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PREFEITURA MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL DE SÃO JOSÉ
CENTRO UNIVERSITÁRIO MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ – USJ
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
MATHEUS DE LIMA LEITE
EVIDENCIAÇÃO AMBIENTAL:
Uma análise de conteúdo das demonstrações financeiras padronizadas das empresas
nacionais do setor de papel e celulose.
São José
2011
PREFEITURA MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL DE SÃO JOSÉ
CENTRO UNIVERSITÁRIO MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ – USJ
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
MATHEUS DE LIMA LEITE
EVIDENCIAÇÃO AMBIENTAL:
Uma análise de conteúdo das demonstrações financeiras padronizadas das empresas
nacionais do setor de papel e celulose.
Monografia apresentada ao Centro Universitário Municipal de São José como um dos pré-requisitos para a
obtenção do grau de bacharel em Ciências Contábeis.
Orientador: Prof. MSc. Fernando Nitz de Carvalho
São José
2011
MATHEUS DE LIMA LEITE
EVIDENCIAÇÃO AMBIENTAL:
Uma análise de conteúdo das demonstrações financeiras padronizadas das empresas
nacionais do setor de papel e celulose.
Trabalho de Conclusão de Curso elaborado como requisito parcial para obtenção do grau de
bacharel Ciências Contábeis do Centro Universitário Municipal de São José – USJ avaliado
pela seguinte banca examinadora:
__________________________________________
Prof. MSc. Fernando Nitz de Carvalho
__________________________________________
Prof. MSc. Isair Sell
___________________________________________
Prof. Esp. Alfredo Lohn Braun
São José, 05 de dezembro de 2011.
Dedico este meu trabalho para quem
sabe cuidar do nosso meio ambiente.
AGRADECIMENTOS
A Deus, por ter-me dado o dom da sabedoria, por proteger-me e abençoar-me em todas
as horas de estudo e, consequentemente, por ter-me ajudado a chegar à formação acadêmica.
À minha família pela compreensão e pelo apoio nestes quatro anos. Pelas vezes que me
ausentei do seu convívio, por terem confiado em mim e por me confortarem nos momentos
de desânimo.
Pela oportunidade de ter conhecido e de ter estudado com pessoas maravilhosas. Pelas
grandes amizades, que levarei para a minha vida. Com destaque ao meu saudoso amigo
Lucas Augusto Vieira, que me acompanhou nesta jornada.
Menciono que o período de graduação foi sem dúvida um dos mais felizes da minha
vida, marcado por bons encontros. Agradeço a minha companheira Bárbara Helfenstein pela
dedicação e apoio incondicionais na reta final de minha pesquisa.
Não posso deixar de agradecer, também, aos professores e colegas de curso, os quais
fizeram parte de minha trajetória e que me deram total apoio para que eu permanecesse nessa
longa caminhada.
Agradeço, em especial, ao Professor MSc. Fernando Nitz de Carvalho, que me
proporcionou novas experiências, por sua compreensão e por seu apoio nas horas mais
difíceis do trajeto.
E a todos, aqui não citados, que, de forma direta ou indireta, contribuíram para minha
formação, dando-me estímulo e força para que eu pudesse superar os obstáculos.
Obrigado!
"Há riqueza bastante no mundo
para as necessidades do homem,
mas não para a sua ambição."
(Mahatma Gandhi)
LEITE, Matheus de Lima. Evidenciação ambiental: Uma análise de conteúdo das
demonstrações financeiras padronizadas das empresas nacionais do setor de papel e
celulose. 2011. 44f. Monografia (Curso de Ciências Contábeis) - Centro Universitário
Municipal de São José, 2011.
RESUMO
O presente estudo tem como objetivo identificar as características da informação ambiental
por meio da evidenciação das empresas do setor de papel e celulose nos Relatórios Anuais, no
período de 2008 a 2010. Para alcançar o objetivo proposto deste estudo a pesquisa classifica-
se como exploratória-descritiva, com abordagem qualitativa e qualitativa, utiliza-se a técnica
de análise de conteúdo das informações divulgadas nos relatórios financeiros obrigatórios
pelas empresas, classificadas em categorias em subcategorias. A amostra compreendeu
empresas com registro na Bolsa de Valores de São Paulo (BOVESPA) no período de 2010,
delimitas aquelas empresas que obtiveram produção de celulose superior a 1.700.000
toneladas/ano. Os resultados obtidos evidenciaram 94 sentenças ao longo de três anos. A
empresa Suzano foi aquela que mais evidenciou informações ambientais atingindo 43,62% do
total, enquanto a Klabin e a Fibria apresentaram 37,23% e 19,15%, respectivamente. Com
relação ao tipo de evidência percebe-se um predomínio das informações declarativas
(53,19%). Quanto à localização das informações ambientais verifica-se que 48% se encontram
no Relatório da Administração e 46% em Notas Explicativas. A evolução das informações
ambientais foi observada durante o período analisado e percebe-se o aumento da evidenciação
ambiental em todas as empresas sendo a Suzano a empresa que obteve a maior evolução
(45%) enquanto que a Klabin e a Fibria evoluíram (23,07%) e (37,5%), respectivamente.
Considerando todas as sentenças da pesquisa pode-se afirmar que as informações qualitativas
estiveram presentes em mais da metade das categorias 53,19% enquanto as informações do
tipo quantitativas representam 46,81% divididas: em monetárias 29,79% e não monetárias
17,02%. Com os resultados da pesquisa verifica-se que a evidenciação ambiental apresenta-se
como uma tendência ascendente e que a evolução das informações ambientais torna-se
relevante entre os períodos analisados.
Palavras-chave: Evidenciação. Informações Ambientais. Relatório Anual.
LISTA DE QUADROS
QUADRO 1: Parâmetros para evidenciação ambiental............................................................20
QUADRO 2: Evidenciação contábil ambiental........................................................................20
QUADRO 3: Inovações da Lei de Crimes Ambientais............................................................21
QUADRO 4: Amostra da pesquisa...........................................................................................25
QUADRO 5: Estrutura conceitual............................................................................................27
QUADRO 6: Evidenciação da categoria impactos ambientais.................................................29
QUADRO 7: Exemplos de evidenciação de utilização de recursos naturais............................31
QUADRO 8: Evidenciação da categoria das informações financeiras ambientais..................33
LISTA DE TABELAS
TABELA 1: Evidenciação da categoria impactos ambientais..................................................31
TABELA 2: Evidenciação da categoria utilização dos recursos naturais.................................32
TABELA 3: Evidenciação da categoria das informações financeiras ambientais....................34
TABELA 4 : Estatística de ocorrência das informações financeiras ambientais.....................35
TABELA 5 : Evolução da evidenciação ambiental por categoria............................................37
TABELA 6 : Evolução da evidenciação ambiental..................................................................38
LISTA DE GRÁFICOS
GRÁFICO 1: Evidenciação longitudinal das categorias ambientais........................................36
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
ABNT - Associação Brasileira de Normas Técnicas
BOVESPA - Bolsa de Valores de São Paulo
CETESB - Companhia de Tecnologia e Saneamento Ambiental
CFC - Conselho Federal de Contabilidade
CONAMA - Conselho Nacional do Meio Ambiente
CVM - Comissão de Valores Mobiliários
DFP - Demonstrações Financeiras Padronizadas
EIA - Estudo de Impacto Ambiental
EUA – Estados Unidos
FEEMA - Fundação Estadual de Engenharia do Meio Ambiente
FEPAM - Fundação Estadual de Proteção Ambiental do Rio Grande do Sul
IBAMA - Instituto Brasileiro de Meio Ambiente e Recursos Naturais
IBRACON - Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
ISO - International Organization for Standardization
NBC T – Norma Brasileira de Contabilidade – Técnica
NE - Nota Explicativa
NPA - Norma e Procedimento de Auditoria
ONU - Organização das Nações Unidas
RA – Relatório da Administração
SEMA – Secretaria Especial do Meio Ambiente
SISNAMA - Sistema Nacional do Meio Ambiente
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................. 9
1.1 Contextualização .......................................................................................................... 9
1.2 TEMA E PROBLEMA ............................................................................................... 10
1.3 OBJETIVOS .............................................................................................................. 10
1.3.1Objetivo geral ....................................................................................................... 10
1.3.2 Objetivos específicos ........................................................................................... 10
1.4 JUSTIFICATIVA ....................................................................................................... 11
1.5 ORGANIZAÇÃO DO ESTUDO ................................................................................ 12
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA .................................................................................. 13
2.1 PRIMÓRDIOS DA TEMÁTICA AMBIENTAL ........................................................ 13
2.1.1 No Brasil ............................................................................................................. 13
2.2 CONSCIENTIZAÇÃO AMBIENTAL CORPORATIVA ........................................... 14
2.3 Sistema de gestão ambiental ..................................................................................... 144
2.3.1 ISO 14000 ........................................................................................................... 15
2.4 CONTABILIDADE AMBIENTAL ............................................................................ 16
2.4.1 Ativo Ambiental .................................................................................................. 17
2.4.2 Passivo ambiental ................................................................................................ 18
2.4.3 Custos e despesas ambientais ............................................................................... 18
2.5 Evidenciação contábil ambiental................................................................................. 18
2.6 Regulamentação ambiental ......................................................................................... 21
3 METODOLOGIA ........................................................................................................... 23
3.1 DELINEAMENTO DA PESQUISA......................................................................... 233
3.2 DELINEAMENTO DO UNIVERSO E SELEÇÃO DA AMOSTRA DA PESQUISA
...................................................................................................................................... 244
3.3 COLETA E ANÁLISE DOS DADOS ...................................................................... 255
3.4 CRITÉRIOS PARA ANÁLISE DO CONTEÚDO .................................................... 277
3.5 LIMITAÇÕES DA PESQUISA................................................................................ 288
4 ANÁLISE DOS DADOS COLETADOS ........................................................................ 29
4.1 ANÁLISE DAS CATEGORIAS ................................................................................ 29
4.1.1 Impactos ambientais ............................................................................................ 29
4.1.2 Utilização dos recursos naturais ......................................................................... 311
4.1.3 Informações financeiras ambientais ................................................................... 333
4.2 DIFERENÇAS ENTRE A EVIDENCIAÇÃO DAS INFORMAÇÕES AMBIENTAIS
ENTRE AS EMPRESAS ................................................................................................. 36
5 CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES ...................................................................... 39
REFERÊNCIAS ................................................................................................................. 41
1 INTRODUÇÃO
Neste capítulo, serão introduzidos de forma breve: os conceitos, o surgimento e o
histórico do tema, o fundamento para sua escolha, a forma pela qual a pesquisa foi estruturada
e a apresentação dos objetivos gerais e específicos.
