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Normas internacionales de auditoria
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INTRODUCCION
Los estados financieros ordinariamente son preparados y presentados anualmente y están
dirigidos hacia las necesidades comunes de información de un amplio rango de usuarios.
Muchos de esos usuarios confían en los estados financieros como su fuente principal de
información porque no tiene el poder de obtener información adicional para satisfacer sus
necesidades sus necesidades específicas de información. Así, los estados financieros necesitan
ser preparados de acuerdo con la combinación Normas Internacionales de Auditoria.
En un trabajo de auditoria, el auditor proporciona un nivel alto, pero no absoluto, de certeza de
que la información sujeta a auditoria está libre de representación erróneas sustanciales. Esto es
expresado positivamente en el dictamen de auditoria como certeza razonable.
El objetivo de una auditoria de estados financieros es hacer posible que el auditor exprese una
opinión sobre los estados financieros están preparados, respecto de todo lo sustancial, de
acuerdo con un marco conceptual para informes financieros identificados. Las frases usadas
para expresar la opinión del auditor son dar un punto de vista verdadero o justo o presentar
razonablemente respecto de todo lo sustancial. En la información de la opinión de auditoria, el
auditor obtiene suficiente evidencia de auditoria apropiada para poder sacar conclusiones sobre
las cuales basar dicha opinión. La opinión del auditor enriquece la credibilidad de los estados
financieros al proporcionar un alto, pero no absoluto nivel de certeza.
El propósito de las Normas Internacionales de Auditoría (NIAS) es establecer reglas y
suministrar criterios sobre el objetivo y principios generales que rigen una auditoría de los
estados financieros.
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 700
EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE SOBRE UN JUEGO COMPLETO DE ESTADOS FINANCIEROS DE PROPÓSITO GENERAL
PropósitoEl propósito de esta norma es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre el dictamen,
emitido como resultado de una auditoria de estados financieros, también da guías sobre asuntos
que el auditor considera para formarse una opinión sobre dichos estados financieros.
Asimismo, esta norma trata las circunstancias en que el auditor puede expresar una opinión no
calificada y no es necesaria ninguna modificación al dictamen del auditor. La NIA 701
proporciona lineamientos sobre las modificaciones a este dictamen para un énfasis de asunto,
una opinión calificada, una abstención de opinión o una opinión adversa.
El dictamen del auditor deberá contener una clara expresión de la opinión del auditor sobre los
estados financieros.
Marco de Referencia de Información Financiera AplicableEl juicio del auditor respecto de si los estados financieros dan un punto de vista verdadero y
razonable o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, se hace en el
contexto del marco de referencia de información financiera aplicable.
En el caso de estados financieros que estén dentro del alcance de esta NIA, la aplicación de un
marco de referencia de información financiera que se determina como aceptable para estados
financieros de propósito general, estados financieros con presentación razonable. El marco de
referencia de información financiera brinda un contexto para la evaluación, por el auditor, de la
presentación razonable de los estados financieros, incluyendo si estos se han preparado y
presentado de acuerdo a requisitos establecidos por dicho marco.
Formación de Una Opinión Sobre Los Estados FinancierosEl auditor para formarse una opinión sobres estados financieros deberá evaluar las conclusiones
extraídas de la evidencia del trabajo de auditoria. Al formarse una opinión sobre estados
financieros, hay una seguridad razonable de que los mismos tomados en conjunto están libres
de representaciones erróneas de importancia relativa, para ello es necesario obtener suficiente
evidencia.
Formarse una opinión sobre la razonabilidad de los estados financieros implica evaluar si estos
se han preparado y presentado de acuerdo con los requisitos específicos del marco de
referencia, dicha evaluación incluye:
1) Las políticas contables seleccionadas y aplicadas son consistentes con el marco de referencia
de información financiera.
2) Las estimaciones contables hechas por la administración son razonables.
3) La información presentada en los estados financieros, es relevante, confiable, comparable y
entendible.
4) Los estados financieros proporcionan suficientes revelaciones para felicitar al usuario su
comprensión.
Para la formación de una opinión sobre estados financieros es necesario evaluar la presentación
razonable de los mismos, esto después de cualquier ajuste hecho por la administración como
resultado del proceso de auditoria, el auditor debe considerar la presentación, estructura y
contenido global de los estados financieros. También se debe constatar que las notas,
representen de manera fiel las transacciones y eventos fundamentales.
Circunstancias Extremadamente Raras, Cuando la Aplicación del Marco de Referencia de Información Financiera da Como Resultado Estados Financieros EquívocosEn circunstancias extremadamente raras, la aplicación de un requisito específico en un marco de
referencia que se ha determinado como aceptable para estados financieros de propósito general,
puede dar como resultado estados financieros que sean equívocos. Si el auditor encuentra
circunstancias que lo lleven a concluir que el cumplimiento de un requisito específico da como
resultado estados financieros equívocos, considera la necesidad de modificar su dictamen. En
caso de haber modificaciones, que sean apropiadas para el dictamen del auditor dependerán de
cómo maneja la administración el asunto den los estados financieros y de cómo maneja el marco
de referencia de información financiera.
Elementos del Dictamen del Auditor en una Auditoria Conducida de Acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoria.
La consistencia del dictamen del auditor, promueve la credibilidad en el mercado global, cuando
la auditoria se ha conducido de acuerdo con las NIA, las cuales exponen los requisitos relativos
que debe contener el dictamen para promover el entendimiento del lector, los cuales se detallan
a continuación:
a) Título
b) Destinatario
c) Párrafo Introductorio
d) Responsabilidad de la Administración por los E.F.
e) Responsabilidad del Auditor
f) Opinión del Auditor
g) Otras Responsabilidades de Información
h) Firma del Auditor
i) Fecha del dictamen del auditor
j) Dirección del Auditor
TítuloEl dictamen deberá contener un título que indique que se trata de un dictamen de auditor
independiente, el cual afirma que el auditor ha cumplido con los requisitos éticos
de independencia, distinguiéndolo de dictámenes emitidos por otros.
DestinatarioPor lo general el dictamen es dirigido con frecuencia a los accionistas, ó a los encargados
del gobierno corporativo de la entidad cuyos estados financieros se auditan, las leyes nacionales
ó regulaciones especifican a menudo a quién debe dirigirse el dictamen del auditor sobre los
estados financieros de propósito general en esa jurisdicción particular y según lo requieran las
circunstancias del trabajo.
Párrafo IntroductorioIndica que los estados financieros identificados en el Dictamen fueron auditados y cual es la
responsabilidad de la Administración y del Auditor. También identificará el título de cada uno de
los estados financieros y la fecha y período que cubren, referirá en resumen las políticas
contables importantes y otras notas aclaratorias y especificará la fecha y periodo cubierto por los
estados financieros.
Así también cuando el auditor sabe que los estados financieros serán incluidos en un documento
que contiene otra información (informe anual), puede considerar identificar los números de las
páginas en las que se presentan los estados financieros. Los documentos que conforman el
marco de referencia de información financiera preparados de acuerdo a NIIF incluye el balance
general, el estado de resultados, el estado de cambios en capital, el estado de flujo de efectivo, y
un resumen de las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias, además de alguna
información adicional que podrá considerarse como parte integral de acuerdo a la jurisdicción.
En algunas circunstancias pude requerirse a la entidad, por ley ó regulación o por normas, o
puede decidirlo de modo voluntario, el presentar información complementaria la cual no requiere
el marco de información financiera, la cual es presentada en cédulas ó notas complementarias.
El auditor en su opinión podrá cubrir ó no la información complementaria, importante para quedar
satisfecho que la información que no esté cubierta por la opinión del auditor esté claramente
diferenciada. En algunas circunstancias la información complementaria no puede diferenciarse
claramente de los estados financieros, debido a su naturaleza y a como se presenta, por lo que
la opinión del auditor podrá cubrir las notas ó cédulas complementarias.
En el párrafo introductorio es suficiente la referencia a las notas a los estados financieros,
cuando la información complementaria se presenta como parte integral de los estados
financieros.
