Rôle Des Intermédiaires Fiscaux

tude du rle des intermdiaires fiscaux

AVANT-PROPOS DU PRSIDENT DU FORUM DU CAP 3

TUDES DU RLE DES INTERMDIAIRES FISCAUX

Avant-propos du prsident du Forum du Cap

Ce rapport a t prpar par un groupe dtude constitu de reprsentants du Trsor britannique (HM Revenue and Customs) et du Secrtariat de lOCDE. Durant la ralisation de cette tude, l'quipe sest toffe de plusieurs consultants en dtachement de courte dure issus de divers cabinets dexpertise comptable et de conseil juridique de premier plan.

Ce groupe dtude a travaill en troite collaboration avec un ensemble de pays assurant la fonction de groupe de direction pour ces travaux (Afrique du Sud, Australie, Canada, Chili, Espagne, tats-Unis, France, Inde, Irlande, Japon, Mexique, Pays Bas). Trois ateliers se sont tenus pour examiner les grandes orientations du projet et les progrs accomplis. Lexamen mi-parcours men par les directeurs gnraux de lAfrique du Sud, des tats-Unis, de la France, de lIrlande, du Japon, des Pays-Bas et du Royaume-Uni a permis dassurer un contrle supplmentaire.

Une large consultation sest tenue avec le secteur priv. Des runions ont ainsi eu lieu avec les Big Six , dautres cabinets comptables, plusieurs socits de conseil juridique de premier plan et divers groupes professionnels, notamment le Comit consultatif conomique et industriel auprs de lOCDE (BIAC). Des agents du Trsor britannique et de lOCDE ont prsent de nombreux exposs sur le projet lors de confrences organises par le secteur priv. Des versions prliminaires des principaux chapitres du rapport ont t diffuss sur le site Internet de lOCDE pour commentaires. Le groupe dtude a pu traiter une grande partie, mais non la totalit, des commentaires dtaills et utiles qui ont t communiqus et le Forum sur ladministration de limpt (FAI) entend poursuivre ce dialogue avec le secteur priv.

Tout au long de ce processus, lensemble des pays participants au FAI, quils soient ou non membres de lOCDE, a eu la possibilit de participer cette tude. Un projet de mandat leur a t communiqu. La version prliminaire du rapport final leur a t transmise au mois de novembre. Le groupe dtude a galement entretenu des relations bilatrales avec plusieurs pays. Lobjectif de cette vaste consultation tait de sassurer que le rapport reflte la grande diversit des expriences nationales des diffrents participants au FAI.

Le groupe dtude reconnat que, du fait de cette diversit, certaines des recommandations prsentes dans ce rapport pourraient prsenter un intrt moindre pour certains pays et que chaque pays devra trouver sa propre voie pour parvenir une relation amliore , notion centrale du prsent document. Il sensuit que ce rapport doit tre considr comme manant du groupe d'tude.

Je souhaiterais remercier tous ceux qui, au cours des quinze derniers mois, ont donn de leur temps et apport conseils et ressources pour aider lquipe finaliser ce document. Je me rjouis la perspective de franchir les prochaines tapes de cette tude et de poursuivre les changes engags avec les autres directeurs gnraux sagissant de leur exprience de lamlioration de la relation avec les intermdiaires fiscaux et les contribuables.

Pravin Gordhan

Prsident du Forum du Cap

4 TABLE DES MATIRES

Table des matires

Rsum .......................................................................................................................... 5

Chapitre 1. Introduction................................................................................................ 7

Chapitre 2. La dclaration de Soul de 2006 : fondement historique, contexte et cadre gnral du prsent rapport ..................................... ............................ 9

Chapitre 3. Lenvironnement fiscal ................................................. .......................... 14

Chapitre 4. Rpondre aux intermdiaires participant des oprations de planification fiscale agressive. .................................... .......................... 19

Chapitre 5. La gestion du risque ...................................................... .......................... 25

Chapitre 6. Le besoin dinformation ............................................... .......................... 30

Chapitre 7. Qualits de ladministration fiscale .............................. .......................... 37

Chapitre 8. La relations amliore ................................................... .......................... 43

Chapitre 9. Banques ........................................................................ .......................... 52

Chapitre 10. Conclusions et recommendations ............................... .......................... 59

Annexe 4.1. .................................................................................................................. 63

Annexe 4.2. .................................................................................................................. 65

Annexe 4.3. .................................................................................................................. 69

Annexe 6.1. .................................................................................................................. 70

Annexe 6.2. .................................................................................................................. 73

Annexe 7.1. .................................................................................................................. 76

Annexe 7.2. .................................................................................................................. 79

Annexe 8.1. .................................................................................................................. 83

Glossaire. ..................................................................................................................... 94


RSUM 5


Rsum

Tous les pays qui participent au Forum de lOCDE sur ladministration de limpt reconnaissent lincidence de la planification fiscale agressive sur ladministration de limpt, bien que la frquence de ces pratiques varie beaucoup dun pays lautre. La planification fiscale agressive est lun des risques que les administrations fiscales doivent grer pour recouvrer limpt qui est d dans le cadre des systmes quils appliquent. Cette pratique requiert en gnral lintervention de fiscalistes qui font partie de cabinets dexpertise comptable, de conseil juridique ou fiscal, dinstitutions financires ou des services fiscaux des grandes entreprises.

Cest pourquoi le Forum sur ladministration de limpt a demand une tude sur le rle que jouent ces intermdiaires fiscaux dans la discipline fiscale et la promotion de dispositifs doptimisation fiscale.

En tant que conseillers, les intermdiaires fiscaux jouent un rle vital dans le cadre de tous les systmes, en aidant les contribuables comprendre leurs obligations et sy conformer dans un contexte de plus en plus complexe. Mais certains dentre eux sont aussi concepteurs et promoteurs de pratiques de planification fiscale agressive, et ce rle a une incidence ngative sur les systmes fiscaux.

Le groupe dtude a examin les diffrentes approches utilises par les pays du Forum sur ladministration de limpt pour faire face la participation de ces intermdiaires la planification fiscale agressive. Toutes les administrations fiscales ont besoin de stratgies solides dans ce domaine.

Toutefois, le groupe dtude est parvenu la conclusion claire selon laquelle, pour comprendre et surtout pour influencer le comportement des intermdiaires fiscaux, il est ncessaire de le replacer dans un cadre plus large. Ces intermdiaires reprsentent le ct de loffre de la planification fiscale agressive, mais les grandes entreprises, qui sont leurs clients, dterminent leurs propres stratgies de gestion du risque fiscal et leur propre got du risque dans ce domaine. Ce sont elles qui dcident de saisir les opportunits particulires de planification. Les contribuables reprsentent le ct de la demande de la planification fiscale agressive.

Le rapport examine donc la relation tripartite entre les administrations fiscales, les contribuables et les intermdiaires fiscaux. La conclusion du groupe dtude est quil existe dimportantes possibilits dinfluer sur le ct de la demande du moins en ce qui concerne les grandes entreprises, qui constituent le segment de contribuables sur lesquels cette tude met principalement laccent.

En ce qui concerne le ct de la demande, la gestion du risque constitue un instrument essentiel pour les administrations fiscales, dans la mesure o elle aide lidentification et au traitement des risques. Elle permet ces administrations dvaluer le risque que prsentent des contribuables ou des groupes de contribuables et daffecter les ressources correspondantes au traitement de ces risques.

6 RSUM


La gestion du risque se fonde sur des informations et, par consquent, il est important dencourager la communication dinformations par les contribuables. Cela signifie que les administrations fiscales doivent fonctionner en faisant preuve des cinq qualits suivantes dans le traitement de lensemble des contribuables : une comprhension fonde sur la connaissance des ralits commerciales ; limpartialit ; la proportionnalit ; louverture (communication de renseignements et transparence) ; la ractivit.

Si les administrations fiscales font preuve de ces cinq qualits et appliquent des processus efficaces de gestion du risque, cela devrait encourager les grandes entreprises nouer avec les administrations fiscales des relations fondes sur la coopration et la confiance, les deux parties allant au-del de leurs obligations lgales. La relation amliore joue un rle essentiel dans ce rapport.

Tout en tant favorable aux administrations fiscales, la relation amliore le sera galement beaucoup de contribuables. Par exemple, ceux qui se comportent dune manire transparente et qui reprsentent des risques moindres peuvent raisonnablement sattendre avoir une relation de coopration avec les administrations fiscales et, par consquent, des cots de discipline fiscale moindres, tandis que leurs incertitudes se trouveraient rduites plus rapidement.

Le groupe dtude reconnat que la demande de planification fiscale agressive ne disparatra pas compltement et certaines grandes entreprises pourraient dcider de ne pas adopter la relation amliore. Les administrations fiscales auront besoin de disposer de processus efficaces de gestion du risque pour identifier ces contribuables et consacrer le niveau de ressources ncessaire au traitement de leur cas.

Les recommandations qui figurent dans ce rapport seraient susceptibles, si elles taient compltement appliques, de rduire la demande de planification fiscale agressive manant des grandes entreprises et de fournir aux administrations fiscales des informations bien meilleures sur cette planification, ce qui leur donnerait par consquent la possibilit de concevoir des rponses plus efficaces. Si la demande peut tre rduite, loffre de planification fiscale agressive baissera galement. Ainsi, le groupe dtude estime que ce sont les administrations fiscales qui peuvent le mieux rpondre la promotion de la planification fiscale agressive par les intermdiaires fiscaux. Plus gnralement, la mise en uvre des recommandations du groupe dtude devrait aboutir une relation plus constructive entre les administrations fiscales, les contribuables et les intermdiaires fiscaux.