1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO
A partir do surgimento da industrialização, movimento ocorrido na Inglaterra em
meados do século XVIII, a capacidade produtiva das empresas industriais cresceu em larga
escala devido aos avanços tecnológicos. O aumento da quantidade produzida, devido à
qualidade dos produtos e a velocidade dos processos são algumas das consequências desses
avanços que visavam à maximização dos lucros.
Em meio a esse contexto, a população teve um crescimento que pressionou a indústria
a elevar sua produção, pois a demanda era, paulatinamente, maior. As indústrias, com essa
produção em larga escala, degradavam consideravelmente o ambiente causando
consequências que perduram até hoje. Assim, com as máquinas das indústrias, a economia
estava a todo vapor e o tema meio ambiente passou despercebido durante décadas. Segundo
Paiva (2003, p. 8) “[...], a disciplina e a preocupação com o meio ambiente natural não se fez
presentes durante muitos anos, tendo como resultado problemas ambientais de grandes
dimensões como, por exemplo, a abertura existente na camada de ozônio”.
A Contabilidade busca desempenhar um papel relevante nessas mudanças, sendo uma
ciência social que tem como função obter informações específicas e diferenciadas sobre o
patrimônio das entidades. A contabilidade teve que se desmembrar em diversas áreas, neste
caso, a Contabilidade Ambiental.
De acordo com Silva (2003, p. 81) explica que:
A contabilidade ambiental surge não tão somente para atender à finalidade
exclusivamente particular e única das empresas (interesse dos sócios e acionistas em
não incorrer em prejuízos), mas também à finalidade social de demonstrar em
termos monetários o grau de destruição potencial em contrapartida às ações de
conservação e preservação do bem maior da humanidade: o meio ambiente.
Assim, a Contabilidade Ambiental procura por evidenciar a poluição gerada pelas
organizações ao meio ambiente, sendo a mitigação uma preocupação da sociedade atual, que
10
visa além de usufruir dos benefícios advindos da natureza, uma melhor qualidade de vida sem
perturbação dos ecossistemas.
Diante do exposto, questiona-se como uma ciência social aplicada tem suas relações e
preocupações com o meio ambiente? Por meio deste questionamento inicial, a pesquisa será
desenvolvida retirando dados de empresas do setor de papel e celulose, contabilizando nos
efeitos causados pelas empresas no meio ambiente.
1.2 TEMA E PROBLEMA
A preocupação e a adaptação das empresas em relação às práticas socioambientais
exigidas perante os diversos grupos sociais têm refletido na gestão e nas diferentes formas de
divulgar as interações da sociedade com o meio ambiente. Com o desenvolver do desempenho
socioambiental, as empresas terão que divulgar as suas informações, com o objetivo de
demonstrar às partes interessadas as suas ações, intenções e iniciativas em relação aos seus
impactos ambientais.
Nesse sentido, nesta pesquisa procura-se analisar a evidenciação ambiental, que cada
empresa realizou no seu Relatório Anual. Diante desse contexto, esta pesquisa buscou
responder a seguinte pergunta: Como estão sendo evidenciadas as informações de caráter
ambiental nos relatórios anuais das Sociedades Anônimas de Capital Aberto nacionais do
setor de papel e celulose?
1.3 OBJETIVOS
1.3.1Objetivo geral
Analisar nos relatórios anuais de que forma as Sociedades Anônimas de Capital
Aberto Brasileiras, do setor de papel e celulose, estão evidenciando as informações
ambientais.
1.3.2 Objetivos específicos
Para atingir o objetivo geral, traçaram-se os seguintes objetivos:
a) Apresentar as Empresas Brasileiras de Capital Aberto do Setor de Papel e Celulose
11
b) Identificar o disclosure de informações ambientais das empresas do setor de papel e
celulose apresentados em seus relatórios anuais;
c) Comparar o disclosure de informações ambientais das empresas do setor de papel e
celulose;
d) Verificar as divergências das informações evidenciadas por cada empresa;
e) Determinar que o tamanho das empresas do setor de papel e celulose é relevante para o
nível de informação ambiental divulgada;
f) Diferenciar as informações ambientais qualitativas e quantitativas (monetárias e não-
monetárias) fornecidas pelas empresas.
1.4 JUSTIFICATIVA
Com o crescimento da consciência ambiental na população mundial aumenta
proporcionalmente a demanda por empresas com processos sustentáveis que consigam
amenizar seus impactos. Assim, o caráter global de grande parte das empresas sugere que as
mesmas devem transparecer um grau de preocupação e de amadurecimento elevados,
demonstrando a existência de uma consciência ambiental desenvolvida. Para isso, deve-se
atender a requisitos ambientais impostos por países e pela sociedade. Além de realizar a
evidenciação das informações ambientais.
Os maiores impactos ambientais são gerados pelas grandes empresas que utilizam dos
recursos naturais para exercer sua atividade. Entre estas empresas estão as do setor de Papel e
Celulose, pois sua principal matéria-prima é um recurso natural, a madeira. Nesse sentido, o
setor de papel e celulose é, oficialmente no Brasil, considerado de alto impacto ambiental,
dado que seu processo operacional tem uma estreita relação com os aspectos socioambientais,
especialmente, com o ambiental.
A Política Nacional do Meio Ambiente, regida pela lei nº 6.938/81 estabeleceu a
apresentação do Estudo de Impacto Ambiental (EIA) pelas empresas consideradas
potencialmente poluidoras.
12
Mesmo que não haja obrigatoriedade de divulgação de informações de caráter social e
ambiental para satisfazer às necessidades da sociedade, as organizações podem utilizar
relatórios tradicionais, como as Notas Explicativas (NE) e Relatórios de Administração (RA),
além de relatórios adicionais, elaborados exclusivamente para divulgação desse tipo de
informação, sendo importante uma contribuição da Contabilidade na elaboração de ambos.
Esta pesquisa oferta benefícios à comunidade, pois visa demonstrar como a empresa
desse setor que tem um alto impacto ambiental vem atuando para divulgar suas ações para
minimizar seus impactos na área ambiental, que irá refletir em todos os usuários da
informação contábil e ambiental, desde consumidores a investidores.
Portanto, esta pesquisa consiste em evidenciar e analisar as principais informações ambientais
divulgadas nos relatórios anuais das empresas do setor de papel e celulose, publicados no
endereço eletrônico da Bolsa de Valores de São Paulo (BOVESPA).
1.5 ORGANIZAÇÃO DO ESTUDO
O presente estudo está divido em cinco capítulos: (1) Introdução; (2) Referencial
Teórico; (3) Metodologia; (4) Análise dos dados; e (5) Conclusões e Recomendações.
No primeiro capítulo, composto pela Introdução, explana-se o tema e o problema, os
objetivos gerais e específicos, a justificativa e a organização do estudo.
No segundo capítulo, intitulado referencial teórico são abordados a relação das
empresas com o meio ambiente e com o meio social, quanto ao impacto socioambiental
causados, os diferentes caminhos para que aconteça uma sociedade conscientizada,
responsável e com uma gestão ambiental, podendo originar um desenvolvimento sustentável.
