Upload
diego700
View
20
Download
0
Embed Size (px)
Citation preview
5/26/2018 processo produtivo
1/317
UNIVERSIDADE FEDERAL DE SO CARLOS
CENTRO DE CINCIAS EXATAS E DE TECNOLOGIA
PROGRAMA DE PS-GRADUAO EM ENGENHARIA DE PRODUO
PROPOSTA DE UMA ABORDAGEM HIERRQUICA PARA PROJETO
E/OU ESCOLHA DO SISTEMA DE CUSTEIO DA PRODUO
EM FUNO DA COMPLEXIDADE DO PROCESSO PRODUTIVO
JOS ROBERTO LOPES
TESE DE DOUTORADO
5/26/2018 processo produtivo
2/317
UNIVERSIDADE FEDERAL DE SO CARLOS
CENTRO DE CINCIAS EXATAS E DE TECNOLOGIA
PROGRAMA DE PS-GRADUAO EM ENGENHARIA DE PRODUO
PROPOSTA DE UMA ABORDAGEM HIERRQUICA PARA PROJETO
E/OU ESCOLHA DO SISTEMA DE CUSTEIO DA PRODUO
EM FUNO DA COMPLEXIDADE DO PROCESSO PRODUTIVO
JOS ROBERTO LOPES
Tese apresentada ao programa de
Ps-graduao em Engenharia de
Produo da Universidade Federal
de So Carlos, como parte dos
requisitos para obteno do ttulo
de Doutor em Engenharia de
Produo
Orientador: Prof. Dr. Flavio Csar F. Fernandes
So Carlos
2002
5/26/2018 processo produtivo
3/317
Ficha catalogrfica elaborada pelo DePT daBiblioteca Comunitria/UFSCar
L864paLopes, Jos Roberto.
Proposta de uma abordagem hierrquica para projetoe/ou escolha do sistema de custeio da produo em funoda complexidade do processo produtivo / Jos RobertoLopes. -- So Carlos : UFSCar, 2003.
299 p.
Tese (Doutorado) -- Universidade Federal de So Carlos,2003.
1. Planejamento da produo. 2. Processo decisrio. 3.Estratgia. 4. Contabilidade de custo. 5. Sistemas deproduo. 6. Controle de produo. I. Ttulo.
CDD: 658.5 (20a)
5/26/2018 processo produtivo
4/317
TESE APRESENTADA BANCA EXAMINADORA
________________________
Flvio Csar Faria Fernandes
DEP / UFSCar
(Presidente)
________________________
Edemilson Nogueira
DEP / UFSCar
(Membro)
________________________
Nocles Alves Pereira
DEP / UFSCar
(Membro)
________________________
Wilson Kendy Tachibana
DEP / EESC / USP
(Membro)
________________________
Edmundo Escrivo Filho
DEP / EESC / USP
(Membro)
5/26/2018 processo produtivo
5/317
DEDICATRIA
minha esposa Kaynra, e minhas filhas
Mariana, Roberta e Jlia.
5/26/2018 processo produtivo
6/317
AGRADECIMENTOS
Esta tese concretizou-se graas ao estmulo de pessoas s quais devo
expressar aqui o devido e profundo agradecimento.
Em primeiro lugar minha famlia, pelo apoio e incentivo na realizao
desta etapa da minha formao e por ter aceito mudana to radical no modo de viver ao
nos mudarmos para uma cidade distante.
Ao prof. Dr. Flvio Csar Faria Fernandes, que na qualidade de
orientador, influenciou a elaborao do estudo e, muito mais do que isso, me encorajou
e estimulou durante todo o curso.
Devo um especial agradecimento s empresas que se propuseram a
revelar os aspectos confidenciais dos seus sistemas operacionais e de apurao dos
custos de produo.
Tambm gostaria de agradecer Universidade Federal de Mato Grosso
do Sul UFMS, que estimulou e permitiu meu afastamento das atividades, para cursar
o Doutorado, e Coordenadoria de aperfeioamento de pessoal de nvel superior
CAPES, pela concesso de uma bolsa de estudos.
Finalmente, gostaria de citar o apoio incondicional que recebi dos
amigos, especialmente dos colegas do programa que, com amizade e companheirismo,
enalteceram a realizao do doutorado.
Obrigado, Senhor, pelos dons recebidos, que propiciaram viver e
aprender com todas as circunstncias durante o curso e a realizao do trabalho.
5/26/2018 processo produtivo
7/317
LISTA DE FIGURAS
Figura 1.1 Inter-relao do projeto do sistema de custeio da produo ........................ 2
Figura 1.2 Inter-relao dos projetos de produtos / servios e de processos .................5
Figura 2.1 Esquema do projeto metodolgico............................................................. 19
Figura 3.1 Fluxo de processo da Empresa Exemplo.................................................... 44
Figura 3.2 - Organograma demonstrativo da construo e uso subseqente de
custo padro ...........................................................................................56
Figura 3.3 - Ficha de custo padro..................................................................................57
Figura 3.4 - Mapa de localizao de custos ....................................................................59
Figura 3.5 Relao dos sistemas com as tcnicas de custeio....................................... 75
Figura 3.6 nfase dos sistemas de custeio da produo ..............................................76
Figura 4.1 Caractersticas das decises administrativas.............................................. 88
Figura 4.2 O continuumdas condies para a tomada de deciso............................... 88
Figura 4.3 Nveis de tomadas de deciso em uma organizao...................................89
Figura 4.4 A finalidade da tomada de deciso administrativa.....................................93
Figura 4.5 O processo de tomada de deciso...............................................................94
Figura 4.6 Elementos da qualidade da deciso............................................................ 96
Figura 4.7 Tipos de decises que utilizam informaes de custos .............................. 99
Figura 4.8 Influncia do processo decisrio sobre a escolha do sistema
de custeio...............................................................................................100
Figura 5.1 Hierarquia das estratgias.........................................................................102
Figura 5.2 Influncia das estratgias sobre a escolha do sistema de custeio ............. 111
Figura 6.1 Tipos de processos em operaes de manufatura.....................................117
Figura 6.2 Formas de classificao da manufatura.................................................... 118
Figura 6.3 Detalhamento e complexidade dos sistemas ............................................129
Figura 7.1 Influncias das variveis envolvidas na escolha de um
sistema de custeio.................................................................................. 143
Figura 7.2 Processo de verificao dos modelos propostos para escolha
do sistema de custeio............................................................................150
5/26/2018 processo produtivo
8/317
vi
Figura A.1 Esquema de produo das reas de produo da empresa C1................. 178
Figura A.2 Processo de fabricao do acar............................................................ 179
Figura A.3 Fluxo de informaes na empresa C1 ..................................................... 182Figura A.4 Grfico de Relacionamento .....................................................................186
Figura B.1 Esquema de produo das reas de produo da empresa C2.................194
Figura B.2 Fluxo de informaes na empresa C2......................................................198
Figura B.3 Grfico de Relacionamento .....................................................................202
Figura C.1 Esquema da Clula de Produo de Peas e Componentes..................... 211
Figura C.2 Esquema da Clula de Montagem da Caixa de Engrenagem ..................211
Figura C.3 Esquema da Clula de Montagem do Conjunto Mecanismo................... 212Figura C.4 Esquema da Clula de Montagem do Sistema de Corpo......................... 212
Figura C.5 Esquema da Clula de Produo e Montagem do Gabinete ....................213
Figura C.6 Esquema da Clula de Montagem do Dispenser ..................................... 213
Figura C.7 Esquema da Clula de Montagem da Tampa .......................................... 214
Figura C.8 Esquema da Clula de Montagem do Conjunto Eletrnico.....................214
Figura C.9 Esquema da Clula de Montagem do Conjunto da tampa Fixa............... 214
Figura C.10 Esquema da Montagem do Produto....................................................... 215
Figura C.11 Grfico de Relacionamento ...................................................................222
Figura D.1 Esquema de produo das reas de produo da empresa C4................. 231
Figura D.2 Esquema de produo da unidade 1 ........................................................ 233
Figura D.3 Esquema de produo da unidade 2 ........................................................ 234
Figura D.4 Esquema de produo da unidade 3 ........................................................ 235
Figura D.5 Esquema de produo da unidade 4 ........................................................ 236
Figura D.6 Esquema de produo da unidade 5 ........................................................ 237
Figura D.7 Esquema de produo da unidade 6 ........................................................ 238
Figura D.8 Fluxo de informaes na empresa C4 ..................................................... 242
Figura D.9 Grfico de Relacionamento .....................................................................247
Figura E.1 Esquema de produo das reas de produo da empresa C5 ................. 256
Figura E.2 Fluxo do processo da Empresa C5...........................................................257
Figura E.3 Grfico de Relacionamento......................................................................264
5/26/2018 processo produtivo
9/317
vii
Figura F.1 Esquema de produo das reas de produo da grfica da
empresa C6 ............................................................................................269
Figura F.2 Grfico de Relacionamento...................................................................... 276Figura G.1 Esquema de produo das reas de produo da empresa C7................. 284
Figura G.2 Lay outdo processo produtivo ................................................................284
Figura G.3 Grfico de Relacionamento .....................................................................293
5/26/2018 processo produtivo
10/317
LISTA DE TABELAS
Tabela 3.1 Fluxo dos produtos pelos recursos produtivos (dados em minutos).......... 43
Tabela 3.2 Oramento operacional da Empresa Exemplo...........................................43
Tabela 3.3 - Custos no nvel de atividade real ................................................................46
Tabela 3.4 Oramento operacional da Empresa Exemplo com demanda
reduzida (em 80%) .................................................................................. 46
Tabela 3.5 - Custos no nvel de atividade reduzida (normal) .........................................47
Tabela 3.6 Oramento operacional da Empresa Exemplo com demanda
reduzida (em 50%) .................................................................................. 48
Tabela 3.7 - Custos no nvel de atividade abaixo do normal pelo custeio total.............. 49
Tabela 3.8 - Custos no nvel de atividade abaixo do normal pelo custeio por absoro 49
Tabela 3.9 Apurao da diferena entre o custeio total e o custeio por absoro ....... 49
Tabela 3.10 - Custos no nvel de atividade acima do normal pelo custeio total............. 50
Tabela 3.11 - Custos no nvel de atividade acima do normal pelo custeio por absoro50
Tabela 3.12 Apurao da diferena entre o custeio total e o custeio por absoro ..... 50
Tabela 3.13 - Demonstrativo da conta de variaes de custos no perodo .....................51
Tabela 3.14 Oramento de receitas e dos gastos da Empresa Exemplo ......................53
Tabela 3.15 - Demonstrativo dos resultados apurados ................................................... 53
Tabela 3.16 Oramento de receitas e dos gastos realizados com 80% da capacidade. 53
Tabela 3.17 - Identificao da contribuio marginal da Empresa Exemplo ................. 54
Tabela 3.18 Categorias de despesas da Empresa Exemplo .........................................62
Tabela 3.19 Custos das atividades da Empresa Exemplo relacionados aos recursos .. 63
Tabela 3.20 Custos relacionados s matrias-primas .................................................. 63
