24

Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

  • Upload
    others

  • View
    0

  • Download
    0

Embed Size (px)

Citation preview

Page 1: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη
Page 2: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη
Page 3: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Περιεχόµενα

Πρόλογος..................................................................................................13

Εισαγωγή..................................................................................................17

Παράρτηµα Εισαγωγής Α Περιληπτική παρουσίαση περιεχοµένων................ 21

Παράρτηµα Εισαγωγής Β .................................................................................. 25

Περιεχόµενα πινάκων και χαρτών ελέγχου ............................................. 25

Παράρτηµα Εισαγωγής Γ Πώς να χρησιµοποιείται το παρόν εγχειρίδιο ......... 26

Κεφάλαιο 1.0 Επίλεκτες ∆ιαδικασίες των Οργανωτικών Μονάδων.......................................27

Α. ∆ιοίκηση ....................................................................................................... 28

Β. Λογιστήριο – «Γραφείο»............................................................................... 32

Κατανοµή έργου στο «Γραφείο»............................................................. 35

Κεφάλαιο 1.1 Έντυπα και Κώδικες σχετικά µε το περιεχόµενο του Κεφ. 1.0...................................37

Μονάδα ή ∆ιαδικασία: ∆ΙΟΙΚΗΣΗ................................................................... 37

Μονάδα ή ∆ιαδικασία: ΛΟΓΙΣΤΗΡΙΟ .............................................................. 38

Μονάδα ή ∆ιαδικασία: ΠΩΛΗΣΕΙΣ.................................................................. 40

Μονάδα ή ∆ιαδικασία: ΠΡΟΜΗΘΕΙΕΣ............................................................ 42

Μονάδα ή ∆ιαδικασία: ΠΑΡΑΓΩΓΗ ................................................................ 43

Κεφάλαιο 2.0 Οργανωτική ∆ιάρθρωση..............................................45

Υπόµνηµα για το Οργανόγραµµα Α .................................................................. 48

1. ΟΜ.0 ∆ιοικητικό Συµβούλιο (∆.Σ.) .............................................................. 49

2. ΟΜ.00 Γενική ∆ιεύθυνση.............................................................................. 50

3. ΟΜ1.0 ∆ιεύθυνση Πωλήσεων....................................................................... 51

4. ΟΜ2.0 ∆ιεύθυνση Προµηθειών..................................................................... 52

5. ΟΜ3.0 ∆ιεύθυνση Οικονοµικών ................................................................... 54

6. ΟΜ4.0 ∆ιεύθυνση Βιοµηχανικών Σχέσεων................................................... 55

7. ΟΜ5.0 ∆ιεύθυνση Εργοστασίου Παραγωγής................................................ 56

8. ΟΜ.6.0 ∆ιεύθυνση Ανάπτυξης και Σχεδιασµού............................................ 59

7

Page 4: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Κεφάλαιο 3.0 Εφαρμογή Επιλεγμένης Ορολογίας ή Αρχών Management.................................................. 61

Ορολογία και Αρχές Management..................................................................... 61

Αναφορά στο ISO 9000-2000............................................................................ 67

Αναφορά στο Γ' Κοινοτικό Πλαίσιο Στήριξης και σχετική Αναπτυξιακή Νομοθεσία .......................................................... 69

Μερικές παρατηρήσεις επί των αναπτυξιακών κινήτρων ...................... 75

Κεφάλαιο 4.0 Αρχές που Πρέπει να Διέπουν τη Διαχείριση Προσωπικού......................................... 77

Συνήθη προβλήματα διαχείρισης....................................................................... 77

Ανάπτυξη των Μέτρων............................................................................ 82

Κεφάλαιο 5.0 Παραγωγή ..................................................................... 89

Τι σημαίνει Management παραγωγής;............................................................... 93

Σχέση παραγωγής με λοιπές Οργανωτικές Μονάδες........................................ 99

Κεφάλαιο 5.1 Ας σχεδιάσουμε τώρα τη Μικρομεσαία μας Βιομηχανία............................... 101

Κατάλογος των επιμέρους στοιχείων που λαβαίνονται υπόψιν κατά το σχεδιασμό ενός νέου βιομηχανικού χώρου ................................... 103

1. Κτήριο κ.λπ................................................................................................. 104

Τοποθεσία εγκατάστασης...................................................................... 105

2. Προϊόν και Παραγωγική Διαδικασία — επιλογή ενέργειας ....................... 106

3. Διάταξη χώρων (Layout) και Γραμμές Παραγωγής .................................. 111

4. Επιλογή-αντικατάσταση μηχανημάτων, Συντήρηση-δυνατότητες μεταβολής στο παραγωγικό δυναμικό................ 112

Παράγοντες που εμπλέκονται στην απόκτηση νέου εξοπλισμού.......... 114

Κεφάλαιο 5.2 Σχεδιασμός Παραγωγής ............................................ 115

1. Συντελεστές παραγωγής ............................................................................. 118

2. Χρονική έκταση Προγράμματος — Συχνότητα κατάρτισης ..................... 119

3. Φορείς του Προγράμματος ......................................................................... 119

4. Εργαλεία στη διάθεση του Προγραμματιστή ............................................. 121

Χρήσιμες παρατηρήσεις ........................................................................ 121

Τα εργαλεία ........................................................................................... 122

5. Σχεδιασμός της Παραγωγικής Διαδικασίας................................................ 126

8 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 5: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Κεφάλαιο 5.3 Τι σημαίνει Standard Παραγωγής............................. 129

Προϋποθέσεις και Μεθοδολογία Standardization κατά Σημείο Αναφοράς..... 130

Το Προϊόν — Φύλλο Προδιαγραφής .................................................... 130

Διαδικασίες............................................................................................ 131

Εργατικά ................................................................................................ 133

Υλικά παραγωγής .................................................................................. 133

Κεφάλαιο 5.4 Απλές Μέθοδοι Χρονομέτρησης ............................... 135

Το εναλλακτικό σύστημα χρονομέτρησης του Εγχειριδίου ............................ 137

Κεφάλαιο 6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων.............................................. 141

Παρατηρήσεις επί «άμεσου» και «σταθερού» κόστους ................................. 144

Κατάλογος Στοιχείων Κόστους ............................................................. 145

Το Νεκρό Σημείο Λειτουργίας (Ν.Σ.Λ.) — Break-Even-Point...................... 146

Το Διάγραμμα Ν.Σ.Λ. ως Όργανο Management ................................... 147

Κατασκευή του Διαγράμματος.............................................................. 148

Εγκατάσταση συστήματος Standard Costing — χειρισμού αποκλίσεων ........ 148

Οι Μετρήσεις των επιμέρους Στοιχείων.......................................................... 151

1. Η μέτρηση της χρήσης υλικού (μονάδα τελικού προϊόντος)........... 151

2. Η μέτρηση της άμεσης εργασίας ...................................................... 151

3. Η μέτρηση της έμμεσης εργασίας του Τμήματος του Εργοστασίου ...................................................... 151

4. Η μέτρηση των βιομηχανικών γενικών εξόδων του Εργοστασίου .............................................................................. 152

5. Η μέτρηση των Διοικητικών και του Κόστους Πωλήσεων.............. 152

Παίζοντας με τις Αποκλίσεις από το Standard ................................................ 152

Κακοτοπιές και Συμπεράσματα............................................................. 153

Κεφάλαιο 6.1 Εγχειρίδιο Συστήματος Κοστολόγησης ................... 157

Control ............................................................................................................. 157

Προ-κοστολόγηση ........................................................................................... 158

Απολογιστική Κοστολόγηση ........................................................................... 158

Μέτρηση Αποδοτικότητας (Efficiency Performance) .................................... 159

