Een uitgave van Vereniging Sport en Gemeenten
en Deloitte Belastingadviseurs
Handreiking btw & sport
herziene uitgave
2013
1 Inleiding 3
2 Fiscaalkader 3
2.1 HetSportbesluit 5
2.2 Jurisprudentie 11
2.3 Deintegratieheffing 17
3 Praktijkvoorbeeldenvoorgemeenten 19
4 Voorwaardenoptiebelasteverhuur 21
5 Dekantineregeling 22
6 Fondswervendeactiviteiten 23
7 Knelpuntenuitdepraktijk 23
8 Conclusie 25
Begrippenlijst 26
2
1 Inleiding
Eengrootdeelvandegeorganiseerdesportbeoefening
inNederlandwordtmogelijkgemaaktdoordatgemeen-
tenzorgenvoordeplanning,bouw,hetbeheerendeex-
ploitatie van sportparken, zwembaden, ijsbanen en
sporthallen.Hetsportaccommodatiebeleidkanworden
beschouwdalsdebasisvanhetgemeentelijksportbeleid,
gerichtopdestimuleringvandeamateursportbeoefening.
Er bestaat voor dit beleid geen wettelijke verplichting,
maarhet is inelkegemeenteinenigerleivormterugte
vinden.
Het gaat bij het aanleggen en onderhouden van sport-
accommodatiesomgrotebedragen.Hetisvoorgemeen-
tenvanbelangomhetfinanciëlekadergoedindegaten
tehouden,vooralalshetgaatomdefiscalewetgeving;
fiscale risico’s op naheffingen dienen voorkomen te
wordenendaarwaarmogelijkmoetenfiscalevoordelen
behaaldworden.
Indezehandreikingkomendebelangrijkstefiscaleaspec-
tenaandeordediekomenkijkenbijhetrealiserenvaneen
sportaccommodatie.Inhetbijzonderwordter‘ingezoomd’
ophetSportbesluitendefiscalevoordelenhiervan.
2 Fiscaalkader
Verhuurvanonroerendezakenisvoordeomzetbelasting
in principe een vrijgestelde prestatie. Dit betekent dat
overdeverhuurvergoedinggeenbtwinrekeningwordt
gebrachtendatdeondernemer(verhuurder)geenrecht
heeftopaftrekvandevoorbelasting.In2001heefthetHof
vanJustitiemetbetrekkingtothetterbeschikkingstellen
vanonroerendezakeneenbelangrijkeuitspraakgedaan.
Hof van Justitie: Stockholm Lindöpark-arrest
InhetStockholmLindöpark-arrest(18januari2001,C-150/99)
ishetHofvanJustitieingegaanopdevraagwanneernu
sprakeisvanverhuurvaneenonroerendezaak,danwel
vandienstbetoon(géénpassieveverhuur).Inhetlaatste
geval is voor de omzetbelasting namelijk geen sprake
vaneenonbelastemaarvaneenbelasteprestatie.Indat
gevaldientdoordeverhuurderoverdevergoedingomzet-
belastinginrekeningtewordengebrachtenheefthijrecht
opaftrekvanvoorbelasting.VolgenshetHofvanJustitie
isvandienstbetoonsprakewanneerhetterbeschikking
stellenmeerinhoudtdanalleeneengebruiksrecht.Inhetbe-
treffendearrestmerkthetHofhetvolgendehieroverop:
> Omdatvrijstellingenafwijkingenzijnvanhetalgemene
beginseldatbtwwordtgehevenoverelkedienstdie
door een belastingplichtige onder bezwarende titel
wordtverricht,moetendezestriktwordenuitgelegd.
> Alleomstandighedenwaarondereenhandelingwordt
verricht,moeteninaanmerkingwordengenomenom
daaruitdekenmerkendeelementennaarvorentehalen.
> Dienstendieverbandhoudenmetdebeoefeningvan
sport en met lichamelijke opvoeding moeten zoveel
mogelijkalsééngeheelwordenbeschouwd.
