CUPRINS

CAPITOLUL 1: APROFUNDĂRI PRIVIND CONTABILITATEA VENITURILOR ŞI

CHELTUIELILOR CONFORM STANDARDELOR INTERNAŢIONALE DE

CONTABILITATE ............................................................................................3

1.1 DEFINIŢII..............................................................................................3

1.2 RECUNOAŞTEREA................................................................................6

1.3 EVALUAREA........................................................................................10

1.4 CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE .....................................................14

1.4.1 INFORMAŢII CE TREBUIE PREZENTATE ÎN CONTUL DE PROFIT ŞI

PERDERE .....................................................................................................14

1.4.2 PROFITUL NET SAU PIERDEREA NETĂ A PERIOADEI....................15

CAPITOLUL 2: CONTABILITATEA FINANCIARĂ A CHELTUIELILOR ŞI

VENITURILOR...............................................................................................16

2.1 STRUCTURI ÎN CONTABILITATEA FINANCIARĂ PRIVIND CHELTUIELILE ŞI

VENITURILE.................................................................16

2.2 MODELUL DE PRINCIPIU PRIVIND CONTABILITATEA FINANCIARĂ A

CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR................................................................19

2.2.1 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DE EXPLOATARE...................19

2.2.2 CONTABILITATEA CHELTUIELIOR FINANCIARE..............................23

2.2.3 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR EXTRAORDINARE...................23

2.2.4 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR CU AMORTIZĂRILE ŞI

PROVIZIOANELE...........................................................................................23

2.2.5 CONTABILITATEA VENITURILOR DIN EXPLOATARE.......................25

2.2.6 CONTABILITATEA VENITURILOR FINANCIARE................................26

2.2.7 CONTABILITATEA VENITURILOR EXTRAORDINARE........................27

2.2.8 CONTABILITATEA VENITURILOR DIN AMORTIZĂRI ŞI

PROVIZIOANE...............................................................................................27

CAPITOLUL 3: CHELTUIELI ŞI VENITURI SPECIFICE ACTIVITĂŢII DE

TRANSPORT..................................................................................................28

3.1 STRUCTURI DE CHELTUIELI...............................................................28

3.2 SRUCTURI DE VENITURI.....................................................................30

1

CAPITOLUL 4 : STUDIU DE CAZ..................................................................31

4.1 PREZENTAREA SOCIETĂŢII................................................................31

4.2 ANALIZA CHELTUIELILOR ÎNTREPRINDERII.......................................34

4.2.1 ANALIZA CHELTUIELILOR AFERENTE VENITURILOR TOTALE ALE

ÎNTREPRINDERII...........................................................................................35

4.2.2 ANALIZA CHELTUIELILOR LA 1000 LEI CIFRĂ DE AFACERI...........39

4.2.3 ANALIZA CHELTUIELILOR DOBÂNDA LA 1000 LEI CIFRĂ DE

AFACERI.......................................................................................................42

4.2.4 APRECIERI FINALE.........................................................................45

2

CAPITOLUL 1: APROFUNDĂRI PRIVIND CONTABILITATEA

VENITURILOR ŞI CHELTUIELILOR CONFORM STANDARDELOR

INTERNAŢIONALE DE CONTABILITATE

1.1 DEFINIŢII

Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe

parcursul perioadei contabile sub formă de intrări sau creşteri ale activelor

ori descreşteri ale datoriilor care se concretizează în creşteri ale capitalului

propriu, altele decât din contribuţii ale acţionarilor.

Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate

pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii

activelor ori creşteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale

capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora

către acţionari.

Definiţiile veniturilor şi cheltuielilor surprind caracteristicile lor esenţiale,

dar nu specifică criteriile ce trebuie îndeplinite pentru a putea fi

înregistrate.

Definiţia veniturilor include atât venituri din activităţi curente, cât şi

câştiguri din orice alte surse. Veniturile din activităţile curente se pot

regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi vânzări, comisioane, dobânzi,

dividende, redevenţe şi chirii.

Câştigurile reprezintă alte elemente care corespund definiţiei veniturilor

şi pot apărea sau nu ca rezultat al activităţii curente a întreprinderii. Ele

reprezintă creşteri ale beneficiilor economice şi, din acest punct de vedere,

nu diferă ca natură de venituri din activitatea curentă. Prin urmare, ele nu

sunt privite ca structuri separate.

Câştigurile includ, de exemplu, sumele rezultate în urma cedării

activelor imobilizate. Definiţia veniturilor include, totodată si câştigurile

nerealizate, de exemplu, cele rezultate din reevaluarea titlurilor de

plasament şi cele rezultate din creşterea valorii contabile a activelor

imobilizate. Prezentarea câştigurilor în contul de profit şi pierdere se

realizează de obicei distinct deoarece cunoaşterea existenţei acestora este

importantă pentru procesul decizional. Câştigurile sunt prezentate, de

regulă, la valoarea netă, exclusiv cheltuielile aferente.

3

Veniturile pot fi utilizate pentru achiziţionarea de active sau pentru

creşterea valorii diferitelor tipuri de active, cum ar fi numerarul, creanţele,

bunurile şi serviciile primite în schimbul bunurilor şi serviciilor furnizate.

Veniturile pot rezulta, de asemenea din lichidarea datoriilor. De exemplu, o

întreprindere poate furniza bunuri şi servicii unui creditor în scopul

lichidării unei datorii legate de un credit în derulare.

Definiţia cheltuielilor include pierderile, precum şi acele cheltuieli care

apar în procesul desfăşurării activităţilor curente ale întreprinderii. De

exemplu, cheltuielile care apar în cursul activităţilor curente includ costul

vânzărilor, salariile, amortizarea. Ele se regăsesc sub forma ieşirilor sau

scăderii valorii activelor, cum ar fi numerarul sau echivalentele de

numerar, stocurile şi imobilizările corporale.

Pierderile reprezintă alte elemente care corespund definiţiei cheltuielilor

şi care pot apărea sau nu pe parcursul desfăşurării activităţilor curente ale

întreprinderii. Pierderile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice şi,

din acest punct de vedere, nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli.

Prin urmare, ele nu sunt considerate ca structură distinct.

În categoria pierderilor sunt incluse, de exemplu, cele rezultate din

cedarea activelor imobilizate. De asemenea, definiţia cheltuielilor include

şi pierderile nerealizate, cum ar fi cele rezultate din creşterea cursului de

schimb valutar în cazul unor împrumuturi pe care întreprinderea le-a

contractat în valută. De obicei, în contul de profit şi pierdere, prezentarea

pierderilor se efectuează distinct, datorită importanţei cunoaşterii

existenţei şi valorii acestora în procesul decizional. Pierderile sunt

raportate de regulă, la valoarea netă, exclusiv veniturile aferente.

Veniturile şi cheltuielile se pot găsi în Contul de profit şi pierdere în

diferite moduri astfel încât sa furnizeze informaţia relevantă pentru

procesul decizional. De exemplu, se foloseşte adesea distincţia între acele

elemente de venituri şi cheltuieli care sunt rezultatul activităţilor curente

ale întreprinderii şi cele care nu sunt rezultatul acestor activităţi. Această

distincţie se realizează plecându-se de la prezumţia că sursa unui element

de venituri sau cheltuieli este relevantă în procesul de evaluare a

capacităţii întreprinderii de a genera în viitor numerar şi echivalente de

numerar. În procesul de separare a cheltuielilor şi veniturilor în funcţie de

caracterul lor curent sau extraordinar este necesară analiza naturii şi a

4

activităţii întreprinderii. Elementele care, pentru unele întreprinderi sunt

rezultatul unor activităţi curente pot reprezenta, în cazul altor întreprinderi

activităţi extraordinare.

De asemenea, distincţia dintre elementele de venituri şi cheltuieli şi

combinarea acestora în diferite moduri permite întreprinderii să-şi prezinte

în mod variat performanţele. Aceste clasificări prezintă diferite grade de

cuprindere. De exemplu, contul de profit şi pierdere poate include marja

brută, profitul din activităţi curente înainte de impozitare, profitul din

activităţi curente după impozitare şi profitul net.1

1.2 RECUNOAŞTEREA

1 Standardele internaţionale de contabilitate-cadrul general

5

Conform Cadrului general al IASB, recunoaşterea este procesul

încorporării în bilanţ sau în contul de profit şi pierdere a unui element care

îndeplineşte criteriile de recunoaştere şi anume:

a) este probabil ca orice beneficiu sa viitor asociat sa intre sau sa iasă

în sau din întreprindere;

b) elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluat(ă) în

mod credibil.

Acest proces implică descrierea în cuvinte a respectivului element şi

asocierea unei anumite sume, precum şi includerea respectivei sume în

totalul bilanţului şi al contului de profit şi pierdere. Elementele care satisfac

criteriile de recunoaştere trebuie prezentate în bilanţ sau în contul de profit

şi pierdere. Nerecunoaşterea acestor elemente nu poate fi corectată nici prin

prezentarea politicilor contabile folosite, nici prin note sau informaţii

suplimentare.

În procesul de evaluare a îndeplinirii sau neîndeplinirii criteriilor de

recunoaştere în situaţiile financiare, trebuie acordată atenţie consideraţiilor

legate de pragul de semnificaţie. Interdependenţa structurilor constă în

aceea că, în cazul în care un element corespunde definiţiei şi îndeplineşte

criteriile de recunoaştere pentru o anumită structură, de exemplu active. Se

impune automat recunoaşterea unei alte structuri, de exemplu venituri sau

datorii.

Conceptul de probabilitate este utilizat în ceea ce priveşte criteriile de

recunoaştere pentru a avea o referinţă privind gradul de incertitudine în

realizarea unui beneficiu economic viitor, asociat unui element. Acest

concept este impus de incertitudinea ce caracterizează mediul în care îşi

desfăşoară activitatea orice întreprindere. Evaluarea gradului de

incertitudine legat de beneficiile economice viitoare, ia în calcul informaţia

disponibilă în momentul întocmirii situaţiilor financiare. De exemplu, când

încasarea unei creanţe a întreprinderii este probabilă, în absenţa unei probe

care să demonstreze contrariul, se justifică recunoaşterea creanţei ca activ.

