Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal1

La información generada por la contabilidad decostos es imprescindible para la toma dedecisiones, producto en parte del cálculo de laestructura de costos y del análisis de contribuciónmarginal. Aún cuando este análisis es antiguo en lateoría de la contabilidad de costos, es asombrosola cantidad de empresas, pequeñas y medianas,que aún no lo practican. Mediante estainvest igación se desarrol ló un sistemacomputarizado que permite el uso, de forma rápiday sencilla, del análisis de contribución marginal y deotras herramientas gerenciales vinculadas,encaminadas al diseño de mezcla de productos, alas decisiones de los volúmenes de producción yde fijación de precios, gracias a la generación deinformación rápida y oportuna mediante laobservación de cambios en los indicadores degestión resultantes de alteraciones en cualquierade las variables durante la planificación. Todo ellocomo un aporte a las pequeñas industrias, conpoco personal y recursos para operar sistemas decontabilidad de costos adecuados y calcular larentabilidad de cada uno de sus productos.

Contabilidad, costos, margen decontribución, y productosPalabras clave:

The information generated by the costs accountingis irreplaceable thanks to the calculation of costsstructure and to the analysis of marginalcontribution of elaborated products. Even thoughthis analysis is old in the theory of the costsaccounting is amazing the amount of companies,small and medium, that not yet practice thisanalysis. By means of this investigation it is tried todevelop a computerized system that allows the use,of fast and simple form, of the analysis of marginalcontribution and other managemental, tie tools tothe costs accounting, that contribute to the designof product mixture, to the decision of the volumes ofproduction and fixation of prices, among others.When developing a system that automaticallyinterrelates tools for the decision making, can begenerated fast and opportune information toobserve changes in the resulting indicators ofmanagement of alterations in anyone of thevariables during the planning, and it is facilitatedand to spread the practice of the analysis ofmarginal contribution as I ooze for the decisionmaking, little personal or resource to operate asuitable system of costs accounting that calculatesthe yield of each product.

: Accounting, costs, margin ofcontribution, products.Key words

RESUMEN ABSTRACT

Sistema Computarizado deAnálisis de Contribución Marginal

1

Morillo Moreno, Marysela C.

Morillo Moreno, Marysela C.Lic. en Administración, Lic. en Conta-duría Pública. Magíster Scientiae enAdministración. Profesora Agregadade la Facultad de CienciasEconómicas y Sociales de la [email protected]

Recibido: 14-09-05Revisado: 24-03-06Aceptado: 15-06-06

105

Morillo Moreno, Marysela C. Sistema Computarizado de Análisis de Contribución MarginalActualidad Contable FACES Año 9 Nº 13, Julio-Diciembre 2006. Mérida. Venezuela. (105-127)

1

2

Esta publicación es el resultado de una Investigación individual financiada por el Consejo de Desarrollo Científico, Humanístico yTecnológico (CDCHT) de la Universidad de Los Andes, Código Nº E 208-03-09-C, adscrita al Departamento de Contabilidad yFinanzas y realizada en el Centro de Investigaciones y Desarrollo Empresarial (Línea de Investigación Contabilidad de Costos y deGestión) de la Facultad de Ciencias Económicas y Sociales de la ULA.Sistema elaborado a partir de hojas de Cálculo del Microsoft Excel XP Profesional, con un tamaño total de 12,2 Mega Byte, el cual

esta acompañado de un Manual de Instrucciones donde se explica a partir de cuatro pasos básicos la forma de uso del sistema.

1. Introducción

Cualquiera sea la naturaleza de la organiza-ción pública o privada, manufacturera o de servi-cio- y su dimensión pequeña o grande-, resultaimpostergable el cálculo del costo unitario de losproductos o servicios vendidos para la toma dedecisiones operativas y estratégicas. Tambiénpara ejercer control pertinente de los costos, serequiere una medición adecuada de los mismos.Continuamente los gerentes de producción ymercadeo deciden que productos elaborar oeliminar, el nivel o cantidades de producción y elvolumen de inventarios de cada uno de susartículos, pero ello sólo puede ser analizado deforma expedita si se conoce la rentabilidad de cadaproducto, y el impacto de producir y vender cadauno de éstos en la rentabilidad total de la empresa.Por otra parte, toda empresa tiene como objetivosel crecimiento, la supervivencia, y la obtención deutilidades; para el alcance de éstos los directivosdeben realizar una distribución adecuada derecursos (financieros y humanos) basados enbuena medida en información de costos. De hechoson frecuentes los análisis de costos realizadospara la adopción de decisiones como eliminarlíneas de productos, hacer o comprar, procesaradicionalmente, sustitución de materia prima,localización, aceptar o rechazar pedidos, diseñode productos y procesos. En materia de decisionesde precios las empresas requieren conocer elcosto de cada uno de sus productos y/o serviciosofrecidos para fijar precios y descuentos adecua-dos, con el fin de asegurar la recuperación de lainversión realizada en los costos de producción y

en las erogaciones requeridas, y a su vez asegurarun margen de utilidad justo y afianzar un mercadopara la supervivencia y crecimiento empresarial.

Por otra parte las industrias, aunque seanpequeñas, presentan costos por infinidad deconceptos, con el fin de fabricar diversos produc-tos, por lo que requieren calcular la estructura decostos y práctica el análisis de contribuciónmarginal para todos sus productos. Aún cuandoeste análisis es antiguo en la teoría de la contabili-dad de costos es asombroso la cantidad deempresas, pequeñas y medianas, de la región queaún no practican dicho análisis, y que acuden enbusca de asesoría en cuanto a determinación deestructura de costos y de rentabilidad de susproductos, como si se tratara de un nuevo enfo-que. Por todo ello en la presente investigación se

desarrollo un sistema computarizado , como unsistema de costos automatizado capaz de ahorrartiempo y esfuerzo de los funcionarios de la empre-sa, así como generar información oportuna y verazsobre el costo de producción de cada artículo, y ala vez practicar de forma rápida y sencilla elanálisis de contribución marginal y de otrasherramientas gerenciales, como: Estado deResultados en el sistema de costos variables,elaborados bajo el sistema de costos por órdenesespecíficas y por procesos; el modelo costovolumen utilidad, o punto de equilibrio; el presu-puesto flexible. Al desarrollar un sistema computa-rizado, que interrelacione automáticamente éstasherramientas, se puede generar informaciónoportuna para la toma de decisiones, y a su vezfacilitar la observación de cambios de los indicado-

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res de gestión (utilidades, nivel de costos, etc.)resultantes de alteraciones en cualquiera de lasvariables, durante la planificación, y ayudará adifundir el uso del análisis de contribución marginalcomo insumo para la toma de decisiones.

Desarrollar un sistema computarizado (con-junto de subsistemas interrelacionados) deanálisis de contribución marginal, que vincule a lavez el uso de otras herramientas gerenciales parala planificación y toma de decisiones en las organi-zaciones, con el fin de facilitar el diseño de mez-clas de productos y otras decisiones de cortoplazo.

Exponer la temática actual referida al análisis

de contribución marginal, incluyendo la impor-tancia y uso de la misma.

Desarrollar subsistemas computarizados de

acumulación de costos por órdenes específicasy de acumulación de costos por proceso, en elcosteo variable.

Desarrollar un subsistema computarizado

para la realización del estado de resultados, apartir de los subsistemas anteriores, con elobjeto de calcular los costos de los productosvendidos y valorar inventarios de forma auto-matizada por tipo de producto.

Desarrollar un subsistema computarizado de

análisis de contribución marginal, a objeto demejorar los procesos de toma de decisionesrelacionadas con la eliminación e impulso deproductos en las organizaciones, y otrasdecisiones.

Desarrollar un subsistema computarizado

2. Objetivo general de la investigación

3. Objetivos específicos de la investigación

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para el uso del modelo costos volumenutilidad, y del presupuesto flexible comoherramientas de planificación gerencial a objetode automatizar su uso y agilizar el proceso deplanificación y toma de decisiones dentro de lasorganizaciones.

Vincular los subsistemas desarrollados en un

sistema general con la finalidad de lograr sufuncionamiento integrado.

Evaluar el sistema desarrollado en el objetivo

anterior para una empresa hipotética, y analizare interpretar los resultados.

