UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA FACULTAD DE CIENCIAS
ECONMICAS ESCUELA DE AUDITORA
NIA 700 NIA 705 NIA 800
Formando una opinin e informando sobre los estados financieros
Modificaciones a la opinin en el dictamen del auditor independiente
Consideraciones especiales auditoras de estados financieros
preparados de acuerdo con marcos de referencia de propsito
especial
MATERIAL DIDCTICO PROPORCIONADO POR
R & R Romn & Romn Consultores Contadores Pblicos y
Auditores, S.C.LIC. JORGE AUGUSTO ROMN G.
Guatemala, abril de 2011
2 NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 700 FORMANDO UNA OPININ E
INFORMANDO SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS Introduccin El alcance de
esta Norma Internacional de Auditora, trata sobre las
responsabilidades del auditor al formarse una opinin sobre los
estados financieros. Tambin se refiere a la forma y el contenido
del dictamen del auditor emitido como resultado de una auditora de
estados financieros. Preparada bajo el contexto de un juego
completo de estados financieros de propsito general. Esta NIA
promueve la consistencia del dictamen del auditor. Cuando la
auditora se ha realizado de acuerdo con las NIA, la consistencia
del auditor fomenta la credibilidad en el mercado global al hacer
ms fcilmente identificables las auditoras que fueron realizadas de
acuerdo a normas mundialmente reconocidas. Tambin ayuda a promover
el entendimiento del lector y a identificar las circunstancias
inusuales cuando estas ocurren. De acuerdo con la NIA 200
(Objetivos generales del auditor independiente y la conduccin de
una auditora de acuerdo con normas internacionales de auditora) al
conducir una auditora de estados financieros, los objetivos
generales del auditor son: a) Obtener seguridad razonable sobre si
los estados financieros tomados en su conjunto, estn libres de
errores materiales, debido a fraude o por equivocaciones humanas no
intencionales, permitiendo al auditor expresar una opinin sobre si
los estados financieros estn preparados, en todos los aspectos
importantes, de conformidad con un marco de referencia de
informacin financiera aplicable; y b) Emitir un informe sobre los
estados financieros y comunicar, segn requieren las NIA, los
hallazgos de auditora. Segn lo indicado en la NIA 210 (Acuerdo de
los trminos de los trabajos de auditora) el auditor determinar si
es aceptable el marco de referencia de informacin financiera que se
va a aplicar a los estados financieros y obtener el acuerdo de la
administracin en el sentido de que reconoce y entiende su
responsabilidad. Prrafo A8. NIA 210 Actualmente, no existe una
fundamentacin autorizada y objetiva que haya sido reconocida
globalmente para determinar la aceptabilidad de los marcos de
referencia de propsito general. A la falta de tal fundamento, opera
la presuncin de que las normas de informacin financiera
establecidas por organizaciones reguladoras autorizadas o
reconocidas para ser utilizadas por propsito general elaborados por
dichas entidades, siempre y cuando lasLic. Jorge Augusto Romn
G.
3 organizaciones sigan un proceso establecido y transparente que
implique la deliberacin y consideracin de las perspectivas de una
amplia gama de personas interesadas. Objetivos Los objetivos del
auditor son: a) Formarse una opinin sobre los estados financieros
con base en una evaluacin de las condiciones resultantes de la
evidencia de auditora obtenida; y b) Expresar claramente esa opinin
a travs de un dictamen por escrito que tambin describa la base para
esa opinin. Definiciones a) Estados financieros de propsito
general: estados financieros preparados de acuerdo a un marco de
referencia de propsito general. b) Marco de referencia de propsito
general: marco diseado para cumplir con las necesidades comunes de
informacin financiera de una amplia gama de usuarios, que puede ser
un marco de referencia de presentacin razonable o un marco de
referencia de cumplimiento. El trmino marco de referencia de
presentacin razonable se utiliza para referirse a un marco de
referencia de informacin financiera que exige el cumplimiento de
los requerimientos del marco y: i. Reconoce de manera explcita o
implcita que, para lograr la presentacin razonable de los estados
financieros, puede ser necesario que la administracin proporcione
revelaciones adicionales a las especficamente previstas por el
marco de referencia; o Reconoce de manera explcita que puede ser
necesario que la administracin no cumpla con un (os)
requerimiento(s) del marco de referencia para lograr la presentacin
razonable de los estados financieros. Se espera que dichos
incumplimientos slo sean necesarios en circunstancias
extremadamente raras.
ii.
El trmino marco de referencia de cumplimiento se utiliza para
referirse a un marco de referencia de informacin financiera que
exige el cumplimiento de los requerimientos del marco de
referencia, pero no contiene los reconocimientos de los incisos i y
ii anteriores. c) Opinin sin salvedades. La opinin expuesta por el
auditor cuando concluye que los estados financieros estn
preparados, en todos sus aspectos importantes, de acuerdo al marco
de referencia de informacin financiera aplicable.
Lic. Jorge Augusto Romn G.
4 En esta NIA, la referencia a los estados financieros significa
un juego completo de estados financieros de propsito general,
incluyendo las notas relacionadas. Normalmente, las notas
relacionadas comprenden un resumen de las polticas contables
significativas y otra informacin aclaratoria. Los requerimientos
del marco de referencia de informacin financiera aplicable
determinan la forma y el contenido de los estados financieros, y
que es lo que constituye un juego completo de estados financieros
Requerimientos Formacin de una opinin sobre los estados financieros
Prrafo 10. El auditor debe formarse una opinin sobre si los estados
financieros estn preparados, en todos sus aspectos importantes, de
acuerdo con el marco de referencia de informacin financiera
aplicable Prrafo 11. Para formarse una opinin, el auditor debe de
concluir si ha tenido una seguridad razonable de que el juego
completo de los estados financieros est libre de errores
significativos, ya sea por fraude o error. Prrafo 12. El auditor
debe evaluar si los estados financieros estn preparados, en todos
sus aspectos importantes, de acuerdo con los requerimientos del
marco de referencia de informacin financiera aplicable. Esta
evaluacin debe considerar los aspectos cualitativos de las partidas
prcticas contables de la entidad, que incluyen los indicadores de
posibles sesgos en los juicios de la administracin. Prrafo 13. En
particular, el auditor debe evaluar si, en vista de los
requerimientos del marco de referencia de informacin financiera
aplicable: a) Los estados financieros revelan adecuadamente las
polticas contables; b) Las polticas contables son consistentes con
el marco de referencia de informacin financiera aplicable y si
estas son apropiadas; c) Las estimaciones contables hechas por la
administracin son razonables; d) La informacin presentada en los
estados financieros es relevante, confiable, comparable y
entendible. e) Los estados financieros proporcionan revelaciones
adecuadas que permitan a los usuarios entender el efecto de las
transacciones y hechos significativos, sobre la informacin
comunicada en los estados financieros; y f) La terminologa usada en
los estados financieros, que incluye el ttulo de los estados
financieros, es apropiada. Formato de la opinin Prrafo 16. El
auditor debe expresar una opinin sin salvedades cuando concluye que
los estados financieros estn preparados, en todos sus aspectos
importantes, de acuerdo con el marco de referencia de informacin
financiera aplicable.Lic. Jorge Augusto Romn G.