Εξέταση-ανάλυση Εργατικού Κόστους................................................. 159

Εξέταση-ανάλυση στη χρήση πρώτων υλών......................................... 160

Εξέταση στα Γενικά Έξοδα Εργοστασίου............................................. 161

Περιεχόμενα 9

Page 6: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Κεφάλαιο 6.1.1 Σχετικά Έντυπα .......................................................... 163

Επιλεγέντα Έντυπα – Παρουσίαση.................................................................. 165

1. Φύλλο Παρατηρήσεων Χρονομέτρησης (Φ.Π.Χ.) ............................ 165

2. Δελτίο Ημερήσιας Παραγωγής (Δ.Η.Π.)........................................... 165

3. Πίνακας Standard Χρόνων Παραγωγής ............................................ 166

4. Μηνιαία Έκθεση Αποκλίσεων........................................................... 166

5. Κατάσταση Εκκρεμουσών Παραγγελιών.......................................... 166

6. Κατάσταση Παραγγελιών υπό Διαπραγμάτευση .............................. 167

Τεχνικές Παρατηρήσεις......................................................................... 167

Κεφάλαιο 6.2 Εγκατάσταση και θέση σε λειτουργία του Εγχειριδίου Συστήματος Κοστολόγησης .......... 169

Α. Προϋποθέσεις.............................................................................................. 170

α) Προσωπικές....................................................................................... 170

β) Οργανωτικές...................................................................................... 172

γ) Λογιστική Επέμβαση......................................................................... 174

Β. Διαδικασίες Εφαρμογής .............................................................................. 174

Κεφάλαιο 6.3 Ποιοτικός Έλεγχος ..................................................... 181

«Παλαιά» Μέθοδος – «Νέα» Μέθοδος Π.Ε. ................................................... 181

Επιλογή του Δείγματος για εξέταση, ανάλυση, κ.λπ............................. 183

Απαιτήσεις της Εφαρμογής Συστήματος Π.Ε. ...................................... 183

Τα Οφέλη από την Εγκατάσταση ενός Συστήματος Π.Ε. ..................... 184

Οργανώνοντας για Ποιοτικό Έλεγχο..................................................... 185

Οργανωτική Διάρθρωση του σώματος Π.Ε..................................................... 186

Καθορισμός Σημείων Π.Ε. .................................................................... 187

Επιλογή Δείγματος (sample) ................................................................. 188

Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη Μικρή Επιχείρηση ........................................... 189

Σκέψεις για τη Χρήση Μαθηματικών Στατιστικής σε μια Οργανωμένη Βιομηχανία Μικρή ή Μεσαία ή Μεγάλη................... 190

Κεφάλαιο 7.0 Μέσα Ενδοεπικοινωνίας και άλλα τινά .................... 193

Α. Περιοδικές εκθέσεις του Λογιστηρίου ....................................................... 193

Β. Meetings ηγετικού Προσωπικού Παραγωγής – Γραφείου ........................ 194

Γ. Αριθμοδείκτες (σ6)..................................................................................... 194

10 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 7: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Κεφάλαιο 8.0 Ολίγα τινά για Εξαγορές και Συγχωνεύσεις ............. 197

Περιγραφική Ορολογία των Φαινομένων........................................................ 197

Τύποι Συγχωνεύσεων ............................................................................ 198

Κίνητρα για Συγχωνεύσεις .................................................................... 198

Η Σκοπιά του Παρόντος Κεφαλαίου ............................................................... 199

Το Profile της Ελληνικής Μικρομεσαίας ........................................................ 199

Τι δέον γενέσθαι — Ας μην αφήσουμε το Νόμο της Επιλογής των Ειδών του Δαρβίνου να δράσει ανεμπόδιστος..................................... 200

Πώς προσεγγίζεται το κοινωνικό πλέον θέμα της Συγχώνευσης; ......... 202

Παράρτημα Α' Προτεινόμενα έντυπα................................................. 207

Παράρτημα Β' Πινάκες (Οργανογράμματα)....................................... 215

Παράρτημα Γ' Απεικονίσεις ............................................................... 217

Βοηθήματα Συγγραφής.......................................................................... 221

Περιεχόμενα 11

Page 8: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη
Page 9: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

ΚΕΦΑΛΑΙΟ

6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard

Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων

«O πόλεμος είναι πολύ σοβαρή υπόθεση ώστε να αφήνεται στους Στρατηγούς»

— Georges Clémenceau

Διάσημος Γάλλος πολιτικός των αρχών του 20ου αιώνα).

«Η κοστολόγηση είναι πολύ σοβαρή υπόθεση ώστε να αφήνεται στους Κοστολόγους»

— Καναδός Πανεπιστημιακός,

που προκάλεσε μεγάλη έξαψη μεταξύ των Κοστολόγων

κατά τα μέσα του 20ου αιώνα.

Η σημασία του δεύτερου ρητού θα αναπτυχθεί με ευχέρεια αφού παρουσιαστούν οι διάφοροι διαθέσιμοι ορισμοί και ταξινομήσεις της έννοιας Κόστος-Κοστο-λόγηση. Το αντικείμενο Κόστος-Κοστολόγηση αφορά κάθε τύπου και μεγέθους (Μικρές, Μεγάλες, Μικρομεσαίες) επιχειρήσεις, στη δε Χώρα μας παρουσιάζει μεγάλη οξύτητα διότι απουσιάζει πλήρως κάποια «φιλοσοφία» της έννοιας από τη συμπεριφορά των υπευθύνων με την «κοστολόγηση» του μικρού ή μεγάλου τομέα που διαχειρίζονται. Τα κατάλοιπα του κλασικού «εμπορικού» τρόπου υπολογισμού του κέρδους (το αγόρασα τόσο, το επώλησα τόσο, άρα εκέρδισα τόσο, δηλ. τη δι-αφορά) εξακολουθούν να κυριαρχούν στις φόρμουλες υπολογισμών, ακόμη και μεταξύ μεγάλων σεβαστών βιομηχανικών μονάδων. Το θέμα καταλήγει σοβαρό μεταξύ Μικρομεσαίων μονάδων, οι οποίες κατά κανόνα δεν διαθέτουν αποθέματα, ικανά ν’ απορροφήσουν τους κλυδωνισμούς της αγοράς. Ακόμη και σήμερα μετά από τουλάχιστον 5 έτη εφαρμογής (στα SUPERMARKETS) τιμολόγηση εμπορευ-μάτων με δικό τους — ίδιο — brand, ανταγωνιστές του Μικρομεσαίου πλήθους δεν μπορούν να εξηγήσουν πώς το εν λόγω SUPERMARKET μπορεί και πλασσά-ρει τον καφέ, φερ’ ειπείν, της δικής του ονομασίας 10–15% χαμηλότερα από το ίδιο εμπόρευμα που φέρει γνωστό όνομα-brand. Συνήθως ικανοποιούνται με την εξήγηση: πολιτική τιμών, dumping, στην πιο εξευγενισμένη περίπτωση, ενώ και οι δύο αυτοί χαρακτηρισμοί έχουν ταυτολογικό χαρακτήρα. Το κύριο στοιχείο της

141

Page 10: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

ερμηνείας ευρίσκεται στην ανάλυση του κόστους παραγωγής που αξιολογείται σε αγαστή σύμπνοια του SUPERMARKET-αγοραστή και του προμηθευτή-παραγωγού, ο οποίος, ειρήσθω εν παρόδω, μπορεί να προωθεί εμπορεύματα με το δικό του όνομα–brand στα πλαϊνά ράφια που προωθούν εμπορεύματα με το όνομα SUPERMARKET με την πολύ χαμηλότερη τιμή.