El sistema computarizado de Análisis deContribución Marginal esta dirigido a industriasfabricantes de más de un producto, es decirmultiproductos. Se entiende por empresas indus-triales las dedicadas a la transformación mecáni-ca, manual, o química de sustancias orgánicas oinorgánicas, previamente transformadas o no,mediante la utilización de instrumentos y procesosrústicos o especializados, con el objeto de elaborarproductos nuevos, de consumo final o intermedios,con fines utilitarios prácticos o estéticos, para serluego vendidos.

La investigación presenta limitación en cuantoa la cantidad de productos fabricados por lasempresas usuarias del sistema computarizado, tales el caso del subsistema de acumulación decostos por proceso el cual sólo permite el cálculodel costo de producción y ventas y por ende delanálisis de contribución marginal para 20 produc-tos simultáneamente. Igualmente el subsistemade acumulación de costos por órdenes específicassólo permite el cálculo del costo de producción yventas y el análisis de contribución marginal para70 órdenes de trabajo, simultáneamente. A su vezdentro del subsistema de acumulación de costos

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4. Limitaciones de la investigación

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por proceso no existe la posibilidad de incluircostos por producción defectuosa, pues consideraque en un proceso continuo y automatizado noexiste cabida para el reprocesamiento; en todocaso asume la existencia de costos por produccióndefectuosa normal como parte de los costos de laproducción del periodo del departamento dondeocurre el reprocesamiento. También el subsistemade costos por proceso esta delimitado en elsistema computarizado, pues el mismo asume laexistencia de un proceso productivo lineal dentrode la fábrica a lo largo de un máximo de 10 depar-tamentos de producción, para el procesamiento desus 20 productos.

En cuanto a la revisión de fuentes documenta-les relacionadas con la temática en estudio, quepermitieran el alcance de los objetivos trazados, sedesarrollaron tópicos asociados a la contabilidadfinanciera y de gestión, la terminología básica y lossistemas de costos asociados a esta última, asícomo el modelo costo volumen utilidad. Comotrabajos previos y relacionados con el temaestudiado, (análisis de contribución, modelos deplanificación y diseño de mezclas de productos),se hallaron los siguientes: Morillo (2003) en supublicación titulada

, indica quelas empresas requieren conocer la estructura decostos de cada uno de sus productos (bienes y/oservicios) ofrecidos, sólo de esta manera podránconocer si algunos de ellos genera pérdidas outilidades bajas, y podrán mejorar las utilidades deese producto haciendo ajustes en la estructura decostos o realizando mejoras en cuanto a diferen-ciación y obtener una mejor posición en el merca-do. Para conocer el producto de mayor rentabili-dad lógicamente se debe calcular la estructura de

5. Marco teórico y nivel de la investigación

La Contabilidad de Costos yel Diseño de Mezclas de Productos

costos de cada uno, haciendo uso del sistema decostos variables el cual informa sobre los costosque varían de acuerdo al volumen de actividadfacilitando la elaboración de presupuestos deoperación, dado que en los presupuestos loscostos y gastos deben proyectarse en función delvolumen por tipo de producto. También se hallaronotros trabajos relacionados con el diseño demodelos computarizados aplicadas a la contabili-dad de costos y al área financiera, como el

, elaborado por Molina (2000) comoinstrumento didáctico a través de un Juego deGerencia, en el cual puede ser utilizado en elcálculo del costo de los productos mediante elSistema de CosteoABC, que pueden ser implanta-do en cualquier pequeña y mediana empresa; paraello sólo con introducir algunos datos en un modeloutilizando el Programa Microsoft Excel; estesoftware es una herramienta que proporciona unahoja electrónica de cálculo, y además combina einterrelaciona la información de las hojas a travésde fórmulas matemáticas.

La investigación según la naturaleza, catego-ría y utilidad de sus resultados se clasifica comoaplicada, dado el inmediato uso de sus resultadosy en vista de una aplicación del ProgramaMicrosoff Excel para contribuir a satisfacer unanecesidad específica y potenciar el desarrollotecnológico a partir de un cuerpo de conocimientosexistentes (Salkind, 1997). De acuerdo al ambien-te donde se llevó a cabo, la investigación seconsidera de laboratorio por cuanto se trata decrear un modelo de simulación matemática encondiciones artificiales (Namakforoosh, 2002).Según el Manual de la Universidad PedagógicaExperimental Libertador (2001) el trabajo seclasifica también como un proyecto especial, dadoque se trata de una creación tangible para satisfa-

Diseñode un Modelo Computarizado de CostosBasados en Actividades (ABC) para UsoDidáctico

108


cer necesidades de información.

El análisis de contribución marginal, conocidotambién como análisis de rentabilidad marginal,tiene como punto de partida el concepto delMargen de Contribución (MC), pues dicho análisisconsiste en un estudio comparativo de los distintosMC reportados por cada línea de producto, asícomo el estudio de las relaciones existentes entrelos costos variables, los ingresos generados y elvolumen de producción de cada una de las líneas otipos de productos. En éste análisis se puedensimular cambios en variables como preciosunitarios, volumen de ventas, y nivel de costosvariables, para incrementar la rentabilidad de cadaproducto y maximizar las utilidades totales; y esutilizado para decisiones de volumen de produc-ción y diseño de mezclas de productos. En dichoanálisis se puede observar que el producto másrentable es el que posee mayor MC, es decir, elque cubre con mayor holgura sus costos variablesy por ende contribuye en mayor medida a cubrir loscostos fijos; al incrementarse la venta de aquelproducto cuyo MC es más alto, se obtienen ganan-cias más elevadas manteniendo constante lasdemás variables (precio de venta unitario, costosfijos totales, y costos variables unitarios).

Dado que el MC es insumo básico y punto departida para realizar el análisis de contribuciónmarginal, el cual es calculado en un sistema decostos denominado sistema de costos variables ocosteo variable, es absolutamente necesario queprevio a la realización del análisis de contribución

6. Resultados

6.1.Análisis de Contribución Marginal

6.2. Estructuración del sistema computarizado

marginal se efectúe el diseño del sistema decostos variable. A su vez como consecuencia deque el sistema de costos variable debe estarapoyado en un sistema de acumulación de costosintegral (sistema de acumulación de costos porórdenes y por procesos), para la realización delsistema computarizado de análisis de contribuciónmarginal en primer lugar se diseñaron dos subsis-tema de acumulación de costos, independientes,uno denominado subsistema de acumulación decostos por órdenes específicas y otro de acumula-ción de costos por procesos (Figura 1), ambosbasados en el funcionamiento del los sistemas decostos variables. El subsistema de costos porórdenes específicas y el subsistema de costos porproceso diseñados son capaces de realizar deforma independiente y automatizada la valoraciónde los inventarios de productos en proceso,calcular el costo de cada uno de los productosvendidos, elaborar el estado de resultados ycalcular el margen de contribución por cadaproducto; basándose en la información de entrada,detallada en el manual de instrucciones de uso.

El subsistema de Acumulación de Costos porÓrdenes, estructurado de acuerdo al costeovariable, a partir de múltiples hojas de cálculodiseñadas en Microsoft Excel, el cual permiterealizar las operaciones señaladas (Figura 1) deforma independiente y simultánea para un máximode 70 órdenes de trabajo. Éste subsistema seencuentra a su vez estructurado en una carpeta ydentro de la misma se encuentra un archivodenominado inicio donde el usuario debe aportartodos los datos de entrada y puede observar loscálculos del análisis de contribución marginal, elmodelo costo volumen utilidad, y el presupuestoflexible (figura 2). En otro archivo “Órdenes de

Subsistema de Acumulación de Costos porÓrdenes Específicas

109


Trabajo (detalles), reposan todos los registrosauxiliares del subsistema correspondiente a laproducción en proceso, así como la estructuracióndel Estado de Costos de Producción y Ventas enresumen y por cada orden de trabajo.

La información de entrada deberá se suminis-trada a través de las casillas (amarillas) diseñadopara ello, de acuerdo a la categorización de lasmismas (Amarillo: Casilla para datos de entrada,Verde: Casilla deshabilitada, Azul: Casilla automa-tizada). La misma se reduce a lo siguiente:

Denominación de la organización, fecha de

inicio y finalización del período (Día/Mes/Año).

