revista icpard resumen ejecutivo final ii

Resumen Ejecutivo de las Normas Internacionales de Información

Financiera, para Pequeñas y Medianas Entidades-NIIF-PYMES”

Lea en esta Edición:

Organo O�cial del Instituto de Contadores Públicos Autorizados de la República Dominicana (ICPARD)

AÑO 03 • EDICION 03 • NOVIEMBRE 2016

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05¿Qué son los paraísos fiscales?

06Articulo para el Foro de Firmas

08Conceptos y Principios Generales

10Presentación de Estados Financieros

12Estado de Situación Financiera

13Estado del Resultado Integral y Estado de Resultados

14Estado de Cambios en el Patrimonio

15El Estado de Flujos de Efectivo en el contexto de la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF PyMES)

16Notas a los Estados Financieros

18El Ejercicio Del Control Según La Sección 9 De Niif Para Las Pymes

19Guía para la selección y la aplicación de las políticas contables que se usan en la preparación de los estados financieros

20Instrumentos Financieros Básicos

22Otros temas relacionados con Instrumentos Financieros

23Contabilización e Información de los Inventarios de Conformidad Con Niif Pymes

24Inversiones en Asociados

27Reconocimiento, Medición y Registro de las Propiedades Inmobiliarias “Enfoque de las Secciones 13; 16; 17 y 23 de las NIIF-PYMES”

28Propiedades, Planta y Equipos (PP&E)

30Los activos intangibles distintos de la plusvalía

32Combinaciones de Negocios y Plusvalia

33Arrendamientos

34Provisiones y Contingencias

35Provisiones y Contingencias Según Las Niif Para Pymes

36Pasivos y Patrimonio

Inversiónen Negocios

Conjuntos

Contenido07

Pequeñas y Medianas Entidades (PYMES)47Hiperinflación

25

El CPA Dominicano- 3

38Ingresos de Actividades Ordinarias

39Subvenciones del Gobierno

40Costo por Préstamo

41Pagos Basados en Acciones

43Deterioro del Valor De Los Activos

44Beneficios a los Empleados

45Impuesto a las Ganancias

46Conversión de Moneda Extranjera

49Eventos Posteriores al Final del Periodo Reportado

50Información a Revelar sobre Partes Relacionadas

51Actividades Agrícolas sobre Extracción

52Entidad que adopte por primera vez la NIFF

54Expectativas del Pacto Fiscal – Hacia una reforma fiscal integral

AÑO 03• EDICIÓN #3, NOVIEMBRE 2016

Dirección GeneralFelipe Montero

Equipo de EdiciónYasmin Horta

Diseño y DiagramaciónSomos Artes Gráficas

Tel.: [email protected]

Editorial

Instituto de Contadores Públicos Autorizados de la República Dominicana

En nombre de la Junta Directiva del ICPARD extiendo a todos los contadores dominicanos y de América, un fraterno saludo en momentos que nuestra Institución trabaja arduamente en los impostergables proyectos que prometimos y que la Contaduría demanda.

Establecer el sistema de Control de Calidad para una mejor práctica profesional; modificar la ley 633 que crea la institución y que data del año 1944; fundar la Universidad del ICPARD con especial concentración en maestrías y post grados en materias afines, completar el proceso de la implementación de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF); restablecer la emisión del sello por cada Dictamen emitido sobre Estados Financieros y la activación de la Cooperativa de los Contadores, es parte de esta agenda que habrá a muy corto plazo, de reencauzar la profesión colegiada más antigua de nuestro país.

Al reconocer el esfuerzo conjunto que vienen realizando las diferentes comisiones técnicas recientemente designadas, extiendo un vehemente llamado a todos los Contadores a que sean los auténticos protagonistas del entusiasmo que hoy nos embarga, mediante la integración decidida para la honra de Dios y nuestro Patricio Juan Pablo Duarte, Presidente Advitam del ICPARD y ejemplo universal de transparencia y altruismo. Lo citamos: “Trabajemos por y para la patria, que es trabajar para nuestros hijos y para nosotros mismos”.

Disfruten del valioso instrumento técnico que es la Revista El CPA Dominicano con esta edición especial.

Muchas gracias.Lic. Felipe MonteroPresidente

MENSAJE DEL PRESIDENTE


El escándalo mundial desatado por los “Panamá Papers”, tras la filtración de más de 11 millones de documentos confidenciales que dejó al descubierto las maniobras y manejos financieros poco claros de figuras públicas, ha puesto en contexto un modelo conocido desde hace mu-cho tiempo como los “Paraísos Fiscales”.

En el mundo existen territorios que sus legislaciones co-merciales y tributarias son incentivos para que inversores extranjeros constituyan corporaciones económicas cuyos fines para nada pueden ser considerados “pecaminosos”. Todos los que conocemos como funciona el mundo de los negocios sabemos que las corporaciones son escudos para proteger los patrimonios de los empresarios y fami-lias con grandes fortunas de trucos legales y para garan-tizar la continuidad de los mismos después de la partida física de sus creadores. Desde esta óptica siempre que los patrimonios protegidos bajo la sombrilla de estos ve-hículos societarios, hayan pagado los impuestos que es-tablecen las leyes en sus países de origen no incurren en ningún tipo de ilegalidad, sin embargo existen otros es-cenarios en los cuales estas corporaciones son formadas para proteger fortunas producidas por actividades ilícitas, como el narco tráfico, la prostitución, la corrupción entre otras y es por ello que se debe investigar cual ha sido el propósito con el cual han sido conformadas esas entida-des. Estos territorios clasificados por la organización para la cooperación y el desarrollo económico (OCDE) como

paraísos fiscales presentan las siguientes características:

• El Patrimonio de estas entidades esta exento del pago de impuestos.

• Sus leyes y regulaciones administrativas no obligan el intercambio de información financiera con otros paí-ses.

• Los trámites para aperturar cuentas en el sistema fi-nanciero son muy poco burocráticos.

Según Tax Justice, red internacional para la justicia fiscal con sede en Londres, en la actualidad existen 73 territo-rios en el mundo que pueden ser considerados como “Pa-raísos Fiscales”.

Los diez primeros son Suiza, Hong Kong, Delaware, Neva-da, Singapur, Isla Gran Caimán, Luxemburgo, Islas Vírge-nes Británicas, El Líbano y Bahréin.

Pero Panamá, que está en el centro de la controversia por los millones de documentos filtrados del Bufete Mossack Fonseca (una firma de abogados panameña especializa-da en constituir empresas de carpetas), se defiende ar-gumentando que su legislación no contempla el secreto bancario y que tienen acuerdos firmados con varios países para el intercambio de información.

Presidente ICPARD Felipe Montero

¿Qué son los Paraísos Fiscales?


El objetivo de este artículo se centra en todo profesional debe reconocer los requerimientos de información financiera para los estados financieros consolidados y separados de acuerdo con la Sección 9, Estados Financieros Consolidados y Separados de la NIIF para las PYMES, que fuera emitida en julio de 2009

NIIF para las PYMESLa NIIF para las PYMES tiene como objeto aplicarse a los estados financieros con propósito de información general de entidades que no tienen obligación pública de rendir cuentas Pequeñas y Medianas Entidades.

La NIIF para las PYMES incluye requerimientos obligatorios y otro material (que no es de carácter obligatorio) que se publica en conjunto.

El objetivo de los estados financieros con propósito de información general de una pequeña o mediana entidad es proporcionar información sobre la situación financiera, el rendimiento

financiero y los flujos de efectivo de la entidad que sea útil para la toma de decisiones

económicas de una gama amplia de usuarios (entre los que podemos mencionar, propietarios que no participan en la gestión del negocio, propietarios potenciales, prestamistas y otros acreedores actuales y potenciales) que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información.

El objetivo de la Sección 9 Estados Financieros Consolidados y Separados es prescribir cuándo los estados financieros consolidados deben presentarse y, además, prescribir los requerimientos de información financiera para la preparación de los estados financieros consolidados, separados y combinados.

Estados financieros consolidados:El principio para los estados financieros consolidados es que estos presentan información financiera acerca del grupo (es decir, la controladora y sus subsidiarias) como una sola entidad contable. Salvo en circunstancias muy especiales, la NIIF para las PYMES exige que toda entidad que sea controladora presente estados financieros consolidados.

La cuestión principal que requiere de juicio profesional en cuanto a los estados financieros consolidados surge al momento de identificar las subsidiarias.

Una subsidiaria es una entidad, entre las que se incluyen entidades sin forma jurídica definida, tales como las fórmulas asociativas con fines empresariales pero sin forma jurídica definida, que es controlada por otra (conocida como controladora)

Estados financieros separados:La NIIF para las PYMES no exige la presentación de estados financieros separados.

Cuando se preparan estados financieros separados, la Sección 9 requiere que la entidad elija el modelo del costo o el modelo del valor razonable para contabilizar, en esos estados financieros, sus inversiones en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta yasociadas.

Estados financieros combinados:La NIIF para las PYMES no exige la presentación de estados financieros combinados.

El principio para los estados financieros combinados es que estos presentan información financiera acerca de dos o más entidades controladas por un único inversor como si se tratara de una sola entidad contable. Si bien los estados financieros combinados incluyen aquellas entidades que están bajo el control común de un único inversor, no incluyen al inversor controlador en cuestión.

Artículo Para el Foro de Firmas

Ángel Antonio Alberto Argentina


El Instituto de Contadores Públicos Autorizados de la Re-pública Dominicana, desde el año 2000 está difundien-do entre los profesionales de la Contaduría Pública y el Empresariado Nacional la adopción de las Normas Inter-nacionales de Contabilidad, hoy Normas Internacionales de Información Financiera. Actualmente las Normas Inter-nacionales de Información Financiera han sido objeto de emisión de resoluciones, en las cuales se establece el uso por parte de todos los profesionales de la contabilidad y la obligatoriedad del uso de las mismas por todas las Empre-sas en la República Dominicana; más aun, actualmente las NIIFs, están definidas en Normas Full y NIIF para Pymes y sobre esta última abordaré el pequeño artículo; en el cual definiremos cuales son las condiciones para el uso de una o de las otras.

NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACION FI-NANCIERA PARA PEQUEÑAS Y MEDIANAS ENTIDA-DES (NIIF PARA PYMES).

En la Republica Dominicana en el año 2008, fue emitida la ley 488-08, en la cual se definen lo que son las Micro-Em-presas, las Pequeñas Empresas y las Medianas Empresas. Cuáles fueron los parámetros tomados para establecer es-tas tres categorías de Empresas?. Pues se tomaron como base las siguientes variables para definirlas:

1) Micro Empresa: son aquellas que tienen de 1 a 15 Empleados, con un activo de RD$3, 000,000.00 (Tres Millones de pesos con 00/100) y que gene-ren ingresos brutos de aproximadamente RD$6, 000,000.00 (Seis Millones de Pesos con 00/100).

2) Pequeña Empresa: son aquellas que tienen de 16 a 60 empleados y activos entre 5 millones a 12 mi-llones de pesos y que tienen una facturación bruta de entre 6 millones a 40 millones de pesos.

3) Mediana Empresa: son aquellas que tienen entre 61 y 200 empleados, con activos que oscilan entre

los 12 millones y los 40 millones y además generan ingresos brutos entre 40 a 150 millones de pesos anuales.

Mediante esta ley se establecieron una serie de condicio-nes para acceder a fondos destinados a financiamiento de estas empresas, pero también fueron creadas condiciones mediante las cuales la gerencia de las mismas está obliga-da a cumplir con todas las obligaciones fiscales que es-tablecen las leyes tributarias de la Republica Dominicana.

CONCEPTO DE NIIF PYMES, SEGÚN LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACION FINANCIERA PARA PYMES.

Están definidas las NIIF para Pymes, según las normas In-ternacionales de Información Financiera, aquellas entida-des que emiten Estados Financieros de uso general, o sea que la información contenida en sus Estados Financieros, son usadas solamente por los usuarios interesados en la información emitida por la administración de la Entidad.

Es importante resaltar aquí que por el hecho de que se emita un dictamen en el cual se exprese que los estados financieros están conforme a NIIF PARA PYMES, si la enti-dad responsable de los mismos tiene obligación de rendir información publica no puede establecer que los mismos están conforme a NIIF para Pymes.

Si una entidad es subsidiaria de una Matriz, que utiliza NIIF completas, no necesariamente la subsidiaria está obligada a utilizar las NIIF completas y por el contrario puede utili-zar las NIIF para Pymes; pero con la condición de que no tenga que rendir información pública.

Las Empresas que utilizan las NIIF completas se diferencian de las Pymes porque estas tienen que rendir información pública y también en algunos casos pueden mantener ac-tivos en Fiducia.

Ex-Presidente ICPARDRamón Antonio Perello P.

Pequeñas y Medianas Entidades (PYMES)

SECCIÓN 1

AQUI EMPIEZA RESUMEN


Hoy en día el mundo es una aldea económica, donde la tecnología y los mercados de capitales han obli-gado a las empresas grandes, medianas y pequeñas, a presentar informaciones financiaras confiables, con las condiciones para ser útil en poder de los intere-sados en ellas, en consecuencia dichas informaciones financieras deben tener, entre otras, las siguientes ca-racterísticas cualitativas:

1. Relevancia y fiabilidad2. Comparabilidad3. Verificalidad4. Oportunidad y comprensibilidad

Por eso los contadores de hoy debemos estar día a día atendiendo a los cambios tecnológicos y la evo-lución de los mercados de capitales, considerando su impacto en los niveles de regulación contable para el registro de las operaciones que se producen como consecuencia de ellos, así como para certificar a nuestros clientes de manera confiable conforme a sus necesidades.

El objetivo de los estados financieros de una empresa grande, pequeña o medina, es proporcionar informa-ción confiable y objetiva de su situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo, que sea útil para la toma de decisiones de todos los usuarios que directa e indirectamente inciden en ellas, tales como accionistas, entidades reguladoras y fiscalizadoras, así como también posibles inversionistas, por lo que, las informaciones que se presentan en dichos estados financieros deben contener las condiciones necesa-rias para suplir las necesidades especificas de cada uno de los usuarios.

Desde mi punto de vista, dentro de los aspectos más importantes de la sección 2 de la NIIF-PYMES, es re-cordarnos que la situación financiera de una entidad, es la relación existente entre los activos, pasivos y pa-trimonio a una fecha determinada, así como también de su rendimiento el cual presenta la relación entre ingresos y gastos durante un período determinado.

Es muy importante entender y manejar las caracte-

Conceptos y Principios Generales

ICPARD Juan Antonio Vasquez Cruz

SECCIÓN 2


rísticas que deben contener las operaciones conta-bles para ser incorporadas en los estados financieros como parte de un activo, pasivo, ingreso, costo o gasto, lo cual según lo que conocemos en esta sec-ción se considera como “Reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos”.

En la presentación de los estados financieros a una fecha y período determinado no podemos perder de vista el proceso de medición, el valor razonable y la base contable de acumulación la cual según la norma se recomienda que sea por lo devengado.

Medir los activos, pasivos, ingresos y gastos es ase-gurarnos de la objetividad de una entidad para deter-minar el valor monetario presentado en sus estados financieros, tomando como base su costo histórico y el valor razonable.

Otros aspectos hay que mencionar como son, el re-sultado integral total y resultado, medición en el re-conocimiento inicial, medición posterior, medición

activos no financieros en reconocimiento inicial y me-dición de pasivos no financieros. Existen diferencias ente la NIIF-PYMES y las NIIF completas o como mejor se les conoce como NIIF Full, en este aspecto no hay diferencias importantes entre ellas, ya que las características se presentan prácticamente igual, sin embargo lo más relevante es que en la NIIF-Full el marco conceptual no forma par-te de ella y en consecuencia no interfiere en ninguna otra NIIF.

Finalmente, exhortamos a todos los contadores a implementar políticas contables de forma escrita, en las cuales se pueda verificar que cada transacción en sus empresas es contabilizada apegadas a las normas que la regulan, sin perder de vista que estas son de carácter universal y en consecuencia los conceptos que manejamos en nuestro país deben ser entendi-bles en todo el mundo.

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La finalidad de esta Sección 3 es explicarnos acerca de la presentación razonable de los estados finan-cieros, los requerimientos para el cumplimiento de la NIIF para las PYMES y qué es un conjunto completo de estados financieros.

El objetivo de los estados financieros con propósito de información general de una pequeña o mediana empresa es proporcionar información sobre la situa-ción financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad que sea útil para la toma de decisiones de los diferentes actores denominados usuarios tanto internos como externos.

De tal forma que podamos definir, que de acuerdo a las NIIF –PYMES un juego completo de estados finan-cieros se conforma según el siguiente esquema:

En el apartado propio de la presentación del estado financiero, debemos enumerar que el mismo conlleva varios aspectos, los cuales son:1. Presentación razonable; 2. Cumplimiento de las NIIF para PYMES; 3. Empresa en marcha; 4. Frecuencia de la presentación de reportes; 5. Consistencia de la presentación; 6. Información comparativa; 7. Materialidad y agregación; 8. Conjunto completo de estados financieros; 9. Identificación de los estados financieros; y 10. Presentación de información no requerida

por las NIIF para PYMES.

Comparación con las NIIF Completas Finalmente podemos destacar como uno de los pun-tos de diferencia principal que la NIC 1 y la Sección 3 de la NIIF para las PYMES se basan en los mismos principios para la presentación de estados financie-ros. No obstante, dado que la NIIF para las PYMES está redactada en lenguaje sencillo e incluye mucho menos orientación sobre cómo aplicar los principios, las diferencias entre la NIC 1 y la Sección 3 pueden surgir en la práctica. Adicionalmente podemos men-cionar que la Sección 3 sólo trata cuestiones genera-les de la presentación. Las demás cuestiones tratadas por la NIC 1 se detallan en las Secciones 4 a 6 y 8 de la NIIF para las PYMES.