Tabela 3.21 Custos relacionados aos produtos da Empresa Exemplo......................... 63
Tabela 3.22 Custos alocados aos produtos baseados nos minutos por recursos
gastos na produo.................................................................................. 64
Tabela 3.23 - Custos alocados aos produtos baseados no uso das matrias-primas....... 64
Tabela 3.24 Clculo do custo dos produtos da Empresa Exemplo.............................. 64
Tabela 3.25 Clculo do lucro dos produtos da Empresa Exemplo .............................. 65
Tabela 3.26 Identificao dos recursos com restrio de capacidade.......................... 68Tabela 3.27 Apurao do mixde produo pelo custeio ABC.................................... 68
5/26/2018 processo produtivo
11/317
ix
Tabela 3.28 Clculo da utilizao dos recursos produtivos......................................... 68
Tabela 3.29 Apurao do resultado do exerccio com base no custeio ABC.............. 69
Tabela 3.30 Apurao do mixde produo pela TOC................................................. 69Tabela 3.31 Clculo da utilizao dos recursos produtivos......................................... 70
Tabela 3.32 Apurao do resultado do exerccio com base na TOC........................... 70
Tabela A.1 - Classificao Multidimesional para a empresa C1..................................186
Tabela A.2 As Variveis e a Escolha do Sistema de Planejamento da Produo...... 187
Tabela B.1 - Classificao Multidimensional para a empresa C2 ................................ 202
Tabela B.2 As Variveis e a Escolha do Sistema de Planejamento da Produo...... 203
Tabela C.1 - Classificao multidimensional para a empresa C3................................. 221Tabela C.2 As Variveis e a Escolha do Sistema de Planejamento da Produo...... 223
Tabela D.1 - Classificao multidimensional para a empresa C4 ................................ 247
Tabela D.2 As Variveis e a Escolha do Sistema de Planejamento da Produo...... 248
Tabela E.1 - Classificao multidimensional para a empresa C5................................. 264
Tabela E.2 As Variveis e a Escolha do Sistema de Planejamento da Produo...... 265
Tabela F.1 - Classificao multidimensional para a empresa C6 e sua grfica............ 275
Tabela F.2 As Variveis e a Escolha do Sistema de Planejamento da Produo ...... 276
Tabela G.1 - Classificao multidimensional para a empresa C7 ................................ 293
Tabela G.2 As Variveis e a Escolha do Sistema de Planejamento da Produo...... 294
5/26/2018 processo produtivo
12/317
LISTA DE QUADROS
Quadro 2.1 - Comparao entre conceitos de cincia....................................................... 9
Quadro 3.1 Comparativo da contabilidade de ganho versuscusteio direto................. 67
Quadro 3.2 Comparao de objetivos de desempenho ................................................ 76
Quadro 4.l - Eventos aleatrios caracterizadores do paradigmagarbage can................ 86
Quadro 5.1 - Principais tipos de escolhas da manufatura.............................................109
Quadro 5.2 - Atitudes corporativas que implicam preferncias estratgicas................ 110
Quadro 5.3 Relacionamento da gesto estratgica com os objetivos da
contabilidade de custos ......................................................................... 114
Quadro 6.1 - Sistema de Classificao Multidimensional (MDCS)............................. 121
Quadro 6.2 Resumo do Sistema de Classificao Multidimensional (MDCS)......... 127
Quadro 6.3 Resumo do Sistema de Classificao Multidimensional (MDCS)......... 128
Quadro 6.4 Influncia dos sistemas de produo sobre a escolha dos sistemas de
custeio ................................................................................................... 130
Quadro 6.5 Influncia dos sistemas de controle da produo sobre a escolha dos
sistemas de custeio ................................................................................ 131
Quadro 6.6 Inter-relacionamento dos sistemas de controle da produo com os
sistemas de custeio da produo ........................................................... 133
Quadro 6.7 Inter-relacionamento dos sistemas de produo com os sistemas
de custeio da produo.......................................................................... 134
Quadro 6.8 Inter-relacionamento dos sistemas de produo, dos sistemas de
controle da produo e dos sistemas de custeio da produo ...............135
Quadro 6.9 Possibilidades de escolha de sistema de custeio com base na
complexidade do processo de produo................................................139
Quadro 7.1 Variveis envolvidas na escolha de um sistema de custeio ....................141
Quadro 7.2 Modelo (1) proposto para escolha do sistema de custeio .......................144
Quadro 7.3 Possibilidades de escolha de sistema de custeio com base na opo
estratgica e na complexidade do processo de produo modelo (1) 147
Quadro 7.4 Modelo limitado (2) proposto para escolha do sistema de custeio ......... 149
Quadro 8.1 Consolidao das informaes dos estudos de caso............................... 165
5/26/2018 processo produtivo
13/317
xi
Quadro A.1 Descrio do processo de fabricao do acar.....................................180
Quadro A.2 As possibilidades de escolha dos sistemas............................................. 192
Quadro B.1 Descrio dos elementos de produo da empresa C2...........................195Quadro B.2 Descrio das funes............................................................................ 199
Quadro B.3 As possibilidades de escolha dos sistemas............................................. 208
Quadro C.1 Descrio dos elementos da Figura C.1................................................. 211
Quadro C.2 Descrio dos elementos da Figura C.2................................................. 212
Quadro C.3 Descrio dos elementos da Figura C.3................................................. 212
Quadro C.4 Descrio dos elementos da Figura C.4................................................. 213
Quadro C.5 Descrio dos elementos da Figura C.5................................................. 213Quadro C.6 Descrio dos elementos da Figura C.6................................................. 214
Quadro C.7 Descrio dos elementos da Figura C.7................................................. 214
Quadro C.8 Descrio dos elementos da Figura C.8................................................. 214
Quadro C.9 Descrio dos elementos da Figura C.9................................................. 215
Quadro C.10 Descrio dos elementos da Figura C.10.............................................215
Quadro C.11 As possibilidades de escolha dos sistemas........................................... 228
Quadro D.1 Descrio dos elementos das reas de produo da empresa C4........... 232
Quadro D.2 Descrio dos elementos da unidade 1 de produo.............................. 233
Quadro D.3 Descrio dos elementos da unidade 2 de produo.............................. 234
Quadro D.4 Descrio dos elementos da unidade 3 de produo.............................. 235
Quadro D.5 Descrio dos elementos da unidade 4 de produo.............................. 236
Quadro D.6 Descrio dos elementos da unidade 5 de produo.............................. 237
Quadro D.7 Descrio dos elementos da unidade 6 de produo.............................. 238
Quadro D.8 Descrio das funes............................................................................ 242
Quadro D.9 As possibilidades de escolha dos sistemas............................................. 254
Quadro E.1 Descrio dos elementos do processo de produo................................ 258
Quadro E.2 As possibilidades de escolha dos sistemas .............................................267
Quadro F.1 Descrio dos elementos do processo de produo................................ 269
Quadro F.2 As possibilidades de escolha dos sistemas .............................................281
Quadro G.1 As possibilidades de escolha dos sistemas............................................. 296
5/26/2018 processo produtivo
14/317
SUMRIO
RESUMO........................................................................................................................ xv
ABSTRACT...................................................................................................................xvi
1 INTRODUO........................................................................................................... 1
2 METODOLOGIA DA PESQUISA............................................................................. 9
2.1 Aspectos Bsicos da Metodologia Cientfica ........................................................... 9
2.2 Mtodos Cientficos................................................................................................ 12
2.3 Abordagem da Pesquisa.......................................................................................... 15
2.4 Tipos de Pesquisas.................................................................................................. 16
2.5 Caractersticas do Projeto de Pesquisa.................................................................... 18
3 CONTABILIDADE DE CUSTOS E CONTABILIDADE GERENCIAL ............... 26
3.1 Contabilidade de Custos ......................................................................................... 27
3.2 Contabilidade Gerencial .........................................................................................31
3.2.1 Gesto estratgica de custos ................................................................................ 32
3.2.2 Gesto econmica - GECON............................................................................... 35
3.2.3 Contabilidade de ganhos......................................................................................38
3.3 Fundamentos da Contabilidade de Custos.............................................................. 42
3.3.1 Mtodos de custeio .............................................................................................. 44
3.3.1.1 Custeio total ou integral.................................................................................... 45
3.3.1.2 Custeio por absoro......................................................................................... 47
3.3.1.3 Custeio direto.................................................................................................... 51
3.3.1.4 Custos padro.................................................................................................... 54
3.3.2 Tcnicas de distribuio de custos....................................................................... 58
3.3.2.1 Tcnica de rateio por centro de custos.............................................................. 58
3.3.2.2 Tcnica de rateio ABC...................................................................................... 60
3.3.2.3 Tcnica de rateio por UEP's ou tcnica GP ...................................................... 65
3.3.2.4 Comparao entre a contabilidade de ganhos e o sistema de custeio ABC...... 67
3.4 Proposta de Terminologia Para os Sistemas de Custeio e Relao entre
Complexidade dos Sistemas de Produo e Custos Indiretos Fixos...............................71
5/26/2018 processo produtivo
15/317
xiii
4 INFLUNCIA DO PROCESSO DECISRIO SOBRE A ESCOLHA DO SISTEMA
DE CUSTEIO.......................................................................................... 77
4.1 Processo Decisrio em Organizaes.....................................................................784.1.1 Processo decisrio gerencial................................................................................ 79
4.1.1.1 Comportamento racional...................................................................................79