Descripción de cada una de las órdenes de

trabajo, cantidades de productos y fecha deentrega de cada orden, hasta un máximo de 70órdenes.

Estatus de la cada una de las órdenes de

trabajo, es decir, indicar si se trata de una ordenvendida durante el periodo, o de una orden quepermanece en proceso.

Costos directos e indirectos (variables)

asociados a cada una de las órdenes detrabajo, y costos variables de reprocesamientonormal asociados a cada orden e incurridosdurante el periodo económico, así como costosasociados a las órdenes de trabajo incurridos

en períodos económicos anteriores .

Número de unidades dañadas, por causa

normal y anormal, por cada orden de trabajo.

Gastos operativos variables, asociados a

cada orden, e incurridos durante el período.

Ingresos, durante el período, por la venta de

cada una de las órdenes de producción.

Costos de producción y gastos operativos

fijos, incurridos durante el período económico.

El subsistema de acumulación de costos por

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3

órdenes específicas para la realización de loscálculos e informes señalados figura 2, tiene encuenta algunos eventos importantes de la produc-ción intermitente, con el tratamiento usual conferi-do por la contabilidad de costos. Algunos de éstosson la

de cada orden de trabajo, para suadecuada valoración; la generación de

clasificadas en el subsistema comonormales y anormales; en el caso del costo de lasnormales se les confiere dos tratamientos alterna-tivos: el primero como un cargo al costo de lasunidades buenas de la orden de producción dedonde provino el daño, y el segundo en unadistribución entre las órdenes de trabajo elabora-das en el periodo. Por ello es sistema computariza-do en la información de entrada formula al usuariola interrogante sobre las alternativas anteriores. Elcosto de la producción dañada anormal es consi-derado por el subsistema como una pérdida en elperiodo que ocurre, y por tanto no es consideradocomo parte del costo del producto, sino que escalculado y extraído automáticamente de lasórdenes de trabajo y es presentado como un costovariable del periodo, en el Estado de Resultados,por orden de trabajo. Otro evento importante es eltratamiento a las , y el costode reprocesamiento implícito. En este caso elsubsistema solo considera el costo del reprocesa-miento calificado como normal, el cual es cargadoautomáticamente a la orden de trabajo que originóel defecto.

Este subsistema, enmarcado en el costeovariable, permite realizar las operaciones señala-das (figura 3) de forma independiente y simultáneapara un máximo de 20 productos a lo largo de 10departamentos o procesos; el cual se encuentra

descripción, fecha de entrega y la identifica-ción específica

unidadesdañadas,

unidades defectuosas

Subsistema de Acumulación de Costos porProceso

110


estructurado, en múltiples hojas de cálculo. dentrode una carpeta con el mismo nombre, donde a suvez se encuentra un archivo denominado enel cual el usuario debe aportar todos los datos deentrada y donde se pueden observan los cálculoscorrespondientes al análisis de contribuciónmarginal, del modelo costo volumen utilidad, y delpresupuesto flexible. En otra carpeta denominada

, repo-san todos los registros auxiliares correspondientesa la producción en proceso, así como la estructura-ción del Estado de Costos de Producción y Ventaspor cada producto (Figura 3).

Dentro de la información de entrada el usuario

deberá suministrar lo siguiente:

Denominación de la organización; inicio y

finalización del período económico.

Ingresos obtenidos por la venta de cada uno de

los productos fabricados por la empresa(máximo 20 productos), así como la cantidad deunidades vendidas.

Gastos Operativos Variables asociados por

cada producto.

inicio

Informes de Costos por Proceso (detalles)

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Comportamiento de los inventarios iniciales y

finales de productos terminados, en unidadesfísicas y en unidades monetarias.

Costos de producción y gastos operativos fijos.

Posteriormente el usuario deberá aportarinformación respecto a cada producto los cualespueden ser procesados o linealmentea lo largo de los departamentos (número deunidades a justificar y justificadas por cada depar-tamento; grado de avance o de terminación de lasunidades en proceso; y costos de producciónvariables incurridos en el período económicoactual y el anterior). Cuando la empresa posea unnúmero de departamentos menor a 10 solo deberáaportar datos de los departamentos existentes, sinconsiderar los datos o casillas de los restantes, elsistema considerará los departamentos a loscuales se les aportó los datos de entrada.

El subsistema de acumulación de costos porproceso para la realización de los cálculos einformes señalados (figura 1), considera ademásalgunos eventos importantes de los sistemasproductivos lineales confiriéndoles el tratamiento

secuencial

111

Figura 1: Estructuración del Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal

Fuente: Elaboración Propia

Subsistema de Costos Variables

Subsistema de Acumulación de Costos por ÓrdenesEspecíficas:

� Valorar inventarios.� Calcular el costo de los productos vendidos.� Elaborar el Estado de Resultados por cada orden.� Calcular el Margen de Contribución por tipo de orden.� Ejecutar el Modelo Costo – Volumen – Utilidad.� Ejecutar un presupuesto flexible, por orden de trabajo.

Subsistema de Acumulación de Costos por Procesos:� Valorar inventarios.

� Calcular el costo de los productos vendidos.� Elaborar el Estado de Resultados por producto.� Calcular el Margen de Contribución por producto.� Ejecutar el Modelo Costo – Volumen – Utilidad.

� Ejecutar un presupuesto flexible, por tipo deproducto.

Subsistema de Costos Variables

Subsistema de Acumulación de Costos por ÓrdenesEspecíficas:

� Valorar inventarios.� Calcular el costo de los productos vendidos.� Elaborar el Estado de Resultados por cada orden.� Calcular el Margen de Contribución por tipo de orden.� Ejecutar el Modelo Costo – Volumen – Utilidad.� Ejecutar un presupuesto flexible, por orden de trabajo.

Subsistema de Acumulación de Costos por Procesos:� Valorar inventarios.

� Calcular el costo de los productos vendidos.� Elaborar el Estado de Resultados por producto.� Calcular el Margen de Contribución por producto.� Ejecutar el Modelo Costo – Volumen – Utilidad.

� Ejecutar un presupuesto flexible, por tipo deproducto.

3 La distinción entre costos fijos y costos variables deberá ser establecida claramente por el usuario, como un dato de entrada. Elusuario deberá recurrir a su experiencia y conocimiento en el comportamiento de dicho costo y/o aplicar un análisis de regresiónlineal a partir del comportamiento pasado del costo, a fin de hallar sus componentes fijos y variables; lo anterior es trivial para el casode los costos mixtos.


usual de la contabilidad de costos, como la identifi-cación del producto y del departamento o proceso,recursos usados en cada proceso y el número deunidades que por ellos transitan, para la adecuadavaloración de inventarios; también considera lageneración de , clasificadas ennormales y anormales. En el caso del costo de lasprimeras se les confiere un solo tratamiento, comoun cargo al costo de las unidades buenas (unida-des terminadas y transferidas, y las unidadesterminadas y no transferidas) en el departamentodonde se originó el daño. Cuando se trata deanormales, el subsistema las valora en el departa-mento de origen para ser consideradas comocostos del periodo. Por ello es necesario que elusuario indique cuantas unidades dañadas segeneraron por causas normales y anormales, porcada producto y en cada departamento.

Todos los cálculos y operaciones, en ambossubsistemas descritos, pueden ser elegidas por elusuario del sistema marcando las diversas alterna-tivas (Figura 4).

unidades dañadas

7. Caso práctico de Análisis de Contribu-ción Marginal en el Subsistema deAcumulación de Costos por Órdenes

Específicas

Con el objeto de evaluar e ilustrar el funciona-miento del subsistema se presenta un casohipotético. Se trata de la empresa Morimorenca lacual inicia su periodo económico el 01/01/2004, yfinaliza el 31/12/2004, lapso en el cual se maneja-ron 70 órdenes de trabajo simultáneamente.

La empresa además de enumerar las órdenesde trabajo e identificar su estatus de acuerdo a lacodificación solicitada por el subsistema (Cuadro1), debe indicar todos los datos de entrada señala-dos (Cuadro 3). También se debe seleccionar laforma de contabilización del costo de las unidadesdañadas normales (absorbidas por todas lasórdenes o por una en particular), e indicar lacantidad de costos fijos de fábrica y de gastos fijosoperativos incurridos durante el periodo. Toda estainformación es la información de entrada que elusuario debe proporcionar para ejecutar el análisisde contribución marginal, en el archivo .