5 Prrafo 17. Si el auditor: a) Concluye que, con la base en la
evidencia de auditora obtenida, el juego completo de estados
financieros no estn libre de errores significativos; o b) No le fue
posible obtener suficiente evidencia adecuada de auditora para
concluir que el juego completo de los estados financieros estn
libres de errores significativos, El auditor debe modificar la
opinin en su dictamen de acuerdo con la NIA 705. Prrafo 19. Cuando
los estados financieros estn preparados de acuerdo con un marco de
referencia de cumplimiento, no es necesario para el auditor evaluar
si los estados financieros logran una presentacin razonable. Sin
embargo, si en circunstancias extremadamente raras el auditor
concluye que dichos estados financieros son errneos, debe discutir
el asunto con la administracin y, dependiendo de cmo se resuelva,
debe determinar si lo comunicar en su dictamen y cmo lo realizar.
Dictamen del auditor Prrafo 20. El dictamen del auditor debe ser
por escrito. Prrafo 21. El dictamen del auditor debe tener un ttulo
que indique claramente que es el dictamen de un auditor
independiente. Prrafo 22. El dictamen del auditor debe dirigirse
(Destinatario) segn lo requieran las circunstancias del trabajo.
Prrafo 23. El prrafo introductorio en el dictamen del auditor debe:
a) Identificar la entidad; b) Declarar que los estados financieros
han sido auditados; c) Identificar el ttulo de cada estado que
forman los estados financieros d) Referirse a polticas contables
significativas y otra informacin aclaratoria. e) Especificar fecha
o perodo cubierto. Responsabilidad de la administracin por los
estados financieros Prrafo 24. Describe las responsabilidades de
aquellos en la organizacin que son responsables de la preparacin de
los estados financieros. El dictamen no necesita referirse
especficamente a la administracin, pero debe usar un trmino que sea
apropiado en el contexto del marco de referencia legal en la
jurisdiccin particular. En algunos casos puede referirse a los
encargados del gobierno. Prrafo 25. El dictamen del auditor debe
incluir una seccin con el ttulo La responsabilidad de la
administracin (u otro trmino apropiado) por los estados
financieros. Prrafo 26. El dictamen del auditor debe describir la
responsabilidad de la administracin por la preparacin de los
estados financieros, mediante una explicacin de que la
administracin es responsable de la preparacin de los estados
financieros de acuerdo con el marco de referenciaLic. Jorge Augusto
Romn G.
6 de informacin financiera aplicable, y del control interno que
determine necesario para la preparacin de estados financieros que
estn libres de errores significativos, ya sea por fraude o error.
Prrafo 27. Si los estado financieros estn preparados de acuerdo a
un marco de referencia de presentacin razonable, en el dictamen
debe referirse a la preparacin y presentacin razonable de estos
estados o la preparacin de estados financieros que den una certeza
razonable, segn proceda en las circunstancias. Responsabilidad del
auditor i. Incluir una seccin con el ttulo de Responsabilidad del
auditor ii. Declarar que es responsabilidad del auditor expresar
una opinin sobre los estados financieros con base en la auditora.
iii. Declarar que la auditora se llevo a cabo de acuerdo con las
Normas Internacionales de Auditora. Y explicar que esas normas
requieren que el auditor cumpla con los requerimientos ticos y que
planee y realice la auditora para obtener seguridad razonable sobre
si los estados financieros estn libres de errores significativos.
iv. Declarar una auditora declarando que: a. Una auditora implica
realizar procedimientos para obtener evidencia de auditora sobre
los montos y revelaciones en los estados financieros; b. Los
procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor,
incluye la evaluacin de los riesgos de errores significativos de
los estados financieros, ya sea por fraude o error. Al hacer esas
evaluaciones de riesgos, el auditor considera el control interno
relevante para la preparacin de los estados financieros por la
entidad, con el fin de disear los procedimientos de auditora que
sean apropiados en las circunstancias, pero no para expresar una
opinin sobre la efectividad del control interno de la entidad. En
caso que el auditor tenga la responsabilidad de expresar opinin
sobre la efectividad del control interno junto con la auditora de
los estados financieros, debe omitirse la frase de que la
consideracin del auditor del control interno no tiene el propsito
de expresar una opinin sobre la efectividad del mismo. c. Se debe
evaluar lo apropiado de las polticas contables utilizadas y la
razonabilidad de las estimaciones contables hechas por la
administracin, as como la presentacin general de los estados
financieros. v. Si los estados financieros estn preparados se
acuerdo con un marco de referencia de presentacin razonable, en el
dictamen se debe referir a la preparacin y presentacin razonable de
los estados financieros por la entidad o la preparacin por la
entidad estados financieros que dan una certeza razonable, segn las
circunstancias. vi. Declarar si la evidencia de auditora es
suficiente y adecuada para proporcionar una base para la opinin del
auditor.
Lic. Jorge Augusto Romn G.