Στο παρόν Κεφάλαιο δεν θ’ ασχοληθούμε με την Οικονομολογική πλευρά του Κόστους-Κοστολόγησης αλλά με την πρακτική-λογιστική του πλευρά. Ίσως να παρίσταται ανάγκη να καταφεύγουμε από καιρού εις καιρόν και στην Οικονομο-λογική προσέγγιση, όπως, π.χ. όταν προσπαθούμε να ερμηνεύσουμε τη συμπερι-φορά της καμπύλης του άμεσου (direct) κόστους στο πλέγμα των καμπυλών που εμπλέκονται στον υπολογισμό του Νεκρού Σημείου Λειτουργίας (Ν.Σ.Λ. — Break-Even-Point) μιας παραγωγικής μονάδας. Έτσι ερμηνεύεται αυτή η «συμπε-ριφορά» καλύτερα.

Πριν προωθήσουμε τη συζήτηση στον κύριο στόχο μας, που είναι εν προκειμένω η παρουσίαση της τεχνικής του Standard Costing θα ήταν σκόπιμο να συνεχί-σουμε τη συζήτηση επί της τρέχουσας πρακτικής των εφαρμογών Κοστολόγησης, γενικώς. Αυτή η συζήτηση θα μας επιτρέψει να αξιολογήσουμε το δυναμικό της χρησιμοποίησης των μεθόδων Standard.

Οι χαρακτηρισμοί του κόστους, ως έννοιας ή τεχνικής ελέγχου είναι αρκετοί και σε χώρες σαν τη δικιά μας απουσιάζει, ακόμη και σήμερα, η τυποποιημένη ονομα-σία των διαφόρων λογαριασμών ή κατηγοριών (Μία σύγκριση ισολογισμών δια-φόρων μεγάλων επιχειρήσεων πείθει ότι η «τυποποιημένη» ονομασία περιορίζεται στην περιγραφή των πρωτοβάθμιων λογαριασμών μόνον. Ευτυχώς η έκδοση του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου μακροχρόνια αναμένεται να συμβάλει σ’ αυτήν την τυποποίηση. Μια προϋπόθεση της επιτυχίας-εκσυγχρονισμού είναι η υιοθέτηση του Κεφαλαίου 5.1 του Γενικού Λογιστικού Σχεδίου, και κατά συνέπεια η διαμόρφωση της Ομάδας 9, Λογαριασμός 92, «Κέντρα (θέσεις) κόστους»).

Η συνήθης αντίληψη του «κόστους» ενός προϊόντος ή υπηρεσίας είναι «να περιμέ-νουμε την έκδοση του Ισολογισμού στο τέλος του έτους και αφού βγάλουμε τα αποτελέσματα χρήσης θα… διαπιστώσουμε το τι μας στοίχισε» (ποιο απ’ όλα τα προϊόντα άραγε;). Εδώ πρέπει να τονιστεί ότι με τη λέξη Κόστος-Κοστολόγηση εννοείται στη σύγχρονη τεχνική φιλολογία το λεγόμενο Cost Control. Αρκεί η ονομασία για ν’ αποδοθεί και το περιεχόμενο του Control (ελέγχου) που έχει πράγ-ματι μεγάλο εύρος. Ελάχιστες είναι πράγματι οι επιχειρήσεις στη Χώρα οι οποίες, έχοντας συλλάβει την έννοια του control, διαθέτουν και κάποιο μικρό τμήμα του

142 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 11: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Λογιστηρίου τους (βλέπε Οργανόγραμμα Α, ΟΜ 3.4 Τμήμα Κοστολόγησης) που να παρακολουθεί τη συμπεριφορά κάθε στοιχείου κόστους από χρονική περίοδο σε χρονική περίοδο, ακόμη και μακροσκοπικώς. Εφ’ όσον επικρατεί λοιπόν αυτή η αρνητική στάση, πώς είναι δυνατόν ο επιχειρηματίας μας να αναλάβει διορθωτικές δράσεις κατά την οικονομική πορεία της επιχείρησης εφ’ όσον δεν είναι σε θέση να γνωρίζει την πορεία καθαυτήν. Η διερεύνηση της έννοιας ή της ορολογίας του Κόστους-Κοστολόγησης οδηγεί σε καταστάσεις λαβυρίνθου με την εντυπωσιακά μεγάλη ποικιλία λέξεων που τη διαλέγουν, όπως, π.χ.:

(κόστος) σταθερό-μεταβλητό (κόστος) προϋπολογιστικό-απολογιστικό (κόστος) άμεσο-έμμεσο (κόστος) οριακό (κόστος) standard

Είναι φυσικό, εν όψει αυτής της εντυπωσιακής ποικιλίας, όχι μόνο ο επιχειρηματί-ας, κατά κανόνα ελάχιστα οικείος με τους δαιδάλους της Λογιστικής, αλλά και το ίδιο το οικονομικό στέλεχος της επιχείρησης, να υποφέρουν από πραγματικούς πονοκεφάλους προσπαθώντας να ανακαλύψουν ποια ή ποιες από τις ανωτέρω ο-νομασίες ταιριάζουν καλύτερα στη δουλειά τους. Η αλήθεια είναι ότι κάθε μια από αυτές κρύβει και κάποιο, ή περισσότερα στοιχεία ωφελιμότητας για το Cost Con-trol. Το πρόβλημα είναι πως θ’ αναπτυχθεί μια προσέγγιση η οποία να δίδει γρή-γορα, και χωρίς μεγάλη προσπάθεια, πρακτικά αποτελέσματα για τον χρήστη-επιχειρηματία. Η εξέλιξη Management του βιομηχανικού κόσμου κατά τον 20ο αιώνα οδήγησε σε σημαντική εκκαθάριση της σύγχυσης που επεκράτησε κατά το πρώτο ήμισυ του αιώνα και που έχει σήμερα λίγο πολύ κατασταλάξει με την ανά-πτυξη της κοστολογικής τεχνικής. (Για την …περιέργεια του θέματος πρέπει να σημειωθεί ότι εδώ έχει γίνει ένα «πάντρεμα» της λογιστικής με την μικροοικονο-μική επιστήμη). Πρέπει να λεχθεί εξ υπαρχής ότι ο ανωτέρω κατάλογος «χαρακτη-ρισμών» του κόστους δεν σημαίνει ότι είναι εννοιολογικά σωστή η εναλλακτική χρησιμοποίηση των λέξεων για τον χαρακτηρισμό των αντικειμένων (Κόστους-Κοστολόγησης). Οι εμπλεκόμενες έννοιες επικαλύπτονται συχνά μεταξύ τους, ή οδηγούν σε άσχετες μεταξύ τους κατευθύνσεις. Για τους σκοπούς αυτού του Εγ-χειριδίου, δεν θα επιδιωχθεί εδώ μια ετυμολογική ανάλυση των λέξεων. Το Εγχει-ρίδιο θα δεχθεί αυτό στο οποίο έχει λίγο-πολύ σταθεροποιηθεί η διεθνής βιομηχα-νική πρακτική και επί του οποίου θα γίνει και ευρύτερη ανάπτυξη, ώστε ο φωτι-σμένος επιχειρηματίας, με τη συνεργασία ενός φωτισμένου Λογιστή να δυνηθούν να προβούν στις ανάλογες εφαρμογές στη δουλειά τους. Αυτό είναι η προσέγγιση

6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων 143

Page 12: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

του άμεσου κόστους (direct costing) το οποίο αποτελείται από σταθερά και μετα-βλητά στοιχεία και του οποίου η επίδραση επί της εικόνας του κέρδους εκφράζεται με την εξής απλή εξίσωση