Posterior a la introducción de los datos, en la

7.1. Datos de entrada

7.2.Análisis de resultados

Inicio

112


Figura 2: Estructuración del Sistema de Acumulación de Costos por Órdenes Específicas


carpeta , se observael por cadaorden de trabajo (Cuadro 4) todo basado en elcosteo variable, así como la porcada una de las órdenes. (Cuadro 5). En loscuadros 2 y 3, desde la orden 1 hasta la 10, elcosto de los productos vendidos es 0,00 porqueson órdenes no vendidas durante el periodo, por elcontrario las mismas permanecen en proceso,como parte de los inventarios de productos enproceso. En cambio las siguientes desde la orden11 hasta la 20, fueron terminadas pero no vendidasdurante el periodo razón por la cual sus costos seencuentran valorando el inventario final de produc-tos terminados. A partir de la 21 hasta la 30, todaslas órdenes fueron vendidas Luego de la orden 31hasta la 35, se trata de órdenes iniciadas en elperiodo anterior y aún no terminadas en el periodoactual razón por la cual el costo del periodo ante-rior aparece como un inventario inicial de produc-tos en proceso, y el costo de la producción termina-da es 0,00 al igual que el costo de la producciónvendida. Desde la 36 hasta la 40 se trata deórdenes comenzadas en el periodo anterior yfinalizadas en el periodo actual, sin ser vendidas,por ello el sistema refleja el costo del periodo

Órdenes de Trabajo (Detalles)Estado de Costos de Producir y Vender

hoja de costos

anterior como un inventario inicial de productos enproceso, y solo calcula el costo de la producciónterminada. Por el contrario desde la orden 41 hastala 50 se trata de órdenes comenzadas en elperiodo anterior, finalizadas y vendidas en elperiodo actual, y el sistema presenta tanto costosdel periodo anterior (inventario inicial de productosen proceso), el costo de la producción terminadaen el periodo y el costo de la producción vendida.En cambio a partir de la 61 hasta la 70, son órde-nes finalizadas en el periodo económico anterior yque fueron vendidas para el presente periodo, yque por tanto el sistema presenta el costo delinventario inicial de productos terminados el cualcoincide con el costo de la producción vendida.

Paralelamente se observa el Margen deContribución (MC), la medida en la cual cadaorden de trabajo producida y vendida es capaz decubrir sus costos variables, calculado de formaautomática sólo para los productos vendidos, asícomo el MC unitario e Índice de ContribuciónMarginal a través del en elcosteo variable (Cuadro 5). Obsérvese como en elcuadro 5 dentro de los costos variables también seincluyen los costos de la producción dañada(anormal y normal cuyo costo no es asumido por

Estado de Resultados

113


Figura 3: Estructuración del Sistema de Acumulación de Costospor Proceso


una orden específica), la cual a parte de serconsiderada costo no inventariable (costo delperiodo) es un costo variable. Todos estos infor-mes y registros pueden observados a través de lapantalla, de forma impresa y gráfica. Las órdenesque aparecen con un MC negativo son las queprecisamente están generando pérdidas en laempresa, como la orden 21 cuyos ingresos sonmenores a sus costos variables, donde al incre-mentar la ventas de este tipo de producto, mante-niendo constantes los precios de venta y los costosvariables unitarios, se estarían mermando las

utilidades totales de la empresa. El(MCU) expresa el MC

generado por cada unidad vendida, en el caso dela orden 30, por ejemplo puede observarse comopor cada unidad vendida de ese producto, segeneran Bs. 2.095.000,00 destinados a cubrircostos y gastos fijos, y utilidades; en otras palabrasel MCU, refleja la utilidad marginal del productopues indica el incremento de la utilidad por cadaunidad de producto adicional vendida, en caso dela orden 30 se trata de 18 armarios, entonces porcada armario vendido con similares características

Margen deContribución Unitario

114

Figura 4: Operaciones alternas del Sistema de Análisis de Contribución Marginal

Fuente: Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal

Fuente: datos presentados por el Sistema Computarizado de Análisis deContribución Marginal

Cuadro 1: Estatus de la Orden de Trabajo para el periodo económico

Orden terminada en el periodo anterior y vendida en el periodo a ctual.8

Orden terminada en el periodo anterior y no vendida al finalizar el periodo actual.7

Orden comenzada en el periodo anterior, y terminada y vendida en el periodo actual.6

Orden comenzada en el periodo anterior, y terminada en el period o actual.5

Orden comenzada en el periodo anterior, y a ún en proceso al finalizar el periodo actual.4

Orden comenzada, terminada y vendida en el periodo actual.3

Orden comenzada y terminada en el periodo actual.2

Orden comenzada en el periodo actual, y aún en proceso al finalizar el periodo actual.1

Estatus:Código:

Orden terminada en el periodo anterior y vendida en el periodo a ctual.8

Orden terminada en el periodo anterior y no vendida al finalizar el periodo actual.7

Orden comenzada en el periodo anterior, y terminada y vendida en el periodo actual.6

Orden comenzada en el periodo anterior, y terminada en el period o actual.5

Orden comenzada en el periodo anterior, y a ún en proceso al finalizar el periodo actual.4

Orden comenzada, terminada y vendida en el periodo actual.3

Orden comenzada y terminada en el periodo actual.2

Orden comenzada en el periodo actual, y aún en proceso al finalizar el periodo actual.1

Estatus:Código:


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116


la empresa estaría incrementando sus utilidadesen Bs. 2.095.000,00, siempre se mantengan losdemás factores constantes, (precio de venta, loscostos variables unitarios, los costos y gastos fijos,y características del producto). Igualmente si setratara de una orden que estuviese conformadapor un solo producto, y no un lote de productoshomogéneos, como en el caso de la orden 61 (01sofá) el margen de contribución unitario expresaque por cada sofá adicional vendido, en las mis-mas condiciones la empresa incrementaría susutilidades en Bs. 28.000.000,00. El MCU tambiénpuede ser observado de forma gráfica (figura 5).

Este MCU, se torna importante cuanto se tratade decisiones para elevar el volumen de produc-ción y en cuanto al precio. Por ejemplo, si laempresa desea elevar el volumen de producciónde este tipo de producto (orden 61) a 3 unidades,para hallar el impacto de dicha decisión sobre lasutilidades se debe multiplicar el MCU por el núme-ro de unidades (Bs. 28.000.000,00 *3 unidades)

para saber que las utilidades se incrementarían enBs. 84.000.000,00; igualmente si se trata deeliminar de productos de la mezcla actual. Encuanto al ( )(Cuadro 7), que expresa la relación MC e ingresos,para el caso de la orden 30, por ejemplo, la relaciónindica que por cada Bolívar de venta generado porel producto se están generando Bs. 0,7542 comoMC, o de incremento de utilidades, de mantenerselos costos, gastos fijos y los costos unitariosvariables. El ICM se torna importante para decidirsobre reducciones e incrementos de precios; porejemplo, si se trata de una decisión de incrementode precios en Bs. 10, solo basta con multiplicar elICM por el incremento en el precio para conocerque las utilidades de la empresa se incrementaránen Bs. 2,564.

Como parte de los resultados, también seobserva el parala empresa, en el caso del ejemplo, la empresaobtiene una uti l idad operat iva de Bs.