7 Opinin del auditor i. Incluir el ttulo de Opinin ii. Si se
expresa una opinin sin salvedades sobre los estados financieros,
preparados de acuerdo con un marco de referencia de presentacin
razonable, la opinin del auditor debe, a menos que la legislacin o
normatividad establezcan algo distinto, se utilizarn las siguientes
frases: a) Los estados financieros estn preparados razonablemente,
en todos sus aspectos importantes, .de acuerdo con el (marco de
referencia de informacin financiera aplicable); o b) Los estados
financieros dan una certeza razonable de .de acuerdo con (el marco
de referencia de informacin financiera aplicable) iii. Si se
expresa una opinin sin salvedades de acuerdo con un marco de
referencia de cumplimiento, el auditor en su opinin debe sealar que
los estados financieros estn preparados, en todos sus aspectos
importantes, de acuerdo con (el marco de referencia de informacin
financiera aplicable) iv. En caso el marco de referencia de
informacin financiera aplicable no es a las Normas Internacionales
de Informacin Financiera (IFRS) o las Normas Internacionales de
Contabilidad del Sector Pblico emitidas por el Consejo de Normas
Internaciones de Contabilidad del Sector Pblico, la opinin deber
identificar la jurisdiccin de origen del marco de referencia. Otras
responsabilidades de informar i. S el auditor aborda otras
responsabilidades de informar en el dictamen sobre estados
financieros, adicionales a su responsabilidad de dictaminar los
estados financieros, se incluirn en una seccin por separado que
debe subtitularse Informe sobre otros requerimientos legales y
normativos. ii. El Informe sobre otros requerimientos legales y
normativos, debe ir despus del Dictamen sobre los estados
financieros. Y deber agruparse bajo el subtitulo de Dictamen sobre
los estados financieros. Firma del auditor El dictamen debe
firmarse. Fecha del dictamen del auditor No se debe fecharse antes
de la fecha en la cual el auditor haya obtenido suficiente
evidencia adecuada para basar la opinin. Direccin del auditor Lugar
de la jurisdiccin donde el auditor ejerce su prctica.
Lic. Jorge Augusto Romn G.
8 Dictamen del auditor requerido por legislacin o normatividad
Si el auditor est obligado por legislacin o normatividad de una
jurisdiccin especfica a usar una redaccin en el dictamen, debe
hacer referencia a las NIA, nicamente si incluye como mnimo: a)
Ttulo; b) Destinatario; c) Prrafo de introduccin que identifique
los estados financieros auditados; d) Descripcin de la
responsabilidad de la administracin por la preparacin de los
estados financieros. e) Descripcin de la responsabilidad del
auditor de expresar una opinin sobre los estados financieros y el
alcance, que incluya: 1) Referencia a las NIA y a la legislacin o
normatividad; y 2) Descripcin de auditora de acuerdo con esas
normas. f) Prrafo de opinin sobre los estados financieros y alusin
al marco de referencia de informacin financiera aplicable para
preparar los estados financieros (marco de referencia de
jurisdiccin cuando no sean NIIF o Normas Internacionales de
Contabilidad del Sector Pblico; g) Firma del auditor; h) Fecha del
dictamen; i) Direccin del auditor.
Lic. Jorge Augusto Romn G.
9 Ejemplo del dictamen del auditor independiente sobre un juego
completo de Estados Financieros de propsito generalDICTAMEN DEL
AUDITOR INDEPENDIENTE Seores Junta Directiva y Accionistas de
EJEMPLO, S.A. Hemos auditado los estados financieros adjuntos de la
compaa EJEMPLO, S.A., que comprenden el balance general al 31 de
diciembre de 2010 y el estado de resultados, el de variaciones en
el capital contable y el de flujos de efectivo, que les son
relativos por el ao que termin en esa fecha, y un resumen de las
polticas contables significativas y otras notas aclaratorias. La
administracin es responsable de la preparacin y presentacin
razonable de estos estados financieros de acuerdo con Normas
Internacionales de Informacin Financiera, y del control interno que
la administracin determin necesario para permitir la preparacin de
estados financieros libres de errores significativos, debido a
fraude y error. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una
opinin sobre estados financieros con base en nuestra auditora, la
cual fue realizada de acuerdo con Normas Internacionales de
Auditora. Dichas normas exigen que cumplamos con requerimientos
ticos as como que planifiquemos y llevemos a cabo la auditora para
obtener seguridad razonable sobre si los estados financieros estn
libres de representaciones errneas significativos. Una auditora
implica realizar procedimientos para obtener evidencia de auditora
sobre los montos y revelaciones en los estados financieros. Los
procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor,
incluyendo la evaluacin de los riesgos de errores significativos de
los estados financieros, ya sea por fraude o error. Al hacer esta
evaluacin de riesgos, el auditor considera del control interno
relevante para la preparacin y presentacin razonable de los estados
financieros por la entidad, con el fin de disear los procedimientos
de auditora que sean apropiados en las circunstancias, pero no para
expresar una opinin sobre la efectividad del control interno de la
entidad. Una auditora tambin incluye una evaluacin de lo apropiado
de las polticas contables utilizadas y de las estimaciones
contables hechas por la administracin, as como la evaluacin de la
presentacin general de los estados financieros en su conjunto.
Consideramos nuestra auditora contiene evidencia de auditora
suficiente y adecuada para proporcionar una base razonable para
sustentar nuestra opinin. En nuestra opinin, los estados
financieros presentan razonablemente, en todos sus aspectos
importantes (o dan una certeza razonable de), la situacin
financiera de la compaa EJEMPLO, S.A., al 31 de diciembre de 2010,
y (de) los resultados de sus operaciones, y sus flujos de efectivo
por el ao que termin en esa fecha, de acuerdo con las Normas
Internacionales de Informacin Financiera. Licenciado Contador
Pblico y Auditor Colegiado CPA-XXX Guatemala, 18 de febrero de
2011
Lic. Jorge Augusto Romn G.
