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Juan RomeroJefe de Servicio de la AEAT.

Experto en Contabilidad Analítica e ICAC

Modificaciones en el Plan General de Contabilidad

y en el de PYMES


Índice

I. INTRODUCCIÓN

II. MODIFICACIONES

REALIZADAS EN EL PLAN

GENERAL DE CONTABILIDAD

III. MODIFICACIONES

REALIZADAS EL PLAN


DE PYMES

Modificaciones en el Plan General de

Contabilidad y en el de PYMES

www.asesorexcelente.comD. Juan Romero

La Directiva 2013/34/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de junio

de 2013, sobre los estados financieros anuales, pretende simplificar las

obligaciones contables de las pequeñas empresas introduciendo una nueva

estrategia en el proceso de armonización contable europea.

La Directiva impone a los Estados miembros la obligación de aprobar unos

requerimientos máximos de información a las entidades que no superen los

límites que hoy en día facultan a una empresa en España a seguir el modelo

abreviado de balance y memoria; las que la Directiva denomina como “pequeñas

empresas”.

Con la aprobación de la Ley 22 / 2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas, se

han transpuesto a nuestro ordenamiento jurídico la nueva Directiva, en la que se

han recogido las modificaciones necesarias a introducir en el Código de Comercio

y en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, respectivamente.

Por el Real Decreto 602 / 2016 de 2 de diciembre (BOE. 17 de diciembre) se

aprueban las modificaciones a introducir en el PGC y en el PGC de PYMES, que

tienen por objetivo el desarrollo reglamentario de las modificaciones introducidas

por la Ley 22 / 2015.

3


En relación con los cambios que introduce el Real Decreto destacamos:

El relacionado con la simplificación de las obligaciones contables de las

pequeñas empresas que se materializa en la eliminación del estado de

cambios en el patrimonio neto y en la reducción de las indicaciones en la

memoria de las cuentas anuales.

En lo que respecta a los criterios de registro y valoración, la única

modificación que se ha incorporado, para todo tipo de empresas, es la que

atañe a los activos intangibles, especialmente al fondo de comercio.

Estos cambios entrarán en vigor el día siguiente al de su publicación en el BOE, y

serán de aplicación para los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de

2016.

4


Índice

I. INTRODUCCIÓN

II. MODIFICACIONES



III. MODIFICACIONES

REALIZADAS EL PLAN


DE PYMES




1.- CUENTAS ANUALES

Las cuentas anuales de una empresa comprenden el balance, la cuenta de

pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de

flujos de efectivo y la memoria.

Estos documentos forman una unidad y deben ser redactados de acuerdo a la

normativa contable con la finalidad de mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la

situación financiera y de los resultados de la empresa.

No obstante, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de

efectivo no serán obligatorios para las empresas que puedan formular balance y

memoria abreviados.

La modificación que se realizado es la inclusión del estado de cambios en el

patrimonio neto como no obligatorio para las empresas que puedan formular el

balance y memoria abreviados.

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2.- INMOVILIZADOS INTANGIBLES

• Se ha modificado el tratamiento que el PGC daba a los intangibles

clasificándolos como activos de vida útil definida y vida útil indefinida. A partir de

1 de enero de 2016 todos los intangibles son activos de vida útil definida.

• El apartado 2 de la NRV 5 ª Inmovilizado intangible queda redactado de la

siguiente forma:

2. Valoración posterior.

Los inmovilizados intangibles son activos de vida útil definida y, por lo tanto,

deberán ser objeto de amortización sistemática en el periodo durante el cual

se prevé razonablemente, que los beneficios económicos inherentes al activo

produzcan rendimientos para la empresa.

Cuando la vida útil de estos activos no pueda estimarse de manera fiable se

amortizarán en un plazo de diez años, sin perjuicio de los plazos establecidos

en las normas particulares sobre el inmovilizado intangible.

En todo caso, al menos anualmente, deberá analizarse si existen indicios de

deterioro de valor para, en su caso, comprobar su eventual deterioro.

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• El apartado 3 de la NRV 6 ª Normas particulares sobre el inmovilizado intangible,

queda redactado de la siguiente forma:

3. Fondo de comercio

El fondo de comercio sólo podrá figurar en el activo, cuando su valor se ponga

de manifiesto en virtud de una adquisición onerosa, en el contexto de una

combinación de negocios.