Costa RicaGustavo Flores Oviedo

Presentación de Estados Financieros

SECCIÓN 3


Gustavo Flores Oviedo

La Sección 4 establece los requerimientos generales para la presentación del estado de situación financiera, guías para determinar su estructura y requerimientos mínimos sobre su contenido. El estado de situación financiera pre-senta los activos, pasivos y patrimonio de una entidad a una fecha específica.

La información sobre la naturaleza de los recursos econó-micos (y derecho sobre ellos) es importante para la toma de decisiones económicas de una amplia gama de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medi-das de sus necesidades específicas de información.

Las partidas mínimas a presentar en el estado de si-tuación financiera son: efectivo y equivalentes al efectivo, deudores comerciales y otras cuentas por cobrar, activos financieros, inventarios, propiedades, planta y equipo, propiedades de inversión, activos intangibles, activos bio-lógicos, inversión en asociadas, inversiones en entidades controladas de forma conjunta, acreedores comerciales y otras cuentas por pagar, pasivos financieros, pasivos y acti-vos por impuesto corrientes, pasivos y activos por impues-tos diferidos, provisiones, participaciones no controladoras presentadas dentro del patrimonio de forma separada y patrimonio atribuible a los propietarios de la controladora. (Sección 4.2).

Esta Norma no prescribe ni el orden ni el formato en que tienen que presentarse las partidas. Además precisa que “Se añadirán otras partidas cuando el tamaño, natu-raleza o función de una partida o grupo de partidas sea tal que la presentación por separado resulte relevante para comprender la situación financiera de la entidad.” (Sección 4.9 a).

Las denominaciones utilizadas y el ordenamiento de las partidas o agrupaciones de partidas podrán modificarse de acuerdo con la naturaleza de la entidad y de sus transac-ciones, para suministrar información que resulte relevante para comprender la situación financiera de la entidad.

Los activos y pasivos se clasifican como corrientes o no corrientes en el estado de situación financiera, excepto cuando una presentación basada en el grado de liquidez proporcionase información que sea fiable y más relevante. Cuando se aplique tal excepción, todos los activos y pasi-vos se presentarán de acuerdo con su liquidez aproximada (ascendente o descendente).

Las partidas clasificadas como corrientes son parte del ca-pital de trabajo de la entidad o son activos que se espera realizar, utilizar o vender dentro del ciclo de operaciones normal de la entidad, o son pasivos pendientes de liquidar dentro de los doce meses a partir del período de presenta-ción. La clasificación se basa en las condiciones al final del período de presentación. Una entidad clasificará todos los demás activos y pasivos como no corrientes.

Una entidad con capital en acciones debe revelar en el es-tado de situación financiera o en la notas para cada clase de capital en acciones: el número de acciones autorizadas, emitidas y pagadas totalmente, así como las emitidas pero aún no pagadas en su totalidad, el valor nominal de las acciones, una conciliación entre el número de acciones en circulación al principio y al final del período, los derechos, privilegios y restricciones correspondientes a cada clase de acciones, las acciones de la entidad mantenidas por ella o por sus subsidiarias o asociadas, las acciones cuya emisión está reservada como consecuencia de la existencia de op-ciones o contratos para la venta de acciones describiendo las condiciones e importes, y una descripción de cada re-serva incluida en el patrimonio.

Una entidad sin capital en acciones (una fórmula societaria o fiduciaria) debe revelar en el estado de situación financie-ra o en la notas información equivalente a la requerida en el párrafo anterior, mostrando los cambios producidos du-rante el período en cada una de las categorías que compo-nen el patrimonio y los derechos, privilegios y restricciones asociados a cada una.

Estado de Situación Financiera

SECCIÓN 4

Percy Vílchez OlivaresPerú


Percy Vílchez Olivares

Se requiere que una entidad presente su resultado inte-gral total para un período (su rendimiento financiero para el período) en uno o dos estados financieros. Esta sección indica la información que tiene que presentarse en esos estados y cómo presentarla.

Una entidad presentará su resultado integral total para un período: En un único estado del resultado integral, en cuyo caso el estado del resultado integral presentará todas las partidas de ingreso y gasto reconocidas en el período, o en dos estados-un estado de resultados y un estado del resultado integral, en cuyo caso el estado de resultados presentará todas las partidas de ingreso y gasto reconoci-das en el período, excepto las que estén reconocidas en el resultado integral total fuera del resultado, tal y como permite o requiere la NIIF para las PYMES.

Según el enfoque de un único estado, el estado del resul-tado integral incluirá todas las partidas de ingreso y gasto reconocidas en un período a menos que la NIIF para las PYMES requiera un tratamiento diferente para ciertas cir-cunstancias.

Como mínimo se debe incluir en el estado del resultado integral, partidas que presenten los siguientes importes del período:

Los ingresos de actividades ordinarias.

Los costos financieros. La participación en el resultado de las inversiones en aso-ciadas y entidades controladas de forma conjunta, conta-bilizadas utilizando el método de la participación.El gasto por impuestos, con algunas exclusiones.Un único importe que comprenda el total del resultado después de impuestos de las operaciones discontinuadas,

y la ganancia o pérdida después de impuestos, reconocida en la medición al valor razonable, menos costos de ventas, o en la disposición de los activos netos que constituyan la operación discontinuada.

El resultado.Las partidas reconocidas de otro resultado integral clasifi-cadas por su naturaleza. Estas partidas se reconocen cuan-do se producen algunas ganancias y pérdidas que surjan de la conversión de los estados financieros de un negocio en el extranjero, algunas ganancias y pérdidas actuariales, y algunos cambios en los valores razonables de los instru-mentos de cobertura.

La participación en el otro resultado integral de asociadas y entidades controladas de forma conjunta contabilizada por el método de la participación.El resultado integral total.

Además, se revelarán por separado las siguientes partidas como distribuciones para el período:

El resultado del período atribuible a la participación no controladora y a los propietarios de la controladora.El resultado integral total del período atribuible a la par-ticipación no controladora y a los propietarios de la con-troladora.

Según el enfoque de dos estados, el estado de resultados presentará, como mínimo, las partidas que presenten los importes descritos en los apartados desde la (a) hasta la (f) del párrafo anterior, con el resultado en la última línea. El estado del resultado integral comenzará con el resultado (f) como primera línea y presentará, como mínimo, las par-tidas que presenten los importes descritos en los aparta-dos desde la (g) hasta la (k) del párrafo anterior.

SECCIÓN 5

Estado del Resultado Integral y Estado de Resultados

Nelson HahnEx-Presidente ICPARD


El efecto de las NIIF’s en el Estado de Cambios en el Patri-monio y el Estado de Resultados y Ganancias Acumuladas en la PYMES

En el contexto dominicano la elaboración de los estados complementarios, denominados Estado de Flujo de Caja y Estado de Cambios en el Patrimonio de una sociedad comercial, permiten evaluar la ejecución de políticas con-tables vinculadas al nivel de beneficios, la participación de los socios y el potencial del capital de trabajo para la autogestión operativa.

Apoyándose en las normativas emitidas por el Buro Inter-nacional de Normas de Contabilidad (IASB, por sus siglas en ingles), las Normas Internacionales de Información Fi-nanciera (NIIF’s), también conocida por sus siglas en in-gles IFRS (International Finantial Reporting Standard) se establecen como la herramienta más idónea para reflejar y transparentar el espectro económico y financiero de las empresas, ya que exige un detalle exhaustivo de todas las partidas que componen los estados financieros (balance general, estado de resultados, estado de costo de pro-ducción o de ventas). En adición a la exigencia de la infor-mación detallada de los estados, los balances deben estar conciliados y confirmados con los deudores y acreedores. Esto permite que al emitir un dictamen de los estados fi-nancieros y sus estados complementarios, los interesados reciben un documento debidamente garantizado por un profesional de la contabilidad certificado bajos las NIIF’s.Tomando en consideración el auge que han venido ma-

nifestando las pequeñas y medianas entidades (PYMES, por sus siglas en español), el IASB, a partir del año 2009, introdujo los requerimientos contables pertinentes para ser aplicados en el sector de las PYMES. Dentro de esos requerimientos se encuentra el Estado de Cambios en el Patrimonio y de Resultados y Ganancias Acumuladas, que tiene a sustituir el Estado de Resultado Integral y el de cambios en el patrimonio. Mediante este documento el interés societario recibe la información necesaria y su-ficiente para entender y evaluar el desarrollo del negocio y enterarse de que sus aportes mantienen la integridad financiera que evite la disolución.

Es importante destacar que por las características y pecu-liaridades de las PYMES, estas entidades para mantener-se operando tienden a vincularse a otras con más poder económico y de operación, por lo que pueden perder el control de sus actividades. En tal sentido, es importante que los propietarios muestren por separado sus inversio-nes, mostrando cuál es su patrimonio conciliado al inicio y al final de cada periodo. De ahí es que se hace necesario la elaboración del Estado de Cambios en el Patrimonio, Estado de Resultados y Ganancias Acumuladas, cuyos componentes son los siguientes: a) capital por aportes de socios, b) ganancias acumuladas, c) variaciones en primas y precios de los productos adquiridos, d) capital de los socios reexpresado, e) participación de nuevos socios o aportes de socios actuales, f) patrimonio total al final del periodo.

SECCIÓN 6

Estado de Cambios en el Patrimonio

Julio Gutiérrez HerediaICPARD


¿Por qué un estado de flujos de efectivo?

El éxito, crecimiento y supervivencia de toda entidad, de-pende de su habilidad de generar u obtener efectivo. La utilidad neta es importante para los usuarios de los esta-dos financieros, pero también lo es el potencial de gene-ración de efectivo de una entidad. En el día a día el efecti-vo, un recurso tangible, es lo que permite a las entidades sobrevivir y no lo es necesariamente la utilidad neta, que es mas un indicador de desempeño financiero. Los accio-nistas esperan dividendos, los acreedores esperan pagos, los empleados esperan salarios y las autoridades tributa-rias esperan el pago de impuestos. Por lo tanto, el Estado de Flujos de Efectivo es una parte esencial de la informa-ción financiera de una entidad, siendo más relevante, en las economías emergentes y para las pequeñas y medianas entidades, donde el acceso al financiamiento puede ser mas limitado.

Estructura

En este contexto, el Estado de Flujos de Efectivo, según requiere la Sección 7 de la NIIF PyMES, presenta los cam-bios en el efectivo y equivalentes ocurridos durante el año y los clasifica en 3 tipos de actividades:

De operación

Se relacionan con la actividad que constituye la principal fuente de ingresos de las actividades ordinarias de la enti-dad, por lo que generalmente proceden de transacciones, sucesos y condiciones que entran en la determinación del resultado. El flujo de actividades de operación es un in-dicador clave al momento de determinar si es necesario recurrir a financiamiento externo.

De inversión

Se relaciona con la adquisición o disposición de activos a largo plazo y otros activos financieros no considerados equivalentes de efectivo. En ciertas situaciones, quizá no sea posible determinar con claridad si un desembolso es una actividad de operación o de inversión, y en este senti-do un criterio establecido en las NIIF completas aplicable también en NIIF PyMES, es que para que el mismo pueda considerarse actividad de inversión debe dar pie al recon-ocimiento de un activo.

De financiamiento

Incluye los flujos de efectivo que producen cambios en el tamaño y composición del patrimonio y de los financia-mientos tomados por la entidad.

La clasificación por actividades del estado de flujos de efectivo, presenta los cambios en el efectivo de manera que permite a los usuarios evaluar los cambios en los ac-tivos netos de una entidad, su estructura financiera (inclu-ida su liquidez y solvencia) y su capacidad para afectar a los importes y las fechas de los flujos de efectivo, a fin de adaptarse a la evolución de las circunstancias y a las opor-tunidades.

Comparación con las NIIF completas

La NIIF PyMES y las NIIF completas comparten los mismos principios para la presentación de los flujos de efectivo. Las simplificaciones en la NIIF PyMES, son mayormente del lenguaje utilizado en la redacción de la norma, utilizando un estilo más llano y simple. Asimismo, en la NIIF PyMES no se exige de manera explícita la presentación neta de ciertos flujos que la NIC 7 sí requiere.

SECCIÓN 7

El Estado de Flujos de Efectivo en el contexto de la Norma Internacional de Información Financiera para

Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF PyMES)

Omar del Orbe y Denisse SánchezICPARD


¿Qué son las notas a los estados financieros? Son aclara-ciones o explicaciones de hechos o situaciones cuantifica-bles. Representan la difusión de cierta información que no está directamente reflejada en los estados, y que son de suma utilidad para que los usuarios tomen decisiones con una mayor información a la contenida en el propio cuerpo de los Estados Financieros.

Es importante señalar que las notas a los estados financie-ros no sustituyen a los estados financieros, sino que son, como se indica parte integrante de los mismos; a través de las notas se puede obtener información relevante a consi-derar, siendo necesario analizar su contenido y se vuelve obligatoria su presentación.

Cada nota debe ser identificada claramente y presentada dentro de una secuencia lógica, guardando en lo posible el orden de los rubros de los estados financieros con la finalidad de poder relacionarlos.

Refiriéndonos específicamente a las NIIF para las PYMES, en su apartado Módulo 8: Notas a los estados financieros, vemos que esta norma establece los principios mínimos a la información a presentar de los estados financieros y como presentarla, la aplicación de esta norma permitirá que se logre una presentación razonable de la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de las PYMES.

En el contexto de la NIIF para las PYMES, concretamente debe lograr lo siguiente:

• conocer la estructura de las notas y el orden en que se presentan;

• conocer los requerimientos para presentar las políticas contables;

• entender el requerimiento para presentar información sobre juicios profesionales esenciales al aplicar las po-líticas contables; y

• entender cómo presentar la información sobre fuentes clave de incertidumbre en la estimación.

La Sección 8 Notas a los Estados Financieros establece los principios subyacentes a la información a presentar en las notas a los estados financieros y cómo presentarla. Espe-cifica la estructura de las notas y exige que se revelen las políticas contables significativas seleccionadas y la infor-mación más sensible sobre las estimaciones y otros juicios empleados al aplicar dichas políticas contables.

La revelación de los más importantes juicios de esta na-turaleza permite a los usuarios de los estados financieros

SECCIÓN 8

Notas a los Estados Financieros

Olga Leticia Hervert SáenzPresidenta del Comité Ejecutivo Nacional del Instituto Mexicano De Contadores PúblicosMéxico


comprender mejor cómo se aplican las políticas contables, así como hacer comparaciones entre entidades con res-pecto a los fundamentos sobre los que la gerencia efectúa dichos juicios.

Las notas proporcionan descripciones narrativas o desa-gregaciones de partidas presentadas en esos estados e in-formación sobre partidas que no cumplen las condiciones para ser reconocidas en ellos.

Estructura de las notas.

Las notas:

a) (a) presentarán información sobre las bases para la pre-paración de los estados financieros, y sobre las políti-cas contables específicas utilizadas,

b) revelarán la información requerida por esta NIIF que no se presente en otro lugar de los estados financie-ros; y

c) (c) proporcionarán información adicional que no se presenta en ninguno de los estados financieros, pero que es relevante para la comprensión de cualquiera de ellos.

Una entidad hará referencia para cada partida de los esta-dos financieros a cualquier información en las notas con la que esté relacionada. Una entidad presentará normalmen-te las notas en el siguiente orden:

1. Declaración de cumplimiento de las NIIF para PYMES;

2. Resumen de las políticas contables relevantes para la comprensión de los estados financieros;

3. información soporte de las partidas presentadas en los estados financieros en el mismo orden en que se pre-sente cada estado y cada partida; y

4. cualquier otra información a revelar.

Información a revelar de las políticas contables

1) Las bases o base de medición utilizada para la elabo-ración de estados financieros; y

2) Las demás políticas contables utilizadas que sean im-portantes para el conocimiento de los estados finan-cieros.

Información sobre juicios

Aplicar los requerimientos de la NIIF para las PYMES a las transacciones y los sucesos generalmente requiere de jui-cio profesional. La información sobre juicios esenciales y causas clave de incertidumbre en la estimación son útiles para evaluar la situación financiera, el rendimiento y los flu-jos de efectivo de la entidad. Una entidad debe revelar los juicios profesionales efectuados por la gerencia en el pro-ceso de aplicación de las políticas contables de la entidad y que tengan el efecto más significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros.

La revelación de los más importantes juicios de esta na-turaleza permite a los usuarios de los estados financieros comprender mejor cómo se aplican las políticas contables, así como hacer comparaciones entre entidades con res-pecto a los fundamentos sobre los que la gerencia efectúa dichos juicios.

Conclusión:

Al aplicar el módulo 8 de las NIIF a las PYMES, permite enfatizar, aclarar la información que se encuentra plasmada en los estados financieros. La información financiera con-tenida en el cuerpo de los estados financieros son datos duros, sin embargo, adquieren un valor significativo a tra-vés de las notas, porque en ellas se muestra la integración de la cifra, nos indica cómo se determinó la misma, no debemos de olvidar que las notas deben ser preparadas por la administración de la empresa, porque es ella quien conoce al detalle sobre la integración de las cifras repor-tadas.


El párrafo 9.4 de la sección 9 de las NIIF para las PYMES establece lo siguiente:

Control es el poder para dirigir las políticas financieras y de operación de una entidad, con el fin de obtener beneficios de sus actividades. Si una entidad ha creado una entidad de cometido específico (ECE) para cumplir con un objetivo concreto y perfectamente definido, la entidad consolidará la ECE cuando la esencia de la relación indique que la ECE está controlada por esa entidad.

El primer asunto por afrontar en la consolidación de estados financieros es delimitar el alcance. Ello permitirá definir las empresas que entrarán en la consolidación de estados financieros. Dos términos son las claves para definir el alcance: control y esencia de la relación. El control es fácilmente identificable cuando se manifiesta a través de la posesión de acciones representativas del capital social. Una posesión accionarial superior al cincuenta por ciento otorga control para dirigir las actividades de operación, inversión y financiamiento. Sin embargo, la evaluación del control puede resultar compleja cuando el control procede de acuerdos contractuales no evidentes.

