Vortrag am 26.10.2016

Messe Stuttgart

Referent:

Helmut Jetter Diplom-Finanzwirt (FH)

Steuerberater

Fachberater für Zölle und Verbrauchsteuern

„Einrichtung eines

Konsignationslagers durch

ausländische Lieferanten beim

deutschen Kunden“

Umsatzsteuer- und Zollrecht:

WS Süd GmbH Steuerberatungsgesellschaft Karlsruher Straße 21 78048 Villingen-Schwenningen Telefon +49 7721 99818-0 Telefax +49 7721 99818-10

Download dieser Präsentation über

www.ws-sued.de

4

1. Definition Konsignationslager

2. Konsignationslager durch EU-Lieferant

3. Konsignationslager durch Drittland-Lieferant

„Normales“ Konsignationslager

„Zolllager-Modell“

4. Evtl. ( )Exkurs: Deutscher Lieferant errichtet

Konsignationslager im Ausland

Inhalt:

5

1. Konsignationslager oder auch „Konsi-Lager“ (KL)

Ein KL ist das Warenlager eines Lieferanten, welches sich

beim oder zumindest in der Nähe eines (oder mehrerer)

Kunden befindet und diesem zur sofortigen Belieferung der

Kundschaft oder zum Eigenverbrauch (z.B. in der Produktion)

überlassen wird. Die Ware verbleibt so lange im Eigentum des

Lieferanten, bis der Kunde sie aus dem Lager für diese

Zwecke entnimmt. Erst zum Zeitpunkt der Entnahme findet

die Rechnungsstellung statt.

Wird die Ware nur einem Kunden bereitgestellt, was meistens

der Fall ist, nennt man das KL „call-off stock“.

A. Definition

Konsignationslager

6

Lieferant (L)

U / CH Kunde (K)

U / DE

S

CH DE

Umlagerung

Verbringen

Konsi-

Lager

Lieferung

Sachverhalt:

L = Konsignant K = Konsignatar

Konsignationslager

7

Bei der Bestückung des KL mit Ware durch den Lieferanten

erfolgt demnach noch kein Übergang des (zivilrechtlichen

bzw. wirtschaftlichen) Eigentums und somit grundsätzlich

auch umsatzsteuerlich noch keine Lieferung. Die

Verfügungsmacht liegt beim Lieferanten (hier: L/CH). Der

Kunde (K/DE) kann – wenn es sich um einen Drittlands-

Lieferanten handelt – in diesem Fall die Einfuhrverzollung

allenfalls als Erfüllungsgehilfe des Lieferanten übernehmen.

Nach A. 15.8 Abs. 4 Satz 2 UStAE ist die EUSt für

denjenigen U als VSt abziehbar, der im Zeitpunkt der Einfuhr

(Zeitpunkt der Überführung in den freien Verkehr)

Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt.

Konsignationslager

8

Nicht entscheidend für die VStA-Berechtigung ist dagegen,

wer Schuldner der EUSt war bzw. diese entrichtet hat, und

wer den für den vorsteuerabzugsberechtigten U eingeführten

Gegenstand tatsächlich über die Grenze gebracht hat.

Spediteure, Frachtführer und Handelsvertreter haben in aller

Regel keine Verfügungsmacht an der Ware und kommen

nicht dafür in Frage. Hieraus folgt, dass in diesem Fall nur der

Lieferant und nicht der Kunde die EUSt als VSt geltend

machen kann.

Konsignationslager

9

Der ausländische Lieferant wird diese VSt auch im Rahmen

des normalen USt-Verfahrens geltend machen können und

müssen, weil er sich – wenn er in DE ein Konsilager betreibt

– unabhängig davon, ob er in einem Drittland oder im EU-

Ausland ansässig ist, in DE für umsatzsteuerliche Zwecke

registrieren lassen muss. Dies deshalb, weil er bei der

späteren Entnahme der Ware durch den Kunden und der

damit verbundenen Eigentumsübertragung eine inner-

deutsche Lieferung an den Kunden ausführt, die in DE

steuerbar und stpfl. ist.

Konsignationslager

10

2. „Unechtes“ Konsignationslager

Mit der Errichtung eines KLs werden üblicherweise im

Interesse des Kunden folgende 3 Ziele verfolgt:

1. Die Ware ist für den Kunden kurzfristig verfügbar, weil

diese bei ihm vor Ort lagert (bessere und sichere Material-

verfügbarkeit).

2. Die Ware braucht vom Kunden erst bezahlt zu werden,

wenn er diese aus dem Lager entnimmt (Finanzierungs-/

Liquiditätsvorteil).

3. Die Ware braucht vom Kunden erst bilanziert zu werden,

wenn er diese aus dem Lager entnimmt (Vorteil hinsicht-

lich Benchmarks bzw. Bilanzkennzahlen).