Con posterioridad al reconocimiento inicial, el fondo de comercio se valorará

por su precio de adquisición menos la amortización acumulada y, en su

caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro

reconocidas.

El fondo de comercio se amortizará durante su vida útil. La vida útil se

determinará de forma separada para cada unidad generadora de efectivo a la

que se haya asignado fondo de comercio.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la vida útil del fondo de

comercio es de diez años y que su recuperación es lineal.

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Además, al menos anualmente, se analizará si existen indicios de

deterioro de valor de las unidades generadoras de efectivo a las que

se haya asignado un fondo de comercio, y, en caso de que los haya,

se comprobará su eventual deterioro de valor.

Las correcciones valorativas por deterioro reconocidas en el fondo

de comercio no serán objeto de reversión en los ejercicios

posteriores.

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EJEMPLO 1

La sociedad “A” adquiere el negocio de una empresa competidora con efecto 1 de enero

de X1. Paga en efectivo 500.000 € por los activos y pasivos de la otra empresa cuya

composición es la siguiente (valorados a valor razonable):

• Edificios y otras construcciones……………… 200.000

• Maquinaria y otras instalaciones…………….. 150.000

• Mobiliario………………………………………. 20.000

• Equipos informáticos…………………………. 25.000

• Clientes………………………………………… 20.000

• Otros créditos…………………………………. 5.000

• Deudas con entidades financieras…………. 25.000

• Proveedores…………………………………… 15.000

• Tesorería……………………………………….. 70.000

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Se pide:

Anotación contable de la adquisición y anotaciones contables a realizar el 31 de

diciembre de X1, si a los activos se les aplica un coeficiente de amortización del 10% y

al fondo de comercio se le considera una vida útil de 10 años.

01 – 01 – X1

En primer lugar determinamos el importe del patrimonio neto adquirido:

• Suma del activo……….. 490.000

• Suma del pasivo………. 40.000

• Patrimonio neto……….. 450.000

En segundo lugar calculamos el importe del fondo de comercio por diferencia entre el

importe pagado (coste de la combinación de negocios) y el valor del negocio adquirido:

• Coste de la combinación de negocios…. 500.000

• Valor del negocio adquirido……………… 450.000

• Fondo de comercio……………………… 50.000

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Anotación contable de la adquisición es la siguiente:

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Núm. Cuenta Debe Haber

211 Edificios y otras construcciones 200.000

213 Maquinaria 150.000

216 Mobiliario 20.000

217 Equipos para procesos de información 25.000

430 Clientes 20.000

44x Otros créditos 5.000

57 Tesorería 70.000

204 Fondo de comercio 50.000

170 Deudas con entidades de crédito 25.000

400 Proveedores 15.000

5530 Deuda con la sociedad “B” 500.000


Por el pago a la sociedad “B”:

31 – 12 – X1

Por la amortización de los activos del inmovilizado material:

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5530 Deuda con la sociedad “B” 500.000



681 Amortización del inmovilizado material 39.500

2811 Am. acumulada de edificios y otras

construcciones 20.000

2813 Am. acumulada de maquinaria y otras

instalaciones 15.000

2816 Am. acumulada de mobiliario 2.000

2817 Am. acumulada de equipos informáticos 2.500


Por la amortización del fondo de comercio:

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681 Amortización del inmovilizado intangible 5.000

2804 Amortización acumulada del fondo de

comercio 5.000


EJEMPLO 2

La sociedad “A” pagó a principios de 2012 a la sociedad “B” 50.000 € por el derecho de

uso de una patente durante ocho años. En el contrato se recoge la posibilidad de

renovaciones sucesivas al final del periodo de la concesión sin un coste significativo

(2.000 € a pagar al comienzo de cada año) por lo que se prevé que se ejerza la misma.

Cada año la sociedad “A” pagará 10.000 € por el uso de la patente y se prevén unos

ingresos derivados de la misma de 15.000 € anuales.

Se pide:

Análisis de la operación y amortización a realizar el 31 de diciembre de 2016.

a) Situación hasta el 31 de diciembre de 2015

Con relación a su vida útil se le podría considerar como un intangible de vida útil

indefinida, ya que es previsible las renovaciones en el contrato de forma indefinida. Por

lo tanto, con la anterior legislación, este activo no se amortizaría.