Além de destacar a Contabilidade Ambiental e a evidenciação das informações
socioambientais por meio das legislações e diretrizes para que ocorra uma divulgação
corporativa (em conjunto) de informações e uma conscientização socioambiental nas
empresas de papel e celulose.
No terceiro capítulo, apresentam-se os procedimentos metodológicos para a realização
do estudo, subdivididos em: delineamento da pesquisa e universo da amostra; coleta e análise
dos dados, critérios para a análise do conteúdo e as restrições da pesquisa.
No quarto capítulo, estão compreendidos os resultados da pesquisa, referentes às
representações das categorias, à comparação entre os relatórios e os crescentes da
evidenciação ao longo do período pesquisado. No último capítulo, são expostas as principais
conclusões da pesquisa e as recomendações para trabalhos futuros.
13
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
Neste capítulo, será contemplado o embasamento teórico necessário para permitir um alcance
preciso e fundamentado sobre o tema da pesquisa. Para tanto, o estudo segue segregado em
cinco tópicos principais, sendo eles: Conscientização Ambiental, Sistema de Gestão
Ambiental, Contabilidade Ambiental, Evidenciação Contábil Ambiental e Contabilidade
Ambiental.
2.1 PRIMÓRDIOS DA TEMÁTICA AMBIENTAL
Discussões sobre a temática ambiental se originaram a partir da década de 70 por
intermédio de movimentos organizados, que tinham em sua pauta a minimização dos
impactos ambientais negativos, inclusive os gerados de atividades econômicas, com maior
ênfase na indústria. Porém, a preocupação com o meio ambiente advém desde a década de
1960, segundo Nossa (2002, p. 40). No início dessa década foi assinado o Tratado de
Proibição Parcial de Testes Nucleares, firmado entre os Estados Unidos EUA, União
Soviética e Grã-Bretanha.
2.1.1 No Brasil
No Brasil a questão ambiental ganhou força na década de 70 com a constituição da
Secretaria Especial do Meio Ambiente (SEMA). No âmbito da Administração Pública Federal
este é o órgão encarregado da execução da Política Nacional Ambiental. Foi nessa década que
surgiu a Companhia de Tecnologia e Saneamento Ambiental (CETESB), em São Paulo, e a
Fundação Estadual de Engenharia do Meio Ambiente (FEEMA), no Rio de Janeiro
(CARVALHO, 2011)
Posteriormente, na década de 80, é criada a Política Nacional do Meio Ambiente que
passa a ser executada por três órgãos:
Sistema Nacional do Meio Ambiente (SISNAMA);
Conselho Nacional do Meio Ambiente (CONAMA);
Instituto Brasileiro de Meio Ambiente e Recursos Naturais (IBAMA);
14
Nossa (2002, p. 41) destaca que a partir desse momento tornou-se obrigatória a análise de impactos ambientais para atividades específicas, objetivando o
atendimento aos órgãos de controle ambiental. Outro fato importante ocorrido nesse
período encontra-se na inclusão do termo meio ambiente no planejamento
estratégico de algumas empresas.
2.2 CONSCIENTIZAÇÃO AMBIENTAL CORPORATIVA
A cada dia que passa a preocupação com o meio ambiente tem aumentado, assim
como, as catástrofes em consequência das mudanças climáticas. A contabilidade se adaptou a
esta realidade, tendo a necessidade de registrar os danos causados diretamente pelas
organizações ao meio ambiente. Outro fator que contribuiu para que a contabilidade
absorvesse este tema, foi a pressão exercida pela sociedade, ou seja, os usuários externos da
organização, tais como: governo, fornecedores, clientes. Segundo Nossa (2002, p.14), “a
pressão aumenta quando as condições ambientais se tornam inadequadas devido à poluição
causada pelas atividades produtivas, alterando a relação entre o homem e o meio ambiente”.
A discussão sobre o objetivo das empresas é extenso e provoca debates no meio acadêmico.
Conforme Farias (2008, p. 32), o assunto, ainda, sem consenso, possui duas vertentes bem
definidas:
Uma, de que a empresa é maximizadora dos recursos de seus sócios, preocupada
apenas com sua sustentabilidade econômico-financeira, para garantir lucro aos
acionistas; outra, de que é maximizadora dos recursos sociais, no qual a sociedade
lhe outorga um papel, para que seja fornecedora de bens e serviços, garantindo
além de sua sustentabilidade econômico-financeira, recursos sociais e naturais, para que assim mantenha sua relevância social.
Paralelo com a conscientização ambiental da sociedade e das corporações, observa-se
o surgimento de modelos de gestão onde a variável ambiental torna-se considerada no
processo de tomada de decisão.
2.3 SISTEMA DE GESTÃO AMBIENTAL
Sistema de gestão ambiental pode ser entendido como um conjunto de práticas usadas
para gerir e administrar uma organização, de maneira que as ações da mesma reflitam em
benefício ao meio ambiente. Além disso, segundo Antonius (1999, p. 13), conceituar o
gerenciamento ambiental industrial significa que o sistema organizacional contemple:
15
1) o controle e a redução dos impactos no meio ambiente, devido a operações ou
produtos; 2) cumprimento das leis e normas ambientais; 3) desenvolvimento e uso
de tecnologias apropriadas para minimizar ou eliminar resíduos industriais; 4)
monitoramento e avaliação dos processos e parâmetros ambientais; 5) eliminação ou
redução dos riscos ao meio ambiente e ao homem; 6) utilização de tecnologias
limpas (clean technologies), com o objetivo de minimizar os gastos de energia e
materiais; [...].
O surgimento das normas ambientais se deram a partir da década de 90 por meio das
organizações responsáveis pela padronização e normalização. Na criação de sistemas de
gestão ambiental busca-se, na prática, a solução encontrada pelas organizações para atender a
um conceito que viria a ser chamado de ambientalmente responsável.
Importante ressaltar que a normalização difere da regulamentação. Segundo Moura
(2004 apud SANCHES; 2011, p. 57),“A norma é um documento de caráter privado,
elaborado por uma entidade credenciada” e sua aplicação por uma organização, depende,
voluntariamente, da mesma.
2.3.1 ISO 14000
A International Organization for Standardization (ISO) caracteriza-se como uma
organização internacional especializada com sede em Genebra na Suíça, cujos membros são
entidades normativas de âmbito nacional, que, no total, reúne mais de 100 países.
No Brasil, a entidade normativa responsável por elaborar normas é a Associação
Brasileira de Normas Técnicas – ABNT. Uma norma que obteve ampla aceitação
internacional foi a ISO 9.000 – Sistema de Gestão da Qualidade.
Então a ISO levantou a possibilidade de criar uma norma internacionalmente
reconhecida que fosse aplicada à gestão ambiental, a série ISO 14.000. A série se subdivide
em várias subséries. As outras subséries se destinam a orientação, porém, a única que garante
a certificação junto a terceiros é a ISO 14.001. Segundo Ribeiro e Gratão (apud
LUCIANDRA; 2000, p. 8):
A ISO 14.000 e suas subséries, assim como outras normas semelhantes, estabelece
as diretrizes básicas para a implementação de um sistema de gestão ambiental, o qual constitui um processo estruturado, genérico e completo com o objetivo de
propiciar a melhoria contínua do desempenho em relação ao meio ambiente.
Adicionalmente, observa-se que qualquer organização pode pleitear a certificação, mas
para obter a certificação ISO significa, segundo Lemos:
16
definir [...] a técnica para a elaboração da análise do ciclo de vida de produtos. Esta
última é uma ferramenta essencial para a identificação dos impactos ambientais de
um produto, desde a retirada da natureza das matérias primas que virão a formá-lo,
passando pelos transportes necessários, pelos processos de produção, pelo uso dos
consumidores durante sua vida útil, até seu descarte final.
Assim, passando a ser estratégico obter a certificação ISO, as organizações começaram
a aderir voluntariamente às normas como uma forma de competitividade no mercado,
demonstrar ao mercado que a empresa está se adequando às normas ambientais e sustentáveis,
revendo seus processos e, consequentemente, o atendimento às exigências do consumidor.
2.4 CONTABILIDADE AMBIENTAL
Durante muito tempo a ciência contábil vem registrando fatos e deixando à disposição
das entidades em geral, a possibilidade de servir como um sistema de informações capaz de
influenciar positivamente na tomada de decisão.
Para atender aos mais distintos objetivos dos usuários da informação contábil, Paiva
(2003 apud COSTA; MARION; 2003, p. 22), comenta que: “Para proporcionar informações
específicas e diferenciadas sobre o meio ambiente, a contabilidade teve que se desdobrar em
mais de uma ramificação: a Contabilidade Ambiental”. O usuário da informação contábil é
conceituado pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) pela Deliberação CVM nº 29,
como: “usuário” é toda pessoa física ou jurídica que tenha interesse na avaliação da situação e
do progresso de determinada entidade, seja tal entidade empresa, ente de finalidades não
lucrativas, ou mesmo patrimônio familiar.