10 NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 705 MODIFICACIONES A LA
OPINION EN EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIEMTE Introduccin Esta
norma trata de la responsabilidad del auditor para emitir un
dictamen apropiado en las circunstancias en que, al formarse una
opinin de acuerdo con la NIA 700, el auditor concluye que es
necesaria una modificacin a la opinin del auditor sobre los estados
financieros. Para lo cual establece tres tipos de opiniones
modificadas: a) Opinin con salvedades b) Opinin negativa y c)
Abstencin de opinin La decisin respecto a cual tipo de opinin
modificada es apropiada depende de: i. Naturaleza del asunto que
dio lugar a la modificacin, es decir si los estados financieros
tienen errores significativos, o en el caso de una imposibilidad
para obtener suficiente evidencia adecuada de auditora, pueden
tener errores significativos; y ii. El juicio del auditor sobre lo
determinante de los efectos o posibles efectos del asunto sobre los
estados financieros. Opinin con Salvedades Se expresa cuando: a) Al
haber obtenido suficiente evidencia adecuada de auditora, concluye
que los errores significativos, de manera individual o en su
conjunto, son de importancia relativa, pero no determinantes, para
los estados financieros; o b) No puede obtener suficiente evidencia
adecuada de auditora sobre la cual basar su opinin, pero concluye
que los posibles efectos sobre los estados financieros de errores
significativos no detectados, si los hubiese, podran ser de
importancia relativa, pero no determinantes. Opinin negativa i.
Cuando, al haber obtenido suficiente evidencia adecuada de
auditora, concluye que los errores significativos, individualmente
o en conjunto, son tanto de importancia relativa como determinantes
para los estados financieros. Abstencin de opinin i. Cuando no
puede obtener suficiente evidencia adecuada de auditora sobre la
cual basar su opinin, y concluye con los posibles efectos sobre los
estados financieros de errores significativos no detectados, si los
hubiese, podran ser tanto de importancia relativa como
determinantes. ii. Cuando, en circunstancias extremadamente raras
que impliquen varias faltas de seguridad, el auditor concluya que,
a pesar de haber obtenido suficiente evidencia adecuada de auditora
respecto a cada una de las faltas de seguridad individuales, no es
posibleLic. Jorge Augusto Romn G.
11 formarse una opinin sobre los estados financieros, debido a
la interaccin potencial de las faltas de seguridad y su posible
efecto acumulado sobre los estados financieros. Consecuencia de una
imposibilidad para obtener suficiente evidencia adecuada de
auditora, debido a una limitacin impuesta por la administracin,
despus de que el auditor ha aceptado el trabajo. iii. S el auditor
se da cuenta que la administracin impuso una limitacin en el
alcance de la auditora, que l considera probable que resulte en la
necesidad de emitir una opinin con salvedades o abstenerse de
opinar, debe solicitar a la administracin que elimine la limitacin.
Si la administracin se niega, debe comunicar a los encargados del
gobierno corporativo, a menos que ellos participen en la
administracin de la entidad, debe determinar si es posible realizar
procedimientos supletorios para obtener suficiente evidencia
adecuada de auditora. Si no puede obtener suficiente evidencia
adecuada de auditora, deber determinar lo siguiente: a. Si los
efectos sobre los estados financieros de los errores significativos
no detectados, son de importancia relativa pero no determinantes,
opinin con salvedad b. Si los efectos sobre los estados financieros
de los errores significativos no detectados, son tanto de
importancia relativa como determinantes, y una salvedad en la
opinin fuese inadecuada, el auditor debe: 1) Retirarse de la
auditora cuando sea factible y posible en virtud de la legislacin o
normativa aplicable. Y comunicar a los encargados del gobierno
corporativo cualquier asunto relacionado con los errores
significativos identificados durante la auditora. 2) Si retirarse
de la auditora antes de emitir el dictamen no es factible o
posible, abstenerse de emitir una opinin sobre los estados
financieros. Forma y contenido del dictamen del auditor cuando se
modifica la opinin Prrafo base para la modificacin de la opinin
Debe sealar una descripcin del asunto que dio lugar a la
modificacin y se debe colocar antes del prrafo de la opinin en el
dictamen del auditor y usar el ttulo base para opinin con
salvedades, base para la opinin negativa, o base para abstencin de
opinin, segn corresponda. Si es referente a montos, se debe incluir
en el prrafo base para la modificacin una descripcin y
cuantificacin de los efectos del error significativo, a menos que
no sea factible, y
iv.
v.
Lic. Jorge Augusto Romn G.
12 si no es factible cuantificar los efectos en los estados
financieros, describir la situacin en el prrafo. El error
significativo de los estados referentes a las revelaciones, el
auditor debe explicar de qu tipo de errores significativos tienen
las revelaciones. As como los errores significativos que se
relacionen con la no revelacin de informacin que debe revelarse, la
cual se deber comunicar a los encargados del gobierno corporativo;
tambin describir la naturaleza de la informacin omitida. Si la
opinin que expresa el auditor es negativa o abstencin, debe
describir las razones de tal modificacin y los efectos del mismo.
Prrafo de opinin Utilizar el ttulo de opinin con salvedades,
negativa o de abstencin de opinin. Si se trata de una opinin con
salvedades, incluir en el prrafo de la opinin excepto por los
efectos del (de los) asunto (s) descrito (s) en el prrafo de opinin
con salvedades seguido de: los estados financieros estn presentados
razonablemente, en todos los aspectos importantes (o presentan un
punto de vista verdadero y razonable), de acuerdo con el marco de
referencia de informacin financiera aplicable, al informar de
acuerdo con un marco de referencia de presentacin razonable; o
bien, los estados financieros han sido preparados, en todos los
aspectos importantes, de acuerdo con el marco de referencia de
informacin financiera aplicable, al informar de acuerdo con un
marco de referencia de cumplimiento. Cuando se expresa una opinin
negativa, debe declararse en el prrafo de opinin que, debido a la
importancia del (de los) asunto (s) descritos en el prrafo base
para opinin negativa, seguido de: los estados financieros no estn
presentados razonablemente, en todos los aspectos importantes (o
presentan un punto de vista verdadero y razonable), de acuerdo con
el marco de referencia de informacin financiera aplicable, al
informar de acuerdo con un marco de referencia de presentacin
razonable los estados financieros no han sido preparados, en todos
los aspectos importantes, de acuerdo con el marco de referencia de
informacin financiera aplicable, al informar de acuerdo con un
marco de referencia de cumplimiento. Cuando el auditor se abstiene
de emitir una opinin debido a la imposibilidad para obtener
suficiente evidencia adecuada de auditora, debe describir en el
prrafo de opinin que: debido a la importancia del (de los) asunto
(s) descritos en el prrafo base para abstencin de opinin, el
auditor no ha podido obtener suficiente evidencia adecuada de
auditora para proporcionar una base para una opinin de auditora: y
por lo tanto,Lic. Jorge Augusto Romn G.