În cazul unei diversităţi mari a creanţelor, va fi considerată normală

probabilitatea apariţiei unui grad de neîncasare, şi prin urmare, reducerea

preconizată a beneficiului economic va fi înregistrată drept cheltuială.

A doua condiţie pe care un element trebuie sa o îndeplinească pentru a fi

recunoscut este ca acesta să aibă un cost sau o valoare ce poate fi evaluată

6

în mod credibil. În multe cazuri, costul sau valoarea estimat(ă); folosirea

unor estimări rezonabile constituie o parte esenţială în elaborarea situaţiilor

financiare şi nu influenţează credibilitatea lor. În cazul în care, totuşi, nu

poate fi realizată o estimare rezonabilă, elementul nu va fi recunoscut în

bilanţ sau în contul de profit şi pierdere. De exemplu, încasările preconizate

în urma unui proces în instanţă pot corespunde definiţiei activelor şi

veniturilor, precum şi criteriul de probabilitate a realizării; totuşi, dacă nu

este posibilă evaluarea lor credibilă a câştigului, acestea nu pot fi

înregistrate ca active sau ca venituri; aceste încasări preconizate trebuie

prezentate în cadrul unor note sau informaţii suplimentare.

Un element care, la un moment dat, nu mai corespunde criteriilor de

recunoaştere, poate fi recunoscut mai târziu, ca urmare a unor circumstanţe

sau evenimente ulterioare.

Informaţii referitoare la un element care are caracteristici esenţiale ale

unei structuri a situaţiilor financiare, dar nu îndeplineşte criteriile de

recunoaştere, pot fi totuşi prezentate în note şi informaţii suplimentare.

Acest procedeu este recomandat în cazul în care cunoaşterea existenţei

acestui element este relevantă pentru evaluarea poziţiei financiare a

întreprinderii, a performanţei financiare sau a modificării poziţiei financiare

de către utilizatorii situaţiilor financiare.

Veniturile sunt recunoscute în contul de profit şi pierdere atunci când a

avut loc o creştere a beneficiilor economice viitoare aferente creşterii unui

activ sau diminuării unei datorii, iar această creştere poate fi evaluată

credibil. Aceasta înseamnă că recunoaşterea veniturilor se realizează

simultan cu recunoaşterea creşterii de active sau reduceri de datorii. De

exemplu, diferenţele favorabile de curs valutar rezultate din lichidarea

împrumuturilor ţi datoriilor în valută ale întreprinderii sunt recunoscute

simultan ca reduceri de pasive şi ca venituri financiare.

În consecinţă, pe baza principiilor partidei duble, orice venit delimitat şi

recunoscut pe baza următoarelor relaţii:

ACTIVE=VENITURI

şi

DATORII(pasive)=VENITURI

7

Procedurile adoptate în practică în mod normal pentru recunoaşterea

veniturilor, de exemplu cerinţa ca venitul din activitatea curentă să fie

realizat, derivă din criteriile de recunoaştere prezentate în cadrul general

IASB. Astfel de proceduri au ca obiectiv limitarea recunoaşterii ca venituri la

acele elemente ce pot fi evaluate credibil şi care prezintă un grad suficient

de certitudine.

Cheltuielile sunt recunoscute în contul de rezultate atunci când a avut loc

o reducere a beneficiilor economice viitoare aferente diminuării unui activ

sau creşterii unei datorii, iar această reducere poate fi evaluată credibil. Asta

înseamnă că recunoaşterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaşterea

creşterii datoriilor sau reducerii activelor, ca de exemplu, drepturile salariale,

contribuţiile aferente salariilor şi amortizarea.

Prin apel la ecuaţiile partidei duble, recunoaşterea cheltuielilor este

divulgată prin relaţiile:

CHELTUIELI=ACTIVE

şi

CHELTUIELI=DATORII(pasive)

Tot în cadrul general al IASB sunt prezentate aspecte pentru

recunoaşterea cheltuielilor precum:

corespondenţa costurilor şi veniturilor propriu-zise potrivit căreia

cheltuielile sunt recunoscute în contul de rezultate pe baza unei

asocieri directe între costurile suportate şi obţinerea de elemente

specifice de venit. Recunoaşterea poate fi simultană sau combinată a

veniturilor şi cheltuielilor care rezultă direct şi împreună din aceleaşi

operaţiuni sau alte venituri. De exemplu, veniturilor din vânzarea

bunurilor li se asociază prin corespondenţă cheltuielile care alcătuiesc

costul bunurilor vândute;

etalarea în timp a cheltuielilor atunci când beneficiile economice sunt

aşteptate să apară pe perioada mai multor exerciţii. Cheltuielile sunt

recunoscute în contul de rezultate pe baza ponderilor de alocare

raţională sau sistematică. Este cazul cheltuielilor privind amortizarea

imobilizărilor necorporale şi corporale. Aceste ponderi de alocare sunt

menite a recunoaşte cheltuielile din exerciţiile financiare în care

8

beneficiile economice asociate acestor elemente sunt consemnate sau

încetează. Pentru această situaţie, asocierea dintre cheltuieli şi venituri

este indirectă;

recunoaşterea imediată în contul de profit şi pierdere a unei cheltuieli

atunci când aceasta nu generează beneficii economice viitoare sau

atunci când, şi în măsura în care beneficiile economice viitoare nu

determină sau încetează să determine recunoaşterea ca activ în bilanţ;

recunoaşterea unei cheltuieli în contul de rezultate în cazul în care este

contractată o obligaţie fără recunoaşterea unui activ, cum ar fi

naşterea unei obligaţii decurgând din garanţia produsului.2

1.3 EVALUAREA

Evaluarea este procesul prin care se determină valorile la care

structurile situaţiilor financiare sunt recunoscute în bilanţ şi în contul de

2 Standardele internaţionale de contabilitate-cadrul general,IAS 18;Mihai Ristea - Contabilitate Aprofundată

9

profit şi pierdere. Aceasta presupune alegerea unei anumite baze de

evaluare.

Diverse baze de evaluare sunt utilizate în situaţiile financiare în diverse

combinaţii şi grade de utilizare. Ele includ următoarele:

costul istoric. Activele sunt înregistrate la suma de numerar sau

echivalent de numerar plătită în momentul cumpărării lor sau la

valoarea justă a sumei plătite în momentul cumpărării. Datoriile sunt

înregistrate la valoarea echivalentelor obţinute în schimbul obligaţiei

sau, în anumite împrejurări( exemplu impozitul pe profit), la valoarea

ce se aşteaptă să fie plătită în numerar sau echivalente de numerar

pentru a stinge datoriile, în cursul normal al afacerilor;

costul curent. Activele sunt înregistrate la suma în numerar sau

echivalente de numerar care ar trebui plătită dacă acelaşi activ sau

unul asemănător ar fi achiziţionat în prezent. Datoriile sunt înregistrate

la valoarea neactualizată a numerarului sau echivalentului de numerar

necesară pentru a deconta în prezent obligaţia;

valoarea realizabilă(de decontare). Activele sunt înregistrate la suma în

numerar sau echivalent de numerar care poate fi obţinută în prezent

prin vânzarea normală a activelor. Datoriile sunt înregistrate la

valoarea lor de decontare, aceasta reprezentând valoarea

neactualizată în numerar sau echivalent de numerar care trebuie

plătită pentru a achita datoriile în cursul normal al afacerilor;

valoarea actualizată. Activele sunt înregistrate la valoarea actualizată a

viitoarelor intrări nete de numerar care urmează a fi generate în

derularea normală a activităţii întreprinderii. Datoriile sunt înregistrate

la valoarea actualizată a viitoarelor ieşiri de numerar, care se aşteaptă

să fie necesare pentru a deconta datoriile, în cursul normal al

afacerilor.

Baza de evaluare cel mai frecvent adoptată de întreprinderi în

elaborarea situaţiilor financiare este costul istoric. Acesta este, de obicei,

combinat cu alte baze de evaluare. De exemplu, stocurile sunt de obicei

înregistrate la minimul dintre cost şi valoarea realizabilă netă, titlurile

tranzacţionabile-la valoarea de piaţă, iar datoriile privind pensiile-la valoarea

lor actualizată. Unele întreprinderi utilizează costul curent ca răspuns la

10

incapacitatea modelului contabil bazat pe costul istoric de a rezolva

problemele legate de efectul modificării preţurilor activelor nemonetare.

Conform IAS 18, veniturile din activităţile curente trebuie evaluate la

valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit. Suma veniturilor

realizate dintr-o tranzacţie este determinată de obicei printr-un acord dintre

întreprindere şi cumpărătorul sau utilizatorul activului. Veniturile se

evaluează la valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit, ţinând

cont de suma oricăror reduceri comerciale şi de rabatul cantitativ permis de

întreprindere.

În cele mai multe cazuri, mijlocul de plată ia forma numerarului sau a

echivalentelor de numerar şi suma veniturilor din activităţi curente este

suma numerarului sau echivalentelor de numerar, primită sau ce urmează a

fi primită.

În momentul în care intrarea de numerar sau echivalente de numerar

este amânată, valoarea justă a mijlocului de plată poate fi mai mică decât

suma nominală a numerarului primit sau de primit. De exemplu, o

întreprindere poate oferi cumpărătorului un credit fără dobândă sau poate

accepta de la acesta efecte comerciale cu o rată a dobânzii mai mică decât

cea de pe piaţă. Ca mijloc de plată pentru vânzarea bunurilor. Atunci când

acest constituie efectiv o tranzacţie financiară, valoarea justă a mijlocului de

plată este determinată prin actualizarea tuturor sumelor de primit în viitor,

utilizând o rată a dobânzii stabilită. Rata stabilită a dobânzii poate fi cel mai

clar determinată utilizând una din următoarele posibilităţi:

rata predominantă pentru un instrument similar al unui emitent, având

credite cu acelaşi grad de risc;

o rată a dobânzii care actualizează valoarea nominală a instrumentului

la preţul curent de vânzare în numerar al bunurilor sau serviciilor.