Desta forma, o usuário da Contabilidade tradicional pode ser também usuário da
Contabilidade Ambiental, pois a questão ambiental afeta o patrimônio das entidades. Para
efeito de comparação e elucidação do conceito Contabilidade Ambiental, segundo Bergamini
Júnior (2000, p. 1):
[...] a contabilidade financeira ambiental é um novo ramo de especialização na área
contábil, que tem o objetivo de registrar as transações da empresa que impactam o
meio ambiente e os efeitos das mesmas que afetam, ou deveriam afetar, a posição
econômica e financeira dos negócios da empresa, devendo assegurar que os custos, ativos e passivos ambientais, estejam contabilizados de acordo com os princípios
fundamentais da contabilidade [...].
Segundo estudos realizados sobre a contabilidade ambiental, pode-se dizer que a
mensuração dos recursos naturais ou os impactos gerados ao meio ambiente é uma questão
complexa, porém, Ribeiro (1992, apud MARION, COSTA, 2005 p. 39) diz que:
17
Do ponto de vista macro, é muito difícil valorizar os recursos naturais existentes,
porém, do ponto de vista da contabilidade, o que se pode medir e fazer constar, nas demonstrações contábeis, são os eventos e transações econômico-financeiros, que
refletem a interação da empresa com o meio ambiente.
Lima e Viegas (2002, p. 51) tratam do mesmo assunto e comentam: na mensuração há
quem diferencie objetivos, ou seja, o objetivo não é medir a poluição gerada pela empresa,
mas o impacto econômico que as suas externalidades podem gerar.
Muitos autores concordam que na prática a principal dificuldade para as empresas é a
segregação das informações de natureza ambiental das demais informações gerais da empresa,
consequentemente a classificação e avaliação contábil.
2.4.1 Ativo Ambiental
Ativos ambientais são recursos que uma empresa possui e que são destinados à
proteção, preservação e recuperação ambiental e que poderão ser classificados em títulos
contábeis específicos, identificando o ativo circulante ambiental, o realizável ambiental e
permanente ambiental.
De acordo com Teixeira (2000, p. 5), um ativo ambiental é:
um recurso controlado pela empresa resultante de eventos passados, do qual se
espera um fluxo de benefícios econômicos futuros. Se os gastos ambientais podem
ser enquadrados nos critérios de reconhecimento de um ativo, devem ser
classificados como tal. Os benefícios podem vir através da eficiência ou da
segurança de outros ativos pertencentes à empresa, da redução ou prevenção da
contaminação ambiental, que deveria ocorrer com resultado de operações futuras ou
ainda através da conservação do meio ambiente.
Deste modo, os ativos ambientais são os bens e direitos de uma empresa que têm como
objetivo a proteção e recuperação do meio ambiente. Assim sendo, os ativos ambientais
representam os diversos acessórios usados e utilizados no processo de eliminação ou redução
da poluição; investimentos em equipamentos com a intenção de amenizar os danos causados
no meio ambiente; e, por fim, representam, também, os gastos causados pelas pesquisas que
trazem benefícios ou ações que irão cogitar nos exercícios posteriores.
18
2.4.2 Passivo ambiental
O conceito de passivo é abrangente e varia de acordo com as entidades competentes.
Segundo resolução nº 1121/08 do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), (1994, p. 1),
passivo “é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja
liquidação se espera que resulte em saída de recursos capazes de gerar benefícios
econômicos”. O termo passivo ambiental já provocou muitas discussões de maneira que
abrange outros conceitos significativos para o entendimento do mesmo.
Para fins de esclarecimento torna-se prudente buscar o conceito do Instituto dos
Auditores Independentes do Brasil (IBRACON) (1996, p. 2). A NPA 11 (Norma e
Procedimento de Auditoria), passivo ambiental: “[...] toda agressão que se praticou/pratica
contra o Meio Ambiente e consiste no valor dos investimentos necessários para reabilitá-lo,
bem como, as multas e indenizações em potencial”. Ainda defende, no decorrer da norma,
procedimentos a serem seguidos para a conquista de um bom planejamento de ação para
dirimir os impactos ambientais negativos gerados pelas empresas.
2.4.3 Custos e despesas ambientais
O conceito de custos e despesas ambientais geralmente aceito é que representam
gastos (consumo de ativos) aplicados diretamente ou indiretamente no sistema de
gerenciamento ambiental do processo produtivo e em atividades ecológicas da empresa.
Quando aplicados diretamente na produção, estes gastos são classificados como custo e, se
forem aplicados de outra forma, são chamados de despesa.
2.5 EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL AMBIENTAL
Evidenciar significa tornar claro, tornar evidente, ou seja, evidenciação consiste em
tornar algo claro, que não tenha mais dúvida e nem questionamentos. Para tanto,
evidenciação contábil refere-se às diversas informações que uma empresa torna acessível por
intermédio de seus relatórios e demonstrações contábeis.
O Termo Evidenciação, também utilizado o termo inglês Disclosure, se refere à forma
e a qualidade das informações que são divulgadas nos relatórios das empresas. Para Cormier
et al (2004), o disclosure ambiental é considerado como um conjunto de informação
19
comunicado aos grupos de interesse ou stakeholders, através da publicação de relatórios
ambientais e de sustentabilidade anuais para que as organizações adquiram legitimidade.
A Evidenciação (disclosure) é uma práxis relevante para garantir que a transparência
na conduta das empresas perante o meio ambiente seja atendida, ou seja, é uma prática que
divulga informações objetivas das atividades operacionais da empresa, sejam elas, positivas
ou negativas. Sendo assim, Tinoco e Kraemer (2004, p. 256) explicam que,
o objetivo da evidenciação contábil seria o de divulgar informações do desempenho
econômico, financeiro, social e ambiental das entidades aos parceiros sociais, os
stakeholders, considerando que os demonstrativos financeiros e outras formas de
evidenciação não sejam enganosos.
Tendo como base o objetivo da evidenciação contábil, ressalta-se que as informações
contábeis devam ser claras, levando o grande número de usuários a refletir sobre a realidade,
oferecendo a eles a comprovação das informações para que sejam utilizadas, no momento
necessário, como instrumento de apoio para tomada de decisões a serem divulgadas,
possibilitando, assim, a comparação com dados anteriores ou de outras empresas.
Já para Hendriksen e Van Breda (1999, p. 512), evidenciação contábil acaba sendo
explicada de maneira limitada pelos contadores ao afirmarem que eles se utilizam
restritamente da palavra, tratando, assim, da veiculação das referentes informações financeiras
de uma empresa, dentro dos seus relatórios financeiros.
Portanto, para estes autores, as demonstrações financeiras são representadas apenas
por um componente de um sistema de divulgação amplo. De acordo com o Conselho Federal
de Contabilidade (CFC), por meio do item 1.4 da Resolução 774, de 16 de dezembro de 1994,
comenta-se que a contabilidade tem como objetivo:
[...] prover os usuários com informações sobre aspectos de naturezas econômicas,
financeira e física do patrimônio da entidade e suas mutações, o que compreende
registros, demonstrações, análises, diagnósticos, expressos sob a forma de relatos,
pareceres, tabelas, planilhas e outros meios.
Diante dessa resolução, percebe-se que a contabilidade tem o objetivo de evidenciar
não só informações econômicas e financeiras, mas também físicas, e de utilizar, inclusive,
outras formas para evidenciá-las como, por exemplo, tabelas e outros meios. Ribeiro (2005, p.
108) propõe que a evidenciação responda às seguintes perguntas, relativas ao meio ambiente:
20
QUESTÕES EVIDENCIAÇÃO
O que evidenciar? Todas as informações relativas a eventos e
transações que englobem a questão do meio
ambiente.
Como evidenciar? Conforme o grau de detalhamento exigido
através da relevância dos valores e pela
natureza dos gastos referentes à interação da
entidade com o meio ambiente.
Quando evidenciar? No momento em que o fato gerador ocorrer ou
quando houver informações adicionais e
complementares.
Onde evidenciar? No corpo das demonstrações contábeis e nas
notas explicativas, estando sujeito à extensão e
natureza das informações oferecidas.
Quadro 1: Parâmetros para evidenciação ambiental
Fonte: Ribeiro (2005, p. 108). Adaptação do autor, 2011.
Como não há no Brasil norma que regulamente e padronize a evidenciação de
informações contábeis ambientais, percebe-se uma tendência de divulgação voluntária por
parte das empresas para se tornarem mais competitivas perante seus clientes.