índice de contribución marginal

cálculo del punto de equilibrio (PE)

ICM

117

3700000,000Costo Unitario Modificado (en caso haber finalizado la orden):1Número de Unidades Restantes:

3700000,00Total Costo de la Orden de Trabajo TERMINADA:3700000,00Total Costo de la Orden de Trabajo:

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12/12/2004Fecha de entrega:1Cantidad de Productos:

Cocinas EmpotradasProducto o descripción:27/02/2005Fecha:Orden de Trabajo 11

HOJA DE COSTOS POR ORDENES DE TRABAJOMorimorenca

3700000,000Costo Unitario Modificado (en caso haber finalizado la orden):1Número de Unidades Restantes:

3700000,00Total Costo de la Orden de Trabajo TERMINADA:3700000,00Total Costo de la Orden de Trabajo:

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2700000,00SubTotal Costo de la Unidades Buenas:0,00Total Costo de las Unidades Da ñadas:0,000Anormales:0,000Normales

Costo de las unidades dañadasCosto por unidad:N º de Unidades Dañadas:Costo de las Unidades Dañadas:

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2.700.000,00Total Costo de la Orden de trabajo2.700.000,00900.000,00800.000,001.000.000,00

Costos Indirectos deFabricación

Mano de Obra DirectaMateriales Directos

Costos de Periodo actual:0,00Costos del Periodo Anterior

12/12/2004Fecha de entrega:1Cantidad de Productos:

Cocinas EmpotradasProducto o descripción:27/02/2005Fecha:Orden de Trabajo 11

HOJA DE COSTOS POR ORDENES DE TRABAJOMorimorenca

Fuente: datos calculados por el Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal

Cuadro 4: Registros Auxiliares: Hoja de Costo (Resumen)


523.987.000,00 (Cuadro 5), gracias a la fabrica-ción y venta de 663 unidades de productos,distribuidos en las 70 órdenes de producción; sinembargo, para cubrir la totalidad de costos ygastos fijos y variables del periodo solo basta convender 58 unidades, aproximadamente distribui-das de forma proporcional entre todas las ordenesde producción reales, y manteniendo constanteslos precios, los costos y gastos, y de forma propor-cional. Este PE también se expresa en unidadesmonetarias, el cual refleja que para la empresa noincurrir en pérdidas debe obtener un ingreso totalsuperior a Bs. 136828452,2. El modelo de PEtambién presenta el ingreso, los costos y gastosfijos y variables totales obtenidos por la empresadurante el periodo, así como el comportamientopor unidad de cada una de esta variables, ademásse calcula el Margen de Seguridad. Finalmentecon el modelo también se calcula el nivel deactividad (cantidad de unidades vendidas) quedebe ser ejecutado por la empresa para obtenerutilidades desde uno hasta Bs. 100 millones. En lafigura 6 se presenta el resultado del métodográfico, en el cual la curva de costos totalesintercepta la curva del ingreso total en el punto de

58 unidades de ventas (PE), y a partir de allí puededelimitarse la zona de utilidad y la de pérdida;también puede visualizarse el nivel de costo fijos yde costos variables para cualquier nivel de activi-dad, así como el MC total de la empresa.

Paralelamente al cálculo del MC y el PE elusuario puede diseñar un

por tipo de productos (órdenes), y un presu-puesto global, a partir de los datos reales aporta-dos al sistema, datos históricos (Cuadro 2). Comoel PF se trata de un presupuesto adaptado porvolumen de ventas (nivel de actividad), en el casose indicó 100 unidades vendidas por cada orden(Cuadro 6), para un total de 7000 unidades deproductos vendidos, en los datos históricos elnúmero de unidades fue de 663. En el Cuadro 9 seobserva el nivel de costos variables, ingresos y deutilidad marginal generados por cada orden, porejemplo, en el caso de la orden 21, de llegarse avender 100 unidades del mismo producto seestarían obteniendo unas pérdidas de Bs.194.875.000,00, dado que el MC presupuestadoes negativo. También pueden observarse el nivelde ingresos (Bs. 37.500.000,00) y de costosvariables (Bs. 232.375.000,00), siempre que se

presupuesto flexible(PF)

118


Cuadro 5: Morimorenca. Estado de Resultados (Sistema de Costos Variables)del 1/1/04 al 31/12/04

0,5166666670,70,7542-5,196666667Índice de Contribución

2384615,385280000002095000-1948750Margen de Contribución Unitario

523987000,00Total Utilidad Operativa50000000Total Costos y Gastos Fijos30000000Gastos Fijos Operativos20000000Costos Fijos de Producción

573987000,00310000002800000037710000-15590000Utilidad Marginal1140013000,0029000000120000001229000018590000Total Costos y Gastos Variables

86840000,009000000,009000000,0090000,0090000,00Gastos Variables Operativos52344721,360,000,000,002187500,00Costo de producción dañada

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0,5166666670,70,7542-5,196666667Índice de Contribución

2384615,385280000002095000-1948750Margen de Contribución Unitario


573987000,00310000002800000037710000-15590000Utilidad Marginal1140013000,0029000000120000001229000018590000Total Costos y Gastos Variables

86840000,009000000,009000000,0090000,0090000,00Gastos Variables Operativos52344721,360,000,000,002187500,00Costo de producción dañada

1000828278,6420000000,003000000,0012200000,0016312500,00Costos Variables de Producción1714000000,0060000000,0040000000,0050000000,003000000,00Ingresos

Total… 70… 61… 30… 21Ordenes de Trabajo:


mantengan los demás factores constantes (preciode venta y costo variable por unidad, y costos fijostotales). Es importante destacar que los IMC y elMCU permanecen constantes a los niveles reales(Cuadro 8 y Cuadro 9), dada la invariabilidad de losfactores distintos al nivel de actividad; tambiénpermanecen constantes los niveles de costos ygastos fijos presupuestados, basados en los datoshistóricos aportados, dado que su naturaleza fijadeben permanecer constantes frente a los cam-bios experimentados por el nivel de actividad,dentro de un rango relevante, según los funda-mentos teóricos del PF.

Otro aspecto a resaltar es el nivel de utilidadesoperativas obtenidas por la empresa (Bs89.657.628.277,15), las cuales son significativa-mente mayores a las obtenidas en el periodo (Bs.523.987.000,00), dado que se incrementó precisa-mente la producción y venta de las órdenes cuyoMC más elevado (Cuadro 6). Si se simulara el

incremento en las ventas de aquellos productoscuyos MC son menores o negativos (orden 21) y semantuvieran constantes la producción y venta delas demás órdenes, con seguridad se obtendríanuna merma considerable en las utilidades, a pesarque la cantidad presupuesta de unidades produci-das y vendidas superaran las 663 unidades delperiodo; lo cual indica que el hecho de maximizarla venta de cualquier producto no asegura lamaximización de utilidades.

Con el objeto de evaluar e ilustrar el funciona-miento del sistema de análisis de contribuciónmarginal en el subsistema se presenta la empresahipotética Morimorenca, con el mismo periodoeconómico.

8. Caso práctico de Análisis deContribución Marginal en el Subsistema deAcumulación de Costos por Proceso

119

Margen de Contribución Unitario

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Número de Orden de Trabajo

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Figura 5: Margen de Contribución Unitario por Orden de Trabajo

Fuente: Información reportada por el Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal


8.1. Datos de entrada

Durante el año se manejó 20 productossimultáneamente, elaborados en un procesoproductivo en serie, en el cual algunos de éstosfueron terminados y transferidos al depósito, otrosfueron vendidos, y otros permanecen en el alma-cén de productos terminados (Cuadro 7); tambiénse indica el nivel de ingresos obtenidos por la ventay el comportamiento de los inventarios de produc-tos terminados por cada tipo de producto. En elCuadro 9 se presentan los: costos variables deproducción incurridos por cada producto, flujo

físico de unidades procesadas en cada departa-mento, grado de avance o de terminación de lasunidades que permanecen en proceso, y loscostos variables de producción incurridos enperiodos anteriores. Los costos de producción ygastos operativos fijos fueron también indicados,en los datos de entrada, (Bs. 500.000.000,00 y Bs.650.000.000,00, respectivamente).

Una vez introducidos los datos de entrada, enel archivo , y al actualizar los registrosauxiliares automáticamente las Ó

8.2.Análisis de resultados

Iniciordenes de

Figura 6: Modelo Costo Volumen Utilidad, Método Gráfico, en el Subsistema de Acumulación deCostos por Órdenes Específicas

Fuente: datos presentados por el Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal

120


Trabajo (Detalles) Estado deCostos de Producir y Vender

, se puede observar elpor cada producto y a

su vez por departamento o proceso (Cuadro 9),basado en el costeo variable, así como los infor-mes de costos de producción de cada departa-mento elaborados por producto (Cuadro 10). En elCuadro 9 pueden observarse los costos de pro-ducción incurridos durante el año, en el producto01, en cada departamento, los costos de la produc-ción terminada y transferida de un departamento aotro, así como el costo de la producción dañadapor causas anormales, y del producción vendida.Conviene acotar que los productos procesadospor sólo uno o varios departamentos, en el Estadode Costos de Producción y Ventas aparecen

únicamente los costos incurridos en dichosdepartamentos.

