Raunovodstveno praenje nefinancijske imovine proraunskih korisnika

ZAVRNI RAD

godine

DRUTVENI ODJELSTRUNI STUDIJ RAUNOVODSTVA

RAUNOVODSTVENO PRAENJE NEFINANCIJSKE IMOVINE PRORAUNSKIH KORISNIKA

ZAVRNI RADIZ PREDMETA PRORAUNSKO RAUNOVODSTVO

MENTOR: STUDENT: BROJ INDEKSA:

. godine

ZAVRNI ZADATAK

Pristupnik:

Zadatak: Prikazati raunovodstveno praenje nefinancijske imovine proraunskih korisnika

Rjeenjem zadatka potrebno je obuhvatiti sljedee :

1. Definirati i objasniti nefinancijsku imovinu2. Prikazati podjelu nefinancijske imovine3. Prikazati osnovne skice knjienja4. Obraditi primjere raunovodstvenog praenja nefinancijske imovine iz prakse5. Donijeti konani zakljuak o znaaju raunovodstvenog praenja nefinancijske imovine za poslovanje proraunskog korisnika

U zavrnom radu obvezno se treba pridravati Uputa za izradu zavrnog rada.Zadatak uruen pristupniku: Rok predaje zavrnog rada: Datum predaje zavrnog rada:

PREDSJEDNIK POVJERENSTVA ZA ZADATAK ZADAO MENTOR: ZAVRNE RADOVE:

SADRAJ1. UVOD52. NEFINANCIJSKA IMOVINA PRORAUNSKIH KORISNIKA62.1. Nabava nefinancijske imovine72.2. Vrste nefinancijske imovine113. PROMJENE U VRIJEDNOSTI, PRODAJA, DONACIJE I RASHODOVANJE DUGOTRAJNE IMOVINE173.1 Prodaja nefinancijske imovine173.2. Donacije i prijenosi nefinancijske imovine193.3. Otpis vrijednosti i rashodovanje dugotrajne imovine213.4. Promjene u vrijednosti i obujmu nefinancijske imovine224. Raunovodstveno praenje nefinancijske imovine proraunskog korisnika X234.1. Evidencija nabave proizvedene dugotrajne imovine234.2. Evidencija nabave neproizvedene dugotrajne imovine284.3. Revalorizacija dugotrajne imovine295. ZAKLJUAK31POPIS KORITENIH KRATICA32POPIS SHEMA33POPIS TABLICA34LITERATURA35

1. UVOD

Jedan od temeljnih financijskih izvjetaja proraunskih korisnika zove se bilanca, a sastoji se od aktive i pasive. Aktiva predstavlja imovinu, dok pasiva predstavlja izvore imovine. Sastavni dijelovi aktive su financijska i nefinancijska imovina. Pod nefinancijskom imovinom podrazumijeva se materijalna i nematerijalna imovina koje mogu biti dugotrajnog ili kratkotrajnog karaktera. Materijalna imovina predstavlja svu opipljivu imovinu kao to su zemljita, graevinski objekti, postrojenja i oprema, zalihe i dr., dok nematerijalna imovina predstavlja imovinu koja nema materijalnu supstanciju, ali ima svoju vrijednost reguliranu na ovlatenjima vlasnika, kao to su goodwill, patenti, zatitni znakovi, autorska prava, software, pronalasci, dizajnerska uoblienja i druge vrste intelektualne imovine. U financijsku imovinu ulaze novac i novani ekvivalenti koji e u ovom radu biti samo spomenuti jer nisu tema istog. U zavrnom radu biti e objanjena nefinancijska imovina te e se prikazati neki naini stjecanja nefinancijske imovine i njena podjela po razredima. Nakon toga slijede temeljne skice koje objanjavaju kako proknjiiti odreene promjene na nefinancijskoj imovini kao to su kupovina, primitci bez naknade i sl. Takoer e se prikazati prodaja nefinancijske imovine te donacije i prijenosi iste, rashodovanje, otpis vrijednosti imovine, promjene u obujmu i vrijednosti imovine. Za kraj, prije donoenja samog zakljuka obradit e se stvarni primjeri iz prakse, odnosno kako pojedini subjekti vre knjienja u pojedinim situacijama.Literatura koja je koritena moe se podijeliti na knjige iz podruja raunovodstva, strune asopise, te izvore s interneta koji su povezani s navedenom temom.

2. NEFINANCIJSKA IMOVINA PRORAUNSKIH KORISNIKA

Kako je ovaj zavrni rad iz podruja proraunskog raunovodstva za poetak je potrebno definirati pojam prorauna i njegove funkcije. Za proraun se moe rei da je to javan, zakonski, osnovni i temeljni instrument drave, koji usvaja Hrvatski sabor, u kojem su sadrani planirani prihodi i primitci te rashodi i izdatci za jednu godinu. Ovim aktom se planiraju svi prihodi i primitci odnosno rashodi i izdatci raznih proraunskih korisnika poput bolnica, kola i drugih javnih tijela. Proraunski korisnici su sve institucije koje se veim dijelom financiraju iz dravnog ili lokalnog prorauna. [10]Tri su glavne funkcije prorauna: 1) Prikazuje najvanije ciljeve drave u fiskalnoj godini2) Slui kao instrument kojim drava utjee na ekonomsko stanje zemlje3) Slui kao sustav kontrole prikupljanja i troenja proraunskih sredstava [10]Imovinom proraunskih korisnika se smatraju svi resursi koje kontrolira proraun i proraunski korisnici od kojih se u budunosti oekuje odreena ekonomska korist u obavljanju djelatnosti. Imovina u bilanci moe se podijeliti na financijsku i nefinancijsku. Nefinancijskom imovinom se smatra sva imovina osim financijske, a moe se podijeliti na dugotrajnu i kratkotrajnu imovinu. Dugotrajna imovina predstavlja sredstva koja proraun i proraunski korisnici koriste trajno, te ista nije namijenjena preprodaji. Dugotrajna imovina se dijeli na materijalnu i nematerijalnu imovinu. Nematerijalna imovina predstavlja neopipljivu imovinu koja slui da bi proraun mogao obavljati svoju funkciju. U nematerijalnu imovinu ubrajaju se goodwill, licencije, koncesije, raunalni softver i dr. Materijalna imovina je sva fiziki opipljiva imovina poput zemljita, zgrada, postrojenja, prijevoznih sredstava i dr. Kratkotrajna imovina predstavlja imovinu od koje se oekuje da promijeni svoj oblik u novac u razdoblju kraem od godine dana. Veim dijelom ju ini financijska imovina, dok zalihe koje se nalaze u istoj spadaju u skupinu nefinancijske imovine.U financijsku imovinu ulazi sva imovina koja se u duem ili kraem razdoblju pretvara u novac, ukljuujui i samu stavku novca, a to su: potraivanja za dane predujmove, vrijednosni papiri, dionice i udjeli u dobiti, potraivanja za prihode poslovanja, potraivanja od prodaje nefinancijske imovine, rashodi buduih razdoblja i nedospjela naplata prihoda.Tablicom u nastavku rada prikazuje se dio bilance proraunskih korisnika bitan za ovaj rad. Iz tablice br. 1 je vidljivo kako se nefinancijska imovina nalazi u skupini rauna 0. Bilanca proraunskog korisnika ureena je Raunskim planom kako bi se svi korisnici mogli uskladiti u evidentiranju nastalih poslovnih dogaaja, odnosno kako ne bi dolo do razliitih rauna tijekom knjienja imovine, obveza, prihoda i rashoda. Raunski plan je propisan Pravilnikom o proraunskom raunovodstvu i raunskom planu [7] , a svi proraunski korisnici su ga obvezni primjenjivati.