> Hetbeheervaneenterreinwaaropdesportwordtbe-
oefend,behelstinhetalgemeennietalleenhetpassief
terbeschikkingstellenvaneenterreinmaarookeen
grootaantalcommerciëleactiviteiten,zoalshettoe-
zicht,hetbeheerenhetvoortdurendeonderhouddoor
3
dedienstverrichter,deterbeschikkingstellingvanan-
dereinstallaties,enzovoorts.
> Aandeterbeschikkingstellingvaneenterreinwaarop
desportwordtbeoefend,zulleninderegelbeperkingen
wordenverbondenmetbetrekkingtothetdoelende
duurvanhetgebruik.
Waarom zouden we als gemeente voor de omzetbelas-
ting willen dat er bij onroerende zaken (sportaccommo-
daties) sprake is van een belaste prestatie?
Enerzijdsomtevoorkomendatvoordeomzetbelasting
sprakeisvaneenintegratieheffing(heffingoverdevoort-
brengingskosten).Ineenapartealineawordtingaanop
ditbelangrijkeenvrijonbekendeonderwerp:deintegratie-
heffing.
Anderzijdsomdateengemeentebijbelasteprestaties-
voorzoverzijbelasteprestatiesverricht-rechtheeftop
aftrekvanvoorbelasting.Datbrengtmeedatdegemeente
de omzetbelasting met betrekking tot de bouw en het
onderhoud van de sportaccommodaties, in aftrek kan
brengen.Hetgaathierbijvaakomaanzienlijkebedragen.
Ook de omzetbelasting met betrekking tot het gebruik
van de sportaccommodatie (zoals gas, water en licht)
kaninaftrekwordengebracht.
Bijhetterbeschikkingstellenvaneensportaccommodatie
tenbehoevevanhetgevenvangelegenheidtotactieve
sportbeoefening (conform het Sportbesluit) brengt de
gemeenteoverdevergoeding6%omzetbelastinginreke-
ning.Omdatdeaandegemeenteinrekeninggebrachte
btw-kostenmeestal21%bedragen,levertditdegemeen-
tealgauweenbtw-voordeelopvan15%(21-6=15).
NaaraanleidingvanhetarrestvanhetHofvanJustitie,
Stockholm Lindöpark-arrest, heeft de staatssecretaris
vanFinanciënvoordeNederlandsewetgevingeentoe-
lichtendebeleidsnotitiegepubliceerd,welkeindeloopder
jarenmeerderemalenisvernieuwd.Inhetmeestrecente
besluitvan27oktober2011,nr.BLKB2011/26M,heeftde
staatssecretaris aangegeven aan welke voorwaarden
moetwordenvoldaanwilervolgenshemsprakezijnvan
hetterbeschikkingstellenvaneensportaccommodatie
vooractievebeoefeningvansport(hetgelegenheidgeven
totsportbeoefening).Ditisdeinvullingdiehetministerie
van Financiën geeft aan de voorwaarden van het Hof
vanJustitievermeldinhetStockholmLindöpark-arrest.
Hierna treft u het Sportbesluit van de staatssecretaris
vanFinanciën.
4
2.1. Het SportbeSLuit
Ophetterreinvansportkentdeomzetbelastingverschil-
lendetoepassingen.Zozijnbijvoorbeelddedienstenvan
sportorganisaties en sportverenigingen aan hun leden
vrijgesteldvanomzetbelasting.Ditheeftalsvoordeeldat
desportverenigingoverdecontributiegeenbtwinrekening
hoefttebrengen,maaralsnadeeldatzijgeenbtwinaftrek
kanbrengen.Voorverenigingendiezelfsportaccommoda-
tiesrealiserenvaltindatgevalnagenoegnooiteenbtw-
voordeelterealiserenomdatzijgeenrechthebbenopaftrek
van btw. Deze regeling leidt ertoe dat de verenigingen
nietskunnenmetdeaanheninrekeninggebrachtebtw.