Konsignationslager

11

Wer nur die ersten beiden Ziele verfolgt, kann allein über die

Vereinbarung der Zahlungskonditionen (Anlieferung sofort /

Zahlung erst bei Lagerentnahme) die Errichtung eines

(„echten“) KL dadurch vermeiden, dass die betriebswirt-

schaftlichen Konsequenzen eines solchen Lagers lediglich

„simuliert“ werden. Die angestrebte Warenverfügbarkeit und

der positive Finanzierungseffekt werden damit erreicht.

Allerdings geht hier das (zivilrechtliche und wirtschaftliche)

Eigentum und damit auch die Bilanzierungshoheit sofort im

Zeitpunkt der Bestückung des Lagers vom Lieferanten auf

den Kunden über. In Wirklichkeit handelt es sich hier um

keine Konsignationslager-Lösung, sondern um ganz normale

Importe aus dem Ausland.

Konsignationslager

12

B. Errichtung eines Konsignationslagers durch

ausländischen Lieferanten beim deutschen

Kunden

(Konsignationslager eines ausländischen Lieferanten am

Standort seines deutschen Abnehmers)

Konsignationslager

13

Lieferant (L)

U / FR Kunde (K)

U / DE

S FR DE

Umlagerung

Verbringen

Konsi-

Lager

Lieferung

Ein französischer Lieferant (L) soll für seinen dt. Kunden (K)

am Produktionsstandort in DE in einem KL Teile bereitstellen.

Die Eigentumsübertragung u. Rechnungstellung sollen erst

erfolgen, wenn die Ware von K für Produktions-zwecke

diesem Lager entnommen wird.

a) L ist ein EU-Ausländer

Konsignationslager

14

Konsignationslager (KL):

L/FR lagert die Ware in das bei K/DE errichtete KL um.

(steuerfreie innergemeinschaftliche Verbringung + ZM in FR)

Die im KL eingelagerte Ware bleibt Eigentum des L/FR.

(Erwerbsbesteuerung in DE)

Erst mit Entnahme der Ware durch K/DE geht das Eigentum

an der Ware von L/FR auf K/DE über (= Zeitpunkt der

Lieferung).

Umsatzsteuerlicher Ort der Lieferung = DE.

L/FR muss sich in DE registrieren lassen: USt

L/FR muss dem K/DE eine Rechnung mit deutscher USt

stellen.

Konsignationslager

15

Beurteilung des Sachverhalts:

Umsatzsteuerliche, aber auch bilanzrechtliche Überlegungen

Für den französischen Lieferanten L besteht zwingend die

Verpflichtung zur umsatzsteuerlichen Registrierung in DE.

Die Bestückung des KL stellt eine i.g. Verbringung und damit

eine fiktive steuerbefreite igL vom EU-Ausland (Frankreich)

nach DE dar. Dieser Vorgang wird mit einer sog. Proforma-

Rechnung unterlegt. Die Proforma-Rechnung muss im

Hinblick auf die Verpflichtung, diesen Vorgang im EU-Ausland

in der USt-VA und der ZM angeben zu müssen, mit der hierfür

maßgebenden Bemessungsgrundlage ausgestellt werden.

Konsignationslager

16

Die Proforma-Rechnung wird aber auch für die dt.

USt-VA benötigt: In DE muss der Vorgang der

Erwerbsbesteuerung unterworfen werden. Bei

bestehendem 100%igen VStA lautet der dazu-

gehörige Buchungssatz für das sich dann

ergebende „Nullsummenspiel“:

„DE-Erwerbsteuer 19 % (VSt) an

DE-Erwerbsteuer 19 % (Ausgangssteuer)“.

Später im Zeitpunkt der Warenentnahme erfolgt die Lieferung

als rein innerdt. Lieferung von L/FR an K/DE. Hierfür erstellt

L/FR eine Rg. mit 19 % dt. USt. L/FR führt diese USt i.R.

seiner dt. USt-VA ab und K/DE hat ggf. den VStA aus der Rg.

Bis zu diesem Zeitpunkt weist L/FR die sich im KL befindliche

Ware als Eigentümer die Ware noch in seiner Bilanz aus.

Konsignationslager

17

Lieferant (L)

U / CH Kunde (K)

U / DE

S

DE

Umlagerung

Verbringen

Konsi-

Lager

Lieferung

b) L ist ein Dritt-Ausländer

CH

Ein Schweizer Lieferant (L) soll für seinen dt. Kunden (K) am

Produktionsstandort in DE in einem KL Teile bereitstellen. Die

Eigentumsübertragung und Rechnungstellung sollen erst erfolgen,

wenn die Ware von K für Produktionszwecke diesem Lager

entnommen wird.

Konsignationslager

18

Konsignationslager (KL):

L/CH lagert die Ware in das bei K/DE errichtete KL um.

Die im KL eingelagerte Ware bleibt Eigentum des L/CH.