Atunci când bunurile sau serviciile sunt schimbate cu bunuri sau servicii

similare ca natură şi valoare, schimbul nu este privit ca fiind o tranzacţie ce

generează venit din activităţi curente. În momentul în care bunurile sunt

vândute sau se prestează servicii în schimbul unor bunuri, sau servicii ce nu

sunt similare, schimbul este privit ca o tranzacţie ce generează venit. Venitul

este evaluat la valoarea justă a bunurilor şi serviciilor primite, ajustat cu

orice sume transferate în numerar sau echivalente de numerar. Când

valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite nu poate fi evaluată în mod

11

rezonabil, venitul din activitatea curentă este evaluat la valoarea justă a

bunurilor sau serviciilor cedate, ajustat cu orice sume transferate în numerar

sau echivalente de numerar.

PRESTAREA DE SERVICII

Conform IAS18, atunci când rezultatul unei tranzacţii ce implică

prestarea de servicii poate fi estimat în mod rezonabil, venitul asociat

tranzacţiei trebuie să fie recunoscut în măsura execuţiei contractului la data

închiderii bilanţului. Rezultatul unei tranzacţii poate fi estimat în mod

rezonabil, atunci când sunt îndeplinite toate condiţiile următoare:

suma veniturilor poate fi estimată în mod rezonabil;

este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie

generate către întreprindere;

stadiul de execuţie a contractului la data de închidere a bilanţului poate

fi evaluat în mod rezonabil;

costurile apărute pe parcursul contractului şi costurile de finalizare a

contractului pot fi evaluate în mod credibil.

Întreprinderea este capabilă să facă estimări rezonabile, după ce a căzut

de acord împreună cu celelalte părţi ale contractului asupra următoarelor

elemente:

mijlocul de plată;

modul şi condiţiile de decontare.

De asemenea, este necesar ca întreprinderea să aibă un sistem intern

de previziune financiară foarte eficient. Întreprinderea analizează şi, când

este necesar, revizuieşte estimările veniturilor după modul în care evoluează

execuţia contractului. Necesitatea acestor revizuiri nu înseamnă neapărat că

rezultatul tranzacţiei nu poate fi estimat rezonabil.

Stadiul de execuţie al unui contract poate fi determinat prin diverse

metode. Întreprinderea utilizează metoda care evaluează cel mai rezonabil

serviciile executate. În funcţie de natura contractului, metodele pot include:

analiza lucrărilor prestate;

serviciile executate până la data respectivă ca procent din serviciile

totale ce trebuie executate;

12

proporţia costurilor apărute până la data respectivă din costurile totale

estimate ale contractului. Numai costurile ce reflectă serviciile prestate

până la data respectivă sunt incluse în costurile realizate până la

aceeaşi dată. Numai costurile ce reflectă serviciile prestate sau ce

urmează a fi prestate sunt incluse în costurile totale estimate ale

contractului.

Plăţile progresive sau avansurile de la clienţi nu reflectă serviciile

executate.

În scopuri practice, atunci când serviciile sunt executate prin intermediul

unui număr nedeterminat de prestaţii de-a lungul unei perioade specificate

de timp, veniturile sunt recunoscute pe baza metodei liniare pe durata

perioadei respective, în afară de cazul în care este evident că alte metode ar

putea reprezenta mai bine stadiul de execuţie. Când o prestaţie anume este

mult mai importantă decât altele, recunoaşterea veniturilor este amânată

până în momentul în care prestaţia respectivă este executată.

Când rezultatul unei tranzacţii ce implică prestarea de servicii nu poate

fi estimat în mod rezonabil, venitul trebuie recunoscut doar în limita

cheltuielilor recunoscute ca fiind recuperabile.

1.4 CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE

13

1.4.1 INFORMAŢII CE TREBUIE PREZENTATE ÎN CONTUL DE PROFIT

ŞI PERDERE

Conform IAS 1, contul de profit şi pierdere trebuie să cuprindă

următoarele valori3:

- venituri din activităţi curente;

- rezultatele activităţii din exploatare;

- costurile de finanţare;

- partea din profit şi pierdere aferentă întreprinderilor asociate şi

asocierilor în participaţie, contabilizată prin metoda punerii în

echivalenţă;

- cheltuieli cu impozite şi taxe;

- profitul sau pierderea din activităţi curente;

- elementele extraordinare;

- interesul minoritar;

- profitul net sau pierderea netă a perioadei:

Alte elemente trebuie prezentate în contul de profit şi pierdere atunci

când un Standard Internaţional de Contabilitate o cere sau atunci când o

astfel de prezentare este necesară pentru prezentarea fidelă a rezultatelor

financiare a întreprinderii.

Întreprinderile trebuie să prezinte, în contul de profit şi pierdere o

analiză a cheltuielilor utilizând o clasificare bazată fie pe natura cheltuielilor,

fie pe destinaţia lor în cadrul întreprinderii.

Elementele de cheltuieli sunt subclasificate pentru a evidenţia sfera

componentelor rezultatelor financiare care pot diferi în ceea ce priveşte

stabilitatea, potenţialul de câştig sau pierderea şi previzibilitatea. Aceste

informaţii sunt furnizate într-unul din două moduri posibile. Prima metodă de

analiză este cunoscută ca metoda clasificării după natura cheltuielilor.

Cheltuielile sunt agregate în contul de profit şi pierdere conform naturii lor;

de exemplu amortizarea, achiziţii de materii prime, salarii;şi nu sunt

realocate pe funcţiile din cadrul întreprinderii. Această metodă este simplu

de aplicat în multe întreprinderi mici. Cea de-a doua metodă de analiză este

cunoscută ca metoda clasificării după destinaţia cheltuielilor şi clasifică

cheltuielile după funcţia lor ca parte a costului vânzării, distribuţiei sau

3 Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 1

14

activităţilor administrative. Această prezentare oferă deseori informaţii mai

relevante pentru utilizatori decât clasificarea cheltuielilor după natură, dar

alocarea cheltuielilor pe destinaţii costurilor pe destinaţii poate fi arbitrară şi

implică în mod considerabil utilizarea raţionamentului profesional.4

1.4.2 PROFITUL NET SAU PIERDEREA NETĂ A PERIOADEI

Toate elementele de venituri şi cheltuieli recunoscute în timpul perioadei

trebuie incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei,

cu excepţia situaţiei în care un Standard Internaţional de Contabilitate cere

sau permite altceva.5

Când elementele de venituri şi cheltuieli din profitul sau pierderea

provenită din activităţi curente au o asemenea mărime, natură sau incidenţă

încât prezentarea acestora este relevantă pentru explicarea performanţei

întreprinderii pentru perioada respectivă, atunci natura şi valoarea acestor

elemente trebuie prezentate separat.

Deşi elementele de venituri şi cheltuieli descrise mai sus nu sunt

elemente extraordinare, natura şi valoarea unor asemenea elemente pot fi

relevante pentru utilizatorii situaţiilor financiare în înţelegerea poziţiei

financiare ţi a performanţei unei întreprinderi, precum şi în efectuarea

previziunilor referitoare la poziţia financiară şi performanţă.

CAPITOLUL 2: CONTABILITATEA FINANCIARĂ A CHELTUIELILOR ŞI

VENITURILOR

2.1 STRUCTURI ÎN CONTABILITATEA FINANCIARĂ PRIVIND

CHELTUIELILE ŞI VENITURILE

4 Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 1- Prezentarea situaţiilor financiare

5 Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 8-Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale, modificări ale politicilor contabile

15

Contabilitatea financiară a cheltuielilor şi veniturilor este organizată

având la bază concepţia dualistă. Ea are ca obiect, evaluarea şi înregistrarea

cheltuielilor şi veniturilor în funcţie de natura lor. Contabilitatea financiară

reflectă cheltuielile într-o clasificare corespunzătoare naturii activităţilor pe

care le desfăşoară întreprinderea(exploatare, financiară si extraordinară) şi

naturii resurselor consumate(materii prime, salarii, amortizări, etc).

Pentru reprezentarea cheltuielilor şi veniturilor se porneşte de la

caracterul de proces al activităţilor consumatoare de resurse şi producătoare

de rezultate. Ocazionarea cheltuielilor şi crearea veniturilor se derulează în

mai multe etape succesive sau simultane de timp. Astfel, în cazul procesului

cheltuielilor se întâlnesc patru momente: angajarea, consumul, plăţile şi

imputarea.

Angajarea are loc în momentul în care se contractează obligaţia

bănească generatoare de plăţi sau consumatoare de resurse. Exemplu: în

cazul unei aprovizionări cu materii prime de la furnizori, angajarea

cheltuielilor intervine în momentul în care s-a creat obligaţia bănească faţă

de furnizori de a plăti stocurile primite de la aceştia.

Consumul este specific utilizării efective a resurselor în scopul

satisfacerii unor nevoi productive sau neproductive, după caz. Exemplu:

utilizarea materialelor în procesul de producţie în scopul obţinerii de

produse, lucrări şi servicii.

Plăţile constau în achitarea unei sume de bani ca echivalent în cazul

relaţiilor financiare. Exemplu: achitarea unui furnizor de materii prime

reprezintă o plată cu echivalent; în schimb, achitarea impozitului pe profit

reprezintă o plată fără echivalent.

Imputarea reprezintă momentul când cheltuielile sunt decontate sau

repartizate asupra rezultatelor obţinute.

În cadrul procesului de creare a veniturilor, se delimitează patru

momente: producţia, facturarea sau vânzarea pe credit, încasarea şi

încorporarea.

Producţia este momentul creării rezultatului ca produs al activităţii

consumatoare de resurse. Exemplu: la o întreprindere producătoare, această

fază se identifică cu producţia în curs de fabricaţie şi producţia finită.

16

Facturarea sau vânzarea pe credit constă în transferarea dreptului de

proprietate de la vânzător la client.