De diensten op het terrein van sport die niet onder de
bovenstaandevrijstellingvallen,zijnbelastmet6%btw,
mitssprakeisvanhetgevenvangelegenheidtotsport-
beoefeningzoalsopgenomeninhetSportbesluit.Hoewel
dewetteksthetwoord‘sportaccommodatie’nietnoemt,
geldthet6%-tariefalleenbijhetverlenenvanhetrecht
gebruik temakenvaneensportaccommodatievoorde
actievesportbeoefeningdoordemens.Anderediensten,
zoals het aanbieden van reclameborden, zijn gewoon
onderworpenaanhet21%btw-tarief.
InhetmeestrecenteSportbesluit(27oktober2011,nr.BLKB
2011/26M)wordendeindevolgendeparagrafenbesproken
(cumulatieve)voorwaardengesteldwaaraaneenexploitant
dienttevoldoenomtekunnensprekenvan‘hetverlenen
vanhetrechtgebruiktemakenvaneensportaccommo-
datieenhetgevenvangelegenheidtotsportbeoefening’.
Geven van gelegenheid tot sportbeoefening
> Hetgebruikvandeaccommodatieisvoordeafnemervan
deprestatiebeperkttothetdaarinbeoefenenvansport.
> De afnemer gebruikt de accommodatie om zelf te sporten
of om anderen onder zijn/haar leiding te laten sporten.
Zo is de post ook van toepassing als de afnemer een
(sport)vereniging is die haar leden gelegenheid geeft
te sporten of een school die de leerlingen laat sporten.
> Het onderhouden, schoonmaken of beveiligen van de
accommodatie wordt verzorgd door of vanwege de
exploitant van de sportaccommodatie.
> Samen met de accommodatie moeten ook de attribu-
ten die noodzakelijk zijn voor het beoefenen van de
sport, door of vanwege de exploitant aan de sporter(s)
ter beschikking worden gesteld. Bij bepaalde sporten
is het gebruikelijk dat de sporters zelf bepaalde sport-
attributen (bijvoorbeeld tennisrackets) meenemen. In
die gevallen kan niet aan de exploitant van de sport-
accommodatie worden tegengeworpen dat hij/zij die
attributen niet ter beschikking stelt.
In dergelijke gevallen is geen sprake van vrijgestelde ver-
huur van een onroerende zaak. Deze uitleg is onder meer
gebaseerd op rechtspraak van het Hof van Justitie EG in
de zaak Stockholm Lindöpark (arrest van 18 januari 2001,
zaak C-150/99).
5
uitsluiting van het verlaagde btw-tarief
en het btw-aftrekrecht
Hetterbeschikkingstellen(andersdandelevering)vaneen
sportaccommodatievoorhetgevenvangelegenheidtot
sportbeoefening,isvoordebtwinbeginseleenbelaste
prestatie naar het verlaagde btw-tarief. Hierbij vindt
tussendiegenedieeensportaccommodatieterbeschik-
king stelt en degene die het afneemt op basis van een
rechtsbetrekkingoverenweereenprestatieplaats.De
afnemerbetaaltaandedienstverrichtervervolgenseen
vergoedingdiedereëletegenwaardevormtvoordeaan
de ontvanger verrichte prestatie. In het meest recente
Sportbesluitvan27oktober2011heeftdestaatssecretaris
van Financiën ten opzichte van het vorige Sportbesluit
(10 juni 2010, DGB 2010/2147M) een nieuwe passage/
richtlijnopgenomen,waarbijindevolgendetweesituaties
het verlaagde btw-tarief en het daaraan gekoppelde
btw-aftrekrechtvoorhetterbeschikkingstellenvaneen
sportaccommodatienietgeldt:misbruikvanrecht-situatie
en/ofsymbolischevergoedingvoorterbeschikkingstelling
sportaccommodatie.
Misbruik van recht-situatie
Vanmisbruikvanrechtisvolgensdestaatssecretarissprake
indienaandevolgendetweevoorwaardenwordtvoldaan:
> debetrokkenhandelingen,inweerwilvandeformele
toepassingvandevoorwaardendiewordenopgelegd
doordedesbetreffendebepalingenvandebtw-richtlijn
endenationalewettelijkeregelingtotomzettingvan
dezerichtlijn, leidenertoedat instrijdmethetdoor
dezebepalingenbeoogdedoeleenbelastingvoordeel
wordttoegekend;
6
> uiteengeheelvanobjectievefactorenblijktdathet
wezenlijkedoelvandebetrokkentransactieserinbe-
staateenbelastingvoordeelteverkrijgen.