Erst mit Entnahme der Ware durch K/DE geht das Eigentum

an der Ware von L/CH auf K/DE über (= Zeitpunkt der

Lieferung).

Umsatzsteuerlicher Ort der Lieferung = DE.

L/CH muss sich in DE registrieren lassen: USt.

L/CH muss dem K/DE eine Rechnung mit deutsche USt

stellen.

Konsignationslager

19

Zollrechtliche Konsequenzen der Umlagerung

CH DE = Einfuhr:

Die Spedition S darf die Einfuhranmeldung nicht auf K/DE

als Einführer ausstellen.

S muss im indirekten Vertretungsverhältnis für L/CH (d.h. im

eigenen Namen und auf fremde Rechnung) handeln.

Der Zoll stellt dann die Belege auf L/CH aus.

L/CH zahlt die EUSt und hat den VStA.

L/CH muss sich in DE registrieren lassen: EORI.

Dieser Fall stellt einen „Fallstrick“ für Einfuhrvorgänge dar.

Konsignationslager

20

Beurteilung des Sachverhalts:

Zoll- und umsatzsteuerliche, aber auch bilanzrechtliche

Überlegungen

Vorbemerkungen:

Ein nicht in der EU ansässiges U (Ausnahme: Schweizer U an

der Grenze CH/DE!) ist nicht befugt, eine EU-Einfuhr-

zollanmeldung abzugeben. Dies erklärt, warum nicht der

Lieferant aus dem Drittland, sondern der deutsche Kunde

normalerweise die zollrechtlichen Pflichten bei der Einfuhr

wahrnimmt.

Konsignationslager

21

Die Verzollung und Versteuerung erfolgt im

Normalfall sofort im Zeitpunkt des Grenzübertritts

der Ware durch den Drittlandslieferanten über einen

indirekten Stellvertreter. Die Ware ist dann ab dem

Zeitpunkt der Einfuhr frei verfügbar, weil sie

(ursprünglich Nicht-Unionsware) durch diesen

Vorgang zur Unionsware geworden ist. Sie steht

daher auch nicht mehr unter zollamtlicher

Überwachung.

Alternativ kann über bestimmte Zollverfahren die Verzollung

und Versteuerung auf einen späteren Zeitpunkt verschoben

werden. Naheliegenderweise kann hier die Errichtung eines

Zolllagers in Erwägung gezogen werden.

Konsignationslager

22

1. „Echtes“ Konsignationslager (Normalfall)

Bei der Bestückung des „echten“ KL mit Ware durch L/CH

erfolgt noch kein Übergang des (zivilrechtlichen bzw.

wirtschaftlichen) Eigentums und auch umsatzsteuerlich noch

keine Lieferung. Die Verfügungsmacht liegt bei L/CH. Bei der

Umlagerung der Ware muss daher L/CH als Einführer

angegeben werden. Er bekommt den EUSt-Beleg auf sich

ausgestellt, bezahlt sie und hat gem. A. 15.8 Abs. 4 Satz 2

UStAE den VStA, weil nur er im Zeitpunkt der Einfuhr

(Zeitpunkt der Überführung in den freien Verkehr) die

Verfügungsmacht, nämlich das Eigentum über die Ware

innehat.

Konsignationslager

23

Er muss ferner zwingend dem deutschen Kunden eine

Rechnung mit deutscher USt stellen und diese an das für ihn

zuständige dt. Finanzamt (für Schweizer U: Konstanz)

abführen.

Bis zu diesem Zeitpunkt weist L/CH die sich im KL befindliche

Ware als Eigentümer die Ware noch in seiner Bilanz aus.

Die Eigentumsübertragung im Zeitpunkt der Lagerentnahme

stellt eine in DE steuerbare u. stpfl. Lieferung durch L/CH an

K/DE dar. Der Ort der Lieferung liegt also in DE. L/CH muss

sich deshalb in DE für USt- und Zollzwecke registrieren

lassen u. bekommt sowohl eine dt. Steuer-Nr. als auch eine

EORI-Nr.

Konsignationslager

24

2. Konsignationslager als Zolllager („Zolllager-

Modell“)

Der Drittland-Lieferant (L/CH) schließt dabei z.B. mit einer

Spedition einen Lagervertrag ab und bleibt bis zur Waren-

entnahme durch den deutschen Kunden (K/DE) aus dem

Zolllager Eigentümer der Ware.

Mit einem besonderen Vertragskonstruktion und unter

Einrichtung eines Zolllagers kann einerseits ein „echtes“ KL

eingerichtet und andererseits eine „harte“ Registrierung des

Drittland-Lieferanten (L/CH) vermieden werden.

Konsignationslager

25

Die umsatzsteuerrechtliche Seite dieses

„Zolllager-Modells“ stellt sich wie folgt dar:

Naheliegender, aber leider falscher Gedanke:

Wenn man das KL in DE als Zolllager führt, müsste doch die

Registrierung des Schweizer Lieferanten in DE entfallen, weil

man dann ja innerhalb des Zolllagers Nicht-Unionsware an

den deutschen Kunden liefert und der deutsche Kunde dann

die Einfuhrformalitäten in DE machen kann.