4.1.1.2 Comportamento poltico ................................................................................... 84
4.1.1.3 Comportamentogarbage can ........................................................................... 85
4.1.2 Classificao dos tipos de decises gerenciais .................................................... 87
4.1.2.1 Tipos de decises baseadas em informaes de custos .................................... 90
4.1.2.2 Tipos de decises no baseadas em informaes de custos..............................924.1.3 Processo de tomada de deciso............................................................................ 93
4.1.4 Avaliao do processo decisrio.......................................................................... 96
4.2 Influncia do Processo Decisrio sobre a Escolha do Sistema de Custeio............. 97
5 INFLUNCIA DAS ESTRATGIAS DE NEGCIO E DAS ESTRATGIAS DA
FUNO PRODUO SOBRE A ESCOLHA DO SISTEMA DE
CUSTEIO.............................................................................................. 102
5.1 Estratgia Empresarial ..........................................................................................102
5.1.1 Estratgia corporativa ou empresarial................................................................ 103
5.1.2 Estratgia dos negcios......................................................................................107
5.1.3 Estratgia funcional ........................................................................................... 108
5.2 Influncia das Estratgias de Negcio e da Estratgia de Produo Sobre a Escolha
do Sistema de Custeio ........................................................................... 111
6 A INFLUNCIA DOS SISTEMAS DE PRODUO / SISTEMAS DE
CONTROLE DA PRODUO SOBRE A ESCOLHA DO SISTEMA
DE CUSTEIO........................................................................................115
6.1 Relao entre Sistemas de Produo e Sistemas de Controle da Produo.......... 115
6.1.1 Sistemas de produo......................................................................................... 115
6.1.2 Sistemas de controle da produo...................................................................... 119
6.1.3 Classificao multidimensional dos sistemas de produo para projetar e/ou
escolher sistemas de controle da produo ...........................................120
6.1.3.1 Caracterizao geral........................................................................................ 121
6.1.3.2 Caracterizao do produto .............................................................................. 123
5/26/2018 processo produtivo
16/317
xiv
6.1.3.3 Caracterizao do processamento................................................................... 124
6.1.3.4 Caracterizao da montagem.......................................................................... 125
6.2 Influncia dos Sistemas de Produo / Sistemas de Controle da Produo sobre aescolha do Sistema de Custeio .............................................................. 129
7 MODELO PROPOSTO PARA ESCOLHA DO SISTEMA DE CUSTEIO........... 140
8 VERIFICAO EMPRICA DO MODELO PROPOSTO POR MEIO DE
ESTUDOS DE CASO........................................................................... 151
8.1 Resumo do Estudo de caso da Empresa C1.......................................................... 153
8.2 Resumo do Estudo de caso da Empresa C2.......................................................... 154
8.3 Resumo do Estudo de caso da Empresa C3.......................................................... 1568.4 Resumo do Estudo de caso da Empresa C4.......................................................... 157
8.5 Resumo do Estudo de caso da Empresa C5.......................................................... 158
8.6 Resumo do Estudo de caso da Empresa C6.......................................................... 159
8.7 Resumo do Estudo de caso da Empresa C7.......................................................... 161
8.8 Anlise Global Inter-casos.................................................................................... 162
8.9 Finalizao............................................................................................................163
9 CONCLUSES ....................................................................................................... 166
REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ......................................................................... 170
APNDICES ................................................................................................................177
Apndice A Estudo de Caso na Empresa C1............................................................. 177
Apndice B Estudo de Caso da Empresa C2............................................................. 193
Apndice C Estudo de Caso da Empresa C3............................................................. 209
Apndice D Estudo de Caso da Empresa C4............................................................. 229
Apndice E Estudo de Caso da Empresa C5 ............................................................. 255
Apndice F Estudo de Caso da Empresa C6.............................................................. 268
Apndice G Estudo de Caso da Empresa C7............................................................. 282
Apndice H Roteiro de Visita e Entrevistas .............................................................. 297
5/26/2018 processo produtivo
17/317
RESUMO
PROPOSTA DE UMA ABORDAGEM HIERRQUICA PARA PROJETO E/OUESCOLHA DO SISTEMA DE CUSTEIO DA PRODUO EM FUNO DACOMPLEXIDADE DO PROCESSO PRODUTIVO
Este estudo tem como objetivo propor uma abordagem hierrquica paraprojetar e/ou escolher o Sistema de Custeio da Produo em funo do foco daEstratgia de Negcios da Corporao, do Sistema de Produo, do Sistema de Controleda Produo e do tipo de Decises Gerenciais que sero suportadas pelo Sistema deCusteio da Produo. A abordagem hierrquica proposta compreende os critrios que o
tomador de deciso, aquele que ir escolher ou projetar o sistema de custeio, deveutilizar como parmetros quando decidir por um sistema de custeio da produo. Almde verificar a proposta por meio de argumentao lgica, ainda faz parte dos objetivos
principais ilustrar a adequao da proposta na forma de estudos de caso. A pesquisaadota uma abordagem qualitativa e o mtodo mais amplo aplicado o mtodo indutivo.O tipo de pesquisa contemplado neste projeto caracterizado como pesquisaexploratria e descritiva. Na primeira fase da pesquisa, foi adotado o mtodo de
procedimento terico-conceitual; para a segunda fase, o mtodo adotado foi o de Estudode Caso. Espera-se, com esta pesquisa, a partir da elaborao da proposta de abordagemhierrquica para escolher um Sistema de Custeio da Produo e da anlise e descriodos Sistemas de Produo, dos Sistemas de Controle da Produo e do Processo
Decisrio, evidenciar a inter-relao entre o Sistema de Produo, o Sistema deControle da Produo e o Sistema de Custeio da Produo, realizar uma mudana no
processo decisrio quanto forma de escolha do sistema de custeio ao atribuir funoproduo, juntamente com a funo financeira, a responsabilidade pela escolha dosistema, bem como contribuir positiva e efetivamente para o desenvolvimento da teoria.
Palavras-chave: Sistemas de Produo, Sistemas de Controle da Produo, Estratgia,Processo Decisrio, Contabilidade de Custos.
5/26/2018 processo produtivo
18/317
ABSTRACT
A PROPOSAL FOR A HIERARCHICAL APPROACH FOR DESIGNING AND/ORCHOOSING A PRODUCTION COSTING SYSTEM GIVEN THE COMPLEXITY OFTHE PRODUCTION PROCESS.
This study aims at proposing a hierarchical approach in order to designand choose the production costing system according to: the business strategy of thecorporation; the production system; the production control system; the kind ofmanagerial decisions that will be supported by the production costing system. Thehierarchical approach we propose comprises the criteria that will be used as benchmarks
in the decision making process in order to choose or design a system for productioncosting. Besides verifying the proposal through logical argumentation, one of the mainaims is to illustrate the suitability of the proposal in case studies. The research hasadopted a qualitative approach and the broad method applied is the inductive method.The kind of research developed in this project is exploratory and descriptive. In the first
phase of the research, the theoretical-conceptual method was adopted; in the secondphase, the case study method was chosen. Starting from the proposal of a hierarchicalapproach in order to project/design and choose the production costing system, andfollowed by analysis and description of production systems, production control systemsand decision-making processes, it is expected that this research will show the inter-relationship between production systems, production control systems and production
costing systems. This in turn will lead to a change in the decision-making process inrelation to the way in which the costing system is chosen, giving joint responsibility to
production and financial functions, as well as contributing positively and effectively tothe development of theory.
Keywords: Production systems, Production control systems, Strategy, Decision-makingprocess, cost accounting.
5/26/2018 processo produtivo
19/317
1 INTRODUO
O objeto de estudo deste trabalho a teoria que possibilita relacionar os
Sistemas de Produo, os Sistemas de Controle da Produo e os Sistemas de Custeio
da Produo, bem como empresas industriais bem sucedidas em seus segmentos e que
concluram o processo de implantao dos projetos do Sistema de Produo, do Sistema
de Controle da Produo e do Sistema de Custeio da Produo.
Este estudo tem como objetivo propor uma abordagem hierrquica para o
projeto e/ou escolha do Sistema de Custeio da Produo em funo do foco da
Estratgia de Negcios, do Sistema de Produo, do Sistema de Controle da Produo e
do tipo de Decises Gerenciais que sero suportadas pelo Sistema de Custeio da
Produo. No transcorrer do trabalho, abordado somente a escolha, embora a
abordagem hierrquica proposta deva ser utilizada tanto no projeto quanto na escolha do
sistema de custeio, ou nos dois momentos.
Entende-se por abordagem hierrquica uma metodologia para a escolha
do sistema de custeio a partir do sistema de produo e do sistema de controle da
produo. Dito de outra forma, so os critrios que o tomador de deciso, quando daescolha do sistema de custeio, deve utilizar como parmetros quando decidir por um
sistema de custeio da produo.
Para a definio dessa metodologia, necessrio identificar se h ou no
uma relao de dependncia entre os sistemas mencionados, como mostra o lado direito
da figura 1.1. Assim, para propor a metodologia para a escolha de um Sistema de
Custeio, necessrio analisar e descrever o Sistema de Produo e o Sistema de
Controle da Produo. Nas 7 (sete) empresas que serviram de estudo de casoidentificou-se os Sistemas de Produo, os Sistemas de Controle da Produo e os
Sistemas de Custeio da Produo. A partir dessa identificao analisa-se se h ou no
uma relao de dependncia entre tais sistemas quando da elaborao do projeto do
Sistema de Custeio, ou seja, se ocorreu um dos seguintes casos:
i) se o Sistema de Custeio foi escolhido com base no Sistema de Produo e no Sistema
de Controle da Produo, que por sua vez foi projetado com base no Sistema de
Produo demonstrado no lado direito da figura 1.1 pela linha contnua;
5/26/2018 processo produtivo
20/317
2
ii) se o Sistema de Custeio foi escolhido baseando-se diretamente no Sistema de
Produo demonstrado no lado direito da figura 1.1 pela linha tracejada;
iii) se a escolha do Sistema de Custeio foi realizada sem considerar o Sistemas deProduo e o Sistema de Controle da Produo.