En los informes de costos de producciónelaborados por cada departamento, y a su vez porcada producto (Cuadro 10), de acuerdo al métodoPEPS, se puede observar el cálculo automatizadodel flujo físico, de la producción equivalentecorriente, los costos a contabilizar, el cálculo delcosto unitario corriente, y los costos contabiliza-dos. Es importante señalar la vinculación existenteentre los registros auxiliares (Cuadro 10) y elEstado de Costos de Producción y Ventas elabora-dos por procesos (Cuadro 9), es decir, el costo dela producción en proceso representa el total decostos a contabilizar en el informe de costos (Bs.

Cuadro 6: Presupuesto Flexible por Línea de Productos en el Subsistema deAcumulación de Costos por Órdenes

0,516670,70,7542-5,196666667Índice de Contribución18343195,27280000000011638888,89-24359375Margen de Contribución Unitario


8970762827,72238461538,52800000000209500000-194875000Utilidad Marginal13808115746,96223076923,081200000000,0068277777,78232375000,00Total Costos y Gastos Variables22778878574,68461538461,544000000000,00277777777,7837500000,00Ingresos

7000100100100100Volumen de Ventas… Total… 70… 61… 30…21Ordenes de Trabajo:

0,516670,70,7542-5,196666667Índice de Contribución18343195,27280000000011638888,89-24359375Margen de Contribución Unitario


8970762827,72238461538,52800000000209500000-194875000Utilidad Marginal13808115746,96223076923,081200000000,0068277777,78232375000,00Total Costos y Gastos Variables22778878574,68461538461,544000000000,00277777777,7837500000,00Ingresos

7000100100100100Volumen de Ventas… Total… 70… 61… 30…21Ordenes de Trabajo:


4650000236500042200084320892300000TOTAL5000010350002025000258000000005 ... (*)50000010003500023400000000046000003020000130000562000000330000020300000520000893000000002200001020000101000020200000001

Unidades MonetariasUnidades FísicasUnidades MonetariasUnidades FísicasVariablesvendidasINGRESOSPRODUCTOSInventario final (*)Inventario incial (*)Gastos OperativosUnidades

Información de la Producción Terminada (*):31/12/2004Fin del periodo económico

01/12/2004Inicio del periodo económico

MorimorencaDenominación de la Empresa:

4650000236500042200084320892300000TOTAL5000010350002025000258000000005 ... (*)50000010003500023400000000046000003020000130000562000000330000020300000520000893000000002200001020000101000020200000001

Unidades MonetariasUnidades FísicasUnidades MonetariasUnidades FísicasVariablesvendidasINGRESOSPRODUCTOSInventario final (*)Inventario incial (*)Gastos OperativosUnidades

Información de la Producción Terminada (*):31/12/2004Fin del periodo económico

01/12/2004Inicio del periodo económico

MorimorencaDenominación de la Empresa:

Cuadro 7: Información de Entrada al Subsistema de Acumulación de Costo por Proceso

Fuente: datos aportados al Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal

121


Cuadro 8: Datos de Entrada del Producto 1

Fuente: Elaboración propia, con base en datos aportados al Sistema Computarizado deAnálisis de Contribución Marginal.

(*) Los datos de entrada correspondientes a los demás departamentos fueron suprimidospor razones de espacio.

300000300000300000300000Totales:50000500005000050000Costos Indirectos de Fabricación Variables230000230000230000230000Costos de Mano de Obra Directa20000200002000020000Costos de Materiales Directos

Departamento4

Departamento3

Departamento2

Departamento1

Costos variables de producción del

periodo anterior por departamento o

costo de los Inventarios iniciales de

productos en proceso

300000300000300000300000Totales:50000500005000050000Costos Indirectos de Fabricación Variables230000230000230000230000Costos de Mano de Obra Directa20000200002000020000Costos de Materiales Directos

Departamento4

Departamento3

Departamento2

Departamento1


periodo anterior por departamento o

costo de los Inventarios iniciales de

productos en proceso

20000800020000800020000800028000Totales:

3000300030003000Costos Indirectos de Fabricación Variables

5000500050005000Costos de Mano de Obra Directa

20000000020000000020000000020000Costos de Materiales Directos

Departamento4

Departamento3

Departamento2

Departamento1


periodo por departamento

30,00%30,00%30,00%30,00%Costos Indirectos de Fabricación Variables

20,00%20,00%20,00%20,00%Mano de Obra Directa

10,00%10,00%10,00%10,00%Materiales Directos

Departamento4

Departamento3

Departamento2

Departamento1

Grado de avance de las unidades finales

en proceso




Departamento4

Departamento3

Departamento2

Departamento1

Grado de avance de las unidades

iniciales en proceso

31313131Total Unidades Procesadas (justificadas)1111Unidades dañadas o mermas (anormales)5555Unidades dañadas o mermas (normales)

5555Unidades del inventario final de productosen proceso

10101010Unidades terminadas y no transferidas10101010Unidades transferidas31313131Total Unidades en Proceso (a justificar)

Unidades agregadas20101010Unidades recibidas

21212121Unidades del inventario inicial de productosen proceso

10Unidades puestas en proceso

Unidadesterminadas

Departamento4 ...(*)

Departamento3

Departamento2

Departamento1

Flujo Físico de Unidades de Producto:

Primeras en

Salir

Primeras en

Entrar

Método de valoración de la producciónen proceso:

20000800020000800020000800028000Totales:

3000300030003000Costos Indirectos de Fabricación Variables

5000500050005000Costos de Mano de Obra Directa

20000000020000000020000000020000Costos de Materiales Directos

Departamento4

Departamento3

Departamento2

Departamento1


periodo por departamento




Departamento4

Departamento3

Departamento2

Departamento1

Grado de avance de las unidades finales

en proceso




Departamento4

Departamento3

Departamento2

Departamento1

Grado de avance de las unidades

iniciales en proceso

31313131Total Unidades Procesadas (justificadas)1111Unidades dañadas o mermas (anormales)5555Unidades dañadas o mermas (normales)

5555Unidades del inventario final de productosen proceso

10101010Unidades terminadas y no transferidas10101010Unidades transferidas31313131Total Unidades en Proceso (a justificar)

Unidades agregadas20101010Unidades recibidas

21212121Unidades del inventario inicial de productosen proceso

10Unidades puestas en proceso

Unidadesterminadas

Departamento4 ...(*)

Departamento3

Departamento2

Departamento1

Flujo Físico de Unidades de Producto:

Primeras en

Salir

Primeras en

Entrar

Método de valoración de la producciónen proceso:

122


127688942,9

To

talC

osto

sV

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les

de

la

Pro

du

cc

ión

Ve

nd

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20000

Inve

nta

rio

Fin

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eP

roduct

os

Term

inados

127708942,9

Cost

oV

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de

laP

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ponib

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20000

Inve

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roduct

os

Term

inados

127688942,9

127688942,9

33726651,8

260966996,8

928919532,1

66622431,8

522266079,2

174450023,4

913057147,8

685284060,3

7311

222,1

241

Cost

os

Variable

sde

Pro

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Term

inada

Buena

del P

eriodo

108266121,5

7500534,6

72

14293781,8

111

089035,3

314859325,3

10423690,0

415642084,4

79502796,9

05

16725488,1

68228204,3

32

1180,4

79811

Co

sto

de

laP

rod

ucc

ión

Dañ

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a(A

no

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l)235955064,4

135189477,6

48020433,6

372056032,2

243778857,4

177046121,8

937908163,6

783952820,4

29782636,0

293512264,7

312402,6

039

Tota

l Co

sto

sd

eP

rod

ucc

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Term

ina

da

1567144936

98845174,2

1213254563,3

157171499,9

223151574,4

145527957,3

236849859,8

129412327,5

255809424,4

107106957,4

15597,3

961

Inve

nta

rio

Fin

al d

eP

roduct

os

en

Pro

ceso

1803100000

234034651,8

261274996,9

229227532,1

266930431,8

222574079,2

274758023,5

213365147,9

285592060,4

200619222,1

328000

Tota

l Co

sto

de

laP

rod

ucc

ión

en

Pro

ceso

3000000

300000

300000

300000

300000

300000

300000

300000

300000

300000

300000

Inve

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rio

Inic

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os

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Pro

ceso

1800100000

233734651,8

260974996,9

228927532,1

266630431,8

222274079,2

274458023,5

213065147,9

285292060,4

200319222,1

28000

Tota

l Cost

os

Variable

sde

Pro

ducc

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de

lP

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od

o

33726651,8

260966996,8

928919532,1

66622431,8

522266079,2

174450023,4

913057147,8

685284060,3

7311

222,1

241

Co

sto

de

laP

rod

ucc

ión

Re

cib

ida

30000

3000

3000

3000

3000

3000

3000

3000

3000

3000

3000

Co

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cto

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5000

5000

5000

5000

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5000

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5000

5000

5000

Cost

os

de

Mano

de

Obra

Direct

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200000000

200000000

200000000

200000000

200000000

200000000

200000000

200000000

200000000

20000

Cost

os

de

Mate

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Cost

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01

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222,1

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123


328.000,00), el costo del inventario final de pro-ductos en proceso (Bs. 15.597,39) representa elcosto asignado a las unidades en proceso, asícomo de las unidades terminadas y no transferi-das, mientras que el costo de las producción