Tablica 1. Pozicija nefinancijske imovine u bilanci [autor prema 3, str. 127]Naziv pozicije

1

AKTIVA

IMOVINA

0 NEFINANCIJSKA IMOVINA

01 NEPROIZVEDENA DUGOTRAJNA IMOVINA

02-PROIZVEDENA DUGOTRAJNA IMOVINA

03- PLEMENITI METALI I OSTALE POHRANJENE VRIJEDNOSTI

04- SITNI INVENTAR

05- NEFINANCIJSKA IMOVINA U PRIPREMI

06-PROIZVEDENA KRATKOTRAJNA IMOVINA

1-FINANCIJSKA IMOVINA

2.1. Nabava nefinancijske imovine

Imovinu koju posjeduju proraunski korisnici mogue je stei na razne naine. Najei su kupnja, nabava na kredit ili leasing, darovanje i dobit od prorauna. Troak nabave, odnosno nabavnu vrijednost, ini kupovna cijena koju je potrebno uveati trokovima carine, prijevoza i drugih trokova koji izravno utjeu na stavljanje odreene imovine u upotrebu odnosno osposobljavanje. [3, str. 128]

Shema 1. Knjigovodstvena evidencija kupnje nefinancijske imovine [3, str. 129]

Knjienje: (1) Kupnja nefinancijske imovine evidentira se knjienjem rashoda za nabavu imovine na raunima 42-45 na dugovnoj strani, a protustavka su obveze za nabavu imovine na raunu 24.(1a) Nakon toga potrebno je proknjiiti isporuku imovine odnosno poveanje ve postojeeg stanja ili formiranje novog, te poveati izvore vlasnitva za nefinancijsku imovinu. [3, str. 129]Imovina se moe stei i bez naknade (primitak darovanjem), ali esto puta moe donositi vee trokove, poput trokova odravanja, od njene koristi. Nabava takve imovine nije isplativa jer primitak iste moe izazvati dodatna optereenja za proraun koje on ne moe izvriti. Ukoliko se utvrdi da stjecanje takve imovine uzrokuje vee trokove, treba odbiti primitak iste. [3, str. 128]Knjienje:(1) Potrebno je proknjiiti primitak imovine na raunima 01-02 te poveati vlastite izvore na skupini rauna 911.(1a) Evidentiraju se rashodi za nabavu nefinancijske imovine u razredu 4, a protustavka su prihodi od donacija u razredu 6. [ 3, str. 131]

Shema 3. Knjigovodstvena evidencija primitka nefinancijske imovine darovanjem [3, str. 130]Nabavlja li se dugotrajna nefinancijska imovina na kredit, osim knjienja rauna kao kod kupnje gdje se plaa novcem, proraunski korisnik treba zaduiti raun novanih sredstava i odobriti odgovarajui raun primljenih zajmova u razredu 8. Istovremeno raun novanih sredstava se odobrava na teret rauna obveza za nabavu nefinancijske imovine u skupini 24 te se zaduuje odgovarajui raun ispravka vlastitih izvora u skupini 91 i odobrava raun obveza za primljene zajmove u skupini 26. [7, lanak 59. stavak 3.]Nabavlja li se imovina na robni zajam ili financijski leasing, knjienja su ista kao i kod nabave iz zajma u novcu. Kamate na zajmove evidentiraju se kao rashodi poslovanja u razredu 3, te obveze za iste u skupini 23.(2) Knjii se primitak zajma na raunu 84, a kao protustavka zatvara se obveza za nabavu nefinancijske imovine na raunu 24.(2a) Potrebno je proknjiiti ispravak izvora za obveze na raunu 912, a protustavka je raun 26-Obveze za zajam.Kamate na zajam, kredit ili leasing knjie se na raunu 34241 ukoliko se radi o tuzemnom trgovakom drutvu, a protustavka su obveze za kamate na raunu 23424. [ 3, str. 130]

Shema 2. Knjigovodstvena evidencija nabave imovine na robni zajam, kredit i leasing [3, str. 130]

Imovinu steenu darovnim ugovorom potrebno je u evidencijama iskazati po procijenjenoj vrijednosti. Ukoliko se imovina primi od prorauna ili proraunskih korisnika ne knjie se prihodi i rashodi nego se dugotrajna nefinancijska imovina priznaje po troku nabave. Troak nabave snosi proraun koji je tu imovinu prenio proraunskom korisniku. Proraunski korisnici duni su evidentirati imovinu i vlasite izvore imovine za to se koristi prijelazni raun 915-Promjene u vrijednosti i obujmu imovine ako se davanja obavljaju izmeu prorauna i proraunskih korisnika.Zbog umanjenja vrijednosti dugotrajne nefinancijske imovine tijekom njenog perioda potrebno je obraunavati otpis iste. Za otpis koristi se linearna metoda, a stope otpisa mogu se pronai u Pravilniku o proraunskom raunovodstvu i raunskom planu [7]. Linearna metoda amortizacije koristi jednake godinje stope otpisa. Primjenom ovog oblika amortizacije proraunski korisnici imovinu troe ravnomjerno. Godinji iznos amortizacije dobije se stavljanjem u omjer broja 100 i procijenjenog vijeka upotrebe stalne imovine. U literaturi se linearna metoda naziva i proporcionalnom.