Lune des catgories particulires dintermdiaires fiscaux, les banques dinvestissement, pose des problmes particuliers du fait que certaines dentre elles participent des pratiques de planification fiscale agressive dans le cadre du march interbancaire et en effectuant des transactions pour leur propre compte ( proprietary trading ). Le prsent rapport ntudie pas compltement ces questions et le groupe dtude entreprendra par consquent par la suite une tude sur les banques.

Les particuliers trs fortuns constituent le second march principal de la planification fiscale agressive. En raison de contraintes de temps et de ressources, le groupe dtude na pas eu la possibilit dexaminer ce march et il recommande que dautres travaux soient entrepris pour dterminer si la relation renforce ou dautres stratgies sont ncessaires pour faire face aux risques quentrane la planification fiscale agressive de ces contribuables.

CHAPITRE 1. INTRODUCTION 7

Chapitre 1 - Introduction

Prsentation gnrale du rapport

Ce rapport prsente les conclusions de ltude sur les intermdiaires fiscaux lance par lOCDE en septembre 2006, peu aprs la troisime runion du Forum sur ladministration de limpt1 de Soul (Core).

Cette tude est lun des rsultats de la Dclaration de Soul2 labore par les pays du Forum sur ladministration de limpt pour rpondre aux inquitudes du Forum sagissant de lindiscipline fiscale au niveau international. En particulier, elle aborde les proccupations des pays quant la prolifration des dispositifs de planification fiscale agressive3 commercialiss par certains intermdiaires fiscaux (par exemple cabinets dexpertise comptable et de conseil juridique, autres conseillers financiers et institutions financires)4.

Le groupe dtude avait pour mandat damliorer la comprhension du rle de ces intermdiaires dans le fonctionnement des systmes fiscaux, sagissant en particulier des dispositifs inacceptables de minimisation de limpt 5. Il devait galement identifier des stratgies permettant de consolider la relation entre intermdiaires et administrations fiscales.

Toutefois, reconnaissant que les intermdiaires fiscaux n'oprent pas indpendamment de leurs clients, qui ils fournissent au contraire les services demands, le groupe dtude a conclu que, pour renforcer les relations avec les intermdiaires fiscaux, les administrations fiscales doivent galement tenir compte du rle jou par le contribuable, dsign dans le prsent rapport par lexpression ct de la demande du march. L'tude a donc examin la relation tripartite entre les contribuables (en particulier les grandes entreprises), les administrations fiscales et les intermdiaires fiscaux. Elle a galement tudi les stratgies permettant de traiter plus directement le risque associ ces intermdiaires.

Chaque administration fiscale gre son systme dimposition dans un environnement diffrent. Les cadres politiques et lgislatifs comme les pratiques et cultures administratives varient ainsi entre les pays du Forum sur ladministration de limpt. Ils adopteront par consquent des approches diffrentes des problmes voqus dans ce rapport. Il conviendra toujours de veiller, lors de l'examen des pratiques particulires d'un pays, tenir pleinement compte des facteurs complexes qui ont dtermin son approche.

Un glossaire donne le sens des principaux mots ou expressions utiliss dans ce rapport.


8 CHAPITRE 1. INTRODUCTION


Contenu des chapitres

Le chapitre 2 donne des informations gnrales sur la Dclaration de Soul et expose les modalits selon lesquelles le groupe d'tude a labor le prsent rapport.

Le chapitre 3 prsente les principaux facteurs influant sur le comportement des grandes entreprises et des intermdiaires fiscaux au sein des systmes fiscaux.

Le Chapitre 4 identifie les stratgies actuellement utilises par diffrents pays du Forum pour traiter directement les risques associs aux intermdiaires fiscaux, laccent tant mis sur la planification fiscale agressive.

Le chapitre 5 examine en quoi une gestion efficace du risque peut largement contribuer ce que lvaluation par les administrations fiscales des risques associs un contribuable ou un groupe de contribuables conduise une affectation approprie des ressources.

Pour tre efficace, la gestion du risque doit sappuyer sur des informations jour, pertinentes et fiables. Le chapitre 6 aborde les mthodes et processus que les administrations fiscales peuvent utiliser pour obtenir de tels renseignements.

Le chapitre 7 dcrit cinq qualits dont les administrations fiscales doivent disposer et qui peuvent encourager les grandes entreprises mieux communiquer et faire preuve dune plus grande transparence.

Le chapitre 8 fait le lien entre les thmes des chapitres prcdents et examine comment ces lments peuvent permettre dtablir des relations de coopration fondes sur la confiance entre les administrations fiscales et les grandes entreprises. Cest cela qui constitue la relation amliore .

Du fait de leurs diffrences avec les autres intermdiaires fiscaux, les banques prsentent des problmes particuliers pour cette tude et il convient donc dapprofondir ce sujet. Le chapitre 9 examine cette question plus en dtail.

Enfin, le chapitre 10 expose les conclusions et recommandations et prsente les prochaines tapes.

1 Le FAI constitue une tribune permettant damliorer le service au contribuable et la discipline fiscale.

Il fait partie du Comit des affaires fiscales (CAF) de lOCDE. Ses membres sont les directeurs gnraux des administrations fiscales de 35 pays de lOCDE et hors OCDE.

2 Pour accder la Dclaration de Soul complte et une liste des pays participants, voir : www.oecd.org/ctp/ta/seouldeclaration

3 Voir le glossaire. 4 Lacception de ce terme aux fins de la prsente tude est prcise au chapitre 3. 5 Voir le glossaire.

CHAPITRE 2. LA DCLARATION DE SOUL DE 2006 9

Chapitre 2 La dclaration de Soul de 2006 : fondement historique, contexte et cadre gnral du prsent rapport

La dclaration de Soul et son contexte

Tous les gouvernements doivent relever le dfi consistant grer par le biais de leurs systmes fiscaux nationaux, des contribuables oprant l'chelle mondiale. Lintgration des conomies nationales, les technologies de communication modernes, la finance lectronique et la position dominante des socits multinationales (notamment les cabinets comptables et de conseil juridique ainsi que les grandes banques internationales) reprsentent autant de dfis pour les administrations fiscales modernes. Toutefois, cet environnement mondial permet galement dimaginer de nouvelles modalits de coopration entre administrations fiscales ainsi que de nouveaux moyens dchange dexpriences et dinformations.

Cest dans ce contexte quen septembre 2006 le Forum sur ladministration de limpt a labor la Dclaration de Soul1. Elle expose les proccupations des pays sagissant du dveloppement rapide de la commercialisation agressive de dispositifs de planification fiscale et de la relation entre les dispositifs inacceptables de minimisation de limpt et les intermdiaires fiscaux.

La minimisation de limpt possde une longue histoire mais lexprience rcente de divers pays justifie limportance qui lui est donne dans la Dclaration de Soul ainsi les formulations directes qui y sont employes. Aux tats-Unis par exemple, au milieu des annes 90, la conjugaison de diffrents vnements et circonstances a remis en cause les modles d'entreprise traditionnels de nombreux cabinets comptables et juridiques, conduisant un accroissement de loffre (des intermdiaires fiscaux) et de la demande (des contribuables) en dispositifs agressifs commercialiss grande chelle ou prts lemploi .

De nombreux facteurs ont t lorigine de ce mouvement. Parmi les plus gnraux figuraient la complexit croissante des modles dentreprise, des marchs financiers et des activits mondiales, lvolution rapide des systmes fiscaux et juridiques et le dveloppement d'outils informatiques permettant une complexit et une sophistication accrues en matire danalyse et de produits financiers. La situation du march du conseil fiscal tait en outre caractrise par une concurrence acharne entre intermdiaires fiscaux, une auto-rglementation insuffisamment contraignante de la profession dans certains pays et lapplication dhonoraires variables dpendant des avantages fiscaux obtenus. La conjugaison de tous ces lments a cr un environnement dans lequel les intermdiaires fiscaux pouvaient promouvoir des processus plus risqus.

Durant cette priode, llaboration dun dispositif de planification fiscale agressive comportait dans certains pays plusieurs phases distinctes. Ce processus, qui


10 CHAPITRE 2.LA DCLARATION DE SOUL DE 2006

ntait toutefois pas identique dans tous les pays du Forum sur ladministration de limpt, est prsent ci-aprs.

Un intermdiaire fiscal comprend quune combinaison de facteurs sur la base de donnes factuelles et dlments danalyse juridique (et souvent comptable) peut mener un rsultat fiscal particulirement favorable.

Cette ide est approfondie puis propose aux contribuables se trouvant dans la situation requise.

Le dispositif est ensuite commercialis sous lappellation produit fiscal . Une dcision2 rcemment prise au Royaume-Uni donne un exemple de ce processus tel quil existait en 20023.

Certains concurrents de lintermdiaire fiscal prennent connaissance du produit fiscal ; ils laborent et commercialisent ensuite leurs propres produits clons.

Le processus sacclre : les produits fiscaux clons sont vendus un public plus large, notamment par le biais de la presse nationale, jusqu' ce qu'ils soient considrs comme commercialiss grande chelle , dpassant largement leur march initial.

En raison des pressions concurrentielles, certains contribuables qui taient dabord rticents se sentent contraints de participer au dispositif.

Le montage constitue une pratique accepte, et non plus innovante, aux yeux des intermdiaires fiscaux et des contribuables ; il nest plus considr comme agressif.

Cette succession de phases tait gnralement interrompue du fait de lintervention du lgislateur ou de procdures judiciaires, courtant ainsi la dure de vie du dispositif. Mais ladministration tait toujours en retard par rapport lintermdiaire ; souvent, les dclarations n'taient soumises qu'un an ou deux aprs les transactions et ce n'est qu' ce moment que le fisc dcouvrait le montage. Aprs que ladministration fiscale avait identifi le mcanisme et qu'une rponse oprationnelle ou lgislative avait t formule, ce dispositif prenait une nouvelle forme, relanant le cycle. Parfois, la nouvelle forme du dispositif tait commercialise avant mme que la rponse sa version prcdente ne soit formule. En raison de cette volution constante des mcanismes de planification fiscale agressive, les administrations fiscales avaient toujours un train de retard sur les planificateurs.

