14 literal 10
de la misma. Según el artículo 89 la Administración “podrá exigir” la declaración de
los enriquecimientos exentos a los beneficiarios de las exenciones; y según el
aparte del 71, todos los contribuyentes señalados en el artículo 14 de la Ley, donde
se ubican las instituciones universitarias sin fines de lucro, “deberán presentar
declaración anual de sus enriquecimientos”.
Aunque la Administración tiene la potestad de revisar los libros y registros
contables de los contribuyentes, la declaración constituye el punto de partida para
verificar la marcha financiera de la institución; evidencia las cantidades que el Fisco
recabara por concepto del tributo o dejara de recabar si la institución se encuentra
exenta; y constituye una valiosa fuente de información estadística, para conocer si
con el beneficio de la exención se está realmente dando estímulo al desarrollo de
las actividades exentas.
Las instituciones universitarias privadas sin fines de lucro también deben
presentar declaración estimada, dentro de los noventa días (90) una vez finalizada
la declaración de rentas, cuando en el año inmediatamente anterior al ejercicio en
curso hayan obtenido enriquecimientos netos superiores a 1.500 unidades
tributarias (UT).
Según el Diccionario de la Real Academia Española la estimación tributaria es
aquella que se realiza en ciertos tributos para determinar el valor de la base
imponible. Por otro lado indica que la anticipación es la objeción que se hace uno
mismo con el fin de adelantarse a la que otro pudiera hacerle para refutarla de
antemano.
En este particular, Villegas (2002) establece que los anticipos tributarios son la
36
obligación que algunos contribuyentes deben cumplir antes de perfeccionarse el
hecho imponible, en la cual el sujeto activo presume que lo pagado en el periodo
anterior es equivalente al monto a pagar en el ejercicio posterior que por el cual se
exige el pago de dicho anticipo, estos no revisten carácter de pago definitivo, por lo
contrario son ingresos que deben imputarse al impuesto resultante de la declaración
definitiva.
2.3.4 La Obligación de retener y enterar el impuesto
Las Instituciones Universitarias Privadas sin fines de lucro, independientemente
de que disfruten o no del beneficio de la exención, deben retener y enterar el
impuesto sobre la renta en los plazos y bajo los términos y condiciones establecidos
en la Ley y en los respectivos decretos que se dicten al efecto.
Jarach (2007), expresa que se le pedirá a los contribuyentes y responsables
comprobantes específicos y la conservación del mismo por un periodo de diez (10)
años, y se extiende el plazo cuando la información determine en deberes materiales
o pago de tributos.
Asimismo, entre los comprobantes que se deben emitir está el comprobante de
retención, las disposiciones que establecen la obligatoriedad de los agentes de
retención, y en particular, Candal (2009) especifica lo concerniente a los tipos de
enriquecimientos sujetos a retención, los efectos por la omisión o retención más
calculada, así como lo relativo a cualquier otro deber material o formal a que podrían
quedar legalmente sancionados.
No debe presentarse a confusión la retención del impuesto que la institución
realice al beneficiario del enriquecimiento (por ejemplo, a quien le presta un servicio
profesional), con el impuesto que deba pagar la institución por sus enriquecimientos,
caso de no estar exenta. La retención es un prepago de impuesto que hace la
institución por cuenta del beneficiario del enriquecimiento. El pago de los egresos y
gastos objeto de retención (el cual la institución debe enterar al Fisco en el plazo de
la Ley), y el otro por la diferencia (que se entrega al beneficiario del
enriquecimiento).
Los administradores de todas las instituciones universitarias sin fines de lucro,
exentas o no del pago del impuesto, deben estar muy cuidadosos en materia de
retenciones. Deben retener y enterar oportunamente el monto exacto de la
37
retención, ya que la falta de retención, la retención insuficiente o, lo más grave, el
retener y no enterar, acarrean severas sanciones, incluso la pena de prisión
establecido en el Código Orgánico Tributario (2014) artículo 119.
Es más, una institución no lucrativa que se haya beneficiado de la exención del
pago del impuesto, podría verse privada de este beneficio, si por una investigación
derivada del seguimiento de una retención, la Administración Tributaria detecta que
en realidad no cumplía con las condiciones establecidas al efecto por la Ley.