Wanneervoordebetrokkeneconomischeactiviteiteen
andere verklaring bestaat dan het wezenlijke doel om
eenbelastingvoordeelteverkrijgen, isgeensprakevan
misbruik van recht. Uit alle feiten en omstandigheden
kanoverigenswelblijkendatverkrijgingvaneenbelas-
tingvoordeelhetwezenlijkedoelisgeweest,ookalheb-
bendaarnaastandereeconomischedoelenophetvlak
vanbijvoorbeeldmarketing,organisatieengarantiemo-
gelijkeenbijkomstigerolgespeeld.
De beoordeling of van een misbruik van recht-situatie
sprake is, dient plaats te vinden aan de hand van het
voorwerp,dedoelstellingendegevolgen (nietdeaard)
vandebetrokkentransactiesinhunonderlingesamenhang
bezien.Vaneendergelijkesituatieisbijvoorbeeldsprake
als btw-aftrek wordt gegenereerd door een oneigenlijk
samenstel van rechtshandelingen zoals bijvoorbeeld
hetcontractueelheenenweerlatengaan(bijvoorbeeld
viaverhuurenterughuur)vanopstallenterwijlderechts-
toestand die daardoor wordt gecreëerd niet wezenlijk
afwijktvanderechtstoestanddiezonderhetplaatsvin-
denvanderechtshandelingenzouzijnontstaan.
Het gaat hierbij bijvoorbeeld om verhuurstructuren via
speciaaldaarvooropgerichtestichtingenmetbetrekking
totbuitensportaccommodaties,waarbijsprakeisvansitu-
atiesdieeropzijngerichtombtw-aftrektegenereren,terwijl
defeitelijkebeschikkingsmachtoverhetclubgebouw bij
7
desportverenigingblijftliggenendesportverenigingde
financieringvandeinvesteringverzorgt.Omstandigheden
dieeenrolkunnenspelen,zijnbijvoorbeeld:
> debestuurdersvandestichtingwordendoordever-
enigingbenoemd;
> destichtingisgevestigdophetadresvandevereniging;
> destichtingisfinancieelafhankelijkvandevereniging;
> deadministratievandestichtingwordtgevoerddoor
devereniging;
> detakenvandestichtingwordenuitgevoerddoorde
vereniging;
> desportaccommodatiewordtgerenoveerd.
een voorbeeld:
Eensportverenigingiszelfeigenaarvansportveldenen
bijbehorendeaccommodatie(bijv.kleedruimten/clubge-
bouw)enwildezerenoveren.Eensportverenigingheeft
volgensdewetgeenrechtopaftrekvanvoorbelastingvoor
derenovatiekosten.Deactiviteitenvandesportvereniging
aandeledenzijnnamelijkvrijgesteldvanbtw.Omtoch
rechtopaftrektecreërenwordendesportveldenende
accommodatiedoordevereniginggeleverdofverhuurd
aaneendoordeverenigingopgerichtestichtingdiede
renovatie voor haar rekening neemt. De stichting trekt
debtwopderenovatiekostenafensteltdesportveldenen
debijbehorendevoorzieningenweeralsgeheelalssport-
accommodatietegeneenvergoedingmetberekeningvan
btwterbeschikkingaandevereniging.Devergoedingis
zodanigdaterinditsamenstelmeeraftrekwordtgecre-
eerddanvolgensdewetgevingmogelijkzouzijnzonder
dezeconstructie,waarbijdecontractvoorwaardenniet
beantwoordenaannormalemarktvoorwaarden.Indat
geval issprakevaneenbelastingvoordeelverkregenin
strijdmethetdoelvandebepalingenvandebtw-richtlijn
endenationalewettelijkeregelingtotomzettingvandeze
richtlijn.Dezesituatiezalwordenbestredenmethetleer-
stukmisbruikvanrecht.Inditvoorbeeldiseenstichting
eentussenschakel,maardezesituatiekanzichookvoor-
doenalsbijvoorbeeldeengemeentedezerolvervult.