Bien que lenvironnement fiscal ait connu des volutions importantes au cours des quinze dernires annes, le rcent Rpertoire des dispositifs de planification fiscale agressive labor par lOCDE dmontre que la majorit des pays membres de lOCDE continue de rencontrer des problmes dans ce domaine.

Cest dans le contexte de ces inquitudes factuelles et des dfis poss par l'environnement mondial que les directeurs gnraux du FAI se sont rencontrs Soul en septembre 2006, jetant les bases de cette tude sur le rle des intermdiaires fiscaux. Les directeurs gnraux sont par la suite convenus dun mandat publi sur le site Internet de lOCDE en janvier 20074.

Comme le prcise le mandat, lobjectif du projet tait de mieux comprendre le rle jou par les professionnels de la fiscalit dans l'administration de l'impt de manire gnrale et, en particulier, dans les dispositifs inacceptables de minimisation de



limpt et didentifier des stratgies permettant de renforcer leur relation avec les administrations fiscales5.De Soul au Cap le cadre du rapport

Le groupe dtude a entrepris une large consultation avec les pays du Forum, les contribuables et les intermdiaires fiscaux. C'est notamment dans ce cadre que six documents de travail ont t publis sur le site Internet de l'OCDE en vue dinformer le public et de solliciter ses commentaires6. Ces consultations ont eu lieu dans de nombreux pays et diverses parties prenantes y ont particip, notamment : des reprsentants de cabinets de conseil juridique et comptable de premier plan ; des directeurs de services fiscaux et des cadres financiers de socits denvergure mondiale ; des cadres fiscalistes de banques de premier plan ; le Comit consultatif conomique et industriel (BIAC)7 ainsi que des reprsentants dorganismes professionnels, notamment des professions juridiques et comptables. En outre, de nombreux pays ont men leurs propres consultations nationales.

Au fil du temps, ces larges consultations ont conduit modifier la porte de cette tude. Trois points mritent une attention particulire.

Tout dabord, un consensus sest rapidement form selon lequel, au vu des diffrences entre les cadres juridiques des pays du Forum sur ladministration de limpt, il ne serait ni appropri ni faisable de parvenir une dfinition des dispositifs inacceptables de minimisation de limpt voqus dans la Dclaration de Soul. Le groupe dtude a nanmoins reconnu qu'il tait important d'claircir autant que possible la nature des dispositifs proccupant les directeurs gnraux des impts et de dfinir clairement les types de dispositifs auxquels les administrations fiscales affectent frquemment des ressources significatives. Les deux motifs dinquitude suivants ont t identifis :

Planification impliquant une situation fiscale tenable mais ayant des consquences involontaires et inattendues en termes de recettes fiscales. Les inquitudes des administrations fiscales portent alors sur le risque que la lgislation fiscale soit mal utilise et conduise des rsultats non escompts par les lgislateurs. Ce problme est encore aggrav du fait quune priode souvent longue scoule entre le moment o les dispositifs sont crs et vendus et celui o les services fiscaux les dcouvrent et o des dispositions lgislatives sont adoptes pour y remdier.

Le contribuable se place dans une situation fiscale favorable sans divulguer les incertitudes qui existent quant la lgalit de certains points importants de la dclaration fiscale. Les inquitudes des administrations fiscales portent sur le risque que les contribuables ne divulguent pas les incertitudes existantes ou les risques pris du fait de certaines zones dombre de la lgislation (parfois, les services fiscaux ne conviennent mme pas de lexistence dincertitudes lgislatives).

Dans le prsent rapport, ces deux motifs dinquitude sont dsigns sous lappellation planification fiscale agressive .

En second lieu, bien que ce phnomne puisse se retrouver chez d'autres catgories de contribuables, les consultations ont permis d'en identifier deux qui prsentent le risque le plus lev de planification fiscale agressive. Il sagit des grandes entreprises et des particuliers trs fortuns8. Ces deux catgories ont la possibilit de sengager dans des systmes de planification fiscale complexes, souvent transfrontires, relevant du premier motif dinquitude voqu ci-dessus. Elles ont galement accs des conseils et des ressources juridiques sophistiques facilitant lidentification des


12 CHAPITRE 2.LA DCLARATION DE SOUL DE 2006


opportunits de planification fiscale et leur mise en uvre. Toutefois, en raison dun manque de temps et de ressources et aprs une consultation interne au sein du Forum, le groupe dtude a convenu de se focaliser sur les grandes entreprises. Les recommandations formules dans le prsent rapport portent sur cette catgorie de contribuables.

En troisime lieu, la porte de ltude a t largie pour englober les contribuables qui recourent aux services des intermdiaires fiscaux et influent directement sur leur comportement. Au sein de cet environnement tripartite , le lien fondamental tant dun point de vue rglementaire que pratique est celui qui relie le contribuable l'administration fiscale. Le groupe dtude a donc jug utile de distinguer entre loffre de planification fiscale agressive des intermdiaires fiscaux et la demande des grandes entreprises pour de tels services de conseil. Bien que la Dclaration de Soul mette laccent sur le ct de loffre, le groupe dtude a conclu que le Forum sur ladministration de limpt doit galement tudier les stratgies ciblant le ct de la demande. Parvenir rduire la demande des contribuables en produits fiscaux agressifs devrait, en vertu des principes tablis de lconomie de march, conduire une rduction de loffre. Ce rapport traite donc des stratgies de rponses potentielles ciblant tant le ct de loffre que celui de la demande en matire de planification fiscale agressive.

1 Pour accder au texte complet de la Dclaration de Soul, voir : www.oecd.org/ctp/ta/seouldeclaration 2 Prudential plc v Commissioners for HM Revenue and Customs . 3 Prsentation donne par [des intermdiaires fiscaux] aux membres de l quipe fiscale [dune grande entreprise]. Elle exposait en dtail une mthode permettant de se couvrir contre le risque de change tout en optimisant sa situation fiscale.

Plusieurs diapositives expliquaient ladite transaction . La premire affirmait que ce mcanisme permettait de dgager des conomies importantes dans le cadre doprations classiques sur devises .

Elle commenait par ces mots : la Transaction constitue pour une socit britannique une mthode fiscalement avantageuse de se couvrir sur une exposition une devise . Cette opration permettait une socit britannique de bnficier dune dduction fiscale au titre de ce qui constitue, en termes conomiques, le paiement anticip dune partie du principal par le biais dun contrat dchange financiers. La transaction () se fonde sur une asymtrie entre [diffrentes dispositions de la lgislation fiscale] (). Dans un courrier (), les [intermdiaires fiscaux] sengagent () conseiller [grande entreprise] () eu gard lopportunit de planification fiscale (lOpportunit) en faisant usage de la mthode de couverture () Nous fournirons les conseils et laide ci-aprs exposs sagissant de ladite Opportunit : transmission dun exemplaire des instructions au Conseil () en vue danalyser les consquences fiscales de lOpportunit ; transmission dun exemplaire du compte rendu de notre consultation avec le Conseil selon les modalits par lui dfinies ; examen des consquences fiscales des confirmations dchanges financiers ( swap confirmations ) utilises pour profiter de cette Opportunit. discussion avec les personnes responsables au sein de la Socit de la tarification de la prime dchange financier ( swap premium ) paye ; la responsabilit lie la dfinition du prix et aux effets commerciaux de lchange financier continueront dincomber la Socit. [honoraires de base] de 200 000 livres sterling (hors TVA) [Honoraires complmentaires] si la Socit bnficie dune rduction des bnfices soumis lIS la suite de la mise en uvre de lOpportunit () de 300 000 livres sterling (hors TVA). Des honoraires sont galement appliqus pour laide aux calculs dimpts, la prsentation comptable et la correspondance avec [ladministration fiscale].

4 http://www.oecd.org/document/50/0,3343,en_2649_201185_37930802_1_1_1_1,00.html 5 Voir ci-dessus. 6 Les six documents de travail sont disponibles ladresse

http://www.oecd.org/document/27/0,3343,en_2649_33749_39006683_1_1_1_1,00.html. Ces documents ont t rdigs aux fins de ltude et nont pas reu en amont laval des pays du Forum sur ladministration de limpt.


7 Voir le glossaire. 8 Voir le glossaire.


14 CHAPITRE 3.LENVIRONNEMENT FISCAL

Chapitre 3 Lenvironnement fiscal

Points essentiels:

Les conseillers fiscaux jouent un rle crucial dans tous les systmes fiscaux en aidant leurs clients comprendre leurs obligations fiscales et les respecter.

Le comportement des conseillers fiscaux est dtermin par un ensemble de facteurs, le principal tant la responsabilit envers leurs clients.

Le comportement des grandes entreprises est dtermin par la gestion des cots fiscaux.

La gestion des risques fiscaux a acquis une importance tout aussi fondamentale il s'agit d'acqurir en amont une certitude en matire fiscale.

Introduction

Comme on la vu au chapitre 2, le groupe dtude a examin le rle de lintermdiaire fiscal en sa qualit de participant un environnement fiscal tripartite. Les deux autres parties sont les contribuables et les administrations fiscales. Ce chapitre examine certains lments cls de lenvironnement fiscal, sagissant en particulier de la planification fiscale agressive.

Il existe un autre protagoniste au sein de lenvironnement fiscal : la puissance publique au sens large, notamment les responsables de llaboration des politiques fiscales et de la lgislation. Les systmes fiscaux sont models par les responsables politiques et par le cadre lgislatif dans lequel ils voluent. Durant la consultation, il a t indiqu au groupe dtude que les dcisions de politique, les dispositions lgislatives et leur application, en particulier lorsquelles sont incertaines ou le deviennent, affectent le march de la planification fiscale agressive1. En outre, de nombreuses personnes consultes pensent que les contribuables sengagent plus facilement dans des oprations de planification fiscale agressive lorsquils estiment que le systme fiscal est inquitable2.