En materia de retenciones frecuentemente surge la duda sobre si están o no
obligadas a practicarlas a las instituciones universitarias privadas sin fines de lucro
los terceros que contraen con ellas. Es decir, el caso inverso al referido en los
párrafos anteriores. Podría pensarse que la retención solo es procedente respecto a
las instituciones sin fines de lucro no exentas del pago del impuesto. No obstante,
también procede cuando el pago se hace a una institución sin fines de lucro exenta
del pago del impuesto sobre la renta, pues no corresponde al pagador calificar como
exenta o no exenta a la institución beneficiaria del enriquecimiento.
La investigadora sitúa una situación injusta, pues una entidad que por la
suprema voluntad del legislador esta revelada del pago del impuesto, debe no
obstante hacer anticipos de difícil y complicada recuperación. Entendemos que la
seguridad jurídica exige la aplicabilidad de la retención en estos casos,
especialmente por las severas sanciones que acarrea la no retención dentro del
marco legislativo vigente, tanto para el pagador como para el beneficiario.
Se debe practicar la retención cuando los beneficiarios de dichos pagos exhiban
la calificación como instituciones exentas del pago del impuesto sobre la renta
expedida por la Administración Tributaria.
2.3.5 Determinación y Pago de los Enriquecimientos Netos de las Instituciones Universitarias Privadas sin fines de lucro
El artículo 1 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2015), dispone que los
enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie, en
razón de actividades económicas realizadas en Venezuela o de bienes situados en
el país, causaran impuestos según las normas establecidas en dicha Ley.
El principio general es la gravabilidad de todos los enriquecimientos
independientemente de las personas que lo obtienen, sean lucrativas o no. Tanto es
38
así que el literal e) del artículo 5 de la misma Ley expresamente establece dentro de
las personas sometidas al régimen impositivo de dicha Ley a las asociaciones,
fundaciones y a otras entidades no lucrativas.
La expresada Ley y su Reglamento según Itriago (1994) definen los
procedimientos a seguir para la determinación del enriquecimiento neto gravable de
cualquier persona, incluso para para la determinación de enriquecimiento de las
personas que no persigan fines de lucro; de manera que éste no siempre se calcula
según los principios de contabilidad de aceptación general ni de acuerdo con la
costumbre mercantil, sino de conformidad con las reglas establecidas al efecto en
dichos textos normativos.
Eso no quiere decir que exista un divorcio entre la contabilidad fiscal y la normal,
ya que la Federación de Contadores Públicos de Venezuela ha establecido
principios y conceptos de contabilidad específicos para el Impuesto sobre la Renta.
2.3.5.1 Concepto de Ingresos Brutos
El ingreso bruto global de los contribuyentes a que se refiere el artículo 5 de la
Ley de Impuesto sobre la Renta (2015) (entre ellos las fundaciones , asociaciones
civiles y otros entes sin fines de lucro) está constituido por el monto de las ventas de
bienes y prestaciones de servicios en general, de los arrendamientos de bienes y de
cualesquiera otros proventos, regulares o accidentales, tales como los producidos
por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesionales
no mercantiles y los provenientes de regalías o participaciones análogas, salvo los
dividendos y lo que en contrario establezca la Ley.
Es conveniente recordar que las instituciones sin fines de lucro según Itriago
(1994), al igual que cualquier otra persona, pueden realizar actos mercantiles de
cualquier naturaleza en tanto y en cuanto esas actividades no constituyan el
propósito fundamental de ellas, sino medios para lograr sus fines, y que esas
actividades no estén expresamente reservados por la Ley a entidades lucrativas
(por ejemplo, actividades de seguros o bancarias).
En consecuencia, una entidad sin fines de lucro puede, por ejemplo, siempre
como medio para lograr sus fines no lucrativos: construir viviendas para revenderlas;
instalar plantas o fabricas para la producción, ensamblaje o transformación de
bienes; arrendar y administrar bienes de cualquier naturaleza; dar y tomar dinero en
39
préstamo con o sin intereses; adquirir y enajenar acciones, bonos, títulos y demás
instrumentos negociables; etc. Esas operaciones pueden generar a la institución
incrementos de patrimonio, los cuales, salvo que la institución esté exenta, causan
la obligación de pagar impuesto sobre la renta.