Responsabilidad de la Administración por los Estados FinancierosEste requisito declara que la responsabilidad de preparar y presentar razonablemente los
estados financieros de acuerdo al marco de referencia aplicables es de la administración, la cual
tiene el compromiso de diseñar, implementar y mantener el control interno selecto de preparar la
información financiera y que esté libre de representaciones erróneas de importancia relativa, ya
sea de fraude ó error, de seleccionar y aplicar las políticas contables apropiadas y hacer
estimaciones contables razonables.
Para cumplir con ésta responsabilidad, la administración diseña e implementa el control
interno con el fin de prevenir ó detectar y corregir representaciones erróneas, debidas a fraude ó
a error, y asegurar la confiabilidad de la información, así también de acuerdo al marco de
referencia de información financiera aplicable, deberá ejercer el juicio de hacer estimaciones
contables que sean razonables y aplicar políticas contables apropiadas.
Responsabilidad del AuditorEn el dictamen deberá declararse que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión
sobre los estados financieros con base al trabajo de auditoria realizado, para diferenciarla con la
responsabilidad de la administración por la preparación y presentación razonable de los estados
financieros. El dictamen del auditor deberá declarar que la auditoria se condujo de acuerdo con
normas internacionales de auditoria, deberá explicar que dichas normas requieren que el auditor
cumpla con los requisitos éticos y que planee y desempeñe la auditoria para
obtener seguridad razonable sobre los estados financieros están libres de representación
errónea de importancia relativa.
El dictamen deberá describir una auditoria declarando lo siguiente:
a) Una auditoria implica desempeñar procedimientos para obtener evidencia de auditoria sobre
los montos y revelaciones de los estados financieros.
b) Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de
los riesgos de representación errónea de importancia relativa de los estados financieros, ya sea
debida a fraude o error. Al hacer esas evaluaciones el auditor considera el control interno
relevante a la preparación y presentación razonable de la información, para diseñar
procedimientos de auditoria que sean apropiados en las circunstancias, pero no para expresar
una opinión sobre la efectividad del control interno, si fuera el caso que la auditoria comprendiera
la revisión del control interno se omitirá la frase de que el trabajo del auditor no tiene como
propósito de expresar una opinión sobre el mismo.
c) Una auditoria también incluye evaluar la propiedad de las políticas contables usadas, lo
razonable de las estimaciones contables, así como la presentación general de los estados
financieros.
El dictamen deberá declarar que el auditor cree que la evidencia de auditoria obtenida es
suficiente y apropiada para proporcionar una base sobre la cual expresar su opinión.
Opinión del AuditorDonde el auditor declara que los estados financieros presentan en todos sus
aspectos materiales la situación financiera de la empresa a la fecha del balance, los resultados
de sus operaciones y flujo de efectivo por el período terminado a esa fecha, de acuerdo con el
marco de referencia aplicable.
Deberá expresarse una opinión no calificada haciendo mención en el párrafo de opinión del
dictamen, cuando el auditor concluye que los estados financieros dan un punto de vista
verdadero y razonable ó están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, de
acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
Cuando no se usan como marco de referencia de información financiera las Normas
Internacionales de Información Financiera o las Normas Internacionales de Contabilidad del
Sector Público, la mención al marco de referencia de información financiera en la redacción de la
opinión deberá identificar la jurisdicción ó país de origen del marco de referencia de información
financiera, para informar al lector los argumentos en que se expresa la opinión del auditor. El
marco de referencia será identificado en términos como:
"…de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera"
"…de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados en el país X…"
Cuando el marco de referencia aplicable abarca requisitos legales y reguladores, el auditor
identifica el marco de referencia en términos como: "…de acuerdo con Normas Internacionales
de Información Financiera y los requisitos de la Ley de Sociedades del País X"
El auditor podrá informar sobre asuntos que proporcionen explicación adicional de sus
responsabilidades en la auditoria de los estados financieros, cuando las normas, leyes ó las
prácticas generales aceptadas en una jurisdicción lo requieran. Estos asuntos pueden tratarse en
un párrafo separado después de la opinión del auditor.
Otras Responsabilidades de InformaciónDurante el curso de la auditoria de los estados financieros en algunas jurisdicciones, puede
pedirse al auditor que reporte ciertos asuntos, si llegan a su atención. Tendrá responsabilidad
adicional de reportar sobre otros asuntos que sean complementarios a su responsabilidad de
expresar una opinión de los estados financieros. De manera alternativa puede pedirse al auditor
que desempeñe ó informe sobre procedimientos de auditoria adicionales, las normas de auditoria
de la jurisdicción proporcionan con frecuencia guías sobre las responsabilidades específicas
adicionales de informar en dicha competencia.
En algunos casos las normas o leyes permiten al auditor reportar sobre dichas situaciones en el
dictamen, en otros casos requieren que se notifique por separado. Cuando el auditor trata otras
responsabilidades de informar dentro del dictamen de los estados financieros, serán manejadas
en una sección por separado en el dictamen del auditor que siga el párrafo de la opinión, para
distinguirlas claramente de las responsabilidades del auditor y de una opinión sobre los mismos.
Firma del AuditorEl dictamen deberá ser firmado a nombre de la firma de auditoria, a nombre personal del auditor,
o ambos, según lo apropiado para la particular jurisdicción. Además la firma del auditor, en
ciertas jurisdicciones, puede requerirse al auditor que según sea apropiado, ha sido reconocido
por la autoridad apropiada que emite licencias en dicha jurisdicción.
Fecha del Dictamen del AuditorLa fecha del dictamen sobre los estados financieros no será colocada por el auditor, antes de la
fecha en que haya obtenido suficiente evidencia apropiada de auditoria en la cual basará su
opinión. La suficiente evidencia deberá incluir convicción de que se ha preparado
el juego completo de los estados financieros de la entidad y que aquellos con la reconocida
autoridad, han afirmado y han asumido la responsabilidad de ellos.
La fecha indica al lector que hasta ese momento el auditor consideró eventos y transacciones de
los que se enteró y que ocurrieron. La responsabilidad del auditor por eventos y transacciones
después de la fecha del dictamen del auditor se considerará como hechos posteriores. En
algunas jurisdicciones se especifica un proceso adecuado de aprobación de los estados
financieros para concluir que la suficiente evidencia apropiada esta preparada con un juego
completo de dichos documentos, por lo que el auditor toma en cuenta dichos procedimientos en
vista de la estructura administrativa. En otras jurisdicciones se requiere la aprobación final de los
estados financieros por los accionistas antes que se emitan públicamente, lo cual no es
necesario para que el auditor concluya que ha obtenido suficiente evidencia.
La fecha de aprobación de los estados financieros, para fines de las NIA, es la primera fecha en
la cual los que tienen autoridad reconocida determinan que se ha preparado un juego completo
de estados financieros.
Dirección del AuditorSe refiere al lugar del país o jurisdicción donde el auditor ejerce el trabajo de auditoria.
El dictamen del auditor, deberá ser por escrito, abarcando tanto los dictámenes emitidos en
formato de copia dura, como los que usan un medio electrónico.
A continuación se ilustra de acuerdo a la NIA 700, un dictamen elaborado con marco de
referencia las NIIF, el cual expresa una opinión Limpia, dando ejemplo además de la auditoria de
los estados financieros otras responsabilidades que se requieran bajo la ley local.
Dictamen del Auditor Independiente(Destinatario Apropiado)
Dictamen sobre los estados financierosHemos auditado los estados financieros que se acompañan a de la Compañía ABC, que
comprenden el balance general al 31 de diciembre de 20X1, y el estado de resultados, estado de
cambios de capital y estado de flujo de efectivo por el año que terminó entonces, así como un
resumen de las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias.
Responsabilidad de la Administración por los estados financierosLa administración es responsable de la preparación y presentación razonable de estos estados
financieros de acuerdo con normas internacionales de información financiera. Esta
responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener el control interno relevante a la
preparación y presentación razonable de los estados financieros que estén libres de
representaciones erróneas de importancia relativa, ya sea debidas a fraude ó a error;
seleccionando y aplicando políticas contables apropiadas, y haciendo estimaciones contables
que sean razonables en las circunstancias.
Responsabilidad del AuditorNuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados financieros con base en
nuestra auditoria. Condujimos nuestra auditoria de acuerdo con normas internacionales de
auditoria. Dichas normas requieren que cumplamos con requisitos éticos así como que
planeemos y desempeñemos la auditoria para obtener seguridad razonable sobre si los estados
financieros están libres de representación errónea de importancia relativa.
