Tratamiento Fiscal de las Concesiones en Infraestructura

Carretera

Por: C.P. Mirella Plcido Hernndez mplacido@horwath.com.mx

Resulta de vital importancia conocer el tratamiento fiscal de las concesiones carreteras que son otorgadas y financiadas por el Gobierno Federal, con la finalidad de cumplir con las obligaciones que sealan las disposiciones fiscales vigentes. Sin embargo, antes de entrar en materia, resulta necesario conocer el objetivo y funcionalidad de los diferentes esquemas bajo los cuales son financiados los proyectos de inversin en infraestructura carretera. Antecedentes Desde hace muchos aos nuestro pas arrastra importantes carencias en materia de infraestructura carretera que inhiben nuestro crecimiento a nivel nacional y limitan el aprovechamiento de oportunidades productivas a nivel mundial, sin considerar que agravan la falta de generacin de empleos y una mejor calidad de vida de la poblacin. Ante tales circunstancias, fue indispensable fomentar la inversin privada para coadyuvar en el desarrollo de infraestructura bsica, suficiente, diversificada y moderna que cumpliera con las necesidades de la

poblacin a travs de Proyectos de Inversin en Infraestructura. En el caso de los proyectos de inversin en infraestructura carretera, son una condicin necesaria para el desarrollo econmico del pas, toda vez que la existencia de un sistema de infraestructura carretera amplia y suficiente dar como resultado, entre otros, la reduccin de costos, mejores condiciones de vida de la poblacin, incremento de la competitividad y mayor integracin regional y sectorial.

En este sentido el Banco Nacional de Obras y Servicios Pblicos S.N.C. (Banobras) contribuye con el desarrollo de esquemas de financiamiento con fuente de pago propia para proyectos carreteros de cuota de carcter federal o estatal. Sin embargo, actualmente Banobras est apoyando el Nuevo Esquema de Concesiones de

Autopistas de Cuota, bajo el cual el Gobierno Federal, a travs de la Secretara de Comunicaciones y Transportes (SCT), otorga concesiones al sector privado para llevar a cabo la construccin de autopistas que no son autofinanciables. Bajo este esquema, Banobras acta como fiduciario del Gobierno Federal, canalizando recursos a travs del Fondo de Inversin en Infraestructura (FINFRA), el cual est dirigido a apoyar obras susceptibles de ser financiadas con capital privado, pero que requieren de alguna forma el apoyo del sector pblico para llevar a cabo sus proyectos.

El FINFRA puede manejarse bajo dos modalidades: capital de riesgo y capital subordinado. En el capital de riesgo, el FINFRA participa con inversionistas privados como socio minoritario del proyecto, a travs de aportaciones de hasta el 35% del capital ordinario, esperando una rentabilidad financiera sobre su inversin, al menos en los mismos trminos que los inversionistas privados. En el caso del capital subordinado, las aportaciones son entregadas con la expectativa de que los mismos no son recuperables, es decir, van a un fondo perdido, recibiendo el tratamiento de subsidio. En este orden de ideas, resultar ms fcil identificar el tratamiento fiscal de las concesiones carreteras que son otorgadas por el Gobierno Federal, cuyos proyectos son financiados a travs del FINFRA, as como aquellos que son efectuados con recursos propios (autofinanciables), para dar cumplimiento con las obligaciones que sealan las disposiciones fiscales vigentes.

Efectos Fiscales Proyectos de Inversin Carretera con recursos provenientes del FINFRA De conformidad con lo que establece la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), deben acumularse la totalidad de los ingresos que se reciban en efectivo, en bienes, en servicios, en crdito o de cualquier otro tipo, en el ejercicio fiscal de que se trate. As las cosas, los contribuyentes que reciban recursos a travs del FINFRA, deben acumular dichos recursos para la determinacin del Impuesto Sobre la Renta (ISR), con base en lo que establecen los preceptos fiscales. No obstante, a partir de la publicacin de las reglas de la Resolucin Miscelnea Fiscal (RMF) vigente para 2008, se establece una opcin para no acumular en la determinacin del ISR, los recursos provenientes de aportaciones gubernamentales, siempre que las mismas no se reserven el derecho a participar en los resultados de la concesin, o bien, su participacin en dichos resultados sea hasta que se termine la concesin de que se trate y se hayan cumplido con todas las obligaciones de pago establecidas en el contrato de concesin y cumplan con lo siguiente: a) Deducirn sus inversiones, considerando

para ello como Monto Original de la Inversin (MOI), el valor que resulte de la siguiente operacin:

Valor de la construccin objeto de la concesinMenos:

Importe de las aportaciones provenientes del FINFRAIgual:

Monto Original de la Inversin (MOI)

En el caso de que se inicie parcialmente la explotacin de la obra objeto de la concesin, se podr deducir el MOI que corresponda a la parte de la obra que se encuentre en operacin.