Shema 4. Knjigovodstvena evidencija primitka imovine od prorauna ili proraunskih korisnika [3, str. 131]Knjienje:(1) Knjii se primitak imovine kao i u svim primjerima do sada, ali protustavka su promjene u obujmu imovine na skupini rauna 915 jer se imovina ne kupuje nego prima od proraunskih korisnika(2) Zatvaraju se promjene u obujmu imovine 915 i knjie se izvori vlasnitva za nefinancijsku imovinu 911 [ 3, str. 131] 2.2. Vrste nefinancijske imovineNeproizvedena dugotrajna imovina

Oblik ove imovine moe biti materijalni i nematerijalni, a rezultat je neproizvodnih aktivnosti. Ovaj oblik imovine nitko ne moe proizvesti, kako i sama rije kae, one su dar prirode. U nju se svrstavaju: 1. Materijalna imovina - prirodna bogatstva; 2. Nematerijalna imovina; 3. Ispravak vrijednosti neproizvedene imovine. [3, str. 140]Materijalna imovina u ovoj skupini moe se podijeliti na zemljita, rudna bogatstva i ostalu prirodnu materijalnu imovinu. Iskazuje se kao imovina obveznika koji primjenjuju proraunsko raunovodstvo kada oni nad njom imaju vlasnitvo koje mora biti upisano u zemljinim knjigama. Graevinski objekti koji se grade radi poboljanja kvalitete zemljita evidentiraju se kao poveanje vrijednosti zemljita. Vrijednost rudnih bogatstava se vodi odvojeno od vrijednosti graevinskih objekata i opreme za eksploataciju rudnih bogatstava. [7, lanak 25.] Pod ostalom imovinom nalaze se elektromagnetske frekvencije iji su sastavni dijelovi radio i televizijske frekvencije. Koriste se iz razloga prenoenja podataka, zvuka i slike. U financijskim izvjetajima se iskazuju kao neto sadanja vrijednost oekivanih buduih koristi. [3, str. 144]U nematerijalnu imovinu ubrajaju se patenti, koncesije, licencije, ostala prava, goodwill i ostala nematerijalna imovina. Vijek upotrebe ove imovine je dui od godine dana. Patent je isprava kojom se zatiuje pravo koritenja nekog izuma. [3, str. 145] Ako ga proraunski korisnici koriste due od godine dana onda ga iskazuju kao dugotrajnu neproizvedenu nematerijalnu imovinu. Proraunski korisnici se mogu odluiti i za koritenje patenta u razdoblju kraem od godine dana. Tada bi ga trebali iskazati kao kratkotrajnu imovinu ili iskazati samo rashod. Kod proraunskih korisnika kratkotrajnom imovinom se iskazuju samo zalihe, pa bi se tako patenti koriteni krae od godine dana trebali iskazati kao rashod.Koncesija je dozvola za obavljanje neke radnje. [3, str. 145] Koncesijom nadleni dravni organ, lokalna uprava ili samouprava daje proraunskom korisniku pravo da koristi odreena dobra ili da obavlja poslovne aktivnosti u odreenom razdoblju. Licencija je ugovor kojim se nekome daje posebno pravo. [3, str.145] Licencijom se proraunskom korisniku daje pravo da koristi tui patentirani izum. U veini sluajeva radi o davanju prava koji omoguuju komercijalizaciju patenta za koritenje specifinih tehnolokih procesa, uporabu imena proizvoda, usluge i dr.Goodwill je razlika izmeu vrijednosti neke tvrtke na tritu dionica u odreenom vremenu i njezine raunovodstveno utvrene neto imovine, te predstavlja premiju koju kupac nekog poduzea mora platiti iznad neto imovine poduzea zbog njegove reputacije na tritu, marke, strunosti menedmenta i zaposlenih. [7, lanak 25.] Goodwill je vie plaeni iznos koji ini razlika izmeu imovine i obveza koju je potrebno platiti pri preuzimanju neke tvrtke. Javlja se u sluaju poslovnih spajanja.Za ispravak vrijednosti neproizvedene dugotrajne imovine proraunski korisnici koriste skupinu 0191. Ispravak se obavlja koristei linearnu metodu ispravka. Poetak koritenja ispravka vrijednosti je u trenutku stavljanja u upotrebu, a stope ispravka odnosno amortizacije definirane su Pravilnikom o proraunskom raunovodstvu i raunskom planu.

