1. Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dari sudut Akuntasi Pola pemanfaatan berupa Bangun Guna Serah (istilah lainnya Bangun, Kelola,

Serah-BOT) pemerintah daerah menyerahkan aset KSO (Kerja Sama Operasi) berupa tanah kepada investor yang akan mendanai pembangunan aset konstruksi di atasnya, kemudian dikelola sampai jangka waktu tertentu (masa konsesi) dan di akhir masa konsesi menyerahkan aset KSO dan pengelolaannya kepada pemerintah daerah selaku pemilik aset.

Pada pola pemanfaatan berupa Bangun Serah Guna (istilah lainnya Bangun, Serah, Kelola-BTO) pemerintah daerah menyerahkan aset KSO berupa tanah kepada investor yang akan mendanai pembangunan aset KSO sampai siap dioperasikan oleh pengelola aset KSO dalam jangka waktu tertentu. Pada saat aset KSO telah siap untuk dioperasikan, terlebih dahulu aset KSO diserahkan kepada pemerintah daerah selaku pemilik aset untuk dikelola. Selanjutnya untuk pengelolaan aset KSO dapat dilakukan oleh pemerintah daerah sendiri atau oleh investor. Pengelola aset KSO yang ditunjuk sesuai perjanjian memegang kendali pengelolaan aset KSO secara materiil.

Dalam pola BOT, aset (berupa tanah) yang diserahkan oleh pemerintah daerah kepada investor selaku pengelola harus dicatat dan disajikan oleh pemerintah daerah sebagai aset KSO pada aset lainnya di neraca sebesar biaya perolehannya. Investor mengkapitalisasi seluruh biaya yang dikeluarkan untuk membangun aset KSO dalam akun aset KSO dalam konstruksi. Setelah konstruksi selesai dan siap dioperasikan, maka akun aset KSO dalam konstruksi akan dihapus ke aset KSO. Pada akhir masa konsesi, investor menyerahkan aset KSO yang telah selesai masa konsesinya kepada pemerintah daerah. Pemerintah daerah mencatat penyerahan aset KSO ini sama halnya seperti transaksi penerimaan aset tetap hibah/donasi sebesar biaya perolehannya, atau biaya pembangunan yang tercantum di perjanjian KSO atau sebesar nilai wajar, tergantung mana yang paling obyektif atau paling berdaya uji. Selanjutnya aset KSO tanah direklasifikasi dari aset lainnya ke aset tetap di neraca pemerintah daerah.

Pada pola BTO, aset (berupa tanah) yang diserahkan oleh pemerintah daerah kepada investor selaku pengelola harus dicatat dan disajikan oleh pemerintah daerah sebagai aset KSO pada aset lainnya di neraca sebesar biaya perolehannya ditambah dengan jumlah asset yang dikeluarkan oleh pihak ketiga/investor untuk membangun asset tersebut. Seluruh biaya pembangunan aset KSO yang dikeluarkan dicatat oleh investor dalam akun aset KSO dalam konstruksi. Setelah konstruksi selesai dan siap dioperasikan, maka akun aset KSO dalam konstruksi akan dihapus ke aset KSO. Sebelum aset KSO akan dioperasikan, investor menyerahkan aset KSO kepada pemerintah daerah. Atas penyerahan aset KSO tersebut, pemerintah daerah mencatat sebagai aset KSO sebesar biaya perolehannya, atau biaya pembangunan yang tercantum di perjanjian KSO atau sebesar nilai wajar, tergantung mana yang paling obyektif atau paling berdaya uji. Hal tersebut dilakukan apabila sesuai

perjanjian pemerintah daerah ditunjuk sebagai pengelola aset KSO. Dalam hal pengelola aset KSO adalah investor maka aset KSO harus dicatat oleh investor. Di akhir masa konsesi, aset KSO harus diserahkan kembali oleh investor kepada pemerintah daerah. Dalam kasus yang terakhir penyerahan atas aset KSO setelah berakhirnya masa konsesi dicatat oleh pemerintah daerah sebesar nilai wajar aset KSO yang diserahkan kembali oleh investor. Antara BOT dan BTO memiliki prosedur akuntansi yang sama.

Baik dalam pola BOT maupun BTO, aset KSO disusutkan oleh pihak yang mencatat aset KSO dalam neracanya. Pada pola BOT, aset KSO disusutkan oleh investor maksimal hingga berakhirnya masa konsesi. Pada pola BTO, dalam hal pemerintah daerah selaku pengelola maka aset KSO disusutkan selama umur ekonomi aset yang bersangkutan. Sedangkan jika investor selaku pengeloa, maka aset KSO disusutkan paling lama hingga berakhirnya masa konsesi.

2. Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dari sudut Pajak

Perlakuan PPh terhadap pihak-pihak yang melakukan kerjasama dalam bentuk perjanjian Bangun-Guna-Serah (Build, Operate, and Transfer) diatur dengan Keputusan Menteri Keuangan Nomor: 248/KMK.04/1995 tanggal 2 Juni 1995 jo Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor: SE-38/PJ.4/1995 tanggal 14 Juli 1995 sebagai berikut:

Pemegang hak atas tanah memberikan hak kepada investor untuk mendirikan bangunan selama masa Perjanjian Bangun Guna Serah (BOT) dan berhak mengelola dan mengoperasikan untuk suatu jangka waktu dengan atau tanpa imbalan yang telah disepakati serta menyerahkan bangunan tersebut kepada pihak pertama dalam keadaan dapat dan siap dioperasikan setelah jangka waktunya berakhir.

Dalam melaksanakan perjanjian bangun guna serah tentunya ada pihak-pihak yang melakukan perjanjian, pihak-pihak tersebut ialah :a. Investor yang diberikan hak untuk mendirikan bangunan dan mengunakan

atau mengusahakan bangunan tersebut selama masa BOTb. Pemegang hak atas tanah yang memberikan hak kepada investor.

Aspek Pajak Bagi Investor

1. Penghasilan Bagi Investor

Sesuai (248/KMK.04/1995 Jo SE-38/PJ.4/1995)Penghasilan investor sehubungan dengan perjanjian BOT adalah penghasilan yang diterima atau diperoleh investor dari pengusahaan bangunan yang didirikan antara lain :

a. Sewa / Penghasilan sehubungan dengan penggunaan harta b. Penghasilan sehubungan dengan pengusahaan bangunan, seperti ;

pengusahaan hotel, sport center, tempat hiburan, dsb.c. Penggantian atau imbalan yang diterima atau diperoleh dari

pemegang hak atas tanah, dalam hal masa perjanjian bangun guna serah diperpendek dari masa yang telah ditentukan.

2. Biaya Bagi Investor: a. Biaya yang boleh dikurangkan dari penghasilan bruto bagi investor adalah

biaya dengan memperhatikan UU PPh, berkenaan dengan pengusahaan bangunan yang didirikan berdasarkan perjanjian BOT tersebut.

b. Biaya-biaya yang dikeluarkan oleh investor untuk mendirikan bangunan merupakan nilai perolehan investor untuk mendapatkan hak menggunakan/ mengusahakan bangunan tersebut, dan nilai perolehan tersebut oleh investor diamortisasi dalam jumlah yang sama besar setiap tahun (metode garis lurus) selama masa perjanjian BOT.

c. Apabila masa perjanjian BOT lebih pendek dari yang telah ditentukan dalam perjanjian, sisa biaya pembangunan yang belum diamortisasi boleh diamortisasi sekaligus pada tahun berakhirnya masa BOT yang lebih pendek tersebut.

d. Apabila masa perjanjian BOT lebih panjang dari yang telah ditentukan dalam perjanjian karena adanya penambahan bangunan, maka biaya penambahan tersebut ditambahkan dengan sisa yang belum diamortisasi dan jumlah tersebut diamortisasi hingga berakhirnya masa BOT yang lebih panjang tersebut.

e. Amortisasi biaya mendirikan bangunan dimulai pada tahun bangunan tersebut digunakan atau diusahakan. Apabila pembangunan meliputi masa lebih dari satu tahun sebelum dapat digunakan atau diusahakan, maka biaya yang telah dikeluarkan harus dikapitalisasi.

Aspek Pajak Bagi Pemegang Hak Atas Tanah

1. Penghasilan Bagi Pemegang Hak Atas TanahPenghasilan yang diterima/diperoleh pemegang hak atas tanah selama

masa BOT merupakan Obyek PPh.a. Penghasilan yang diterima/diperoleh pemegang hak atas tanah

sehubungan dengan perjanjian BOT dapat berupa: Pembayaran berkala yang dilakukan oleh investor kepada pemegang hak atas tanah dalam atau selama masa BOT, Bagian dari uang sewa bangunan, Bagian keuntungan dari pengusahaan bangunan dengan nama dan dalam bentuk apapun yang diberikan oleh investor, Penghasilan lainnya sehubungan dengan perjanjian bangun guna serah yang diterima atau diperoleh pemegang hak atas tanah.

b. Dalam hal bangunan yang didirikan oleh investor tidak seluruhnya menjadi hak investor tetapi sebagian diserahkan kepada pemegang hak atas tanah, maka bagian bangunan yang diserahkan oleh investor merupakan penghasilan bagi pemegang hak atas tanah dalam tahun pajak yang bersangkutan. Atas penyerahan tersebut terutang PPh sebesar 5% dari jumlah bruto nilai yang tertinggi antara nilai pasar dengan nilai jual obyek pajak (NJOP) bagian bangunan yang diserahkan sebagaimana dimaksud dam UU Nomor 12 Tahun 1985 tentang PBB sebagaimana telah diubah dengan UU Nomor 12 Tahun 1994, dan harus dilunasi oleh pemegang hak atas tanah selambat-lambatnya tanggal 15 bulan berikutnya setelah setelah penyerahan.