No desenvolvimento do estudo, ver seo 6.2, tenta-se demonstrar, por
meio de argumentao lgica, que a melhor opo a (i).
Institucional
Intermedirio
Operacional
Projeto do Sistema deControle da Produo
Mercado
Projeto do Produto e doProcesso
Projeto do Sistema deCusteio
Projeto do Sistema deProduo
NecessidadeEstratgia
Corporativa
Estratgia dosNegcios
EstratgiaFuncional
Sistema deCusteio
Informaes
GenricasEspecficas
Comportamento dosindivduos que tomam
decises
ProcessoDecisrio
Percepoda Alta
Direo
Valoresda AltaDireo
Figura 1.1 Inter-relao do projeto do sistema de custeio da produo
Utilizou-se como base, para elaborar a proposta, a classificaomultidimensional estabelecida por MacCarthy e Fernandes (2000), do sistema de
produo para o projeto e seleo dos sistemas de controle da produo, que classifica
os sistemas em 4 (quatro) grupos de caractersticas, consistindo em 8 (oito) dimenses
de descries e compreendendo 12 variveis, o que mostra que no trivial a tarefa de
escolha do sistema de controle da produo.
Neste cenrio, ao ser includo o sistema de custeio da produo, pode-se
visualizar as seguintes variveis que influenciam a escolha do sistema de custeio:
i) a complexidade do sistema de produo; e,
5/26/2018 processo produtivo
21/317
3
ii) a complexidade do sistema de controle da produo.
Como MacCarthy e Fernandes (2000) mostraram que a complexidade do
sistema de controle da produo deve aumentar medida que a complexidade dosistema de produo aumenta, as variveis (i) e (ii) acima so, ento, combinadas,
resultando nas variveis denominadas de:
1) complexidade dos processos de produo;
2) estratgias de negcios; e,
3) processos decisrios.
Vale destacar que o nmero de sistemas bsicos de controle da produo
grande e que ao se incluir o sistema de custeio da produo aumenta o nmero devariveis a serem observadas. Mesmo sendo relativamente pequeno o nmero de
sistemas bsicos de custeio, o nmero de combinaes possveis analisadas nesta tese
bastante grande, o que eleva o grau de complexidade do trabalho realizado.
A conduo do pensamento, ao se considerar as variveis acima, indica
que os indivduos que integram a alta direo da organizao trazem consigo valores e
percepes que influenciam, juntamente com o mercado, o processo de tomada de
deciso a respeito da estratgia corporativa e da estratgia dos negcios. Dessa forma,
para uma melhor configurao da organizao, necessrio identificar qual a melhor
estratgia para as organizaes entre as seguintes:
a) cada unidade de produo deve adotar o Sistema de Controle da Produo ideal e o
Sistema de Custeio ideal;
b) deve-se escolher um nico Sistema de Controle da Produo e um nico Sistema de
Custeio para todas as unidades de produo;
c) deve-se utilizar para todo o Sistema de Produo uma mistura de EstratgiaFuncional (Produo), Sistemas de Controle da Produo e Sistemas de Custeio.
As estratgias citadas e os projetos a elas diretamente vinculados so
norteados pela estratgia de negcios. Devido a isso, possvel visualizar, na parte
central da figura 1.1, a estratgia de negcio norteando todas as atividades de Projeto do
Produto e do Processo, do Sistema de Produo, do Sistema de Controle da Produo e
do Sistema de Custeio. Esse norteamento (linhas tracejadas) se d de uma forma menos
intensa que aqueles indicados pelas linhas contnuas. A estratgia dos negcios,
conseqncia da estratgia corporativa, fruto da percepo do mercado pela Alta
5/26/2018 processo produtivo
22/317
4
Direo e dos valores da Alta Direo. No desenvolvimento do estudo, ver seo 5.2,
tenta-se demonstrar, por meio de argumentao lgica, que a melhor opo a (c).
O lado esquerdo da figura 1.1 apresenta o processo decisrio, dependentedo comportamento dos indivduos que tomam decises na organizao e tambm
dependente das informaes geradas pelos sistemas operacionais, entre eles o sistema de
custeio da produo, cuja atuao, em todos os nveis da estrutura organizacional,
demonstrada pelas linhas tracejadas. No desenvolvimento do estudo, ver seo 4.2, foi
analisado o processo decisrio, sofrendo e exercendo influncia na escolha do sistema
de custeio, para se demonstrar que o importante a informao prestada pelo sistema de
custeio para auxiliar os tipos de decises que utilizam as informaes de custos.Alm de validar a proposta por meio de argumentao lgica, ainda faz
parte dos objetivos principais deste trabalho ilustrar a adequao da proposta na forma
de estudos de caso. So propostos dois modelos para escolha do sistema de custeio:
modelo (1) em funo das variveis 1) e 2); e,
modelo (2) em funo das variveis 1), 2) e 3).
Primeiro, ser verificado o modelo (1) por meio de 7 (sete) estudos de
caso em empresas bem sucedidas e com diferentes complexidades dos processos de
produo e com diferentes estratgias de negcios. Se em algum estudo de caso o
modelo (1) no for adequado, ento o modelo (2) ser verificado tambm por meio de
estudos de caso. Se em um deles o modelo (2) no se mostrar adequado, ento elaborar-
se- um modelo (3).
A justificativa mais importante para a realizao deste trabalho a
mudana do foco adotado para a escolha do sistema de custeio, ou seja, a funo
financeira escolhe o sistema de custeio a partir da necessidade de inserir informaes
qualitativas e quantitativas do processo de produo nos relatrios apresentados aos
tomadores de deciso e, com a inverso proposta neste trabalho, a funo produo,
juntamente com a funo financeira, escolhe o sistema de custeio considerando a
complexidade dos processos de produo. Tal proposio deve-se ao fato de que muitas
das informaes elaboradas pela funo financeira no so utilizadas pela funo
produo por serem consideradas desnecessrias e at incompreensveis.
Tambm, como justificativa, considerou-se que, por haver propostas de
inter-relacionamento entre o projeto do produto / servios e o projeto dos processos de
5/26/2018 processo produtivo
23/317
5
transformao para obter tais produtos / servios (veja-se, por exemplo, a figura 1.2),
importante modelar a inter-relao entre o Sistema de Custeio, o Sistema de Controle da
Produo e o Sistema de Produo. A inter-relao entre os dois ltimos sistemas temsido tratada recentemente por MacCarthy e Fernandes (2000) e Porter et al. (1999).
Acredita-se que seja uma contribuio importante e oportuna para as reas de Gesto da
Produo e Gesto de Custos propor uma abordagem hierrquica para o Projeto do
Sistema de Custeio da Produo em funo do Sistema de Produo e do Sistema de
Controle da Produo.
Produtos e servios devemser projetados de forma que
possam ser produzidoseficientemente
Os processos devem ser
projetados de forma quepossam produzir todos osprodutos e servios que
venham a ser lanados pelaoperao
Decises tomadas durante oprojeto do produto ou
servio tero um impactosobre o processo que os
produz e vice-versa
Projetodo
produtoou
servio
Projeto doprocesso
que produz oproduto ou
servio
Figura 1.2 Inter-relao dos projetos de produtos / servios e de processos
Fonte: Slack (1997, p. 122)
A atividade de projeto engloba o projeto de produtos ou servios e o
projeto dos processos, deixando claro um inter-relacionamento entre esses projetos, o
que faz com que sejam executados em conjunto para se obter melhores projetos e um
menor tempo para a introduo dos produtos ou servios no mercado (Slack, 1997). Na
mesma direo, Buffa e Sarin (1987, p. 467) argumentam: O projeto de um sistema
produtivo depende em grande parte do projeto dos produtos e servios a serem
produzidos. Um produto ou servio projetado de uma forma pode ter altos custos paraser produzido, mas ele pode ter baixos custos se projetado de outra forma. O Sistema
5/26/2018 processo produtivo
24/317
6
de Produo compreende o projeto do processo de trabalho, o qual o mago do
processo de transformao. Para Garvin (1998), ele deve ser considerado sob uma
perspectiva ampla, ou seja, devem ser projetadas a forma e a configurao da rede naqual a operao est inserida. A rede de suprimento total da operao engloba os
clientes e os fornecedores; o processo de transformao est conectado a eles, pois
depende das fontes originais de bens e servios e necessita atender s necessidades dos
clientes. Um bom projeto traz vantagens, pois consegue, dentro da rede, identificar:
trunfos competitivos; elos significativos; posio estratgica de longo prazo da empresa
em relao aos competidores; etc. Outras decises devem ser tomadas quando da
elaborao de um projeto, entre elas: qual o grau desejado de integrao vertical daorganizao dentro da rede; onde localizar as operaes; qual a capacidade tima para
cada unidade produtiva; qual o lay out timo; etc.
De forma anloga, entende-se que o projeto dos Sistemas de Produo,
dos Sistemas de Controle da Produo e dos Sistemas de Custeio devem estar inter-
relacionados para se obter melhores sistemas que atinjam de forma efetiva (ou seja, de
forma eficaz e eficiente) seus objetivos.
Baseando-se em Fernandes (1991), pode-se afirmar que:
a) um Sistema de Produo um conjunto de elementos inter-relacionados (homens,
hardware, procedimentos, etc.) que atuam para produzir bens ou servios efetivos
em termos de custo, qualidade e prazo, e assim garantir um retorno no longo prazo
e, portanto, a sobrevivncia do sistema;
b) um Sistema de Controle da Produo tem como objetivo regular o fluxo de materiais
por meio do fluxo de informaes e decises, de modo a contribuir para que os
objetivos do Sistema de Produo sejam atingidos.