Proizvedena dugotrajna imovina Proizvedena dugotrajna imovina rezultat je proizvodnih aktivnosti. To znai da ova imovina nije dar prirode nego se ona moe stvoriti, odnosno proizvesti.Proizvedenu dugotrajnu imovinu ine podskupine [7]: 021 Graevinski objekti 022 Postrojenja i oprema 023 Prijevozna sredstva 024 Knjige, umjetnika djela i ostale izlobene vrijednosti 025 Viegodinji nasadi i osnovno stado 026 Nematerijalna proizvedena imovina 029 Ispravak vrijednosti proizvedene dugotrajne imovinePodskupinu 021 sainjavaju stambeni objekti, poslovni objekti, ceste, eljeznice te drugi prometni objekti. Proraunski korisnici zgrade i ostale graevinske objekte kupuju zajedno, a u financijskim izvjetajima evidentiraju odvojeno od zemljita na kojem se nalaze, osim ako nije mogue odvojiti vrijednost graevinskog objekta od vrijednosti zemljita. Tada se evidentiraju na imovini koja ima veu vrijednost. U veini sluajeva graevinski objekti imaju veu vrijednost od zemljita. Takoer u ovoj podskupini se iskazuju i spomenici iji su pojavni oblici zgrade ili graevinski objekti. [ 3, str. 152]Podskupinu 022 ine uredska oprema, komunikacijska oprema, medicinska i laboratorijska oprema i oprema za ostale namjene. [3, str. 153]Podskupina 023 odnosi se na cestovni, eljezniki, rijeni i zrani promet. Prijevozna sredstva proraunski korisnici mogu nabaviti sklapanjem ugovora o leasingu. Najee vrste leasinga koje se koriste su financijski i operativni leasing.Proraunski korisnici na podskupini 024 evidentiraju predmete koje izlau s ciljem pruanja usluga stanovnitvu. Tu podskupinu ine knjige, umjetnika djela i ostale izlobene vrijednosti. [3, str. 158] Ako se predmeti navedene podskupine ne koriste u svrhu pruanja usluga, evidentiraju se u razredu 03-Plemeniti metali i ostale pohranjene vrijednosti. Za knjige se ne vri otpis osim u sluaju kada se knjige poput kolskih udbenika nalaze u knjinici, ne posuuju se i koriste se svaki dan, te se tako troe. U tom sluaju obraunava se otpis prema zadanim godinjim stopama otpisa. Vrijednost imovine iskazuje se kao nabavna, a ukoliko je ona nepoznata onda se evidentiraju po procjenjenoj vrijednosti.U podskupini 025 nalaze se viegodinji nasadi i osnovno stado koji predstavljaju bioloku imovinu. U podskupini 026 nalaze se ulaganja u istraivanja rudnih bogatstava, raunalne programe, umjetnika, literarna, znanstvena djela te ostala ulaganja. Za ovu podskupinu proraunski korisnici moraju imati vlasnika prava te imovinu koristiti due od godine dana u svrhu pruanja usluga ili u suprotnom imovina ne moe pripadati ovoj skupini. Kao trokovi ulaganja u raunalne programe evidentiraju se kupnja, izrada ili razvoj programa. [3, str. 160]Vrijednost ulaganja u istraivanja rudnih bogatstava sastoji se od trokova buenja, kopanja i slinih aktivnosti koje se poduzimaju te od trokova pregledavanja i procjenjivanja. U vrijednost ulaganja ulaze i vrijednosti plaenih licenci, nabave, trokovi transporta i svi ostali trokovi nastali u provoenju istraivanja. [3, str. 64] Raunalne programe proraun i njegovi korisnici mogu kupiti ili sami razviti, a u vrijednost ulaganja ulaze i trokovi irenja baze podataka, razvojna mrea i sl.Podskupinama 021 do 026 iskazuje se ispravak vrijednosti na raunu 029, a temelji se na obraunu otpisa dugotrajne imovine. Za podskupine 024 i 03 se u pravilu ne obraunava otpis.

Plemeniti metali i ostale pohranjene vrijednosti

Nefinancijskoj imovini pripadaju i plemeniti metali i ostale pohranjene vrijednosti. Iskazuju se u podskupini 03 koju ine plemeniti metali, drago kamenje, umjetnika djela i slino. Plemeniti metali se evidentiraju u vrijednosti u kojoj se uvaju pohranjeni i ne koriste se u izravnom obavljanju djelatnosti. Vrijednost ove imovine s vremenom se poveava te se za nju ne obraunava ispravak vrijednosti jer se njihova vrijednost ne smanjuje, niti se knjii otpis kao smanjenje. Za ovakvu vrstu imovine treba voditi posebnu evidenciju dugotrajne nefinancijske imovine. Kupnja ovakve imovine evidentira se jednako kao i kupnja bilo koje druge.

Sitni inventar U skupini 04 iskazuje se sitni inventar koji se moe koristiti due ili krae od godine dana. Takoer u ovoj skupini se nalazi i raun ispravka vrijednosti sitnog inventara u upotrebi. U sitni inventar se ubrajaju predmeti koji se ne potroe stavljanjem u upotrebu jednokratno ve se koriste due vrijeme, a pojedinana nabavna vrijednost im ne prelazi 3500kn. Tijekom itavog vremena koritenja potrebno je voditi analitiku evidenciju prema vrsti, koliini i vrijednosti. Zbog svojih malih vrijednosti i viegodinjeg koritenja sitni inventar se otpisuje jednokratno. [3, str. 165]

Nefinancijska imovina u pripremi Nefinancijska imovina u pripremi pripada skupini rauna 05, a ini ju sva nefinancijska imovina u koju se ulae sve do njenog stavljanja u upotrebu. Ulaganje u nabavu takve imovine obavlja se tijekom dueg razdoblja. Nabava odnosno izgradnja dugotrajne imovine se formira od vie stavki odnosno faktura, obrauna i sl. Nakon zavrene nabave imovinu se iz pripreme prenosi u odgovarajuu skupinu imovine u upotrebi.

Proizvedena kratkotrajna imovina Skupina 06 obuhvaa [7]: zalihe za obavljanje djelatnosti, proizvodnja i proizvodi roba za daljnju prodajuPodskupinu 061 ine dobra koja se uvaju za upotrebu u izvanrednim situacijama. Zalihe za obavljanje djelatnosti sadre strateke zalihe, zalihe za preraspodjelu drugima i zalihe materijala za redovne potrebe. Svaki proraunski korisnik koji se bavi proizvodnjom, odnosno pruanjem usluga koje kasnije naplauje kupcima proizvoda odnosno usluga, duan je materijal koji koristi iskazivati u okviru rauna 0613-Zalihe materijala za redovne potrebe, a vrijednosne promjene u skladitima materijala iskazivat e se na raunu 06133-Zalihe materijala za proizvodnju, koje ujedno predstavljaju odraz koliinskih promjena materijala. [3, str. 169]Proizvodnja u tijeku (raun 0621) se sastoji od dobara iji proces proizvodnje nije zavren. Gotovi proizvodi (raun 0622) su dobra za koja je zavrio proces proizvodnje i namijenjena su prodaji, preraspodjeli ili neposredno za potrebe prorauna, odnosno proraunskog korisnika. [1, str. 181]