Symbolische vergoeding voor ter beschikkingstelling
sportaccommodatie
Als ondernemers zoals gemeenten slechts symbolische
vergoedingenberekenenvoordeterbeschikkingstelling
vansportaccommodaties,vormtdieterbeschikkingstelling
geenbelastbarehandelingvoordebtw-heffingenbestaat
daarvoorookgeenrechtopaftrek.Debeoordelingofsprake
isvaneensymbolischevergoeding,vergteenbeoordeling
vanallefeitenenomstandigheden.
Inalgemenezinzijnhiervoorgeengrensbedragenaante
gevennudeprijsstellingafhankelijkisvandelokalesituatie.
Deprijzenvoordeterbeschikkingstellingvanmetname
buitensportaccommodaties zijn historisch gegroeid en
vaakingegevendoordematewaarineengemeentede
sport binnen haar gemeente wenst te subsidiëren. De
prijzen zijn daarmee veelal onafhankelijk van de kost-
prijsvandesportaccommodatieenvormendoorgaans
geen kostendekkende vergoeding. De gangbare prijzen
voornietcommercieel,doorgemeentengeëxploiteerde
sportaccommodatiesvariërenopditmomentenormper
gemeenteenperverschillendesoortsportaccommodatie,
zoalsgrasvoetbalvelden,kunstgrasvoetbalvelden,gym-
zalen en sportzalen. Voor de bepaling of sprake is van
8
eensymbolischevergoedingisvanbelangwelkevergoeding
voorsoortgelijkeinhetmaatschappelijkeverkeerverrichte
prestatieswordtbedongen(HR11/2/2005).Ditismetname
hetgevalalszoublijkendatdezevergoedingabnormaal
laagisennietbeantwoordtaanenigeeconomischereali-
teit.Inhetgevaldeprijsvoordeterbeschikkinggestelde
accommodatiezosterkneerwaartsafwijktvanhetgeen
gemiddeldindiegemeenteen/ofineenanderesoortgelijke
gemeentengebruikelijkisvoordeterbeschikkingstelling
van sportaccommodaties, is mogelijk sprake van een
symbolischevergoeding.Alssprakeisvaneensymbolische
vergoeding ontbreekt het economisch karakter aan de
terbeschikkingstellingvandesportaccommodatie.
een voorbeeld:
Delaagsteprijsvoordeterbeschikkingstellingvaneen
sportveldingemeenteXis€4.902perjaar.Indiegemeente
wordtbeslotenomeensoortgelijksportveldmeteenver-
gelijkbarekostprijsaaneenverenigingterbeschikkingte
stellen(verhuren)vooreenjaarlijksbedragvan€100.De
€100wordtaangemerktalseensymbolischeprijsvoor
deterbeschikkingstelling.Alseendergelijkeprijswordt
gehanteerdisergeensprakevaneenbelastbareecono-
mischeactiviteitenbestaatergeenrechtopaftrek.
Sportaccommodatie
Eensportaccommodatieindezinvanhetbesluitiseen
onroerendezaakdieisingerichtvoordeactievesportbe-
oefeningdoordemens.Voorbeeldenzijn:eenijs-,ski-,kart-
engolfbaan,eenmanege,eensporthal,eenatletiekbaan
eneenfitnesscentrum.Ookopenbareruimten,zoalswegen,
bossen en een vliegveld bestemd voor een zweefvlieg-
verenigingendergelijkekunneneensportaccommodatie
vormenalsdezeruimtenvoordeduurvandesportbeoe-
feningzijngereserveerdvoorsportbeoefening.
Datkanbijvoorbeeldhetgevalzijnbijeenmarathon,een
wandeltocht, een wielerwedstrijd of een skeelertocht.
Vanbelangdaarbijisdathetparcoursgereserveerdisvoor
de sportbeoefenaars die van de organisatie het recht
krijgengebruiktemakenvandegereserveerderuimte.