Os objetivos de um Sistema de Custeio, mais especificamente quanto aos
objetivos da Contabilidade de Custos, esto entre os enunciados por Koliver (1989, p.
10), que so: "a apreenso das variaes patrimoniais do ciclo operacional interno; a
evidenciao dos resultados por portador final dos custos; o controle da economicidade
operacional; e, a avaliao de alternativas." Ao se analisar os objetivos apresentados por
Koliver, pode-se dizer que o primeiro est ligado apurao do resultado de
determinado perodo de tempo, e diz respeito avaliao dos ativos resultantes das
operaes, bem como dos valores classificados no resultado; o objetivo seguinte
5/26/2018 processo produtivo
25/317
7
centrado no conhecimento do resultado por unidade de venda dos produtos ou servios
da entidade, ou do preo necessrio para se alcanar determinado resultado; j o terceiro
objetivo da Contabilidade de Custos diz respeito ao levantamento da eficcia dasoperaes, confrontando paradigmas e realidade, e abrangendo processos, produtos,
equipamentos, funes, atividades, etc.; o quarto e ltimo objetivo analisa o aspecto das
operaes da empresa por meio do equacionamento de alternativas, buscando atingir
determinadas metas, que podem ser, por exemplo, os objetivos estratgicos da entidade.
Por fim, o tomador de deciso na organizao, tendo a capacidade de
decidir, de escolher, selecionar ou optar entre vrias alternativas de ao que
possibilitem ir adiante, suceder ou mudar o estado atual da situao, como agente diretono processo de escolha de um sistema de custeio, deve identificar as estratgias
estabelecidas para a organizao, o sistema de produo, o sistema de controle da
produo; deve considerar todas as alternativas disponveis no tocante aos sistemas de
custeio provveis e avaliar as que apresentem uma possibilidade de aplicao; deve
escolher a alternativa adequada ou projetar o sistema na forma adequada e ento realizar
a implantao do sistema apropriado. Um efetivo controle e uma constante reavaliao
da escolha permitiro julgar se a opo foi correta; caso contrrio, o processo de tomada
de deciso deve ser revisto com o intuito de correo de rumos.
Ainda como justificativa para realizar a pesquisa, colocam-se os
seguintes argumentos: por envolver mais de uma rea de conhecimento, pretendeu-se
evidenciar o carter interdisciplinar do estudo; houve a oportunidade de se promover o
desenvolvimento da teoria para permitir a adequao dos projetos e mostrar o
relacionamento entre os sistemas estudados; discutiu-se como melhor combinar os
projetos de controle e de custeio da produo.
Este trabalho est organizado em 9 (nove) captulos. Uma primeira parte
do trabalho introdutria e composta de trs captulos, sendo que o primeiro captulo
faz somente consideraes iniciais e justificativas para o trabalho. O segundo captulo
apresenta a metodologia utilizada para a realizao da pesquisa e conceitos bsicos de
metodologia cientifica, dos mtodos cientficos, aspectos inerentes abordagem da
pesquisa e aos tipos de pesquisas, bem como as caractersticas do projeto de pesquisa
executado. O terceiro captulo discorre sobre a Contabilidade de Custos e a
5/26/2018 processo produtivo
26/317
8
Contabilidade Gerencial, situando-as ao longo de sua evoluo e apresentando sua
metodologia de apreenso, registro, anlise e relato dos fatos contbeis.
A segunda parte do trabalho tambm composta de trs captulos eaborda como a escolha do sistema de custeio influenciada por outras dimenses
tericas, ou seja, no quarto captulo apresenta a influncia do processo decisrio, no
quinto captulo apresenta a influncia das estratgias de negcio e das estratgias de
produo e no sexto captulo apresenta a influncia dos sistemas de produo e dos
sistemas de controle da produo.
A terceira parte do trabalho apresenta como proposta, no captulo 7
(sete), os modelos para escolha do sistema de custeio e, no captulo 8 (oito), faz averificao emprica dos modelos propostos por meio de estudos de caso.
Finalmente, no captulo 9 (nove), so apresentadas as concluses e
consideraes finais.
5/26/2018 processo produtivo
27/317
2 METODOLOGIA DA PESQUISA
O presente captulo, elaborado a partir de um projeto metodolgico,
discute uma pesquisa realizada com o objetivo de propor uma abordagem hierrquica
para a escolha do Sistema de Custeio da Produo considerando a adequada
classificao do projeto do Sistema de Produo e do projeto do Sistema de Controle da
Produo.
Antes, porm, achou-se necessrio discutir a metodologia cientfica
quanto aos seus aspectos bsicos, ou seja, as cincias quanto sua classificao, os
mtodos cientficos, as abordagens de pesquisa, etc. Na seqncia, ento, apresentado
o esquema do projeto metodolgico e discutido cada etapa, referenciando-o com a teoria
discutida.
2.1 Aspectos Bsicos da Metodologia Cientfica
Das classificaes de cincias pesquisadas, foram selecionadas duas que
apresentam muitas semelhanas e que melhor delimitam os diversos ramos da Cincia.
So elas: a de Jolivet (1979), apresentada em seu Manual de Filosofia e a de Lakatos e
Marconi (1982), derivada das classificaes propostas pelos filsofos Carnap e Bunge.
Num quadro comparativo, pode-se ver a Cincia assim dividida:
Quadro 2.1 - Comparao entre conceitos de cincia
Segundo Jolivet Segundo Lakatos e MarconiDa matemtica Formais
Da natureza Factuais naturais
Morais Factuais sociais
As cincias formais (ou as da matemtica, segundo Jolivet) tm o seu
objeto no campo das idias, recorrendo demonstrao de enunciados. Sua
caracterstica bsica a abstrao. Tratam de entes ideais existentes apenas em nvel
conceitual. Por exemplo, doze mas podem ser perfeitamente visualizadas, todavia o
nmero doze (ou uma dzia) uma abstrao da mente humana, um conceito racional
que pode ser preenchido por diferentes tipos de contedo. Fazem parte das cincias
formais a Lgica e a Matemtica.
5/26/2018 processo produtivo
28/317
10
As cincias factuais preocupam-se com o estudo dos fatos, recorrendo
observao e experimentao. Dividem-se em dois grupos distintos: as cincias da
natureza ou naturais, dedicadas ao estudo da natureza e da vida e as morais ou sociais,estudando os homens e seus atos. So exemplos do primeiro grupo a Fsica, a Qumica e
a Biologia; do segundo, a Antropologia, a Economia, o Direito, a Poltica, a Psicologia
e a Sociologia.
A diviso da Cincia em diversos grupos distintos mostra-se muito til
quando se pretende enquadrar determinado ramo de conhecimento como Cincia ou
no.
Segundo Galliano (1979, p. 9), Cincia um "Conjunto deconhecimentos precisos e metodicamente ordenados em relao a determinado domnio
do saber"
Por conhecimento, entende-se a apropriao do objeto pelo homem,
decorrendo dela um conceito. Este conceito leva a um conhecimento da realidade que,
contudo, no o objeto real, pois este continua existindo independentemente de ser
conhecido ou no. Freqentemente, confundido com a prpria Cincia. Contudo, nem
todo conhecimento cientfico, sendo este apenas uma parte daquele. Como ressalta
Galliano (1979, p. 10), o conhecimento pode ser classificado em quatro nveis distintos,
que so:
conhecimento vulgar, aquele adquirido na experincia cotidiana, transmissvel por
meio das geraes, carecendo de observao metdica e verificao sistemtica;
conhecimento cientfico, decorrente de uma investigao metdica da realidade,
verificvel na prtica por demonstrao ou experimentao;
conhecimento filosfico, originrio do poder de reflexo do homem, advindo de seu
raciocnio;
conhecimento teolgico, resultante da f e da crena depositadas pelo homem em
entidades divinas, buscando respostas para aquelas questes no respondidas pelos
demais tipos de conhecimento.
Evidentemente que, pela definio de Cincia, o que interessa o
conhecimento dito cientfico, pelas razes antes enumeradas. Este conhecimento deve
refletir uma certeza. Os resultados devem mostrar a verdade com a maior segurana
possvel para o momento. A certeza pode at ser refutada posteriormente, pois a Cincia
5/26/2018 processo produtivo
29/317
11
est constantemente em evoluo. Suas formulaes esto sempre sendo postas prova
da experincia e da verificao. Como ressalta Galliano (1979, p. 28), "a essncia do
conhecimento cientfico reside no fato de ser verificvel".A Cincia tambm metdica. O mtodo norteia a investigao
cientfica. Ele possibilita o ordenamento sistemtico dos procedimentos na busca da
verdade. Uma Cincia sem mtodo seria impensvel. Como se pode almejar certeza ou
verdade sem regras bem definidas de ao?
Deve-se ressaltar que a Cincia no dispe de um mtodo nico e sim
mtodos que, cada qual em seu tempo e lugar, contriburam para o avano da mesma.
Assim, para cada tipo de Cincia, delimitada por seu objeto, haver um mtodoespecfico que mais se adapta aos seus propsitos.
Muitas vezes, duas ou mais cincias podem at ter o mesmo objeto
material; todavia, o enfoque dado ao mesmo pode diferir, sendo este objeto formal que
delimita seu estudo. A Sociologia e a Psicologia, por exemplo tm ambas o mesmo
objeto material, o comportamento humano. Os objetos formais, contudo diferem: a
Psicologia estudar o comportamento individual, a personalidade, enquanto que a
Sociologia ater-se- ao comportamento do homem enquanto parte da Sociedade.
Isto posto, pode-se conceituar a Cincia como sendo o conjunto de
conhecimentos certos e gerais referentes a objeto prprio e delimitado, sujeitos a
verificao ou demonstrao, obtidos por meio de mtodos especficos, que buscam a
explicao da realidade.