Der Gedanke ist gut, aber leider nicht richtig. Es ist nämlich

ein Trugschluss, dass ein Zolllager auf deutschem Boden

umsatzsteuerliches Drittland ist. Nur Freihäfen gelten als

umsatzsteuerliches Drittland.

Konsignationslager

26

Für das Umsatzsteuerrecht gilt:

Wenn nun unmittelbar vor der Entnahme der Ware das

Eigentum an der Ware vom Schweizer Lieferanten an den

deutschen Kunden übertragen wird, dann ist das eine

Inlandslieferung.

Der Kunde ist dann im Zeitpunkt der Entnahme der Ware aus

dem Zolllager bereits Eigentümer der Ware und hat damit die

Verfügungsmacht (= das Eigentum) an der Ware und damit

die VStA-Berechtigung hinsichtlich der EUSt. Also macht der

Kunde die Einfuhrerklärung.

§ 4 Nr. 4b UStG besagt: "Die einer Einfuhr vorangehende

Lieferung von Gegenständen ist stfr., wenn der Abnehmer den

Gegenstand der Lieferung einführt.“

Konsignationslager

27

Genau das ist hier der Fall und damit ist die Inlandslieferung

des Schweizer Lieferanten an den deutschen Kunden umsatz-

steuerfrei, wenn entsprechende Nachweise geschaffen

werden.

Der Schweizer Lieferant muss aber die steuerbare und stfr.

Inlandslieferung in einer deutschen USt-Erklärung melden und

ist daher registrierungspflichtig.

Unter bestimmten Voraussetzungen kann man aber den

Drittlands-Lieferanten ausnahmsweise von allen Formalitäten

entlasten:

Konsignationslager

28

Er erteilt einem StB Vollmacht zur Fiskalvertretung.

Oder – allerdings nur in diesem Fall ausnahms-

weise möglich – er erteilt eine solche Vollmacht

einer Spedition.

Er stellt sicher, dass er in DE keine stpfl. Umsätze

tätigt.

Er verzichtet auf die Geltendmachung evtl.

angefallener dt. VSt-Beträge.

Der Fiskalvertreter bekommt eine besondere Steuer-Nr. zu-

geteilt, welche für sämtliche U, für welche er als Fiskal-

vertreter auftritt (Zusammenfassung der Daten aller von ihm

vertretenen ausländischen U in eine USt-Erklärung) gilt und

übernimmt unter dieser Steuer-Nr. für den Schweizer

Lieferanten die umsatzsteuerlichen Pflichten als eigene.

Konsignationslager

29

Die zollrechtliche Seite dieses „Zolllager-Modells“

stellt sich wie folgt dar:

1. Das Zolllager muss (vorab) bewilligt werden.

2. Es wird als „privates Zolllager“ betrieben.

3. Die Beförderung der Ware vom OdV (= Ort der Verbrin-

gung/Einfuhrort/Ort des Gelangens ins Zollgebiet der EU)

in das Zolllager erfolgt im Versandverfahren T1.

4. Es ist eine unbefristete (!) Lagerung im Zolllager ohne

Verzollung der Ware möglich.

5. Die Ware steht aber unter zollamtlicher Überwachung.

Konsignationslager

30

Wahl unter verschiedenen Typen eines Zolllagers

(Art. 240 UZK):

Es kommt ein „privates Zolllager“ in Betracht. Ein solches wird

nämlich ausschließlich vom Bewilligungsinhaber genutzt.

Bei der Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr im

Anschluss an eine Lagerung im „privaten Zolllager“ sollten

idealerweise Bewilligungen für die regelmäßige Inanspruch-

nahme einer „Vereinfachten Zollanmeldung“ nach Art. 166

UZK als Anschreibung in der Buchführung nach Art. 182 Abs.

1 und Abs. 2 UZK und – falls der Lagerinhaber zumindest

AEO C ist – auch eine Befreiung von der Verpflichtung zur

Gestellung nach Art. 182 Abs. 3 UZK vorliegen.