El mismo Reglamento (2003), en el Parágrafo Segundo del citado artículo 23,
contempla que los ingresos que se obtenga en moneda extranjera “deberán
convertirse en bolívares al tipo de cambio promedio del ejercicio fiscal en el país,
conforme a la metodología empleada por el Banco Central de Venezuela aplicable
para la fecha en que sean disponible los enriquecimientos derivados de tales
ingresos”.
A este respecto, conviene señalar que la Federación de Contadores Públicos ha
establecido una serie de normas sobre la contabilización del efecto de las
fluctuaciones cambiarias, que forman parte de los principios de general aceptación
en Venezuela; aunque no coincidan exactamente con las nuevas disposiciones al
respecto en materia fiscal, de la misma manera no se trata de una doble
contabilidad, sino de una contabilidad única, que permite establecer determinados
efectos de acuerdo con los principios específicos de la contabilidad fiscal al mismo
tiempo que cumpla con todos los otros principios generalmente aceptados en
materia de contabilidad.
En el Parágrafo Tercero del mismo artículo 23 del Reglamento (2003) se aclara
que “los impuestos retenidos y las cantidades rebajadas de los ingresos por el
contribuyente por cualquier concepto, así como lo efectivamente percibido u
obtenido por este, son elementos constitutivos del ingreso bruto global computable a
los fines de la determinación del enriquecimiento o perdida.”
El ingreso bruto de las instituciones no lucrativas no está sujeto a ningún
gravamen, pues de acuerdo con la Ley, el impuesto sobre la renta se calcula sobre
los enriquecimientos netos y disponibles obtenidos por el contribuyente durante el
respectivo ejercicio.
2.3.5.2 Concepto de Renta Bruta
Para la determinación de la renta bruta de una institución no lucrativa, exenta o
no, deben seguirse las mismas reglas generales establecidas para todos los
contribuyentes en el artículo 36 del Reglamento (2003): “La renta bruta proveniente
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de la venta de bienes y de la prestación de servicios en general y de cualquier otra
actividad económica, se determinara restando del ingreso bruto global del ejercicio
gravable los costos de los productos enajenados y de los servicios prestados,
siempre que los costos en referencia se hayan efectuado en el país o se consideren
como tales de acuerdo con lo establecido en la Ley”. Es por ello que a continuación
estudiamos el concepto tributario de costos.
2.3.5.3 Concepto de Costos
Como hemos dicho, la Ley de impuesto sobre la renta (2015) exige que para la
determinación de la renta bruta de cualquier persona, lucrativa o no, se resten de su
ingreso bruto global los costos de los productos que hubiere enajenado y los de los
servicios prestados durante el respectivo ejercicio gravable; costos que deberán
haber sido realizados en el país o que se consideren como efectuados en el de
acuerdo con lo que ella misma establece.
Por otra parte Itriago (1994) puntualiza los costos y gastos de empresas según o
actividad en periodo de desarrollo, entendiendo por tales aquellos costos y gastos
normales y necesarios incurridos con el objeto de colocar las operaciones de la
empresa o actividad en su etapa comercial o industrial normal; son los costos y
gastos normales aplicados en cada una de las etapas de una empresa o actividad
en periodos de desarrollo.
Por su importancia para los efectos del presente estudio es conveniente señalar
que el artículo 21 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2015) dispone que a los
fines de la determinación de los enriquecimientos exentos del impuesto sobre la
renta, se aplicaran las normas de la misma, determinantes de los ingresos, costos y
deducciones de los enriquecimientos gravables; y que el aparte del mismo artículo
21 contempla que: “los costos y deducciones comunes aplicables a los ingresos
cuyas rentas resulten gravables o exentas, se distribuirán en forma proporcional”.
Este sería, por ejemplo, de alguna institución de las referidas en el numeral 10
de artículo 14 de la Ley de ISLR (2015), que se dedicara además de cualquier o
cualesquiera de las actividades referidas en dicho numeral (religiosas, artísticas,
tecnológicas, científicas, culturales, deportivas, profesionales o gremiales, etc), a
otras actividades, también sin fines de lucro, pero cuyos enriquecimientos no gocen
de la exención conforme a dicho numeral.