a) No deducirn en el clculo del ISR del ejercicio, el ajuste anual por inflacin que les resulte de no haber considerado como deuda las aportaciones provenientes del FINFRA

b) Considerarn como erogacin deducible para el acreditamiento del Impuesto al Valor Agregado (IVA), en la proporcin que el MOI represente sobre el valor de la inversin, es decir, nicamente se podr acreditar el IVA que haya pagado el contribuyente con recursos que no provengan del FINFRA

Ahora bien, en caso de incumplimiento de alguno de los requisitos antes sealados, se estar ante el supuesto de no sujetarse a la opcin, por lo que, en este caso, debern acumularse los recursos que provengan del FINFRA. Por otro lado, para efectos de IETU, las inversiones sern deducibles en la misma proporcin que lo sean para el ISR, bajo el esquema de flujos de efectivo. Proyectos de Inversin Carretera con recursos propios (autofinanciables) Los contribuyentes que obtengan concesiones para la construccin, operacin y mantenimiento de obras en infraestructura carretera, podrn administrar, o bien operar carreteras, con recursos propios, que al trmino del mismo se reviertan a favor del Gobierno Federal, entidad federativa o municipio que hubiera otorgado la concesin. En este caso, podrn optar por deducir las inversiones en activo fijo que adquieran para la explotacin de las obras, conforme a lo siguiente: 1. Esquema tradicional: Porcentajes

establecidos en los artculos 40 o 41 de la LISR, o bien los contenidos en el Anexo 2, tabla 1 de la RMF vigente

2. Duracin de la concesin: Porcentajes

que correspondan de acuerdo al nmero de aos por los que se otorgue la

concesin, o bien los contenidos en el Anexo 2, tabla 2 de la RMF vigente

3. Deduccin inmediata: Porcentajes

Artculo 220 de la LISR(*), o bien los contenidos en el Anexo 2, tabla 3 de la RMF vigente

Los contribuyentes que hubieran aplicado porcentajes menores a los sealados en el esquema tradicional, podrn deducir en cada ejercicio un porcentaje equivalente que resulte de dividir el MOI entre el nmero de aos que falten para el trmino de la concesin. Aquellos contribuyentes que opten por aplicar deduccin inmediata podrn determinar los Pagos Provisionales (PP) del ISR del ejercicio en el que se efecte la deduccin, restando de la utilidad fiscal del periodo, el importe de la deduccin inmediata.

Por otro lado, dichos contribuyentes podrn disminuir la prdida fiscal generada en un ejercicio por la explotacin de una concesin de la utilidad fiscal que se obtenga en los ejercicios siguientes hasta agotarla, o bien, cuando se est en los siguientes supuestos, lo que ocurra primero: 1. Cuando se termine la concesin 2. Cuando se liquide la empresa

concesionaria En el caso de aquellos contribuyentes que hubiesen aplicado deduccin inmediata de conformidad con lo que sealaba la regla 3.7.17 vigente hasta la publicacin de la RMF vigente en 1999 y concluya en forma anticipada el plazo por el cual se haya otorgado la concesin, podrn aplicar la deduccin adicional por la baja de los bienes

No obstante, cabe sealar que an y cuando las autoridades fiscales han trabajado para dar una mejor certidumbre jurdica a los contribuyentes que tienen como actividad principal el desarrollo de proyectos de inversin, su tratamiento fiscal, no deja de ser peculiar.

en activo fijo, de conformidad con lo que seala el artculo 51-A, fraccin III de la LISR vigente al 31 de diciembre de 1998, con opcin de utilizar los porcentajes contenidos en la Tabla 2 y 3 del Anexo 9 vigente en el momento en el que se ejerci la opcin de aplicar deduccin inmediata.

Por otro lado, en materia de IVA, los contribuyentes que realicen erogaciones por concepto de adquisicin de bienes, servicios o por uso o goce temporal de bienes con recursos propios, podrn acreditar el 100% del IVA que les trasladen con motivo del pago de dichas erogaciones, siempre que cumplan los requisitos que sealen las disposiciones fiscales, en cada caso.

La C.P. Mirella Plcido Hernndez es Gerente de

Impuestos de Horwath Castillo Miranda. Por lo que respecta al tratamiento fiscal en materia del IETU, los intereses que los contribuyentes paguen por la obtencin de financiamientos de terceros, no sern deducibles. Asimismo, tampoco sern acumulables los intereses que dichos contribuyentes lleguen a cobrar con motivo de financiamientos otorgados.

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Comentarios Si bien es cierto que antes de la entrada en vigor de la RMF para 2008, la cual fue publicada el 27 de mayo del presente ao, en el Diario Oficial de la Federacin, ya existan reglas que de alguna manera regulaban este tipo de operaciones, resulta importante sealar, que antes no se daba certidumbre fiscal a los contribuyentes que eran beneficiados con recursos provenientes del FINFRA, ya que no se contemplaba el tratamiento fiscal aplicable para dichos recursos, dando lugar a su acumulacin, en trminos generales de Ley.

Asimismo, an y cuando no cambi el procedimiento para determinar la deducibilidad de las inversiones, no se precisaba cul era el tratamiento que el contribuyente deba seguir para determinar el IVA sujeto de acreditamiento.

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El contenido de esta publicacin es de carcter general.

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