Una auditoria implica desempeñar procedimientos para obtener evidencia de auditoria sobre los
montos y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen
del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de representación errónea de
importancia relativa de los estados financieros, ya sea debida a fraude ó error. Al hacer esas
evaluaciones del riesgo el auditor considera el control interno relevante a la preparación y
presentación razonable de los estados financieros por la entidad, para diseñar los
procedimientos de auditoria que sean apropiados en las circunstancias, pero no con el fin de
expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad. Una auditoria también
incluye evaluar la propiedad de las políticas contables usadas y lo razonable de las estimaciones
contables hechas por la administración, así como evaluar la presentación general de los estados
financieros.
Creemos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para
proporcionar una base para nuestra opinión de auditoria.
OpiniónEn nuestra opinión, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o
"presentan razonablemente, respecto de todo lo importante") la posición financiera de la
Compañía ABC al 31 de diciembre de 20X1, y de su desempeño financiero y sus flujos de
efectivo por el año que entonces terminó, de acuerdo con Normas Internacionales de
Información Financiera.
Informe sobre otros Requisitos Legales y Reguladores(La forma y contenido de esta sección del dictamen del auditor variará dependiendo de la
naturaleza de las otras responsabilidades de informar del auditor.)
(Firma del auditor)
(Fecha del dictamen del auditor)
(Dirección del auditor)
Dictamen del Auditor para Auditorías Conducidas de Acuerdo, tanto con las NIAS, como con Normas de Auditoria de una jurisdicción o País EspecíficoEl auditor puede conducir la auditoria de acuerdo tanto con las NIA, como con las normas de un
país o jurisdicción específica. Por tanto el auditor deberá referirse en el dictamen que la auditoria
se a realizado de acuerdo a NIA, esto si se han cumplido plenamente con éstas.
El auditor puede referirse a que la auditoría se ha realizado tanto con las NIA, como con normas
nacionales de auditoría, cuando el auditor cumple con cada una de las NIA relevantes a la
auditoría y desempeña cualesquiera procedimientos adicionales de auditoría necesarios para
cumplir con las normas relevantes del país. No es apropiada un referencia entre NIA normas
nacionales si hay un conflicto entre los requisitos de información de las NIA y de las normas
nacionales respecto del dictamen, que afecte la opinión o la necesidad de incluir un párrafo de
énfasis de asunto.
Cuando el dictamen del auditor se refiere tanto a normas internacionales de auditoria y normas
jurisdiccionales o de un país, beberá revelarse la jurisdicción o país de origen de las normas de
auditoria.
Cuando el auditor prepara su dictamen usando legislación ò normas de la jurisdicción o país
específico, el auditor deberá referirse a que la auditoria se conduce con NIA y normas
jurisdiccionales o país específico, para esto el dictamen debe cumplir con los requisitos mínimos
que se detallan a continuación:
1) Un titulo.
2) Un destinatario.
3) Un párrafo introductorio
4) Una descripción de la responsabilidad del auditor de expresar una opinión sobre los estados
financieros y el alcance de la auditoria, que incluye:
Una referencia a las NIA y normas de auditoria locales.
Una descripción del trabajo que desempeña un auditor en una auditoria
5) Un párrafo de opinión, en este se incluye una identificación al país de origen del marco de
referencia de información financiera cuando no se usan NIIF o normas internacionales de
contabilidad del sector público.
6) La firma del auditor
7) La fecha del dictamen
8) La dirección del auditor.
El auditor puede estar obligado por la ley, a utilizar una redacción en el dictamen que difiera de la
NIA. En tal caso si la diferencia se relaciona con la distribución ò redacción del dictamen, se
considerará que el auditor ha cumplido con los requisitos de información de la NIA, siempre que
el dictamen incluya como mínimo cada uno de los elementos expuestos en párrafo anterior.
Cuando los requisitos de la jurisdicción o país no entre en conflicto con NIA, se debe adoptar la
redacción y distribución que establece la NIA.
Información Complementaria sin Auditar Presentada con los Estados Financieros AuditadosEl auditor deberá quedar satisfecho de que cualquier información complementaria presentada
junto con los estados financieros, que no sea cubierta por el trabajo de auditoria, se separe de
los estados financieros.
Cuando no se tiene la intención de que la información complementaria se audite, el auditor
considera si ésta se presenta de una manera que pudiera interpretarse como cubierta por la
opinión del auditor y si es así pide a la administración que cambie la forma en la cual se presenta
dicha información. El auditor considera, por ejemplo dónde se presenta la información sin auditar
que se relaciona con estados financieros auditados.
Si los estados financieros se incluyen con otra información, éstos deben identificarse con número
de página para diferenciar entre la información no cubierta por el auditor.
En todo caso si el auditor concluye que la presentación de la entidad de cualquiera información
complementaria sin auditar no esta diferenciada lo suficiente de los estados financieros
auditados, debe explicarlo en el dictamen que dicta información no se ha auditado.
Si la información complementaria se encuentra sin auditar, no releva al auditor de la
responsabilidad de leer esta información para identificar posibles inconsistencias de importancia
relativa con los estados financieros auditados.
Esta NIA tiene vigor en o después del 31 de diciembre de 2006.
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORÍA 701
MODIFICACIONES AL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
La NIA 700, sugiere mediante ejemplos, la adecuada redacción de frases de modificación a ser
usados cuando se emiten dictámenes modificados, dado que la uniformidad en la forma y
contenido de cada tipo de dictamen modificado aumentará el entendimiento de dichos
dictámenes para el usurario.
El auditor debe tener en cuenta el riesgo de que los cambios de redacción a los que le obligue
determinada jurisdicción puedan malentender la seguridad que se da sobre unos estados
financieros. Por ello se debe tomar en cuenta la Mitigación: que se refiere a la explicación
apropiada en el dictamen.
El auditor obtiene la formación de la opinión, de la evaluación de las conclusiones derivadas de
la evidencia de auditoría, para ello debió haber realizado una evaluación de la seguridad
razonable de que los EF están libres de errores importantes.
Posteriormente concluye si se ha obtenido evidencia suficiente para reducir el riesgo de
representación errónea y evaluar los efectos de errores identificados no corregidos.
Asuntos que no afectan la opinión del auditor,a. Énfasis de asunto
Asuntos que si afectan la opinión del auditora. Opinión calificada
b. Abstención de opinión; y
c. Opinión adversa.
Asuntos que no afectan la opinión del auditorEl dictamen del auditor puede ser modificado en ciertas circunstancias, añadiendo un párrafo de
énfasis de asunto para resaltar un tema que afecte a los estados financieros, el cual puede ser
incluido en una nota a los estados financieros que trate el asunto de forma extensamente
explicado.. El mismo se referiría al hecho de que la opinión del auditor es no calificada en ese
aspecto. Incluyéndose de preferencia después de aquel que contiene la opinión del auditor, pero
antes de la sección sobre cualquier otra responsabilidad de información si las hubiera. Es
importante mencionar que la adición de dicho párrafo de énfasis en un asunto no afecta la
opinión del auditor
El auditor debe considerar modificar su dictamen añadiendo un párrafo para resaltar un asunto
de importancia relativa, respecto de un problema de:
Negocio en marchaSe refiere a que la empresa auditada, continuara operaciones en un futuro predecible, a menos
que se demuestre lo contrario, y lo contrario seria que se encontrara en una mala situación
económica, financiera o porque legalmente ya no podrá continuar operando, en el próximo
periodo contable, después de la fecha de la auditoria de estados financieros.
Falta de certeza importanteLa incertidumbre, que trae como resultado los eventos que puedan afectar los estados
financieros, pero que no son susceptibles de estimación razonable, por parte de la Gerencia.
Como lo pueden ser:
La posibilidad remota de una pérdida importante.
Probabilidad de una pérdida importante.
Posibilidad razonable de una pérdida importante.