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b) Situación dese el 1 de enero de 2016

A partir de esta fecha todos los intangibles pasan a ser de vida útil definida por lo

que deberán ser amortizados.

c) Anotaciones contables

Por el derecho de explotación se reconocerá un intangible, en concreto como una

propiedad industrial.

Por los pagos:

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203 Propiedad industrial 50.000



621 Arrendamientos y cánones 10.000



Por los cobros:

31 - 12 - 2016

Supongamos que la sociedad conoce la existencia de una nueva patente que va a reducir

los ingresos futuros esperados, por lo que decide no renovar el contrato a la finalización

del mismo. Por lo tanto, el derecho de uso debemos amortizarlo desde el 1 de enero de

2016 hasta el 31 de diciembre de 2019, cuatro años.

La anotación contable será la siguiente:

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7xx Ingresos (por su naturaleza) 15.000



2803 Amortización acumulada de la propiedad

Industrial (50.000 / 4) 12.500


RÉGIMEN TRANSITORIO PARA EL FONDO DE COMERCIO

Como las modificaciones entran en vigor para los ejercicios iniciados el 1 de enero de

2016, se establece un régimen transitorio a la hora de amortizar el fondo de comercio y

los antiguos activos intangibles de vida útil indefinida (ahora ya definida), que a la fecha

de la implantación de la modificación tenían un valor contable (valor en libros) en las

cuentas de las sociedades.

Se prevén dos opciones en relación con la amortización: amortización prospectiva o

amortización mixta.

a) Amortización prospectiva

En relación con la amortización prospectiva, se propone que el valor en libros del fondo

de comercio existente a 31 de diciembre de 2015 se amortice de forma prospectiva

conforme al nuevo criterio.

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EJEMPLO 3

En el balance de la sociedad "A" a 31 de diciembre de 2015 figura un fondo de comercio

por importe de 200.000 € derivado de una combinación de negocios producido el 1 de

enero de 2012.

Se pide:

Anotación contable a realizar por la amortización del fondo de comercio a partir de 1 de

enero de 2016 si la sociedad sigue el método de amortización prospectiva.

En este supuesto la sociedad a partir de 2016 realizará la anotación contable siguiente:

19




comercio (200.000 / 10) 20.000


b) Amortización mixta

En el caso de amortización mixta (retroactiva – prospectiva), la norma propone

amortizar el importe del fondo de comercio con cargo a reservas desde el momento en

que la combinación de negocios se produjo (fecha de adquisición), en base a un

método lineal y vida útil de 10 años hasta el 31 de diciembre de 2015. El valor en libro

que haya en ese momento se amortizará de forma lineal a partir de esa fecha en el

periodo de tiempo que reste hasta completar el plazo de diez años.

EJEMPLO 3

Realizar el ejemplo anterior utilizando el método mixto de amortización.

01 - 01 - 2016

Por el ajuste inicial a realizar con cargo a reservas (4 años desde la fecha de

adquisición del fondo de comercio): 20.000 x 4 = 80.000

20


113 Reservas voluntarias 80.000


comercio

80.000


31 - 12 - 2016

Por la anotación contable de la amortización del fondo de comercio:

Nota.- En caso de optar por la versión mixta, se deben expresar las cifras comparativas del

ejercicio 2015 en las cuentas anuales.

21




comercio

20.000


3.- NORMAS DE ELABORACIÓN DE LAS CUENTAS ANUALES

Las cuentas anuales comprenden:

• El balance

• La cuenta de pérdidas y ganancias

• El estado de cambios de patrimonio neto

• El estado de flujos de efectivo

• La memoria

Estos documentos forman una unidad y deben ser redactados de conformidad….

La novedad que recoge el Real Decreto, es la no obligatoriedad de elaborar el estado

de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo para las sociedades

que puedan formular balance y memoria en modelo abreviado.

Asimismo se modifica la parte relacionada con las cuentas anuales abreviadas en la

que se establecen los requisitos que deben cumplir las sociedades para poder utilizar

los modelos de dichas cuentas.