Baseados nos pronunciamentos ou recomendações emitidas pelos órgãos que norteiam
a atividade contábil atualmente no Brasil mencionam-se a CVM, o IBRACON (Instituto dos
Auditores Independentes do Brasil) e o CFC (Conselho Federal de Contabilidade). A título de
recomendação, a seguir apresentam-se os referidos pronunciamentos:
CVM Parecer de
Orientação nº
15/87
No relatório da administração das companhias de capital
aberto deve conter: Proteção ao meio-ambiente: descrição
e objetivo dos investimentos efetuados e montante
aplicado.
IBRACON NPA nº 11 –
Balanço e
Os valores decorrentes de investimentos na área de meio
ambiente devem ser apresentados em títulos específicos,
21
Ecologia identificando, numa segmentação adequada, o ativo
imobilizado ambiental, diferidos ambientais, etc., bem
como passivos ambientais.
CFC NBC T 15 –
Informações de
Natureza Social e
Ambiental
Esta norma estabelece procedimentos para evidenciação
de informações de natureza social e ambiental. A
Demonstração de Informações de Natureza Social e
Ambiental, ora instituída, deve evidenciar estes dados,
extraídos ou não da contabilidade, como informação
complementar às demonstrações contábeis, não se
confundindo com as notas explicativas. Para fins de
comparação devem ser apresentados ainda informações
do exercício atual e do exercício anterior.
Quadro 2: Evidenciação contábil ambiental
Fonte: Elaborado pelo autor, 2011.
2.6 REGULAMENTAÇÃO AMBIENTAL
A Constituição Federal de 1988 traz em seu artigo 225 o dever da proteção do meio
ambiente por parte do Poder Público e da coletividade.
Em linhas gerais, a principal regulamentação sobre a matéria é dada pela Lei Federal
nº 9.605 de 12 de fevereiro de 1998, que trata das sanções penais e administrativas derivadas
de condutas e atividades lesivas ao meio ambiente, denominada como Lei de Crimes
Ambientais.
A lei derivou em uma série de inovações sendo foco de muitos estudos na área do
direito ambiental. Como a abrangência deste estudo envolve a contabilidade ambiental, na
tabela a seguir serão referenciadas algumas inovações:
ANTES DEPOIS
Pessoa jurídica não era responsabilizada
criminalmente.
Permite, além da pessoa jurídica, a
responsabilização da pessoa física autora ou
co-autora da infração.
22
A comercialização, o transporte e o
armazenamento de produtos e subprodutos
florestais eram punidos como contravenção.
O desmatamento não autorizado agora é
crime, além de ficar sujeito a pesadas multas.
A conduta irresponsável de funcionários de
órgãos ambientais não estava claramente
definida.
Comprar, vender, transportar, lenha ou
carvão, sem licença da autoridade
competente, sujeita o infrator a até 01 (um)
ano de prisão e multa.
As multas, na maioria, eram fixadas através de
instrumentos normativos passíveis de
contestação judicial.
Funcionário de órgão ambiental que fizer
afirmação falsa ou enganosa, em
licenciamento ambiental, pode pegar até 03
(três) anos de cadeia.
Quadro 3: Inovações da Lei de Crimes Ambientais
Fonte: IBAMA (Adaptado pelo autor, 2011).
No artigo nº 69 letra A da referida lei pode-se citar o seguinte:
Elaborar ou apresentar, no licenciamento, concessão florestal ou qualquer outro
procedimento administrativo, [...] inclusive por omissão [...] sofrendo pena de
reclusão de 3 (três) a 6 (seis) anos, e multa.
O artigo supracitado abre a possibilidade de punição aos agentes públicos que ferem
os princípios da ética ambiental por meios de fraudes, ações ou omissões, que vão de encontro
à lisura do procedimento ambiental.
Segundo Costa e Marion (2007, p. 25), ao omitir informações sobre o meio ambiente,
além de estar cometendo um ato criminoso, pelo qual poderá responder administrativamente,
civil e penalmente, a empresa estará alterando as informações contábeis, pois “a ocultação de
um passivo ambiental poderá provocar sérios impactos em sua situação patrimonial”.
Para não incorrer em erros que possam levar às distorções das demonstrações
contábeis, o contador deve atentar para que os elementos decorrentes das transações, que são
os ativos, passivos e os custos, inclusive ambientais, devam estar de acordo com os princípios
de contabilidade ou, na sua ausência, com as práticas contábeis geralmente aceitas, buscando
a essência do fenômeno patrimonial.
23
3 METODOLOGIA
A metodologia da pesquisa baseia-se em dois fatos iniciais: dar validade e
confiabilidade para a pesquisa. Dessa forma este capítulo preocupa-se em apresentar a
metodologia da presente pesquisa, no que concerne: aos objetivos, aos procedimentos, à
coleta de dados, o universo pesquisado e a amostra da técnica utilizada – análise de conteúdos
e dados levantados.
3.1 DELINEAMENTO DA PESQUISA
Existem muitas maneiras de classificar uma pesquisa. Aplicando-se a este estudo,
mostram-se algumas formas de classificação: a Pesquisa aplicada “objetiva produzir
conhecimentos novos, úteis para o avanço da ciência sem aplicação prática prevista” (SILVA,
2007, p. 4).
Quanto à abordagem do problema, a pesquisa se caracteriza como qualitativa e
quantitativa. O método qualitativo foi utilizado com a finalidade de ampliar as possibilidades
de análise. Segundo Demo (2000, p. 159) “[...], a pesquisa qualitativa busca aprofundamento
por familiaridade, convivência, comunicação”.
A abordagem quantitativa provém da necessidade de se ter análise estatística para a
conclusão das idéias. Silva e Menezes (2001, p. 20) “considera que tudo pode ser
quantificável, o que significa traduzir em números opiniões e informações para classificá-las e
analisá-las” Como ferramentas estatísticas utilizadas para exemplificar e atingir o objetivo
proposto tem-se a estatística descritiva no cálculo de percentagem e da média simples.
A realização dos objetivos é de forma exploratória / descritiva por ser um tema recente
onde há pouco conhecimento, não havendo, portanto, material suficiente para a total
elucidação do problema e por descrever as características das empresas respectivamente.
Segundo Köche (apud FERNANDES; GOMES, 2003, p. 6) “[...], esse tipo de pesquisa é
adequado para casos em que ainda não apresentem um sistema de teorias e conhecimentos
desenvolvidos [...]”.
Gil (2002, p. 42) argumenta que a pesquisa descritiva “tem como objetivo primordial a
descrição das características de determinada população ou fenômeno ou, então, o
estabelecimento de relações entre as variáveis”.
24
Com relação à técnica empregada na coleta de dados, apóia-se nos seguintes
procedimentos: pesquisa bibliográfica e documental, utilizando-se a análise de conteúdo. As
informações são extraídas tanto de livros, artigos, informações retiradas da internet como de
materiais que não receberam tratamento analítico, que são os documentos objeto de análise
desta pesquisa. Assim, a pesquisa bibliográfica constitui etapa prévia a ser feita em um
processo de pesquisa, seja qual for o problema em questão (FERNANDES; GOMES, 2003, p.
13).
Para Beuren (2003, p. 89), a pesquisa documental utiliza-se de materiais que não
receberam ainda tratamento analítico, ou que ainda podem ser reelaborados de acordo com os
objetivos da pesquisa.
É importante ressaltar que durante a análise de conteúdo não foi levado em
consideração principalmente o termo “Ativo Biológico”. O foco da pesquisa está delimitado
ao caráter da evidenciação ambiental voluntária e não normativa por parte das empresas.
3.2 DELINEAMENTO DO UNIVERSO E SELEÇÃO DA AMOSTRA DA PESQUISA
Para esta pesquisa, faz-se necessário a identificação da população, que compreende o
universo da pesquisa e da sua amostragem para a execução deste estudo. A população é o todo
onde será realizada a pesquisa, sendo fatos e elementos principais desta pesquisa, que
apresentam pelo menos uma característica comum que tendem a explicar estes feitos
determinantes para esta pesquisa.
Gray, Kouhy e Lavers (1995) ressaltam que embora os princípios de amostragem
estejam definidos, na prática, a literatura contábil é frequentemente silenciosa com relação à
identificação, estratificação e homogeneidade da população. Em muitos casos, a base para a
pesquisa é definida segundo o tamanho das companhias analisadas, classificadas por revistas
ou instituições especializadas.
A população desse estudo compreende as empresas do setor de papel e celulose com
registros na Bolsa de Valores de São Paulo (BOVESPA). O critério utilizado para a escolha
do setor pesquisado se deve ao alto impacto ambiental gerado.
De acordo com Beuren et al. (2003, p. 120) “[...] a amostra é uma pequena parte da
população ou do universo selecionada em conformidade às regras”. Diante disso, delimitou-
25
se o setor explorado às empresas do setor de papel e celulose, cuja produção superou
1.700.000 toneladas de papel e celulose no ano de 2010.