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En tal sentido y no obstante la observación que se hizo sobre la supresión de la
frase “a los respectivos ingresos” en el texto de la ley reformada, los costos y
deducciones comunes a las rentas gravables o exentas se distribuirían en forma
proporcional a los ingresos que hubiere originado cada actividad. Es decir a la
actividad exenta correspondería una parte de los costos que respecto al total de
estos guardaría la misma relación porcentual que exista entre los ingresos exentos y
el total de los ingresos de la institución.
El Reglamento (2003) expresa que para determinar el costo de los bienes
enajenados se sumara al valor de las existencias al principio del año gravable, el
costo de los productos o bienes extraídos, manufacturados o adquiridos durante el
mismo periodo y de esta suma se restara el valor de las existencias al final del
periodo (artículo 125). Nada impide que una asociación civil benéfica o de asistencia
social o de cualquier otra naturaleza, tenga inventarios de mercancías y venda esta
como parte de sus actividades no lucrativas, o incluso, a precios de mercado.
En lo atinente al costo de los bienes adquiridos o producidos por el
contribuyente, el artículo 38 del Reglamento (2003) dispone que se determina así:
1. El de los bienes muebles será igual al precio neto de adquisición, más los gastos de transporte y seguro, los gastos necesarios de agentes y comisionistas, los derechos consulares, los impuestos de importación y demás gastos y contribuciones directamente imputables al costo de los bienes adquiridos.
2. El de los bienes inmuebles será igual a su precio al incorporarse al patrimonio del contribuyente conforme al respectivo documento, más el monto de las mejoras efectuadas, así como los derechos de registros pagados por el contribuyente. Se excluyen los intereses y demás gastos financieros y de cualquier otra índole.
3. El de los bienes producidos será igual a la suma de los costos del material directo utilizado y de la mano de obra directa más los gastos indirectos de producción. El costo del material directo se determinara conforme a lo dispuesto en los uno (1) y cuatro (4) de dicho artículo, según sea el caso.
4. El de adquisición de los bienes recibidos en operaciones tales como permuta o dación en pago será igual al precio de mercado de esos bienes para el momento de la negociación.
2.3.5.4 Concepto de Enriquecimiento Neto
El concepto tributario según Itriago (1994) es el de enriquecimiento neto, pues,
como antes señalamos, es el que puede determinar el pago del impuesto sobre la
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renta. “La materia gravada por nuestra Ley de Impuesto sobre la Renta es el
enriquecimiento neto. Ella ha debido llamarse en realidad Ley de Impuesto sobre los
Enriquecimientos y no Ley de Impuesto sobre la Renta. El concepto de
enriquecimiento es mucho más amplio que el concepto de renta (La renta) es un
producto susceptible de renovarse por ser producto de una fuente estable y
duradera”.
La definición de renta formulada estableció como materia gravada al
enriquecimiento, que comprende tanto a la renta propiamente dicha como a las
ganancias o valorizaciones de capital y aun a las ganancias fortuitas ocasionales. El
de enriquecimiento comprende, pues, a todo incremento de patrimonio; es decir a
todo aquello que haga más rico a quien lo percibe.
No existen mayores diferencias entre los mecanismos para la determinación de
los ingresos netos de las instituciones lucrativas y de las que no lo son. Pero debe
tenerse presente que una cosa es el enriquecimiento neto y otra el enriquecimiento
neto gravable, pues el artículo 1 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2015) señala
que el impuesto sobre la renta se causan por “los enriquecimientos anuales, netos y
disponibles obtenidos en dinero o en especies, en razón de actividades económicas
realizadas en Venezuela o de bienes situados en el país”.
Ahora bien, a título ilustrativo se indicara el artículo 3 de la Ley de Impuesto
sobre la Renta (2015) esclarece el concepto de disponibles al establecer que los
enriquecimientos provenientes de la cesión, del uso o goce de bienes, muebles o
inmuebles, incluidos los derivados de regalías y demás participaciones análogas, los
producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de
profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles y las ganancias
fortuitas, se consideran disponibles en el momento en que sean pagados.
Los enriquecimientos que no estén comprendidos en la enumeración anterior, se
considerarán disponibles desde que se realicen las operaciones que lo producen,
salvo en las cesiones de crédito y operaciones de descuento, cuyo producto sea
recuperable en varias anualidades, casos en los cuales se considerara disponible
para el cesionario el beneficio que proporcionalmente corresponda. En todos los
casos a que se refiere ese artículo, los abonos en cuenta se consideraran como
pagos, salvo prueba en contrario.