Konsignationslager

31

Tendenzen in der dt. Finanzrechtsprechung;

Vermeidung der Registrierung ausländischer

Unternehmen unter bestimmten Voraus-

setzungen möglich

Es liegen Urteile von drei verschiedenen Finanzgerichten zu

diesem Thema vor:

Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 18.06.2015,

Az. 5 K 335/14; Revision beim BFH zugelassen

Finanzgericht Hessen, Urteil vom 25.08.2015, Az. 1 K

2519/10; Revision beim BFH unter Az. V R 31/15

Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 06.11.2015, Az. 1 K

1983/13 U; Revision beim BFH unter Az. V R 1/16

Konsignationslager

32

Die Verpflichtung, des ausländischen Lieferanten, sich in DE

für umsatzsteuerliche Zwecke registrieren lassen zu müssen

oder nicht, ist gem. dieser FG-Rechtsprechung danach zu

entscheiden, ob der Transport von Waren in ein KL in

Kundennähe eine Beförderung oder Versendung an den

Abnehmer i.S.v. § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG oder ein Verbringen

zur eigenen Verfügung i.S.v. § 1a Abs. 2 Satz 1 UStG

darstellt. Diese Frage lässt sich mangels umsatzsteuer-

rechtlicher Sonderregelungen für KL jedoch nicht einheitlich

beantworten, sondern richtet sich nach der konkreten

Ausgestaltung des jeweiligen Konsignationslager-Vertrages.

Konsignationslager

33

Nach dem USt-Recht liegt eine Lieferung (= Verschaffung der

Verfügungsmacht) vor, wenn Substanz, Wert und Ertrag an

dem betreffenden Gegenstand unbedingt und endgültig

übertragen werden. Dies kann, muss aber nicht notwendig

mit dem zivilrechtlichen Eigentumsübergang an dem

Gegenstand einhergehen. Der unionsrechtliche Begriff der

Lieferung umfasst vielmehr jede Übertragung eines körper-

lichen Gegenstands durch eine Partei, die die andere Partei

ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen,

als wäre sie sein Eigentümer.

Konsignationslager

34

Praktisches Umsetzungsproblem:

Das zivilrechtliche (bzw. wirtschaftliche) Eigentum an der

Ware darf erst mit der Entnahme der Ware aus dem KL auf

den Abnehmer übergehen, ansonsten werden die von den

Beteiligten an die Errichtung eines KL geknüpften

betriebswirtschaftlichen Ziele (keine Bilanzierung beim

Kunden, Finanzierungs-Benchmarks) nicht erfüllt.

Die unionsrechtlich definierte Verfügungsmacht an der Ware

muss aber bereits mit der Einlagerung in das KL auf den

Abnehmer übergehen, damit das Ziel, eine umsatz-

steuerliche Registrierung in DE zu vermeiden, erreicht wird.

Konsignationslager

35

Die Kunst besteht nun darin, eine „wasserdichte“ vertragliche

Vereinbarung zwischen dem Lieferanten und dem Kunden zu

treffen, welche diese Trennung des Übergangs von

Verfügungsmacht und Eigentum solide realisiert. Dabei muss

man wissen, dass in der Praxis bei allen übrigen Fällen einer

Lieferung/Eigentumsübertragung beides immer zusammen-

fällt. Bei Auseinanderfallen von zivilrechtlichem und

wirtschaftlichem Eigentum (z.B. Sicherungsübereignung,

Eigentumsvorbehalt) hängt die Verfügungsmacht stets am

wirtschaftlichen Eigentum, welches auch für die

Bilanzierungshoheit den Ausschlag gibt.

Konsignationslager

36

Die Richter der Finanzgerichte machen den Über-

gang der Verfügungsmacht bereits im Zeitpunkt der

Einlagerung der Ware in das KL an folgenden

Merkmalen fest:

Call-off-stock: Lieferant lagert Ware in ein Lager bei einem

bereits feststehenden Kunden ein, ohne ihm das rechtliche

Eigentum zu übertragen

Der Kunde kann nach eigenem Willen Waren aus dem

Call-off-stock entnehmen. Entnimmt der Kunde nicht, findet

grundsätzlich keine Übertragung des rechtlichen Eigen-

tums an der Ware statt

Abnehmer steht bereits zu Beginn der Warenbewegung

fest

Konsignationslager

37

Übergang der Preisgefahr bei Einlagerung *)

Übergang der Gefahr des zufälligen Untergangs bei

Einlagerung *)

Übergang von Substanz, Wert und Ertrag bei Einlagerung *)

Übergang der Ermächtigung, über die Ware faktisch wie ein

Eigentümer zu verfügen, bei Einlagerung

verbindliche Bestellung durch unbedingten Kaufvertrag/

tatsächliche Abnahmeverpflichtung des Kunden

Lieferabrufe des Kunden i.S. einer Anweisung des Kunden

an den Lieferanten, Ware in das KL einzulagern sind auf der

Grundlage eines entsprechenden Rahmenvertrages als

„verbindliche Bestellung“ zu werten

Konsignationslager

38

Kundenspezifische Produkte, welche der Lieferant ander-

weitig nicht oder nur schwer vermarkten kann, untermauern

eine „verbindliche Bestellung“

*) Durch die Fiktion des § 3 Abs. 6 Satz 4 UStG wird der

Beginn der Versendung (= Übergabe der Ware an den

Spediteur) mit der Verschaffung der Verfügungsmacht

gleichgesetzt. Dies entspricht der bürgerlich-rechtlichen

Anknüpfung des § 447 BGB hinsichtlich des Übergangs

der Gefahr des Untergangs der Ware.