3. PROMJENE U VRIJEDNOSTI, PRODAJA, DONACIJE I RASHODOVANJE DUGOTRAJNE IMOVINE3.1 Prodaja nefinancijske imovineProraunski korisnici prodaju nefinancijsku imovinu ukoliko im ona vie nije potrebna. Imovina se prodaje javnim natjeajem. Prodajom nefinancijske imovine ostvaruju se prihodi koji se evidentiraju u razredu 7, a ti prihodi utjeu na poveanje neto dobiti. Imovinu je mogue prodati po vrijednosti jednakoj ili razliitoj od knjigovodstvene.Razred 7 se dijeli na sljedee skupine prihoda od prodaje [7]: Neproizvedena imovina 71 Proizvedena dugotrajna imovina 72 Plemeniti metali i ostale pohranjene vrijednosti - 73 Proizvedena kratkotrajna imovina 74U prihode od prodaje proizvedene kratkotrajne imovine ukljuuju se samo prihodi od prodaje stratekih zaliha. Ukoliko proraunski korisnici posjeduju zalihe iji se rashodi evidentiraju u trenutku troenja, a ne u trenutku nabave, evidentiraju ih u razredu 6 na raunu 64239-Ostali prihodi od nefinancijske imovine. Prihodi od ostale kratkotrajne imovine evidentiraju se u razredu 6-Prihodi poslovanja. [3, str. 288]U razredu 7 uz sve ostale raune koristi se i raun 79-rasporeda prihoda. 79111-Raspored prihoda proraunski korisnici koriste prilikom utvrivanja vika odnosno manjka prihoda od nefinancijske imovine te na njega ne knjie pojedinane poslovne dogaaje.Prema Zakonu o proraunu, sredstva od prodaje i zamjene nefinancijske dugotrajne imovine drave, odnosno jedinica lokalne i podrune (regionalne) samouprave koriste se samo za kapitalne rashode drave, odnosno jedinica lokalne i podrune (regionalne) samouprave. [7, lanak 89.]Pri prodaji nefinancijske imovine, uz tereenje rauna potraivanja i obraunavanja prihoda, potrebno je prodanu imovinu i isknjiiti. Isknjiavanje se vri preko potrane strane odreene imovine u razredima 01, 02, 03, 04, 05, 06, a protustavka je smanjenje izvora vlasnitva na raunu 911 preko dugovne strane.

Shema 5. Knjigovodstvena evidencija prodaje nefinancijske imovine [3. str. 288]

Pojanjenje knjienja:1) Potrebno je evidentirati ispostavljanje rauna za prodanu imovinu. Tereti se kupca za odreeni iznos i knjie obraunati prihodi koji se priznaju pri uplati kupca. 1a) isknjiava se odreena prodana imovina i izvori vlasnitva smanjuju za isti iznos. 2) knjii se primitak novca od kupca, to znai da je kupac doznaio traeni iznos na iroraunu (mogue je plaanje mjenicom i drugim nainima od strane kupca) pa se zatvara konto potraivanja od prodaje nefinancijske imovine. 2a) zatvaraju se obraunati prihodi koji sada postaju stvarni prihodi od prodaje nefinancijske imovine jer su naplaeni.

3.2. Donacije i prijenosi nefinancijske imovine

Donacije nefinancijske imovine prikazuju se promjenama u obujmu i vrijednosti imovine, odnosno kao promjena izvora vlasnitva. Donacije se mogu odvijati u okviru ope drave ili izmeu subjekata od kojih je jedan izvan ope drave. Subjekti u okviru ope drave su proraun i proraunski korisnici, a subjekti izvan ope drave su stanovnitvo, gospodarstvo, inozemstvo i dr. Donacije u okviru ope drave iskazuju se kao promjene u vrijednosti i obujmu imovine, dok se prihodi ne evidentiraju. Ukoliko se donacije odvijaju izmeu dva subjekta od kojih je jedan izvan ope drave mogu se evidentirati pomoi ili donacije. Pomoi se evidentiraju za sredstva dobivena od inozemnih vlada i od meunarodnih organizacija, dok su donacije sredstva dobivena od pravnih i fizikih osoba izvan ope drave. U tom sluaju evidentiraju se pomoi, donacije ili kapitalne pomoi.Prijenosi imovine izmeu prorauna i prorauna i proraunskih korisnika evidentiraju se kao promjene u vrijednosti i obujmu. Pri prijenosu imovine prenositelj imovine mora isknjiiti imovinu jer e u protivnom u konsolidiranoj bilanci imati dvostruku vrijednost imovine. Primatelj takve imovine evidentira imovinu u razredu 0, bez prikazivanja rashoda za nabavu. Rashod prikazuje samo onaj koji je tu imovinu zaista kupio.

Skice knjienja prijenosa:Knjienje: (1) Potrebno je evidentirati nabavu raunala, odnosno rashode na dugovnoj strani i obvezu na potranoj strani, te pod promjenom (1a) evidentirati poveanje odreene imovine, te poveanje izvora vlasnitva.(2) Knjii se prijenos imovine proraunskom korisniku, te smanjuju zalihe vlastite imovine.(3) Zatvaraju se promjene u obujmu te isti iznos prebacuje na dugovnu stranu rauna izvora vlasnitva 911, kako bi se smanjili vlastiti izvori iz razloga neposjedovanja iste.