Es común que los empresarios creen sociedades paralelas a su organización para sacar del estado de situación financiera pasivos y transferir gastos o pérdidas. Un caso emblemático fue ENRON, el gigante norteamericano había creado una serie de sociedades sobre las cuales no poseía acciones, pero ejercía el control. Las normas contables norteamericanas requerían la consolidación solamente si se poseía acciones por un porcentaje superior al cincuenta por ciento. Al no poseer ninguna acción no consolidaban empresas con pérdidas y con pasivos garantizados por ENRON. Posteriormente a este caso las normas contables norteamericanas cambiaron y las NIIF también. La Sección

9 aborda este tema al mencionar a las ECE.

Hace unos años nos enfrentamos a una situación digna de ser narrada. Un equipo de auditoria de nuestra organización estuvo auditando una empresa avícola (crianza y comercialización de pollos). La compañía compra pollos bebes, los alimenta durante cuarenta y cinco días, al término de los cuales las aves son llevadas a la planta de beneficio para su sacrificio, pelado y despacho. Nuestros auditores habían recorrido la organización, inspeccionando los procesos descritos desde la crianza en los galpones hasta el despacho a los clientes. El líder del equipo reparó en una situación particular. Según sus cálculos la cantidad de personas que trabajaban en la organización excedía largamente a la cantidad de trabajadores registrados en la nómina. La pregunta se caía de madura: ¿Por qué hay menos personal en la nómina? La respuesta fue interesante y se convirtió en el hilo de la madeja. El gerente general de la avícola comentó que los obreros que vimos pertenecen a la nómina de otra empresa. Algo llamado tercerización de personal. No sería rara esta respuesta si no fuera por el hecho de que el dueño de esta empresa era el gerente de ventas de la avícola. Nos reunimos con el gerente de ventas y preguntamos por el número de clientes que tiene.

Evidentemente estábamos ante una empresa creada por el dueño de la avícola para sacar de sus estados financieros gastos, pérdidas acumuladas y pasivos financieros. En el “papel” el gerente de ventas funge de dueño de la empresa tercerizadora; sin embargo, en sustancia el control es ejercido por el dueño de la avícola al dirigir sus actividades relevantes. En este caso exigimos la consolidación de estados financieros entre la avícola y la tercerizadora. El control no se ejercía a través de la posesión de acciones, sino mediante acuerdos no evidentes.

SECCIÓN 9

El Ejercicio del Control Según La Sección 9 de Niif Para Las Pymes

Freddy Llanto Armijo Perú


Las pequeñas y medianas empresas (PYMES) han tenido un elevado crecimiento tanto a nivel nacional e Internacionalmente. Tomado en cuenta su importancia a nivel mundial el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad por sus siglas en inglés (IASB) emitieron las normas PYMES.

El Instituto de Contadores Públicos de la Rep. Dom. (ICPARD) a través de una resolución estableció de uso obligatorio en Rep. Dom. las NIFF-PYMES a partir del 2013.

La NIFF para las PYMES tiene como objeto aplicarse a entidades:

• No tienen obligación pública de rendir cuentas, y• Publican estados financieros con propósitos de

información general para usuarios externos.

Esta sección proporciona una guía para la selección y aplicación de las políticas contables que se usan en la preparación de los estados financieros. También abarca los cambios en las estimaciones contables y correcciones de errores en los estados financieros de periodos anteriores.

Son políticas contables los principios, bases, convenciones, reglas y procedimientos específicos adoptados por una entidad al preparar y presentar estados financieros. Una vez que una entidad ha adoptado una política contable para un tipo específico de transacción u otro hecho o condición, deberá cambiar esa política sólo si se modifica la NIIF para las PYMES o si la entidad llega a la conclusión de que una nueva política da lugar a información fiable y más relevante.

Al utilizar su juicio la gerencia se referirá y considerara la

aplicación de las fuentes:

• Requerimientos y guías establecidos en NIFF para PYMES que traten situaciones similares y relacionadas y,

• Definiciones, criterios de reconocimientos y conceptos de medición para activos, pasivos, ingresos y gastos y principios generales establecidos en NIFF para las PYMES.

La gerencia puede también considerar los requerimientos y guías en las NIIF completas que traten cuestiones similares y relacionadas.

Con la finalidad de que las informaciones contables sean comparables la entidad deberá aplicar de manera uniformes sus políticas contables.

Las estimaciones contables surgen como consecuencia de la incertidumbre inherente a la actividad empresarial. El proceso de estimación implica la utilización de juicios basados en la información fiable disponible. El uso de estimaciones razonables es una parte esencial de la elaboración.

SECCIÓN 10

Guía para la selección y la aplicación de las políticas contables que se usan en la preparación de los estados

financieros.

Gisela León JiménezVice Presidenta ICPARD

* César Dargam No. 10*

* * * * * *


Los instrumentos financieros, se deben contabilizar apli-cando los requerimientos tanto de la Sección 11 “Instru-mentos Financieros Básicos” como de la Sección 12 “Otros Temas relacionados con los Instrumentos Financieros” en su totalidad, también debe aplicar la Sección 22 Pasivos y Patrimonio, y por ello, abarca los instrumentos financieros más complejos y las transacciones relacionadas, incluida la contabilidad de coberturas Las dos secciones compren-den reconocimiento, dar de baja, medición y revelacio-nes de activos financieros y pasivos financieros.

Para los fines de la Sección 11, los instrumentos financieros básicos constan de lo siguiente:

• Efectivo;

• Instrumentos de pasivo (como una cuenta, pagaré o préstamo por cobrar o por pagar) que cumplan ciertas condiciones (en particular, los rendimientos para el te-nedor son fijos o variables con un criterio de tasa de in-terés observable o cotizada de referencia única); como ejemplo los siguientes:

o Cuentas comerciales y pagarés por cobrar y pa-gar

o Préstamos de bancos y de otras terceras partes

o Cuentas por pagar en moneda extranjera

o Préstamos a/de subsidiarias o asociadas que son pagaderos a la vista

o Instrumento de deuda en el cual el pago vence inmediatamente si el emisor incumple

Se valúan a costo amortizado

Costo amortizado, es la cantidad medida en recono-cimiento inicial menos el reembolso de principal, más o menos la amortización acumulativa de cualquier di-ferencia entre la medición inicial y la cantidad al venci-miento (usando el método de interés efectivo) menos, para activos, la reducción por deterioro o incobrabili-dad

El método de interés efectivo, es la tasa que exac-tamente iguala pagos (cobros) futuros de efectivo al

valor en libros, también llamado ‘Tasa Interna de Ren-dimiento’

• Compromisos de recibir un préstamo que no pueden ser liquidados por el importe neto en efectivo y se es-pera que el préstamo reúna las mismas condiciones que otros instrumentos de pasivo de esta sección; e

• Inversiones en acciones preferentes no convertibles y en acciones preferentes o acciones ordinarias sin op-ción de venta.

o Inversión en acciones convertibles o con opción de venta

o Canjes (swaps), operaciones a plazos (forwards), futuros, opciones, derechos y otros derivados

o Préstamos con condiciones de pago antici-pado inusuales (basados en cambio de im-puesto, cambio contable, vinculados a los resultados de la compañía). Todos estos pueden ser medidos fiablemente a Valo-res Razonables por Medio de Ganancia o Pérdida (VRMGP) bajo la Sección 12

Valor Razonable (VR), puede ser la cantidad por la cual un Instrumento Financiero podría ser vendido o colocado en una transacción libre, también puede tomarse el mejor precio de mercado cotizado en un mercado activo (precio de oferta) o el Precio para activos idénticos en una transac-ción reciente (salvo que las circunstancias hayan cambiado) o el valor que se estime usando una técnica de valoración.

Deterioro sólo se aplica a Instrumentos Financieros me-didos al costo o costo amortizado

En cada fecha del informe, pueda existir evidencia de que el Valor Actual (VA) está por debajo del valor en libros

• Dificultad financiera significativa del emisor

• Incumplimiento o delincuencia

SECCIÓN 11

Instrumentos Financieros Básicos

Francisco Ernesto Herrera SoriaVicepresidente Comisión Técnica Normasy Prácticas de Auditoria AICGuatemala


• Concesión anormal otorgada al deudor por el acree-dor

• Probable bancarrota de deudor o reorganización.

• Cambios significativos con un efecto adverso que ha-yan tenido lugar en el entorno tecnológico, de merca-do, económico o legal en el que opera el emisor.

Valoración de deterioro:

• Individualmente para todos los instrumentos de patri-monio

• Individualmente para instrumentos de deuda que son significativos individualmente

• Para otros instrumentos de deuda, sea individualmen-te o agrupados con base a características de riesgos similares

• Devaluación es reconocida en Ganancias y Pérdidas

Medición de pérdida de deterioro:

• Instrumentos de deuda: Diferencia entre el valor en libros y Valor Actual VA corriente de flujos de efecti-vo estimados descontados a la tasa original de interés efectivo del activo. (Usar tasa corriente si es variable.)

• Instrumentos de patrimonio: Diferencia entre el valor en libros y mejor estimado (aproximación) de la canti-dad (podría ser cero) que la entidad podría recibir si el activo fuese vendido en la fecha del informe.

Reversión de una pérdida de deterioro:

• Requerida si el problema que causa el deterioro origi-nal se reduce

• Revaluar pero no más de lo que el valor en libros hu-biera sido si ningún deterioro hubiese sido reconocido (esto es, no al VR sino al nuevo ‘costo amortizado’)

• Reversión reconocida en P y G

Dar de baja a un activo financiero:

Dar de baja = eliminar del balance general sólo cuando:

• Derechos a flujos de efectivo expiran o son pagados

• Todos los riesgos y retribuciones (flujos de efectivo) son transferidos a otra entidad

• Algunos riesgos y retribuciones se transfieren pero no sustancialmente todos y el control físico de activos es transferido a otra parte que tiene el derecho a vender el activo a una tercera parte no relacionada.

o Eliminar el activo viejo totalmente y

o Reconocer separadamente cualesquiera derechos y obligaciones retenidos o creados en el traspaso (medir al valor razonable)

o Si el traspaso no resulta en una baja, mantenga el activo traspasado en libro y reconozca el pasivo financiero para la consideración recibida.

o No hay compensación

• Remitente da colateral no en efectivo:

• Si el receptor puede vender o pignorar el colateral: El remitente debe mostrar el activo separadamente en su balance de situación.

• Si el receptor vende: Debe reconocer un pasivo para devolver el colateral.

• Si el remitente incumple: No reconoce el colateral y el receptor lo reconoce en el VR (o si ya lo ha vendido, no reconoce el pasivo).

Revelar activos y pasivos financieros por categorías en el balance general:

• Patrimonio o deuda al valor razonable por medio de ganancia o pérdida (VRMGP)

• Deuda a costo amortizado

• Patrimonio medido al costo menos desvalorización

• Pasivos al valor razonable por medio de ganancia o pérdida (VRMGP)

• Pasivos a costo amortizado

• Términos, condiciones y restricciones de activos y pa-sivos financieros

• Para aquellos en VRTGP, detalles de cómo fue deter-minado el VR

• Detalles de traspaso de activos financieros que no ca-lifican para ser bajados

• Detalles de activos financieros comprometidos como colateral

• Detalles de incumplimientos en préstamos por pagar

Elementos de ingresos, gastos, ganancias y pérdidas:

• Cambios en VR para instrumentos valorizados al VR-MGP

• Ingreso de interés total y gasto total de interés en IF no medidos al VRMGP

• Pérdida de deterioro por clase de activo financiero

Referencias Bibliográficas

• Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para las PYMES), Modificaciones de 2015Material de formación sobre la NIIF para las PYMES. Fundación IFRS

• Presentaciones preparadas por el Departamento de Educación de la Fundación IFRS para llevar a cabo ca-pacitación sobre las NIIF para PYMES

Alcance de la NormaLa sección 12 aplica a los instrumentos financieros y a las transacciones que sean complejas y que no estén dentro del alcance de la sección 11. Algunos de los instrumentos cubiertos por esta sección son: Valores respaldados con activos, contratos de futuros, swaps de tasas de interés y contratos forward, e instrumentos financieros designados como instrumentos de cobertura.

No aplica a los instrumentos financieros básicos cubiertos en la sección 11, a intereses en subsidiarias, asociadas o negocios conjuntos, instrumentos financieros que son del capital propio de la entidad, derechos y obligaciones de los empleadores bajo planes de beneficios a empleados (sección 28), contratos para adquirir consideraciones contingentes en una combinación de negocios (sección 19), contratos para comprar o vender partidas no financieras tales como mercancías, inventarios o activos fijos, a menos que el contrato imponga riesgos sobre el vendedor o el comprador que no son típicos para tales contratos.

Reconocimiento y mediciónUna entidad reconocerá un instrumento financiero cuando venga a ser parte de las provisiones de un contrato. El activo financiero o pasivo financiero será reconocido inicialmente a su valor razonable, el cual es normalmente el precio de la transacción. Al final de cada periodo de reporte, la medición posterior será a su valor razonable con los cambios reconocidos a través de resultados, a excepción de a) algunos cambios en el valor razonable de los instrumentos de cobertura, en una relación designada de cobertura, los cuales son reconocidos en otros ingresos compresivos (OIC) y b) instrumentos de capital sin cotización publica y cuyo valor razonable no pueda

medirse de otra forma con fiabilidad sin esfuerzo o costo desproporcionado, los cuales son medidos al costo menos el deterioro.

A los fines de determinar el valor razonable, deterioro de activos y baja en cuentas de activos financieros y pasivos financieros, la entidad deberá aplicar las guías establecidas en la sección 11, específicamente los párrafos del 11.21 al 11.38.

Contabilidad de CoberturasLa contabilidad de cobertura permite que la ganancia o pérdida en el instrumento de cobertura y en el instrumento cubierto, se reconozcan simultáneamente en los resultados. La contabilidad de cobertura solo se permite para los riesgos siguientes: Riesgo de la tasa de interés de un instrumento de deuda; riesgo de tasa de cambio o de tasa de interés en un compromiso firme o en una transacción proyectada altamente probable; riesgo de precio de una mercancía o producto y riesgo de tasa de cambio en una inversión neta en una operación en el extranjero.

Se definen también cuatro tipos de instrumentos de cobertura que son permitidos para la contabilidad de cobertura.

RevelacionesAdemás de todas las revelaciones requeridas en la sección 11, por cada contabilidad de cobertura deberá revelarse, entre otras, lo siguiente: Descripción de la cobertura; Descripción del instrumento de cobertura y el valor razonable a la fecha de reporte; y, Naturaleza del riesgo que está siendo cubierto.

SECCIÓN 12

Otros temas relacionados con Instrumentos Financieros

Rafael NovaICPARD


La Sección 13 de la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF PYMES), está enfocada al tratamiento contable de los inventarios y las exigencias normativas.

Los inventarios se definen como activos que cumplan las condiciones siguientes:

a) Poseídos para ser vendidos en el curso normal de las operaciones;b) En proceso de producción con vista a esa venta;c) En forma de materiales y suministros que se consumirán en el proceso de producción; o en la prestación de servicios.

Es importante destacar, que esta Norma no aplica para las obras en progreso que surgen de contratos de construcción, los instrumentos financieros y los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola y productos agrícolas en el punto de cosecha o recolección.

Bajo esta Norma, los inventarios deben medirse al importe menor entre el costo y el precio de venta estimado menos los costos de terminación y venta y se introduce el término deterioro del valor para reconocer las pérdidas por daños, obsolescencia o bajas en los precios del mercado. Mientras que, bajo las Normas Internacionales de Información Financiera se establece que los inventarios se medirán al costo o valor neto realizable, el que sea menor, el cual incluye las pérdidas señaladas.

Los costos de adquisición de los inventarios comprenderán

el precio de compra, aranceles de importación y otros impuestos, excepto aquellos que serán posteriormente recuperados, como es el caso del ITBIS. Los costos de financiamiento en la compra de los inventarios deben ser reconocidos como gastos. Dentro de las técnicas para medir el costo de los inventarios, están: método de costo estándar, método de los minoristas o el precio de compra más reciente, si los resultados se aproximan al costo, siendo este último un cambio en el método de valuación de los inventarios, lo cual consideramos, facilita la valuación de los mismos.

Los inventarios de partidas que no son habitualmente intercambiables y los bienes y servicios producidos y segregados para proyectos específicos, deben ser medidos utilizando la identificación específica de sus costos individuales, los demás pueden ser medidos utilizando los métodos de primera entrada primera salida (FIFO) o costo promedio ponderado. Se utilizará la misma fórmula del costo para todos los inventarios de una misma naturaleza o usos similares, para los que no sean similares o usos distintos, puede estar justificada la utilización de fórmulas de costo distintas. Al igual que lo establecen las Normas Internacionales de Información Financiera, el método de última entrada primera salida (LIFO) no está permitido bajo esta Norma.

En esencia, consideramos que esta Norma facilita la contabilización e información de los inventarios, independientemente de las disposiciones fiscales que rigen para estos en la República Dominicana.

SECCIÓN 13

Contabilización e Información de los Inventarios de Conformidad Con Niif Pymes

Arabellis Calderón G.ICPARD


La Sección 14 de la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF PyMES), trata sobre la contabilización de las asociadas en estados financieros consolidados y en los estados financieros de un inversor que no es una controladora, pero tiene inversión en una o más asociadas.

¿Qué es una asociada?Dependiendo del grado de control o de influencia, una inversión en otra entidad puede ser una subsidiaria, una asociada, un negocio conjunto o un instrumento financiero. En cada caso el tratamiento contable es diferente, por lo que resulta clave una adecuada identificación.