Cependant, la prsente tude sest axe sur la gestion des systmes fiscaux, et non pas sur les choix politiques ou les cadres lgislatifs qui les dterminent. Ainsi, le groupe dtude a-t-il tenu compte de ce contexte gnral mais na pas cherch formuler de recommandations en la matire.

L'environnement fiscal varie fortement entre les diffrents pays du Forum sur l'administration de l'impt. Tout en tenant compte de cette diversit, ce chapitre identifie


CHAPITRE 3.LENVIRONNEMENT FISCAL 15

certaines composantes fondamentales de lenvironnement fiscal communes tous les pays, sagissant en particulier de la planification fiscale agressive.

Les intermdiaires fiscaux Deux principaux groupes dintermdiaires fiscaux relvent de cette tude : les conseillers fiscaux dune part et les banques et autres institutions financires dautre part.

Aux termes de cette tude, les conseillers fiscaux sont des cabinets juridiques, comptables ou autres fournissant aux entreprises des services de conseil, notamment en matire fiscale3. Dans un monde o les codes fiscaux gagnent chaque jour en complexit, ces conseillers aident les contribuables les respecter et comprendre la complexit de la lgislation, en particulier au vu du caractre international des entreprises. Par ailleurs, la gestion du risque fiscal fait dsormais partie intgrante des principes de gouvernance sappliquant aux contribuables et donc du rle du conseiller fiscal. Les conseillers fiscaux aident les contribuables laborer des processus internes de gestion du risque et sy conformer, dans le cadre des nouvelles politiques de gouvernement dentreprise4. Ils jouent galement des rles divers en matire de planification fiscale agressive. Le chapitre 4 revient plus en dtail sur ce point.

Dans certains pays du Forum sur ladministration de limpt, les grandes entreprises font galement appel de petites structures de conseil fiscal5 pour leur fournir des services hautement spcialiss concernant certains problmes spcifiques ou en matire de rglement des diffrends. Les banques et certaines autres institutions financires laborent des outils financiers doptimisation fiscale et dautres montages, notamment ceux constituant des outils de planification fiscale agressive aux yeux du fisc, en font la promotion et en facilitent lutilisation. Elles seront donc considres comme des intermdiaires fiscaux aux fins de la prsente tude. Par de nombreux aspects, les facteurs influant sur leur comportement se recoupent avec ceux des conseillers fiscaux (et des grandes entreprises). Toutefois, le chapitre 9 revient plus en dtail sur leur rle au sein de l'environnement fiscal.

Facteurs influant sur le comportement des conseillers fiscaux Il suffit, pour juger de limportance du rle des conseillers dans le systme fiscal, de rpondre une simple question : la lgislation fiscale serait-elle mieux respecte en leur absence ? Comme le groupe dtude a pu le constater, la rponse cette question nest affirmative dans aucun pays. Quels que soient les contribuables, les types dimpts et les situations particulires considrs, la grande majorit des conseillers aident leurs clients viter certaines erreurs et les dissuadent de sengager dans des activits illgales ou excessivement agressives.

Les facteurs suivants ont une influence considrable sur le comportement des conseillers fiscaux, les conseils quils donnent leurs clients ainsi que leurs changes avec les administrations fiscales :

Responsabilits envers les clients et dordre juridique. Les responsabilits dontologiques et thiques envers le client et envers la loi revtent une importance fondamentale dans lesprit et dans les actes de tout conseiller fiscal. Cela se manifeste de diverses manires, mais le principe fondamental demeure le suivant : cest envers le client que le conseiller fiscal doit faire preuve de loyaut. Il est tenu, en vertu de ce principe, de reprsenter ses intrts et de lui donner les meilleurs conseils. Dans la plupart des pays du Forum sur ladministration de limpt, dun



point de vue juridique, professionnel et thique, la seule responsabilit directe qui incombe aux conseillers fiscaux vis--vis des administrations fiscales est le respect de la lgislation.

Responsabilits personnelles : rglementation de la profession fiscale. Dans certains pays du Forum sur ladministration de limpt, la profession de conseiller fiscal est auto-rglemente, gnralement dans le cadre tabli par les organismes professionnels (ou d'accrditation). Dans dautres, ladministration fiscale joue un rle plus actif, assumant une fonction dorganisme de tutelle pour certains aspects au moins de la profession (rgissant par exemple leur comptence reprsenter les contribuables dans la correspondance ou lors du rglement de litiges, ou certifiant certains types dintermdiaires fiscaux et/ou dactivits)6. Dans la plupart des cas, les principaux cabinets juridiques et comptables tablissent des normes dontologiques qui viennent complter celles des organismes professionnels et sont encore plus exigeantes. Le chapitre 4 examine plus en dtail limmatriculation et la rglementation des intermdiaires fiscaux.

Risques financiers et de rputation Traditionnellement, les ventuelles fautes professionnelles des conseillers fiscaux taient traites en toute discrtion par le biais de contrats dassurance conclus ce titre. Cependant, au vu de lattention accrue porte par le public lintgrit professionnelle et de lcho qua trouv ce thme dans les mdias, les cabinets les plus importants oprant dans le domaine fiscal sont plus attentifs au risque de rputation. Ainsi sont-ils nombreux avoir tabli des processus solides de gestion du risque et de contrle de la qualit afin de limiter et de grer leurs expositions. Ce facteur est sans doute moins important pour les petits conseillers fiscaux non institutionnels et les petits cabinets de conseils.

Systmes dhonoraires. Les conseillers fiscaux sont habituellement rmunrs lheure ou selon un barme pralablement dfini. Dans les annes 90, de nouveaux systmes dhonoraires bass sur la valeur (par exemple, dhonoraires conditionnels) sont apparus. Ces systmes taient en gnral directement lis la russite ventuelle du dispositif fiscal ou au montant de lavantage fiscal sollicit (le rle de ces structures dans llaboration des dispositifs de planification fiscale agressive est galement mentionn au chapitre 2). Dans certains pays, les conseillers fiscaux continuent dutiliser des systmes dhonoraires bass sur la valeur . Dans dautres, tels que le Royaume-Uni ou les tats-Unis, le recours ces structures demeure limit.

Secret professionnel. La plupart des juridictions de droit civil et de common law appliquent la doctrine du secret professionnel , secret qui lie par exemple un avocat son client, interdisant la divulgation force des conseils confidentiels fournis aux contribuables par les avocats ainsi que de certaines informations contenues dans leur correspondance. Dans la plupart des pays, le secret professionnel sapplique uniquement aux conseils des avocats. Certains dentre eux toutefois7 tendent ce principe la relation entre le comptable et son client ou encore appliquent la doctrine dite de la protection des documents de travail ( work product doctrine ), qui interdit la divulgation des informations tablies en vue dune procdure judiciaire concernant un litige fiscal.

Normes de contrle. Les conseils fiscaux donns aux grandes entreprises sont presque toujours contrls, ce qui peut influer sur le comportement des conseillers fiscaux employs par les cabinets comptables chargs de vrifier ces avis. Ils tiendront gnralement compte de la manire dont les tats financiers du contribuable prsenteront les oprations de planification ainsi que de la mesure dans laquelle ces dernires devront vraisemblablement tre communiques.


CHAPITRE 3.LENVIRONNEMENT FISCAL 17

Les consultations menes par le groupe d'tude semblent indiquer que, dans de nombreux pays du Forum sur ladministration de limpt, la relation entre grandes entreprises et services du fisc a traditionnellement eu tendance tre plus conflictuelle que cooprative. Au cours des dernires annes toutefois, certains contribuables et administrations fiscales ont pu constater les avantages dune approche davantage fonde sur la coopration.

Les contribuables estiment trs important de pouvoir dterminer rapidement leurs obligations fiscales, surtout lorsque cela peut tre effectu en temps rel. Cela les aide attnuer limprvisibilit des bnfices et dterminer lavance les flux de trsorerie futurs, amliorant ainsi lvaluation de lentreprise et sa prsentation au public.

Cela ne signifie pas pour autant que les grandes entreprises ne voient plus les impts comme un cot grer. Pour la plupart dentre elles, les impts sont envisags de la mme manire que les cots salariaux et autres frais de fonctionnement. Certaines estiment ainsi quil est particulirement important de parvenir un taux effectif dimposition (TEI) faible ou relativement faible, notamment par rapport aux autres entreprises du mme secteur. Limportance du TEI, comme celle dautres indicateurs utiliss pour optimiser la valeur pour lactionnaire, est dsormais reconnue au-del des dpartements fiscaux et ces chiffres font lobjet dune surveillance troite, non seulement de la direction mais galement des analystes, des agences de notation et des investisseurs institutionnels. Certains fiscalistes subissent une pression considrable et continue pour grer efficacement le TEI et dautres indicateurs de la valeur actionnariale.

Dans ce contexte, voici quelques autres facteurs cls sous-tendant les processus de dcisions financires des grandes entreprises ainsi que leurs interactions avec les administrations fiscales :

Gouvernement dentreprise. Du fait de la rvlation de scandales financiers de grande ampleur sur les marchs mondiaux des valeurs mobilires (largement relays par les mdias), des attentes globales du march et des volutions lgislatives de certains pays, les dcisions financires doivent dsormais sappuyer sur un gouvernement dentreprise solide. Dans certains pays par exemple, il incombe dsormais des comits daudit dassurer le contrle de la fonction fiscale de lentreprise. Cette responsabilit englobe gnralement (i) le choix du conseiller fiscal, (ii) le choix des activits fiscales sous-traiter et, lment fondamental, (iii) llaboration et le contrle dune stratgie globale approprie de gestion du risque fiscal. Ainsi, de nombreuses administrations fiscales valuent-elles dsormais les processus de gouvernement dentreprise dans le cadre de la gestion du risque.