Kontiranje:Shema 6. Knjigovodstvena evidencija prijenosa imovine-lokalna jedinica koja prijenosi imovinu [autor prema 3, str. 344]

Kontiranje:

Shema 7. Knjigovodstvena evidencija prijenosa imovine- proraunski korisnik koji prima imovinu [autor prema 3, str. 344]Pojanjenje knjienja:(1) Knjii se primitak imovine putem dugovne strane rauna imovine i promjene u vrijednosti i obujmu imovine(2) Evidentiraju se vlastiti izvori vlasnitva na kraju razdoblja

Lokalni proraun mora isknjiiti imovinu nakon to ju proslijedi proraunskom korisniku jer e u protivnom u konsolidiranoj bilanci imati dvostruku vrijednost imovine, te da proraunski korisnik ne prikazuje rashode za nabavu imovine jer je rashode za nabavu imovine iskazao onaj tko ju je stvarno i kupio, a to je lokalni proraun.3.3. Otpis vrijednosti i rashodovanje dugotrajne imovine

Proraun i njegovi korisnici vre ispravak vrijednosti ili otpis dugotrajne imovine, to znai da joj smanjuju vrijednost. Taj iznos ne iskazuju kao amortizaciju jer je ukupna vrijednost imovine u trenutku nabave priznata kao rashod. Smanjenje vrijednosti dugotrajne imovine, na osnovi ispravka vrijednosti, se iskazuje kao smanjenje vlasnitva. Ispravak imovine vri se primjenom godinjih stopa ispravka vrijednosti koje su sastavni dio Pravilnika o proraunskom raunovodstvu i raunskom planu nn.114/10.Stope ispravka vrijednosti imovine se moraju koristiti iz tablice jer korisnicima nije dana mogunost procjenjivanja korisnog vijeka upotrebe. U sluaju da je stopa nerealno niska neotpisana vrijednost se isknjiava prilikom rashodovanja imovine i povlaenja iz uporabe. Osnovicu za primjenu stope ispravka ini nabavna vrijednost odnosno troak nabave ili procijenjena vrijednost za sredstva za koja se u trenutku nabave nije znala vrijednost. Ispravak se obavlja jednom godinje, u pravilu na kraju godine. Za dugotrajnu imovinu upotrebljavaju se konta otpisa 019 i 029.Imovina koja ima vijek trajanja dui od jedne godine sa nabavnom vrijednosti veom od 3500kn se smatra imovinom koja se postupno otpisuje primjenom propisanih stopa iz tablice, a u sluaju da je vrijednost imovine manja od 3500kn ona se smatra sitnim inventarom koji se otpisuje jednokratno.

Ukoliko odreena imovina postane neupotrebljiva proraunski korisnici mogu izvriti rashodovanje iste. Postupak rashodovanja u veini sluajeva pokree popisna komisija, a odluku o rashodovanju donosi zakonski predstavnik. Prije rashodovanja, proraunski korisnici moraju obraunati ispravak vrijednosti do trenutka rashodovanja.

3.4. Promjene u vrijednosti i obujmu nefinancijske imovine

Promjene u vrijednosti imovine nastaju kada vrijednost imovine odstupa od njene knjigovodstvene vrijednosti. Proraunski korisnici dunu su potivati ope prihvaena raunovodstvena naela tonosti i istinitosti pa zbog toga vrijednost te imovine moraju ponovno procijeniti. Na taj nain su podatci u poslovnim knjigama realno iskazani. Promjene u obujmu imovine povezane su sa donacijama. Kada proraunski korisnik primi imovinu, dolazi do poveanja stanja iste, to se ujedno odraava i na vlastitim izvorima koji se poveavaju.

Promjene u obujmu nastaju iz nekoliko razloga, a to su: (1) Izvenredni dogaaji poplave, poari, potresi te otpis potraivanja ako nema druge klasifikacije(2) Prepoznavanje do sada neotkrivene imovine otkrie novog rudnika, izvora nafte...(3) Reklasifikacija uslijed statusnih promjena kada se neki proraunski korisnik izdvoji iz ope drave i postane npr. javno poduzee ili obrnuto, u sluaju rekonstrukcije ili spajanja proraunskih korisnika i javnih poduzea. [7, lanak 82.]Konto 915- promjene u vrijednosti i obujmu imovine nema stanje u konanoj bilanci jer se na kraju razdoblja sve promjene prenose na konta 911 912 te poveavaju ili smanjuju vlastite izvore.

4. Raunovodstveno praenje nefinancijske imovine proraunskog korisnika XU ovom dijelu zavrnog rada biti e prikazani konkretni primjeri knjienja promjena nad nefinancijskom imovinom poput kupnje, ulaganja u nefinancijsku imovinu, revalorizacije i dr. Primjeri zadataka raeni su nad nepoznatim proraunskim korisnikom "X".4.1. Evidencija nabave proizvedene dugotrajne imovine

Primjer 1:Proraunski korisnik je iz vlastitih sredstava nabavio uredsku opremu u vrijednosti 20.000kn.Evidentiraju se sljedee promjene: 1) Evidentira se primitak opreme u vrijednosti 20.000 kn2) Raun je plaen dobavljaima s iro raunaShema kontiranja:

Shema 8. Knjigovodstvena evidencija nabave proizvedene dugotrajne imovine [autor]

Pojanjenje knjienja: (1) Primitkom rauna potrebno je evidentirati rashode za nabavu uredske opreme na raunu 42219 i obvezu za nabavu uredske opreme na raunu 24221. Poveanje obveza utjee na bilancu proraunskih korisnika poveavajui pasivu, dok poveanje rashoda utjee na izvjetaj o prihodima i rashodima(1a) Primitkom imovine knjii se poveanje uredske opreme na raunu imovine 02219 i poveanje vlastitih izvora na raunu 91121. Imovina poveava aktivu bilance stavljajui ju u ravnoteu. Kako veina proraunskih korisnika nije u sustavu PDV-a, nisu u mogunosti priznati si pretporez po ulaznim raunima(2) Plaanje rauna dobavljau vri se smanjenjem irorauna preko potrane strane te zatvara obveza za nabavu uredske opreme na dugovnoj strani. Smanjenje stanja irorauna smanjuje stavke aktive u bilanci, dok smanjenje obveza smanjuje stavke pasive, te bilanca ostaje u ravnotei

Primjer 2: Nefinancijska imovina u pripremi

Proraunski korisnik sklopio je ugovor s izvoaem radova XY o izgradnji stambenog objekta. Izgradnja traje godinu dana, a svaka 4 mjeseca izvoa radova sastavlja obraun i ispostavlja privremenu situaciju. Evidentiraju se sljedee promjene:1) Primljena je prva privremena situacija na 1.000.000 kn. 2) Prva obraunska situacija podmirena je sa irorauna. 3) Primljena je druga privremena situacija na 1.200.000kn. 4) Druga obraunska situacija podmirena je sa irorauna. 5) Na kraju godine po zavretku radova je prispjela zavrna situacija na 3.800.000kn. 6) Obraunska situacija je podmirena iz odobrenog dugoronog kredita. 7) Po zavretku radova stambeni objekt je stavljen u upotrebu.