De acuerdo a NIIF PyMES, una asociada es una entidad, incluyendo una entidad sin forma jurídica definida tal como una fórmula asociativa con fines empresariales, sobre la que el inversor posee influencia significativa.

¿En términos prácticos como se llega a la conclusión de que un inversor tiene influencia significativa en una entidad? Influencia significativa se define como el poder de participar en las decisiones de política financiera y de operación de la asociada, sin llegar a tener control (en cuyo caso sería un subsidiaria), o control conjunto (estaríamos entonces hablando de un negocio conjunto), sobre tales políticas.

Existe una presunción refutable de que un inversor que mantiene directa o indirectamente el 20 por ciento o más del poder de voto en la asociada (sin llegar a tener control) tiene influencia significativa.

Reconocimiento y mediciónExisten tres modelos de contabilización permitidos, que deben aplicarse a todas las inversiones en asociadas que

tenga una entidad:

Costo menos deterioroPermitido a menos que la inversión en la asociada tengan un precio de cotización publicado, en cuyo caso se requiere la medición al valor razonable. Los dividendos y otras distribuciones se reconocen como ingresos.

Método de la participaciónLa inversión se reconoce inicialmente al precio de la transacción, incluyendo los costos de transacción, y se ajustará posteriormente para reflejar la participación del inversor tanto en el resultado como en otro resultado integral de la asociada. Las distribuciones y otras disminuciones del patrimonio de la asociada se reconocen como una disminución en el valor de la inversión.Al momento de la adquisición, el inversor debe reconocer diferencias positivas o negativas entre el valor razonable de los activos netos adquiridos y el precio de adquisición. Igualmente, debe reconocerse la pérdida posterior por deterioro. El método de participación debe descontinuarse en el caso de pérdida de influencia significativa o adquisición de control.

Valor razonableLa inversión se reconoce inicialmente al precio de la transacción, sin incluir los costos de la transacción. En cada fecha de reporte, la entidad que invierte medirá su participación al valor razonable con efecto en resultados.

Diferencia con NIIF completasEn NIIF completas, sólo se permite el método de participación.

SECCIÓN 14

Inversiones en Asociadas

Denisse Sánchez y Omar del OrbeICPARD


Esta sección se centra en la contabilización e información de las inversiones en negocios conjuntos. Que es un acuerdo contractual mediante el cual dos o más partes emprenden una actividad económica que se somete a control conjunto.

El control conjunto es el acuerdo contractual de compartir el control sobre una actividad económica y existe sólo cuando las decisiones estratégicas financieras y de funcionamiento relacionadas con la actividad requieren el consentimiento unánime de las partes que comparten el control (los partícipes). Control es el poder para dirigir las decisiones de política financiera y de operación de una entidad (véase la Sección 9).

Los negocios conjuntos pueden tomar la siguiente forma:

• operaciones controladas de forma conjunta:

a. implica el uso de los recursos de los partícipes (en lugar de establecer una estructura financiera independiente)

b. cada partícipe utiliza su propia PPyE, lleva sus propios inventarios, incurre en sus propios gastos y pasivos y plantea sus propias finanzas, que representan sus propias obligaciones

c. Las actividades de la Empresa Conjunta EC, pueden llevarse a cabo por empleados del partícipe junto a actividades similares del partícipe.

d. Por lo general, el acuerdo de la EC especifica cómo se comparten los ingresos procedentes de productos en conjunto y cualesquiera gastos incurridos en común.

• Activos controlados de forma conjunta ACC;

Los ACC, son empresas conjuntas EC, que involucran el

control conjunto y a menudo la propiedad conjunta de los partícipes en uno o más de los activos aportados para, o adquiridos con el fin de operar la empresa conjunta y destinada para los propósitos de la empresa conjunta.Cada partícipe reconoce en su contabilidad:

• su participación en el activo controlado conjuntamente (ACC)

• cualquier pasivo que haya sido incurrido • su participación de los pasivos incurridos

conjuntamente con los otros partícipes • Cualquier ingreso por la venta o el uso de su

participación en las salidas (desembolsos) de la EC, junto con su parte de los gastos incurridos por la EC.

• cualquier gasto que haya sido incurrido respecto a su interés en la EC.

• Los principales problemas que surgen son:• Identificar cuándo una entidad tiene control conjunto

sobre un negocio (es decir, cuándo existe un negocio conjunto);

• Distinguir los negocios conjuntos que toman la forma de operaciones controladas de forma conjunta, de activos controlados de forma conjunta y de entidades controladas de forma conjunta;

• Determinar los activos, pasivos, ingresos y gastos a reconocer en los estados financieros con respecto a participaciones en operaciones controladas de forma conjunta y en activos controlados de forma conjunta

La Sección 15 requiere que la entidad elija uno de los siguientes tres modelos para contabilizar sus inversiones en entidades controladas de forma conjunta:

a. El modelo del costo, según el cual la inversión en un negocio conjunto se mide al costo (incluidos los costos de transacción) menos cualquier pérdida por

SECCIÓN 15

Inversiones en Negocios Conjuntos

Francisco Ernesto Herrera SoriaVicepresidente Comisión Técnica Normas y Prácticas de Auditoria AICGuatemala


deterioro acumulada. Sin embargo, el inversor que use el modelo del costo deberá utilizar el modelo del valor razonable para todas las inversiones en entidades controladas de forma conjunta para las que haya un precio de cotización publicado.

b. El método de la participación, según el cual la inversión en una entidad controlada de forma conjunta se reconoce inicialmente al precio de la transacción (incluidos los costos de transacción) y se ajusta posteriormente para reflejar los cambios que experimenta, tras la adquisición, la parte del inversor tanto en el resultado como en otro resultado integral de la entidad controlada de forma conjunta.

c. El modelo del valor razonable, según el cual la inversión en una entidad controlada de forma conjunta se reconoce inicialmente al precio de la transacción (sin incluir los costos de transacción). Luego del reconocimiento inicial, la inversión en una entidad controlada de forma conjunta se medirá al valor razonable en cada fecha sobre la que se informe. Los cambios en el valor razonable se reconocerán en resultados. No obstante, un inversor que use el modelo del valor razonable deberá utilizar el modelo del costo para las inversiones en entidades controladas de forma conjunta en las que sea impracticable medir el valor razonable con fiabilidad, sin incurrir en un costo o esfuerzo desproporcionado.

Revelaciones:• Políticas de contabilidad para las inversiones • Valor en libros de las inversiones • El importe total de los compromisos del partícipe

relacionados con la EC, incluyendo su participación en los compromisos de capital en los que han incurrido conjuntamente con otros partícipes, así como su participación de los compromisos de capital de las EC en sí.

• Si utiliza el método de participación, debe revelar el valor razonable de las inversiones en entidades conjuntamente controladas ECC registrados utilizando el método de participación para los cuales hay publicadas cotizaciones de precios

• Participación de la ganancia o pérdida de entidades conjuntamente controladas ECC y la participación en cualesquiera de las operaciones descontinuadas

• Si utiliza el modelo de costo, debe revelar la cantidad de dividendos y de otras distribuciones reconocidas como ingresos

Referencias Bibliográficas• Norma Internacional de Información Financiera para

Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para las PYMES), Modificaciones de 2015

• Material de formación sobre la NIIF para las PYMES. Fundación IFRS

• Presentaciones preparadas por el Departamento de Educación de la Fundación IFRS para llevar a cabo capacitación sobre las NIIF para PYMES


IntroducciónDado que el objetivo de los estados financieros con propósito general es proporcionar información financiera sobre la entidad que informa, es que sea útil para los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes y potenciales, en la toma de decisión frente a la concesión de recursos a la entidad, la forma en la que consideramos el reconocimiento, la medición y registro de una propiedad inmobiliaria va a incidir en la forma en que se puedan ponderar dichos estados por los interesados, por lo que enfocaremos la manera adecuada para el registro de las propiedades inmobiliarias según las diferentes Secciones que tratan el tema en las NIIF – PYMES

Las propiedades inmobiliarias se reconocen y registran en las empresas según lo que disponen las secciones que especificamos más delante de las NIIF PYMES, atendiendo el objetivo para el cual fueron adquiridas. Usualmente las empresas adquieren edificaciones para usarlas como instalaciones en el desarrollo de sus actividades productivas (Sección - 17 Propiedad Planta y Equipos), otras veces las adquieren solo para adquirir rentas o plusvalía al momento de la venta (Sección - 16 Propiedades de Inversión), también pueden construirlas para la venta en el curso normal de las operaciones (Sección - 13 Inventarios), en otro orden pudieran existir inmuebles que están siendo construidos por cuenta de terceras personas (Sección 23 – Contratos de Construcción), o que han sido retirados de producción para ponerlos en venta (NIIF - 5 Activos no corrientes disponibles para la venta)

ReconocimientoEl contador al momento de medir y reconocer en los libros las propiedades inmobiliarias debe tener muy claro cuál es el objetivo que tiene la gerencia con respecto a dicha

propiedad, eso solo lo puede saber si existe una correcta y fluida comunicación con la gerencia, cuando decimos fluida comunicación no queremos decir que necesariamente al contador le llegue la información automáticamente, porque muchas veces a los fines gerenciales no se tiene claro cuánta información necesita el contador y solo se le envían los documentos de compra del inmueble. Nosotros nos referimos a que el contador cuestione a la gerencia cuando no tenga la información completa, o sea debe cuestionar sobre el objetivo de la transacción hasta que obtenga la respuesta necesaria para hacer un adecuado reconocimiento, clasificación y registro, eso es una comunicación fluida.

Se han visto casos en que el objetivo para el cual se adquiere una propiedad varía con el tiempo y debemos estar alertas porque en esos casos debemos reclasificar el registro, por ejemplo, es posible que una empresa construya una propiedad para la venta (Sección 13 Inventarios) y luego decida utilizarla para el desarrollo de sus actividades productivas (Sección 17 Propiedades Planta y Equipos). Otro caso pudiera ser que un bien que esté siendo utilizado por la empresa en el curso normal de sus operaciones, decida descontinuar su uso y ponerlo en venta. (NIIF 5 Activos no corrientes disponibles para la venta)

Medición Para los diferentes casos en el registro de una propiedad inmobiliaria, la medición inicial es el costo, sin embargo, debemos tener presente que subsecuentemente los inmuebles se deprecian y es posible que también dicho bien se aprecie (Valor razonable) o sufra daños (Valor de deterioro) según sea el caso debe ser reconocido en los libros de la empresa.

SECCIÓN 16

Reconocimiento, Medición y Registro de las Propiedades Inmobiliarias “Enfoque de las Secciones 13; 16; 17 y 23

de las NIIF-PYMES”

Lázaro AriasEx Presidente ICPARD


PP&E: nuestros muy conocidos Activos Fijos, que en la de-finición de las NIIF son activos tangibles que se mantienen para uso en la producción o suministro de bienes o servi-cios, o con propósitos de uso administrativo, o para arren-darlos a terceros; siempre y cuando estos activos tengan una duración de más de un período de operación, gene-ralmente más de 12 meses.

Al observar los Estados Financieros y muy específicamen-te el Estado de Situación Financiera y la línea separada del renglón de PP&E, podemos entender por su definición -párrafo anterior- a qué se refiere esa partida, básicamente a activos que están en ese momento (fecha del informe) en producción y/o generando flujo de efectivo (generando valor para la entidad), de no ser así no debería estar en este renglón, esto nos lleva a diferenciar algunos Activos o renglones de Activos en el Estado de Situación Financie-ra que podría generar algunas interpretaciones y que son distintos a PP&E:

• Propiedad de inversión (véase sección 16): son terre-nos o edificios —o parte de un edificio— o ambos, mantenido por el dueño para obtener rentas o apre-ciación del capital o con ambos fines y no para la pro-ducción de bienes y servicios, y se contabiliza a Valor Razonable, salvo que esta valoración no sea posible. Por lo tanto, esto no es PP&E y se debe colocar en un renglón separado en el Estado de Situación Finan-ciera, aunque en el caso de que no pueda medirse el Valor Razonable, entonces presenta y se revela como un elemento separado dentro PP&E.

• Otro renglón a considerar en este sentido, pero en base a NIIF Completas, no para PYMES, son los Ac-tivos no corrientes Disponibles para la Venta y Activi-dades Discontinuadas (NIIF 5): Estos activos tienen su

propio renglón en el Estado de Situación Financiera basados en NIIF Completas, ya que son PP&E que se dispondrá de ellos en el periodo de operación, y se contabilizan por el valor menor entre su Valor en Libros y su Valor Razonable menos los costos para venderlo, y también cesa su depreciación, diferente a como se contabilizarían si estuvieran clasificados como PP&E.

El párrafo 17.4 prescribe que las PP&E en su Reconocimien-to Inicial en los libros de contabilidad, debe ser probable que estos generarán beneficios económicos futuros, y sus costos puedan ser medidos con fiabilidad. Adicionalmente otros componentes como repuestos, equipos auxiliares o de reservas que son de uso exclusivo de un equipo base, también puede ser reconocido como PP&E. Al reconocer una PP&E se deben considerar los siguientes elementos:

A. El costo de adquisición que contiene precio del equi-po, gastos legales, aranceles e impuestos no recupe-rables (el ITBIS no aplicaría por ser un impuesto recu-perable).

B. Todos los costos que se atribuyen para poner en ope-ración el activo, lo cual incluye costos de prueba del funcionamiento del activo.

C. Estimación de costos por desmantelamiento del equi-po al final de su uso esperado y se disponga de este.

De acuerdo al párrafo 17.11 las NIIF para PYMES no re-conoce los costos por préstamos para la adquisición y/o construcción de un activo de PP&E. Mientras que sí reco-noce como una provisión el compromiso de desmantelar el activo al final de su vida útil en el futuro.

El costo inicial se mide al precio en efectivo del momento de la adquisición, y si el pago se aplaza más allá de ter-

SECCIÓN 17

Propiedades, Planta y Equipos (PP&E)

Diómedes FelixICPARD.


minos normales entonces el costo será el valor presente de dichos pagos futuros (párrafo 17.13). Si un activo es recibido mediante una permuta se reconocerá un costo inicial equivalente al valor razonable del activo recibido o entregado, en caso que esto no pueda ser medido con fiabilidad, entonces el activo recibido se reconocerá por el valor en libros del activo entregado (párrafo 17.14).

Posteriormente al registro inicial, para contabilizar las PP&E, la entidad puede elegir en su política contable unos de los siguientes métodos:

a. Modelo del Costo (Costo Histórico): en donde el Va-lor en Libro será igual al Precio de Adquisición, menos la Depreciación, menos Deterioro del valor (VL=CH-D-D).

b. Modelo de la Revaluación (Sección 17 modificada en las NIIF para PYMES 2015): en donde el Valor en Li-bro será igual al Valor Revaluado (valor razonable al momento de la revaluación, véase NIIF 13), menos la Depreciación y el Deterioro del valor posterior, o sea, (VL=VR-D-D). Las revaluaciones deben hacerse con su-ficiente regularidad con el objetivo de que no exista diferencias significativas entre el Valor en Libro y el Va-lor Razonable a la fecha de cada informe.

Una vez conocido el valor inicial de las PP&E, ya sea por Costo Histórico o por Valor Revaluado, nos resta por un lado recordar la Depreciación que es la disminución de la capacidad del activo en el tiempo por su uso, o, por lo contrario, por no usarlo. El párrafo 17.16 prescribe que los principales componentes de las PP&E deben separarse en torno a su vida útil, de esa forma el importe depreciable se distribuye en forma sistemática entre la vida útil como expresa el párrafo 17.22 (línea recta, decreciente o por uni-dades producidas); por otro lado debemos conocer y po-ner énfasis en la parte final de la fórmula que el Deterioro del Valor de los Activos (véase la sección 27), aunque el deterioro tiene el mismo valor normativo, e igual impor-tancia que la depreciación al momento de determinar el valor en libro de las PP&E, no es menos cierto que por lo general en la práctica contable de nuestro país se ha restado importancia a este renglón, que en esencia busca dar a los activos un valor más cercano a su realidad al mo-mento del informe para que dicho valor en libro no supere el importe que se puede recuperar de dichos activos, ya sea por su venta o por su valor en uso, esto sin importar que las PP&E estén valuadas a Costo Histórico o a Valor Revaluado. Quizá la razón de esto se deba a que, para eva-

luar si ha visto deterioro un activo es necesario tener algún indicio que sugiera la pérdida de valor de un elemento o grupo de elementos de las PP&E, y hasta cierto punto para algunos profesionales resulta menos traumático no hacer caso a esos indicios, aunque esto se consideraría como una mala práctica.Las PP&E se retiran de los libros (dar de baja) cuando se disponga de los mismos, o cuando no se espere obtener beneficios económicos futuros de ellos.

Finalmente, los párrafos 17.31 y 17.32 prescriben lo que las entidades deben Revelar para cada categoría de PP&E. Estas prescripciones las podemos resumir sin ser limitativo en:

• Clasificación adecuada de PP&E (véase párrafo 4.11)• Medición a Costo Histórico o a Valor Revaluado• Método de Depreciación y sus vidas útiles (Lineal,

Decreciente o por Unidades de producción)• Una conciliación al principio y final del periodo que se

informa y los movimientos de estos en cada renglón importante de las PP&E.

A los contadores nos queda mucho camino por recorrer para fortalecer esta profesión en nuestro país, y luego mantenerla en esa privilegiada y merecida categoría, pero les puedo asegurar que las NIIF están realizadas en nues-tro lenguaje profesional, a veces simple, a veces menos simple, pero combinado con las experiencias que poda-mos tener, entrenarnos de forma adecuada, consultar con colegas de la profesión y afines, así como dedicar algo de esfuerzo a mantenernos actualizados y ejerciendo nuestra carrera con buenas prácticas, podemos llevarla (nuestra profesión) al nivel de especialización que le corresponde como en otros países del mundo, y eso, queridos colegas, eso está en las manos de cada uno de nosotros, contado-res especializados, contadores actualizados y de buenas prácticas que guardan respeto de su profesión.