Informations financires et autres informations publiques. Les grandes entreprises, en particulier celles cotes sur les principaux marchs ou dont les activits sont connues du public pour dautres raisons, sont dsormais trs attentives la mauvaise publicit dont elles pourraient souffrir, notamment en matire fiscale. Les cadres financiers cherchent viter les mauvaises surprises et minimiser lincertitude. Ce phnomne a provoqu chez de nombreuses socits cotes un changement de culture quant leur approche du risque fiscal et de la coopration avec les administrations fiscales. Sagissant de limpt d, les grandes entreprises souhaitent de plus en plus acqurir une certitude en amont. Il leur apparat trs important de dterminer rapidement leurs obligations fiscales, en particulier lorsquelles peuvent le faire en temps rel. Cela contribue minimiser les redressements affrents aux impts exigibles dans leurs tats financiers et les aide dterminer lavance leurs flux de trsorerie futurs.




Traitement des incertitudes fiscales. Dans le mme ordre dides, les normes comptables sappliquant aux impts (telle que FIN 48 aux tats-Unis8) exigent dsormais des socits cotes quelles fassent tat de leurs incertitudes fiscales. Ces volutions conduisent certaines entreprises repenser leurs stratgies fiscales et rapprcier leur got du risque, car elles sont de plus en plus conscientes du fait que leur comptabilit pourrait devoir faire tat de ces oprations.

1 Par exemple : lorsquun gouvernement dcide de mettre en place des dispositions lgislatives rtrospectives

(cest--dire quil annonce une modification du droit portant sur des oprations prcdant cette annonce) ; lorsque des incitations fiscales sont introduites pour encourager un changement de comportement mais que la raction des contribuables est plus marque que prvu, provoquant une augmentation des cots supports par ltat et que ces incitations sont supprimes ou rduites ; ou lorsque le comportement des administrations fiscales ne correspond pas la charte de services convenue au plan national ou dautres dispositions de ce type. Une lgislation trs complexe, mal conue, ou qui ne prend pas en compte les diffrents modles dentreprise ou les problmes, peut galement contribuer la planification fiscale agressive et lincertitude.

2 Par exemple, les contribuables qui ne recourent pas la planification fiscale agressive pour gnrer des pertes fiscales en labsence de pertes commerciales, pourraient tre disposs utiliser de tels mcanismes pour obtenir des allgements au titre de pertes commerciales qui ne seraient normalement pas reconnues aux fins de limposition.

3 Les activits menes par les conseillers fiscaux comprennent : discipline fiscale, comptabilit fiscale et aide au contrle fiscal, conseils quotidiens, planification fiscale dentreprise et conomique ainsi que rglement des diffrends. Les intermdiaires fiscaux traitent avec des clients situs divers niveaux et les reprsentent de diffrentes manires.

4 Dans sa publication Tax Risk Management (2004), la socit PricewaterhouseCoopers explique quel est selon elle le rle dun cabinet comptable international dans la gestion du risque.

5 Voir le glossaire. 6 Au Japon par exemple, lobligation juridique de confidentialit nonce larticle 38 de la loi sur les

comptables-fiscalistes agrs ( Certified Public Tax Accountants ) est interprte conjointement au mandat qui leur est confr statutairement dagir de manire indpendante et impartiale pour permettre aux contribuables de satisfaire leurs obligations fiscales. Les Zeirishi sont des fiscalistes agrs pour exercer leur activit au Japon. La loi leur interdit par exemple explicitement de conseiller des oprations frauduleuses ou toute autre conduite dshonorante. En France, ladministration fiscale dispose depuis 1974 dorganismes professionnels agrs aidant leurs membres faire face leurs obligations fiscales. Lobjectif est daider les travailleurs indpendants respecter leurs obligations fiscales et de promouvoir une meilleure valuation de lassiette. Six cent dix organismes agrs sont enregistrs.

7 Par exemple la Nouvelle-Zlande. 8 Voir le glossaire.

CHAPITRE 4. RPONDRE AUX INTERMDIAIRES PARTICIPANT DES OPRATIONS DE PLANIFICATION FISCALE AGRESSIVE 19

Chapitre 4 Rpondre aux intermdiaires participant des oprations de planification fiscale agressive.

Points essentiels :

Certains intermdiaires fiscaux continuent de participer des oprations de planification fiscale agressive.

Les pays ont labor diverses stratgies de rponse, telles que l'immatriculation et la rglementation, la communication pralable, les accords de discipline fiscale ainsi que des pnalits et d'autres sanctions.

Ce chapitre examine les stratgies utilises par les administrations pour rpondre directement au risque associ aux intermdiaires fiscaux et en particulier aux problmes identifis dans la Dclaration de Soul. Ces stratgies sont ncessaires pour protger lintgrit du systme fiscal, rassurant la majorit des contribuables et des intermdiaires quant la capacit des services des impts rpondre ce risque et quant ladministration quitable dudit systme.

Ces stratgies constituent souvent autant de rponses des risques nationaux spcifiques et si une technique fonctionne bien dans un pays, elle naura pas ncessairement le mme impact au sein dun autre. Avant denvisager leur adoption par d'autres pays, il conviendra dexaminer attentivement la structure organisationnelle et les cadres juridiques sous-jacents ces approches ainsi que les facteurs (politiques, sociaux, conomiques et culturels) les ayant influencs.

Toutes les stratgies identifies ne visent pas exclusivement traiter les problmes et comportements haut risque. Les administrations fiscales utilisent une approche coordonne et un mme instrument pourra avoir plusieurs objectifs renseignement, excution et service. Certaines mthodes prsentes au chapitre 6 pour collecter des informations en vertu de pouvoirs lgaux contribuent galement rduire la planification fiscale agressive des intermdiaires fiscaux.

Comme on la vu au chapitre 3, les intermdiaires fiscaux ont, de par leurs conseils en matire de discipline fiscale ou, plus gnralement, de gestion ou de comptabilit, un impact trs positif sur les risques associs leurs clients.

En dpit de cette influence gnralement positive, la participation de certains intermdiaires des oprations de planification agressive continue de proccuper les administrations. Cette implication prend diverses formes, notamment :


20 CHAPITRE 4. RPONDRE AUX INTERMDIAIRES PARTICIPANT DES OPRATIONS DE PLANIFICATION FISCALE AGRESSIVE

la promotion de montages de planification fiscale agressive, commercialiss auprs de plusieurs contribuables ;

la conception ou la conception conjointe (par exemple avec les contribuables) de montages de planification fiscale agressive ;

des conseils, notamment dordre juridique, sur les dispositifs de planification fiscale agressive conus par d'autres protagonistes par exemple ceux donns aux autres intermdiaires, notamment banques ou autres institutions financires, ou aux contribuables ; et

des conseils portant sur les obligations lgales des contribuables une fois la planification fiscale agressive mise en uvre par exemple, obligations de communication de renseignements.

Ces activits peuvent impliquer des intermdiaires ayant des responsabilits et des obligations trs diffrentes et ncessitent donc des rponses trs diffrentes des autorits fiscales proccupes par la planification agressive.

Traiter le risque associ aux intermdiaires fiscaux

Tout au long de leur histoire, les administrations fiscales ont rpondu la planification fiscale agressive en laborant des stratgies ciblant le ct de la demande du march, cest--dire les contribuables. La raison en est quen dernire analyse, ce sont les contribuables qui sont responsables de la position adopte au regard de la fiscalit. Ces stratgies ont un effet sur le comportement des intermdiaires en cela quelles rduisent la demande de planification agressive et dissuadent donc llaboration et la promotion de tels montages.

Plus rcemment, certaines administrations fiscales ont commenc laborer des stratgies ayant un impact plus direct sur le ct de loffre du march, c'est--dire sur les intermdiaires fiscaux. Gnralement, en exerant un pouvoir dissuasif appropri, elles visent augmenter le risque pour les intermdiaires fiscaux qui laborent ou promeuvent la planification fiscale agressive. Les stratgies de rponse abordes dans ce chapitre sont :

immatriculation et rglementation ;

communication pralable de renseignements ;

accords de discipline fiscale ;

pnalits et autres sanctions.

Le groupe dtude recommande aux pays dlaborer leurs propres mthodes pour traiter le risque associ aux intermdiaires fiscaux en sinspirant sils le souhaitent des diffrentes stratgies nationales dcrites dans le prsent chapitre.



Rle de limmatriculation et de la rglementation

On considre gnralement que lidentification des intermdiaires fiscaux est une tape importante pour comprendre et grer efficacement leur rle au sein du systme fiscal. Toutefois, le degr dimplication des services fiscaux dans limmatriculation et la rglementation des intermdiaires fiscaux varie fortement entre les pays du Forum sur ladministration de limpt.

Dans certains pays du Forum, lactivit de conseil fiscal est totalement autorglemente, gnralement dans le cadre fourni par les instances professionnelles. Celui-ci peut tre trs strict ; certaines activits d'intermdiation fiscale sont ainsi fortement rglementes et rgies par plusieurs codes professionnels et dontologiques.

Le Royaume-Uni sappuie par exemple dans certaines limites sur un systme dauto-rglementation par les instances professionnelles1. Un de ces organismes, lInstitute of Chartered Accountants in England and Wales (ICAEW), se fonde ainsi sur cinq principes fondamentaux : lintgrit, lobjectivit, la comptence et la conscience professionnelles, la confidentialit et le professionnalisme2.