Shema kontiranja:

Shema 9. Knjigovodstvena evidencija nefinancijske imovine u pripremi [autor]Pojanjenje knjienja:(1) Primitkom obraunske situacije evidentiraju se rashodi za nabavu proizvedene imovine, u ovom sluaju stambene zgrade, raun 42111, dok je protustavka obveza za nabavu nefinancijske imovine na raunu 24211. Rashodi utjeu na izvjetaj o prihodima i rashodima dok obveza utjee na pasivu bilance, odnosno poveava istu.(1a) Potrebno je takoer otvoriti raun imovine u pripremi, 05111 Stambeni objekti u pripremi, te poveati vlastite izvore na raunu 91111 Izvori iz prorauna. Razred 0, imovina, poveava aktivu bilance.(2) Plaanjem prve obraunske situacije smanjuje se stanje irorauna te zatvara obvezu za nabavu nefinancijske imovine. Ova promjena utjee na bilancu smanjujui obje njene strane.(3) Druga privremena situacija se knjii isto kao i prva, jer je stambena zgrada jo uvijek u izgradnji(3a) Takoer potrebno je knjiiti imovinu u pripremi i poveati vlastite izvore kao u promjeni 1a(4) Plaanje druge privremene situacije vri se takoer sa irorauna pa je knjienje jednako knjienju druge promjene(5) Konanu obraunsku situaciju je potrebno izraunati, oduzimanjem privremenih situacija od konanog iznosa. 3.800.000-1.200.000-1.000.000 = 1.600.000 kn. Knjii se raun 42111 i 24211 kao i na prvoj i treoj promjeni.(5a) Takoer knjii se imovina u pripremi i poveavaju vlastiti izvori.(6) Konana situacija plaa se primljenim dugoronim zajmom, pa je prvo potrebno evidentirati primanje zajma, te njime zatvoriti obvezu prema izvoau radova. Primitak zajma knjii se na potranoj strani rauna 84412, a protustavka je iroraun na koji dolazi novac. (6a) Sa irorauna preko potrane strane zatvara se obveza prema izvoau radova na dugovnoj strani, smanjujui obje strane bilance za navedeni iznos.(6b) Potrebno je evidentirati obvezu za primljeni zajam.(7) Nakon zavretka pripreme, stambeni objekt se stavlja u upotrebu.

Primjer 3: Nabava opreme uz plaanje predujmom

Proraunski korisnik je za naruenu opremu za odravanje prostorija iz vlastitih sredstava platio unaprijed 10.000 kn. Evidentiraju se sljedee promjene u tekuoj godini:(1) Potrebno je evidentirati plaanje opreme predujmomSljedea godina:(1) Potrebno je evidentirati primitak opreme(2) Obveza se zatvara iz danog predujma

Shema kontiranja:

Shema 10. Knjigovodstvena evidencija nabave opreme uz plaanje predujmom [autor]

Pojanjenje knjienja:Tekua godina:(1) Naruena oprema se plaa predujmom pa je potrebno otvoriti raun 12912-Potraivanje za dane predujmove, a protustavka je iroraun, jer se novac za predujam isplauje sa irorauna. Ova promjena istodobno smanjuje i poveava aktivu bilance(1a) Potrebno je evidentirati rashode za dane predujmove, te poveati vlastita sredstva.Idua godina:Salda rauna 12912 i 91121 se prenose kao poetno stanje(1) Primitkom opreme evidentira se poveanje imovine te obveza za nabavu opreme za odravanje.(2) Obveza se zatvara iz predujma preko potrane strane rauna potraivanja za predujmove.

4.2. Evidencija nabave neproizvedene dugotrajne imovine

Proraunski korisnik je iz vlastitih sredstava nabavio zatitni znak u vrijednosti od 320.000 kn. Evidentiraju se sljedee promjene:(1) Knjii se primitak rauna za zatitni zna u pripremi(2) Primljen je raun za ugovor u iznosu 7.000 kn(3) Obveze prema dobavljaima su plaene s irorauna(4) Zatitni znak je stavljen u upotrebuShema kontiranja:

Shema 11. Knjigovodstvena evidencija nabave neproizvedene dugotrajne imovine[autor]

Pojanjenje knjienja:(1) Primitkom rauna za zatitni znak evidentiraju se rashodi za nabavu zatitnih znakova na raunu 41243 te obveza za nabavu zatitnih znakova raun 24124. Rashodi utjeu na izvjetaj o prihodima i rashodima, dok obveze poveavaju pasivu bilance(1a) Primitkom zatitnog znaka knjii se ulaganje u zatitne znakove jer kupnja zatitnog znaka ima i dodatni troak, pa sve do obraunavanja svih trokova vodi se ulaganje u zatitne znakove na kontu 05611, a protustavka je poveanje vlastitih izvora na raunu 91121. Ulaganje u zatitne znakove poveava aktivu bilance(2) Primljen je i raun za ugovor. Rashod i obveza knjii se na isti raun kao i zatitni znak jer je zatitni znak trenutno u pripremi, poveavajui iste stavke financijskih izvjetaja kao i iz prethodnih knjienja(2a) Potrebno je poveati vlastite izvore i ulaganje u zatitne znakove kao u promjeni 1a.(3) Obveza na raunu 24124 podmiruje se sa irorauna preko potrane strane, dok se obveza zatvara s dugovne strane. Obveza se moe podmiriti u jednoj promjeni ili razgraniiti plaanje posebno zatitnog znaka te posebno obveza. Smanjenje irorauna i obveze utjeu na bilancu smanjujui njenu aktivu i pasivu.(4) Potrebno je staviti zatitni znak u upotrebu, zatvaranjem odnosno obraunavanjem ulaganja u zatitne znakove. Preko potrane strane taj se iznos prenosi na imovinu, zatitni znakovi u upotrebi raun 01243. Zatvaranjem obrauna zatvara se imovina u pripremi smanjujui aktivu, te ujedno i poveava aktivu prenoenjem stanja na zatitne znakove izravnavajui stanje aktive i pasive u bilanci.