Konsignationslager

39

Fazit:

Das Ziel der ausländischen Lieferanten, welche von ihren dt.

Kunden dazu veranlasst werden, in DE ein KL zu errichten,

die umsatzsteuerliche Registrierung in DE zu vermeiden, ist

nachvollziehbar, weil damit große Verwaltungserleichterungen

einhergehen. Auch sprechen gute (theoretische) Gründe

dafür, dies rechtlich in die Tat umsetzen zu können. Die

praktische (vertragliche) Umsetzung erscheint anhand der

oben gelisteten Merkmale ebenfalls machbar, wenn der

Konsignationslager-Vertrag so ausgestaltet wird, dass der

Kunde bereits bei Beginn der Warenbewegung feststeht, in

diesem Zeitpunkt von einer verbindlichen Bestellung ausge-

gangen werden kann und dem Kunden ein eigentümer-

ähnlicher Zugriff auf das Lager eingeräumt wird.

Konsignationslager

40

So lange aber noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung

(aus den beiden beim BFH anhängigen Revisionsverfahren)

und im Verfolg dieser Rechtsprechung die Aufgabe der harten

Haltung der Finanzverwaltung vorliegen, ist das Ziel, eine

deutsche USt-Registrierung zu vermeiden allenfalls gerichtlich

durchsetzbar und deswegen nicht unbedingt empfehlenswert.

Konsignationslager

41

C. Registrierung eines ausländischen

Unternehmens

Die umsatzsteuerliche Registrierung von z.B. öster-

reichischen und italienischen U erfolgt beim Finanzamt

München II, die für französische U beim Finanzamt Kehl. Die

umsatzsteuerliche Registrierung von z.B. Schweizer U erfolgt

beim Finanzamt Konstanz.

Die Vorgehensweise bzw. die benötigten Unterlagen für die

umsatzsteuerliche Registrierung sieht wie folgt aus:

1. Sinnvoll: Einschaltung und Vollmacht für einen

deutschen Steuerberater

Konsignationslager

42

2. Amtlicher Fragebogen

Für den „Antrag auf umsatzsteuerliche Erfassung“ haben die

Finanzämter i.d.R. einen spezifischen Fragebogen entwickelt,

welcher ausgefüllt werden muss. Dazu wird die Beifügung von

Anlagen (siehe Folgenummern) vorgeschrieben.

Auch ein Lastschriftverfahren kann i.d.R. bereits mit dem

Fragebogen veranlasst werden.

3. Aktueller Handelsregisterauszug

4. Kopie Personalausweis/Reisepass d. Geschäftsleitung

Kopien derjenigen Person(en), welche i.R.d. Registrierung in

Übereinstimmung der im Handelsregister ersichtlichen

Vertretungsberechtigungen rechtskräftige Unterschrift(en)

leisten.

Konsignationslager

43

5. Unternehmer-Bescheinigung des nationalen

Betriebsfinanzamts

Die Bescheinigung sollte die Firmierung, die Anschrift, die

Steuer-Nr. und USt-Id.-Nr. und den Umfang der steuerlichen

Registrierung im Ansässigkeitsstaat umfassen.

6. Informationen und Unterlagen zu sämtlichen Arten von

Geschäftsvorfällen des in DE zu registrierenden U mit

DE-Berührung

Zur Darstellung der Registrierungserfordernis müssen dem

deutschen Finanzamt entsprechende Unterlagen und ggf. die

Beschreibungen der Geschäftsvorfälle vorlegt werden.

7. Festlegung des Zeitpunkts, ab dem monatliche USt-VA

abgegeben werden müssen

Konsignationslager

44

8. Weitere beachtenswerte Punkte

Das ausländische U benötigt neben einer umsatzsteuerlichen

Registrierung beim dt. Finanzamt noch eine deutsche USt-Id.-

Nr. vom Bundeszentralamt für Steuern damit es EU-länder-

grenzüberschreitend Warenlieferungen und DL erbringen bzw.

entgegennehmen kann.

Ferner stellt sich die Frage, ob grenzüberschreitende Waren-

bewegungen zwischen EU-Staaten und DE (Eingang

und/oder Ausgang) erfolgen werden. Bei Überschreiten der

Meldegrenzen (derzeit bei der Einfuhr EUR 800.000 und bei

der Ausfuhr EUR 500.000) sind dann INTRASTAT-Meldungen

erforderlich.

Konsignationslager

45

Insbesondere bei Drittlands-U stellt sich die Frage, ob eine

deutsche Zollregistrierung erforderlich ist. Dann muss noch

eine EORI-Nummer beantragt werden.