22


Las sociedades podrán utilizar los modelos de cuentas anuales abreviadas en los

siguientes casos:

a) Balance y memoria abreviados: Las sociedades que a la fecha de cierre del

ejercicio concurran, al menos, dos de las circunstancias siguientes:

• Que el total de las partidas del activo no supere los cuatro millones de euros.

A estos efectos, se entenderá por total activo el total que figura en el modelo

del balance.

• Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los ocho

millones de euros.

• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea

superior a 50.

b) Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada: Las sociedades que a la fecha de

cierre del ejercicio concurran, al menos, dos de las circunstancias siguientes:

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• Que el total de las partidas del activo no supere los once

millones cuatrocientos mil euros. A estos efectos, se entenderá

por total activo el total que figura en el modelo del balance.

• Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los

veintidós millones ochocientos mil euros.

• Que el número medio de trabajadores empleados durante el

ejercicio no sea superior a 250.

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4.- OTRAS MODIFICACIONES

Se incluye la cuenta 2804. Amortización acumulada de fondo de comercio.

Se modifican las normas de registro y valoración del modelo normal de la

memoria par incluir las modificaciones realizadas en los activos intangibles,

incluido el fondo de comercio.

Se modifica el contenido de la memoria abreviada.

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Índice

I. INTRODUCCIÓN

II. MODIFICACIONES



III. MODIFICACIONES

REALIZADAS EL PLAN


DE PYMES




1.- ÁMBITO DE APLICACIÓN

Se modifican los apartados 1 y 2 del art´. 2 “Ámbito de aplicación del PGC de PYMES”

en el sentido de modificar los requisitos necesarios para aplicar este Plan Contable.

Podrá aplicar el PGC de Pymes todas las empresas, cualquiera que sea su forma

jurídica, individual o societaria, que durante dos ejercicios consecutivos reúnen, a la

fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias siguientes:

• Que el total de las partidas del activo no supere los cuatro millones de euros (Antes

2.850.000 euros).

• Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los ocho millones de

euros (Antes 5.700.000 euros).

• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior

a 50.

27


En ningún caso podrán aplicar el PGC de Pymes, las empresas que se encuentren en

alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que cumplan la definición de entidad de interés público.

b) Que formen parte de un grupo de sociedades que formule o debiera haber

formulado cuentas anuales consolidadas.

c) Que su moneda funcional sea distinta del euro.

d) Que se trate de entidades financieras que capten fondos del público asumiendo

obligaciones respecto a los mismos y las entidades que asuman la gestión de las

anteriores.

28


2.- CUENTAS ANUALES

Se modifican los apartados “Cuentas anuales” y “Normas de elaboración de las cuentas

anuales”, que quedan redactados de la siguiente forma:

• Las cuentas anuales de las pequeñas y medianas empresa comprenden el balance,

la cuenta de pérdidas y ganancias y la memoria. Estos documentos forman una

unidad y deben ser redactados de conformidad….

• Sin perjuicio de lo anterior, estas empresa podrán incorporar en sus cuentas anuales

un estado de cambios de patrimonio neto y un estado de flujos de efectivo que se

elaborará y presentará de acuerdo con lo establecido en el Plan General de

Contabilidad.

3.- INMOVILIZADOS INTANGIBLES

En línea a la modificación realizada en el PGC, para el PGC de Pymes se modifica la

valoración posterior de los inmovilizados intangible.

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4.- CONTENIDO DE LA MEMORIA

Respecto a la regulación anterior, se ha modificado el contenido de la memoria

abreviada que es la misma que la del PGC de Pymes, de la siguiente manera:

a) Desaparecen las notas de:

• Aplicación de resultados

• Ingresos y gastos

• Subvenciones, donaciones y legados

b) Se reducen las notas de:

• Actividad de la empresa

• Activos financieros

• Pasivos financieros

• Fondos propios

• Situación fiscal

• Operaciones con partes vinculadas

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c) Se mantienen las notas:

• Bases de presentación de las cuentas anuales

• Normas de registro y valoración: Criterios aplicado en el registro y valoración de los

distintos elementos patrimoniales

• Inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias

• Otra información

En resumen las notas de la memoria se han reducido considerablemente que han pasado

de trece a diez, habiéndose reducido el contenido de seis de ellas.