4.3. Revalorizacija dugotrajne imovine

Na kraju godine izvrena je revalorizacija stroja pri emu je vrijednost istoga poveana za 15.000 kn. Evidentiraju se sljedee promjene:(PS) Poetno stanje rauna 02272- Strojevi iznosi 124.000 kn.(1) Evidentira se poveanje vrijednosti stroja u iznosu od 15.000 kn(2) Potrebno je zatvoriti promjene u obujmu na kraju razdoblja

Shema kontiranja:Shema 12. Knjigovodstvena evidencija revalorizacije dugotrajne imovine [autor]

Pojanjenje knjienja:(PS) Potrebno je otvoriti poetna stanja za raune imovine 02272 i Vlastite izvore vlasnitva 91121.(1) Poveavanje vrijednosti imovine vri se na kontu imovine na dugovnoj strani. Dodaje se iznos za koji imovina mora biti poveana, jednako knjienju nabave nove imovine. Potrebno je proknjiiti promjene u obujmu i vrijednosti imovine na potranoj strani. Ove promjene poveavaju obje strane bilance(2) Na kraju razdoblja zatvaraju se promjene u obujmu i vrijednosti imovine i to prenosi na raun vlastitih izvora vlasnitva.

5. ZAKLJUAK

U ovom radu koji nosi ime Raunovodstveno praenje nefinancijske imovine proraunskih korisnika pisalo se o nefinancijskoj imovini na primjeru proraunskog korisnika X. Definirani su osnovni pojmovi kao to su proraun, proraunski korisnik, nefinancijska imovina, njene podjele i dr. Takoer ovaj rad nam pomae razumijeti podjelu nematerijalne imovine, kako ju nabaviti te voditi evidenciju o njoj. Kroz rad je objanjeno i podruje prodaje, revalorizacije i otpisa. Svaki proraun i njegovi korisnici koriste nefinancijsku imovinu kako bi mogli obavljati svoje funkcije, te je ista od velike vanosti. Proraunski korisnici moraju paziti kada evidentirati rashode za nabavu u razredu 4, potrebno je znati da uvijek treba poveati izvore vlasnitva pri nabavi nove imovine.Preko primjera iz prakse mogue je vidjeti kako proraunski korisnici vre knjienje odreenih situacija u glavnim knjigama, a one se odnose na kupnju, ulaganje u postojeu, revalorizacija, otpis i sl. U radu su prikazane sheme i skice knjienja promjena nad nefinancijskom imovinom te bilanca proraunskih korisnika koja pokazuje poziciju nefinancijske imovine.Rad poblie opisuje neke od promjena u zakonima o proraunskom raunovodstvu, poput pravilnika o produljenju vijeka nefinancijske imovine, te ulaganju u istu.

POPIS KORITENIH KRATICA

i dr. = i drugo, i drugi i sl. = i slino npr. = na primjer HR = Hrvatska fin. = Financije/Financijski

POPIS SHEMA

1. Shema 1. Knjigovodstvena evidencija kupnje nefinancijske imovine [ 3, str. 129 ] ................................................................................................................. 52. Shema 2. Knjigovodstvena evidencija nabave imovine na robni zajam, kredit i leasing [ 3, str. 130 ] ........................................................................................ 63. Shema 3.Knjigovodstvena evidencija primitka nefinancijske imovine darovanjem [ 3, str. 130 ] ................................................................................. 74. Shema 4. Knjigovodstvena evidencija primitka imovine od prorauna ili proraunskih korisnika [ 3, str. 131 ] ................................................................ 85. Shema 5. Knjigovodstvena evidencija prodaje nefinancijske imovine [ 3, str. 288 ] ............................................................................................................... 166. Shema 6. Knjigovodstvena evidencija prijenosa imovine [ autor prema 3, str. 344] ................................................................................................................ 187. Shema 7. Knjigovodstvena evidencija prijenosa imovine [autor prema 3, str. 344 ] ............................................................................................................... 188. Shema 8. Knjigovodstvena evidencija nabave proizvedene dugotrajne imovine [autor] ............................................................................................................. 219. Shema 9. Knjigovodstvena evidencija nabave neproizvedene dugotrajne imovine [autor] ............................................................................................... 2310. Shema 10. Knjigovodstvena evidencija nefinancijske imovine u pripremi [autor] ........................................................................................................................ 2511. Shema 11. Knjigovodstvena evidencija nabave opreme uz plaanje predujma [autor] ............................................................................................................. 2612. Shema 12. Knjigovodstvena evidencija revalorizacije dugotrajne imovine [autor] ............................................................................................................. 27

POPIS TABLICA

1. Tablica 1. Pozicija nefinancijske imovine u bilanci [autor prema 3, str. 127].... 3

LITERATURA

[1] Biani, N. et al. (2011) Proraunsko raunovodstvo, Zagreb, TEB-poslovno savjetovanje[2] Burian, K. et al. (2004) Raunovodstvo prorauna i proraunskih korisnika. Zagreb: RRiF plus[3] Dremel, N. et al. (2011) Raunovodstvo prorauna i proraunskih korisnika. Zagreb: RRiF plus[4] Glavota, M. (2008) Dugotrajna nefinancijska imovina, RRif 11/2008, str. 53[5] Vaiek, D. et al. (2007) Raunovodstvo prorauna. Zagreb, RiF[6] Pravilnik o financijskim izvjetajima (NN 13/2010, 42/2011)[7] Pravilnik o proraunskom raunovodstvu i raunskom planu (NN 114/10)[8] Zakon o izvravanju Dravnog prorauna (NN 24/12)[9] Zakon o proraunu (NN 87/08)[10] Ministarstvo financija.hr URL:http://www.mfin.hr/hr/proracun (2012-12-08)

___________________