Alsopenbareruimtenzoalseenruiterpadofeenzwem-
water niet specifiek zijn gereserveerd, vallen deze niet
onderdezepost.Alsdesportbeoefeningechterinciden-
teelbuitendesportaccommodatieplaatsvindt,keurtde
staatssecretaris uit praktische overwegingen goed dat
hetverlaagdetarieftoepassingvindtalsdesportbeoe-
feningonderbegeleidingincidenteelbuitendesportac-
commodatie plaatsvindt. Dat is bijvoorbeeld het geval
alsvanuitdemanegewaardoorgaanspaardrijleswordt
gegeven,eenbuitenritwordtgemaaktonderbegeleiding
vandeinstructeur.Ofalsinhetkadervaneenduikcursus
dievoorhetgrootstedeelineenzwembadwordtgegeven,
eenduiklesinopenwaterwordtgeorganiseerd.
Verplaatsbare sportattributen zoals trampolines, klim-
wandenenzeilbotenzijnnietonroerendennietalseen
sportaccommodatieaantemerken.
training, instructie en begeleiding
Alsdeondernemerdiehetrechtverleentgebruiktemaken
vandesportaccommodatie,opofindesportaccommodatie
les, instructie of begeleiding geeft, geldt het verlaagde
9
10
tariefookvoordezeprestaties.Alsdeondernemerniethet
rechtverleentgebruiktemakenvandesportaccommodatie,
maarwelles,instructieofbegeleidinggeeft,mistdepost
toepassing.
Voorbeelden
> Een tennisleraar kan exclusief over een tennisbaan
beschikken,bijvoorbeeldomdathijdiehuurt.Opdeze
tennisbaangeefthijtennislessenaanzijnklanten.De
postisvantoepassing.
> Eenzelfstandigwerkendetennisleraargeefttennisles-
senaanzijnklantendielidzijnvaneentennisvereniging.
Deledenmakenopgrondvanhunlidmaatschapsrech-
tengebruikvandetennisbaan.Depostisinditgeval
nietvantoepassingomdatdetennisleraardesport-
accommodatienietzelfterbeschikkingstelt.
> Clinicsindeschermschoolvandeondernemerdiede
clinicverzorgt,vallenonderdepost.Wordtdeclinicop
locatiebijdeklantverzorgdofwordtdesportaccom-
modatie ter beschikking gesteld door de klant, dan
geldthetalgemenetarief.
Actieve sportbeoefening door de mens
Ofersprakeisvanactievesportbeoefeningdoordemens,
moetaandehandvanhetspraakgebruikwordenbeoor-
deeld. Actieve sportbeoefening is de geregelde uitoefe-
ningvanlichamelijkeactiviteiten,dieeropisgerichtde
fysiekeprestatiesdoormiddelvantrainingenwedstrijden
teverbeteren.
Bijtwijfelkanvoorhetonderscheidtussensportbeoefening
enanderevormenvanrecreatieondermeervanbelang
zijnofvoordeactiviteiten:
> organisaties(bondenenverenigingen)actiefzijn,die
zijnaangeslotenbijNOC*NSF;
> (spel)regelszijnvastgesteld;
> wedstrijdenwordengeorganiseerd;
> sprakeisvanlokaleactiviteiten(recreatie)ofvanlande-
lijkeactiviteiten(sport).
Verder ziet de staatssecretaris tai-chi wel als een vorm
vanactievesportbeoefeningenyogaendanseninbeginsel
niet.
Activiteitendieinhetalgemeenwordenaangemerktals
spelenvermaakenwaarbijdushetrecreatievekarakter
overheerst,vallennietonderdepost.Vandergelijkeactivi-
teitenissprakebijbijvoorbeeldlasershooting,paintball,
endergelijke.
Omdatgeensprakeisvanactievesportbeoefening,vallen
nietonderdepost:
> hetgelegenheidgevendespierenteversterkenopbewe-
gingsbanken,apparatendiedooreenelektromotorhet
lichaamofeendeeldaarvaninbewegingbrengen.Het
lichaamverrichtgedurendedebehandelinggeenactieve
inspanning;
> sportmassage.