La mayor importancia de entender y dominar esta norma radica en que hoy día se han presentado cambios inte-resantes en la valuación y evaluación de los activos que forman parte de una empresa, se ha evidenciado que los activos intangibles llegaran incluso a tener más valor que los tangibles, pues hablamos de conocimiento humano, de la capacidad intelectual y competitiva y de la modalidad virtual que en la actualidad se generan gran parte de los negocios en las empresas, no importa su tamaño o natura-leza, recrea un entorno donde nos manejamos con ciertos tipos de activos que precisan de su comprensión para ser estimados y reconocidos en los estados financieros, nos referimos a la contabilización de activos intangibles, espe-cíficamente los activos intangibles distintos de la plusvalía, propósitos que se detallan ampliamente en la sección 18 de las NIIFs para PYMES y que veremos brevemente.

Decimos distintos de la plusvalía por efecto de combina-ciones de negocios porque ésta es tratada en la Sección 19 de las NIIFs para PYMES, también distinta de aquellos otros activos intangibles usados para la venta en el curso normal de sus operaciones porque son tratados en la sec-ción 13 de Inventarios y la 23 de Ingresos de Actividades Ordinarias, consecuentemente, los activos intangibles re-feridos en esta norma, decimos que son aquellos identi-ficables, de carácter no monetario y sin apariencia física, cuyos beneficios económicos futuros atribuidos se esperan que fluyan a la empresa, no son generados internamente y el costo o su valor pueda ser medido con fiabilidad (18-4).

Sabemos que para ser definido como activo precisa ser se-parable, es decir, es susceptible de ser separado o dividido de la entidad y vendido, transferido, explotado, arrendado o intercambiado, bien ya sea individualmente junto con un contrato, un activo o un pasivo relacionado, o surge de un contrato o de otros derechos legales, independientemen-

te de si esos derechos son transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y obligaciones.

Son activos intangibles distintos de la plusvalía los que sur-gen de adquisiciones, tales como: licencias o concesiones, recetas, fórmulas, conocimiento científico o tecnológico, propiedad intelectual, marcas, programas informáticos, derechos de autor, las películas, las listas de clientes, las cuotas de importación, las franquicias, las relaciones co-merciales con clientes o proveedores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado, los derechos de comercia-lización, entre otros. Estos no incluyen derechos y reservas minerales.

Es posible que algunos de estos activos intangibles no sean identificables ni reconocidos por separados porque son partes de una plusvalía surgida de una combinación de negocios, o porque igual que la plusvalía, la Sección 18 prohíbe que una entidad reconozca sus activos intangibles generados internamente.

Algunos activos intangibles pueden estar incluidos en un soporte de naturaleza o apariencia física, por ejemplo: los programas informáticos para un computador ya que éste no puede funcionar sin un programa específico; son una parte integrante del equipo y serán tratados como ele-mentos de las propiedades, planta y equipo. Lo mismo se aplica al sistema operativo de un computador. Sin em-bargo, cuando los programas informáticos no constituyan parte integrante del equipo, serán tratados como activos intangibles.

El reconocimiento en los libros de los costos de un activo intangible finalizará cuando el activo se encuentre en las condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la gerencia, tales costos comprenden los de adqui-

SECCIÓN 18

Los Activos Intangibles Distintos de la Plusvalía

Francisco Antonio Molina ColónICPARD


sición, aranceles, impuestos no recuperables y cualquier costo directamente atribuible a la preparación del activo.

El método de amortización debe reflejar el patrón espera-do de consumo de los beneficios económicos futuros deri-vados del activo, pero si la empresa no puede determinar ese patrón de forma fiable, debe utilizar el método lineal de amortización. La medición posterior a su reconocimien-to será igual al costo menos cualquier amortización acumu-lada y cualquier pérdida acumulada por deterioro de valor.

Finalmente, pensamos que la parte conflictiva de esta sec-ción radica en que impide el reconocimiento con la ge-neración interna, al tiempo que muchas entidades invier-ten sumas importantes construyendo intangibles que solo pueden reconocer cuando son transferidos, en tal sentido, consideramos que esta es una gran oportunidad para am-pliar su conocimiento y discusión y armonizarla con la rea-lidad empresarial.

Les invito a que lean ampliamente la Sección 18 de las NIIFs para Pymes, la cual incluye ejemplos de casos eva-luados con sus correspondientes registros contables y la comparación con la NIIF 38 Completa.


Concepto

Una combinación de negocios es la unión de entidades o negocios separados en una única entidad que informa. El resultado de casi todas las combinaciones de negocios es que una entidad, la adquirente, obtiene el control1 de uno o más negocios distintos, la adquirida. La fecha de adqui-sición es aquélla en la que la adquirente obtiene el control efectivo sobre la adquirida.

Propósito de la Sección

Proporcionar una guía para la identificación de la adquiren-te, la medición del costo de la combinación de negocios y la distribución de ese costo entre los activos adquiridos y los pasivos, y las provisiones para los pasivos contingentes asumidos. También trata la contabilidad de la plusvalía al momento de una combinación y posteriormente.

Contabilización

Todas las combinaciones de negocios deberán contabili-zarse aplicando el método de la adquisición de la manera siguiente: (a) Identificación de una adquirente; (b) Medi-ción del costo de la combinación de negocios; (c) Distribu-ción, en la fecha de adquisición, del costo de la combina-ción de negocios entre los activos adquiridos y los pasivos, y las provisiones para los pasivos contingentes asumidos.

1 El párrafo 5 de la Sección 9 Estados Financieros Consolidados y Sepa-rados define el ‘Control’ de esta manera: “Se presume que existe control cuando la controladora posea, directa o indirectamente a través de sub-sidiarias, más de la mitad del poder de voto de una”

Costo de una combinación de negocios

La adquirente medirá el costo de la combinación de ne-gocios como la suma de: (a) los valores razonables, en la fecha de intercambio, de los activos entregados, los pasi-vos incurridos o asumidos y los instrumentos de patrimo-nio emitidos por la adquirente a cambio del control de la entidad adquirida; más (b) cualquier costo directamente atribuible a la combinación de negocios.

Distribución del costo de una combinación de negocios entre los activos adquiridos y los pasivos y pasivos con-tingentes asumidos

La adquirente distribuirá, en la fecha de adquisición, el costo de una combinación de negocios a través del reco-nocimiento de los activos y pasivos, y una provisión para los pasivos contingentes identificables de la adquirida que satisfagan los criterios de reconocimiento del párrafo 19.20 por sus valores razonables en esa fecha. Cualquier diferencia entre el costo de la combinación de negocios y la participación de la adquirente en el valor razonable neto de los activos, pasivos y las provisiones para los pasivos contingentes identificables así reconocidos, deberá con-tabilizarse como plusvalía2 o como “plusvalía negativa”, amortizable en un período de 10 años.

2 Plusvalía es el exceso del costo de la combinación de negocios sobre la participación de la adquirente en el valor razonable neto de los acti-vos, pasivos y pasivos contingentes identificables.

SECCIÓN 19

Combinaciones de Negocios y Plusvalía

Noel LuperónICPARD


El objetivo de la Sección 20 es establecer los requisitos contables y de información correspondiente a los arrenda-mientos en los estados financieros de los arrendatarios y los arrendadores.

Un arrendamiento es un acuerdo por el que el arrendador cede al arrendatario, a cambio de percibir una suma única de dinero (o una serie de pagos o cuotas), el derecho a uti-lizar un activo durante un periodo de tiempo determinado.

Podemos casificar los arrendamientos entre;• Arrendamientos Financieros: los cuales transfieren sus-

tancialmente todos los riesgos y las ventajas inheren-tes a la propiedad, y en

• Arrendamientos Operativos: quienes en cambio no transfiere los riesgos.

El arrendatario financiero debe reconocer sus derechos de uso y obligaciones como activos y pasivos en su estado de situación financiera por el importe igual al valor razonable del bien arrendado, o al valor presente de los pagos míni-mos por el arrendamiento.

El valor presente de los pagos mínimos por el arrenda-miento debe calcularse utilizando la tasa de interés implí-cita en el arrendamiento.

El arrendatario debe distribuir la carga financiera a cada período a lo largo del plazo del arrendamiento, de manera que, se obtenga una tasa de interés constante en cada pe-ríodo sobre el saldo de la deuda pendiente de amortizar. El arrendatario debe cargar las cuotas contingentes como gastos en los períodos en los que se incurran.

La depreciación de un activo arrendado debe darse, si no existiese certeza razonable de que el arrendatario obten-drá la propiedad al término del plazo del arrendamiento, el activo debe ser depreciado totalmente a lo largo de su vida útil o en el plazo del arrendamiento, el que fuere me-nor.

Los arrendatarios deben revelar sobre los arrendamientos fi-nancieros: El total de pagos mínimos futuros del arrendamien-to al final de período para el cual se informa, el total de pagos mínimos futuros del arrendamiento y una descripción general de los acuerdos de arrendamiento significativos.

El arrendatario debe reconocer los pagos por arrendamientos bajo arrendamientos operativos (excluyendo los costos por servicios tales como seguros o mantenimiento) como un gas-to de forma lineal.

Los arrendamientos operativos deben revelar el total de pa-gos futuros mínimos del arrendamiento, bajo contratos de arrendamiento operativo no cancelables, los pagos por arren-damiento reconocidos como un gasto y una descripción ge-neral de los acuerdos de arrendamiento significativos.

Los arrendadores deben presentar en su Estado de Situación Financieras los activos que se mantengan en arrendamiento financiero como una partida por cobrar, por un importe igual al de la inversión neta en el arrendamiento.En casos de transacciones de venta con arrendamiento pos-terior: El tratamiento contable va a depender del tipo de arrendamiento (financiero u operativo). Cuando la venta con un arrendamiento posterior da lugar a un arrendamiento fi-nanciero, el vendedor debe reconocer inmediatamente como ingreso cualquier exceso del producto de la venta sobre el importe en libros. En su lugar, el arrendatario vendedor dife-rirá este exceso y lo amortizará a lo largo del plazo del arren-damiento.

En caso de que la venta con un arrendamiento posterior de lugar a un arrendamiento operativo, el arrendatario vendedor debe reconocer cualquier resultado de forma inmediata. Si el precio de venta es inferior al valor razonable, el arrenda-tario vendedor debe reconocer cualquier resultad resultado inmediatamente a menos que la pérdida se compense por pagos futuros de arrendamiento a precios inferiores de los del mercado.

SECCIÓN 20

Arrendamientos

Desire GómezAbogado Deloitte


Una provisión es un pasivo sobre el que existe una incerti-dumbre acerca de su cuantía o vencimiento.

Un pasivo es una obligación presente de la empresa, sur-gida a la raíz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la empresa espera desprenderse de recursos que incorpore beneficio para la empresa.

El suceso que da origen a la obligación es todo aquel su-ceso del que nace una obligación de pago, de tipo legal o implícita para la entidad, de forma que a la empresa no le queda otra alternativa más realista que satisfacer el im-porte correspondiente. Un activo contingente es un activo de naturaleza posible, surgido a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada solo por la ocurrencia, de uno o más even-tos inciertos en el futuro.La entidad reconocerá la provisión como un pasivo en el estado de situación financiera, y el importa de la provisión como un gasto, a menos que otra sección requiera que el costo se reconozca como parte del costo de un activo tal como inventarios o propiedades, planta y equipo.

Pasivo contingente se revela un pasivo contingente siem-

pre a menos que la posibilidad de tener una salida de re-cursos sea remota y cuando una entidad sea responsable de forma conjunta y solidaria de una obligación, la parte de la deuda que se espera que cubran las otras partes se trata como un pasivo contingente. Un pasivo reconocerá un pasivo contingente como un pasivo, excepto en el caso de las provisiones para pasivos contingentesEjemplo:El proceso productivo de una entidad causa contamina-ción en el área donde está construida la planta de la enti-dad. La entidad está obligada por ley a recuperar el medio ambiente y al final de la vida útil de la planta. La entidad prevé costos que varían entre U$200.000 y U$275.000.Luego de ponderar la probabilidad de los distintos esce-narios de costos para la limpieza, se estima que las salidas de efectivo esperadas son de U$231.250.

La entidad incrementa este valor en un 5 por ciento, que constituye el ajuste para reflejar las incertidumbres en las estimaciones del flujo de efectivo. Para reflejar el valor temporal del dinero, se descuentan los flujos de efectivos ajustados al riesgo en función de la tasa libre de riesgo co-rrespondiente, por ejemplo, del 6 por ciento anual. Como resultado, la provisión se mide a valor de U$135.586.

SECCIÓN 21

Provisiones y contingencias

Yahaira Uceta Rivas ICPARD

Av. 27 de Febrero 265 Edif. Cesario Contreras, Suite 207, Santo Domingo, República Dominicana. Teléfonos: (809) 563-8079/ (809) 563-8073/ (809) 563-8004 Email: [email protected] / [email protected] Website: www.parkerrandallrd.com

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El Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB por sus siglas en inglés) emitió en el año 2009 las NIIF para Pymes, se trata de una norma separada que pre-tende que se aplique a los estados financieros con pro-pósito de información general y otro tipo de información financiera para entidades privadas y entidades sin obliga-ción pública de rendir cuentas. El término “pequeña y me-diana entidad” se suele utilizar para describir a entidades muy pequeñas sin considerar si publican estados finan-cieros con propósito de información general para usua-rios externos. En diversas partes del mundo, los países han desarrollado sus propias definiciones de Pymes para múltiples propósitos. En ocasiones este tipo de entidades procesan estados financieros para uso únicamente de los propietarios /gerentes o dirigido a entidades fiscales u otros organismos gubernamentales o regulatorios.

Las NIIF para Pymes están estructuradas por temas y cada uno constituye una sección; en esta ocasión repasaremos lo concerniente al reconocimiento y medición inicial de Provisiones y Contingencias, descritas en la sección 21. Esta cubre las provisiones o pasivos de cuantía o venci-miento inciertos, así como pasivos y activos contingentes.

La norma indica que una entidad solo reconocerá inicial-mente una provisión cuando:

a) La entidad tenga una obligación en la fecha sobre la que se informa como resultado de un suceso pasado; b) sea probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos que comparten beneficios económicos para liquidar la obligación; yc) el importe de la obligación pueda ser estimado de for-ma fiable.

Asimismo la norma indica que la entidad deberá recono-cer la provisión como un pasivo en el estado de situación financiera y el importe de la provisión como un gasto.

SI, por ejemplo, la entidad tuvieran una obligación le-gal que pueda ser exigida por ley, o cuando tuviera una obligación implícita porque un suceso pasado creó una expectativa válida ante terceros, también deberá recono-cerse la provisión; esto en el entendido de que la entidad no tiene otra alternativa más realista que liquidarla.

En cuanto a la medición inicial, se estipula que se me-diara la provisión como “la mejor estimación del importe requerido para cancelar la obligación, en la fecha sobre la que se informa”, entendido esto como el importe que la entidad pagaría racionalmente para liquidar la obligación al final del periodo o para transferirla a un tercero.

Si la provisión involucra una cantidad importante de parti-das, la estimación se hace con una ponderación de todos los posibles desenlaces por sus probabilidades asociadas. Si hay un rango de desenlaces posibles que sea continuo y cada punto tiene la misma probabilidad de ocurrir, se utilizará el valor medio del rango.

En el caso de que la provisión surja de una única obliga-ción, la mejor estimación para cancelar puede ser el des-enlace individual que resulte más probable. Sin embargo, cuando otros desenlaces posibles sean mucho más caros o más baratos que el desenlace probable, la mejor esti-mación podría ser un importe mayor o menor.La norma también establece que cuando el efecto del va-lor en el tiempo del dinero resulte significativo, el impor-te de la provisión será el valor presente de los importes que se requieran para liquidar la obligación. La tasa de descuento será una tasa antes de impuestos que refleje las evaluaciones actuales del mercado correspondiente al valor en el tiempo del dinero

Adicionalmente, se excluye de la medición inicial de una provisión las ganancias provenientes por disposiciones es-peradas de activos.

Cuando una parte o la totalidad del desembolso necesario para liquidar una provisión pueda ser reembolsada por un tercero, la entidad debe reconocer el mismo como un acti-vo separado solo cuando sea prácticamente seguro que la entidad recibirá dicho reembolso al cancelar la obligación y el importe reconocido no podrá exceder el importe de la provisión. Según la normativa, el reembolso por cobrar se presentará en el estado de situación financiera como un activo y no se compensará con la provisión, mientras que en el estado de resultados integral, la entidad puede compensar cualquier reembolso de terceros contra el gas-to relacionado con la provisión.

SECCIÓN 21

Provisiones y Contingencias según las NIIF para Pymes.

Alvaro Castagneto. Socio Director de Deloitte


En la fotografía del balance general es necesario dar cré-ditos al lado derecho de la ecuación contable, me refiero a los instrumentos financieros de naturaleza acreedores, que como bien lo define la NIIF para PYMES, corresponde al pasivo y patrimonio. Es decir, esta sección 22 establece los principios para clasificar los instrumentos financieros emitidos por una entidad, y como se deben contabilizar los instrumentos de patrimonio emitidos para las partes que actúan en calidad de propietarios.

Es importante hacer la aclaración que es prácticamente imposible obviar la lectura íntegra de la sección 22 en la NIIF para PYMES, por lo que pretender recoger en estas sucintas líneas de la referida sección, constituye un atrevi-miento de nuestra parte. La motivación es que al finalizar, el lector muestre un interés por profundizar su estudio.

Con esta sección el viejo esquema ha muerto, queda ob-soleto. Para quienes nos iniciamos en este arte de vivir los números, hacen ya unas buenas décadas, la clásica fórmula de que Activo = Pasivo + Capital, tenemos que reenfocarla y considerar que los Activos Netos (Patrimo-nio) es igual al Activo – Pasivo, es decir el patrimonio es el residual de los Activos de una entidad.