terminada (Bs. 311.222,12) es el costo de lasunidades transferidas.

Posterior a la actualización de los registrosauxiliares se observa el MC calculado de formaautomática, así como el MCU e ICM a través del

328000Total Costos Contabilizados1180,4798111180,4798111Costo de las Unidades Dañadas Anormales841,3984621Total Costo de las Unidades Finales en Proceso212,2641509141,5094341,5Costos Indirectos de Fabricación219,2982456219,29824561Costo de Mano de Obra409,8360656819,67213110,5Costo de Materiales

Costo de las Unidades Finales en Proceso14755,99763Total Costo Unidades Terminadas, no transferidas2951,1995271180,4798112,5Costo de las Unidades Dañadas Normales11804,798111180,47981110Costo de las Unidades Terminadas, no Transferidas311222,1241Total Costo Unidades Transferidas2951,1995271180,4798112,5Costo de las Unidades Dañadas Normales

-12985,277921180,479811-11Unidades de la producción corriente:2080,188679141,50943414,7Costos indirectos de fabricación3684,210526219,298245616,8Costos de Mano de obra15491,80328819,672131118,9Costos de materiales

Costos del periodo actual:300000Costos del período anterior:

Costo de las Unidades TransferidasCosto TotalCosto UnitarioUnidades5. COSTOS CONTABILIZADOS

1180,479811141,509434219,2982456819,6721311Total Costo Unitario21,222,824,4Total Producción Equivalente Corriente3000500020000Total Costos a Contabilizar

TotalCostos indirectosMano de obra DirectaMateriales directos4. COSTOS UNITARIOS328000Total Costos a Contabilizar300000Del Período Anterior

280003000500020000Del PeríodoTotalCostos indirectosMano de obra DirectaMateriales directos3. COSTOS A CONTABILIZAR

21,222,824,4Total Producción Equivalente Corriente

6,34,22,1(Menos) Unidades iniciales en proceso

27,52726,5Total Producción Equivalente:

111Unidades dañadas o mermas (anormales)555Unidades dañadas o mermas (normales)

1,510,5Unidades del inventario final de productos en proceso101010Unidades terminadas y no transferidas101010Unidades transferidas

Costos indirectosMano de obra DirectaMateriales directosProducción Equivalente:

2. PRODUCCIÓN EQUIVALENTE CORRIENTE31Total Unidades Justificadas1Unidades dañadas o mermas (anormales)5Unidades dañadas o mermas (normales)5Unidades del inventario final de productos en proceso

10Unidades terminadas y no transferidas10Unidades transferidas31Unidades Justificadas:21Unidades del inventario inicial de productos en proceso10Unidades puestas en proceso

Unidades a Justificar:1. FLUJO FÍSICO

INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN: DEPARTAMENTO 1 PRODUCTO 01 Del 01/12/2004 Al 31/12/2004

Morimorenca

328000Total Costos Contabilizados1180,4798111180,4798111Costo de las Unidades Dañadas Anormales841,3984621Total Costo de las Unidades Finales en Proceso212,2641509141,5094341,5Costos Indirectos de Fabricación219,2982456219,29824561Costo de Mano de Obra409,8360656819,67213110,5Costo de Materiales

Costo de las Unidades Finales en Proceso14755,99763Total Costo Unidades Terminadas, no transferidas2951,1995271180,4798112,5Costo de las Unidades Dañadas Normales11804,798111180,47981110Costo de las Unidades Terminadas, no Transferidas311222,1241Total Costo Unidades Transferidas2951,1995271180,4798112,5Costo de las Unidades Dañadas Normales

-12985,277921180,479811-11Unidades de la producción corriente:2080,188679141,50943414,7Costos indirectos de fabricación3684,210526219,298245616,8Costos de Mano de obra15491,80328819,672131118,9Costos de materiales

Costos del periodo actual:300000Costos del período anterior:

Costo de las Unidades TransferidasCosto TotalCosto UnitarioUnidades5. COSTOS CONTABILIZADOS

1180,479811141,509434219,2982456819,6721311Total Costo Unitario21,222,824,4Total Producción Equivalente Corriente3000500020000Total Costos a Contabilizar

TotalCostos indirectosMano de obra DirectaMateriales directos4. COSTOS UNITARIOS328000Total Costos a Contabilizar300000Del Período Anterior

280003000500020000Del PeríodoTotalCostos indirectosMano de obra DirectaMateriales directos3. COSTOS A CONTABILIZAR

21,222,824,4Total Producción Equivalente Corriente

6,34,22,1(Menos) Unidades iniciales en proceso

27,52726,5Total Producción Equivalente:

111Unidades dañadas o mermas (anormales)555Unidades dañadas o mermas (normales)

1,510,5Unidades del inventario final de productos en proceso101010Unidades terminadas y no transferidas101010Unidades transferidas

Costos indirectosMano de obra DirectaMateriales directosProducción Equivalente:

2. PRODUCCIÓN EQUIVALENTE CORRIENTE31Total Unidades Justificadas1Unidades dañadas o mermas (anormales)5Unidades dañadas o mermas (normales)5Unidades del inventario final de productos en proceso

10Unidades terminadas y no transferidas10Unidades transferidas31Unidades Justificadas:21Unidades del inventario inicial de productos en proceso10Unidades puestas en proceso

Unidades a Justificar:1. FLUJO FÍSICO

INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN: DEPARTAMENTO 1 PRODUCTO 01 Del 01/12/2004 Al 31/12/2004

Morimorenca

Cuadro 10: Informe de Costos de Producción (Producto 1, Departamento 1)

Fuente: Datos calculados por el Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal

124


Estado de Resultados basado en el CosteoVariable (Cuadro 11).Al igual que el subsistema decostos por órdenes, los productos que aparecencon un MC negativo son los que generan pérdidas,durante el periodo económico, tal es el caso delproducto 01 (Bs. 215.965.064,00); y al incrementarla producción de este tipo de productos, mante-niendo constantes los precios de venta y los costosvariables unitarios, se estarían mermando lasutilidades totales de la empresa. Obsérvese comodentro de los costos variables también se incluyenlos costos de la producción dañada anormal, comocosto del periodo (no inventariable) y costo varia-

ble.