13 El auditor se abstiene de expresar una opinin sobre los
estados financieros. Descripcin de la responsabilidad del auditor
cuando expresa una opinin con salvedades o negativa El auditor debe
precisar la descripcin de la responsabilidad del auditor a fin de
declarar que considera que la evidencia de auditora que ha obtenido
es suficiente y adecuada para proporcionar una base para la opinin
del auditor modificada sobre la auditora. Descripcin de la
responsabilidad del auditor cuando se abstiene de emitir una opinin
Debe precisar el prrafo de introduccin del dictamen para declarar
que fue contratado para auditar los estados financieros. Tambin
debe precisar su responsabilidad y la descripcin del alcance de la
auditora para aclarar nicamente lo siguiente:Nuestra
responsabilidad es expresar una opinin sobre los estados
financieros con base en la auditora llevada a cabo de acuerdo con
las Normas Internacionales de Auditora. Sin embargo, debido al (a
los) asunto (s) descritos en el prrafo base para abstencin de
opinin, no pudimos obtener suficiente evidencia adecuada de
auditora para proporcionar una base para una opinin de auditora.
Tipos de opiniones modificadas Juicio del auditor sobre lo
determinante de los efectos o posibles efectos sobre los estados
financieros De importancia relativa pero De importancia relativa y
no determinante determinante Opinin con salvedades Opinin con
salvedades Opinin negativa Abstencin de opinin
Naturaleza del asunto que dio lugar a la modificacin Los estados
financieros tiene errores significativos Imposibilidad para obtener
suficiente evidencia adecuada de auditora
Lic. Jorge Augusto Romn G.
14Ejemplo del dictamen del auditor con modificacin en la opinin
opinin con salvedades DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
Seores Junta Directiva y Accionistas de EJEMPLO, S.A. Hemos
auditado los estados financieros adjuntos de la compaa EJEMPLO,
S.A., que comprenden el balance general al 31 de diciembre de 2010
y el estado de resultados, el de variaciones en el capital contable
y el de flujos de efectivo, para el cierre del ejercicio en esa
fecha, y un resumen de las polticas contables significativas y
otras notas aclaratorias. La administracin es responsable de la
preparacin y presentacin razonable de estos estados financieros de
acuerdo con Normas Internacionales de Informacin Financiera, y del
control interno que determine necesario para permitir la preparacin
de estados financieros que estn libres de errores significativos,
ya sea por fraude o error. Nuestra responsabilidad consiste en
expresar una opinin sobre estados financieros con base en nuestra
auditora. Realizamos nuestra auditora de acuerdo con las Normas
Internacionales de Auditora. Dichas normas exigen que cumplamos con
requerimientos ticos, as como que planifiquemos y llevemos a cabo
la auditora para obtener seguridad razonable sobre si los estados
financieros estn libres de representaciones errneas significativos.
Una auditora implica realizar procedimientos para obtener evidencia
de auditora sobre los montos y revelaciones en los estados
financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio
del auditor, incluyendo la evaluacin de los riesgos de errores
significativos de los estados financieros, ya sea por fraude o
error. Al hacer esas evaluaciones de riesgos, el auditor considera
el control interno relevante para la preparacin y presentacin
razonable de los estados financieros por la entidad, con el fin de
disear los procedimientos de auditora que sean apropiados en las
circunstancias, pero no para expresar una opinin sobre la
efectividad del control interno de la entidad. Una auditora tambin
incluye evaluar lo apropiado de las polticas contables usadas y lo
razonable de las estimaciones contables hechas por la
administracin, as como evaluar la presentacin general de los
estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditora que
hemos obtenido es suficiente y adecuada para proporcionar una base
razonable para nuestra opinin de auditora con salvedades. Los
inventarios de la empresa se contabilizan en el balance general a
XXX. La administracin no ha valuado los inventarios a un valor
menor entre el costo y el valor neto de realizacin, sino que slo ha
valuado al costo, lo que constituye una desviacin de las Normas
Internacionales de Informacin Financiera. Los registros de la
compaa indican que si la administracin hubiera valuado los
inventarios a un costo menor entre el costo y el valor neto de
realizacin, habra sido necesario un monto de XXX para disminuir el
valor de los inventarios hasta su valor neto de realizacin. En
consecuencia, el costo de ventas se habra incrementado en XXX, y el
impuesto sobre la renta, los ingresos netos y el capital de los
accionistas se habran reducido en XXX, XXX y XXX, respectivamente.
En nuestra opinin, excepto por los efectos del asunto descrito en
el prrafo base para opinin con salvedades, los estados financieros
presentan razonablemente, en todos sus aspectos importantes (o
presentan un punto de vista verdadero y razonable de), la posicin
financiera de la compaa EJEMPLO, S.A., al 31 de diciembre de 2010,
y (de) su desempeo financiero y los flujos de efectivo para el
cierre del ejercicio en esa fecha, de acuerdo con las Normas
Internacionales de Informacin Financiera.
Licenciado Contador Pblico y Auditor Guatemala, 18 de febrero de
2011
Lic. Jorge Augusto Romn G.