κέρδος = (μέγεθος μονάδων πωλήσεων × τιμή/μονάδα) – [σταθερά έξοδα + (μέγεθος μονάδων πωλήσεων × μεταβλητό κόστος)]

Υπάρχει η πεποίθηση μεταξύ των εμπλεκομένων στη λογιστική διαδικασία ότι η προσέγγιση του έμμεσου κόστους (κοστολόγησης) διευκολύνει στη λήψη αποφά-σεων βασιζόμενων στα διάφορα στοιχεία της εξίσωσης. Τέτοιες αποφάσεις δεν είναι δυνατόν να ληφθούν εάν οι «σταθερές» (ή περιόδου) δαπάνες «θάβονται» στο κόστος προϊόντος λόγω της εκάστοτε διαφοράς του «κανονικού» όγκου παρα-γωγής. Μπορεί να λεχθεί, μ’ άλλα λόγια, ότι ο συνήθης τύπος επιχειρηματία ή Λο-γιστή δεν έχουν πλήρη κατανόηση αυτής της διαφοράς «απορρόφησης». Έχουν καλύτερη εικόνα εάν το «άμεσο» κόστος και το «σταθερό» (της περιόδου) κόστος εικονίζονται διαφορετικά.

Παρατηρήσεις επί «άμεσου» και «σταθερού» κόστους

Συνήθως το «άμεσο» (direct) κόστος ταυτίζεται με το «μεταβλητό» κόστος, το ο-ποίο, εξ ορισμού είναι συνάρτηση των όγκων παραγωγής. Η παλαιότερη θεωρία υποστήριζε ότι η σχετική καμπύλη της συμπεριφοράς του έχει κλίση 45 μοιρών. Για πρακτικούς λόγους αυτή η «καμπύλη» θα πρέπει να είναι παραδεκτή. (Οποια-δήποτε αμφιβολία λόγω πιθανών αντιρρήσεων των θεωρητικών οικονομολόγων η οποία θα υπαγόρευε την παραμόρφωση της καμπύλης όταν πλησιάζει προς την άκρη του άξονα Χ — κάποια πτυχή της φθίνουσας απόδοσης κλπ. — θα πρέπει από πρακτική άποψη να αντιμετωπιστεί ως Βυζαντινολογία).

Αφ’ ετέρου το λεγόμενο «σταθερό» κόστος ελέγχεται διαχρονικά, παρά το ότι η τελευταία κατάληξή του είναι η μονάδα του προϊόντος. Ως εκ τούτου η καμπύλη του σταθερού κόστους είναι μια ευθεία παράλληλη προς τον άξονα Χ (η γραφική απεικόνιση των δύο αυτών καμπυλών δίδεται στο σχεδιάγραμμα που αναφέρεται στο Νεκρό Σημείο Λειτουργίας — Break-Even-Point — βλέπε Σχήμα 11 στο Πα-ράρτημα Γ' «Απεικονίσεις»).

Περαιτέρω θα δοθεί ένας προσωρινός επιλεκτικός κατάλογος διαφόρων λογαρια-σμών εκμετάλλευσης και επίσης θα γίνει μια απόπειρα της διαφοροποίησης μεταξύ μεταβλητού και σταθερού κόστους. Κρίνεται αναγκαίο να δοθεί κάποια έκταση

144 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 13: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

σ’ αυτόν τον κατάλογο ώστε ο αναγνώστης, βοηθούμενος και από τα συνοδευτικά σχόλια κατά λογαριασμό, να δυνηθεί ν’ αφομοιώσει πρακτικά τη θαυμάσια αυτή διάκριση του άμεσου κόστους στα μεταβλητά και τα σταθερά στοιχεία. Αφού πε-ρατωθεί αυτή η παρουσίαση θα είμαστε έτοιμοι να προχωρήσουμε στη διαμόρφω-ση του θέματος του παρόντος κεφαλαίου Standard Costing. (Ανάμεσα στο παρόν και το Standard Costing θα γίνει και η παρουσίαση του σχήματος υπολογισμών του Νεκρού Σημείου Λειτουργίας — Break-Even-Point).

Κατάλογος Στοιχείων Κόστους

1. Άμεσο-Μεταβλητό Κόστος – Άμεσες Πρώτες Ύλες – Άμεσα Εργατικά + ΙΚΑ – Ειδικευμένα – Ανειδίκευτα – Ενέργεια – Κίνησης – Φωτισμού

Σχόλιο: Το «Μεταβλητό Κόστος» παραγωγής αποτελείται κυρίως από τα 3 ανωτέ-ρω στοιχεία, δηλ. Πρώτες ύλες, Εργατικά και Ενέργεια. Συνήθως αυτά τα τρία μαζί αποτελούν το μεγαλύτερο ποσοστό του κόστους παραγωγής. Παρά το ότι είναι δύσκολο να γενικεύσει κανείς, υπάρχει η εντύπωση μεταξύ των ασχολουμένων με την παραγωγή, ότι αυτά τα στοιχεία είναι ανελαστικά. Το Εγχειρίδιο υποστηρίζει ότι αυτή η αντίληψη είναι απολύτως λανθασμένη. Βέβαια, η «διορθωτική» επέμ-βαση δεν είναι η ίδια για καθένα απ’ αυτά. Οι τεχνικές των επί μέρους προσεγγί-σεων περιγράφονται σκόρπιες σε διάφορα κεφάλαια του παρόντος. Επίσης πολύτι-μος οδηγός θα είναι και το τμήμα του παρόντος το ασχολούμενο με το Standard Costing. Ας μην ενοχλείται ο τυπικός Λογιστής εάν η ενέργεια κατατάσσεται εδώ στα άμεσα έξοδα.

2. Άμεσα βιομηχανικά έξοδα – Σταθερά – Έμμεσες Πρώτες Ύλες – Ωφέλειες (ύδωρ, φυσικό αέριο για γενικές χρήσεις) – Αναλώσιμα Εργαλεία – Λιπαντικά – Έμμεσα Εργατικά – Επίβλεψη (Εργοδηγοί)

6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων 145

Page 14: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

– Υπάλληλοι γραφείου παραγωγής + ΙΚΑ – Αποθηκάριοι + ΙΚΑ – Γενικά Έξοδα Παραγωγής – Συντήρηση Μηχανημάτων – Συντήρηση κτιρίου – Αποσβέσεις

Παρατηρήσεις:

(α) Είναι προφανές ότι με την καταλόγιση των τίτλων 1 και 2 ανωτέρω, δεν εξα-ντλείται η κάλυψη του κόστους λειτουργίας μιας επιχείρησης. Δεν ήταν ο σκοπός αυτού του μέρους του Κεφαλαίου 6.0 να κοστολογήσει τη λειτουργία. Σκοπός ήταν να δοθεί μια εικόνα του περιεχόμενου των Μεταβλητών και Σταθερών Στοιχείων που εμπλέκονται στην παραγωγή. Για την ολοκλήρωση της εικόνας του κόστους θα απαιτούνται τα έξοδα Πωλήσεων, Διοικητικές Δαπάνες και μερικές ήσσονες κατηγορίες εγγραφής. Σ’ αυτές τις κατηγορίες, με ελάχιστες εξαιρέσεις προέχει το «σταθερό» στοιχείο. Πάντως είναι σκόπι-μο ο καλός οικονομικός αναλυτής της επιχείρησης να «ψάχνει» και για στοι-χεία «μεταβλητά», όχι υποχρεωτικά σχετιζόμενο με την καμπύλη παραγωγής.