AMOSTRA DA PESQUISA
EMPRESAS FATURAMENTO
(MILHÕES US$)
PAPEL (t)
1 Suzano Papel e Celulose S.A. 4.513.883 2.700.000
2 Cia Melhoramentos de São Paulo 100.705 -
3 Fibria Celulose S.A. 6.283.387 5.231.000
4 Klabin S.A. 3.663.317 1.781.000
5 Santher Fab. de Papel Sta. Therezinha S.A. 870.328 -
Quadro 4: Amostra da pesquisa
Fonte: Elaborado pelo o autor, 2011.
Sendo assim, as empresas constantes da amostra são: Suzano Papel e Celulose, Fibria
Celulose S.A e Klabin S.A, quanto ao potencial de produção definido pela pesquisa. Estas
empresas são analisadas em 03 (três) momentos, com intervalo de 1 período cada, ou seja,
respectivamente, os anos de 2008, 2009 e 2010 para uma investigação longitudinal1, em que
foi realizada análise de conteúdo do relatório anual das companhias. A seguir apresenta-se a
técnica utilizada para a constatação da evidenciação ambiental nos relatórios anuais: técnica
de "análise de conteúdo".
3.3 COLETA E ANÁLISE DOS DADOS
Nesta pesquisa, semelhante a outros estudos realizados na área contábil, a composição
do grupo de empresas a serem analisadas foram as empresas de capital aberto do setor de
papel e celulose com atuação na Bovespa (Bolsa de Valores de São Paulo).
1 Uma abordagem longitudinal envolve observar o desenvolvimento de um fenômeno, coletando-se dados a
intervalos periódicos, ao longo de um espaço de tempo. Tal abordagem pode ser caracterizada por, pelo menos,
três atributos: tem caráter naturalista (em oposição a experimental), é orientada para o processo (acontece ao
longo do eixo temporal) e não é generalizável (os resultados aplicam-se apenas ao caso estudado). (NUNAN,
1992, p.76).
26
Para analisar as características das informações ambientais, optou-se pela análise de
conteúdo do relatório anual das companhias, que compreendem o relatório da
administração, as demonstrações contábeis, as notas explicativas e o parecer dos auditores
independentes. A justificativa para a não utilização de outras fontes como, por exemplo, os
web sites e os relatórios ambientais específicos baseiam-se no fato de que dificulta a
uniformidade, a relevância e a comparabilidade.
Assim como Rover et al (2008, p. 264) destaca a relevância das DFPs2
(Demonstrações Financeiras Padronizadas) no processo de comunicação entre a empresa e
seus stakeholders e também outros fatores como, por exemplo, a formação de contratos e a
remuneração dos sócios.
Ao observar os relatórios percebe-se que a comparabilidade se deve ao fato de que as
informações estão mais bem estruturadas (MARION; COSTA, 2007, p. 30). A pesquisa está
limitada aos documentos (relatórios) mais recentes (três últimos exercícios) disponibilizados
pelas empresas.
Além das normas contábeis, outros materiais já publicados sobre a matéria serão
levados em consideração para a formação de uma ideia conjunta entre a interpretação do autor
e as recentes pesquisas sobre o tema.
Para analisar a evidenciação das informações ambientais das empresas, optou-se pela
técnica de análise de conteúdo. Segundo Bardin (1977, p. 31), “a análise de conteúdo é um
conjunto de técnicas de análise das comunicações, que não se trata de um instrumento, mas de
um leque de apetrechos [...]”. E já para Abbott e Monsen (1979), a análise de conteúdo
permite a codificação e a decodificação das informações qualitativas em categorias.
Na etapa da análise de conteúdo é relevante destacar a unidade de análise. É neste
tópico que a unidade de registro deve ser definida para mensurar e verificar a quantia de
evidências.
Com base em pesquisas anteriores sobre a evidenciação ambiental, utiliza-se no
presente estudo sentença3 como unidade de registro dividida em categorias e subcategorias
conforme o quadro a seguir:
2 DFP (Demonstrações Financeiras Padronizadas) são um conjunto de relatórios que as empresas de capital
aberto com ações na Bolsa de Valores de São Paulo devem enviar periodicamente para esta. 3 Sentença neste contexto refere-se à reunião de palavras que formam um sentido completo; frase.
27
1. Impactos ambientais
Contaminação e recuperação de terras
Desenvolvimento de produtos ecológicos
Reciclagem
Reflorestamento
2. Uso dos recursos naturais
Resíduos
Uso eficiente / reutilização da água
Uso da água
Consumo de energia
3. Informações financeiras ambientais
Investimentos ambientais
Ativos ambientais
Passivos ambientais
Custos ambientais
Despesas ambientais
Seguro ambiental
Perdas ambientais
Receitas ambientais
Multas e indenizações ambientais
Provisão para contingências ambientais
Quadro 5: Estrutura Conceitual
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
3.4 CRITÉRIOS PARA ANÁLISE DO CONTEÚDO
A análise de conteúdos é uma das diferentes técnicas de pesquisa que pode ser usada
na análise de textos e dados. Berelson (apud Freitas et al. 1997, p. 98) conceitua a análise de
conteúdo como “uma técnica de pesquisa para a descrição objetiva, sistemática e quantitativa
do conteúdo manifesto nas comunicações, tendo por objetivo interpretá-las”.
28
Sendo assim, optou-se por utilizar a técnica de análise de conteúdo, pois permite a
codificação de informações qualitativas em categorias, destaca Bardin (1977 apud NOSSA,
2002).
Embora muitos pesquisadores raramente apliquem regras para análise e quantificação
dos dados, as principais regras são listadas a seguir:
Homogêneas: poder-se-ia dizer que “não se misturam alhos com bugalhos”;
Exaustivas: esgotar a totalidade do texto;
Exclusivas: um mesmo elemento do conteúdo, não pode ser classificado
aleatoriamente em duas categorias diferentes;
Pertinentes: isto é, adaptadas ao conteúdo e ao objetivo.
As seguintes adaptações são sugeridas por Nossa (2002):
Se alguma sentença tem mais que uma classificação possível, ela deveria ser
classificada para a categoria mais enfatizada na sentença.
Para interpretar a origem da informação utilizou-se o critério evidência e localização.
Com relação ao tipo de evidência, Nossa (apud Murcia et al, 2008), sugere categorias
para análise:
Declarativa: informação qualitativa expressa em termos descritivos;
Quantitativa não-monetária: informação quantitativa expressa em números de natureza
não-financeira; e
Quantitativa monetária: informação quantitativa expressa em números de natureza
financeira.
Para a realização desta pesquisa a classificação quantitativa monetária e não-
monetária foi utilizada, haja vista que os dados quantitativos e qualitativos fornecem
informações classificadas em alguma categoria, que deveriam ser interpretados como uma
linha igual a uma sentença e classificada como esta.
3.5 LIMITAÇÕES DA PESQUISA
A principal preocupação da pesquisa foi verificar as características das informações
ambientais com uma amostra limitada pelas empresas: Celulose Irani S.A, Cia
Melhoramentos de São Paulo, Fibria Celulose S.A, Klabin S.A, Santher Fábrica de Papel
Santa Therezinha S.A e Suzano Papel e Celulose S.A., não sendo possível a generalização do
setor.
29
A pesquisa restringiu-se à análise de conteúdo dos Relatórios anuais mais
especificamente às Demonstrações Financeiras Padronizadas referentes aos exercícios de
2008 a 2010. Ressalta-se a amplitude e a complexidade desta temática, sendo este estudo
apenas um meio de reflexão para início ou continuação da problemática sobre questões
ambientais.
4 ANÁLISE DOS DADOS COLETADOS
O objetivo deste capítulo é organizar e descrever os dados coletados nos Relatórios
Anuais das empresas Suzano Papel e Celulose, Fibria Celulose S.A e Klabin S.A, no período
entre 2008 a 2010. Para isso, os dados foram analisados em três etapas: primeiro, faz-se uma
análise descritiva das categorias relatando as evidências; em seguida, evidencia-se a análise
quanto a localização das evidências de forma descritiva dos relatórios anuais e, por último,
uma análise comparativa entre as empresas a cerca da evolução da evidenciação das
informações ambientais ao longo dos três anos pesquisados.
4.1 ANÁLISE DAS CATEGORIAS
A estrutura conceitual é utilizada para analisar as informações ambientais que estão
dispostas em seis categorias e 15 subcategorias. A escolha das sentenças foi elaborada a partir
dos trabalhos de Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010). A seguir, tem-se a
evidenciação descritiva de cada categoria.
4.1.1 Impactos ambientais
A categoria “impactos ambientais” agrega: contaminação de terras, desenvolvimento
de produtos ecológicos, reciclagem e reflorestamento. O quadro 5 exemplifica tais sentenças:
Desenvolvimento de produtos ecológicos
Os produtos da Klabin têm grande aceitação nos Estados Unidos, Europa e América Latina,
além de China e Cingapura, cujos mercados de consumo vêm movimentando o setor de
30
embalagens, com crescimento acelerado e busca por produtos comprovadamente sustentáveis.