Un párrafo de énfasis de asunto por falta de certeza importante en el dictamen de un auditor,
queda de la siguiente forma:
"Sin calificar nuestra opinión, remitimos la atención a la nota X, a los estados financiero. La compañía es la demandada en un juicio que alega infracción de ciertos derechos de patente y se reclaman regalías y daños punitivos. La compañia ha presentado una contra-acción, y están en marcha las audiencias preliminares y los procedimientos de presentación en ambas acciones. El resultado final del asunto no puede determinarse de momento, y no se ha hecho ninguna estimación en los estados financieros por ninguna responsabilidad que pueda resultar."Ordinariamente es adecuado, para cumplir con las responsabilidades del auditor de informar
respecto de dichos asuntos, el aumento de un párrafo que enfatice un problema de negocio en
marcha, o una falta de certeza importante. Mas sin embargo, en casos extremos, como los de
situaciones que implican múltiples faltas de certeza que son importantes para los estados
financieros, el auditor puede considera de forma apropiada expresar una abstención de opinión
en lugar de aumentar un párrafo de énfasis de asunto.
Asuntos que si afectan la opinión del auditorEl auditor, podría no expresar una opinión no calificada cuando existe cualquiera de las
circunstancias siguientes; y además a su criterio, el efecto del asunto es o puede ser de
importancia relativa para los estados financieros:
Limitación en el alcance del trabajo del auditor.Una limitación en el alcance del trabajo del auditor, a veces puede ser impuesta por la entidad
(por ejemplo, cuando en los términos del trabajo se especifica que el auditor no llevara a cabo
un procedimiento que fuere necesario), también se refiere cuando el auditor no ha obtenido
suficiente evidencia importante para soportar las aseveraciones de la gerencia, acerca de la
naturaleza de un asunto que involucra incertidumbre de su presentación y revelación en los
estados financieros.
La limitación en el alcance se puede dar de las siguientes formas.
Limitación de tiempo para ejecutar la auditoria.
Imposibilidad de obtener evidencia.
Registros contables inadecuados.
No observancia de ciertos procedimientos de auditoria.
Cuando la limitación en el alcance fue impuesta por las circunstancias, como por ejemplo la no
observancia del conteo físico de los inventarios porque el nombramiento del auditor fue posterior
a la fecha de la toma de los mismos. El auditor intentara realizar procedimientos alternativos
razonables con el fin de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoria para soportar una
opinión no calificada.
Pudiendo llevar esta de una opinión calificada a una abstención de opinión.
A continuación se ejemplifica el dictamen con opinión calificada por limitación en el alcance:
Párrafo de la responsabilidad del auditor:Excepto por lo que se discute en el párrafo siguiente, efectuamos nuestra auditora de acuerdo con NIAS. Estas normas requieren que una auditoria sea planificada y realizada para obtener certeza razonable de si los…Párrafo explicativo del porque se cambia la opinión:No hemos podido revisar la documentación que soporta (mencionar el renglón respectivo o área) por el periodo respectivo, y tampoco pudimos satisfacernos de los valores aplicando otros procedimientos de auditoria.Párrafo de la opinión:En nuestra opinión, excepto por el efecto de los ajustes si los hubiera, si hubiésemos podido examinar la evidencia con relación al (mencionar el reglón o área), los estados financieros arriba mencionados presentan razonablemente…Desacuerdo con la Administración, respecto de la aceptabilidad de las políticas contables adoptadas, el método de su aplicación o lo adecuado de las revelaciones de los estados financieros.Si la entidad ha efectuado cambios en principios contable o en el método de su aplicación, y que
tiene un efecto importante en la comparabilidad de los estados financieros, el auditor debe
informar el cambio en un párrafo explicativo.
Pudiendo llevarse de una opinión calificada a una opinión adversa, según sea el grado de
materialidad de la misma.
Cuando el auditor concluye que no puede expresarse una opinión no calificada, deberá expresar
una opinión calificada, el efecto de cualquier desacuerdo con la administración o limitación en el
alcance no es de tanta importancia relativa ni tan dominante como para requerir una opinión
adversa o una abstención de opinión. La opinión calificada debe expresarse como "excepto por"
los efectos del asunto a que se refiere la salvedad.
Cuando el posible efecto de una limitación en el alcance sea de tanta importancia relativa y tan
dominante, deberá expresarse una abstención de opinión, quiere decir que el auditor no pudo
obtener suficiente evidencia apropiada de auditoria y, como consecuencia, no puede expresar
una opinión sobre los estados financieros.
Una opinión adversa, deberá expresarse cuando el efecto de un desacuerdo, sea de tanta
importancia relativa y tan dominante para los estados financieros que el auditor concluya que
una opinión calificada del dictamen no es adecuada para revelar la naturaleza equivoca o
incompleta de los estados financieros.
Las modificaciones al dictamen del auditor en una opinión adversa, se debe presentar de la
siguiente manera:
A continuación del párrafo de la responsabilidad del auditor:"En nuestra opinión, debido a los efectos de los asuntos discutidos en el párrafo precedente, los estados financieros no dan un punto de vista verdadero y razonable de la posición financiera de la compañía XX, al 31 de diciembre del 200x, y de su desempeño financiero y sus flujos d efectivo por el año que entonces termino, de acuerdo con normas internacionales de información financiera."Al expresar el auditor, una opinión distinta de una opinión calificad deberá incluirse en el
dictamen una clara descripción de todas las razones sustantivas y, a menos que no sea factible,
una cuantificación del o los posibles efectos en los estados financieros. La información se
expondría en un párrafo aparte, precediendo a la opinión o abstención de opinión en los estados
financieros, y puede incluir una referencia a una discusión más extensa, si la hay en una nota a
los estados financieros.
Ejemplo de la modificación de los párrafos en una abstención de opinión en el dictamen del
auditor:
"Se omite la frase que declara la responsabilidad del auditor""El párrafo que discute el alcance de la auditoria se omitiría o se modificaría de acuerdo con las circunstancias""No pudimos observar todos los inventarios físicos y confirmar las cuentas por cobrar debido a limitaciones en el alcance de nuestro trabajo por la compañía"Debido a la importancia de los asuntos que se discuten en el párrafo anterior, no expresamos una opinión sobre los estados financieros.
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 710
COMPONENTES BASICOS DE LA NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA REFERENTE A LOS ESTADOS FINANCIEROS COMPARATIVOS.Para obtener una mejor comprensión de lo estipulado en la Norma Internacional de Auditoria 710
referente al tratamiento de los Estados Financieros Comparativos, es necesario que se conozcan
los siguientes conceptos utilizados:
Marcos de referencia Para cifras correspondientes: el dictamen del auditor sólo se refiere a los estados financieros
del periodo actual.
Para estados financieros comparativos: el dictamen del auditor se refiere a cada periodo en
que se presenten los estados financieros.
Cifras CorrespondientesCuando se incluyen cantidades y otras revelaciones para el periodo precedente como parte de
los estados financieros del periodo presente, y se supone sean leídas en relación con las
cantidades y otras revelaciones relativas al periodo actual (citadas como "cifras del periodo
actual"). Estas cifras correspondientes no se presentan como estados financieros completos con
la capacidad de bastar como únicas, sino que son una parte integral de los estados financieros
del periodo actual y se supone sean leídas sólo en relación con las cifras del periodo actual.
Estados Financieros ComparativosEn este tipo de informes se incluyen cantidades y otras revelaciones del periodo precedente para
comparación con los estados financieros del periodo actual, pero que no son parte integral de los
estados financieros del periodo actual, son utilizados para informar a los usuarios de la situación
de una entidad, ya sea su crecimiento o decrecimiento del año anterior respecto al año actual.
Auditor PrecursorUn auditor que fue previamente el auditor de una entidad y que ha sido reemplazado por otro
auditor (entrante).
Auditor PrincipalEl auditor principal es el auditor con responsabilidad de dictaminar sobre los estados financieros
de una entidad cuando esos estados financieros incluyen información financiera de uno o más
componentes auditados por otro auditor.
Dictamen del AuditorEs la opinión del auditor en cuanto a si los estados financieros de una entidad presentan
razonablemente todos sus aspectos importantes.
Hechos PosterioresSon las operaciones o transacciones ocurridas después de la fecha de emisión del informe del
auditor.
Políticas ContablesSon los procedimientos y normas realizados por la Administración para el registro y presentación
de su información financiera.
Importancia relativaSon transacciones o hechos ocurridos que tiene un grado alto de incidencia en los resultados
presentados en los estados financieros.