Una definición concreta de un pasivo es cuando nos re-ferimos a una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, que, a su vencimiento, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos. Ciertos pasivos clasifican como componentes de patrimo-nio, si se dan ciertas condiciones en donde esté presente una obligación de otorgar parte proporcional del patrimo-nio en una fecha posterior cumplidas o no algunas consi-deraciones estipuladas.

Otra corrección generacional que debemos hacer cuando contabilizamos las transacciones referentes al patrimonio es que, si los instrumentos de patrimonio se emiten an-tes de que la entidad reciba el efectivo u otro recurso, la entidad presentará el importe por cobrar (no como un ac-tivo) como aprendimos y está expuesto en algún libro de texto, sino que debe ser una compensación al patrimonio en su estado de posición financiera. Este hecho debe de revelarse en las notas de los estados financieros, cuando se distingue el capital en circulación o suscrito y pagado.

Una práctica común en nuestro medio, es la existencia de la cuenta de Aportes para Futuras Capitalizaciones, ahora bien, esta consideración de patrimonio no puede ponde-rarse de forma abstracta a lo establecido en nuestra le-gislación societaria que impone ciertas restricciones a las formas de ejecutar las transacciones con los accionistas o tenedores de cuotas según el tipo de sociedad comercial. Aquí, también deseo de hacer un breve aparte, y es la consideración sobre los costos de emisión de las acciones. La sección 22 considera que los costos de transacción de una transacción de patrimonio, deben ser una deducción del patrimonio neto de cualquier beneficio fiscal relacio-nado. Hoy día, esto representa una diferencia de criterio entre la práctica fiscal y contable, y son los llamados gas-tos de constitución (costos de registro, tasas cobradas por reguladores o supervisores, importes pagados a asesores legales, contables, y otros profesionales, costos de impre-sión y los timbres relacionados). Éstos en vez de ser un activo, deben ser considerados como una deducción del patrimonio, neto de cualquier beneficio fiscal relacionado.

La Sección 22 no distingue entre las categorías particu-lares de patrimonio, y no se centra en la legislación o la constitución de las compañías, por lo cual, en nuestro caso debemos referirnos a lo establecido en la Legislación Dominicana, dígase la Ley 479-08.

SECCIÓN 22

Pasivos y Patrimonio

Carlos A. Ortega. ICPARD


Algo que pudiera parecer simple es la distribución a los propietarios en sus dos momentos, primero la declaración del dividendo, y segundo la cancelación de estos dividen-dos. La sección 22 nos específica el reconocimiento de cualquier variación en el valor razonable, como un ajuste al importe de la distribución. Mientras que la legislación tributaria en nuestro país indica que desde el primero mo-mento se impone el pago del 10% del impuesto que co-rresponde por los dividendos pagados a los accionistas.

En cada una de las consideraciones de la Sección 22 de las NIIF’s para PYMES queda bien claro que ninguna tran-sacción de patrimonio puede generar ganancia ni pérdida por los cambios que se produzcan, en buen dominicano diríamos que los platos sucios en el patrimonio deben de lavarse en esta sección del estado de la posición financiera y no deben afectar en el resultado integral por estas tran-sacciones.

Espero que la lectura de este breve material haya desper-tado el interés de ampliar su estudio.

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Los ingresos por actividades ordinarias están constituidos por las entradas brutas de los beneficios económicos ob-tenidos durante el periodo, surgidos en el curso de las actividades ordinarias de la entidad, siempre que tal en-trada de lugar a un aumento en el patrimonio, que no esté relacionado con las aportaciones de los propietarios. Es-tos ingresos ordinarios proceden de la venta de bienes, la prestación de servicios, los contratos de construcción en los que la entidad es el contratista, y el uso por parte de terceros, de activos de la entidad que produzcan intere-ses, regalía o dividendos.

Los ingresos de actividades ordinarias que surjan de tran-sacciones y hechos específicos, calificaran para ser reco-nocidos en el estado de resultados, siempre que sea pro-bable que la entidad obtenga algún beneficio económico futuro asociado con la partida de ingresos de actividades ordinarias, y que el importe de estos ingresos pueda me-dirse con fiabilidad, utilizando el valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir, dicho valor debe de considerar el importe de cualquier descuento comer-cial, descuento por pronto pago y rebajas por volumen de ventas que sean practicados por la entidad. También se deben considerar aquellas entradas que no son en efecti-vo, y que el acuerdo constituye un financiamiento, en este caso el valor razonable de la contraprestación es el valor presente de todos los cobros futuros determinados utili-zando una tasa de interés imputada.

El objetivo fundamental al contabilizar los contratos de construcción es la distribución de los ingresos de activida-des ordinarias y los costos que cada uno de ellos genere, entre los periodos contables a lo largo de los cuales se ejecutan. En el caso de que la totalidad del contrato entra en un único periodo contable, los ingresos y costos se re-conocerán en el mismo periodo contable.

Para presentar y revelar los ingresos y los contratos de construcción en los estados financieros, la entidad revela-

rá las políticas contables adoptadas para el reconocimien-to de los ingresos de actividades ordinarias, incluyendo los métodos utilizados para determinar el porcentaje de terminación de las transacciones involucradas en la pres-tación de servicios y el importe de cada categoría de in-gresos de actividades ordinarias reconocida durante el periodo. En el caso de los contratos de construcción se revelará, el importe de los ingresos y los métodos utiliza-dos para determinar los ingresos de actividades ordinarias de los contratos reconocidos en el periodo, además de los métodos usados para determinar el grado de realización del contrato en proceso. También en este caso la entidad presentará, los importes brutos adeudados por los clien-tes por trabajo realizado según un contrato, como un acti-vo y adeudados a los clientes como un pasivo.

La comprensión de los juicios profesionales juega un pa-pel esencial en la contabilización de los ingresos y de los contratos de construcción, porque permite aplicar los cri-terios para identificar las transacciones de ingresos prove-nientes de las actividades ordinarias de una entidad.

Un buen juicio profesional nos ayudará a evaluar adecua-damente la situación financiera, los resultados de las ope-raciones y los flujos de efectivo de una entidad en una fe-cha determinada, de acuerdo con la NIIF para las PYMES y las NIIF en su aplicación general.

SECCIÓN 23

Ingresos de Actividades Ordinarias

Juan Carlos EspinalICPARD


Una subvención del gobierno es una ayuda en forma de una transferencia de recursos a una entidad en contrapar-tida del cumplimiento, futuro o pasado, de ciertas condi-ciones relacionadas con sus actividades de operación. No se consideran subvenciones del gobierno las formas de ayuda gubernamental a las que no cabe razonablemente asignar un valor, ni las transacciones con el gobierno que no pueden distinguirse de las demás operaciones norma-les de la entidad receptora de la ayuda. Las ayudas guber-namentales que se conceden a una entidad a través de beneficios fiscales no son tratadas en esta sección de las NIIF para pymes.

El término “gobierno” hace referencia tanto a la adminis-tración del gobierno en sí, como a las agencias guber-namentales y organismos similares, ya sean locales, re-gionales, nacionales o internacionales. Por analogía, las subvenciones recibidas de agencias de fomento no gu-bernamentales deben contabilizarse de forma similar a las subvenciones del gobierno. Dichas agencias brindan ayu-da económica y abarcan agencias y autoridades locales, regionales, nacionales e internacionales.

Las subvenciones del gobierno son a veces conocidas con otros nombres, como subsidios, transferencias o primas. Revisten muchas formas que pueden variar tanto en la na-turaleza de los recursos transferidos a una entidad como en las condiciones que rodean su concesión. El propósito de la subvención puede ser el de incentivar a la entidad para emprender una determinada acción que normalmen-te no hubiera emprendido de no contar con esa ayuda.

Reconocimiento y medición

Una entidad reconocerá las subvenciones del gobierno como sigue: a) una subvención que no impone condicio-nes de rendimientos futuros específicos sobre los recep-tores se reconocerá como ingreso cuando los importes obtenidos por la subvención sean exigibles; b) una sub-

vención que impone condiciones de rendimientos futuros específicos sobre los receptores se reconocerá como in-greso solo cuando se cumplan las condiciones de rendi-miento y c) las subvenciones recibidas antes de que se satisfagan los criterios de reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias se reconocerán como pasivo.

Si el gobierno proporciona apoyo a una entidad y es ade-más accionista de dicha entidad, debe valorarse si está actuando como gobierno o en su condición de accionista. Si en la aportación del gobierno no hay ninguna exigencia asociada que obligue a la entidad a cumplir determinadas condiciones relacionadas con su actividad de explotación, es probable que dicha aportación no constituya una sub-vención oficial y por consiguiente. la misma deba contabi-lizarse como una aportación de capital.

Si una entidad recibe un préstamo del gobierno sin interés o con un interés inferior al interés del mercado, la diferen-cia que surge entre el valor de mercado del préstamo y el importe recibido, al momento del reconocimiento inicial, se debe considerar y registrar como una subvención del gobierno.

Una entidad medirá las subvenciones al valor razonable del activo recibido o por recibir.

Información a revelar

Una entidad revelará la siguiente información sobre las subvenciones del gobierno: a) la naturaleza y los impor-tes de las subvenciones del gobierno reconocidas en los estados financieros; b) las condiciones incumplidas y otras contingencias relacionadas con las subvenciones del go-bierno que no se hayan reconocido en resultados y c) una indicación de otras modalidades de ayudas gubernamen-tales de las que se haya beneficiado directamente la en-tidad.

SECCIÓN 24

Subvenciones del Gobierno

Luis OlivoDirector de Auditoría KPMG


CONTENIDO DE LA NORMA

Alcance: Esta Sección especifica la contabilidad de los costos por présta-mos. Son costos por préstamos los intereses y otros costos en los que una entidad incurre, que están relacionados con los fondos que ha tomado prestados.

Los costos por préstamos incluyen:

a) Los gastos por intereses calcula-dos utilizando el método del in-terés efectivo como se describe en la Sección 11 Instrumentos Fi-nancieros Básicos.

b) Las cargas financieras con respec-to a los arrendamientos finan-cieros reconocidos de acuerdo con la Secció 20 Arrendamientos.

c) Las diferencias de cambio proce-dentes de préstamos en moneda extranjera en la medida en que se consideren ajustes de los costos por intereses.

Reconocimiento Una entidad recon-ocerá todos los costos por préstamos como un gasto en resultados en el periodo en el que se incurre en ellos. A diferencia de las Normas Completas ( NIC 23) esta norma no permite capi-talizar intereses como parte del costo atribuido a los activos capitalizables, que cumplan con los requerimientos de sus respectivas normas.

Información a revelar Esta Norma re-quiere que se revelen los costos finan-cieros, de la manera siguiente:

• Costos financieros • El gasto total por intereses (utili-

zando el método del interés efec-tivo) de los pasivos financieros que no están al valor razonable en resultados.

Esta sección no requiere ninguna otra información adicional a revelar.

EL PROBLEMA CENTRAL:

En la práctica muchos contadores y preparadores de estados financieros, tienen dudas acerca del impacto en los registros contables de los costos financieros a la tasa de interés efectiva.

La tasa de interes efectiva es la tasa de interes que surge al estimar el flujo de efectivo en el periodo de vigencia del prestamo.

Cuando se proyecta el flujo de caja libre de la tabla de amortizacion del prestamo a largo plazo y se descuenta a la tasa del mercado surge una difer-encia entre el Valor Inicial del registro y el Flujo de Caja Neto o sea el Valor Presente Neto.

Los costos de prestamos incluiran el monto neto de los intereses del prestamo mas la prima de descuento que surja al reconocer la diferencia del valor razonable.

Otro asunto a considerar, está relacio-nado con el costo de otros servicios que no son intereses de préstamos, que las Entidades de Intermediación Financiera cargan, por el manejo de cuentas, impuesto a los cheques (sal-idas) del 0,15%, comisiones de cartas de crédito, etc.,

Al contabilizar los cargos bancarios del mes, se tienden a registrar todos estos cargos a gastos financieros y los mis-mos deben segregarse a otras cuentas de gastos según cada concepto.

Las diferencias cambiarias por presta-mos en moneda extranjera, son parte de la costos financieros y se clasifican como tales.

A Modo de ejemplos para ilustrar esta Nor-ma citamos el impacto en los costos por préstamos de los eventos siguientes:

• Préstamos sin intereses recibidos de accionistas y partes relacionadas: Se reconocen inicialmente al valor pre-sente y la diferencia con el valor facial o nominal se cargara a costos de présta-mos durante el periodo de vigencia.

• Prima de rescate de obligaciones: Cuando la empresa se convierte en emisor de obligaciones debe asumir como costo de préstamos la amor-tización de la prima de rescate, sea esta una redención anticipada o regular.

• Penalidades por redención anticipada de Inversiones: Es el caso en el cual las empresas invierten en Títulos y Valores de Deuda o en Instrumentos finan-cieros de los intermediarios financieros y de valores, y deciden cancelarlas antes de su fecha de redención. Los contratos establecen penalidades que deben reconocerse con cargo a los re-sultados del periodo.

• Mora por atrasos en pago de cuotas: La mora surge por la penalidad del acreedor al recibir los pagos a fecha de vencimiento.

• Para las empresas que lo asumen rep-resenta un incremento de sus costos de préstamos.

• Cambios en las tasas de interés: Como consecuencia de lo anterior la clasificación del Préstamo según el Reglamento de Evaluación de Activos (R.E.A.) puede ir variando (A,B,C,D...) y se producirán aumento de las tasas nominales durante el periodo de vi-gencia del mismo. Estos ajustes son parte de los costos de préstamos y se reconocen en el periodo en el cual se incurren.

Concluciones:

Los costos por préstamos, constituyen una partida significativa en los resultados inte-grales de las empresas, por lo cual deben ser reconocidos y medidos adecuadamente en la fecha de emisión y publicación de los estados financieros para propósitos genera-les. La adopción de las NIIF PYMES por primera vez basada en la Sección 25, es la decisión integral de las empresas para dar el trata-miento contable adecuado a esta y otras Normas.

EJEMPLOS DE COSTOS FINANCIEROS

SECCIÓN 25

Costos por Prestamos

Luis Gomez Nina.ICPARD


ICPARD

Presentación y ObjetivosEn julio de 2009 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad publicó la sección 26 sobre Pagos Basados en Acciones para las Pequeñas y Medianas Entidades, la misma instruye al Contador sobre la contabilización de transacciones con pagos basados en acciones de acuerdo con la NIIF para las PYMES.

La NIIF para las PYMES tiene como objeto aplicarse a los estados financieros con propósito de información general de las entidades que no tienen obligación pública de ren-dir cuentas.

El objetivo de los estados financieros con propósito de información general de una pequeña o mediana entidad es proporcionar información sobre la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de la en-tidad que sea útil para la toma de decisiones económicas de una gama amplia de usuarios que no están en condi-ciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información.

Con frecuencia, las entidades usan los pagos basados en acciones como una forma de divisa.

Una transacción con pagos basados en acciones es en la que una entidad recibe bienes o servicios como contra-prestación de sus instrumentos de patrimonio propio, o a cambio de un pasivo basado en el precio de las acciones u otros instrumentos de patrimonio de la entidad.

La Sección 26 establece los principios de reconocimiento y medición de las transacciones con pagos basados en acciones que se liquidan en efectivo o con instrumentos de patrimonio, y de las transacciones con pagos basados en acciones que dan alternativas de liquidación con instru-mentos de patrimonio y efectivo, y describe cómo se apli-ca el principio de medición a las acciones, a las opciones

sobre acciones y a los derechos sobre la revaluación de acciones; estipula cómo se deben incorporar las condicio-nes para la irrevocabilidad (o consolidación) de la conce-sión; especifica la contabilidad de la modificación de con-diciones, cancelaciones y liquidaciones de incentivos con pagos basados en acciones; contiene una relajación de la contabilización de algunos planes de grupos; describe la contabilización de planes establecidos por el Gobierno; y especifica las exigencias informativas de los acuerdos con pagos basados en acciones.

Valor RazonableLa Sección 26 exige que el valor razonable de los bienes o servicios recibidos en una transacción con pagos basados en acciones que se liquidan con instrumentos de Patrimo-nio sea reconocido en los estados financieros como un activo o, si no se cumplen los criterios de reconocimiento como activo, como un gasto.Los bienes o servicios recibidos en una transacción con pagos basados en acciones que se liquidan en efectivo se reconocen a un importe equivalente al valor razonable del pasivo por los pagos basados en acciones que se liquidan en efectivo.

La diferencia importante para las transacciones con pagos basados en acciones que se liquidan con instrumentos de patrimonio es que cuando no surge un activo, se reconoce un gasto y no una disminución directa del patrimonio.

Alcance Esta sección especifica la contabilidad de todas las tran-sacciones con pagos basados en acciones, incluido lo si-guiente:

(a) Transacciones con pagos basados en acciones que se liquidan con instrumentos de patrimonio, (b) Transaccio-nes con pagos basados en acciones que se liquidan en efectivo, (c) Transacciones en las que la entidad recibe

SECCIÓN 26

Pagos Basados en Acciones

Hermógenes CasadoEx Presidente ICPARD


bienes o servicios con la opción de liquidar mediante la emisión de instrumentos de patrimonio.

ReconocimientoUna entidad reconocerá los bienes o servicios recibidos o adquiridos en una transacción con pagos basados en ac-ciones, en el momento de la obtención de dichos bienes o cuando dichos servicios sean recibidos. La entidad recono-cerá el correspondiente incremento en el patrimonio, si los bienes o servicios se hubiesen recibido en una transacción con pagos basados en acciones que se liquida con instru-mentos de patrimonio, o un pasivo si los bienes o servicios fueron adquiridos en una transacción con pagos basados en acciones que se liquida en efectivo.