(β) Η σωστή κατάταξη των διαφόρων λογαριασμών θα βοηθήσει τα μέγιστα, α-κόμη και στο Μικρομεσαίο για την κατάρτιση προϋπολογισμού. Μια κάποια ενδιάμεση κατάσταση μεταξύ μεταβλητών και σταθερών, κυρίως των λογα-ριασμών οι οποίοι «ελέγχονται» χρονικά είναι η κατάρτιση των ελαστικών (flexible) Προϋπολογισμών, που μπορεί ν’ αποδειχθεί εξαιρετικά χρήσιμο ερ-γαλείο, ιδίως σε χημικές βιομηχανικές μονάδες.

(γ) Ο επιφορτισμένος με την οικονομική ανάλυση της συμπεριφοράς της επιχεί-ρησης δεν είναι υποχρεωμένος να διυλίζει τον κώνωπα για να επιτύχει απόλυ-τη διαπίστωση του σταθερού και του μεταβλητού στοιχείου. Βέβαια δεν είναι αρκετή η εφαρμογή «κοινής» λογικής. Χρειάζεται κάποια προσοχή, κάποια μέτρηση, κάποια παρακολούθηση. Η κατάσταση διευκολύνεται τα μέγιστε με την εγκατάσταση Standard Costing και τη μελέτη των σχετικών αποκλίσεων.

Το Νεκρό Σημείο Λειτουργίας (Ν.Σ.Λ.) — Break-Even-Point

Το Διάγραμμα του Ν.Σ.Λ. είναι ένα μέσο που απεικονίζει γραφικά τη σχέση μετα-ξύ όγκου πωλήσεων, κόστους και κερδών. Ο κάθετος άξονας μετρά κόστος και κέρδη σε Ευρώ. Η οριζόντια κλίμακα (άξονας Χ) μετρά τον όγκο σε κατάλληλες

146 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 15: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

μονάδες όπως πωλήσεις σε Ευρώ, ποσοστό παραγωγικού δυναμικού ή φυσικές μονάδες. Το πιο σύνηθες διάγραμμα είναι το στο Παράρτημα εικονιζόμενο, δηλ. ένα τετράγωνο επί του οποίου εμφανίζονται δύο τέμνουσες γραμμές, η μία αντι-προσωπεύουσα πωλήσεις και η άλλη συνολικές δαπάνες. Το σημείο όπου τέμνο-νται είναι το Νεκρό Σημείο Λειτουργίας. Η διαφορά μεταξύ των τεμνουσών γραμ-μών είναι η ζημία ή το κέρδος. (βλέπε Σχήμα 11 στο Παράρτημα Γ')

Το Διάγραμμα Ν.Σ.Λ. ως Όργανο Management

Βασικά ο ρόλος του Management είναι ο σχεδιασμός της επιχειρηματικής δρά-σης και ο έλεγχος επί των αποτελεσμάτων που προκύπτουν από αυτήν τη δράση. Το Διάγραμμα Ν.Σ.Λ. βοηθά πάντοτε για τον σχεδιασμό και τον έλεγχο.

Σχεδιασμός

(α) Το Διάγραμμα Ν.Σ.Λ. βοηθά το Management διότι απεικονίζει γραφικώς τις σχέσεις κόστος-πωλήσεις και όγκος πωλήσεων-κέρδος. Από την προσεκτι-κή θεώρηση του Διαγράμματος προκύπτει ότι μεταβολές στο κόστος και στις πωλήσεις μπορεί να έχουν μεγάλη επίδραση επί των κερδών. Ο σχεδιασμός των κερδών εν συνεχεία είναι θέμα της τοποθέτησης ενός στόχου κέρδους, υπολογισμού του κόστους και κατάληξης στον σχετικό όγκο πωλήσεων. Εν συνεχεία με την εγγραφή των σταθερών και μεταβλητών στοιχείων κόστους το Νεκρό Σημείο και παρεπόμενα κέρδη είναι δυνατόν να προσδιοριστούν.

(β) Το Διάγραμμα είναι ένα εξαιρετικό μέσο του προκαθορισμού των αποτελε-σμάτων της επίδρασης μιας πολιτικής τιμών εν σχέσει με άλλους συντελεστές. Εδώ πρέπει να τονιστεί ότι το Διάγραμμα Ν.Σ.Λ. δεν είναι το παν. Αλλά χρησιμοποιούμενο με άλλες τεχνικές μπορεί να οδηγήσει πιο εύκολα στη λή-ψη αποφάσεων.

(γ) Η επέκταση μεταβάλλει τη δομή κόστους μιας επιχείρησης. Το Διάγραμμα θα βοηθήσει την επίδραση την οποία κεφαλαιϊκές δαπάνες θα έχουν επί της οικο-νομικής δομής της επιχείρησης — πριν γίνουν αυτές οι δαπάνες.

(δ) Η διαπραγμάτευση νέας συμφωνίας με το σωματείο εργατών είναι ένα από τα θέματα που απασχολούν το Management μιας επιχείρησης. Γενικώς δεν υ-πάρχει πάντοτε σαφής ιδέα ως προς τη φύση του κέρδους. Το Διάγραμμα Ν.Σ.Λ. μπορεί να βοηθήσει να γίνει κατανοητό ότι κέρδη υπάρχουν μόνον αν ξεπεραστεί το Ν.Σ.Λ. και ότι οι προτεινόμενες αυξήσεις θα «σπρώξουν» προς τα επάνω το Ν.Σ.Λ. εκτός εάν συνοδεύονται από βελτίωση της παραγωγικό-τητας. Ο κίνδυνος να ευρεθεί η Επιχείρηση εκτός αγοράς θα παρουσιαστεί

6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων 147

Page 16: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

γραφικά στο Διάγραμμα. Το Διάγραμμα Ν.Σ.Λ. είναι αποτελεσματικό εργα-λείο για την παρουσίαση της δραστηριότητας και προς τα ανώτερα και τα χα-μηλότερα κλιμάκια του Management μιας επιχείρησης. Κάτω από ορισμένες συνθήκες και με την πρόσθεση μερικών λεπτομερειών μπορεί ν’ αποδειχθεί αποτελεσματικός μηχανισμός ελέγχου δαπανών.

Κατασκευή του Διαγράμματος

Πρέπει να λεχθεί εκ των προτέρων ότι η «κατασκευή» του Διαγράμματος δεν είναι εύκολη εργασία. Το πράγμα γίνεται πιο δύσκολο στην περίπτωση της Μικρομε-σαίας επιχείρησης η οποία συνήθως δεν διαθέτει τις προϋποθέσεις (π.χ. κατάλληλο λογιστικό σχέδιο με ξεχωριστή ομάδα κοστολογίου και σαφή διάκριση ή χαρακτη-ρισμό των στοιχείων κόστους σε «σταθερά και μεταβλητά») για την προετοιμασία του. Όμως το μέγεθος της Επιχείρησης (Μικρομεσαίο) δεν πρέπει να είναι απαγο-ρευτικό στην προετοιμασία του. Μόνο που απαιτούνται μερικές παραδοχές-υποθέσεις και «πίστη» στη διαμόρφωση του κατά μονάδα παραγωγής κόστους. Ισως το πρόβλημα να βοηθείται στη λύση του με την εγκατάσταση συστήματος Standard Costing στην πιο απλή του μορφή. Ο αναγνώστης θα κρίνει για την ισχύ αυτού του ισχυρισμού του Εγχειριδίου μελετώντας με προσοχή το επόμενο μέρος του παρόντος κεφαλαίου.