Ajustes de AuditoriaSon las partidas contables extraordinarias propuestas por el auditor, las cuales son necesarias
para que los estados financieros sean presentados razonablemente, la no presentación de estos
ajustes, obligan al auditor a evaluar el grado de importancia para modificar su opinión.
Estados financieros no auditadosSon los estados financieros de una entidad los cuales no han sido verificados y analizados por
un auditor para opinar sobre su razonabilidad.
Aplicación de la Norma internacional de auditoría en la emisión de dictámenes por parte del auditor independienteEsta NIA proporciona lineamientos sobre las responsabilidades del auditor para la emisión de
estados financieros comparativos y para dictaminar sobre ellos bajo los dos marcos de
referencia.
Esta NIA indica que el auditor debe presentar los estados financieros contenidos en su informe
de auditoría en forma comparativa, por lo cual se hace importante que el auditor efectúe las
revelaciones necesarias en su dictamen de auditoría, para informar apropiadamente a los
usuarios de la información los cambios surgidos de un periodo a otro y de esa forma cumplir con
los estándares de calidad requeridos en esta Norma.
Para cumplir con este importante requerimiento de calidad se hace mención a lo siguiente:
El auditor deberá obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría de que las cifras
correspondientes cumplen con los requisitos del marco de referencia relevante para información
financiera. La extensión de los procedimientos de auditoría realizados en las cifras
correspondientes es significativamente menor que para la auditoría de las cifras del periodo
actual y está ordinariamente limitada a asegurar que las cifras correspondientes han sido
presentadas en forma correcta y están clasificadas en forma apropiada. Esto implica que el
auditor valore si:
(a) las políticas contables usadas para las cifras correspondientes son consistentes con las del
periodo actual o si se han hecho los ajustes y/o revelaciones apropiados; y
(b) las cifras correspondientes concuerdan con los montos y otras revelaciones presentados en
el periodo anterior o si se han hecho ajustes y/o revelaciones apropiados.
Cuando el periodo anterior ha sido auditado por otro auditorExiste la gran posibilidad de que los estados financieros del periodo anterior hayan sido
auditados por otro auditor, por lo tanto la NIA estipula varios tratamientos, siendo los siguientes:
1. Cuando los estados financieros del periodo anterior han sido auditados por otro auditor, el
auditor entrante valora si las cifras correspondientes cumplen con las condiciones especificadas
dadas en el marco de referencia y también se recomienda que siga los lineamientos de NIA 510
"Trabajos Iniciales. Balances de Apertura."
2. Cuando el dictamen del auditor sobre el periodo anterior, incluyera una opinión calificada,
abstención de opinión, u opinión adversa y el asunto que diera origen a la modificación estuviera:
a) sin resolver, y diera como resultado una modificación del dictamen del auditor respecto
de las cifras del periodo actual, el dictamen del auditor deberá también ser modificado
respecto de las cifras correspondientes; o
b) sin resolver, y diera como resultado una modificación del dictamen del auditor respecto
de las cifras del periodo actual, el dictamen del auditor deberá también ser modificado
respecto de las cifras correspondientes; o
3. Cuando el dictamen del auditor sobre el periodo anterior, según se emitió previamente,
incluyera una opinión calificada, una abstención de opinión, o una opinión adversa y el asunto
que diera origen a la modificación esté resuelto y atendido en forma apropiada en los estados
financieros, el dictamen actual ordinariamente no se referirá a la modificación previa, siendo el
informe de opinión calificada (si en el año corriente no se detectaron situaciones importantes).
Sin embargo, si el asunto es de importancia relativa al periodo actual, el auditor puede incluir un
párrafo de énfasis de asunto que trate de la situación.
La NIA hace mención de que al momento de efectuar su auditoria, el auditor entrante puede
detectar aplicando sus procedimientos y técnicas de auditoría que el informe emitido por el
auditor precursor puede contener circunstancias inusuales o de importancia relativa,
recomendando para el efecto lo siguiente:
En tales circunstancias, el auditor deberá considerar los lineamientos de NIA
560 "Hechos Posteriores", y además:
(a) si los estados financieros del periodo anterior han sido revisados y restablecidos con un
nuevo dictamen del auditor, el auditor deberá quedar satisfecho de que las cifras
correspondientes concuerden con los estados financieros revisados; o
(b) si los estados financieros del periodo anterior no han sido revisados ni vueltos a emitir, y las
cifras correspondientes no han sido restablecidas en forma apropiada y/o no se han hecho
revelaciones apropiadas, el auditor deberá emitir un dictamen modificado sobre los estados
financieros del periodo actual, modificado respecto de las cifras correspondientes allí incluidas.
Si los estados financieros del periodo anterior no han sido revisados y no se ha vuelto a emitir el
dictamen de un auditor, pero las cifras correspondientes han sido restablecidas en forma
apropiada y/o se han hecho revelaciones apropiadas en los estados financieros del periodo
actual, el auditor puede incluir una párrafo de énfasis de asunto que describa las circunstancias y
haga referencia a las revelaciones apropiadas. A este respecto, el auditor también considera los
lineamientos de NIA 560 " Hechos Posteriores."
En algunas jurisdicciones se permite al auditor entrante referirse en su dictamen de auditor
entrante por el periodo actual, al dictamen del auditor precursor sobre las cifras
correspondientes. Cuando el auditor decide referirse a otro auditor, el dictamen del auditor
entrante deberá indicar:
(a) que los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por otro auditor;
(b) el tipo de dictamen emitido por el auditor predecesor y, si el dictamen fue modificado, las
razones para tal cosa; y
(c) la fecha de dicho dictamen.
También es importante resaltar la posibilidad de que el informe del auditor precursor, no sean
modificado a disposición suya o bien se puede dar el caso de que el acceda a realizarlo, para el
efecto la NIA ofrece las siguientes opciones al auditor entrante:
El auditor entrante deberá discutir el asunto con la administración y, después de haber obtenido
la autorización de la administración, contactar al auditor predecesor y proponer que los estados
financieros del periodo anterior sean restablecidos. Si el predecesor está de acuerdo en volver a
emitir el dictamen de auditoría sobre los estados financieros restablecidos del periodo anterior, el
auditor deberá seguir los lineamientos descritos en los requisitos del dictamen enumerados en
los párrafos precedentes.
Si el auditor precedente no está de acuerdo con la proposición de restablecer o se niega a volver
a emitir el dictamen de auditoría sobre los estados financieros del periodo anterior, el párrafo
introductorio del dictamen del auditor puede indicar que el auditor predecesor dictaminó sobre los
estados financieros del periodo anterior antes de ser restablecidos. Además, si el auditor
entrante está contratado para auditar y aplica suficientes procedimientos como para quedar
satisfecho de la propiedad de los ajustes, el auditor puede también incluir el siguiente párrafo en
su dictamen:
También auditamos los ajustes descritos en la Nota X que se aplicaron para restablecer los estados financieros de 20X1. En nuestra opinión, dichos ajustes son apropiados y han sido aplicados apropiadamente.
Cuando los estados financieros no han sido auditados
Existe la posibilidad de que los estados financieros de una entidad no hayan sido objeto de
auditorías, por lo tanto el auditor principal entrante deberá tomar consideración lo establecido en
la NIA al momento de emitir su dictamen:
Conclusiones y Dictamen de Auditoria Cuando los estados financieros del periodo anterior no
estén auditados, el auditor entrante deberá declarar en el dictamen del auditor que los estados
financieros comparativos están sin auditar.
Sin embargo, dicha declaración no releva al auditor de los requisitos de realizar
los procedimientos adecuados respecto de los balances de apertura del periodo actual.
Se recomienda una clara revelación en los estados financieros de que los estados financieros
comparativos están sin auditar.
En situaciones en las que el auditor entrante identifica que las cifras sin auditar del año anterior
están mal declaradas en una forma de importancia relativa, el auditor deberá pedir a
la administración que revise las cifras del año anterior o si la administración se rehúsa a hacerlo,
modificar el dictamen en forma apropiada.