Încasarea reprezintă momentul în care rezultatul vândut se transformă

în bani.

Încorporarea este o etapă strict contabilă prin care veniturile sunt

înglobate în rezultate pentru a absorbi cheltuielile corespondente.

Respectând principiul independenţei exerciţiului, toate operaţiile care

determină cheltuieli şi venituri sunt înregistrate în momentul generării sau

angajării lor. În mod corespunzător se organizează o contabilitate de

angajamente. Ea presupune individualizarea şi reflectarea cheltuielilor în

faza de angajare şi consum, iar a veniturilor, în momentul obţinerii şi a

realizării lor.

În concordanţă cu principiul rezultatului, este necesar să se delimiteze

momentul în care cheltuielile se consideră consumate şi veniturile realizate,

iar pe această bază imputarea costului ataşat în vederea determinării

rezultatului net. În acest sens s-a creat principiul recunoaşterii cheltuielilor

consumate în momentul utilizării resurselor, iar a veniturilor, în momentul

transferării dreptului de proprietate, deci al livrării sau al facturării către

client. Dacă veniturile nu sunt legate de vânzări(chirii, dobânzi de încasat),

sunt considerate realizate în momentul constatării lor.

Generalizând, se poate aprecia că în contabilitatea financiară,

cheltuielile se grupează în: cheltuieli curente, cheltuieli înregistrate în avans,

cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciţii, cheltuieli de plată.

Cheltuielile curente sunt cheltuielile angajate şi recunoscute de

rezultatul exerciţiului „N+1” sau exerciţiul „N+α”.

În ceea ce priveşte cheltuielile de plată, acestea sunt consumurile

constatate efectiv pentru care nu s-au primit până la închiderea exerciţiului

documentele de constare. Exemplu: drepturile cuvenite angajaţilor la

închiderea exerciţiului cu titlu de concedii de plătit, impozite şi taxe datorate,

dobânzi datorate.

De asemenea, veniturile se împart în: venituri curente, venituri

înregistrate în avans, venituri de realizat.

Veniturile curente sunt constatate, înregistrate şi încorporate în

rezultatul exerciţiului curent.

17

Veniturile înregistrate în avans sunt constatate în exerciţiul „N”, dar

încorporate în rezultatul exerciţiului „N+1”.

Veniturile de realizat sunt venituri realizate efectiv în exerciţiul „N” şi

încorporate în rezultatul aceluiaşi exerciţiu, pentru care nu s-au întocmit

documente de înregistrare. Exemplu: vânzări de produse pentru care nu s-au

întocmit facturi până la închiderea exerciţiului.

Pentru delimitarea şi evidenţierea cheltuielilor şi veniturilor se poate

folosi şi criteriul „contabilitate de trezorerie”. În acest caz, tranzacţiile sunt

separate şi înregistrate în categoria cheltuielilor şi veniturilor numai la

decontarea lor la trezorerie. Respectiv, cheltuielile sunt reprezentate în

momentul efectuării plăţilor, iar veniturile realizate în momentul încasării

rezultatului.

Structurile de cheltuieli şi de venituri delimitate în contabilitatea

financiară potrivit naturii lor, definesc conţinutul claselor 6 „Conturi de

cheltuieli” şi 7 „Conturi de venituri”.

2.2 MODELUL DE PRINCIPIU PRIVIND CONTABILITATEA FINANCIARĂ A

CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR

Conturile de cheltuieli au funcţie contabilă de activ. Se debitează cu

cheltuielile efectuate în cursul exerciţiului financiar şi se creditează la

18

repartizarea cheltuielilor asupra exerciţiului. Prin funcţia contabilă, conturile

de venituri sunt asimilate conturilor de pasiv. Se creditează cu veniturile

realizate şi se debitează cu încorporarea veniturilor la rezultate.

Conturile de cheltuieli şi venituri se închid, după caz, lunar sau la

sfârşitul exerciţiului financiar prin contul 12 „rezultatul exerciţiului”.

Cheltuielile se repartizează asupra rezultatului, iar veniturile se încorporează

în rezultate. La rândul său, contul 12 „rezultatul exerciţiului” este un cont de

bilanţ, fiind inclus în categoria conturilor de capitaluri proprii. Soldul creditor

al contului evidenţiază rezultatul sub formă de profit, iar soldul debitor -

rezultatul sub formă de pierdere. În felul acesta, contul 12 „rezultatul

exerciţiului” face legătura între conturile de cheltuieli şi de venituri, pe de o

parte şi conturile de bilanţ, pe de altă parte. Astfel, soldul său creditor

reprezintă profitul creat ca sursă de finanţare în urma excedentului

veniturilor asupra cheltuielilor, iar pierderea, ca sold debitor, exprimă

bunurile economice nerecuperate ca urmare a excedentului cheltuielilor

asupra veniturilor.

Relaţiile dintre conturile de cheltuieli şi de venituri, pe de o parte si

conturile bilanţiere, pe de altă parte, sunt redate în modelul din anexa 1.

2.2.1 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DE EXPLOATARE

Activitatea de exploatare cuprinde toate operaţiile economice şi

comerciale privind aprovizionarea, producţia şi desfacerea bunurilor,

lucrărilor şi serviciilor. De asemenea, sunt incluse şi operaţiile privind

investiţiile prin care se realizează producţia şi construcţia de imobilizări

corporale. Structural, contabilitatea operaţiilor privind constatarea

cheltuielilor se diferenţiază în funcţie de natura resurselor utilizate.

Astfel, avem:

Cheltuieli privind consumurile stocate şi nestocate – unde sunt

delimitate cheltuielile privind materiile prime, materialele consumabile,

energia şi apa şi mărfurile.

60 Cheltuieli privind = 3xx Conturi de stocuri şi

stocurile producţie în curs de execuţie

Cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi – care sunt grupate

pe doua categorii:

19

cheltuieli privind lucrările şi serviciile executate de terţi de genul

lucrărilor de întreţinere şi reparaţiile; redevenţele; locaţiile de

gestiune şi chiriile; primele de asigurare; studiile şi cercetările;

toate se înregistrează în conturile din grupa 61 „Cheltuieli cu

lucrările şi serviciile executate de terţi”

cheltuieli privind lucrările şi serviciile legate direct de activităţile

de ansamblu desfăşurate de întreprindere, cum ar fi colaborările

cu terţii; comisioanele şi onorariile; protocol, reclamă şi

publicitate; transportul de bunuri şi personal; deplasări, detaşări

şi transferări; poştă şi telecomunicaţii; alte servicii executate de

terţi; care se înregistrează în grupa de conturi 62 „ Cheltuieli cu

alte servicii executate de terţi”.

61 Cheltuieli cu lucrările şi = 40 Furnizori şi conturi asimilate

serviciile executate de terţi

sau 62 Cheltuieli cu alte lucrări şi 51 Conturi la bănci

servicii executate de terţi

53 Casa

Cheltuieli cu impozitele, taxele şi alte vărsăminte asimilate – grupate pe

trei categorii:

impozitul pe salarii suportat de angajat

635 Cheltuieli cu impozite, = 444 Impozit pe salarii

taxe şi vărsăminte asimilate

impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, datorate bugetului

statului sau altor organisme publice sub formă de: prorata din

TVA deductibilă devenită nedeductibilă; TVA colectată aferentă

bunurilor şi serviciilor folosite în scop personal sau predate cu

titlu gratuit, cea aferentă lipsurilor peste norme legale, precum şi

cea aferentă bunurilor şi serviciilor acordate salariaţilor sub

forma avantajelor în natură; diferenţele de preţ la gaze şi ţiţei

obţinute din producţia internă; impozitul pe clădiri, impozitul pe

terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de sta, alte

impozite şi taxe.

20

635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4426 TVA deductibilă

taxe şi vărsăminte asimilate

4427 TVA colectată

446 Alte impozite, taxe şi

vărsăminte asimilate

datorii şi vărsăminte de efectuat la alte organisme publice,

destinate fondurilor sociale, sub formă de contribuţii la: fondul

special pentru sănătate(excepţie 4311=447); fondul special

pentru dezvoltarea şi modernizarea drumurilor publice:

635 Cheltuieli cu alte impozite, = 447 Fonduri speciale, taxe şi

taxe şi vărsăminte asimilate vărsăminte asimilate

Cheltuieli cu personalul – sunt contabilizate cheltuielile cu salariile

personalului, cheltuieli privind contribuţia întreprinderii la asigurările

sociale şi contribuţia întreprinderii la ajutorul de şomaj:

64 Cheltuieli cu personalul = 42 Personal, conturi asimilate

43 Asigurări sociale, protecţie

socială şi conturi asimilate

Alte cheltuieli de exploatare - se înregistrează cheltuielile ocazionate de

pierderi din creanţe suportate de întreprindere, pierderile din

lichidarea dobânzilor şi creanţelor, valoarea debitelor prescrise sau a

debitorilor insolvabili, scoşi din evidenţă, valoarea despăgubirilor,

amenzilor şi penalităţilor datorate sau plătite, valoarea donaţiilor şi

subvenţiilor şi sponsorizărilor acordate:

65 Alte cheltuieli de = 267 Creanţe imobilizate

exploatare

4118 Clienţi incerţi sau în litigiu

167 Alte împrumuturi şi datorii

asimilate

3xx Conturi de stocuri şi producţie

21

în curs de execuţie

448 Alte datorii şi creanţe cu

bugetul statului

451 Decontări în cadrul grupului

461 Debitori diverşi

512 Conturi curente la bănci

531 Casa

Se mai includ în categoria altor cheltuieli din exploatare, cheltuielile

rezultate din operaţii de capital, precum şi valoarea neamortizată a

activelor amortizabile şi valoarea contabilă de intrare a activelor

imobilizate neamortizabile cedate sau scoase din evidenţă, pierderile

determinate de răscumpărarea propriilor acţiuni:

65 Alte cheltuieli de = 20 Imobilizări necorporale

exploatare

21 Imobilizări corporale

26 Imobilizări financiare

502 Acţiuni proprii

505 Obligaţiuni emise şi răscumpărate

2.2.2 CONTABILITATEA CHELTUIELIOR FINANCIARE

Se cuprind toate cheltuielile privind pierderile din creanţe legate de

participaţii, pierderile din vânzarea titlurilor de plasament, diferenţele de

curs valutar din operaţiile curente şi disponibilităţile în devize la închiderea

exerciţiului financiar; dobânzile curente aferente împrumuturilor primite şi

altor datorii privind exerciţiul în curs; sconturile acordate clienţilor; alte

cheltuieli financiare.