Por su parte, el artículo 153 de la Ley de Impuesto sobre la renta (2015) y del
reglamento (2003) también aclara que a todos los fines de la Ley se consideran
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enriquecimientos obtenidos en especie, los constituidos por bienes distintos del
dinero.
Un enriquecimiento proviene de actividades económicas realizadas en
Venezuela o de bienes situados en el país, “cuando alguna de las causas que lo
origina ocurre dentro del territorio nacional, ya se refieren esas causas a la
explotación de suelo o subsuelo, a la formación, traslado, cambio o cesión del uso o
goce de bienes muebles o inmuebles, corporales o incorporales o a servicios
prestados por personas domiciliadas, residentes o transeúntes en Venezuela y los
que se obtengan por asistencia técnica o servicios tecnológicos utilizados en el
país.. “ (Artículo 6 de la Ley ISLR 2015)
Para obtener el enriquecimiento neto de cualquiera de las personas sometidas a
la Ley de impuesto sobre la renta (y, por lo tanto de cualquier institución sin fines de
lucro), se harán de la renta bruta las deducciones permitidas por el artículo 27 de la
Ley, seguidamente analizado, sin perjuicio de los ajustes por inflación que la misma
Ley establece.
Por su parte, el artículo 4 del Reglamento (2003) define aún mas el concepto de
enriquecimiento neto, al señalar que para obtenerlo “se harán a la renta bruta las
deducciones autorizadas en el artículo 27 de la Ley, las cuales, salvo disposiciones
legales en contrario, deberán corresponder a egresos causados o pagados, según
sea el caso, y a gastos normales y necesarios hechos en el país con el objeto de
producir el enriquecimiento”.
Lo anterior se refiere a los incrementos obtenidos por el contribuyente en dinero
o en especie, en razón de actividades económicas realizadas en Venezuela o de
bienes situados en el país.
2.3.5.5 Deducciones
Esas deducciones, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a
egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país
con el objeto de producir el enriquecimiento.
Según Padrón Amare (1964) se puede decir que un gasto es normal, cuando
referido al giro ordinario del negocio del contribuyente se amolda a éste y puede
establecerse entre la cuantía del gasto y el volumen del negocio o empresa una
razonable relación. “No obstante, siempre deberá tomarse en cuenta la naturaleza
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de la operación que motivó el gasto y su finalidad en orden a la producción de la
renta, ya que en función de la necesidad económica de dicho gasto, una erogación
a primera vista excesiva, puede y debe considerarse normal, siempre que otro u
otros comerciantes o industriales, en las mismas condiciones, efectúen tal egreso”.
Por otro lado al gasto Itriago (1994) lo define como “aquel licito, apto para
producir el resultado deseado y ordenado a ese fin, a ese resultado, sin que pueda
decirse que sea imprescindible o deba ser imprescindible. Por razones de justicia, el
Fisco solo se procura de los contribuyentes lo que realmente deben en base a la
renta neta, a la verdadera utilidad que hayan percibido. Por ello, la erogación lícita,
con capacidad para producir la renta, en el sentido de medio adecuado para un fin,
debe ser considerada deducibles en atención al verdadero sentido de la Ley. Basta
como nota distintivas del concepto de necesidad, el que pueda establecerse entre el
gasto y la renta producida una “razonable relación de causalidad” en los términos
antes descritos”.
En virtud de lo dispuesto en los numerales 3, 11, y 20 y en los parágrafos
duodécimos y décimo tercero del articulo 27 de la Ley de ISLR (2015), las
deducciones deberán corresponder a egresos efectivamente causados durante el
año gravable, cuando correspondan a ingresos disponibles para la oportunidad en
que la operación se realice.
Cuando se trate de ingresos que se consideran disponibles en la oportunidad de
su pago, conforme a lo dispuestos en el articulo 3 de esta Ley, las respectivas
deducciones deberán corresponder a egresos efectivamente pagados en el año
gravable, sin perjuicio de que se rebajen las partidas previstas en los numerales 5 y
6 del articulo 27.