Maior exportadora de papéis do Brasil, com produtos embarcados para mais de 50 países, a
companhia pretende manter 40% do volume de vendas no mercado externo em 2009.
(Klabin, DFP/RA, 2008)
Reciclagem
Para acompanhar a ampliação da produção na Unidade, adotamos uma nova tecnologia na
ETE, que resultou na implantação de um sistema de dosagem de nutrientes, torre de
resfriamento e o sistema MBBR (Moving Bed Biofilm Reactor) de tratamento de efluentes.
Da mesma forma que a unidade Suzano, a unidade Mucuri implantou uma parceria com
empresa terceirizada, que passou a comprar parte de nossos resíduos – antes usados como
complemento para adubação – para reciclagem e utilização em produtos à base de celulose,
como camadas intermediárias de papel cartão.
(Suzano, DFP/RA2008)
Reflorestamento
A Companhia controladora (Klabin S.A.) também possui investimentos em Sociedades em
Conta de Participação (SCPs), com o propósito específico de captar recursos financeiros de
terceiros para projetos de reflorestamento.
(Klabin, DFP/NE, 2009)
Quadro 6: Evidenciação da categoria impactos ambientais
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
A ONU (Organização das Nações Unidas) recomenda a divulgação de informações no
relatório da administração que contemple: as classes de questões ambientais, que se aplicam à
empresa e seu ramo de atividade; medidas e programas formalmente estabelecidos pela
empresa em relação com as medidas de proteção do meio ambiente; entre outros.
Interpretando as informações quanto ao tipo pode-se inferir que a maior quantidade de
informações é do tipo declarativo (48,78%), sendo estas informações declarativas dispostas na
mesma proporção de 50% no Relatório da Administração (RA) e 50% nas Notas Explicativas
(NE).
31
Tabela 1: Evidenciação da categoria impactos ambientais
Tipo de Evidência Declarativa Monetária Não Monetária
Total Localização da
Evidência
NE RA NE RA NE RA
Contaminação de terras 0 0 0 0 0 0 0
Desenvolvimento de
produtos ecológicos
0 5 0 0 0 2 7
Reciclagem 2 5 0 0 0 1 8
Reflorestamento 8 0 16 0 2 0 26
Total 10 10 16 0 2 3 41
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
4.1.2 Utilização dos recursos naturais
Nesta categoria são evidenciadas as informações referentes aos resíduos, uso eficiente
da água e sua reutilização e o consumo de energia.
Para tanto, segue abaixo exemplos de evidências encontradas a partir da utilização dos
recursos naturais.
Resíduos
Em conformidade com nossa política de melhoria contínua de desempenho ambiental,
investimos R$ 7,5 milhões em nossas unidades industriais em 2008. Os recursos foram
concentrados na infraestrutura de gestão e tratamento final de resíduos sólidos, em novos
sistemas de captação e tratamento de gases odoríficos, na otimização das Estações de
Tratamento de Efluentes e no monitoramento ambiental. Além disso, também investimos
mais de R$ 2,5 milhões nas unidades florestais.
(Suzano, DFP/RA, 2008)
Uso eficiente / reutilização da água
Em 2008 alcançamos resultados expressivos na redução do consumo de água em nossas
unidades industriais. O bom desempenho ocorreu devido a investimentos e à atuação de
grupos de colaboradores focados na redução de perdas, reuso e otimizações operacionais. Na
Unidade Embu, obtivemos redução de 3% no ano. Em Suzano, onde o consumo é maior pelo
32
fato de a fábrica integrar a produção de celulose e papel, a redução foi de 6,7% e na Unidade
Rio Verde, obtivemos redução de 5,2% no ano.
(Suzano, DFP/RA, 2008)
Consumo de energia
Em Correia Pinto (SC), uma nova caldeira de biomassa substituirá duas caldeiras antigas,
propiciando auto-suficiência em energia elétrica;
(Klabin, DFP/RA, 2010)
Quadro 7: Exemplos de evidenciação de utilização de recursos naturais
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
Esta categoria demonstra poucas informações e revela um fato comum no estudo da
evidenciação ambiental: a média de evidências das subcategorias foi de 9,33 para um total de
28. A maior quantidade de informações é de caráter qualitativo e estão mais dispostas no
relatório da administração (93,33%) do que em relação às notas explicativas (6,67%).
Tabela 2: Evidenciação da categoria utilização dos recursos naturais
Tipo de Evidência Declarativa Monetária Não Monetária
Total Localização da
Evidência
NE RA NE RA NE RA
Resíduos
0 4 0 2 0 3 9
Uso eficiente / reutilização
da água
0 2 0 0 0 4 6
Consumo de energia 1 8 1 2 1 0 13
Total 1 14 1 4 1 7 28
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
Analisando a Tabela 2 cria-se um ranking de subcategorias com maior quantidade de
divulgação: 1º Consumo de energia: 43,43%; 2º Resíduos: 32,14%; 3º Uso eficiente /
reutilização da água: 21,43%.
33
Por meio dessa tabela se torna simples entender a crítica dos ambientalistas ao sistema
de monitoramento de água e efluentes próximo à indústria. São poucas as informações
evidenciadas, considerando a degradação causada pela utilização da água no processo de
branqueamento da celulose. Segundo estudos realizados pelo Greenpeace em 1999 com base
nos dados do auto-monitoramento da empresa entregues a Fundação Estadual de Proteção
Ambiental do Rio Grande do Sul (FEPAM), indicaram um contínuo lançamento de cloro nas
medições semanais dos efluentes da indústria e de dioxinas e furanos nos monitoramentos
semestrais relativos à empresa Klabin Riocell. (Greenpeace, 2002)
Todavia, segundo a Riocell, o compromisso fechado em julho de 2001 com a Fepam, o
governo do Estado e o Ministério Público gaúcho, foi eliminado o uso de cloro elementar em
seu processo de branqueamento de celulose, a partir de março deste ano. Neste caso, a
assinatura do compromisso pôs fim à ação cível pública contra a empresa que transcorria
desde 1992.
Adentrando na subcategoria „consumo de energia‟ pode-se destacar que a divulgação
das informações possuem três vias principais: redução de custos, investimento em outro tipo
de energia, como por exemplo, a biomassa (Klabin, DFP/RA, 2010) e, por fim, a mitigação do
consumo em larga escala.
4.1.3 Informações financeiras ambientais
Nesta categoria foram abordadas as informações sobre os investimentos no meio
ambiente, ativos e passivos ambientais, custos e despesas ambientais, seguro ambiental e
perdas ambientais. O nível de evidenciação sugerido por diretrizes nacionais e internacionais,
recomendações não reflete o que acontece nas demonstrações analisadas.
A categoria que obteve menor quantidade de evidenciação das informações ambientais
obteve a média de 3,57 por subcategoria. Vale salientar que a única subcategoria que teve
uma evidenciação regular foi Investimentos Ambientais com 60% do total das evidenciações.
A seguir exemplos de evidência de cada uma das subcategorias de „informações
financeiras socioambientais‟.
Investimentos ambientais
Nossas operações de florestamento estão sujeitas a vários riscos ambientais que procuramos
reduzir, aplicando rígidos procedimentos operacionais e efetuando investimentos em
34
equipamentos e sistemas de controle de poluição. Os gastos contínuos para cumprimento das
leis ambientais são levados ao resultado quando incorridos, e os novos equipamentos e
sistemas são capitalizados. Em nossa opinião, no momento não há necessidade de constituir
provisão para perdas relacionadas com questões ambientais, com base nas leis e
regulamentos atualmente vigentes no Brasil.
(Fibria, DFP/NE, 2010)
Seguro ambiental
O grupo não tem seguro para suas florestas. Visando minimizar o risco de incêndio, são
mantidos, pela brigada interna de incêndio, um sistema de torres de observações e uma frota
de caminhões. O Grupo não apresenta histórico de perdas relevantes com incêndio de
florestas.
(Fibria, DFP/NE, 2010)
Perdas ambientais
A Empresa não possui histórico de perdas relevantes com incêndio de florestas.
(Fibria, DFP/NE, 2009)
Quadro 8: Evidenciação da categoria das informações financeiras ambientais
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
A subcategoria seguro ambiental obteve 6 evidências, muitas vezes evidenciando a
ausência do seguro ambiental, o que nos remete a inferência de que não há preocupação com
possíveis perdas com incêndios ou acontecimentos semelhantes aos seus principais insumos.
Adicionalmente, destaca-se que a ausência de passivos ambientais é uma informação
relevante, haja vista que as empresas promovem impactos ao meio ambiente.