Responsabilidad del auditor
El auditor es responsable por la opinión que emita en su Dictamen, tanto del año para el que fue
contratado como el año precedente (ver tratamientos de auditores en párrafos anteriores) sin
embargo, la NIA ofrece lineamientos para que sean considerados por el auditor antes de emitir
su Dictamen:
Cuando los estados financieros comparativos sean presentados, el auditor deberá emitir un
dictamen en el que los comparativos sean identificados específicamente porque la opinión del
auditor se expresa individualmente sobre los estados financieros de cada periodo presentado.
Como el dictamen del auditor sobre los estados financieros comparativos aplica a los estados
financieros individuales presentados, el auditor puede expresar una opinión calificada o adversa,
abstención de opinión, o puede incluir un párrafo de énfasis de asunto respecto de uno o más de
los estados financieros por uno o más periodos, mientras que emite un dictamen diferente sobre
los otros estados financieros.
Al dictaminar sobre los estados financieros del periodo anterior en conexión con la auditoría del
año actual, si la opinión sobre los estados financieros de dicho periodo anterior es diferente de la
opinión previamente expresada, el auditor deberá revelar las razones sustanciales para la
opinión diferente en un párrafo de énfasis de asunto.
Esto puede suceder cuando el auditor se da cuenta de circunstancias o eventos que afecten en
forma de importancia relativa a los estados financieros de un periodo anterior durante el curso de
la auditoría del periodo actual
Caso práctico de elaboración de informes comparativos
Caso A
Después de aplicar los procedimientos y técnicas de auditoría, siendo auditores recurrentes,
se le pide elaborar el Dictamen de auditoría por los años terminados al 31 de diciembre de 2009
y 2008 de la Empresa Ejemplo, S.A. tomar en consideración que no hubo desviaciones importantes de auditoría que calificaran la opinión.
Caso BDespués de aplicar los procedimientos y técnicas de auditoría, siendo auditores no recurrentes además los estados financieros no fueron auditados en el ejercicio anterior ,
se le pide elaborar el Dictamen de auditoría por los años terminados al 31 de diciembre de 2009
y 2008 de la Empresa Ejemplo, S.A. tomar en consideración que no existieron desviaciones
importantes de auditoría.
Caso CDespués de aplicar los procedimientos y técnicas de auditoría, siendo el año 2008 auditado por otros auditores emitiendo una opinión con salvedades, siendo esta:
1. Al 31 de diciembre de 2008 la empresa cuenta con una contingencia en concepto de
indemnizaciones por un total de Q 4, 535,698 para lo cual no se tiene provisión para dar
cobertura a dicha contingencia.
Se le pide elaborar el Dictamen de auditoría por los años terminados al 31 de diciembre de 2009
y 2008 de la Empresa Ejemplo, S.A. tomar en consideración que no hubo desviaciones importantes de auditoría que calificaran la opinión durante el año.
CASO AINFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTESSeñores
Empresa Ejemplo, S.A.
Hemos auditado el estado de situación financiera adjunto de la Empresa Ejemplo, S.A. al 31 de
diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008, y el correspondiente estado de actividades por
el periodo terminado en esa fecha. La preparación y presentación de estos estados financieros,
es responsabilidad de la Administración. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre
estos estados financieros basados en nuestra auditoría.
Efectuamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas.
Estas normas requieren que una auditoría sea planificada y realizada para obtener certeza
razonable de que los estados financieros no contienen errores importantes. Una auditoría incluye
el examen, sobre una base selectiva, de la evidencia que respalda las cantidades y revelaciones
presentadas en los estados financieros, la evaluación de las normas de contabilidad utilizadas y
las estimaciones importantes hechas por la Administración, así como una evaluación de la
presentación de los estados financieros en general. Consideramos que nuestra auditoría provee
una base razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en
todos los aspectos importantes, la situación financiera de la Empresa Ejemplo, S.A., al 31 de
diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008 y los resultados de sus actividades por el
periodo terminado en esa fecha, de conformidad con Normas Internacionales de Contabilidad
Estudiantes Asociados, S.C.
Peru.
10 de febrero de 2010
CASO BINFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTESSeñores
Empresa Ejemplo, S.A.
Hemos auditado el estado de situación financiera adjunto de la Empresa Ejemplo, S.A. al 31 de
diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008, y el correspondiente estado de actividades por
el periodo terminado en esa fecha. La preparación y presentación de estos estados financieros,
es responsabilidad de la Administración. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre
estos estados financieros basados en nuestra auditoría.
Efectuamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas.
Estas normas requieren que una auditoría sea planificada y realizada para obtener certeza
razonable de que los estados financieros no contienen errores importantes. Una auditoría incluye
el examen, sobre una base selectiva, de la evidencia que respalda las cantidades y revelaciones
presentadas en los estados financieros, la evaluación de las normas de contabilidad utilizadas y
las estimaciones importantes hechas por la Administración, así como una evaluación de la
presentación de los estados financieros en general. Consideramos que nuestra auditoría provee
una base razonable para nuestra opinión.
Como se describe en la Nota X a los estados financieros los saldos presentados al 31 de diciembre de 2008 no fueron objeto de auditoría por otros auditores, por lo que para efectos de este informe se incluyen como saldos comparativos de referencia, para orientar a los usuarios de los estados financieros, incluyéndole la palabra "cifras no auditadas"En nuestra opinión los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en
todos los aspectos importantes, la situación financiera de la Empresa Ejemplo, S.A., al 31 de
diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008 y los resultados de sus actividades por el
periodo terminado en esa fecha, de conformidad con Normas Internacionales de Contabilidad
Estudiantes Asociados, S.C.
Peru.
10 de febrero de 2010
CASO CINFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTESSeñores
Empresa Ejemplo, S.A.
Hemos auditado el estado de situación financiera adjunto de la Empresa Ejemplo, S.A. al 31 de
diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008, y el correspondiente estado de actividades por
el periodo terminado en esa fecha. La preparación y presentación de estos estados financieros,
es responsabilidad de la Administración. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre
estos estados financieros basados en nuestra auditoría.
Efectuamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas en
Guatemala. Estas normas requieren que una auditoría sea planificada y realizada para obtener
certeza razonable de que los estados financieros no contienen errores importantes. Una
auditoría incluye el examen, sobre una base selectiva, de la evidencia que respalda las
cantidades y revelaciones presentadas en los estados financieros, la evaluación de las normas
de contabilidad utilizadas y las estimaciones importantes hechas por la Administración, así como
una evaluación de la presentación de los estados financieros en general. Consideramos que
nuestra auditoría provee una base razonable para nuestra opinión.
Como se menciona en la Nota X a los estados financieros, las cifras del periodo 2007 a 2008 fueron auditados por la firma de auditoría Orellana Sánchez & Asociados, firma representante de Moore Stephens Internacional, emitiendo un dictamen con un salvedad de fecha 28 de enero de 2009, siendo esta la siguiente:
1. La empresa al 31 de diciembre de 2008 cuenta con una contingencia en concepto de indemnizaciones por un total de S/. 4, 536,649 para lo que no se cuenta con ninguna provisión contable para el efecto. Al 31 de diciembre de 2009 aun se cuenta con dicha contingencia contable.En nuestra opinión los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en
todos los aspectos importantes, la situación financiera de la Empresa Ejemplo, S.A., al 31 de
diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008 y los resultados de sus actividades por el
periodo terminado en esa fecha, de conformidad con Normas Internacionales de Contabilidad
Estudiantes Asociados, S.C.
Peru,.
10 de febrero de 2010
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 720
OTRA INFORMACIÓN EN DOCUMENTOS QUE CONTIENEN ESTADOS FINANCIEROS AUDITADOS
El auditor deberá leer la otra información para identificar las inconsistencias importantes en
relación con los estados financieros auditados.
Una entidad ordinariamente emite anualmente un informe que incluye sus estados financieros
con el dictamen del auditor. Este informe frecuentemente es conocido como el "informe anual".
Al emitir dicho informe, una entidad puede también incluir, ya sea por ley o por costumbre, otra
información financiera y no financiera. Para fines de esta NIA, esa otra información financiera y
no financiera la llamaremos "otra información".
Ejemplos de otra información incluyen un informe de la administración o el consejo de directores
sobre operaciones, resúmenes o puntos sobresalientes financieros, datos de empleo,
desembolsos de capital planeados, índices financieros, nombres de funcionarios y directores y
datos trimestrales seleccionados.