Εγκατάσταση συστήματος Standard Costing — χειρισμού αποκλίσεων

Γενικότερη βιομηχανική πείρα διδάσκει ότι ο καλύτερος τρόπος ή μέθοδος ελέγ-χου της συμπεριφοράς κόστους λειτουργίας — όπου έχει συνειδητοποιηθεί η ανά-γκη ένταξης συστήματος κοστολόγησης στην Επιχείρηση, δηλ. Cost Control — είναι η χρησιμοποίηση του, κάποιου, συστήματος Standard costing. Ο κύριος λόγος αυτού του συμπεράσματος είναι ότι ο ρόλος του σημερινού Manager (δηλ. του Επιχειρηματία, ή του Εργοδηγού, ή του «Επιτελικού» Μηχανικού Μεθόδων και Χρόνων) έχει αλλάξει τελείως από ότι ήταν πριν πενήντα έτη. Ο σημερινός Manager, εάν θέλει να ενεργεί ως Manager και όχι ως απλός «Επιστάτης» — όπως ο Εργοδηγός που ήταν, και ίσως είναι ακόμη γνωστός σε διάφορες μικρές και Μι-κρομεσαίες επιχειρήσεις — πρέπει να γνωρίζει τα περί υλικών (πλαστικά, κράματα μετάλλων, κεραμικών κ.λπ.) τα οποία δεν υπήρχαν όταν όλα τα προϊόντα μιας επι-χείρησης παράγονταν συνήθως από μάλλον απλές πρώτες ύλες με τη βοήθεια εξί-σου απλών παραγωγικών διαδικασιών. Ακόμη όμως περισσότερο ο σημερινός

148 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 17: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Manager πρέπει να είναι οικείος με τη μεγάλη ποικιλία των παραγωγικών διαδικα-σιών (βλέπε και Κεφάλαιο 5.0, «Παραγωγή»), π.χ. ηλεκτροσυγκόλληση, ηλεκτρο-λείανση, διάφορες μορφές επεξεργασίας του μετάλλου είναι μερικά παραδείγματα που έχουν ουσιαστικά αλλάξει τη βιομηχανία μετάλλων, ενώ παλαιότερες μέθοδοι έχουν βελτιωθεί και επεκταθεί εντυπωσιακά. Απίθανα πολλές και ποικίλες είναι οι μέθοδοι που εφαρμόζονται στη χημική βιομηχανία κάθε επιπέδου. Πέραν των με-θόδων, οι ποιοτικές απαιτήσεις (βλέπε και Κεφάλαιο 6.3, «Ποιοτικός Έλεγχος») εκφραζόμενες συνήθως στο Φύλλο Προδιαγραφής (βλέπε πάλι Κεφάλαιο 5.0, «Παραγωγή», και «Χρήση γραπτών προδιαγραφών») έχουν εκλεπτυνθεί σε μεγάλο βαθμό.

Ο Manager είναι εκ των πραγμάτων υποχρεωμένος να είναι οικείος τουλάχιστον με τον ρόλο και το Λεξιλόγιο όλων αυτών των πεδίων γνώσης. Ένα άλλο πεδίο γνώ-σης είναι οι νομικές γνώσεις, δηλ. οι νομικές σχέσεις της Επιχείρησης με την Ερ-γατική Νομοθεσία. Και παρά το ότι μπορεί να «αναθέσει» την παρακολούθηση των σχετικών προς τα ανωτέρω θεμάτων προς υφισταμένους του, πρέπει οπωσδή-ποτε να είναι σε θέση να ομιλεί τη γλώσσα τους, να αξιολογεί τ’ αποτελέσματα της συμβολής τους και να ενεργεί επί των προτάσεών τους.

Η ανωτέρω παρουσίαση σκοπόν έχει να δείξει ότι το λεγόμενο Cost Control (για να φέρει μαζί του συνέπεια) με του οποίου την άσκηση είναι επιφορτισμένος ο Manager απλώνεται σε μεγάλη «γκάμα» δραστηριοτήτων της Επιχείρησης (βλέπε και ανωτέρω «Κατάλογος Στοιχείων Κόστους» του παρόντος Κεφαλαίου) ενώ πα-λαιότερα, ακόμη και σήμερα εν πολλοίς, εκάλυπτε μόνον την εργασία και τα υλι-κά παραγωγής — και τα δύο αυτά στοιχεία όχι κατά πολύ ικανοποιητικό τρόπο. Επαναλαμβάνεται εδώ για τα εργατικά — ως κοινωνικό σύνολο κόστους — ότι η σημασία τους από άποψη ελέγχου μειώνεται συνεχώς με την είσοδο σε ευρεία έκταση των αυτοματισμών (automation).

Το Cost Control δεν είναι δυνατόν να βασιστεί επαρκώς στη θεώρηση του πραγ-ματικού κόστους, παρά μόνον σε κάποια μορφή Standard Costing — της οποίας η σύνθεση θα συντελεστεί από τους τεχνικούς (ή τα τεχνικά σκεπτόμενα στελέχη και συνεργάτες της Επιχείρησης) και όχι από τους Κοστολόγους, οι οποίοι άλλωστε, σήμερα, σπανίως είναι διαθέσιμοι για συνεργασία.

Για να γίνει σαφής αυτή η διάκριση μεταξύ πραγματικού και Standard αναφέρε-ται το εξής παράδειγμα: Δεν είναι αρκετό να λεχθεί ότι η μισθοδοσία αυτόν τον μήνα υπήρξε μικρότερη από τον προηγούμενο (πραγματικό). Όμως εάν λεχθεί ότι η μισθοδοσία αυτού του μήνα είναι χαμηλότερη για τον αυτόν αριθμό μονάδων

6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων 149

Page 18: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

παραγωγής δημιουργείται αυτομάτως μια βάση για σύγκριση η οποία θα κατέληγε σε μια απόδειξη βελτίωσης του κόστους παραγωγής (Standard). Η διαφορά μετα-ξύ των δύο, θετική ή αρνητική, ονομάζεται Απόκλιση.

Για την καθιέρωση των στοιχείων μέτρησης του κόστους απαιτούνται ορισμένα κριτήρια — ή μεγέθη Standards — που θα χρησιμεύουν κατά περίπτωση ως βάσεις για σύγκριση και συγχρόνως ως μονάδες μέτρησης. Ποια είναι αυτά;

1. Η μέτρηση της (απόδοσης) της χρήσης υλικών 2. Η μέτρηση της άμεσης εργασίας 3. Η μέτρηση της έμμεσης εργασίας του τμήματος 4. Η μέτρηση των Βιομηχανικών Γενικών Εξόδων του Εργοστασίου 5. Η μέτρηση των Διοικητικών και του Κόστους Πωλήσεων

Παρατηρήσεις

Πριν προχωρήσουμε στην ανάλυση του καθενός εκ των ανωτέρω χρειάζονται ορι-σμένες παρατηρήσεις:

(α) Απαιτείται μια υποφερτή ταξινόμηση των λογαριασμών κατά Κοστολογική διάταξη — όπως έχει ήδη μνημονευτεί και στο Κεφάλαιο 5.3, «Τι σημαίνει Standard Παραγωγής», και που ταιριάζει επίσης με το Ελληνικό Γενικό Λογι-στικό Σχέδιο. Δεν απαιτείται πολύ μεγάλη προσπάθεια για μια μικρή Ελληνι-κή επιχείρηση να διαμορφώσει τους λογαριασμούς της κατά τον ανωτέρω τρόπο. Θα απαιτηθεί κάποια προσπάθεια να εθιστεί ο Λογιστής της Επιχείρη-σης και ακόμη μεγαλύτερη προσπάθεια να εθιστεί το Management της Επι-χείρησης στη χρήση του και γενικότερη αξιοποίησή του.

(β) Η παρούσα ταξινόμηση λογαριασμών δεν έρχεται σε αντίθεση με άλλες ταξι-νομήσεις που έχουν χρησιμοποιηθεί σε προηγούμενα κεφάλαια — όπως π.χ. Σταθερά-Μεταβλητά. Όλα αυτά ευρίσκονται στον κύκλο πάντως της άμεσης κοστολόγησης.