Por outro lado, a Tcnica est intimamente ligada concretizao de um
determinado objetivo. Este objetivo pode ou no estar materializado, admitindo-se,
inclusive, aqueles de carter abstrato.
Para Galliano (1979, p. 6), "a tcnica o modo de fazer de forma mais
hbil, mais segura, mais perfeita, algum tipo de atividade, arte ou ofcio".
A Tcnica delimita o modo de fazer determinada atividade. a
instrumentao da ao, por meio de procedimentos especficos. Para sua realizao,
necessariamente h de se ter um objetivo, uma finalidade a ser alcanada. Este ser o
orientador para a seleo da melhor tcnica para a execuo da atividade.
No raramente, a Tcnica confundida com outro conceito muito
importante, qual seja o de Mtodo.
5/26/2018 processo produtivo
30/317
12
O Mtodo traduz-se no orientador da atividade, o caminho a ser seguido
na investigao cientfica. delimitado por regras bem definidas que ordenam a
execuo da ao, uma estratgia, para ser atingido determinado fim. O Mtodo, numasimplificao, seria um conjunto ordenado de tcnicas, sendo que a recproca no ser
verdadeira: a Tcnica nem sempre dispe de um mtodo especfico.
Se for efetuada uma pesquisa sobre a metodologia utilizada pela
Engenharia de Produo, ficar comprovado que no h a necessidade de defini-la como
Cincia ou Tcnica, pois, conforme podemos deduzir das afirmaes de Lakatos e
Marconi (1982, p. 40):
"Todas as cincias caracterizam-se pela utilizao demtodos cientficos; em contrapartida, nem todos os ramosde estudo que empregam estes mtodos so cincias.Dessas afirmaes podemos concluir que a utilizao demtodos cientficos no da alada exclusiva da cincia,mas no h cincia sem o emprego de mtodoscientficos."
Assim sendo, mediante os propsitos do presente trabalho, a seguir so
discutidos os mtodos cientficos.
2.2 Mtodos Cientficos
Ao voltar a ateno para os mtodos cientficos e as suas caractersticas
gerais, deve-se lembrar que o mtodo no a receita infalvel de como se obter a
verdade, mas, sim, um orientador que facilita o planejamento da investigao.
Para Galliano (1979, p. 6) o Mtodo
" um conjunto de etapas, ordenadamente dispostas, aserem vencidas na investigao da verdade, no estudo deuma cincia ou para alcanar determinado fim".
E mtodo cientfico (Galliano, 1979, p. 32):
"... um instrumento utilizado pela Cincia na sondagemda realidade, mas um instrumento formado por umconjunto de procedimentos, mediante os quais os
problemas cientficos so formulados e as hipteses so
examinadas".
5/26/2018 processo produtivo
31/317
13
Esse conjunto de procedimentos aplicado dependendo do objeto da
Cincia e no h um conhecimento cientfico nico, portanto, h uma variedade de
mtodos para o qual pode-se fixar o seguinte conceito: Mtodo o caminho a seguir nainvestigao cientfica, traduzindo-se por regras que determinam a escolha de
procedimentos especficos para atingir-se determinado resultado.
Para atender aos objetivos deste trabalho, optou-se por discutir trs
mtodos: o indutivo; o dedutivo; e o hipottico-dedutivo, por acreditar que so os que
tm uma maior identificao com a Engenharia de Produo.
A caracterstica principal do Mtodo Indutivo o sentido empreendido
ao pensamento, ou seja, parte-se do particular para chegar-se ao geral. Por ser a induoum processo mental para o estudo da realidade, parte-se do fenmeno para chegar-se a
uma verdade geral ou universal que explique o fenmeno observado. Como a
caracterstica deste mtodo fundamentada em premissas, nem sempre as concluses
so verdadeiras, porque as concluses so geralmente expressas em termos de
probabilidades.
Pode-se citar como elementos fundamentais do mtodo indutivo as
seguintes etapas: a observao dos fenmenos com a finalidade de descobrir as
causas da sua ocorrncia; a anlise dos elementos constituintes do fenmeno e o
estabelecimento da relao entre eles por comparao entre os fenmenos para
constatar a relao entre eles; induo de hipteses a partir da anlise das relaes
do fenmeno; verificao da veracidade das hipteses por meio da sua
experimentao; e, generalizao da relao os fenmenos semelhantes, de acordo
com a relao realizada na etapa anterior, so generalizados para, a partir da, obter-se
uma lei.
Lakatos e Marconi (1982, p. 49) evidenciam que o mtodo indutivo se
apresenta de duas formas:
"Completa ou Formal, estabelecida por Aristteles. Elano induz de alguns casos, mas de todos, sendo que cadaum dos elementos inferiores so comprovados pelaexperincia. Incompleta ou Cientfica, criada por Galileu eaperfeioada por Francis Bacon. A induo cientficafundamenta-se na causa ou na lei que rege o fenmeno ou
fato, constatada em um nmero significativo de casos (umou mais), mas no em todos".
5/26/2018 processo produtivo
32/317
14
Para finalizar, vale citar Galliano (1979, p. 39):
"Em outras palavras, o incio da induo d-se com aobservao e o registro de certos fatos ou fenmenos.Prossegue com sua anlise, comparao e classificao(mediante um fundamento lgico), com o que descobreuma relao constante entre os objetos observados. Essarelao ento estendida a toda a srie de fatos oufenmenos da mesma espcie, ou seja, levada generalizao".
No Mtodo Dedutivo, dedutivo o raciocnio que parte do geral para
chegar ao particular, do universal para o singular ou, em outras palavras, a deduo de
uma verdade particular de uma verdade geral na qual ela est implcita. Conforme
Salomon (apud Lakatos e Marconi, 1982, p. 55) podem-se citar duas caractersticas
bsicas do mtodo dedutivo:
"se todas as premissas so verdadeiras, as conclusesdevem ser verdadeiras e, toda a informao ou contedofactual da concluso j estava, pelo menos implicitamente,nas premissas".
Pode-se dizer que os argumentos dedutivos ou esto corretos ouincorretos, ou as premissas sustentam de modo completo a concluso, porque o
propsito do mtodo explicitar o contedo das premissas, no admitindo posies
intermedirias, ou seja, os argumentos dedutivos no ampliam o contedo das premissas
para atingirem um maior grau de certeza. Baseado no exposto acima, pode-se dizer que
os argumentos matemticos so dedutivos, pois parte-se de premissas para se chegar a
uma lei e, alm disso, a deduo , praticamente, o nico tipo de raciocnio metdico
empregado nas Cincias matemticas.Como foi visto, os mtodos indutivo e dedutivo admitem a possibilidade
de se obter a verdade, mas por caminhos opostos, em que, para um, so os sentidos que
orientam a busca do conhecimento e, para o outro, o racionalismo, por meio da razo e
da intuio. O ponto de concordncia em relao ao resultado final, que a
formulao de leis para descrever e explicar a realidade.
Popper (apud Lakatos e Marconi, 1982, p. 63), por lanar as bases do
mtodo hipottico-dedutivo e do critrio da falseabilidade, tornou-se o mais famoso
autor a pr em dvida o indutivismo. Seu mtodo consiste na construo de hipteses
5/26/2018 processo produtivo
33/317
15
que devem ser submetidas aos mais diversos e possveis testes, e ao confronto com os
fatos para que as mesmas resistam e sobrevivam s tentativas de refutao e
falseamento. Nesse sentido, Lakatos e Marconi (1982, p. 65) comentam que:
"Portanto, Popper defende estes momentos no processoinvestigatrio: problema, que surge, em geral, de conflitosfrente a expectativas e teorias existentes; soluo propostaconsistindo numa conjectura (nova teoria), deduo deconseqncias na forma de proposies passveis de teste;e, testes de falseamento tentativas de refutao, entreoutros meios, pela observao e experimentao. Se ahiptese no supera os testes, estar falseada, refutada, e
exige nova reformulao do problema e da hiptese, que,se superar os testes rigorosos, estar corroborada,confirmada provisoriamente, no definitivamente comoquerem os indutivistas".
Como se pode observar, por ser este mtodo semelhante ao indutivo, as
mesmas criticas lhe so feitas, devendo-se acrescentar que o critrio de falseabilidade
concentra a maioria dessas criticas, por afirmar que as hipteses jamais podem ser
consideradas verdadeiras, apesar de conclusivamente falseadas.
2.3 Abordagem da Pesquisa
A abordagem da pesquisa pode ser qualitativa ou quantitativa e, de forma
geral, est relacionada ao mtodo escolhido para a sua realizao. Se o ponto de partida
o mtodo dedutivo, a abordagem dita quantitativa, e, se o ponto de partida o
mtodo indutivo, a abordagem dita qualitativa. Esta no uma regra geral e pode
haver pesquisas em que as abordagens sejam combinadas.
As caractersticas da abordagem quantitativa, segundo Bryman (1989, p.6-9) so:
"A hiptese deve conter conceitos que possam sermedidos para sua verificao;A hiptese deve, implicitamente ou explicitamente,demonstrar relao de causa e efeito;Generalizao, que o propsito das descobertas, isto ,deve buscar concluses que possam ir alm dos objetivosespecficos da investigao;
A pesquisa deve exibir uma preocupao com acapacidade de replicao, isto , deve possibilitar a outro
5/26/2018 processo produtivo
34/317
16
pesquisador, utilizando os mesmos procedimentos,verificar a validade da pesquisa inicial."
Ainda segundo esse mesmo autor (p. 136-138), a abordagem qualitativatem as seguintes caractersticas:
"O pesquisador freqentemente observa as atitudes daspessoas sob a tica de algum interno organizao;O estudo qualitativo busca uma profunda compreenso docontexto;H uma nfase no processo, ou seja, descobrir os fatos aolongo do tempo;A abordagem muito desestruturada, parecendo no ter
hipteses e pouca orientao terica;A investigao emprega vrias fontes de dados;O conceito de realidade organizacional evidenciado;O pesquisador fica prximo ao fenmeno que ele estainvestigando."