Principio de mediciónEn las transacciones con pagos basados en acciones que se liquidan con instrumentos de patrimonio, una entidad medirá los bienes o servicios recibidos y el correspondien-te incremento en el patrimonio, al valor razonable de los bienes o servicios recibidos, a menos que ese valor razona-ble no pueda ser estimado con fiabilidad.

Medición del valor razonable Según la Sección 26 de la NIIF para las PYMES el valor razonable se define como el importe por el que un activo podría ser intercambiado, un pasivo liquidado, o un instru-mento de patrimonio concedido podría ser intercambia-do, entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de indepen-dencia mutua.

AccionesUna entidad medirá el valor razonable de las acciones y de los bienes o servicios relacionados recibidos utilizando

la siguiente jerarquía de medición basada en tres niveles: (a) El precio de mercado observable. (b) Utilizando datos de mercado observables (c) Utilizando un método de va-loración que use datos de mercado tanto como sea prac-ticable.

Transacciones Para las transacciones con pagos basados en acciones que se liquiden en efectivo, una entidad medirá los bienes o servicios adquiridos y el pasivo incurrido, al valor razonable del pasivo. Hasta que el pasivo se liquide, la entidad volve-rá a medir el valor razonable del pasivo en cada fecha so-bre la que se informe, así como en la fecha de liquidación, con cualquier cambio en el valor razonable reconocido en el resultado del periodo.

Información a revelarUna entidad revelará la siguiente información sobre la na-turaleza y el alcance de los acuerdos con pagos basados en acciones que hayan existido durante el periodo: (a) Una descripción de cada tipo de acuerdo con pagos basados en acciones que haya existido a lo largo del periodo, inclu-yendo los plazos y condiciones generales de cada acuerdo. o en instrumentos de patrimonio). Una entidad con tipos de acuerdos con pagos basados en acciones esencialmen-te similares puede agregar esta información. (b) El número y la media ponderada de los precios de ejercicio de las opciones sobre acciones, para cada uno de los siguientes grupos de opciones: (i) Existentes al comienzo del periodo. (ii) Concedidas durante el periodo. (iii) Anuladas durante el periodo. (iv) Ejercitadas durante el periodo. (v) Expiradas durante el periodo. (vi) Existentes al final del periodo. (vii) Ejercitables al final del periodo.


Existe una clara aceptación universal de que los activos incluidos en los estados financieros deben representarse por un valor que se espere recibir por su venta o uso. En base a esta premisa, las Normas Internacionales de Infor-mación Financiera, tanto completas como para PYMES, establecen la necesidad de que se reconozca el Deterio-ro del Valor de los activos en los estados financieros. La Sección 27 de las NIIF-PYMES, enuncia los requerimientos para cumplir con este propósito.

Una pérdida en el valor de un activo se produce cuando el valor en libros de un activo es mayor al valor recuperable. Este procedimiento es independiente de lo establecido en la Sección 17, sobre la depreciación de los activos fijos.El ámbito de aplicación de la Sección 27, establece este requerimiento para todos los activos, excepto aquellos que están normados por otras secciones, tales como, los impuestos diferidos, los beneficios a empleados, activos financieros (Sección 11), las propiedades de inversión y los activos biológicos. Todos estos activos tienen tratamien-tos específicos en sus diferentes secciones.

En regla general toda entidad reducirá el importe en libros de un activo hasta su importe recuperable, si el importe recuperable es inferior al importe en libros. El importe en libro es el valor en el que se reconoce el activo en el es-tado de situación financiera. El importe recuperable es el mayor entre el valor razonable menos los costos de venta del activo y su valor en uso. Si el importe en libros antes de reconocer la pérdida por deterioro es superior a su im-porte recuperable, la entidad reducirá el importe en libros al importe recuperable y registrará una pérdida por dete-rioro del valor en los resultados operacionales.

El valor razonable menos el costo de venta, es el importe que se puede obtener por la venta de un activo, en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas e informadas, menos los costos de disposición.

El valor en uso es el valor presente de los flujos futuros de efectivo que se espera obtener de un activo. Este valor presente incluye; a) la estimación de las entradas y salidas futuras de efectivo derivadas de la utilización del activo y su disposición final y b) la aplicación de una tasa de des-cuento adecuada a estos flujos de efectivo futuros.

En la determinación del importe recuperable, no siempre es necesario determinar el valor razonable del activo me-nos el costo de venta y el valor de uso. Si cualquiera de esos importes excediera al importe en libros del activo, este no habría sufrido deterioro de su valor y no sería ne-cesario estimar el otro importe.

En el proceso de determinar la posibilidad de deterioro del valor de un activo, la entidad puede considerar, sin carácter limitativo, los siguientes indicios:

a) Fuentes externas de información. Estos análisis com-prenderán el valor de mercado de un activo; los cambios significativos en el entorno legal, económico y tecnoló-gico; los cambios en la tasas de interés u otras tasas del mercado, en cuanto al rendimiento de las inversiones, las cuales afectará la tasa de descuento a utilizar al calcular el valor en uso del activo.

b) Fuentes internas de información: En las fuentes internas de información se destacan; si la entidad tiene evidencia del deterioro u obsolescencia de un activo; la posibilidad de planes que incluyan la discontinuación o restructura-ción en el uso de un activo,

Existen otros indicios internos que son claves en los aná-lisis del deterioro de los activos y están relacionados con los flujos de efectivo que se esperan de las actividades de esos activos, tanto desde la adquisición, las actividades productivas y los resultados presupuestarios. En todos es-tos procesos es aplicable el juicio profesional para lograr identificar si existe un deterioro en el valor de los activos y su correspondiente reconocimiento en los resultados ope-racionales.

SECCIÓN 27

Deterioro del Valor de los Activos.

Julio FélixICPARD


Esta norma tiene como objetivo establecer cómo debe ser el tratamiento contable de los beneficios a los empleados. Los beneficios a los empleados comprenden todos los ti-pos de contraprestaciones que la entidad proporciona a sus trabajadores, incluidos los gerentes y administradores, excepto los relativos a transacciones con pagos basados en acciones.

Tipos de beneficios:

• Beneficios a corto plazo a los empleados, que son los beneficios a los empleados cuyo pago será totalmen-te atendido en el término de los doce meses siguien-tes al cierre del periodo en el cual los empleados han prestado sus servicios.

• Beneficios post-empleo, que son los beneficios a los que se pagan después de completar su periodo de empleo en la entidad.

• Otros beneficios a largo plazo para los empleados, que son los beneficios a los empleados (distintos de los beneficios post-empleo y de los beneficios por terminación) cuyo pago no vence dentro de los doce meses siguientes al cierre del periodo en el cual los empleados han prestado sus servicios.

• Beneficios por terminación, que son los beneficios por pagar a los empleados como consecuencia de: la de-cisión de una entidad de rescindir el contrato de un empleado antes de la edad normal de retiro; o una decisión de un empleado de aceptar voluntariamente la conclusión de la relación de trabajo a cambio de esos beneficios.

Los beneficios a corto plazo a los empleados comprenden partidas tales como: (a) sueldos, salarios y aportaciones a la seguridad social; (b) ausencias remuneradas a corto plazo (tales como los derechos por ausencias anuales re-muneradas o las ausencias remuneradas por enfermedad), cuando se espere que tengan lugar dentro de los doce meses siguientes al cierre del periodo en el que los em-pleados han prestado los servicios relacionados; (c) par-ticipaciones en ganancias e incentivos pagaderos dentro de los doce meses siguientes al cierre del periodo en el que los empleados han prestado los servicios correspon-dientes; y (d) beneficios no monetarios a los empleados actuales (tales como asistencia médica, alojamiento, au-tomóviles y entrega de bienes y servicios gratuitos o sub-vencionados)

Las obligaciones para los beneficios a corto plazo a los empleados se miden con los importes sin descontar. Los pasivos correspondientes a las obligaciones de los planes de beneficios definidos post-empleo y otros beneficios a largo plazo se miden restando el valor razonable de los activos del plan (si los hubiera) a la fecha sobre la que se informa, del valor presente de las obligaciones según los planes de beneficios definidos (u otro esquema de bene-ficios a largo plazo a los empleados) a dicha fecha. Las obligaciones para pagar los beneficios por terminación se miden sobre la base de la mejor estimación del desembol-so que se requeriría para cancelar la obligación en la fecha sobre la que se informa.

SECCIÓN 28

Beneficios a los Empleados

Yahaira Uceta RivasICPARD


El impuesto a las ganancias, es un tema que pocas veces analizamos a profundidad, generalmente la parte com-prendida por el impuesto diferido, ya que formalmente pocas empresas cumplen al pie de la letra los establecidos en las NIIF Pymes.

El impuesto a las ganancias persigue prescribir el trata-miento contable que deben dar las entidades a las conse-cuencias fiscales de las operaciones, transacciones y otros sucesos tanto pasadas como presentes que están registra-dos en los estados financieros.

Esta sección pretende reconocer el impuesto corriente y el impuesto diferido. El impuesto corriente es el impuesto a pagar por las ganancias del periodo corriente o periodos anteriores, en este caso el impuesto corriente sería un pa-sivo por impuesto corriente, mientras que si la cantidad ya pagada o anticipada excede el impuesto a pagar, sería un activo por impuesto corriente. Mientras que el impuesto diferido es el impuesto por pagar o por recuperar en pe-riodos futuros.

El impuesto diferido surge de las diferencias existentes en-tre las bases de activos y pasivos registrados en los estados financieros de una entidad y las bases de activos y pasivos presentados en la declaración jurada de la misma entidad. Dichas diferencias son conocidas como diferencias tem-porarias, las mismas pueden ser causadas por una de las siguientes causas:

1. Existen diferencias entre el importe en libros y la base fiscal, ya que un activo o pasivo es reconocido en esta NIIF en este periodo, pero ese mismo activo o pasivo es reconocido por la ley de impuestos en un periodo diferente o de forma diferente. Un ejemplo que po-dríamos proporcionar es el pasivo creado por incenti-vos extraordinarios a los empleados, ya sea por boni-ficación, gratificación, prestaciones laborarles, etc. Los mismos se registran en los estados financieros en un periodo, sin embargo, serán deducibles fiscalmente si se pagan antes de los 120 días para la presentación de la declaración jurada de impuesto sobre la renta o en el periodo en el que se paguen efectivamente dichos pasivos.

2. Existen diferencias entre el importe en libros y la base fiscal, ya que un ingreso o un gasto es reconocido en esta NIIF en este periodo, pero ese mismo gasto o ingreso es reconocido por la ley de impuestos como deducible o gravable en un periodo diferente. Un ejemplo que podríamos proporcionar es el caso de las mejoras en propiedad arrendada, la ley fiscal do-minicana reconoce el gasto en un periodo mínimo de 5 años o tiempo que dure el contrato, no así para el registro contable.

En términos más llanos, existen diferencias entre la ley fis-cal de un país y la forma de registro que dicta esta NIIF, es-tas generan las diferencias temporales, base para el cálculo del impuesto diferido.

El impuesto diferido puede ser activo o pasivo. Un impues-to diferido será activo cuando las diferencias temporarias reduzcan la ganancia fiscal en el futuro. Por ejemplo los pasivos laborales los cuales serán deducibles fiscalmente en el momento en que se paguen, las pérdidas fiscales pendientes de compensar, los créditos fiscales no utiliza-dos, etc. El impuesto diferido será pasivo cuando las di-ferencias temporarias incrementen la ganancia fiscal en el futuro. Por ejemplo activos depreciables cuya base fiscal sea menor que la base contable, generalmente fruto de una depreciación fiscal acelerada.

También existen diferencias permanentes, las cuales no son consideradas para el cálculo del impuesto diferido, ya que estas diferencias nunca serán deducibles desde el punto de vista fiscal, tal es el caso de los recargos e intereses indemnizatorios, gastos personales, gastos sin comprobantes, gastos sin retenciones (según aplique) etc. Todos mencionados en la ley fiscal dominicana como no deducibles.

Aunque la ley fiscal dominicana no manda a las empresas a registrar el impuesto a las ganancias, registrar el mismo, ya sea corriente o diferido, nos da la realidad fiscal de la empresa en términos de impuestos, por lo que siempre nuestra sugerencia será a favor del cumplimiento de esta sección.

SECCIÓN 29

Impuesto a las Ganancias

Alex AndersonICPARD


En la actualidad, y con la modernización de nuestro día a día, una entidad económica realiza transacciones que conllevan relaciones internacionales, es por ello que las empresas se ven en la necesidad de aplicar principios o reglamentos expuestos en la normativa de aplicación na-cional e internacional, tal es el caso de la sección 30 que da paso a un instrumento que trata sobre la conversión de la moneda extranjera, en la cual nos expresa las formas de negocio que implican transacciones o actividades en el extranjero, además de dar definiciones claras y concisas sobre la base en que se deberá basar y el entorno en el que se considerara cual es la moneda funcional con que una entidad identificara sus estados financieros, así como el reconocimiento inicial y posterior al finalizar cada uno de los periodos.

Una entidad se ve afectada, ya sea de forma positiva o negativa, en cuanto a las fluctuaciones en lo referente a transacciones con entidades en el extranjero debido a que una entidad puede realizar transacciones en el extranjero, ya sea realizando transacciones en moneda extranjera; tal sería el caso de compras y ventas (exportaciones e impor-taciones) o teniendo un negocio en el extranjero, el cual sería el caso en que una entidad sea la casa matriz y esta tiene sus subsidiarias en otro país, cabe destacar que de igual forma esta sección abarca el caso de aquellas enti-dades que están obligadas a presentar estados financieros consolidados, por lo cual expresa que una entidad deberá realizar el proceso de consolidación típico o normal que se realizaría como si su grupo de empresas está establecido en un solo país, con la diferencia que deberá reconocer las diferencias por el cambio de moneda como cambios en los resultados o como una parte del patrimonio, dependiendo del caso que resultare de hacer la correspondiente conver-sión de la moneda extranjera a la moneda funcional.

Una transacción en moneda extranjera es aquélla cuyo im-porte se denomina o exige su liquidación en una moneda distinta de la funcional, incluyendo transacciones que sur-gen cuando una entidad:

(a) compra o vende bienes o servicios cuyo precio se de-nomina en una moneda extranjera;

(b) presta o toma prestados fondos, cuando los importes por pagar o cobrar se denominan en una moneda ex-tranjera; o

(c) parte de eso, adquiere o dispone de activos, incurre o liquida pasivos, denominados en una moneda extran-jera.

La moneda funcional es la moneda del entorno económico principal en el que opera la empresa.

Una entidad reconocerá, en los resultados del periodo en que aparezcan, las diferencias de cambio que surjan al li-quidar las partidas monetarias o al convertir las partidas monetarias a tasas diferentes de las que se utilizaron para su conversión en el reconocimiento inicial durante el pe-riodo o en periodos anteriores. El efecto de un cambio de moneda funcional se contabilizará de forma prospectiva. En otras palabras, una entidad convertirá todas las partidas a la nueva moneda funcional utilizando la tasa de cambio en la fecha en que se produzca la modificación. Los impor-tes convertidos resultantes para partidas no monetarias, se tratarán como sus costos históricos. Deben realizarse los procedimientos correspondientes de cambios a la moneda funcional.

SECCIÓN 30

Conversión de Moneda Extranjera

Raymi MejiaICPARD


¿Cuándo aplicar la sección 31 – Hiperinflación?

Cuando una entidad cuya moneda funcional sea la mone-da de una economía hiperinflacionaria. En este caso, es requerido que la entidad prepare los estados financieros debidamente ajustados por los efectos de la hiperinfla-ción.

¿Cuándo se considera una economía hiperinflacionaria?

La norma no establece una guía absoluta a partir de la cual debe considerarse una economía como hiperinflaciona-ria, en consecuencia, una compañía debe realizar juicio considerando toda la información disponible entre otros: a) Preferencia en conservar la riqueza en forma de activos no monetarios o en una moneda extranjera relativamente estable; (b) generalmente no se toma en consideración los importes monetarios en términos de moneda local, sino en términos de una moneda extranjera relativamente es-table y los precios pueden establecerse en esa moneda; (c) las ventas y compras a crédito tienen lugar a precios que compensan la pérdida de poder adquisitivo esperada durante el aplazamiento; (d) Las tasas de interés, salarios y precios se vinculan a un índice de precio; y (e) La tasa acumulada de inflación a lo largo de tres años se aproxima o sobrepasa el 100%.

Unidad de medida en los estados financieros

Todos los importes de los estados financieros de una en-tidad, cuya moneda funcional sea la de una economía hiperinflacionaria, deberán expresarse en términos de la unidad de medida corriente al final del período sobre el que se informa. La información comparativa para el perío-do anterior, requerida por el párrafo 3.14, y cualquier otra información presentada referente a otros períodos ante-riores, deberá también quedar establecida en términos de la unidad de medida corriente en la fecha sobre la que se informa.

¿Que se reexpresa en los estados financieros a costo histórico conforme la Sección 31?

En el balance de situación financiera:

Los importes del estado de situación financiera, no expre-sados en términos de la unidad de medida corriente al final del período sobre el que se informa. Los activos y pasivos vinculados mediante acuerdos a cambios en los precios, tales como los bonos y préstamos indexados, se ajustarán en función del acuerdo y se presentarán con este importe ajustado en el estado de situación financiera reex-presado y todos los demás activos y pasivos no monetario.

SECCIÓN 31

Hiperinflación

Cornelio PorrasICPARD


En el estado del resultado integral y estado de resul-tados:

Todas las partidas del estado del resultado integral (y del estado de resultados, si se presenta) se expresarán en la unidad de medida corriente al final del período sobre el que se informa.

Estado de flujos de efectivo:

Todas las partidas del flujo, ya que los flujos de efectivo nominales se deben ajustar para reflejar los efectos de los cambios en el nivel general de precios durante el período sobre el que se informa.

¿Que se requiere para reexpresar los estados financie-ros?