En el mismo Cuadro 11, también se presentael MCU. En el caso del producto 01, por ejemplo seobserva como por cada unidad vendida de eseproducto, se genera una pérdida de Bs.10.798.253,2; en el caso del producto 02, seestarían generando unas utilidades de Bs.2.766.944,75 por cada unidad vendida; en otraspalabras el MCU, refleja la utilidad marginal delproducto pues indica el incremento o disminuciónde las utilidades por cada unidad de productoadicional vendida, siempre se mantengan losdemás factores distintos al volumen constantes, el

0,999964060,96720880,764116240,996918370,99949190,9940672070,9991434620,9887875680,1257808570,820860278-10,7982532Índice de Contribución

55997987,21257371,420631138,52492295,938210112,033441001,87231972590,79171963055,24492,1734642766944,758-10798253,2Margen deContribución Unitario

Total Utilidad Operativa

Total Costos y GastosFijos

Gastos FijosOperativos

Costos Fijos deProducción

27998993602514742920631138524922959,322988313789466048,67799314769,73955150270251561,714246258083,5-215965064Utilidad Marginal

100640,496852571,1363688614,977040,7194116863,132533951,3296685230,25944849729,691748438,28653741916,51235965064,4Total Costos y GastosVariables

1800016000170001600015000200002500035000300002000010000Gastos VariablesOperativos

487,144016349123,7129925474,6686,23994642,107360322571,849214549465,12655623,1244866630,835108266121,5Costo de la Produccióndañada anormal

82153,352487447,4333746140,360354,4794101221,025513951,3296337658,409830265264,571062815,16248855285,67127688942,9Costos Variables de laProducción Vendida

28000000002600000027000000025000000230000000900000008000000004000000000200000030000000020000000Ingresos1110987654321Productos:

0,999964060,96720880,764116240,996918370,99949190,9940672070,9991434620,9887875680,1257808570,820860278-10,7982532Índice de Contribución

55997987,21257371,420631138,52492295,938210112,033441001,87231972590,79171963055,24492,1734642766944,758-10798253,2Margen deContribución Unitario

Total Utilidad Operativa

Total Costos y GastosFijos

Gastos FijosOperativos

Costos Fijos deProducción

27998993602514742920631138524922959,322988313789466048,67799314769,73955150270251561,714246258083,5-215965064Utilidad Marginal

100640,496852571,1363688614,977040,7194116863,132533951,3296685230,25944849729,691748438,28653741916,51235965064,4Total Costos y GastosVariables


487,144016349123,7129925474,6686,23994642,107360322571,849214549465,12655623,1244866630,835108266121,5Costo de la Produccióndañada anormal

82153,352487447,4333746140,360354,4794101221,025513951,3296337658,409830265264,571062815,16248855285,67127688942,9Costos Variables de laProducción Vendida

28000000002600000027000000025000000230000000900000008000000004000000000200000030000000020000000Ingresos1110987654321Productos:

0,9961898880,1465134320,9999753290,9999977370,999464490,9996796020,9723903210,8608227910,999473432Índice de Contribución

31664607,1446131,9318730688898,02125640741,33446429,2751785142,1471341228,029909548,60945573986,446Margen de ContribuciónUnitario

19306324019Total Utilidad Operativa

1150000000Total Costos y GastosFijos

650000000Gastos Fijos Operativos

500000000Costos Fijos deProducción

204563240198866090003413762,959889978042,79799977819199892897,999967960,2477791225,6648206076,3289847295,2Utilidad Marginal

435975980,8339100019886237,0421957,3151822180,96504107102,053232039,759592208774,3397793923,701152704,808Total Costos y GastosVariables


168119364,806601182,119632,8808859617,8717731623,3268099627,503468285836,85592292426,181591,8628724Costo de la Produccióndañada anormal

267434616335500013249054,921324,43429611563,0932781478,726421412,2561261919937,4835481497,521132112,9451Costos Variables de laProducción Vendida

208923000008900000002330000089000000098000000002000000001000000008000000056000000290000000IngresosTotal201918171615141312Productos:

0,9961898880,1465134320,9999753290,9999977370,999464490,9996796020,9723903210,8608227910,999473432Índice de Contribución

31664607,1446131,9318730688898,02125640741,33446429,2751785142,1471341228,029909548,60945573986,446Margen de ContribuciónUnitario

19306324019Total Utilidad Operativa

1150000000Total Costos y GastosFijos

650000000Gastos Fijos Operativos

500000000Costos Fijos deProducción

204563240198866090003413762,959889978042,79799977819199892897,999967960,2477791225,6648206076,3289847295,2Utilidad Marginal

435975980,8339100019886237,0421957,3151822180,96504107102,053232039,759592208774,3397793923,701152704,808Total Costos y GastosVariables


168119364,806601182,119632,8808859617,8717731623,3268099627,503468285836,85592292426,181591,8628724Costo de la Produccióndañada anormal

267434616335500013249054,921324,43429611563,0932781478,726421412,2561261919937,4835481497,521132112,9451Costos Variables de laProducción Vendida

208923000008900000002330000089000000098000000002000000001000000008000000056000000290000000IngresosTotal201918171615141312Productos:

Fuente: Datos calculados por el Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal

Cuadro 11: Estado de Resultados (Sistema de Costos Variables) del 1/1/04 al 31/12/04

125


cual puede ser observado de forma gráfica, al igualque en la Figura 6. En cuanto al ICM (Cuadro 11),la interpretación y uso son similares a los explica-dos para el subsistema de acumulación de costospor órdenes.

Igualmente con la información reportada por elEstado de Resultados basado en el CosteoVariable, el sistema calcula automáticamente elPE de la empresa, a través del método gráfico y dela ecuación tanto en unidades físicas totales comoen unidades monetarias. También el usuariopuede elaborar de forma automatizada un PF porlínea de productos y un presupuesto flexible globalpara la empresa, a igual que para el subsistema deacumulación de costos por órdenes específicas.

La contabilidad de costos en ocasiones setorna y es calificada por empresarios y educandoscomo compleja. Ciertamente el calificativo decompleja cabe al abundar detalles en cuanto aclasificaciones de términos y operaciones, siendoel tratamiento contable para cada uno diferentes;por ello el funcionamiento de los diversos sistemasde acumulación de costos debería ser automatiza-do, para incrementar la facilidad de uso.

En este trabajo se elaboró un sistema compu-tarizado de análisis de contribución marginal, elcual permite de una forma rápida y económicavalorar inventarios, calcular el costo de la produc-ción vendida, practicar el presupuesto flexible y elmodelo costos volumen utilidad. Parte de lautilidad de dicho sistema se origina gracias alcálculo del MC y practicar el Análisis deContribución Marginal, como un estudio compara-tivo de los distintos MC reportados por cadaproducto, así como de las relaciones existentesentre los costos variables, ingresos y volúmenesde producción de cada una de las líneas. En éste

10. Conclusiones

análisis se pueden simular cambios en las varia-bles, para incrementar la rentabilidad de cadaproducto y maximizar las utilidades totales;también puede calcularse el IMC, y el MCU, dondese puede observar que el producto más rentablees el de mayor MC, y al incrementarse la venta deaquel producto efectivamente se obtienen ganan-cias más elevadas manteniendo constante lasdemás variables, lo anterior es particularmenteimportante cuando la empresa fabrica múltiplesproductos y trata de hallar una mezcla o combina-ción que maximice utilidades. Al desarrollar unsistema que interrelacione automáticamente estasherramientas, se puede generar informaciónrápida y oportuna para observar cambios en losindicadores de gestión resultantes de alteracionesen cualquiera de las variables durante la planifica-ción, se facilita y difunde la práctica del análisis decontribución marginal como insumo para la tomade decisiones, en empresas con poco personal orecursos para operar un sistema de contabilidadde costos adecuado que calcule la rentabilidad decada producto. Es importante advertir que parausar este sistema computarizado, aún cuando serequiere de poco conocimiento del software en elcual esta elaborado (Microsoft Excel), o fórmulasmatemáticas, se requiere dominio de informacióny contenidos de la Contabilidad de Costos, de locontrario los resultados obtenidos podrían serarbitrarios, ilógicos, confusos y aislados, obstaculi-zando la expedita toma de decisiones.

Molina, O. (2000).

.Trabajo de Ascenso. Universidad de Los Andes.Mérida, Venezuela.

11. Referencias citadas

Diseño de un ModeloComputarizado de Costos Basados enActividades (ABC) para Uso Didáctico

126


Morillo, M. (2003). La Contabilidad de Costos yDiseño de Mezclas de Productos.

, N. 6, Vol. 6, p. 39-51.

Namakforoosh, M. (2002).. (2da. Ed). México: Limusa.

Salkind, N. (1997). .(3ra. Edición). México: Person Educación.

RevistaActualidad Contable

Metodología de laInvestigación

Métodos de Investigación

Universidad Pedagógica Experimental Libertador.(2001).

.Vicerrectorado de Investigación y Postgrado.Caracas.

Manual de Trabajos de Grado deEspecialización y Maestría y Tesis Doctorales

127


Documents

Sistema Computarizado de Análisis de Contribución Marginal1