c. Bangunan yang diserahkan oleh investor kepada pemegang hak atas tanah setelah masa perjanjian BOT berakhir adalah merupakan Obyek PPh berdasarkan ketentuan Pasal 4 ayat (1) UU PPh. Nilai perolehan atas bangunan yang diterima dari investor adalah sebesar nilai pasar atau NJOP yang merupakan dasr pengenaan PPh. Atas penyerahan tersebut terutang PPh sebesar 5% dari jumlah bruto nilai yang tertinggi antara nilai pasar dengan nilai jual obyek pajak (NJOP) bagian bangunan yang diserahkan sebagaimana dimaksud dam UU Nomor 12 Tahun 1985 tentang PBB sebagaimana telah diubah dengan UU Nomor 12 Tahun 1994, dan harus dilunasi oleh pemegang hak atas tanah selambat-lambatnya tanggal 15 bulan berikutnya setelah setelah penyerahan

d. Pembayaran PPh sebesar 5% yang dilakukan oleh pemegang hak atas tanah atas penyerahan bangunan yang dilakukan oleh investor bagi WP orang pribadi bersifat final dan bagi WP Badan merupakan pembayaran PPh Pasal 25 yang dapat diperhitungkan dengan PPh terutang untuk tahun pajak yang bersangkutan.

e. Dikecualikan dari pengenaan PPh sebesar 5% apabila pemegang hak atas tanah adalah badan pemerintah.

f. Nilai bangunan yang diterima oleh pemegang hak atas tanah merupakan nilai perolehan bangunan apabila bangunan tersebut dialihkan kepada pihak lain.

3. Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dalam dunia bisnisDalam melaksanakan kegiatan bisnis dapat dilakukan dengan berbagai cara.

Keragaman cara tersebut melahirkan hubungan-hubungan dalam kegiatan bisnis, misalnya franchise, keagenan/distributor, dll. Hubungan bisnis demikian tentunya dilakukan karena mempunyai kepentingan dan tujuan sendiri-sendiri. Secara pasti, tujuan mereka melakukan hubungan bisnis tidak lain dimaksudkan untuk saling mencari keuntungan satu sama lain.

Hubungan BGS/BSG dalam dunia bisnis , akan memberikan keuntungan pada kedua belah pihak. Disatu pihak si pemilik tanah tidak mempunyai modal untuk membangun diatas tanah tersebut. Sedangkan si pemilik modal mempunyai dana, namun tidak memiliki tanah untuk membangun. Dengan demikian lembaga ini membawa kepentingan yang sama-sama baik bagi kedua belah pihak, yang tentu saja harus jelas tercantum dalam klausula-klausula perjanjian bangun guna serah yang mereka buat.

Dalam praktik bisnis di berbagai negara di dunia, konserp BOT/BTO telah mengalami perkembangan dengan beragam fariasi jenis dengan konsep dasar sama namun dengan substansi yang berbeda. Beberapa fariasi dari BOT ini yakni:

a) BOO (Build, Own, Operate – tanpa ada kewajiban untuk mengalihkan kepemilikan)

b) BTO (Build, Trasfer, Operate)c) BRT (Build, Rent, Trasfer)d) BOOST (Build, Own, Operate, Subsidize, Trasfer)e) DBFO (Design, Build, Finance, Operate)f) BO (Build, Own) Agreementg) BOOT (Build, Own, Operate, Trasfer) Agreement. Meskipun ada juga yang

menyamakan ini dengan BOT.h) BLT (Build, Lease, Trasfer) Agreement

4. Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dalam Hukum

Perjanjian Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dengan nama lain BOT/BTO dibuat antara pemerintah kabupaten/kota sebagai pemegang pengelolaan dan perusahaan swasta yang berbentuk perseroan terbatas dengan akta autentik yang dibuat oleh notaris atau akta dibawah tangan. Setelah perjanjian dibuat ,lahirlah hubungan hukum antara pemerintah kabupaten/kota dengan Perseroan Terbatas. Namun demikian, belum lahir hak guna bangunan atas tanah hak pengelolaan bagi Perseroan Terbatas.

Pemerintah kabupaten/kota menerbitkan surat rekomendasi kepada Perseroan Terbatas untuk dipergunakan bagi perolehan hak guna bangunan atas hak pengelolaan oleh Perseroan Terbatas.

Perseroan Terbatas mengajukan permohonan pemberian hak guna bangunan atas tanah dan hak pengelolaan pemerintah kabupaten/kota kepada kepala kantor pertanahan kabupaten/kota setempat.

Apabila semua persyaratan dalam permohonan pemberian hak guna bangunan atas tanah hak pengelolaan dipenuhi oleh Perseroan Terbatas selaku pemohon, maka kepala kantor Pertanahan Kabupaten/Kota setempat menerbitkan Surat Keputusan pemberian Hak Guna Bangunan atas tanah hak pengolalaan.