El parágrafo decimo sexto del articulo 27 de la Ley (2015) dispone que el
Reglamento de la misma establecerá los controles necesarios para asegurar que las
deducciones autorizadas en dicho articulo sean efectivamente justificadas y
respondan a gastos realizados, lo que es lógico, pues las deducciones se
consideran una gracia que concede el Legislador al contribuyente.
El legislador podría gravar la renta bruta, pero el, por razones de justicia y de
equidad, permite ciertas deducciones para gravar solo a la renta neta comercial o
real del contribuyente. Esta circunstancia obliga al contribuyente que quiera gozar
de una deducción a alegarla y comprobarla. Nuestra jurisprudencia reiteradamente
ha establecido que en materia de deducciones no puedan hacerse valer contra la
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renta sujeta a impuesto, gastos que no se vinculen con ella, ni que no estén
debidamente comprobados.
3.-Sistema de Categorías
3.1 Definición Nominal Derogatoria de la Exención establecida en la Ley de Impuesto sobre la Renta del
año 2014 a las Instituciones Universitarias Privadas.
3.2 Definición Conceptual La Exención
Según el Código Orgánico Tributario (2014) en su artículo 73 establece que las
exenciones son la dispensa del pago otorgada por la ley de forma total o parcial de
la obligación tributaria.
Ley de Impuesto sobre la Renta
El concepto legal de Impuesto sobre la Renta se estableció en 1943 en su
primer artículo “los enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos en
dinero o en especie, causarán impuestos según las normas establecidas en esta
Ley. Salvo disposición en contrario de la presente Ley, toda persona natural o
jurídica, residente o domiciliada en la República Bolivariana de Venezuela, pagará
impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la causa o la fuente de
ingresos este situada dentro del país o fuera de él”.
3.2 Definición Operacional
La derogatoria de la exención establecida en la Ley de Impuesto sobre la Renta
del año 2014 a las Instituciones Universitarias Privadas, se desarrolló a través de las
sub categorías establecidas en el cuadro de análisis de categorías (cuadro Nro. 1),
estas sub categorías según Colmenares y Armas (2014) la define como elementos
que en su conjunto y de forma coherente componen la categoría, por tal razón se
procede a detallar las sub categorías de la investigación; como las características de
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las organizaciones sin fines de lucro, de igual forma se conocerán los beneficios
tributarios otorgados a las instituciones universitarias privadas sin fines de lucro
como lo son las exenciones y exoneraciones.
Al mismo tiempo se ahondara en la situación actual del cumplimiento de las
obligaciones tributarias por parte de las instituciones universitarias sin fines de lucro
para determinar los deberes formales y materiales que acarrean.
A continuación se presenta el cuadro de análisis de categorías, en el mismo se
indican las unidades de análisis por medio del cual se abordó las sub categorías
para así dar respuestas a los propósitos específicos y por consiguiente al propósito
general
Cuadro 1. MATRIZ DE ANALISIS DE LA CATEGORIA Propósito General: Analizar la derogatoria de la exención establecida en la reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2014 a las Instituciones Universitarias Privadas.
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PROPOSITOS ESPECIFICOS CATEGORIAS SUB-CATEGORIAS UNIDAD DE ANALISIS Caracterizar las Organizaciones sin fines de lucro
Derogatoria de la Exención establecida en la Ley de Impuesto Sobre la Renta del año 2014 a las
Instituciones Universitarias Privadas
Organizaciones sin fines de lucro
- Concepto - Régimen Jurídico
Examinar los beneficios tributarios otorgados a las instituciones universitarias privadas en la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2007
Beneficios tributarios otorgados a las
instituciones universitarias privadas sin fines de lucro
- Exenciones - Exoneraciones
Describir las obligaciones tributarias correspondiente a las instituciones universitarias privadas en la ley de ISLR del año 2014
Obligaciones Tributarias por parte de las Instituciones Universitarias sin fines de
lucro
- Inscribirse en los registros
- Llevar los libros y registros contables
- Presentar las declaraciones definitivas y estimadas de impuesto
- Retener y enterar el impuesto
- Determinación y pago de los enriquecimientos netos de las instituciones sin fines de lucro
Conocer desde la perspectiva de expertos tributarios las consecuencias de la derogatoria de la exención establecida en la Reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2014 a las Instituciones Universitarias Privadas
Este propósito se logró a través de una entrevista a profundidad, practicada a expertos tributarios.
Fuente: Sisiruca (2019)