La memoria queda de la forma siguiente:

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CONTENIDO DE LA MEMORIA ABREVIADA

1. Actividad de la empresa

En este apartado se describirá el objeto social de la empresa y la actividad o

actividades a que se dedique.

2. Bases de presentación de las cuentas anuales

En este apartado se debe hacer una declaración de que las cuentas reflejan la imagen

fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.

Asimismo se debe reflejar en este apartado:

- Los principios contable no obligatorios aplicados.

- Aspectos críticos de la valoración y estimación de la incertidumbre,

indicando cualquier cambio en una estimación contable que sea

significativo.

- Comparación de la información entre ejercicios y su posible modificación.

- Elementos recogidos en varias partidas del balance.

- Cambios en criterios contables.

- Corrección de errores.

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3. Normas de registro y valoración

Se indicarán los criterios contables aplicados en relación con las siguientes partidas:

1. Inmovilizado intangible.

2. Inmovilizado material.

3. Se indicará el criterio para calificar los terrenos y construcciones

como inversiones inmobiliarias.

4. Permutas.

5. Activos y pasivos financieros.

6. Existencias.

7. Transacciones en moneda extranjera.

8. Impuestos sobre beneficios, indicando los criterios utilizados para el

registro y valoración de activos y pasivos por impuesto diferido.

9. Ingresos y gastos, indicando los criterios generales aplicados.

10. Provisiones y contingencias.

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11. Criterios empleados para el registro de los gastos de personal.

12. Subvenciones, donaciones y legados indicando el criterio aplicado para

su clasificación y, en su caso, su imputación a resultados.

13. Combinaciones de negocios.

14. Negocios conjuntos.

15. Criterios empleados en las transacciones entre partes vinculadas.

4. Inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias

• Análisis del movimiento durante el ejercicio de cada uno de estos epígrafes del balance y

sus amortizaciones acumuladas y correcciones valorativas por deterioro (saldo inicial,

entradas, salidas y saldo final).

• Arrendamientos financieros y otras operaciones de naturaleza similar.

(Se precisará las condiciones de los contratos, duración, cuotas pagadas y

pendientes y el importe de la opción de compra).

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5. Activos financieros

Análisis del movimiento durante el ejercicio de cada uno de los activos financieros.

6. Pasivos financieros

Se informará de las deudas que venzan en cada uno de los cinco años siguientes al

cierre del ejercicio y del resto hasta su último vencimiento. Se informará de los

posibles impagos del principal o de los intereses que se hubiesen producido durante

el ejercicio.

7. Fondos propios

• En el caso de las sociedades anónimas se informará del capital autorizado por la

junta de accionistas para que los administradores lo pongan en circulación,

indicando el periodo al que se extiende la autorización.

• Número, valor nominal y precio medio de adquisición de las acciones o

participaciones propias en poder de la sociedad, especificando su destino final

previsto.

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8. Situación fiscal

Se informará sobre el gasto por impuesto sobre beneficios corriente y de cualquier

información cuya publicación venga exigida por la norma tributaria.

9. Operaciones vinculadas

Se incluirán en este apartado aquellas operaciones realizada con la Entidad

dominante y las Empresas dependientes. También con Negocios conjuntos,

Empresas asociadas, Empresas con control conjunto o influencia significativa

sobre la empresa y con los miembros de los órganos de administración y personal

clave de la dirección de la empresa.

10. Otra información

Se informará entre otros del número medio de personas empleadas durante el

ejercicio.

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NOVEDADES PARA ENTIDADES SIN FINES LUCRATIVOS

Se han elevado los umbrales cuantitativos para poder aplicar por parte de estas

entidades el PGC de Pymes, que quedan en los mismos parámetros vistos en la

aplicación de este Plan Contable respecto de balance y memoria, no habiendo

variaciones en relación a los de la cuenta de resultados abreviada.

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BIBLIOGRAFÍA

Real Decreto 602 / 2016 de 2 de diciembre, por el que se modifica el Plan General de

Contabilidad y el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas empresas.

Plan General de Contabilidad (aprobado por Real Decreto 1514 / 2007).

Plan General de Contabilidad para PYMES (aprobado por Real Decreto 1515 / 2007).

Memento Contable. Editorial Francis Lefebvre.

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