Toate operaţiile privind cheltuielile financiare sunt înregistrate prin

conturile din grupa 66 „Cheltuieli financiare”. În acest scop se debitează

22

conturile de cheltuieli şi se creditează conturile care evidenţiază natura

cheltuielii - conturi de dobânzi, conturi de datorii, conturi de creanţe, conturi

de trezorerie.

2.2.3 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR EXTRAORDINARE

Cheltuielile extraordinare sunt acelea care apar ca urmare a

evenimentelor extraordinare, cum sunt: calamităţile naturale şi exproprierile

unor active. Se poate pune probleme dacă o întreprindere care se află intr-o

zonă supusă frecvent calamităţilor naturale poate considera valoarea

pierderilor de stocuri şi producţia în curs de execuţie în categoria cheltuielilor

extraordinare. Reamintim că în activitatea extraordinară sunt cuprinse acele

evenimente sau tranzacţii distincte curente ale întreprinderii care apar

neregulat şi cu frecvenţă redusă.

2.2.4CONTABILITATEA CHELTUIELILOR CU AMORTIZĂRILE ŞI

PROVIZIOANELE

Sunt cheltuieli de exploatare şi financiare ocazionate de deprecierea

activelor amortizabile şi neamortizabile, precum şi cele determinate de

constituirea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli. Sunt elemente ce nu

generează plăţi pentru activitatea de trezorerie. Ca o componentă a fluxului

de trezorerie, ele reprezintă o sursă de autofinanţare de investiţii şi se mai

numesc cheltuieli calculate:

68 Cheltuieli cu amortizările, = 15 Provizioane pentru riscuri

provizioanele şi ajustarea şi cheltuieli

la inflaţie

28 Amortizări privind imobilizările

29 Provizioane pentru deprecierea

imobilizărilor

39 Provizioane pentru deprecierea

stocurilor şi a producţiei

în curs de execuţie

23

49 Provizioane pentru deprecierea

creanţelor

59 Provizioane pentru deprecierea

conturilor de trezorerie

Conform ordinului Ministerului Finanţelor Publice 1752 pentru aprobarea

reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, amortizarea se

stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a

imobilizărilor corporale.

Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează pe baza unui plan de

amortizare, de la data punerii in funcţiune a acestora si pana la recuperarea

integrala a valorii lor de intrare, conform duratelor de utilizare economica si

condiţiilor de utilizare a acestora.

Amortizarea imobilizărilor corporale concesionate, închiriate sau in

locaţie de gestiune se calculează si se înregistrează in contabilitate de către

entitatea care le are in proprietate. Entităţile amortizează imobilizările

corporale utilizând unul din următoarele regimuri de amortizare:

a) amortizarea liniara;

b) amortizarea degresiva;

c) amortizarea accelerata.

Amortizarea aferenta imobilizărilor corporale se înregistrează in

contabilitate ca o cheltuiala. Terenurile nu se amortizează. Investiţiile

efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălţilor, iazurilor, terenurilor si pentru

alte lucrări similare se recuperează pe calea amortizării, prin includerea in

cheltuielile de exploatare intr-o perioada hotărâtă de consiliul de

administraţie sau responsabilul cu gestiunea patrimoniului.

2.2.5CONTABILITATEA VENITURILOR DIN EXPLOATARE

În ţara noastră, criteriul de delimitare şi înregistrare a veniturilor din

activitatea de exploatare este cel începând cu obţinerea producţiei şi se

continuă cu vânzarea aceleiaşi producţii sau a mărfurilor cumpărate.

Totodată, se consideră venituri realizate, în funcţie de care se determină

rezultatul, numai cele din stadiul de vânzare, adică, din faza unde are loc

24

transferarea dreptului de proprietate. Veniturile nelegate de vânzări, cum

sunt cele financiare şi cele extraordinare, sunt considerate realizate în

momentul constatării sau încasării, după caz:

Veniturile din producţia stocată, metoda inventarului permanent:

33 Producţia în curs = 711 Variaţia stocului

de execuţie

34 Produse

36 Animale

Semifabricatele utilizate pentru consumul propriu se înregistrează prin

relaţiile:

Obţinerea semifabricatelor din producţie proprie:

341 Semifabricate = 711 Variaţia stocurilor

Transferarea semifabricatelor în gestiunea de materiale

consumabile:

302 Materiale consumabile = 341 Semifabricate

sau 711 Variaţia stocurilor

Consumul acestora:

602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile

consumabile

Veniturile realizate cu ocazia vânzării produselor, lucrărilor, prestărilor

de servicii

Veniturile din producţia de imobilizări, înregistrate la costul de producţie

Venituri din subvenţii pentru exploatare primite la export sau pentru

acoperirea pierderilor privind diferenţele la preţ la produsele

subvenţionate

Veniturile din creanţe reactivate privind clienţii ţi debitorii diverşi

Alte venituri din exploatare, neincluse în producţia exerciţiului şi, deci, în

valoarea adăugată

25

Sumele datorate de salariaţi privind debite, remuneraţii, sporuri

sau adaosuri necuvenite şi avansuri nejustificate;

Sumele datorate de diverşi debitori ca urmare a pagubelor

produse de aceştia;

Sumele încasate, reprezentând venituri din exploatarea curentă,

cum este contribuţia părinţilor pentru creşe şi grădiniţe;

Valoarea pierderilor din calamităţi înregistrate iniţial după natura

lor, iar apoi decontate asupra cheltuielilor extraordinare,

exemplu: stocuri calamitate.

2.2.6CONTABILITATEA VENITURILOR FINANCIARE

În categoria veniturilor financiare sunt incluse veniturile din: participaţii,

titluri de plasament, imobilizări financiare cedate, creanţele imobilizate,

titlurile de plasament cedate, diferenţele favorabile de curs valutar,

dobânzile cuvenite, sconturile obţinute şi alte venituri financiare.

Aceste operaţii privind veniturile financiare sunt înregistrate prin

creditarea conturilor din grupele 76 „Venituri financiare” şi debitarea

conturilor care evidenţiază natura veniturilor dobândite - conturi de creanţe,

conturi de trezorerie, alte conturi.

2.2.7CONTABILITATEA VENITURILOR EXTRAORDINARE

Veniturile extraordinare pot apărea ca urmare a subvenţiilor primite

pentru eliminarea efectelor calamităţilor, pentru reamplasarea activităţilor

productive în zone defavorizate sau pentru descongestionarea zonelor

urbane aglomerate dar şi din despăgubirile care însoţesc exproprierea unor

active pentru cauză de utilitate publică.

2.2.8CONTABILITATEA VENITURILOR DIN AMORTIZĂRI ŞI

PROVIZIOANE

Veniturile din amortizări şi provizioane sunt venituri calculate,

determinate de reluarea prin diminuare a provizioanelor pentru deprecieri şi

a celor privind riscurile şi cheltuielile.

26

Un venit din amortizări poate interveni numai în mod excepţional, printr-

o schimbare de plan de amortizare, care ar necesita diminuarea amortizării.

Toate veniturile din amortizări şi provizioane se contabilizează, de

regulă, la închiderea exerciţiului financiar, în cazul ieşirii activelor pentru

care s-au constituit provizioanele pentru deprecieri şi în situaţia anulării

parţiale sau totale a unor provizioane rămase fără obiect.6

15 Provizioane pentru = 78 Venituri din provizioane

riscuri şi cheltuieli şi ajustarea la inflaţie

28 Amortizări privind =

imobilizările

29 Provizioane pentru

deprecierea imobilizărilor

39 Provizioane pentru

deprecierea stocurilor

şi producţiei în curs de execuţie

49 Provizioane pentru

deprecierea creanţelor

59 Provizioane pentru

deprecierea conturilor

de trezorerie

CAPITOLUL 3: CHELTUIELI ŞI VENITURI SPECIFICE ACTIVITĂŢII DE

TRANSPORT

3.1 STRUCTURI DE CHELTUIELI

Activitatea de exploatare cuprinde toate operaţiile economice şi

comerciale privind aprovizionarea, şi desfacerea serviciilor. Astfel, vom

întâlni :

Cheltuieli cu materialele consumabile, care sunt în general

reprezentate de cheltuielile pentru combustibili, piese auto, anvelope;

Cheltuieli cu energia şi apa;

Cheltuieli cu salariile personalului şi cu asigurările şi protecţia socială;

6 Mihai Ristea – Contabilitatea financiară a întreprinderilor

27

Cheltuieli cu licenţele de transport, de execuţie pentru vehicul şi de

execuţie pentru traseu, încadrate în Contul de Profit şi Pierdere la „Alte

cheltuieli din exploatare”;

Cheltuieli cu asigurările obligatorii auto;â

Cheltuieli cu taxele şi impozitele locale cu privire la vehicule;

Cheltuieli cu amortizarea - care reprezintă cea mai semnificativă

cheltuială pentru activitatea de transport.

Amortizarea.

Amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra

valorii de intrare a mijloacelor fixe şi se include în cheltuielile de exploatare.