2.2. JuriSprudentie
Erzijnnogalwatgemeenten,stichtingenenverenigingen
dieopbasisvanhetSportbesluitendeWetopdeomzet-
belasting 1968, gelegenheid gaven tot beoefening van
sport en waarbij de Belastingdienst zich op een ander
11
standpuntberiep.NietalleenkandeBelastingdienstvan
meningverschillentenaanzienvanhetterbeschikking
stellenvandesportaccommodatie,maarookoverdevraag
wanneernusprakeisvangelegenheidgeventotactieve
sportbeoefeningdoordemens.Hierondergevenwijeen
aantalzakenweer,waarderechterzichovergebogenheeft.
terbeschikkingstelling sportaccommodatie
is voor btw geen verhuur
Rechtbank Breda, 16 december 2008, nr. AWB 08/2236
Belanghebbendesteltalsgemeenteeenbuitensportaccom-
modatieterbeschikkingaaneenvoetbalclub.Ingeschilis
ofdevergoedingdiebelanghebbendehiervoorontvangt,
onderworpenisaanhetverlaagdebtw-tarief(gelegenheid
geventotsportuitoefening).
RechtbankBredaoordeeltdatdeterbeschikkingstelling
doorbelanghebbendevaneenvoetbalaccommodatieaan
eenvoetbalclubaantemerkenisalshetgelegenheidgeven
tot sportuitoefening en niet als verhuur. De Rechtbank
komttotditoordeelomdataandehuurder indehuur-
overeenkomstendealgemenevoorwaardenhetgebruik
vandesportaccommodatievergaandwordtbeperkt.
Zo wordt het gebruik van de speelvelden (inclusief ver-
lichting)enhetkleedgebouwmetdebijbehorendeaccom-
modatiebeperktintijdeningebruik.Daarnaastdraagt
belanghebbendezelfzorgvoorgoedonderhoud(waarbij
de onderhoudswerkzaamheden tegen een vergoeding
wordenovergedragenaandegebruiker).Degebruikerzelf
zorgtvoordebelijningvandevelden.Belanghebbende
zorgtverderéénkeerperweekvooreenlegionellaspoeling
vandewaterleidingencontroleerttevensdetoestandvan
desportaccommodatie.Vanwegedezeomstandigheden
isdeRechtbankvanoordeeldathiergeensprakemeeris
vaneensituatiewaarindegebruikervandesportaccommo-
datie‘alswarehijeigenaar’overdesportaccommodatie
kanbeschikken.Debetrokkenheidvanbelanghebbende
bijhetgeenopdesportaccommodatiegebeurt,gaatveel
verder dan van een verhuurder mag worden verwacht.
Ditbetekentdathierhetlagebtw-tariefvantoepassing
isomdatsprakeisvanhetgelegenheidgeventotsport-
beoefening.DeRechtbankverklaarthetberoepvanbelang-
hebbendegegrond.
Helaas heeft de Belastingdienst tegen deze uitspraak
vanRechtbankBredageenhogerberoepingesteld,zodat
eenhogererechtsinstantiezichnietkonbuigenoverde
vraagwanneervooreengemeentenupreciessprakeis
vanhetgevenvangelegenheidtotsportbeoefeningten
aanzienvanbuitensportaccommodaties.Hetstaatdaar-
omnietpreciesvastinwelkegevallendeBelastingdienst
akkoordgaatmethetgevenvangelegenheidtotsport-
beoefening.Daaromvragensituatiesmeteenbuitensport-
accommodatie conform het Sportbesluit extra zorg en
aandacht.