Acceso a otra InformaciónPara que un auditor pueda considerar otra información incluida en el informe anual, se requerirá
acceso oportuno a dicha información.
Consideración de otra informaciónEl objetivo y alcance de una auditoría de estados financieros se basan en la premisa de que la
responsabilidad del auditor está restringida a la información identificada en su dictamen.
Inconsistencias importantesSi al leer la otra información, el auditor identifica una inconsistencia importante, el auditor deberá
determinar si los estados financieros auditados o la otra información necesitan ser corregidos.
Si se necesita una corrección a los estados financieros auditados y la entidad se niega a hacerla,
el auditor deberá expresar una opinión con salvedad o adversa.
Si se necesita una corrección a la otra información y la entidad se niega a hacerla, el auditor
debería considerar incluir en su dictamen un párrafo de énfasis describiendo la importancia de la
inconsistencia o tomando otras acciones, tales como no emitir el dictamen o retirarse del trabajo,
las cuales dependerán de las circunstancias particulares y la naturaleza e importancia de la
inconsistencia. El auditor debería también considerar obtener asesoría legal respecto de otras
acciones.
Representaciones erróneas importantes de hechosMientras lee la otra información con el fin de identificar inconsistencias importantes, el auditor
puede darse cuenta de una aparente representación errónea importante de hechos.
Si el auditor se da cuenta de que la otra información parece incluir una representación errónea
importante de hechos, el auditor debería discutir el asunto con la administración de la entidad. Al
discutir el asunto con la administración de la entidad, el auditor quizá no pueda evaluar la validez
de la otra información y las respuestas de la administración a su averiguación, y necesita
determinar si son diferencias válidas de juicio u opinión.
Cuando el auditor estima que aún hay una aparente representación errónea de hechos, el
auditor debería solicitar a la administración consultar con un tercero calificado, como el consejero
legal de la entidad, y sugerirle que considere la información recibida.
Si el auditor concluye que hay una representación errónea importante de hechos en la otra
información la cual la administración se niega a corregir, el auditor debería considerar tomar
una acción mayor apropiada. Las acciones que se tomen podrían incluir pasos como notificar a
aquellas personas que tienen la responsabilidad máxima por la dirección general de la entidad,
por escrito, sobre la preocupación del auditor respecto de la otra información, y obtener asesoría
legal.
Disponibilidad de otra información después de la fecha del dictamen del auditorCuando toda la otra información no esté disponible para el auditor antes de la fecha de su
dictamen, el auditor debería leer la otra información en la oportunidad más cercana después de
esa fecha, para identificar las inconsistencias importantes.
Cuando sea necesaria la revisión de la otra información pero la administración se niega a
hacerla, el auditor debería considerar tomar mayor acción apropiada. Las acciones tomadas
podrían incluir pasos como notificar a aquellas personas que tengan la máxima responsabilidad
por la dirección general de la entidad, por escrito, sobre la preocupación del auditor respecto de
la otra información y obtener asesoría legal."
Anexos
EJEMPLO DE DICTAMEN DE CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR INDEPENDIENTECPA Consultores y Asociados, S.CVía 6, 6"60 Zona 4, CiudadTel. 5555-2000www.consultores.com.gtDICTAMEN DEL CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR INDEPENDIENTE
Hemos auditado los estados financieros que se acompañan de la Compañía Chispazos, S.A. que
comprenden el balance general al 31 de diciembre de 2008, y el estado de resultados, estado de
cambios de capital y estado de flujo de efectivo por el año que terminó entonces, así como un
resumen de las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias.
Párrafo de responsabilidad del auditor y la admón.Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados financieros con base en
nuestra auditoria. Condujimos nuestra auditoria de acuerdo con normas internacionales de
auditoria. Dichas normas requieren que cumplamos con requisitos éticos así como que
planeemos y desempeñemos la auditoria para obtener seguridad razonable sobre si los estados
financieros están libres de representación errónea de importancia relativa.
Una auditoria implica desempeñar procedimientos para obtener evidencia de auditoria sobre los
montos y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen
del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de representación errónea de
importancia relativa de los estados financieros, ya sea debida a fraude ó error. Al hacer esas
evaluaciones del riesgo el auditor considera el control interno relevante a la preparación y
presentación razonable de los estados financieros por la entidad, para diseñar los
procedimientos de auditoria que sean apropiados en las circunstancias, pero no con el fin de
expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad. Una auditoria también
incluye evaluar la propiedad de las políticas contables usadas y lo razonable de las estimaciones
contables hechas por la administración, así como evaluar la presentación general de los estados
financieros.
Creemos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para
proporcionar una base para nuestra opinión de auditoria.
Opinión del AuditorEn nuestra opinión, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o
"presentan razonablemente, respecto de todo lo importante") la posición financiera de la
Compañía Chispazos, S.A. al 31 de diciembre de 2008, y de su desempeño financiero y sus
flujos de efectivo por el año que entonces terminó, de acuerdo con Normas Internacionales de
Información Financiera.
EJEMPLOS DE LOS DISTINTOS TIPOS DE OPINION DE AUDITOR INDEPENDIENTEOPINION LIMPIA DEL AUDITOR INDEPENDIENTEA los señores accionistas de XX, S.A.
Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre
del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de
efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de
contabilidad y notas a los estados financieros.
La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de
acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye:
diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación
y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a
fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando
estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias.
Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra
auditoria. Hemos realizado nuestra auditoria de acuerdo con Normas Internacionales de
Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con requerimientos éticos y que planifiquemos y
ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos obtener una seguridad razonable que los
estados financieros están libres de correcciones importantes.
Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los
montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen
del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados
financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control
interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los
estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las
circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control
interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad
utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en
conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos
obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en
todos sus aspectos importantes, la situación financiera de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y
2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por los años que terminaron en
esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Información Financiera.
Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís
Colegiado 6969
Peru, 20 de Noviembre de 2009
lima, Ciudad
OPINION LIMPIA DEL AUDITOR INDEPENDIENTE CON PARRAFO DE ENFASIS EN UN ASUNTOA los señores accionistas de XX, S.A.
Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre
del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de
efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de
contabilidad y notas a los estados financieros.
La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de
acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye:
diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación
y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a
fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando
estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias.
Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra
auditoria. Hemos realizado nuestra auditoria de acuerdo con Normas Internacionales de
Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con requerimientos éticos y que planifiquemos y
ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos obtener una seguridad razonable que los
estados financieros están libres de correcciones importantes.
Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los
montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen
del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados
financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control
interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los
estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las
circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control
interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad
utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en
conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos
obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en
todos sus aspectos importantes, la situación financiera de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y
2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por los años que terminaron en
esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Información Financiera.
Sin modificar nuestra opinión, remitimos la atención a la nota X de los estados financieros que
indica que la compañía ha sido demandada en un juicio que alega infracción de
ciertos derechos de patente y se reclaman regalías y daños. La compañía ha presentado una
reconvención y están en marcha las audiencias preliminares y los procedimientos de
presentación de ambas acciones.
El resultado final del asunto no puede determinarse de momento, y no se ha hecho ninguna
estimación por ninguna responsabilidad que pueda resultar.
Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís
Colegiado 6969
Peru, 20 de Noviembre de 2009
lima, Ciudad
OPINION CON SALVEDADES DEL AUDITOR INDEPENDIENTEA los señores accionistas
XX, S.A.
Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre
del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de
efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de
contabilidad y notas a los estados financieros.
La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de
acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye:
diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación
y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a
fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando
estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias.
Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra
auditoria. Excepto por lo que se menciona en el párrafo siguiente, nuestra auditoria fue realizada
de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con
requerimientos éticos y que planifiquemos y ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos
obtener una seguridad razonable que los estados financieros están libres de correcciones
importantes.
No observamos el conteo de los inventarios físicos al 31 de diciembre de 2007, porque fuimos
contratados con posterioridad a esa fecha y los registros contables no permitieron aplicar
procedimientos alternativos de auditoria que nos permitieran satisfacernos de la razonabilidad de
los saldos finales de los productos terminados por aproximadamente S/.xxx.xx ni
del costo de ventas que se incluye en el estado de ganancias y perdidas.