(γ) Γίνεται φανερό από την επόμενη παρουσίαση των «μετρήσεων» ότι η δια-μόρφωση τεχνοκρατών ή τουλάχιστον, τεχνοκρατικά σκεπτόμενων στελεχών. Έτσι παρέχεται και εξήγηση για τη χρησιμοποίηση των υπότιτλων του παρό-ντος σχετικά με τον Κοστολόγο. Όμως πρέπει να τονιστεί ότι ο Κοστολόγος είναι εκείνος που θα συγκεντρώσει όλες τις απαιτούμενες τεχνικές και οικο-νομικές πληροφορίες και θα επιτύχει τον απαιτούμενο συντονισμό τους πραγ-ματοποιώντας, για ελεγκτικούς λόγους, τις σχετικές διασταυρώσεις.

150 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 19: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Οι Μετρήσεις των επιμέρους Στοιχείων

1. Η μέτρηση της χρήσης υλικού (μονάδα τελικού προϊόντος)

Το Standard καθορίζεται από τον σχεδιαστή-μηχανικό του τελικού προϊόντος και εγγράφεται επί του Φύλλου Προδιαγραφής. Όμως, εάν οι τυχόν αποκλίσεις στην ανάλωση (ή απόδοση του υλικού) σε συνεχή βάση είναι σημαντικές προς μίαν κα-τεύθυνση — συνήθως + — θα ήταν αναγκαία η διόρθωση του Standard, αφού προηγουμένως ερευνηθούν τα αίτια αυτών των αποκλίσεων.

2. Η μέτρηση της άμεσης εργασίας

To Standard καθορίζεται με βάση τις μετρήσεις της χρονομέτρησης (βλέπε και σχετικές περιγραφές, Κεφάλαιο 5.4). Εάν είναι αδύνατη η χρονομέτρηση μπορεί το Standard να διαμορφωθεί μελετώντας την περασμένη συμπεριφορά της κάθε φά-σης, ή απλώς να υπολογιστεί μέσω οπτικής αλλά συνεχής εκτίμησης του χρόνου. Ας μη θεωρηθεί ως αντιεπιστημονική αυτή η «μέθοδος». Ίσως μάλιστα η χρησιμο-ποίησή της σήμερα να είναι και πιο ενδεδειγμένη από τη δαπανηρή χρονομέτρηση. Ας μην ξεχνάμε, όπως άλλωστε αναφέρεται και σε άλλο σημείο του εγχειριδίου, ότι η ανθρώπινη άμεση εργασία τείνει να μειωθεί με την έλευση του αυτοματι-σμού, ακόμη και σε Μικρομεσαίες επιχειρήσεις.

3. Η μέτρηση της έμμεσης εργασίας του Τμήματος του Εργοστασίου

Αυτός ο τύπος του κόστους αφορά: επίβλεψη, υπαλλήλους που τηρούν τα στοι-χεία παραγωγής, χειριστές φορτωτικών και μεταφορικών οχημάτων, ως και διά-φορα άλλα στοιχεία έμμεσης εργασίας. Η καθιέρωση ενός (ομαδικού) Standard για τα έμμεσα μπορεί να γίνει μέσω ενός προϋπολογισμού, ο οποίος εάν σχηματιστεί σωστά πρέπει να αντανακλά με σχετική ακρίβεια τα χρήματα που θα δαπανηθούν σε κάθε επίπεδο δραστηριότητας (δεν μπορεί να λεχθεί με βεβαιότητα ότι αυτή η πρακτική του ελαστικού προϋπολογισμού είναι οικονομικά σκόπιμη για κάθε εί-δους Μικρομεσαία. Ίσως η πιστή εφαρμογή αυτής της πρακτικής να καταλήγει σε …Βυζαντινολογία).

6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων 151

Page 20: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

4. Η μέτρηση των βιομηχανικών γενικών εξόδων του Εργοστασίου

Αυτός ο τύπος του κόστους αφορά όλες τις κλάσεις δαπάνης οι οποίες δεν προκα-λούνται ή δεν «συγγενεύουν» απ’ ευθείας με ένα συγκεκριμένο τμήμα, όπως π.χ. το κόστος λειτουργίας ενός λεβητοστασίου που παράγει ατμό για τη λειτουργία της παραγωγής και για τη θέρμανση των χώρων. Επίσης το τμήμα Συντήρησης, το κό-στος του ενοικίου, η απόσβεση του κτηρίου κ.λπ. εντάσσονται σε ένα γενικό προ-ϋπολογισμό και ελέγχονται με προσοχή. Είναι προφανές ότι αυτός ο τύπος δαπα-νών είναι επιδεκτικός σε έκφρασή του υπό μορφή Standard, όπως επίσης και της ερμηνείας των περιοδικών αποκλίσεων.

5. Η μέτρηση των Διοικητικών και του Κόστους Πωλήσεων

Από τη γενική λογιστική είναι γνωστά τα στοιχεία κόστους διοίκησης και πωλή-σεων. Στις πολύ μικρές επιχειρήσεις ο διαχωρισμός αυτός μεταξύ τους, ακόμη και μεταξύ τους και της παραγωγής είναι πολύ δύσκολος ή αδύνατος — για προφανείς λόγους. Για μια τυπική όμως Μικρομεσαία είναι απολύτως αναγκαίος αυτός ο δια-χωρισμός, τουλάχιστον των πωλήσεων, διότι σ’ αυτήν την κατάσταση (της Μικρο-μεσαίας) ίσως η αύξηση, φερ’ ειπείν των πωλήσεων, το κόστος πωλήσεων λόγω της πρόσθεσης ενός ακόμη, ας πούμε πωλητή, οπότε το κόστος πώλησης προ-σλαμβάνει «μεταβλητό» χαρακτήρα. Είναι εδώ και μία από τις περιπτώσεις που η χρήση ενός «ελαστικού προϋπολογισμού» στους υπολογισμούς του Επιχειρηματία να επιβάλλεται, έστω και αν αυτός ο προϋπολογισμός ενέχει και στοιχεία πρωτο-γονισμού.

Παίζοντας με τις Αποκλίσεις από το Standard

Σημείωση: Το σύστημα Standard Cost είναι το πιο προηγμένο σύστημα ε-λέγχου που χρησιμοποιεί η βιομηχανία. Δημιουργούνται Standard για κάθε δαπάνη που μία επιχείρηση μπορεί να έχει. Κατά τη διάρκεια της λειτουργί-ας της, οι πραγματικές δαπάνες μετρώνται έναντι των standards, και οι δια-φορές μεταξύ των standard και των πραγματικών εκφράζονται ως «αποκλί-σεις». Συνήθως οι πολύ προηγμένες βιομηχανίες λαβαίνουν υπόψη τους τριών ειδών αποκλίσεις: Τιμές προμήθειας-παραγωγικότητας-όγκου παρα-

152 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 21: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

γωγής. Δεν εφαρμόζονται και οι τρεις τύποι αποκλίσεων σε κάθε είδους δα-πάνη διότι τούτο εξαρτάται από το αν η δαπάνη είναι «σταθερού» ή «μετα-βλητού» χαρακτήρα. (Εξηγήσεις δίδονται και στο Διάγραμμα Νεκρού Ση-μείου Λειτουργίας του παρόντος Κεφαλαίου).