Dans dautres pays, ladministration fiscale joue un rle plus actif, ce qui peut passer par certaines formes de rglementation. Une procdure d'immatriculation est ainsi gnralement mise sur pied. Elle permet dattribuer un numro unique aux socits d'intermdiation fiscale ou aux professionnels du domaine. Ce numro devra ensuite tre utilis lors de tout contact avec l'administration fiscale et dans toute dclaration faite par les clients auprs des services fiscaux3. Pour tre immatriculs , les conseillers fiscaux doivent se plier des rgles dontologiques minimales ou possder les qualifications requises par la lgislation. Ladministration fiscale veille ce que ces exigences soient satisfaites. Au Japon par exemple, l'agence nationale des impts oriente et supervise les activits des comptables-fiscalistes agrs (Zeirishi). Elle s'emploie collecter des renseignements sur les fautes professionnelles et rprimer les comptables-fiscalistes agrs qui enfreignent la lgislation applicable leur profession4. Lannexe 4.1 prsente plus en dtails l'approche adopte par l'agence nationale des impts japonaise.

Plus rarement, les administrations fiscales utilisent la rglementation (de ltat ou des organismes professionnels) comme un instrument de lutte directe contre la planification fiscale agressive. C'est par exemple le cas de l'Internal Revenue Service (IRS) aux tats-Unis.

LIRS rglemente lactivit des professionnels de la fiscalit par le biais de son Office of Professional Responsibility (dont les fonctions ont t rcemment tendues par voie lgislative la suite des pratiques abusives constates aux tats-Unis) et des rglementations de la circulaire C230. Lorsque des amnagements ont t apports ces dispositions en 2004, lIRS a prcis explicitement quils participaient d'une volont continue d'amliorer les normes dontologiques des fiscalistes et de contrer les oprations abusives d'vasion fiscale 5. Lannexe 4.2 prsente certaines caractristiques fondamentales de lOffice of Professional Responsibility et de la circulaire C230.

Communication pralable de renseignements Le Canada, lAfrique du Sud, le Royaume-Uni et les tats-Unis appliquent des rgles de droit exigeant que certains dispositifs ou mcanismes soient communiqus aux services fiscaux avant la dclaration dimpt gnralement lorsque le dispositif est



promu. Dans ces quatre pays, cest essentiellement sur lintermdiaire fiscal que pse cette obligation de divulgation.

Lexprience des pays utilisant de tels systmes a montr quils exercent un pouvoir de dissuasion important et quils diminuent lattractivit de la planification fiscale agressive. Ils attnuent directement lattrait conomique de ces dispositifs, rduisant sensiblement le temps ncessaire aux administrations fiscales pour les dtecter et y rpondre (que ce soit par des moyens lgislatifs ou devant les tribunaux). La priode durant laquelle lintermdiaire fiscal peut percevoir des honoraires est courte, de mme que, du fait de la plus grande rapidit de la rponse, celle o le contribuable peut profiter d'avantages fiscaux. Ces systmes doivent tre labors avec soin pour parvenir leurs objectifs. Plus de dtails sont donns au chapitre 6 et l'annexe 6.1.

Accords de discipline future Lorsque la conduite dun intermdiaire fiscal peut donner lieu des sanctions civiles ou pnales, certaines administrations fiscales peuvent lui demander de signer un accord de discipline future (future compliance agreement). Ces accords imposent des restrictions ou dfinissent des rgles complmentaires que les intermdiaires devront respecter lavenir. Gnralement, ils constituent un volet de la sanction qui leur a t applique en raction un problme ou un dispositif particulier. Cette technique est notamment utilise aux tats-Unis, dordinaire dans le cadre dun accord global fixant les pnalits et autres modalits dexcution. LIRS a conclu de tels accords avec un large ventail dintermdiaires fiscaux. Lapproche gnrale utilise pour ces instruments est dfinie lannexe 4.3.

Pnalits

Plusieurs pays ont rcemment adopt des systmes de pnalits ciblant les intermdiaires fiscaux et la planification fiscale agressive6. On peut les englober dans deux catgories gnrales :

pnalits ayant pour fondement les obligations lgales affrentes la planification fiscale agressive, appliques par exemple en cas de violation des exigences de communication de renseignements ;

pnalits frappant la participation la planification fiscale agressive par exemple, sanctions civiles appliques lencontre dun intermdiaire ayant vendu ou diffus un dispositif comportant une situation fiscale abusive, ou en ayant fait la promotion, ou ciblant les fausses dclarations intervenues dans le cadre dactivits de promotion ou de planification.

Les paragraphes ci-aprs portent sur la deuxime catgorie de sanctions, car ce sont l les volutions rcentes les plus significatives en matire de planification fiscale agressive.

En 2006, lAustralie a adopt des lois sur les pnalits applicables aux promoteurs ( promoter penalty laws ). Elles visent dissuader la promotion de systmes doptimisation fiscale abusive en imposant des sanctions civiles et en prvoyant des injonctions ce titre. On peut retrouver les principes dapplication de ces lois sur le site Internet de ladministration australienne des impts (ATO)7.




Lors dun discours en 2006, le directeur gnral des impts ( ATO Commissioner ) a prcis, au sujet de ces dispositions, que dans leur grande majorit, les professionnels de la fiscalit agissent avec dontologie et professionnalisme et apportent ainsi une contribution essentielle la protection de l'intgrit du systme fiscal. Cette lgislation vise liminer les agents non scrupuleux qui diffusent des dispositifs non viables au dtriment des contribuables honntes comme des conseillers respectueux des principes dontologiques.

Ces dispositions n'ayant t instaures quen 2006, il existe peu de donnes empiriques quant leur impact sur la profession. En Australie cependant, les professionnels de la fiscalit et les agents de ladministration fiscale sont nombreux penser quelles ont sensiblement rduit loffre de dispositifs commercialiss grande chelle, produits qui taient essentiellement labors et promus par des petites structures de conseil.

La Nouvelle-Zlande et le Canada appliquent galement des pnalits pour les tiers impliqus dans des affaires de planification fiscale agressive.

En Nouvelle-Zlande, la sanction frappe lintermdiaire fiscal lorsque le contribuable a lui-mme encouru une pnalit pour position fiscale abusive du fait du dispositif, ou lorsque le mcanisme est propos, vendu, diffus, ou qu'il en est fait la promotion, auprs de dix personnes ou plus durant un exercice fiscal. On peut retrouver les principes dapplication de cette pnalit sur le site Internet de ladministration fiscale no-zlandaise8.

La lgislation canadienne, qui sapplique aussi bien l'impt sur le revenu qu la taxe sur les produits et services (TPS), a t instaure en 2000. Elle sapplique principalement aux promoteurs et vise dissuader les fausses dclarations et assurer une bonne discipline fiscale. La circulaire relative aux pnalits imposes aux tiers se trouve sur le site Internet de ladministration fiscale canadienne9.

Autres mthodes

Dautres pays du Forum sur ladministration de limpt ont mis en place des sanctions non pcuniaires ciblant les intermdiaires fiscaux pour leur rle dans la planification fiscale abusive. Elles comprennent notamment des injonctions interrompre la promotion d'un dispositif, des sanctions disciplinaires, la suspension de l'activit ou la radiation au titre dune violation des rgles de dontologie10.

Certains pays11 disposent de rgles gnrales contre la fraude ou lvasion qui, bien quapplicables directement aux contribuables, peuvent galement dissuader les intermdiaires dlaborer des dispositifs de planification fiscale agressive.

1 Au Royaume-Uni, la profession de conseiller juridique ( solicitor ) est rglemente. La Solicitors Regulation Authority est lorgane de rglementation indpendant de la Law Society ; le Solicitors Disciplinary Tribunal est un tribunal officiel dont lindpendance est prvue par la constitution.

2 Les cinq principes fondamentaux de lICAEW sont : Lintgrit Un comptable professionnel doit faire preuve de franchise et dhonntet dans toutes ses

relations professionnelles et daffaires.

L'objectivit Un professionnel de la comptabilit ne saurait laisser aucun a priori, conflit dintrt ou influence indue de tierces parties prvaloir sur ses jugements professionnels ou daffaires.


La comptence et la conscience professionnelles Il est du devoir du comptable professionnel de

maintenir ses connaissances et comptences professionnelles au niveau requis pour sassurer que son client ou son employeur bnficie dun service professionnel acceptable au regard des volutions de la pratique, de la lgislation et des techniques. Lorsquil fournit des services professionnels, un comptable professionnel doit agir avec diligence et conformment aux normes techniques et professionnelles applicables.

La confidentialit Un comptable professionnel doit respecter la confidentialit des informations collectes dans le cadre de ses relations professionnelles et daffaires et ne doit pas les divulguer aux tierces parties ne disposant pas de lautorit approprie moins quil nen soit tenu au titre dun devoir lgal ou dontologique.

Le professionnalisme Un comptable professionnel doit se conformer aux lois et rglementations applicables et doit viter toute action discrditant le profession.

3 LAfrique du Sud, la Chine et lItalie comptent parmi les pays du Forum sur ladministration de limpt ayant adopt cette approche.