15Ejemplo del dictamen del auditor con modificacin en la opinin
opinin negativa DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
Seores Junta Directiva y Accionistas de EJEMPLO, S.A. Hemos
auditado los estados financieros consolidados adjuntos de la compaa
EJEMPLO, S.A. y sus subsidiarias, que comprenden el balance general
consolidado al 31 de diciembre de 2010 y el estado consolidado de
resultados, el estado de cambios de capital y el estado de flujos
de efectivo para el cierre del ejercicio en esa fecha, y un resumen
de las polticas contables significativas y otras notas
aclaratorias. La administracin es responsable de la preparacin y
presentacin razonable de estos estados financieros de acuerdo con
Normas Internacionales de Informacin Financiera, y del control
interno que determine necesario para permitir la preparacin de
estados financieros que estn libres de errores significativos, ya
sea por fraude o error. Nuestra responsabilidad es expresar una
opinin sobre estados financieros consolidados con base en nuestra
auditora. Realizamos nuestra auditora de acuerdo con las Normas
Internacionales de Auditora. Dichas normas exigen que cumplamos con
requerimientos ticos, as como que planifiquemos y llevemos a cabo
la auditora para obtener seguridad razonable sobre si los estados
financieros consolidados estn libres de errores significativos. Una
auditora implica realizar procedimientos para obtener evidencia de
auditora sobre los montos y revelaciones en los estados financieros
consolidados. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio
del auditor, incluyendo la evaluacin de los riesgos de errores
significativos de los estados financieros consolidados, ya sea por
fraude o error. Al hacer esas evaluaciones de riesgos, el auditor
considera el control interno relevante para la preparacin y
presentacin razonable de los estados financieros consolidados por
la entidad, con el fin de disear los procedimientos de auditora que
sean apropiados en las circunstancias, pero no para expresar una
opinin sobre la efectividad del control interno de la entidad. Una
auditora tambin incluye evaluar lo apropiado de las polticas
contables usadas y lo razonable de las estimaciones contables
hechas por la administracin, as como evaluar la presentacin general
de los estados financieros consolidados. Consideramos que la
evidencia de auditora que hemos obtenido es suficiente y adecuada
para proporcionar una base razonable para nuestra opinin de
auditora negativa. Como se explic en la Nota X, la compaa no ha
consolidado los estados financieros de la compaa subsidiaria XYZ
que adquiri durante 2005, ya que todava no ha podido determinar los
valores razonables de algunos activos y pasivos materiales de la
subsidiaria a la fecha de adquisicin. Por lo tanto, esta inversin
se contabiliza sobre la base de costo. De acuerdo con las Normas
Internacionales de Informacin Financiera, la subsidiaria debi haber
sido consolidada porque es controlada por la compaa. S XYZ hubiera
sifo consolidada, varios elementos en los estados financieros
adjuntos habran tenido efectos efectos de importancia relativa. Los
efectos de la falta de consolidacin sobre los estados financieros
consolidados no han sido determinados. En nuestra opinin, debido a
la importancia del asunto que se menciona en el prrafo base para
opinin negativa, los estados financieros consolidados no presentan
razonablemente (o no presentan un punto de vista verdadero y
razonable de), la posicin financiera de la compaa EJEMPLO, S.A., al
31 de diciembre de 2010, y (de) su desempeo financiero y los flujos
de efectivo para el cierre del ejercicio en esa fecha, de acuerdo
con las Normas Internacionales de Informacin Financiera.
Licenciado Contador Pblico y Auditor Guatemala, 18 de febrero de
2011
Lic. Jorge Augusto Romn G.
16 Ejemplo del dictamen del auditor con modificacin en la opinin
abstencin de opinin DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE Seores Junta
Directiva y Accionistas de EJEMPLO, S.A. Fuimos contratados para
auditar los estados financieros adjuntos de la compaa EJEMPLO,
S.A., que comprenden el balance general al 31 de diciembre de 2010
y el estado de resultados, el estado de cambios de capital y el
estado de flujos de efectivo para el cierre del ejercicio en esa
fecha, y un resumen de las polticas contables significativas y
otras notas aclaratorias. La administracin es responsable de la
preparacin y presentacin razonable de estos estados financieros de
acuerdo con Normas Internacionales de Informacin Financiera, y del
control interno que determine necesario para permitir la preparacin
de estados financieros que estn libres de errores significativos,
ya sea por fraude o error. Nuestra responsabilidad es expresar una
opinin sobre estados financieros consolidados con base en nuestra
auditora conducida de acuerdo con las Normas Internacionales de
Auditora. Sin embargo, debido a los asuntos descritos en el prrafo
base para abstencin de opinin, no pudimos obtener suficiente
evidencia adecuada de auditora para fundamentar una opinin de
auditora. Fuimos contratados como auditores de la compaa hasta
despus del 31 de diciembre de 2010 y, por lo tanto, no observamos
el recuento de los inventarios fsicos al principio y al final del
ao. No pudimos quedar satisfechos, a travs de procedimientos de
auditora supletorios, sobre las existencias de inventario al 31 de
diciembre de 2010 y 2011, que se incluyen en el balance general en
XXX y XXX, respectivamente. Adems la introduccin de un nuevo
sistema computarizado de cuentas por cobrar en septiembre de 2010
dio como resultado numerosos errores en las cuentas por cobrar. En
la fecha de nuestro dictamen de auditora, la administracin
continuaba con el proceso de correccin de las deficiencias del
sistema y de los errores en las cuentas por cobrar. No pudimos
confirmar o verificar por procedimientos supletorios las cuentas
por cobrar incluidas en ele balance general por un monto total de
XXX, al 31 de diciembre de 2010. Como resultado de estos asuntos no
pudimos determinar si habra sido necesario algn ajuste en los
inventarios registrados o no registrados y en las cuentas por
cobrar, as como en los elementos que componen el estado de
resultados, el estado de cambios de capital y el estado de flujos
de efectivo. Debido a la importancia de los asuntos descritos en el
prrafo base para abstencin de opinin, no hemos podido obtener
suficiente evidencia de auditora para fundamentar una opinin de
auditora. En consecuencia, no expresamos una opinin sobre los
estados financieros.
Licenciado Contador Pblico y Auditor Guatemala, 18 de febrero de
2011Lic. Jorge Augusto Romn G.
17 NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 706 PARRAFOS DE ENFASIS Y
PARRAFOS DE OTROS ASUNTOS EN EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
Introduccin Utilizado para: a) Llamar la atencin de los usuarios
hacia un asunto o asuntos presentados o revelados en los estados
financieros, cuya importancia es fundamental para el entendimiento
de los estados financieros por parte de los usuarios; o b) Llamar
la atencin de los usuarios hacia algn o algunos asuntos a los
presentados o revelados en los estados financieros, que son
importantes para el entendimiento por parte de los usuarios acerca
de las auditora, las responsabilidades del auditor o el dictamen
del auditor. Definiciones Prrafo de nfasis: prrafo que se incluye
en el dictamen del auditor, que se refiere a un asunto presentado o
revelado apropiadamente en los estados financieros que, a juicio
del auditor, es de tal importancia que es fundamental para que los
usuarios puedan entender los estados financieros. Prrafo de otros
asuntos: prrafo incluido en el dictamen del auditor que se refiere
a un asunto distinto a los presentados o revelados en los estados
financieros que, a juicio del auditor, es relevante para que los
usuarios entiendan la auditora, las responsabilidades del auditor o
el dictamen del auditor. Requerimientos Cuando el auditor incluya
un prrafo de nfasis en su dictamen, debe: i. ii. iii. Incluirlo
inmediatamente despus del prrafo de opinin en el dictamen del
auditor; Utilizar ttulo de prrafo de nfasis, u otro ttulo adecuado;
Incluir en el prrafo una clara referencia al asunto que se est
enfatizando y en qu parte de los estados financieros pueden
encontrarse las revelaciones importantes que se describen por
completo el asunto; e Indicar que la opinin no se ve afectada por
el asunto enfatizado.
iv.