Όμως ο Μικρομεσαίος που δεν διαθέτει καν σύστημα Standard ή που συνήθως δεν διαθέτει καν ομάδα λογαριασμών κοστολόγησης, δεν χρειάζεται, κατ’ αρχήν να ασχοληθεί και με την επίδραση των αποκλίσεων του όγκου παραγωγής επί του τελικού κόστους, διότι η διαδικασία της διαπίστωσής τους είναι μάλλον επίπονη (προετοιμασία ελαστικού προϋπολογισμού κ.λπ.).

Standards, λοιπόν, ο Μικρομεσαίος καλείται να θέσει για κάθε δαπάνη επί βάσεων άμεσου κόστους.

Άμεσο κόστος υλικού — αξία και ποσότητα Άμεση εργασία — ποσότητα κατά μονάδα παραγωγής Βιομηχανικά Γενικά Έξοδα — έλεγχος μέσω προϋπολογισμού

Κατά το τέλος κάθε λογιστικής περιόδου (συνήθως 1 μηνός) πραγματικές δαπάνες — που εγγράφονται στη στήλη «χρέωση» του λογαριασμού — συγκρίνονται με τις εγγραφές standards που εγγράφονται στη στήλη «πίστωση» του λογαριασμού. Η διαφορά μεταξύ των δύο ονομάζεται «απόκλιση» που μπορεί να είναι ευνοϊκή ή όχι ευνοϊκή. Η ομαλή λειτουργία του συστήματος, με κάποιες μικροαναλύσεις των πωλήσεων και κάποιες εξηγήσεις στις διαφορές, θετικές ή αρνητικές, τιμών αρ-κούν για να δείχνουν τουλάχιστον τις (στατιστικές) τάσεις της λειτουργίας της πα-ραγωγικής μονάδας.

Κακοτοπιές και Συμπεράσματα

Από την παρουσίαση στα Κεφάλαια 5.3, «Τι σημαίνει Standard Παραγωγής», και 6.0, «Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων», εκτός της άμεσης χρησιμότητας του περιεχομένου τους για τη λειτουργία της Επι-χείρησης, προκύπτουν και διάφορα διδάγματα που η αφομοίωσή τους από τον Επι-χειρηματία θα τον βοηθήσει στη συνεπή εφαρμογή των συμπερασμάτων. Μερικές από τις σκόρπιες κακοτοπιές που χρειάζονται αντιμετώπιση:

Μην αφήνετε το ΚΟΣΤΟΣ να προ-τρέχει της παραγωγής σας (μελετήστε με προ-σοχή τη διαφορά μεταξύ Σταθερών-Μεταβλητών στοιχείων).

6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων 153

Page 22: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

Μην προχωρείτε σε επενδύσεις μηχανών ή εγκαταστάσεων μέχρι να έχετε μελετή-σει την οικονομική της σκοπιμότητα. Στο κόστος της απόκτησής της είναι εξίσου ενδιαφέρον με το κόστος λειτουργίας της.

Το «κόστος» λειτουργίας δεν είναι μια στατική, συμπαγής έννοια. Μεταβάλλεται από στιγμή σε στιγμή και από μήνα σε μήνα. Μάθετε να παρακολουθείτε αυτές τις μεταβολές από κοντά και να εξηγείτε τις αιτίες τους ή την προέλευσή τους. Προ πάντων, μην «κολλάτε» στη σκέψη σας μια (στατική) αξία κατά μονάδα για το προϊόν σας.

Οικονομικές απώλειες δεν προέρχονται μόνον από κλοπές μη εξουσιοδοτημένων προσώπων (ή από πανωτόκια των τραπεζών). Η κακή συντήρηση μηχανών και εγκαταστάσεων είναι ένας μεγάλος κλέφτης ενώ η κακή-ελαττωματική χρησιμο-ποίηση της πρώτης ύλης ίσως να δημιουργήσει μεγαλύτερη ταραχή στη δομή του κόστους σας. Γι’ αυτό φροντίστε να δημιουργήσετε σωστά Standards αναλώσεων, τα οποία να σέβεσθε.

Οι «νεκροί» χρόνοι, προσωπικού και μηχανών στην Επιχείρηση η οποία δεν παρά-γει με «πρόγραμμα» είναι συνήθεις. «Πρόγραμμα» όμως χωρίς στοιχειώδη έστω Standards δεν είναι δυνατόν να διαμορφωθεί. Γι’ αυτό σημαντικότατο μέρος της επιχειρησιακής σας προσπάθειας θα πρέπει να είναι η δημιουργία Standards και η προέκτασή του, η Standardization, παντού στην Επιχείρηση.

Όπως εσείς, ο Επιχειρηματίας, περιμένετε «καλή συμπεριφορά» από το προσωπικό σας, έτσι κι αυτό περιμένει «καλή συμπεριφορά» από εσάς. Το τι αποτελεί δική σας καλή συμπεριφορά, θα το ανακαλύψετε με τον καιρό και με την πείρα. (Πά-ντως δεν σημαίνει μόνον «ικανοποιητική αμοιβή»). Η τοποθέτηση Standards συ-μπεριφοράς για το προσωπικό θα σας βοηθήσει στο να διαμορφώσετε και τη δική σας.

Παρά το ότι ο αυτοματισμός (automation) εισέρχεται καλπάζοντας στην Επιχείρη-ση, το ανθρώπινο στοιχείο είναι εκείνο που έχει τον τελευταίο λόγο και που θα οδηγήσει σε επιτυχή ή ανεπιτυχή εφαρμογή της προχωρημένης τεχνολογίας. Προε-τοιμάστε καταλλήλως το προσωπικό που θα τη χειριστεί, ώστε να τη δεχθεί φιλικά (μην παραξενεύεστε με το επίρρημα «φιλικά»).

Παρά το ότι κατά βάθος νιώσατε την ανάγκη να γνωρίζετε ποιό είναι το κόστος λειτουργίας σας, δεν σκεφτήκατε ποτέ — ούτε και ο Λογιστής σας — ότι υπάρ-χουν λογαριασμοί στο Λογιστικό Σχέδιο που μέσω των οποίων υπολογίζεται σε συνεχή βάση η συμπεριφορά κόστους σας — σχεδόν ανά πάσα στιγμή και ανά κο-στολογικό στοιχείο. Σπεύσατε να πληροφορηθείτε περισσότερα για τους λογαρια-

154 Εγχειρίδιο Οργανωτικής για Μικρομεσαίους

Page 23: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη

σμούς αυτούς. Μη φοβηθείτε ούτε στιγμή ότι θα προσθέσουν φόρτο δουλειάς στο Λογιστήριό σας.

Απ’ όσα μελετήσατε μέχρι στιγμής εβεβαιωθήκατε ότι Κοστολόγηση γενικώς είναι αποτέλεσμα συλλογικής δουλειάς που για την εγκατάστασή της και, το σπουδαιό-τερο, για την αξιοποίησή της χρειάζεται τη συμβολή διαφόρων ειδικοτήτων διοι-κητικών, τεχνικών, εμπορικών και κοστολόγων. Αυτή η συμβολή απαιτεί τη μετα-ξύ τους επικοινωνία, την οποίαν εσείς πρέπει να ενισχύσετε, και οπωσδήποτε μην βάζετε στεγανά στις μεταξύ τους σχέσεις. (Πάντως έχτε υπόψη ότι υπάρχουν τρό-ποι να διατηρείτε και μερικά στοιχεία που επιθυμείτε εμπιστευτικά, ακόμη και ό-ταν χρησιμοποιείτε computer για την επεξεργασία τους).

6.0 Aς δοκιμάσουμε μιαν ιδέα Standard Costing — Χειρισμός Αποκλίσεων 155

Page 24: Περιεχόµενα - Public.gr · 2017. 7. 31. · Γενικοί Αφορισμοί και Σχόλια επί του Ρόλου και της Τεχνικής Π.Ε. στη