Se requiere el uso de un índice general de precios que refleje los cambios en el poder adquisitivo general. En la mayoría de las economías existe un índice general de pre-

cios reconocido, normalmente elaborado por el gobierno.Ganancias o pérdidas la posición monetaria neta –

En un período de inflación, una entidad que mantenga un exceso de activos monetarios sobre pasivos monetarios, perderá poder adquisitivo, y una entidad con un exceso de pasivos monetarios sobre activos monetarios, ganará po-der adquisitivo, en la medida en que esos activos y pasivos no estén vinculados a un índice de precios. La ganancia o pérdida en la posición monetaria neta se incluirá en los resultados del período. Por otra parte, una entidad com-pensará el ajuste a esos activos y pasivos vinculados por un acuerdo a cambios en los precios realizado de acuerdo con el párrafo 31.7, con la ganancia o pérdida en la posición monetaria neta.


La Sección 32 de las NIIF para PYMES define los eventos posterio-res al final del periodo reportado y establece los principios para el reconocimiento, cuantificación y revelación de dichos eventos.

Se consideran eventos posteriores al final del periodo reportado, aquellos que, favorable o desfavorablemente, ocurren entre la fecha final del periodo reportado y la fecha de autorización de la emisión de los estados financieros. Estos eventos se clasifican en: a) aquellos que aportan evidencias de condiciones existentes al final del periodo reportado y b) aquellos que indican condiciones que surgieron con posterioridad al periodo reportado.

Reconocimiento y cuantificación de ajustes por eventos posterio-res al final del periodo reportado. Una entidad debe ajustar los montos reconocidos y su correspondiente revelación para reflejar eventos ocurridos con posterioridad al periodo reportado. A con-tinuación, presentamos algunos ejemplos de eventos posteriores que requieren ajustes y revelaciones en los estados financieros:

(a) La resolución de un litigio judicial, después del periodo so-bre el cual se informa, que confirma que la entidad tenía una obligación presente al final del periodo sobre el que se infor-ma. La entidad debe ajustar cualquier provisión reconocida con anterioridad, respecto a ese litigio judicial, o reconoce-rá una nueva provisión. Una simple revelación de un pasivo contingente, no será suficiente.

(b) (b) La recepción de información, después del periodo sobre el cual se informa, que indique el deterioro del valor de un activo al final del periodo, o que el importe de una pérdida por deterioro del valor anteriormente reconocido para ese activo necesitará ajustarse.

(c) La determinación, después del periodo sobre el que se infor-ma, del costo de activos adquiridos o del importe de ingre-sos por activos vendidos antes del final del periodo sobre el cual se informa.

(d) La determinación, después del periodo sobre el que se in-forma, del importe de la participación en las ganancias netas o de los pagos por incentivos, si al final del periodo sobre el que se informa la entidad tiene una obligación implícita o de carácter legal, de efectuar estos pagos, como resultado de hechos anteriores a esa fecha.

(e) El descubrimiento de fraudes o errores que muestren que los estados financieros son incorrectos.

Eventos posteriores al final del periodo el reporte que no re-quieren ajustes. Una entidad no ajustará sus estados financie-ros por la ocurrencia de los siguientes eventos: (a) Reducción en el valor de mercado de las inversiones, ocurrida entre el final

del periodo sobre el que se informa y la fecha de autorización de los estados financieros para su publicación. La caída del valor de mercado no está, normalmente, relacionada con la condición de las inversiones al final del periodo sobre el que se informa, sino que refleja circunstancias acaecidas posteriormente, y (b) Un importe que pase a ser exigible como resultado de una sentencia o una resolución favorable de un litigio judicial, después de la fecha sobre la que se informa, pero antes de que se publiquen los estados financieros.

Dividendos. Cuando una entidad declara dividendos a los pro-pietarios del patrimonio con posterioridad al periodo del reporte, la entidad no reconocerá dichos dividendos como un pasivo al final del periodo de reporte. El monto de los dividendos puede presentarse como una partida segregada de los beneficios acu-mulados.

Revelación. La entidad revelará la fecha de autorización para la emisión de los estados financieros y quien los autorizó. Cuando los propietarios de la entidad deciden re-expresar los estados financieros, con posterioridad a su emisión, se revelará esta si-tuación. Una entidad revelará la siguiente información para cada categoría de hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa, que no impliquen ajustes: (a) la naturaleza del hecho y, (b) una estimación de sus efectos financieros, o una revelación de que no se puede realizar esta estimación.

A continuación se presentan algunos ejemplos de hechos ocurri-dos después del periodo sobre el que se informa, que no impli-can ajustes y que suelen derivar en revelaciones. Las revelacio-nes mostrarán información que se conoce con posterioridad al periodo sobre el que se informa, pero antes de que los estados financieros se autoricen para la publicación:

a) Una combinación de negocios importante o la disposición de una subsidiaria importante.

b) El anuncio de un plan para discontinuar definitivamente una operación.

c) Compras significativas de activos, disposiciones o planes para disponer de los activos, o expropiación de activos importantes por parte del gobierno.

d) La destrucción por incendio de una planta de producción importante.

e) El anuncio, o el comienzo de la ejecución, de una reestructu-ración importante.

f) El inicio de litigios importantes surgidos exclusivamente como consecuencia de hechos ocurridos con posterioridad al periodo sobre el cual se informa.

SECCIÓN 32

Eventos Posteriores al Final del Periodo Reportado

Sotero PeraltaEx-presidente ICPARD


La Sección requiere que una entidad incluya la información a revelar que sea necesaria para llamar la atención sobre la posibilidad de que su situación financiera y su resultado del periodo puedan verse afectados por la existencia de partes relacionadas, así como por transacciones y saldos pendientes con estas partes.

Que es una parte relacionada?

Es una persona o entidad que está relacionada con la en-tidad que prepara sus estados financieros (la entidad que informa). Al considerar cada posible relación entre partes relacionadas.

Una entidad está relacionada con la entidad que informa si le son aplicables cualquiera de las condiciones siguientes:

1. La entidad y la entidad que informa son miembros del mismo grupo.

2. Una de las entidades es una asociada o un negocio conjunto de la otra entidad.

3. Ambas entidades son negocios conjuntos de una ter-cera entidad.

4. Una de las entidades es un negocio conjunto de una tercera entidad, y la otra entidad es una asociada de la tercera entidad.

5. Una persona identificada y tiene poder de voto signi-ficativo en la entidad. Y si Una persona identificada y tiene influencia significativa sobre la entidad o tiene poder de voto significativo en ella.

6. La entidad está controlada o controlada conjuntamen-te por una persona identificada anteriormente.

7. La entidad es un plan de beneficios post-empleo de los trabajadores de la entidad que informa o de una entidad que sea parte relacionada de ésta.

En el contexto de esta NIIF, los siguientes casos no se con-sideran necesariamente partes relacionadas:

(a) Dos entidades que simplemente tienen en común un administrador u otra persona clave de la gerencia.

(b) (b) Dos participantes en un negocio conjunto, por el mero hecho de compartir el control conjunto sobre di-cho negocio conjunto.

(c) Cualquiera de los siguientes, simplemente en virtud de sus relaciones normales con la entidad (aun cuando puedan afectar la libertad de acción de una entidad o participar en su proceso de toma de decisiones):

I. Suministradores de financiación.II. (Sindicatos.III. (Entidades de servicios públicos.IV. (Departamentos y agencias guberna

mentales.(d) Un cliente, proveedor, franquiciador, distribuidor o

agente en exclusiva con los que la entidad realice un volumen significativo de transacciones, simplemente en virtud de la dependencia económica resultante de las mismas.

Deberán revelarse las relaciones entre una controladora y sus subsidiarias con independencia de que haya habido transacciones entre dichas partes relacionadas. Una enti-dad revelará el nombre de su controladora y, si fuera dife-rente, el de la parte controladora última del grupo. Si ni la controladora de la entidad ni la parte controladora última del grupo elaboran estados financieros disponibles para uso público, se revelará también el nombre de la controla-dora próxima más importante que ejerce.

SECCIÓN 33

Informacion a Revelar sobre Partes Relacionadas

Raymi MejiaICPARD


Esta sección de la NIIF para las PYMES es aplicada por las pequeñas y medianas entidades que se dedican a activida-des agrícolas o de extracción, o que actúan como opera-dores en acuerdos de concesión de servicios. Las siguien-tes definiciones pueden ser útiles para determinar si una entidad debe aplicar esta sección:

• La actividad agrícola es la gestión, por parte de una entidad, de la transformación biológica de activos biológicos ya sea para su venta, para generar produc-tos agrícolas o para obtener activos biológicos adicionales (es decir, animales vivos o plantas).

• Las actividades de extracción abarcan la exploración, evaluación o extracción de recursos minerales (por ejemplo, petróleo, gas natural y recursos no reno-vables similares) (ver párrafo 34.11).

• Un acuerdo de concesión de servicios es un acuer-do mediante el cual un Gobierno u otro organismo del sector público contrata a un operador privado para desarrollar (o mejorar), operar y mantener los ac-tivos de infraestructura de la concedente, tales como carreteras, puentes, túneles, aeropuertos, re-des de distribución de energía, prisiones u hospitales). Como se explica en el párrafo 3 de la CINIIF 12,(1) una característica de estos acuerdos de servicios es la na-turaleza de servicio público de la obligación asumida por el operador. Existen políticas públicas que hacen referencia a los servicios relacionados con la i n f r a e s -tructura que se proporcionan al público, indepen-dientemente de quién sea la parte que opera el servi-cio. El acuerdo de servicio obliga contractualmente al operador a proporcionar los servicios al público en

nombre de la entidad del sector público. Otras carac-terísticas comunes son las siguientes:

(a) la parte que concede el acuerdo de servicio (la conce-dente) es una entidad del sector público, lo que in-cluye a los organismos gubernamentales, o bien una entidad del sector privado en la que se ha delegado la responsabilidad del servicio.

(b) el operador es responsable, al menos, de una parte de la gestión de la infraestructura y servicios relacionados y no actúa simplemente como un agente por cuenta de la concedente.

(c) el contrato establece los precios iniciales que debe re-caudar el operador y regula las revisiones de precios durante el periodo de acuerdo del servicio.

(d) el operador está obligado a entregar la infraestructu-ra a la concedente en unas condiciones especificadas al final del periodo del acuerdo, sin contraprestación o con una contraprestación pequeña, independiente-mente de cuál haya sido la parte que la haya financiado inicialmente.

(e) Solo las entidades involucradas en las actividades que se mencionan anteriormente pueden aplicar la Sección 34. Las entidades que se encuentran dentro del alcance de la Sección 34 también deben aplicar las otras secciones de la NIIF para las PYMES.

Para concluir queremos expresar un opinión que compar-ten conmigo otros colegas latinoamericanos y es que con-sideramos que el término “Actividades Agrícolas” debe ser modificado por el de “ Actividades Agropecuarias” las razones ya serán material de otro artículo futuro.

SECCIÓN 34

Actividades Agrícolas sobre Extracción

Rodolfo Valentino Martínez LoveraICPARD


La Fundación IFRS plantea que esta Sección se aplicará a una entidad que adopte por primera vez la NIIF para las PYMES, independientemente de si su marco contable an-terior estuvo basado en las NIIF completas o en otro con-junto de principios de contabilidad generalmente acepta-dos (PCGA), tales como sus normas contables nacionales, o en otro marco tal como la base del impuesto a las ganan-cias local.

Y a seguida dicha fundación entiende que una entidad que adopta por primera vez la NIIF para las PYMES es una en-tidad que presenta su primer estado financiero anual con-forme a la NIIF para las PYMES, independientemente de si su marco contable anterior consistía en las NIIF completas o en otro conjunto de normas contables o de si alguna vez se elaboraron estados financieros con propósito de infor-mación general en el pasado. Las NIIF completas son las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) diferentes de la NIIF para las PYMES. La sección 35.4 re-quiere que la entidad que adopta por primera vez la NIIF para las PYMES debe presentar una declaración explícita y sin reservas de cumplimiento en su primer conjunto com-pleto anual de estados financieros que cumplen con la NIIF para las PYMES. Para asegurar el cumplimiento, una enti-dad debe cumplir con todos los requerimientos de la NIIF para las PYMES. Una entidad no puede elegir “a la carta” entre los requerimientos de la NIIF para las PY-MES y aquellos de las NIIF completas. La aplicación de la

Sección 35 implica cuatro pasos principales: (1) Determinar si una entidad es una entidad que adopta por primera vez la NIIF para las PYMES. (2) Identificar la fecha de transición a la NIIF para las PYMES. (3) Elaborar el estado de situación financiera de apertura a su fecha de transición a la NIIF para las PYMES. (4) Preparar los estados financieros que cumplen con la NIIF para las PYMES, incluida la informa-ción a revelar para explicar el efecto de la transición del marco de información financiera anterior a la NIIF para las PYMES. Si la entidad decidió adoptar las NIIF para PYMES en el mes de de diciembre que es el mes de cierre de su periodo fiscal, deberá readecuar su contabilidad para NIIF para PYMES a partir del 1ro. de enero de ese año, debido a que un período no debe estar mezclado con NIIF completa y NIIF para PYMES. Y si luego de adoptar las NIIF para PY-MES decide cambiar otra vez para otro método o conjunto de principios contables, ya no podrá volver a adoptar las NIIF para PYMES, a menos que comience otra vez en el mismo periodo donde dejó de usarla.

La fecha de transición a la NIIF para las PYMES es el co-mienzo del primer periodo para el cual se presenta infor-mación comparativa completa de acuerdo con esta NIIF. Por ejemplo, si los primeros estados financieros anuales de una entidad que cumplen con la NIIF para las PYMES co-rresponden al año finalizado el 31 de diciembre de 2014 y la entidad presenta información comparativa sólo por un año, su fecha de transición es el 1 de enero de 2013.

SECCIÓN 35

Entidad que adopte por primera vez la NIF

Juan Guillermo RodríguezICPARD

FIN DE RESUMEN EJECUTIVO


ICPARD


En los últimos años el Gobierno ha logrado mantener bue-nos niveles de crecimiento con inflación controlada, sin embargo, no ha podido lograr cabalmente que ese creci-miento sea sostenible y que se pueda traducir en un mejor nivel de ingresos para la población. El país ha transitado por una reforma fiscal en 1992 y varias reformas tributarias que en algunas ocasiones se les ha llamado erróneamente “reformas fiscales”, pero las necesidades de cubrir déficits fiscales, la prisa y la falta de un acuerdo entre los principa-les actores económicos han devenido en la realización de parches para cubrir las necesidades del momento, incre-mentando tasas, ampliando la base imponible y creando mecanismos de cruces de información, haciendo cada vez más complejo el sistema tributario.

El desarrollo sostenible solo se puede lograr eliminando los déficits fiscales con superávits presupuestarios, que permitan mantener niveles de endeudamiento adecuado, por lo que se requiere que luego de concluido el proce-so electoral, nos aboquemos a la tarea pendiente en la agenda nacional de la realización de un pacto fiscal que permita lograr una nueva reforma fiscal integral.

Los principales temas a considerar para el pacto fiscal que se han ido aportando en los diferentes foros en los que hemos estado participando contemplan:

• Sanear las finanzas públicas• Transparencia fiscal• Simplificar los tributos

Para sanear las finanzas públicas hay que pensar necesaria-mente en la calidad del gasto público que no solo está re-lacionada con el qué se gasta, sino también con la eficien-cia con que se hace, esto va a implicar un cambio radical en cuanto a la eficiencia con la que se manejan las institu-ciones públicas y va a contribuir con la reducción del gasto

público y consecuentemente reducirán los déficits fiscales facilitando la mejoraría de los niveles de deuda pública.Para sanear las finanzas públicas deberán tomarse en cuen-ta las políticas fiscales de desarrollo para sectores econó-micos y áreas geográficas específicas, por lo que debe-ría evaluarse el esquema de exoneraciones y exenciones existentes, considerando si están acordes con el desarrollo económico y social que deseamos lograr para el sector o el área geográfica específica.

La transparencia fiscal es un camino de doble vía, tanto el sector público como el sector privado deben tomar ac-ciones tendentes a transparentar los procesos presupues-tarios y establecer un adecuado esquema de rendición de cuentas en todas las instancias públicas, estableciendo pe-nalidades por incumplimiento en sector público. El sector privado debe poder transparentar y hacer correcciones de patrimonio por aportes patrimoniales no capitalizados, pa-sivos a favor de accionistas y acciones emitidas a nombre de empresas off shore, revaluación de activos y recono-cimiento de activos no registrados en libros, así como la incorporación de inversiones de capitales en el extranjero, además de permitir de manera ágil la reorganización de grupos empresas vinculadas que pudieran funcionar como una solo empresa.

Cuando se promulgó la Ley 11-92 “Código Tributario de la República Dominicana” se logró una verdadera simplifi-cación y reducción de tasas y aranceles, lo cual se tradujo en mayores niveles de recaudación. La simplificación del sistema tributario se hace urgente, ya que las constantes reformas han complicado el sistema, de tal forma que para muchas Pymes contribuyentes es muy costoso el cumpli-miento y aún para las empresas más grandes resulta muy tedioso, por lo que debe considerarse que la simplifica-ción del sistema tributario contribuye al cumplimiento.

Expectativas del Pacto Fiscal – Hacia una reforma fiscal integral

Pedro UrrutiaICPARD

ACTUALIDAD


Junta Directiva Nacional 2016-2018

Lic. Felipe MonteroPresidente Nacional

Licda. Gisela LeónVicepresidente Nacional

Lic. Eduardo de la RosaSecretario General

Lic. Francisco Acosta Tesorero Nacional

Lic. Pedro ArnóVocal Nacional

y Presidente Regional Norte

Lic. Juan CalderónVocal Nacional

y Presidente Regional Este

Licda. Andrea Josefina-Vocal Nacional

y Presidente Regional Sur

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revista icpard resumen ejecutivo final ii