En el caso del prrafo de otros asuntos i. ii. Incluirlo
inmediatamente despus del prrafo de opinin en el dictamen del
auditor y de cualquier otro prrafo de nfasis; Utilizar ttulo de
Otros asuntos, u otro ttulo adecuado;
Al incluir este tipo de prrafos se debe comunicar a los
encargados del gobierno corporativo y debe presentar la redaccin
propuesta para ste prrafo.
Lic. Jorge Augusto Romn G.
18Ejemplo del dictamen del auditor que incluye un prrafo de
nfasis DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE Seores Junta Directiva y
Accionistas de EJEMPLO, S.A. Hemos examinado los estados
financieros adjuntos de la compaa EJEMPLO, S.A., que comprenden el
balance general al 31 de diciembre de 2010 y el estado de
resultados, el estado de variaciones en el capital contable y el de
flujos de efectivo, por el ao terminado en esa fecha. Y un resumen
de polticas contables significativas y otra informacin explicativa.
La administracin es responsable de la preparacin y presentacin
razonable de estos estados financieros de acuerdo con Normas
Internacionales de Informacin Financiera, y del control interno que
considere necesario para permitir la preparacin de estados
financieros libres de errores materiales, ya sea por fraude o
error. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin
sobre estados financieros con base en nuestra auditora. Nuestro
examen fue realizado de acuerdo con las Normas Internacionales de
Auditora, las cuales requieren que cumplamos con requerimientos
ticos, y que la auditora sea planeada y realizada de tal manera que
permitan obtener seguridad razonable de que los estados financieros
no contienen errneas importantes. La auditora implica realizar
procedimientos para obtener evidencia de auditora sobre los montos
y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos
seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la
evaluacin del riesgo de error material de los estados financieros,
ya sea por fraude o error. Al realizar las evaluaciones de riesgos,
el auditor debe considerar el control interno relevante para la
preparacin y presentacin razonable de los estados financieros por
la entidad, con la finalidad de disear los procedimientos de
auditora que sean apropiados a las circunstancias, pero no con el
propsito de expresar una opinin sobre la efectividad del control
interno de la entidad. La auditora tambin incluye evaluar lo
apropiado de las polticas contables utilizadas y la razonabilidad
de las estimaciones contables hechas por la administracin, as como
evaluar la presentacin general de los estados financieros.
Consideramos que la evidencia de auditora que hemos obtenido es
suficiente y adecuada para proporcionar una base razonable para
nuestra opinin de auditora con salvedades. Los inventarios de la
empresa se contabilizan en el balance general a XXX. La
administracin no ha valuado los inventarios a un valor menor entre
el costo y el valor neto de realizacin, sino que slo ha valuado al
costo, lo que constituye una desviacin de las Normas
Internacionales de Informacin Financiera. Los registros de la
compaa indican que si la administracin hubiera valuado los
inventarios a un costo menor entre el costo y el valor neto de
realizacin, habra sido necesario un monto de XXX para disminuir el
valor de los inventarios hasta su valor neto de realizacin. En
consecuencia, el costo de ventas se habra incrementado en XXX, y el
impuesto sobre la renta, los ingresos netos y el capital de los
accionistas se habran reducido en XXX, XXX y XXX, respectivamente.
En nuestra opinin, excepto por los efectos del asunto descrito en
el prrafo base para opinin con salvedades, los estados financieros
presentan razonablemente, en todos sus aspectos importantes (o
presentan un punto de vista verdadero y razonable de), la posicin
financiera de la compaa EJEMPLO, S.A., al 31 de diciembre de 2010,
y (de) su desempeo financiero y los flujos de efectivo para el
cierre del ejercicio en esa fecha, de acuerdo con las Normas
Internacionales de Informacin Financiera. Referirse a la nota X de
los estados financieros donde se describe la incertidumbre
relacionada con el resultado de la demanda legal contra de la
compaa por parte de la compaa EJEMPLO, S.A. Nuestra opinin no
incluyen salvedades por este asunto. Licenciado Contador Pblico y
Auditor Guatemala, 18 de febrero de 2011
Lic. Jorge Augusto Romn G.
19 NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 800 CONSIDERACIONES
ESPECIALES AUDITORAS DE ESTADOS FINANCIEROS PREPARADOS DE ACUERDO
CON MARCOS DE REFERENCIA DE PROPSITO ESPECIAL Alcance i. Escrita en
el contexto de un juego completo de estados financieros preparados
de acuerdo a un marco de referencia de propsito especial. Trata
sobra las consideraciones especiales en la aplicacin de las NIA a
una auditora de estados financieros preparados de acuerdo con un
marco de referencia de propsito especial. No invlida los
requerimientos de las otras NIA.
ii.
iii.
Objetivo Aplicar las NIA en una auditora de estados financieros
preparados de acuerdo con un marco de referencia especial, es
atender adecuadamente las consideraciones especiales que son
importantes para: 1. La aceptacin del trabajo; 2. La ejecucin y
planeacin de ese trabajo; y 3. La formacin de una opinin y la
emisin del dictamen correspondiente. Definiciones En esta NIA se
hace referencia a los estados financieros, significa un juego
completo de estados financieros de propsito especial incluyendo las
notas relacionadas Marco de referencia de propsito especial: marco
diseado para cumplir las necesidades de informacin financiera de
usuarios especficos. Puede ser un marco de referencia de
presentacin razonable o un marco de referencia de cumplimiento.