Konsignationslager

46

D. Die umsatzsteuerliche Fiskalvertretung

(§ 22a - § 22e UStG)

Einsatzmöglichkeit ist gegeben, wenn ein U

im Inland weder seinen Wohnsitz, seinen Sitz, seine

Geschäftsleitung noch eine Zweigniederlassung hat,

nicht in DE für umsatzsteuerliche Zwecke registriert ist,

im Inland ausschließlich stfr. Umsätze ausführt und

im Inland keine VSt-Beträge geltend macht.

Konsignationslager

47

Zur Fiskalvertretung sind neben StB, Steuer-

beratungsgesellschaften etc. befugt:

Speditionsunternehmen, soweit sie Hilfe in Eingangs-

abgabensachen leisten

sonstige gewerbliche U, soweit sie im Zusammenhang mit

der Zollbehandlung Hilfe in Eingangsabgabensachen

leisten,

wenn sie

im Inland ansässig sind,

nicht Klein-U i.S.d. § 19 UStG sind und

nicht von der Fiskalverwaltung nach § 22e UStG ausge-

schlossen sind.

Konsignationslager

48

Rechte und Pflichten des Fiskalvertreters

Der Fiskalvertreter

bedarf der Vollmacht des im Ausland ansässigen U.

hat die Pflichten des im Ausland ansässigen U als eigene zu

erfüllen. Er hat die gleichen Rechte wie der Vertretene.

erhält für seine Tätigkeit eine gesonderte Steuer-Nr. und

eine gesonderte USt-Id.-Nr., unter der er für alle von ihm

vertretenen im Ausland ansässigen U auftritt.

wird bei dem Finanzamt geführt, das für seine Umsatz-

besteuerung zuständig ist.

Konsignationslager

49

hat unter der ihm für die Fiskalvertretung erteilten

Steuernummer USt-Erklärungen abzugeben, in der er die

Besteuerungsgrundlagen für sämtliche von ihm vertretenen

U zusammenfasst. Dies gilt für die ZM entsprechend.

hat die Aufzeichnungen i.S.d. § 22 UStG für jeden von ihm

vertretenen U gesondert zu führen. Die Aufzeichnungen

müssen Namen und Anschrift der von ihm vertretenen U

enthalten.

Konsignationslager

50

Ferner muss der vertretene ausländische U bei

Ausstellung von Rechnungen im Fall der Fiskal-

vertretung die Rechnung folgende Angaben

enthalten:

den Hinweis auf die Fiskalvertretung

den Namen und die Anschrift des Fiskalvertreters

die dem Fiskalvertreter nach § 22d Abs. 1 erteilte USt-Id.-Nr.

[Steuer-Nr. und zuständiges Finanzamt; m.E. sinnvoll, aber

nicht gesetzlich vorgeschrieben]

Ferner muss die Rechnung die „Standards“ enthalten, z.B.:

die deutsche USt-Id.-Nr. des EU-Lieferanten (ig. Verbringen)

Hinweis auf die in Anspruch genommene Steuerbefreiung

(nach § 4 Nr. 4b UStG/Zolllagermodell oder betreffend i.g.L.)

Konsignationslager

51

Informationen zur zollrechtlichen Stellvertretung

(Art. 18 – Art. 21 UZK):

Die Abgabe einer Zollanmeldung kann grundsätzlich in

direkter oder indirekter Stellvertretung (Art. 18 Abs. 1 UZK)

erfolgen:

Bei der direkten Stellvertretung handelt der Vertreter bei der

Abgabe der Zollanmeldung im Namen und für Rechnung

eines anderen.

Konsignationslager

52

Bei der indirekten Stellvertretung handelt der Vertreter in

eigenem Namen, jedoch für Rechnung eines anderen.

Dadurch werden der Vertreter und der Vertretene gesamt-

schuldnerisch Zollschuldner und Schuldner der EUSt.

(Sofern eine Vertretung des im Drittland ansässigen

Lieferers erfolgen soll, ist nur eine indirekte Stellvertretung

desselben möglich, denn eine im Drittland ansässige

Gesellschaft ist grundsätzlich nicht berechtigt, eine

Zollanmeldung im eigenen Namen in der EU abzugeben.)

Konsignationslager

53

Da es sich bei der umsatzsteuerlichen Fiskalvertretung um

eine rein umsatzsteuerrechtliche Vertretungsregelung

handelt, muss der Fiskalvertreter nicht zwingend der

Stellvertreter bei der Abgabe der Zollanmeldung sein. Aus

Praktikabilitätsgründen wird der Auftraggeber aber Wert

darauf legen, dass er alle erforderlichen umsatzsteuerlichen

und zollrechtlichen Formalitäten vom selben Dienstleister

(alles aus einer Hand) erledigt bekommt.

Verhältnis der umsatzsteuerlichen zur

zollrechtlichen Stellvertretung:

Konsignationslager

54

Die Errichtung eines KL durch einen ausländischen Liefer-

anten bedeutet die umsatzsteuerliche Registrierung in DE

Die Anwendung der FG-Rechtsprechung zur Vermeidung

einer Registrierung ist im Moment noch mit Vorsicht zu

genießen. Insbesondere wird sie derzeit noch nicht von

der deutschen Finanzverwaltung anerkannt.