Tabela 3: Evidenciação da categoria das informações financeiras ambientais
Tipo de Evidência Declarativa Monetária Não Monetária
Total Localização da
Evidência
NE RA NE RA NE RA
Investimentos ambientais 1 4 4 3 0 3 15
Ativos ambientais 0 0 0 0 0 0 0
Passivos ambientais 0 0 0 0 0 0 0
Custos ambientais 0 0 0 0 0 0 0
35
Despesas ambientais 0 0 0 0 0 0 0
Seguro ambiental 6 0 0 0 0 0 6
Perdas ambientais 4 0 0 0 0 0 4
Total 11 4 4 3 0 3 25
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
A subcategoria “investimentos ambientais” merece o destaque por apresentar
informações de todos os tipos (declarativa, monetária, não monetária) em praticamente todos
os relatórios demonstrados na tabela (nota explicativa e relatório da administração).
Observa-se que apesar de possuir seis informações sobre “seguro ambiental”, todas
estas informações referem-se a não contratação de seguros para as florestas, seja contra
incêndio, ou contingência.
Na subcategoria “perdas ambientais” pode, também, ser levada para uma conclusão
equivocada, pois todas as informações sobre perdas dão a entender que não houve perda
durante os períodos analisados.
A média de sentenças das subcategorias foi de 3,57. Por evidência, pequena em
relação ao total. Porém, para facilitar a visualização das subcategorias que mais foram
evidenciadas, sugere-se a média do total de evidências por subcategoria conforme a Tabela 4:
Tabela 4: Estatística de ocorrência das informações financeiras ambientais
Técnica estatística Média (%)
Investimentos ambientais 60
Ativos ambientais 0
Passivos ambientais 0
Custos ambientais 0
Despesas ambientais 0
Seguro ambiental 24
Perdas ambientais 16
Total 100
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
Revela-se que as informações ambientais contábeis não possuem uniformidade e que a
preocupação empresarial com seguro estão abaixo do que esperam os interessados pelo meio
36
ambiente. As Demonstrações Contábeis, como também, o Parecer dos Auditores
Independentes não apresentaram nenhuma sentença ou evidência relacionada aos critérios da
pesquisa.
4.2 DIFERENÇAS ENTRE A EVIDENCIAÇÃO DAS INFORMAÇÕES AMBIENTAIS
ENTRE AS EMPRESAS
Neste tópico comenta-se a análise das categorias por empresa e a sua localização em
cada relatório. A análise, por três períodos consecutivos, remete ao pesquisador vários
questionamentos passíveis de interpretação.
Através do Gráfico 1 percebe-se a evidenciação das três categorias escolhidas: 1)
impactos ambientais, 2) uso dos recursos naturais e 3) informações financeiras ambientais nos
relatórios anuais ao logo dos três períodos analisados:
Gráfico 1: Evidenciação longitudinal das categorias ambientais
Fonte: Elaborado pelo autor, 2011.
37
O gráfico anterior ressalta que a empresa Suzano alcançou uma posição de destaque
em sua evidenciação ambiental no período de 2010. Atingiu (43,62%) do total de
evidenciação, ou seja, responsável por quase a metade das evidenciações do grupo analisado.
A categoria que obteve maior número de evidências foi „impactos ambiental‟
responsável por (43,62%) do total das categorias, sendo que desse percentual quase a metade
(46,34%) foi evidenciada no período de 2010. Essas inferências são observadas pelo gráfico.
As informações contidas neste gráfico foram retiradas da Tabela 5, a seguir:
Tabela 5: Evolução da evidenciação ambiental por categoria
Categorias Suzano Klabin Fibria
DFP 2008 2009 2010
2008 2009 2010 2008 2009 2010
Impactos
ambientais
3 7 9 5 5 8 1 1 2
Uso dos recursos
naturais
7 0 9 4 5 3 0 0 0
Informações
financeiras
ambientais
1 3 2 1 2 2 4 4 6
Total 11 10 20 10 12 13 5 5 8
Fonte: Elaborado pelo o autor com base em Nossa (2002), Murcia et al (2008) e Ferreira (2010).
Percebe-se claramente que poucos foram os anos que sofreram ausência de
informações ambientais. A evidenciação mais presente foi da categoria „impacto ambiental‟
responsável por (43,62%) do total.
Para verificar a evolução conjunta longitudinal na pesquisa, evidencia-se a análise
consolidada do período analisado, conforme a Tabela 6.
38
Tabela 6: Evolução da evidenciação ambiental
Período 2008 2009 2010
Empresas
Suzano 11 10 20
Klabin 10 12 13
Fibria 5 5 8
Total 26 27 41
Fonte: Elaborado pelo o autor, 2011.
Percebe-se o aumento de informações ambientais entre o período analisado, em todas
as organizações pesquisadas, substancialmente, pois a diferença percentual de 2008 a 2010 foi
de (57,69%), sendo que o maior aumento neste período foi de 2009 a 2010, com uma
diferença de (51,85%).
39
5 CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES
Esta pesquisa teve como objetivo geral identificar o disclosure de informações
ambientais das Empresas do Setor de Papel e Celulose apresentados nos Relatórios Anuais
pelas empresas nacionais do setor de papel e celulose nos anos de 2008, 2009 e 2010. A
escolha de tão somente analisar o Relatório anual decorre-se da facilidade de comparação e a
relevância dos critérios de análise, diferentemente dos relatórios ambientais específicos.
O escopo teórico da pesquisa abrangeu vários estudos, dentre eles, destaca-se o de
Costa e Marion (2007), que verificou a uniformidade da evidenciação ambiental do setor de
papel e celulose, de Nossa (2002), que analisa as diferença do disclosure das informações
ambientais.
Para atingir os objetivos propostos, geral e específico, fez-se a análise de três
categorias subdivididas em 15 subcategorias. Este estudo foi impulsionado por pesquisas
anteriores que investigava o nível de evidenciação das informações ambientais. Esta pesquisa
apresentou, ainda, um aparte teórico sobre o histórico da legislação ambiental existente no
Brasil.
Nos três períodos analisados, constatou-se a divulgação de 94 sentenças encontradas
tão somente por intermédio do site da Bovespa, especificamente nos Relatórios anuais das
companhias.
As características das informações ambientais demonstraram os seguintes resultados:
a) „Impactos Ambientais‟ evidenciaram-se todos os tipos de informações, com destaque a
informações declarativas (48,78) e ausência de informações sobre a categoria „Contaminação
de Terras‟; b) na categoria „Uso dos Recursos Naturais‟ vale ressaltar a semelhança das
informações entre as subcategorias, na quantidade de evidenciação em Relatório da
Administração obteve um resultado proeminente (89,29%) em relação às Notas Explicativas
(10,71%). O consumo de energia foi a subcategoria mais citada com 46,43% de evidenciação,
cujas informações referiam-se à energia ambientalmente amigável: biomassa; c) na categoria
„Informações Financeiras Ambientais‟ constatou-se a ausência da maioria das evidências,
como por exemplo: passivos ambientais, ativos ambientais, custos ambientais e despesas
ambientais, caracterizando o não atendimento das orientações do CFC (NBC T 15) e do
IBRACON (NPA n. 11). A ausência de passivos ambientais é alvo de reflexão do
pesquisador, tendo em vista que o setor é considerado de alto impacto ambiental.
40
As empresas do setor de papel e celulose são: Celulose Irani S.A, Cia Melhoramentos
de São Paulo, Fibria Celulose S.A, Klabin S.A, Santher Fábrica de Papel Santa Therezinha
S.A e Suzano Papel e Celulose S.A.
Procurando responder aos objetivos traçados nesta pesquisa, tem-se as seguintes
ponderações: a empresa Suzano obteve o maior número de evidenciações no período
43,62%, enquanto que a Klabin e a Fibria atingiram 37,23% e 19,15%, respectivamente.
Houve um crescimento considerável na evidenciação financeira ambiental de todas as
empresas pertencentes à amostra entre os exercícios de 2009 e 2010, sendo Suzano a empresa
responsável pelo maior crescimento.
Considerando o faturamento como critério para definir o tamanho da empresa,
percebe-se que o nível de informação não teve relação com o tamanho da empresa, pois
quantidade e qualidade das informações entre todas as empresas foram distribuídas com
considerável semelhança no relatório da administração e em notas explicativas. A empresa
mais afetada pelo critério tamanho versus evidenciação em relação à quantidade de
informações divulgadas foi a empresa Fibria, apresentando somente 19,15% do total das
categorias divulgadas.
Sobre o critério tipo de evidenciação pode-se dizer que na totalidade das categorias as
informações qualitativas foram divulgadas com a maior freqüência - 53,19%,, enquanto a
informação quantitativa monetária responde por 29,79% e a quantitativa não monetária por
17,02%.
Para pesquisas futuras recomenda-se que sejam abordados mais especificamente os
impactos ambientais, as mudanças ocorridas com a evidenciação ambiental, segundo as
normas internacionais e, por fim, a análise de outros setores e organizações potencialmente
poluidores como, por exemplo, pequenas empresas ou setores como as firmas mecânicas,
serralherias e postos de combustíveis.
41
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