Prin valoarea de intrare a mijloacelor fixe se înţelege:7a) valoarea de intrare aferentă fiecărui mijloc fix, reevaluată în conformitate

cu prevederile legale;

b) cheltuielile de achiziţie pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros;

c) costul de producţie pentru mijloacele fixe construite sau produse de

unitatea patrimonială;

d) valoarea actuală pentru mijloacele fixe dobândite cu titlu gratuit, estimată

la înscrierea lor în activ pe baza raportului întocmit de experţi şi cu

aprobarea consiliului de administraţie al agentului economic, a

responsabilului cu gestiunea patrimoniului, în cazul persoanelor juridice fără

scop lucrativ, sau a ordonatorului de credite bugetare, în cazul instituţiilor

publice;

e) valoarea de aport acceptată de părţi pentru mijloacele fixe intrate în

patrimoniu cu ocazia asocierii, fuziunii etc., conform statutelor sau

contractelor, determinată prin expertiză.

Amortizarea mijloacelor fixe se calculează începând cu luna următoare

punerii în funcţiune, până la recuperarea integrală a valorii de intrare,

conform duratelor normale de funcţionare.

Agenţii economici amortizează mijloacele fixe potrivit prevederilor

prezentei legi, utilizând unul dintre următoarele regimuri de amortizare:

A. Amortizarea liniară - se realizează prin includerea uniformă în cheltuielile

de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporţional cu numărul de ani ai

7 Art.9,10,11, legea 15/1994

28

duratei normale de utilizare a mijlocului fix. Amortizarea liniară se calculează

prin aplicarea cotei anuale de amortizare la valoarea de intrare a mijloacelor

fixe.

B. Amortizarea degresivă - constă în multiplicarea cotelor de amortizare

liniară cu unul dintre coeficienţii următori:

a) 1,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix de amortizat este

între 2 şi 5 ani;

b) 2,0, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix de amortizat este

între 5 şi 10 ani;

c) 2,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix de amortizat este mai

mare de 10 ani.

Aceşti coeficienţi pot fi modificaţi numai prin hotărâre a Guvernului, la

propunerea Ministerului Finanţelor.

C. Amortizarea accelerată - constă în includerea, în primul an de funcţionare,

în cheltuielile de exploatare a unei amortizări de până la 50% din valoarea

de intrare a mijlocului fix respectiv. Amortizările anuale pentru exerciţiile

următoare sunt calculate la valoarea rămasă de amortizat, după regimul

liniar, prin raportare la numărul de ani de utilizare rămaşi.8

În timp ce Legea nr. 15/1994 prevede, pentru amortizarea mijloacelor de

transport, cele trei metode de amortizare (liniară, degresivă, accelerată),

HG nr. 2.139/2004 introduce a patra metodă, care are în vedere numărul de

kilometrii parcurşi.

Pentru mijloacele de transport, amortizarea poate fi determinată şi în

funcţie de numărul de kilometrii sau numărul de ore de funcţionare prevăzut

în cărţile tehnice, pentru cele achiziţionate după data de 1 ianuarie 2004.

În acest caz, amortizarea se determină prin raportarea valorii de intrare a

mijlocului fix la numărul de kilometrii sau numărul de ore de funcţionare

prevăzute în cărţile tehnice, rezultând astfel amortizarea/ kilometru sau ora

de funcţionare.

Amortizarea lunară se determină prin înmulţirea numărului de kilometrii

parcurşi sau a numărului de ore de funcţionare efectuate în fiecare lună, cu

amortizarea/ kilometru sau pe ora de funcţionare. 9

8 Art. 18, legea 15/1994.9 HG 2139/2004, capitolul III, alineatul 1.

29

În practică, în cazul mijloacelor de transport, se utilizează cel mai des

amortizarea lineară.

3.2 SRUCTURI DE VENITURI

În cazul societăţilor cu profil de transport, cele mai întâlnite venituri sunt

cele din prestarea serviciilor. Acestea se împart în:

venituri din vânzarea biletelor de călătorie;

venituri din vânzarea abonamentelor lunare de călătorie;

venituri din prestarea de servicii de convenţii de transport;

venituri din prestarea de servicii pentru cursele speciale şi ocazionale.

CAPITOLUL 4 : STUDIU DE CAZ

4.1 PREZENTAREA SOCIETĂŢII

Date de identificare:

Denumirea societăţii: S.C. CURSA SERV S.R.L.

Forma juridică: societate cu răspundere limitata

Sediul social: Măneciu, jud. Prahova

Număr la ORC: J29/7219/1995

Cod fiscal: R 7496417

Obiect principal de activitate: (CAEN)6021- Transporturi terestre

de călători pe bază de grafic

30

Societatea comercială CURSA SERV S.R.L. a fost înfiinţată în anul 1995 şi

are ca obiect de activitate transporturile terestre de calatori pe bază de

grafic (cod CAEN 6021). În cei aproape 11 ani de activitate, societatea a avut

o evoluţie relativ înceată datorită lipsei de fonduri proprii - deficienţă care a

dus la necesitatea unei perioade mari de timp în care toată autofinanţarea a

fost baza dezvoltării acesteia. Capitalul social al societăţii este în acest

moment valoarea de 200 lei şi este integral privat.

Organigrama societăţii cuprinde în acest moment 22 angajaţi, dintre care:

CONTABIL 1JURIST 1

DIRECTOR OPERAŢII-TRANZACŢII 1ŞEF AUTOBAZĂ 1

CASIER ÎNCASATOR 1ŞEF GARAJ 1

MUNCITOR ÎNTREŢINERE AUTO 1CONDUCĂTOR AUTO 15

TOTAL 22

S.C. CURSA SERV S.R.L. execută servicii de transport călători în interiorul

judeţului Prahova şi în zonele limitrofe, în baza licenţelor de transport sau a

convenţiilor încheiate cu diverse persoane juridice.

Mijloacele de transport utilizate de societate au fost achiziţionate de-a

lungul timpului în sistem leasing. Astfel, în funcţie de proprietar, acestea se

prezintă astfel:

1. Mijloace de transport proprietatea S.C. CURSA SERV S.R.L.1 Autobuz UDM 112 Fabricaţie 1993 capacitate 100 locuri1 Autobuz UDM 112 Fabricaţie

1995capacitate 100 locuri

1 Autobuz UDM 112 Fabricaţie 1996

capacitate 100 locuri

1 Microbuz Mercedes Sprinter

Fabricaţie 2003

capacitate 15 locuri

2. Mijloace de transport achiziţionate în sistem leasing:

31

1 Microbuz Mercedes Vario Fabricaţie 2000 leasing: august 20051 Microbuz Mercedes Sprinter Fabricaţie

2003leasing: aprilie 2006

1 Microbuz Ford Tranzit Fabricaţie 2003

leasing: sept 2006

1 Microbuz Mercedes Sprinter Fabricaţie 2004

leasing: oct 2009

2 Autocare ISUZU Fabricaţie 2005

leasing: sept 2009

Cifra de afaceri realizată de S.C. CURSA SERV S.R.L. provine din încasările

realizate în baza serviciilor de transport pe care aceasta le realizează.

Acestea pot fi împărţite în trei categorii:

Politicile contabile utilizate la întocmirea situaţiilor financiare anuale sunt

în conformitate cu reglementările contabile aplicabile. Situaţiile financiare

anuale oferă o imagine fidelă a poziţiei financiare, performanţei financiare si

a celorlalte informaţii referitoare la activitatea deşfăsurată. Persoana juridică

îşi desfăsoară activitatea în condiţii de continuitate. Activele imobilizate sunt

evaluate la costuri istorice. S-a utilizat metoda liniară de amortizare şi

încadrare în duratele de viaţă normale prevăzute în Legea 15/1994, au fost

efectuate reevaluări ale imobilizărilor corporale în baza H.G. 1553/2003.

Societatea nu a constituit provizioane.

Societatea a respectat în evaluarea posturilor cuprinse în situaţiile

financiare următoarele principii contabile prevăzute in OMF 306/2002:

32

-principiul continuităţii activităţii: presupune că societatea îsi continuă în

mod normal funcţionarea într-un viitor previzibil, fără a intra în starea de

lichidare sau reducere semnificativă a activităţii;

-principiul independenţei exerciţiului: în sensul că au fost luate în

considerare toate veniturile şi cheltuielile corespunzătoare exerciţiului

financiar 2005 fără a se ţine seama de data încasării sau efectuării plăţii;

-principiul evaluării separate a elementelor de activ şi pasiv: în baza căruia

valorile totale aferente fiecărei poziţii din bilanţ s-au determinat prin

însumarea fiecărui element individual de activ sau pasiv;

-principiul intangibilităţii: în baza căruia bilanţul de deschidere al exerciţiului

2005 corespunde cu bilanţul de închidere al anului precedent;

-principiul necompensării: în sensul că valorile elementelor de activ nu au

fost compensate cu cele de pasiv, respectiv veniturile cu cheltuielile;

-principiul permanenţei metodelor : s-au aplicat aceleaşi reguli şi norme

privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor

patrimoniale şi a rezultatelor;

-principiul prudenţei: in baza căruia trebuie luate în considerare numai

profiturile şi toate obligaţiile previzibile sau pierderile potenţiale care au luat

naştere in exerciţiul financiar încheiat, acest principiu a fost respectat,

neexistând cazuri care să necesite constituirea de provizioane.

La închiderea exerciţiului, elementele patrimoniale au fost evaluate şi

reflectate în bilanţul contabil la valoarea de intrare în patrimoniu, valoare

pusă de acord cu rezultatele inventarierii.

Situaţiile financiare ale societăţii sunt exprimate în monedă naţională

RON, iar cifrele cuprinse în situaţiile de raportare sunt exprimate în RON.

4.2 ANALIZA CHELTUIELILOR ÎNTREPRINDERII

Analiza cheltuielilor întreprinderii este foarte importantă în activitatea de

gestiune şi de control,deoarece evidenţiază modul de utilizare a resurselor

umane,materiale şi financiare şi impactul alocării acestora asupra

performanţelor întreprinderii.10

10 Analiza economico-financiară-Vâlceanu, Robu

33

Optimizarea nivelului costurilor sau chiar reducerea lor, acolo unde este

cazul, fără a afecta calitatea serviciilor şi condiţiile de desfăşurare a

activităţii reprezintă obiective prioritare ale managementului firmelor. Prin

urmare, sunt necesare cunoaşterea şi analiza principalelor categorii de

costuri şi cheltuieli.