Bei Drittlandsunternehmen kann man die „harte“

Registrierung vermeiden, wenn man das Zolllager-Modell

mittels Fiskalvertreter und einer indirekten Zollvertretung

implementiert.

Fazit:

Konsignationslager

55

E. Exkurs: Konsignationslager von

deutschen Unternehmen im Ausland

(Konsignationslager eines deutschen Lieferanten am Standort

seines ausländischen Abnehmers)

Sachverhalt

Ein deutscher Lieferant (L) soll für seinen ausländischen

Kunden (K) am Produktionsstandort im Ausland in einem

(Konsi-)Lager Teile bereitstellen. Die Eigentumsübertragung

und Rechnungstellung sollen erst erfolgen, wenn die Ware

von K für Produktionszwecke diesem Lager entnommen wird.

Konsignationslager

56

a) K ist ein EU-Ausländer

Grundsätzlich erfolgt die Behandlung im EU-Ausland wie

oben für DE dargestellt. Es besteht grundsätzlich die

Verpflichtung zur umsatzsteuerlichen Registrierung von L im

EU-Ausland des K (z.B. Österreich).

Die Bestückung des KL stellt eine i.g. Verbringung und damit

eine fiktive i.g. steuerbefreite Lieferung von DE nach

Österreich dar. Dieser Vorgang wird mit einer sog. Proforma-

Rg. unterlegt. Die Proforma-Rg. muss im Hinblick auf die

Verpflichtung, diesen Vorgang in DE in der USt-VA u. der ZM

angeben zu müssen, mit der maßgebenden Bemessungs-

grundlage ausgestellt werden. Die Proforma-Rg. wird aber

auch für die österreichische USt-VA benötigt:

Konsignationslager

57

Dort muss der Vorgang der Erwerbsbesteuerung unterworfen

werden. Bei bestehendem 100%igen VStA des L lautet der

dazugehörige Buchungssatz:

„Österreichische Erwerbsteuer 20 % (VSt) an österreichische

Erwerbsteuer 20 % (Ausgangssteuer)“.

Später im Zeitpunkt der Warenentnahme erfolgt die Lieferung

als rein innerösterreichische Lieferung von L an K. Es wird

eine Rechnung mit 20 % österreichischer USt erstellt. L führt

diese USt im Rahmen seiner österreichischen USt-VA ab und

K hat ggf. den VStA aus der Rechnung.

Konsignationslager

58

Hinweis:

Einige EU-Länder haben im Zusammenhang mit KL

Vereinfachungsregelungen eingeführt, welche von der MWSt-

Systemrichtlinie nicht gedeckt sind. Aus diesen

Vereinfachungsregelungen können sich dann folgende

(vermeintliche) Vorteile ergeben:

Vermeidung der Registrierung im EU-Ausland (z.B.

Tschechien, Ungarn)

Registrierung nur für Erwerbsbesteuerung; Reverse-

Charge für nationale Lieferung im Ausland (z.B. Schweden)

Konsignationslager

59

Aus diesem Grund ist die Inanspruchnahme einer

ausländischen Vereinfachungsregelung vor Beginn der

Durchführung von dem Betriebsstättenfinanzamt zu

genehmigen. Dies geht aus der Verfügung der OFD Frankfurt

vom 15.12.2015 (davor: 17.03.2010) hervor, welche im

Übrigen gleichzeitig auch als „Anspruchsgrundlage“ für die

Beantragung dient und darüber hinaus Informationen über die

verschiedenen ausländischen Vereinfachungsregel-Varianten

enthält.

Konsignationslager

60

b) K ist ein Dritt-Ausländer

Zoll- und umsatzsteuerrechtliche Konsequenzen im Dritt-

Ausland müssen bezogen auf das konkrete Land individuell

geklärt und umgesetzt werden.

Es geht dabei insbesondere um folgende Fragestellungen:

Wie ist die Einfuhr nach dem Zollrecht des Drittlands

abzuwickeln?

Benötigt man dafür zwingend einen Vertreter?

Konsignationslager

61

Muss man sich für Zwecke der Umsatzsteuer registrieren

lassen?

Falls ja, wie sind die nationalen Regelungen hinsichtlich

der Registrierung für USt-Zwecke, der laufend abzuge-

benden USt-Erklärungen, der Erzeugung umsatzsteuer-

licher Rechnungen, der Aufzeichnungspflichten etc.?

Konsignationslager

Vielen Dank

für Ihre Aufmerksamkeit!

WS Süd GmbH Steuerberatungsgesellschaft Karlsruher Straße 21 78048 Villingen-Schwenningen Telefon +49 7721 99818-0 Telefax +49 7721 99818-10

Download dieser Präsentation über

www.ws-sued.de