4 La lgislation propose en dcembre 2007 en Nouvelle-Zlande constitue un autre exemple dun tel mcanisme. Le gouvernement propose dajouter la dfinition d agent fiscal une nouvelle exigence permettant de ne pas accorder ce titre, ou de le retirer, lorsque le Directeur gnral lestime ncessaire pour protger lintgrit du systme fiscal. Le fait quune personne soit dclare coupable dune violation par lorgane disciplinaire dune organisation dont elle est membre (par exemple le New Zealand Institute of Chartered Accountants), ainsi que les prcdents de lagent en matire de discipline fiscale (quil sagisse de ses propres affaires comme de son niveau de conformit en qualit dagent), comptent parmi les facteurs susceptibles dtre pris en compte. Pour plus de dtails, voir : http://www.taxpolicy.ird.govt.nz/publications/files/compliancedd.doc

5 Communiqu de presse IR-2004-152 de l'Internal Revenue Service, 17 dcembre 2004. 6 Tout systme de sanction doit sappuyer sur des garde-fous adquats, tels que des mcanismes dappel. 7 http://atogovau/corporate/content.asp?doc=/content/00094866.htm 8 www.ird.govt.nz/technical-tax/standard-practice/shortfall/sps-inv-290-promoterpenalties.html 9 http://www.cra-arc.gc.ca/E/pub/tp/ic01-1/ic01-1-e.html 10 Aux tats-Unis par exemple, les tribunaux peuvent utiliser, et utilisent, des injonctions pour contrer laction des

promoteurs. Les tribunaux amricains disposent dune autorit largie (sections 7402(a) et 7408 de lInternal Revenue Code) leur permettant de prononcer des injonctions lencontre des promoteurs de refuges abusifs et de transactions soumises obligation de dclaration ( reportable transactions ). Les actions en injonction sont engages lencontre des promoteurs par la Division des affaires fiscales du Dpartement amricain de la justice. En 2007, lIRS a mis 51 injonctions lencontre de promoteurs et 9 autres lencontre de prparateurs de dclaration.

11 LAfrique du Sud, lAutriche, lAustralie, la Belgique, le Canada, Hong Kong, lIrlande, la Nouvelle Zlande et la Suisse disposent de rgles gnrales anti-vasion ou anti-fraude.


CHAPITRE 5. LA GESTION DU RISQUE 25

Chapitre 5 La gestion du risque

Points essentiels:

La gestion du risque est un instrument essentiel pour les administrations fiscales car il leur permet d'affecter les ressources de manire efficiente.

Les contribuables qui communiquent toutes les informations et font preuve d'une transparence totale pourront parvenir plus rapidement une plus grande certitude s'agissant de leur situation fiscale et pourront rduire leurs cots de discipline.

Pourquoi la gestion du risque est importante

Comme nous l'avons not au chapitre 2, l'volution de l'environnement fiscal pose des difficults particulires aux administrations fiscales en ouvrant par exemple des possibilits accrues de planification agressive. La ncessit de dtecter ces problmes et dy remdier vient compliquer le travail des administrations et accrot les cots quelles supportent. Il est donc essentiel quelles affectent les ressources dont elles disposent d'une manire la fois cible et efficace.

La gestion du risque constitue un instrument essentiel pour les administrations fiscales, contribuant lidentification comme au traitement des risques1. Il leur permet dvaluer ceux qui sont associs des contribuables ou des groupes de contribuables donns (lvaluation du risque ) et daffecter les ressources en consquence (l attribution des ressources en fonction du risque ).

Dans le cadre de lvaluation du risque, les administrations identifient, analysent et classent par ordre de priorit les risques pouvant les empcher de s'acquitter de leurs fonctions.

Dans le cadre de lattribution des ressources en fonction du risque, ladministration fiscale utilise lvaluation du risque pour prendre des dcisions claires et motives sur : le type de risques auxquels rpondre ; la meilleure combinaison et le meilleur enchanement de stratgies et de mesures effectives sagissant notamment des rponses oprationnelles (de lassistance la mise en uvre), lgislatives et politiques ainsi que les moyens dattribuer les ressources aux domaines qui elles seront le plus profitables. Par exemple, les contrles pourraient viser les socits prsentant selon toute vraisemblance un risque fiscal suprieur leurs concurrents.

Aspect fondamental, la gestion du risque ne porte pas uniquement sur laction des administrations fiscales proprement dite : elle consiste galement identifier les


26 CHAPITRE 5.LA GESTION DU RISQUE

dclarations qui ne doivent pas tre contrles, les problmes fiscaux sur lesquels il ne convient pas de sinterroger et les enqutes quil ne faudra pas conduire. En tablissant ce quelles ne feront pas, les administrations fiscales peuvent mieux hirarchiser les actions quelles entreprendront.

Les avantages d'une approche fonde sur la gestion du risque pour dtecter et rpondre aux risques d'indiscipline fiscale, ainsi que son application pratique, sont dtaills dans la note d'orientation de 2004 du Forum sur l'administration de l'impt intitule Gestion du risque d'indiscipline fiscale : Grer et amliorer la discipline fiscale2. Bien que portant pour l'essentiel sur les petites entreprises, elle permet de mieux comprendre comment, d'un point de vue technique, la gestion du risque peut tre utilise pour amliorer la discipline fiscale.

Selon cette note dorientation, la gestion du risque dindiscipline fiscale consiste essentiellement :

identifier les principaux risques dindiscipline fiscale prendre en compte ;

comprendre les facteurs influant sur les comportements ;

identifier la combinaison de stratgies ncessaire pour traiter les principaux risques et affecter les ressources ;

mettre en uvre les stratgies de traitement du risque dont il a t convenu ; et

contrler leur mise en uvre et valuer leur impact.

En rsum, les principaux avantages de cette approche pour les administrations fiscales sont quelle constitue :

une base bien articule de planification stratgique, notamment pour lallocation des ressources ;

un processus permettant didentifier les risques systmiques menaant le systme fiscal par exemple les domaines o la lgislation ne fonctionne pas de manire satisfaisante ou gnre des cots de discipline fiscale excessivement levs ;

un ensemble dlments permettant aux administrations fiscales de dterminer leur rponse au risque que ce soit par lutilisation de ressources supplmentaires ou par des modifications lgislatives ; et

des solutions argumentes solides en cas de contrle externe (par exemple, par un service externe contrlant laction des autorits fiscales).

La planification fiscale agressive est lun des nombreux risques d'indiscipline que doivent grer les administrations fiscales. Si des procdures systmatiques ne sont pas tablies pour conduire les diffrentes activits dcrites ci-dessus, elles pourront plus difficilement identifier, comprendre et traiter les risques d'indiscipline, sagissant notamment de la planification fiscale agressive.



Avantages pour les contribuables

La gestion du risque ne profite pas qu'aux seules administrations fiscales, mais galement aux contribuables. Par exemple, si le contribuable prsentant un risque significatif peut sattendre davantage de contrles et de sanctions, ceux qui se comportent dune manire transparente et auxquels de moindres risques sont associs peuvent raisonnablement esprer entretenir une meilleure relation de coopration avec les administrations fiscales et subir par consquent de moindres cots de discipline fiscale.

Cela ne signifie pas quil est inutile de vrifier la situation des contribuables transparents. Les administrations fiscales peuvent souhaiter les contrler lorsque des risques significatifs leur sont associs, la communication et la transparence ne conduisant pas un traitement fiscal prfrentiel. De plus, les services des impts continueront contrler certains contribuables dont le risque apparat faible, en vue de protger l'intgrit du systme fiscal et de dissuader les contribuables de chercher bnficier d'un avantage inquitable en prsentant une image errone de leur situation.

Nanmoins, il sera dans lintrt de la grande majorit des contribuables (au moins ceux dont les activits et le comportement ne prsentent pas de risque significatif) daider les administrations fiscales mieux valuer les risques, mieux identifier les situations o ces risques sont les plus faibles et viter de lancer des contrles inutiles. Ainsi les administrations seront-elles plus mme de minimiser les frais de discipline de ces contribuables et pourront-elles les aider dterminer de manire certaine leurs obligations fiscales.

Lorsque cela prend la forme dune discussion en temps rel sur les procdures dvaluation du risque et les domaines risque entre le contribuable et ladministration fiscale, celui-ci pourra acqurir plus tt une certitude fiscale, ce qui est capital aux yeux de grandes entreprises, la gestion du risque fiscal revtant une importance croissante pour leurs directeurs financiers et comits d'audit.

Le groupe dtude soutient donc les travaux mens par l'OCDE dans ce domaine et recommande aux administrations fiscales d'utiliser la gestion du risque pour allouer les ressources ncessaires au traitement des risques dindiscipline prioritaires, notamment la planification fiscale agressive.

Quimplique l'valuation du risque ?

Lorsqu'elles valuent le risque, les administrations fiscales cherchent dterminer sil convient daffecter des ressources un problme donn et, le cas chant, identifier la solution la plus approprie. Le point sur lequel se cristallise lattention du contribuable et de lintermdiaire fiscal est tout autre : ils sefforcent de dterminer si la dclaration prsente correctement le problme (et, par consquent, si un impt supplmentaire sera d et en quoi le contrle affecte la certitude). Cette question est essentiellement dordre juridique alors que, dans le premier cas, il sagissait daffecter les ressources en fonction des priorits.

Pour conduire des valuations du risque efficaces, les administrations fiscales doivent disposer dinformations jour, pertinentes et fiables. Le chapitre 6 donne des exemples des stratgies quelles utilisent pour obtenir de tels renseignements.

Dans le cadre de l'valuation du risque, ladministration fiscale doit dgager une vue densemble des problmes fiscaux ventuels et de la situation du contribuable, sur la


28 CHAPITRE 5.LA GESTION DU RISQUE

base des informations qu'elle a collectes, afin de se forger un jugement objectif sur le risque. Cette valuation du risque repose ainsi sur deux lments fondamentaux : la comprhension du contribuable et celle du problme fiscal.

Les ressources tant limites, toute mesure ou valuation du risque doit pouvoir tre compare dans le cadre des diffrentes fonctions de ladministration fiscale. Cela signifie quelle doit permettre ladministration fiscale dtablir des priorits entre les questions, ou de rpondre au comportement dun contribuable, sur la base du risque et de son lien avec les utilisations possibles de ces ressources. Comme not plus haut, la gestion du risque aide galement dcider quels contrles sont inutiles.

Dans le document de travail n 5 publi sur le site Internet de l'OCDE3, le groupe dtude se demandait si les administrations fiscales doivent formaliser la manire dont elles intgrent le profil de risque des intermdiaires fiscaux lvaluation du risque de leurs clients. Bien quil reconnaisse que certains pays y consacrent dj des tudes, le groupe dtude n'a pas approfondi ce thme. Les diffrents pays du Forum sur ladministration de limpt devront dcider s'il convient dexaminer plus avant cette question et, le cas chant, selon quelles modalits.