Diante das caractersticas apresentadas so relacionadas as abordagens
aos tipos de pesquisas, ou seja, na abordagem quantitativa identificam-se os seguintes
tipos: surveys; os estudos tericos; os diagnsticos; as modelagens e simulaes. Na
abordagem qualitativa os tipos so: estudo de caso; observao participante; pesquisaparticipante; pesquisa ao, os quais sero comentados a seguir.
2.4 Tipos de Pesquisas
Os tipos de pesquisas so classificados em funo do objeto a investigar
e da abordagem terica. So tambm chamados de Mtodo de pesquisa e "deve ser
pensado como sendo a estrutura completa e a orientao de uma investigao (Bryman,
1989) sendo, muitas vezes, confundidos com as tcnicas de coleta de dados. Sodefinidos pelo pesquisador e so associados ao projeto a partir da escolha da abordagem
de pesquisa. Segundo Creswell (1994, p. 10-11), podem ser: "experimental; survey;
etnogrficos; fundamentao terica; estudos de casos; e, estudos fenomenolgicos."
Para o autor (p. 10-11):
Pesquisa experimental: "inclui experimentos verdadeirosutilizando tarefas aleatrias para tratamento das condiese experimentos aparentes que usam projetos noaleatrios";
5/26/2018 processo produtivo
35/317
17
Surveys: "inclui estudos que utilizam questionrios ouentrevistas estruturadas para coleta de dados com ainteno de generalizar a amostra para toda a populao";
Pesquisa etnogrfica: " o estudo de um grupo culturalintacto em um ambiente natural durante um perodo detempo prolongado, coletando dados principalmente, porobservao";Fundamentao terica: " a tentativa de derivar umateoria usando mltiplos estgios de coleta de dados e orefinamento e inter-relacionamento de categorias deinformaes";Estudo de caso: " a explorao de uma entidade oufenmeno (o caso) limitado pelo tempo e pela atividade(um programa, evento, processo, instituio, ou grupo
social) e coleta de informaes detalhadas usando umavariedade de procedimentos de coleta de dados durante um
perodo de tempo";Estudos fenomenolgicos: "so as experincias humanasexaminadas por meio de descries detalhadas das pessoassendo estudadas".
Por um outro entendimento dos tipos de pesquisa, cita-se uma
classificao mais sucinta, que apresentada por Salomon (1973, p. 141) como sendo
divididos em:
"Pesquisas exploratrias e descritivas: so as que tm porobjetivo definir melhor o problema, proporcionar aschamadas intuies de soluo, descrever comportamentosde fenmenos, definir e classificar fatos e variveis;Pesquisas aplicadas: so as que se destinam a aplicar leis,teorias e modelos na soluo de problemas que exigemao e/ou diagnstico de uma realidade (geogrfica,social, econmica, poltica, etc.);Pesquisas puras ou tericas: cujo objetivo ir alm da
simples definio e descrio do problema. A partir daformulao de hipteses claras e especficas, aplicao domtodo cientfico de coleta de dados, controle e anlise,
procuram inferir a interpretao, a explicao e apredio."
Os instrumentos utilizados para a coleta de dados, chamados acima de
tcnicas de coleta de dados, devem ser determinados de acordo com o mtodo
estabelecido no projeto de pesquisa. Esses instrumentos podem ser: observao direta e
observao estruturada; entrevistas estruturadas, semi-estruturadas ou, entrevistasabertas; anlise documental; questionrios auto administrados ou abertos; simulao,
5/26/2018 processo produtivo
36/317
18
etc. O propsito de cada investigao determinar o melhor instrumento a ser utilizado
pelo investigador.
Santos (2002) caracteriza os tipos de pesquisas segundo os objetivos, asfontes de dados e segundo os procedimentos de coleta de dados. A caracterizao de
pesquisas segundo os objetivos depende do grau de aproximao e do nvel conceitual
do pesquisador e so classificadas como exploratrias, descritivas ou explicativas. A
caracterizao segundo as fontes de dados considera situaes onde se extraem os
dados de que se precisa e so classificadas como pesquisas de campo, laboratrio e
bibliogrfica. A caracterizao segundo os procedimentos de coleta de dados so os
mtodos prticos utilizados para juntar as informaes necessrias construo dosraciocnios em torno de um fato/fenmeno/processo e so classificadas como pesquisa
experimental, ex-post-facto, levantamento, estudo de caso, pesquisa-ao, bibliogrfica,
documental.
2.5 Caractersticas do Projeto de Pesquisa
O projeto metodolgico discute uma pesquisa que envolve os temas:
Processo de Tomada de Deciso, Estratgias Organizacionais, Sistemas de Produo,Sistemas de Controle da Produo e Sistemas de Custeio da Produo. Foi elaborado
considerando que seu objeto de estudo : a teoria que possibilite relacionar os temas
citados, por saber que os sistemas so frutos de decises gerenciais tomadas na
definio das estratgias organizacionais, e empresas industriais bem sucedidas em seus
segmentos e que concluram o processo de implantao dos projetos do sistema de
produo, do sistema de controle da produo e do sistema de custeio da produo.
Assim, a pesquisa tem como objetivo propor uma abordagem hierrquicapara a escolha do Sistema de Custeio da Produo considerando a adequada
classificao do projeto do Sistema de Produo e do projeto do Sistema de Controle da
Produo. Conforme j descrito no captulo introdutrio, a justificativa para realizar a
pesquisa fundamenta-se na contribuio s reas de Gesto da Produo e Gesto de
Custos no momento em que se elabora a proposta de uma Abordagem Hierrquica.
Definidos o tema, o objeto de estudos e os objetivos a serem atingidos,
elaborou-se o projeto de pesquisa de acordo com o esquema demonstrado na figura 2.1,abaixo, e que ir direcionar, tambm, a discusso das caractersticas do referido projeto.
5/26/2018 processo produtivo
37/317
19
Projeto Metodolgico
Cincia Tcnica
Abordagem da Pesquisa
AbordagemQuantitativa
AbordagemQualitativa
Mtodos de pesquisaestudo de caso;observao
participante;pesquisa participante;pesquisa ao.
Mtodos de pesquisasurveys;estudos tericos;diagnsticos;modelagens;simulaes.
Mtodo Cientfico
MtodoIndutivo
MtodoDedutivo
Mtodo
Hipottico-Dedutivo
Projeto de Pesquisa
Projeto Relatrio
A escolha dotema e,definio dos
procedimentosmetodolgicos
Relatrio final
Pesquisa
Execuo dapesquisa
Tipos de pesquisa
Segundo os objetivosSegundo as fontes de dadosSegundo os procedimentos de coleta de dados
Figura 2.1 Esquema do projeto metodolgico
Inicialmente, lembrando a reviso da teoria sobre metodologia cientfica,
no tpico aspectos bsicos, ficou evidente que o problema no discutir conceitos de
cincia ou tcnica e, como pode ser visto na figura 2.1, esta questo influencia noprojeto metodolgico, porm no de forma direta. Ainda, pode ser visualizado no
esquema do projeto metodolgico que, em um mesmo nvel de deciso, deve ser
definido o mtodo cientfico, a abordagem da pesquisa e o projeto de pesquisa, ou seja,
devem ser decididos simultaneamente e no seqencialmente. Essa deciso deve ser
harmnica e interagir entre os nveis de forma que a deciso tomada resulte em um
projeto de pesquisa coerente.
No que se refere deciso sobre o mtodo cientfico, a presente pesquisa
buscou explorar e descrever o fenmeno para desenvolver a teoria, pois a natureza do
5/26/2018 processo produtivo
38/317
20
mesmo no adequada para medidas quantitativas. Dessa forma, o mtodo mais amplo
a ser aplicado o mtodo indutivo, pelo qual o pesquisador constri, dos detalhes,
abstraes, conceitos, hipteses e teorias (Creswell, 1994).A deciso pelo mtodo indutivo segue a caracterstica principal do
mtodo, que partir do estudo particular do fenmeno para obter concluses, ou seja,
uma verdade geral ou universal que explique o fenmeno particular observado. Dito de
outra forma, o projeto metodolgico foi elaborado observando-se as seguintes etapas: a
observao dos fenmenos; a anlise dos elementos constituintes do fenmeno e o
estabelecimento da relao entre eles; induo de hipteses; verificao da veracidade
das hipteses; e, generalizao da relao.No que se refere deciso sobre a abordagem da pesquisa, recaiu pela
abordagem qualitativa devido aos seguintes aspectos:
haver uma preocupao com o processo de escolha dos sistemas de custeio e no
com os resultados ou produtos;
o pesquisador ser o principal instrumento para coleta e anlise dos dados e haver a
necessidade de sua presena no campo de pesquisa em funo das entrevistas abertas
que foram realizadas para descobrir os fatos ao longo do tempo; haver uma clara e evidente ausncia de conceitos tericos sobre projeto (e/ou
escolha) de sistemas de custeio;
em funo do pequeno nmero de organizaes pesquisadas, no ser possvel aplicar
uma abordagem quantitativa;
o estudo foi realizado de forma dinmica, de modo que o tempo de estudo poderia
ser estendido (ter um intervalo maior);
os resultados perseguidos e obtidos privilegiaram a busca do entendimento analticoda problemtica estudada.
A deciso pela abordagem qualitativa direciona a mtodos prprios de
pesquisa a serem utilizados. Assim, para a primeira fase da pesquisa, o mtodo de
procedimento adotado foi o terico-conceitual, pois, conforme Berto e Nakano (1999),
houve reflexes sobre o fenmeno observado, compilao de idias e de opinies de
diferentes autores e modelagem terica. Para a segunda fase, o mtodo adotado foi o de
Estudo de Caso, devido ao estudo detalhado de um ou mais casos, utilizando, como
instrumentos, entrevistas, questionrios, anlise documental e observao direta do
5/26/2018 processo produtivo
39/317
21
fenmeno, de forma que possibilitou conhecimento detalhado do objeto de pesquisa e,
ainda, houve interao entre o pesquisador e o objeto de pesquisa.