En nuestra opinión, excepto por el efecto de los ajustes que pudieran haberse requerido de
haber sido posible satisfacernos respecto de las existencias de productos terminados, los
estados financieros razonablemente, en todos sus aspectos significativos la situación financiera
de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y 2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de
efectivo por los años que terminaron en esas fechas, de conformidad con Normas
Internacionales de Información Financiera.
Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los
montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen
del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados
financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control
interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los
estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las
circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control
interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de
contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la
presentación en conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria
que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra
opinión.
Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís
Colegiado 6969
Peru, 20 de Noviembre de 2009
lima, Ciudad
OPINION NEGATIVA DEL AUDITOR INDEPENDIENTEA los señores accionistas
XX, S.A.
Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre
del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de
efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de
contabilidad y notas a los estados financieros.
La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de
acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye:
diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación
y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a
fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando
estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias.
Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra
auditoria. Hemos realizado nuestra auditoria de acuerdo con Normas Internacionales de
Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con requerimientos éticos y que planifiquemos y
ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos obtener una seguridad razonable que los
estados financieros están libres de correcciones importantes.
Como se describe en la nota X a los estados financieros, la empresa contabiliza todas sus
ventas según el método de las ventas a plazo para la contabilidad financiera y para su
liquidación de impuestos. Los principios de contabilidad generalmente aceptados requieren que
las ventas se registren sobre la base de acumulado con un pasivo correspondiente por
impuestos diferidos. Como resultado de esta desviación de los principios de contabilidad
generalmente aceptados, la utilidad bruta en ventas esta subvaluada en S/..xx.xx y el gasto
de impuesto esta subvaluado en S.xx.xx. El efecto neto sobre las utilidades es de S/..xx.xx.
En nuestra opinión, por el efecto del asunto indicado en el párrafo precedente, los estados
financieros no presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos la situación
financiera de la compañía XX, al 31 de diciembre de 2007, los resultados de sus operaciones y
sus flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha, de acuerdo con normas internacionales
de información financiera.
Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los
montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen
del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados
financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control
interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los
estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las
circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control
interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad
utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en
conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos
obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión.
Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís
Colegiado 6969
Peru, 20 de Noviembre de 2009
Lima, Ciudad
ABSTENCION DE OPINION DEL AUDITOR INDEPENDIENTEA los señores accionistas
XX, S.A.
Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre
del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de
efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de
contabilidad y notas a los estados financieros.
La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de
acuerdo con Normas Internacionales de Información
Financiera. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener una estructura de
control interno relevante para la preparación y presentación razonable de los estados financieros,
libres de correcciones importantes, debido a fraudes o errores; seleccionando y aplicando
apropiadas políticas contables; y realizando estimados contables que son razonables de acuerdo
a las circunstancias.
La compañía no practico el inventario físico de existencias cuyos saldos se muestran en el
balance al 31 de diciembre de 2007, por un valor de S/..xx.xx, así mismo, no nos fue posible
confirmar las cuentas por cobrar debido a limitaciones puestas en el alcance de nuestro trabajo
por la compañía.
Debido a la importancia de los asuntos indicados en el párrafo anterior, no expresamos una
opinión sobre los estados financieros.
En nuestra opinión, excepto por el efecto de los ajustes que pudieran haberse requerido de
haber sido posible satisfacernos respecto de las existencias de productos terminados, los
estados financieros razonablemente, en todos sus aspectos significativos la situación financiera
de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y 2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de
efectivo por los años que terminaron en esas fechas, de conformidad con Normas
Internacionales de Información Financiera.
Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los
montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen
del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados
financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control
interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los
estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las
circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control
interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad
utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en
conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos
obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión.
Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís
Colegiado 6969
Peru, 20 de Noviembre de 2009
Lima, Ciudad
NIA 800
CONSIDERACIONES ESPECIALES- AUDITORIA DE ESTADOS FINANACIEROS PREPARADOS DE CONFORMIDAD CON UN MARCO DE INFORMACION CON FINES ESPECIFICOS.
El auditor al aplicar las normas internacionales de auditoría, debe tener en cuenta las
consideraciones especiales en una auditoria de estados financieros preparados de acuerdo a un
marco de referencia de propósito especial. Consideraciones importantes para la aceptación del
trabajo, la planeación y ejecución de la auditoria, y la formación de una opinión y presentación
del dictamen de los estados financieros.
Consideraciones al aceptar el trabajo: Para la aceptar el trabajo el auditor debe obtener un
entendimiento del propósito para el que están preparados los estados financieros, usuarios
previstos y las medidas tomadas por la administración para determinar que el marco de
referencia de propósito especial está acorde a las circunstancias.
Consideraciones al planear y realizar la auditoria: Cuando el auditor va a planear y realizar la
auditoria de estados financieros de acuerdo a un marco de referencia de propósito especial,
debe determinar si la aplicación de las normas internacionales requieren consideraciones
especiales de acuerdo a las circunstancias en que se desarrolla el trabajo. Por esta razón el
auditor debe entender cualquier interpretación importante referente a contratos que la
administración haya considerado para para la elaboración de los estados financieros.
Opinión y consideraciones del dictamen: Para la formación de su opinión y dictaminar sobre
los estados financieros, el auditor debe tener en cuenta la norma internacional de auditoría 700,
la cual establece que el auditor debe evaluar si los estados financieros describen
apropiadamente el marco de referencia de información financiera aplicable, y en el caso de los
estados preparados de acuerdo con las disposiciones de un contrato, deben incluirse las
interpretaciones importantes del mismo.
NIA 810ENCARGOS PARA INFORMAR SOBRE EEFF RESUMIDOS
Esta nía trata sobre las responsabilidades del auditor relacionadas con un trabajo para
dictaminar estados financieros resumidos derivados de los estados financieros auditados, de
acuerdo con las NIA, por ese mismo auditor.
Los objetivos son: Determinar si es apropiado aceptar el trabajo para dictaminar los estados
financieros resumidos; y si se está trabajando para dictaminar sobre los estados financieros
resumidos: Formarse una opinión sobre los estados financieros resumidos con base en una
evaluación de las conclusiones sacadas de la evidencia obtenida.
De acuerdo con esta NIA, el auditor deberá aceptar un trabajo para dictaminar sobre estados
financieros resumidos sólo cuando haya sido contratado para conducir, de acuerdo con las NIA,
una auditoría de los estados financieros de los que se derivan los estados financieros resumidos.
Comparar los estados financieros resumidos con la información relacionada en los estados
financieros auditados para determinar si los estados financieros resumidos concuerdan con o
puede ser calculado nuevamente de la información relacionada en los estados financieros
auditados.
Evaluar si los estados financieros resumidos están preparados de acuerdo con los criterios
aplicados. Evaluar, según el propósito de los estados financieros resumidos, si los estados
financieros resumidos contienen la información necesaria, y están a un nivel apropiado de
resumen, para que no induzcan a error en las circunstancias.
BIBLIOGRAFIA
http://www.auditores.org.bo/sites/default/files/pdf/normativas/normas_de_auditoria/nia/
31_NORMA_INTERNACIONAL_DE_AUDITORIA_700%20_REVISADA.pdf
http://aobauditores.com/nias/nia720
http://www.auditores.org.bo/sites/default/files/pdf/normativas/normas_de_auditoria/nia/
34_NIA_720_OTRA_INFORMACION_EN_DOCUMENTOS_QUE_CONTIENEN_ESTA.pdf
http://www.monografias.com/trabajos74/conclusiones-dictamen-auditoria/conclusiones-dictamen-
auditoria3.shtml#ixzz49UbrySsk
http://www.monografias.com/trabajos74/conclusiones-dictamen-auditoria/conclusiones-dictamen-
auditoria3.shtml#ixzz49Ubl2GdO
http://www.monografias.com/trabajos74/conclusiones-dictamen-auditoria/conclusiones-
dictamen-auditoria2.shtml#ixzz49UbZC5IT
http://www.monografias.com/trabajos74/conclusiones-dictamen-auditoria/conclusiones-dictamen-
auditoria2.shtml#ixzz49UbTL53Z
http://www.monografias.com/trabajos74/conclusiones-dictamen-auditoria/conclusiones-dictamen-
auditoria.shtml#ixzz49UbLDoZk
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