Comprendre le contribuable Le groupe dtude a identifi diffrents aspects dont les administrations fiscales devront tenir compte pour comprendre les grandes entreprises. Ils sont prsents ci-aprs, sans quil sagisse dune liste exhaustive.

La structure commerciale, la taille et les activits du contribuable Plus la structure et les activits du contribuable sont importantes et complexes, plus il est probable que des problmes importants surgissent. Toutefois, les parties prenantes ont indiqu trs clairement lors de la consultation quen tant que telle, la taille n'est pas un bon indicateur de risque. Une grande entreprise peut trs bien prsenter un risque faible.

La qualit des processus et des systmes comptables du contribuable Les contribuables doivent disposer de systmes et de processus de surveillance fiscale et de gouvernement dentreprise adquats pour la collecte et la manipulation des donnes permettant de parvenir au niveau de discipline fiscale ncessaire.

Le comportement du contribuable choix du contribuable concernant les informations partages avec ladministration et le moment o elles lui seront communiques. Les chapitres 7 et 8 recommandent aux contribuables et aux administrations fiscales de faire preuve douverture dans leurs relations. Plus les entreprises cooprent avec les services fiscaux et font preuve de transparence leur gard, plus les administrations peuvent apprcier correctement le risque qui leur est associ. A linverse, les contribuables ntant nullement contraints de faire preuve dun tel niveau de transparence, les administrations fiscales pourraient considrer tout manque douverture comme un indicateur de risque. En effet, le manque douverture rduit la quantit dinformations, gnrant de lincertitude pour le fisc.

Le niveau dentente en matire dinterprtation du droit. Lorsque les parties partagent globalement la mme interprtation du droit et des faits auquel il s'applique il est peu probable que des risques fiscaux importants apparaissent. Cela ne signifie nullement que les contribuables doivent accepter linterprtation de ladministration fiscale mme lorsquelle leur semble errone ; ils sont habilits la contester et, lorsque ncessaire, engager une action en justice ce titre. Nanmoins, tant donn limportance qu'elles accordent l'allocation des




ressources, les administrations estimeront quun dsaccord durable en la matire constitue un indicateur de risque.

Pour comprendre le contribuable, les agents des services fiscaux doivent tre suffisamment forms pour comprendre le contexte commercial dans lequel voluent les grandes entreprises. Le chapitre 7 explique plus en dtail pourquoi il est important que les administrations fiscales aient connaissance des ralits commerciales.

Comprendre les problmes fiscaux Les administrations fiscales pourraient mener des contrles sur un grand nombre de problmes lis la planification fiscale agressive et dautres risques. Mais elles ne peuvent tous les traiter et les ressources doivent donc tre diriges vers les risques les plus importants.

Cela signifie qu'il faudrait valuer plus largement les problmes apparaissant dans les diffrentes dclarations afin de dterminer lesquels sont susceptibles d'avoir ou non t traits correctement en dautres termes, de dterminer sils constituent un risque. Comprendre le contribuable participe donc de lvaluation des risques.

En vertu de cette approche, les contribuables se trouvant dans une situation similaire au regard des faits et des circonstances doivent tre traits de manire cohrente et quitable. Toutefois, lors de lallocation des ressources, les administrations fiscales doivent dterminer globalement la probabilit que les faits et circonstances diffrent de la situation prsente par l'assujetti dans sa dclaration. Dans le cadre dune approche de gestion du risque, les services seront donc amens contrler certains contribuables et non dautres se trouvant dans une situation similaire.

1 Le terme risque dsigne de manire gnrique les risques dindiscipline fiscale que doit grer ladministration fiscale, y compris la planification agressive, ainsi que les deux domaines de proccupation dfinis au chapitre 2. La nature spcifique des risques dindiscipline fiscale varie selon les pays.

2 Sous-groupe sur la discipline fiscale du Forum sur ladministration de limpt. Note dorientation : Gestion du risque dindiscipline fiscale : grer et amliorer la discipline fiscale, octobre 2004.

3 Le document de travail n 5 consacr la gestion du risque et publi sur le site Internet de lOCDE est disponible ladresse http://www.oecd.org/document/27/0,3343,en_2649_33749_39006683_1_1_1_1,00.html

30 CHAPITRE 6. LE BESOIN DINFORMATION

Chapitre 6 Le besoin dinformation

Points essentiels :

Pour tre tout fait efficace, la gestion du risque doit se fonder sur des informations jour, pertinentes et fiables.

Les administrations fiscales peuvent les obtenir : o en vertu dobligations lgales o en encourageant les contribuables les transmettre

volontairement

Limportance des informations

Dans le chapitre prcdent, le groupe d'tude a recommand aux administrations fiscales dadopter la gestion du risque comme un instrument permettant didentifier les risques, de les hirarchiser et dallouer les ressources en consquence. Pour que les administrations puissent grer efficacement le risque, elles doivent disposer de renseignements jour, pertinents et fiables et tre capable de les collecter et de les traiter.

Les administrations fiscales peuvent utiliser deux mthodes pour obtenir des renseignements des contribuables et des intermdiaires fiscaux. La premire consiste sappuyer sur leurs pouvoirs rglementaires et la seconde relve de la communication volontaire dinformations en sus des obligations lgales. Ce chapitre examine les diffrentes options permettant aux administrations de collecter des renseignements en vertu de leurs pouvoirs rglementaires, une attention particulire tant accorde aux grandes entreprises et la planification fiscale agressive, ainsi que les principaux moyens dont elles disposent pour sassurer que ces informations soient utilises efficacement aux fins de la gestion du risque. Il sintressera galement aux autres sources de renseignements sur les contribuables. Les chapitres 7 et 8 examinent les diffrentes faons dinciter les contribuables fournir volontairement des renseignements.

La capacit dobtenir des renseignements peut avoir un impact plus important sur la planification fiscale agressive que leur transmission proprement dite. Un systme efficace de collecte des informations peut exercer une dissuasion significative sur la planification fiscale agressive. Cela est particulirement vrai pour les grandes entreprises, dont les comits daudit et directions gnrales souhaitent disposer dune plus grande certitude sagissant de la gestion des risques fiscaux. Elles craignent ainsi que les opportunits de planification fiscale agressive soient dtectes rapidement, suscitant une rponse oprationnelle, politique ou juridique prcoce.


CHAPITRE 6. LE BESOIN DINFORMATION 31

Principales ressources des administrations fiscales

Les administrations fiscales doivent avoir la capacit de collecter des renseignements et de les traiter. Le document Gestion du risque dindiscipline fiscale : Grer et amliorer la discipline fiscale1 expose les quatre principales ressources internes ayant une incidence sur la capacit dune administration fiscale dadopter une approche efficace de gestion du risque :

la culture organisationnelle la gestion du risque dindiscipline est au cur des procdures de formation, de gouvernance et de dcision de lorganisation ;

la structure organisationnelle la structure de lorganisation doit reflter les risques dtects et doit pouvoir faire face aux volutions de lenvironnement de risque2 ;

les technologies de linformation et les systmes de gestion les administrations fiscales doivent pouvoir recevoir et traiter une grande quantit dinformations et lutiliser comme base dune planification stratgique ;

les moyens en personnel et les outils de gestion : les administrations fiscales doivent sassurer que leurs personnels comprennent bien leurs rles et soient mme de contribuer au processus3.

Sources dinformation

Source primaire En vertu de la relation statutaire fondamentale en vigueur dans la plupart des pays, la dclaration fiscale et les justificatifs y affrents4 constituent la source primaire d'information pour les administrations fiscales. Elles compltent cette base avec des renseignements collects par le biais de diverses autres sources (donnes communiques par des tiers ou rtrospectives)5. Ces renseignements complmentaires peuvent tre fournis en vertu dautres pouvoirs lgislatifs ou sur une base volontaire. En Belgique comme dans de nombreux autres pays, ladministration fiscale a par exemple le pouvoir, lorsquelle mne une enqute et dans certaines circonstances, de demander certains documents et autres renseignements aux contribuables ou aux tiers (tels que les intermdiaires fiscaux).

Lutilisation de la dclaration fiscale comme source principale de renseignements entrane certains dficits dinformation pour ladministration, en particulier sagissant de la planification fiscale agressive :

un dlai important peut scouler avant de recevoir les informations (cest--dire entre la transaction et la soumission de la dclaration)6 ;

valuer et analyser une dclaration prend du temps, ce qui retarde dautant toute action juridique de ladministration fiscale pour une transaction particulire, gnrant ainsi, tant que le problme nest pas rgl, de lincertitude pour le contribuable et un risque accru pour ladministration ;


32 CHAPITRE 6. LE BESOIN DINFORMATION

parvenir un accord technique peut demander du temps, ce qui retarde toute rponse lgislative aux dfauts du droit en vigueur, crant de lincertitude pour les contribuables en gnral et entranant des pertes de recettes pour les gouvernements ;

le manque de transparence des dclarations affecte souvent la comprhension quont les administrations fiscales dune transaction ou dun montage donn.

Lun des plus grands dfis auquel les administrations fiscales doivent faire face consiste trouver des moyens de combler ces dficits dinformation et damliorer la quantit dinformations collectes en temps rel ainsi que leur qualit. Voici quelques exemples des diffrentes stratgies quelles ont dveloppes ce sujet. Ces stratgies constituent souvent autant de rponses des risques nationaux spcifiques et le fait quune technique fonctionne dans un pays ne signifie nullement quelle aura un impact similaire dans dautres.

Le rle des mcanismes de dcision ( rulin

Documents

Rôle Des Intermédiaires Fiscaux