Estados financieros de propsito especial: estados financieros
preparados de acuerdo a un marco de referencia de propsito
especial. En esta NIA, la referencia a los estados financieros
significa un juego completo de estados financieros de propsito
especial, incluyendo las notas relacionadas. Por lo general, las
notas relacionadas contienen un resumen de las polticas contables
significativas y otra informacin aclaratoria. Los requerimientos
del marco de referencia de informacin financiera aplicable
determinan la forma y el contenido de los estados financieros, y
que es lo que constituye un juego completo de estados
financieros
Lic. Jorge Augusto Romn G.
20 Segn lo indicado en la NIA 210 (Acuerdo de los trminos de los
trabajos de auditora) el auditor determinar si es aceptable el
marco de referencia de informacin financiera que se va a aplicar a
los estados financieros y obtener el acuerdo de la administracin en
el sentido de que reconoce y entiende su responsabilidad. Prrafo
A6. NIA 210 En algunos casos, los estados financieros estarn
elaborados con un marco de referencia de informacin financiera
diseado para satisfacer las necesidades de informacin financiera de
usuarios especficos. Dichos estados financieros son conocidos como
estados financieros de propsito especial. La NIA 800 analiza la
aceptabilidad de marcos de referencia de informacin financiera
diseados para cumplir con las necesidades de informacin financiera
de usuarios especficos.
MARCOS DE REFERENCIA Propsito general Propsito especial Diseado
para cumplir con las necesidades Diseado para cumplir las
necesidades de comunes de informacin financiera de una informacin
financiera de usuarios especficos. gama de usuarios.
Requerimientos Consideraciones al aceptar el trabajo Aceptacin
del marco de referencia de informacin financiera De acuerdo a la
NIA 210, el auditor determinar la aceptacin del marco de referencia
de informacin financiera aplicado en la preparacin de los estados
financieros, el auditor deber obtener un entendimiento de: a. El
propsito para el que estn preparando los estados financieros. b.
Los usuarios previstos. c. Las medidas tomadas por la administracin
para determinar que el marco de referencia de informacin financiera
aplicable es aceptable en las circunstancias. Consideraciones al
planear y realizar la auditora, verificar lo que indica la NIA 200,
de cumplir con todas las NIA relevantes para la auditora y
determinar si la aplicacin de las NIA requiere de consideraciones
especiales en las circunstancias del trabajo. Y la NIA 315 prev que
el auditor entienda la seleccin y aplicacin de polticas contables
de la entidad. Formacin de una opinin y consideraciones del
dictamen Al formarse una opinin y emitir su dictamen sobre los
estados financieros de propsito especial, el auditor deber aplicar
los requerimientos de la NIA 700.Lic. Jorge Augusto Romn G.
21 Definicin de marco de referencia de propsito especial Algunos
ejemplos de marcos de referencia de propsito especial son: Una
contabilidad de base fiscal para un juego de estados financieros
que acompaan a la declaracin de impuestos de la entidad; La
contabilidad con base en ingresos y egresos de efectivo para la
informacin del flujo de efectivo, cuya preparacin puede solicitarse
a una entidad para sus acreedores; Las disposiciones de informacin
financiera establecidas por un organismo normativo para satisfacer
los requerimientos que le pide; o Las disposiciones de informacin
financiera de un contrato, tales como una emisin de bonos, un
contrato de prstamo o el otorgamiento de un proyecto.
Lic. Jorge Augusto Romn G.
22 Ejemplo del dictamen del auditor independiente sobre un juego
completo de estados financieros bajo un marco de referencia de
propsito especial Base fiscalDICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
Seores Junta Directiva y Accionistas de EJEMPLO, S.A. Hemos
examinado los estados financieros adjuntos de la compaa EJEMPLO,
S.A., que comprenden el balance general al 31 de diciembre de 2010
y el estado de resultados, de variaciones en el capital contable y
el de flujos de efectivo que le son relativos por el ao termin en
esa fecha, y un resumen de polticas contables significativas y otra
notas aclaratorias. Los estados financieros antes mencionados han
sido preparados por la administracin utilizando la base de
contabilidad usada para propsitos de impuesto sobre la renta. La
administracin es responsable de la preparacin y presentacin
razonable de estos estados financieros de acuerdo con la base de
contabilidad usada para propsitos de impuesto sobre la renta, y del
control interno que considere necesario para permitir la preparacin
de estados financieros libres de errores materiales, ya sea por
fraude o error. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una
opinin sobre estados financieros con base en nuestra auditora, la
cual fue realizada de acuerdo con las Normas Internacionales de
Auditora, las cuales requieren que cumplamos con requerimientos
ticos, as como que planifiquemos y llevemos a cabo la auditora para
obtener seguridad razonable sobre si los estados financieros estn
libre de errores significativos. Una auditora implica realizar
procedimientos para obtener evidencia de auditora sobre los montos
y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos
seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la
evaluacin de los riesgos de errores significativos de los estados
financieros, ya sea por fraude o error. Al hacer esta evaluacin de
riesgos, el auditor considera el control interno relevante para la
preparacin y presentacin razonable de los estados financieros por
la entidad, con el fin de disear los procedimientos de auditora que
sean apropiados en las circunstancias, pero no para expresar una
opinin sobre la efectividad del control interno de la entidad. Una
auditora tambin incluye evaluar lo apropiado de las polticas
contables utilizadas y de las estimaciones contables hechas por la
administracin, as como evaluacin de la presentacin general de los
estados financieros en su conjunto. Consideramos que nuestra
auditora contiene evidencia de auditora suficiente y adecuada para
proporcionar una base razonable para nuestra opinin. En nuestra
opinin, los estados financieros presentan razonablemente, en todos
sus aspectos importantes (o dan una certeza razonable de), la
situacin financiera de la compaa EJEMPLO, S.A., al 31 de diciembre
de 2010, y (de) los resultados de sus operaciones y sus flujos de
efectivo por el ao que termino en esa fecha, de acuerdo con la base
de contabilidad usada para propsitos de impuesto sobre la renta,
segn se describe en la Nota X.
Licenciado Contador Pblico y Auditor Guatemala, 18 de febrero de
2011Lic. Jorge Augusto Romn G.