Conform reglementărilor contabile în vigoare, cheltuielile constituie

diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei

contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale

datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalului propriu, altele

decât cele rezultate din distribuirea acestora către acţionari.

Costul reprezintă totalitatea consumurilor de resurse pe care le efectuează

întreprinderea pentru realizarea unei unităţi de produs sau unui serviciu, în

expresie monetară.

Privite în timp, costurile totale se micşorează lent sau rămân constante

pentru cifre de afaceri foarte mari, în timp ce costul unitar se diminuează

rapid într-o primă fază, după care rămâne relativ constant. Managementul se

va ocupa mereu de reducerea costurilor, drept pentru care vor utiliza

metode şi instrumente specifice analizei economice financiare.

Analiza costurilor are în vedere cunoaşterea metodelor de analiză,

depistarea cauzelor favorabile sau nefavorabile care au influenţat evoluţia

costurilor şi mai ales măsurile ce se impun în vederea creşterii eficienţei

întregii activităţi.11

4.2.1 ANALIZA CHELTUIELILOR AFERENTE VENITURILOR TOTALE ALE

ÎNTREPRINDERII

Desfăşurarea oricărei activităţi presupune consumul de resurse umane,

materiale şi financiare care se înregistrează, conform principiilor

contabilităţii, în conturi specifice. La încheierea exerciţiului financiar, se

întocmesc documentele de sinteză contabile care furnizează informaţii

privind volumul resurselor consumate, dar şi eficienţa acestui consum.

11 Analiza pe baza contului de profit şi peirdere prezentat în Anexa 2

34

Analiza cheltuielilor întreprinderii se realizează utilizând informaţii din

contul de profit şi pierdere.

Analiza cheltuielilor aferente veniturilor totale se calculează cu ajutorul

indicatorului rata de eficienţă a cheltuielilor totale.

Rct = (Ch totale / V totale)*1000 =(∑Chi / ∑Vi)*1000

Chi = suma cheltuielilor pe categorii de activităţi

Vi = suma veniturilor pe categorii de activităţi

Modelul de analiză este:

Rct = ∑gi*rcti/100

unde gi=Vi/Vt – structura veniturilor pe categorii de activităţi

şi rcti=(Chi/Vi) *1000 – rata de eficienţă a cheltuielilor pe categorii de

activităţi

Modificarea ratei de eficienţă a cheltuielilor totale e unul dintre factorii

importanţi care influenţează variaţia rezultatului brut al exerciţiului.

mii leiNr.crt Indicatori 2003 2004

1 Cheltuieli de exploatare 2012826 14839572 Cheltuieli financiare 341404 2236403 Total cheltuieli 2354228 17075974 Venituri din exploatare 2969126 17780285 Venituri financiare 489 1876 Total venituri 2969615 17782157 Ponderea veniturilor din

exploatare în totalul veniturilor

99,98% 99,99%

8 Ponderea veniturilorfinanciare în totalul

0,02% 0,01%

35

veniturilor9 Rata de eficienţă a

cheltuielilor din exploatare (rd1/rd4)

(2012826/2969126)*1000=678

(1483957/1778028)*1000=835

10 Rata de eficienţă acheltuielilor financiare (rd2/rd5)

(341404/489)*1000=168698

(223640/187)*1000=1195936

11 Rata de eficienţă a cheltuielilor totale (rd3/rd6)

(2354228/2969615)*1000=793

(1707597/1778215)*1000=960

∆Rct=Rct1-Rct0 =960-793=167lei/1000

1. Influenţa modificării structurii veniturilor:

∆gi=(∑gi1*rcti0)/100-(∑gi0*rcti0)/100=-70 lei/1000

2. Influenţa modificării cheltuielii la 1000 lei pe categorii de venituri:

∆rcti=(∑gi1*rcti1)/100-(∑gi1*rcti0)/100=247 lei/1000

2.1 Influenţa modificării cheltuielilor de exploatare la 1000 lei:

∆Ce/1000=g1(Ce1-Ce0)/100=157 lei/1000

2.2 Influenţa modificării cheltuielilor financiare la 1000:

∆Cf/1000=g1(Cf1-Cf0)/100=100 lei/1000

Creşterea cheltuielilor la 1000 lei cu 167 lei/1000 reflectă o utilizare

ineficientă a resurselor umane, materiale şi financiare. La această creştere

au contribuit ambii factori în proporţii şi moduri diferite. Astfel, structura

veniturilor a influenţat favorabil printr-o micşorare a cheltuielilor totale la

1000 lei cu 70 lei/1000, ceea ce demonstrează o creştere a ponderii acelor

categorii de cheltuieli care s-au redus în mai mare măsură decât cheltuiala

medie prevăzută.

Cheltuiala pe categorii de venituri a influenţat nefavorabil cu 247 lei/1000,

creştere la care au participat cheltuiala din exploatare la 1000 lei cu 157

lei/1000 şi cheltuiala financiară la 1000 lei cu 100 lei/1000.

36

mii lei

Nr.crt Indicatori 2004 20051 Cheltuieli de exploatare 1483957 28215802 Cheltuieli financiare 223640 2220303 Total cheltuieli 1707597 30435104 Venituri din exploatare 1778028 35765095 Venituri financiare 187 1986 Total venituri 1778215 35767077 Ponderea veniturilor din

exploatare în totalul veniturilor

99,99% 99,99%

8 Ponderea veniturilorfinanciare în totalulveniturilor

0,01% 0,01%

9 Rata de eficienţă acheltuielilor din exploatare (rd1/rd4)

(1483957/1778028)*1000=835

(2821580/3576509)*1000=789

10 Rata de eficienţă acheltuielilor financiare (rd2/rd5)

(223640/187)*1000=1195936

(222030/198)*1000=1121364

11 Rata de eficienţă a cheltuielilor totale (rd3/rd6)

(1707597/1778215)*1000=960

(3576509/3576707)*1000=1000

∆Rct=Rct1-Rct0=1000-960=40 lei/1000

1. Influenţa modificării structurii veniturilor:

∆gi=(∑gi1*rct0)/100-(∑gi0*rct0)/100=0 lei/1000

2. Influenţa modificării cheltuielilor la 1000 lei pe categorii de venituri:

∆rcti=(∑gi1*rcti1)/100-(∑gi1*rcti0)/100=40 lei/1000

2.1 Influenţa modificării cheltuielilor din exploatare la 1000 lei: ∆Ce/1000=g1(Ce1-Ce0)/100=47 lei/1000

2.2 Influenţa modificării cheltuielilor financiare la 1000 lei:

∆Cf/1000=g1(Cf1-Cf0)/100=-7 lei/1000

Creşterea cheltuielilor la 1000 lei în 2005 faţă de 2004 cu 40 lei reflectă o

utilizare ineficientă a resurselor materiale, umane şi financiare ale

întreprinderii. Analizând influenţa celor doi factori de gradul I, observăm ca

37

structura veniturilor nu a avut nici o influenţă asupra cheltuielilor la 1000 lei,

iar cheltuiala pe categorii de venituri a influenţat nefavorabil cu 40 lei,

influenţă determinată de factorii de gradul II. Cheltuiala din exploatare la

1000 lei a influenţat nefavorabil cu 47 lei/1000, iar cheltuiala financiară la

1000 lei a influenţat favorabil cu 7 lei/1000.

793 960 1000

0200400600800

1000

2003 2004 2005

Rata de eficienţă acheltuielilor totale

Rata de eficienţă a cheltuielilor totale

Rata de eficienţă a cheltuielilor totale

Analizând ratele cheltuielilor aferente anilor 2003, 2004 şi 2005, observăm

în 2005 faţă de 2003 o eficientizare a utilizării resurselor materiale, umane şi

financiare ale întreprinderii, ceea ce a determinat o scădere importantă a

ratei cheltuielilor la 1000 lei. Datorită relaţiei de invers proporţionalitate

existentă intre rata cheltuielilor şi profit, vom constata o creştere a profitului

semnificativă în anul 2005 faţă de anul 2003.

4.2.2 ANALIZA CHELTUIELILOR LA 1000 LEI CIFRĂ DE AFACERI

Analiza structurală a cheltuielilor de exploatare la 1000 lei reflectă faptul că

principala componentă a acestora o constituie cheltuielile la 1000 lei cifră de

afaceri, care se urmăresc atât în dinamică, cât şi pe structură.

Analiza factorială a cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri se face pe

următorul model:

Ch/1000CA=(∑qC/∑qP)*1000

unde qC= cifra de afaceri exprimată în costuri

şi qP= cifra de afaceri exprimată în preţurile de vânzare

38

Modelul de analiză este:

Ch/1000=(∑qi*Ci/∑qi*Pi)*1000

unde qi= structura serviciilor vândute

Ci= costurile unitare

şi Pi= preţurile de vânzare

mii lei Nr.crt Indicatori 2003 2004

1 Cheltuieli aferente cifrei de afaceri

2354228 1707597

2 Cifra de afaceri exprimată în preţuri de vânzare

2969126 1609961

3 Cifra de afaceri exprimată in costuri previzionate

- 2402528

4 Cifra de afaceri exprimată in preţuri previzionate

- 2980200

5 Cheltuiala la 1000 lei cifra de afaceri

793 1061

∆C/1000=C1/1000-C0/1000=268 lei /1000

1. Influenţa modificării structurii cifrei de afaceri:

∆S=(∑q1*C0/∑q1*P0)/1000-(∑q0*C0/∑q0*P0)/1000=13 lei/1000

2. Influenţa modificării preţului de vânzare:

∆P=(∑q1*C0/∑q1*P1)/1000-(∑q1*C0/∑q1*P0)/1000=686 lei/1000

3. Influenţa modificării costurilor:

∆C=(∑q1*C1/∑q1*P1)*1000-(∑q1*C0/∑q1*P1)*1000=-431 lei/1000

39

Creşterea cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri cu 268 lei/1000 este

rezultatul influenţei nefavorabile a factorilor direcţi. Astfel, modificarea

structurii cifrei de afaceri a determinat o creştere a cheltuielilor la 1000 lei

cifră de afaceri cu 13 lei/1000.