A deciso pela abordagem qualitativa tambm remete ao tipo de pesquisaque, neste trabalho, baseando-se em Creswell (1994), o tipo contemplado classificado
como sendo Estudo de Caso, pois esses exploram um fenmeno limitado pelo tempo e
pela atividade e coletam informaes detalhadas usando uma variedade de
procedimentos de coleta de dados durante um perodo de tempo. Se for utilizada a
proposta de Salomon (1973), a pesquisa classificada como sendo uma pesquisa
exploratria e descritiva, pois essas so as que tm por objetivo definir melhor o
problema, proporcionar as chamadas intuies de soluo, descrever comportamentosde fenmenos, definir e classificar fatos e variveis.
Ainda quanto ao tipo de pesquisa, considerando-se a proposta de Santos
(2002) a classificao da pesquisa, segundo os seus objetivos, explicativa, porque
visa aprofundar o conhecimento da realidade para alm das primeiras aparncias;
segundo as fontes de dados, a pesquisa bibliogrfica e de campo e, segundo os
procedimentos de coleta de dados, a pesquisa Estudo de Caso porque seleciona um
objeto de pesquisa restrito, com o objetivo de aprofundar-lhe os aspectos
caractersticos.
Finalmente, decididos o mtodo cientfico e a abordagem da pesquisa,
resta elaborar o projeto de pesquisa, que uma ao conjunta com as decises tomadas
pois, como pode ser visualizado na figura 2.1, uma das etapas do projeto de pesquisa o
prprio projeto, ou seja, descriminar no projeto o tema escolhido, o objeto de estudos,
os objetivos (geral e especficos), as hipteses ou questes de pesquisa conforme o caso,
bem como os procedimentos metodolgicos que visam a execuo da pesquisa e o
relatrio final.
No incio da seo foi citado o tema da pesquisa, os objetos de estudo e
os objetivos, no sendo necessrio cit-los novamente. Assim, no que se refere
questo de pesquisa, Yin (1994) coloca-a como primeira condio para elaborao do
projeto e categoriza as questes como sendo do tipo: quem, o que, onde, como, e
porque. Cita tambm que, para os projetos de Estudo de Caso, as questes que melhor
se adequam so as do tipo como. Baruffi (1998) cita que as questes de pesquisa so
elaboradas quando, dependendo do objeto a ser investigado, no h a possibilidade de
5/26/2018 processo produtivo
40/317
22
antecipar possveis respostas ou o interesse de relacionar variveis. As hipteses so
respostas provisrias, dadas antecipadamente ao problema pesquisado, que devero ser
comprovadas na investigao do fenmeno.Como nesse caso no h a pretenso de se estabelecer hiptese ao
problema investigado, foi estabelecida a seguinte proposio da pesquisa: as empresas
escolhem, ou deveriam escolher, o sistema de custeio da produo em funo do
sistema de controle da produo ou em funo do sistema de produo e do sistema de
controle da produo.
Tal proposio foi estabelecida em conseqncia dos seguintes fatos:
o objetivo global da atividade de projeto atender s necessidades dos consumidoresem termos de custo, qualidade, flexibilidade e prazo, seja por meio do projeto dos
produtos ou servios ou por meio do projeto dos processos que os produziro;
o projeto de um sistema produtivo depende, em grande parte, do projeto dos produtos
e servios a serem produzidos;
os resultados de um sistema produtivo dependem de como so projetados e
operacionalizados os sistemas de controle da produo e o sistema de custeio da
produo; a qualidade das informaes geradas pelo sistema de custeio da produo auxilia o
processo decisrio da organizao a maximizar os resultados.
Portanto, considerando o objetivo geral do trabalho, necessrio obter
resposta seguinte questo:
como escolher, e qual sistema de custeio da produo deve ser o escolhido, ao se
considerar o Sistema de Produo e o Sistema de Controle da Produo adotado de
maneira a melhor representar os gastos incorridos no projeto e produo (fabricao)de seus produtos (servios) ?
Para responder a esta questo de pesquisa, conseqentemente tornando o
objetivo mais especfico, pode-se formular as questes abaixo:
Como so classificados os sistemas de produo e os sistemas de controle da
produo para que se possa conhecer quais os critrios para a definio (escolha) do
Sistema de Custeio?
5/26/2018 processo produtivo
41/317
23
Como foi a deciso sobre a escolha do Sistema de Custeio para interpretar se a
deciso tomada dependente ou independente do Sistema de Produo e do Sistema
de Controle da Produo adotado? Qual o sistema de custeio ideal para o caso estudado, segundo o modelo proposto?
Que comparao pode ser feita entre os resultados apresentados pela aplicao do
modelo com os resultados observados nos casos estudados luz de qual seria a
deciso de escolha correta?
Para os casos estudados, qual a deciso de escolha do sistema de custeio que melhor
representa os gastos incorridos no projeto e produo (fabricao) de seus produtos
(servios)? Como avaliar o processo de escolha do sistema de custeio nas empresas estudadas?
H ainda outros objetivos especficos que esto inseridos no contexto do
trabalho, que sero atendidos com a obteno de respostas s seguintes questes:
Qual a melhor tcnica de custeio que pode ser associada a cada estratgia de
produo ?
H alguma tcnica de custeio de uso geral, independente do tipo de estratgia de
produo adotado ? Como o processo decisrio da organizao utiliza as informaes geradas pelo
sistema de custeio ?
A fase de elaborao do projeto de pesquisa contempla, ainda, a
determinao da unidade de anlise para possibilitar a execuo da pesquisa, ou seja, o
pesquisador deve escolher os casos a serem analisados.
Empresas industriais bem sucedidas em seus segmentos e que concluram
o processo de implantao dos projetos do Sistema de Produo, do Sistema deControle da Produo e do Sistema de Custeio da Produo, so a unidade de anlise da
presente pesquisa. Tais empresas foram selecionadas de acordo com a repetitividade do
processo de produo por ser o fator que determina a complexidade da organizao,
conseqentemente, a classificao em organizaes com processos de produo simples
e complexos.
Como j foi mencionado, os procedimentos metodolgicos para a
consecuo dos objetivos incluem o mtodo de procedimento terico-conceitual para a
5/26/2018 processo produtivo
42/317
24
primeira fase da pesquisa e o mtodo de estudo de caso para a segunda fase. Tais opes
metodolgicas orientam a fase de execuo da pesquisa.
Quanto primeira fase, a coleta das informaes foi realizada pelopesquisador por meio de estudos exploratrios para os dados bibliogrficos, que
sofreram uma anlise crtica e, quanto segunda fase, a coleta dos dados descritivos, os
estudos foram feitos por meio de entrevistas, questionrios, verificao de documentos e
observaes diretas da realidade, que, por dependerem da complexidade dos problemas
propostos, da variedade de informaes coletadas, da diversidade das fontes de
informao, e por exigirem tratamento diferenciado, condicionaram e ficaram
condicionados seleo de empresas com as caractersticas necessrias paracontriburem com a investigao. Dessa forma, o projeto de pesquisa foi executado de
acordo com etapas prprias, a partir de alguns passos norteadores.
Inicialmente o trabalho foi fundamentado em uma pesquisa bibliogrfica em fonte
primria e em fonte secundria, em mbito de publicaes internacionais, nacionais e
trabalhos monogrficos de ps-graduao.
Foi realizada uma pesquisa descritiva para documentar a gesto das estratgias
empresariais, os projetos do Sistemas de Produo e do Sistemas de Controle daProduo e, o processo de tomada de deciso. Procurou-se, portanto: discutir a
influncia das estratgias de negcios e das estratgias funcionais, mais
especificamente a da produo, sobre a escolha do sistema de custeio; discutir a
influncia dos sistemas de produo e dos sistemas de controle da produo sobre a
escolha do sistema de custeio; e discutir o processo de tomada de deciso gerencial
para identificar os tipos de decises tomadas na empresa que so baseadas em
informaes geradas pelo sistema de custeio.
A pesquisa descritiva procurou documentar, tambm, quais os procedimentos que
so adotados pelas empresas para tomar a deciso de escolha de determinado Sistema
de Custeio, ou seja, escolher o sistema de custeio da produo em funo do sistema
de controle da produo ou em funo do sistema de produo e do sistema de
controle da produo, conforme mostrado na figura 1.1;
Aps, luz desses pontos e questes analisados, feita a proposta de uma
abordagem hierrquica para a escolha do sistema de custeio da produo em funo
do sistema de produo e do sistema de controle da produo.
5/26/2018 processo produtivo
43/317
25
Finalmente, procurou-se verificar a aplicabilidade do modelo por meio do estudo de
empresas de sucesso, lderes em mercados com alta competio entre concorrentes,
em segmento onde h diversificao entre as empresas em termos de estratgias,sistemas de produo, sistemas de controle da produo e processo de tomada de
deciso.
O relatrio final, representado por esta tese, o resultado da elaborao e
execuo do projeto de pesquisa.
Precedendo as consideraes finais, importante discutir a contribuio
desta tese quanto maneira competente, profunda e indita com que foi tratada a
questo cientfica. Santos (2002, p. 47) cita que
A caracterstica essencial de uma tese o que contm deindito em certa rea de cincia, aquilo com que podecontribuir de forma nova para o conhecimento humano. Oindito apresentado em uma tese pode ser tanto algocompletamente novo, como aspectos novos de algo jvelho.
Dessa forma, possvel argumentar que o trabalho possibilita uma nova
viso dos aspectos j conhecidos, ao propor um modelo de escolha do sistema decusteio para as empresas.
5/26/2018 processo produtivo
44/317
3 CONTABILIDADE DE CUSTOS E CONTABILIDADE GERENCIAL
A histria registra muitas passagens em que possvel identificar a
existncia da contabilidade, mas os historiadores americanos alegam ter conhecimentos
dos primeiros registros de custos de produo como sendo os das tecelagens de algodo
integradas e de mltiplos processos, fu