Preţurile de vânzare au influenţat nefavorabil, determinând o creştere a

cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri cu 686 lei/1000. Costurile au

înregistrat un nivel mai mic decât cel prevăzut, ceea ce a determinat o

scădere a cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri cu 431 lei/1000, ceea ce

reflectă preocuparea întreprinderii de utilizarea raţională a forţei de muncă şi

a mijloacelor de transport.

mii leiNr.crt Indicatori 2004 2005

1 Cheltuieli aferente cifrei de afaceri

1707597 3043510

2 Cifra de afaceri exprimată în preţuri de vânzare

1609961 3576509

3 Cifra de afaceri exprimată in costuri previzionate

- 2120230

4 Cifra de afaceri exprimată in preţuri previzionate

- 2630500

5 Cheltuiala la 1000 lei cifra de afaceri

1061 851

∆C/1000=C1/1000-C0/1000=-210 lei /1000

1. Influenţa modificării structurii cifrei de afaceri:

∆S=(∑q1*C0/∑q1*P0)/1000-(∑q0*C0/∑q0*P0)/1000=-255 lei/1000

2. Influenţa modificării preţului de vânzare:

∆P=(∑q1*C0/∑q1*P1)/1000-(∑q1*C0/∑q1*P0)/1000=-213 lei/1000

3. Influenţa modificării costurilor:

40

∆C=(∑q1*C1/∑q1*P1)*1000-(∑q1*C0/∑q1*P1)*1000=258 lei/1000

Se constată diminuarea nivelului cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri cu

109 lei/1000, situaţie favorabilă pentru întreprindere întrucât determină

creşterea masei profitului şi sporirea indicatorilor de eficienţă construiţi pe

baza profitului.

Analizând influenţa factorilor, se constată că: modificarea structurii

serviciilor vândute în sensul creşterii ponderii sortimentelor la care s-a

prevăzut un nivel al cheltuielii la 1000 lei cifră de afaceri mai mic decât

nivelul mediu programat pe întreprindere şi al scăderii ponderii serviciilor cu

un nivel programat al cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri mai mare decât

media programată, a condus la reducerea cu 154 lei a nivelului cheltuielilor

la 1000 lei cifră de afaceri.

Preţurile de vânzare au înregistrat o creştere la majoritatea serviciilor şi au

determinat majorarea cifrei de afaceri cu 1 798 492 mii lei şi o diminuare a

cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri cu 213 lei, ceea ce a determinat o

îmbunătăţire a calităţii serviciilor oferite şi modificarea raportului dintre

cerere şi ofertă.

Costurile au înregistrat o depăşire a nivelului prevăzut, determinând o

creştere a nivelului cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri cu 258 lei.

Această influenţă se poate explica în funcţie de evoluţia consumurilor

specifice de resurse materiale, a preţurilor de aprovizionare, a productivităţii

fizice a muncii şi a tarifelor de salarizare pe unitatea de timp, a gradului de

folosire a mijloacelor de transport. Depăşirea costurilor unitare se justifică

numai în cazul în care consumul suplimentar de resurse a fost făcut în

condiţii de eficienţă economică, adică efectul obţinut a fost mai mare decât

efortul făcut.

41

20052004

2003

0

500

1000

1500

Cheltuiala la1000 lei cifra de

afaceri

Cheltuiala la 1000 lei cifra de afaceri

2003

2004

2005

Faţă de anul 2003, se observa reducerea semnificativă a cheltuielilor la

1000 lei cifră de afaceri rezultată din utilizarea raţională a forţei de muncă, a

mijloacelor de transport şi a obiectelor muncii.

4.2.3 ANALIZA CHELTUIELILOR DOBÂNDA LA 1000 LEI CIFRĂ DE

AFACERI

Dobânzile reprezintă costuri ale capitalului împrumutat care fac parte din

categoria cheltuielilor financiare. Ele nu se includ în costurile de producţie,

dar prezintă interes pentru analiza economică, întrucât reducerea lor se

regăseşte în creşterea rezultatului financiar.

Pentru analiza economico-financiară a eficienţei cheltuielilor cu dobânzile,

se foloseşte următoarea metodă:

Cd/1000=(Sd/CA)*1000

unde Sd= suma dobânzii

şi CA= cifra de afaceri

42

mii leiNr.crt Indicatori 2003 2004

1 Cifra de afaceri 2969126 16099612 Suma dobânzii 212835 1625303 Cheltuiala cu dobânda la

1000 lei cifră de afaceri(rd2/rd1)

72 101

∆Cd=Cd1/1000-Cd0/1000=101-72=29 lei/1000

1. Influenţa modificării cifrei de afaceri:

∆CA=(Sd0/CA1)*1000-(Sd0/CA0)*1000=60 lei/1000

2. Influenţa modificării sumei dobânzii:

∆Sd=(Sd1/CA1)*1000-(Sd0/CA1)/1000=-31 lei/1000

Depăşirea cheltuielii cu dobânda cu 29 lei/1000 trebuie apreciată

nefavorabil deoarece va determina o diminuare a rezultatului financiar al

întreprinderii.

Scăderea cifrei de afaceri cu 56% în 2004 faţă de 2003 a determinat

creşterea cheltuielii cu dobânda la 1000 lei cifră de afaceri cu 60 lei/1000.

Nerealizarea cifrei de afaceri reprezintă o situaţie în care conducerea unităţii

trebuie să analizeze cauzele care au generato asemenea stare de lucru

privind atât asigurarea cât şi folosirea resurselor umane, materiale şi

financiare.

Suma dobânzii a înregistrat în 2004 o scădere de 24% faţă de 2003, ceea

ce a determinat o scădere a cheltuielilor cu dobânda la 1000 lei cifră de

afaceri cu 31 lei/1000.

mii lei

Nr.crt Indicatori 2004 20051 Cifra de afaceri 1609961 35765092 Suma dobânzii 162530 1760913 Cheltuiala cu dobânda la

1000 lei cifră de afaceri(rd2/rd1)

101 49

43

∆Cd=Cd1/1000-Cd0/1000=49-101=-52 lei/1000

1. Influenţa modificării cifrei de afaceri:

∆CA=(Sd0/CA1)*1000-(Sd0/CA0)*1000=45-101=-56 lei/1000

2. Influenţa modificării sumei dobânzii:

∆Sd=(Sd1/CA1)*1000-(Sd0/CA1)/1000=49-45=4 lei/1000

Reducerea cheltuielilor cu dobânda la 1000 lei cifra de afaceri cu 52 lei /

1000 s-a datorat în mare parte creşterii cifrei de afaceri în 2005 faţă de 2004

cu 122%, acest factor de gradul I influenţând favorabil cu o scădere de 56 lei

/1000.

Creşterea cheltuielilor cu dobânda a influenţat nefavorabil, determinând o

creştere a cheltuielilor cu dobânda la 1000 lei cifra de afaceri cu 4 lei/1000.

0

20

40

60

80

100

120

2003 2004 2005

Cheltuiala cu dobânda la 1000 lei cifră de afaceri

Cheltuiala cu dobânda la1000 lei cifră de afaceri

Comparativ cu anul 2003, datorită creşterii cifrei de afaceri cu 122 %, se

observă o scădere semnificativă a cheltuielilor cu dobânda la 1000 lei cifră

de afaceri de 85 lei/1000.

44

4.2.4APRECIERI FINALE

S.C. CURSA SERV S.R.L. activează pe o piaţă deosebit de restrictivă.

Punctul forte al societăţii consta în tarifele practicate, care sunt cu mult mai

mici decât cele oferite de concurenţă, oferă cel mai mic preţ de pe piaţă

calculat ca raport între tarif şi număr de persoane transportate.

După cum se observă din analiza ponderilor diferitelor tipuri de încasări în

cifra de afaceri, încasările realizate în baza convenţiei reprezintă o treime din

cifra de afaceri lunară. Acest fapt explică interesul societăţii pentru

dezvoltarea în acest sens şi arată in acelaşi timp ca 36% din încasările lunare

realizate de S.C. CURSA SERV S.R.L. au un grad foarte înalt de stabilitate.

Începând de la înfiinţare şi până în prezent, S.C. CURSA SERV S.R.L. nu a

beneficiat de nici un credit bancar, activitatea sa bazându-se integral pe

resurse proprii. Aceasta a fost însă o politică pozitivă doar în măsura în care

volumul de activitate al societăţii nu a fost deosebit de mare, iar prin politica

de plăţi s-a preferat amânarea achitării datoriilor faţă de furnizori. Având în

vedere dezvoltarea firmei, precum şi intenţia de a reduce în continuare ciclul

de plată al furnizorilor, S.C. CURSA SERV S.R.L. consideră că o linie de credit

ar fi necesară atingerii obiectivelor propuse.

45

BIBLIOGRAFIE

1. Mihai RISTEA, Corina - Graziella DUMITRU – CONTABILITATEA FINANCIARA

A ÎNTREPRINDERILOR – Editura Universitară, 2004

2. Mihai RISTEA, Corina Graziela DUMITRU – CONTABILITATE APROFUNDATA –

Editura Universitară, 2005

3. Standardele Internaţionale de Contabilitate – Cadru General

4. Standardele Internaţionale de Contabilitate – IAS 18 – Venituri din activităţi

curente

5. Standardele Internaţionale de Contabilitate IAS 1- Prezentarea situaţiilor

financiare

6. Standardele Internaţionale de Contabilitate IAS 8- Profitul net sau

pierderea netă a perioadei, erori fundamentale, modificări ale politicilor

contabile

7. Legea nr. 15/1994

8. Hotărârea de Guvern nr. 2139/2004

9. Gheorghe VÂLCEANU, Vasile ROBU, Nicolae GEORGESCU- ANALIZĂ

ECONOMICO- FINANCIARĂ- Editura Economică, 2005

10. Ordin nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene

46