Het verzorgen van zeillessen valt niet
onder verlaagd btw-tarief
Rechtbank ’s-Gravenhage EK, 15 februari 2011, nr. AWB 10/6851
Eiser,X,exploiteerteenzeilschoolenbeschiktdaarvoor
overeenhoutenopbouwopdrijvendepontonsdiewordt
gebruiktalsinstructieruimte,kantoorenkantine.Dezeil-
lessenwordengegevenopopenbaarwater.Voorhetgeven
12
vanzeillessenenbegeleidegroepsactiviteitenpastXhet
verlaagdebtw-tariefvan6%toeomdathijvanmeningis
datersprakeisvanhetgevenvangelegenheidtotsport-
beoefening. De inspecteur legt een naheffingsaanslag
omzetbelastingopomdatnaarzijnmeninghetalgemene
tariefvantoepassingis.
Rechtbank’s-GravenhageoordeeltdatXopzijnactivitei-
tenbestaandeuithetgevenvanzeillessenenbegeleide
sportactiviteitenonterechthetverlaagdebtw-tariefheeft
toegepast.InlijnmethetarrestvandeHogeRaadvan10
augustus2007,nr.43169,overweegtderechtbankdatpost
b3vanTabelIbijdeWetOB1968(welkebepalingspreekt
over “het geven van gelegenheid tot sportbeoefening”)
geenruimertoepassingsbereikheeftdanpost13inbijlage
HbijdeZesdeRichtlijn(“hetrechtgebruiktemakenvan
sportaccommodaties”).Ditbetekentdatbeoordeeldmoet
wordenofersprakeisvanhetrechtgebruiktemakenvan
sportaccommodaties.Inditkaderoverweegtderechtbank
datdehoutenopbouwopdepontonsopzichzelfnietisaan
te merken als een sportaccommodatie en dat met een
meteigenboeienuitgezetteinstructieroutegeensprake
isvaneenvoordesportbeoefeningingerichtelocatie.Het
gelijkisdusaandeinspecteur.HetberoepvanXisopandere
grondentochdeelsgegrond.
Laag btw-tarief voor zeil- en surfarrangementen
Hoge Raad, 2 december 2011, nr. 10/02778
DeHogeRaadoordeeltdatdeuitspraakvanHofLeeuwar-
denoverhetlagetariefvoorzeilarrangementengeenblijk
geeftvaneenonjuisterechtsopvatting.
X cv exploiteert een zeilschool en organiseert zeil- en
surfarrangementenvoorkinderen.Ingeschilisofditisaan
temerkenalshetgevenvangelegenheidtotsportbeoe-
fening.Delessenwordengegevenvanuiteenjachthaven,
waarvanXcvhetexclusievegebruiksrechtheeft.Begin-
nersoefeneninhetgemarkeerdevaarwaterdichtbijde
jachthaven,gevorderdengaanhetgrotewaterop.Volgens
RechtbankLeeuwardenkanXcvhetopenbarevaarwater
nietexclusiefopenstellenaanhaarafnemersenvaneen
rechtomgebruiktemakenvaneensportaccommodatie
isdusookgeensprake.HofLeeuwardenoordeeltechter
datwelsprakeisvaneensportaccommodatie,zijndede
accommodatieopdewalmetdedaarbijbehorendevoor-
zieningen,dejachthavenenhetgemarkeerdevaarwater.
Xcvclaimtterechttoepassingvanhet6%btw-tarief.De
staatssecretarisvanFinanciëngaatincassatie.DeHoge
Raad oordeelt dat de uitspraak van het hof geen blijk
geeftvaneenonjuisterechtsopvatting.Hieraandoetniet
afdathetzeilenensurfenmedeplaatsvindtophetgrote
water. Het oordeel van het hof kan, als verweven met
waarderingenvanfeitelijkeaard,voorhetoverigeincas-
satie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet
13
onbegrijpelijkofonvoldoendegemotiveerd.Hetberoep
vandestaatssecretarisisongegrond.
Algemene btw-tarief voor buitenritten
met paarden door park
Hoge Raad, 6 april 2012, nr.11/01973
Belanghebbende(Xbv)organiseertbuitenrittentepaard.
Bijdezerittenberijdteeniederzelfstandigzijnpaard,of
wordt een paard bereden dat via een geleidesysteem
dooreenwagenwordtvoorgetrokken(hittax).Debuiten-
ritten beginnen in belanghebbendes manege en leiden
viaeenparkweerterugnaarbelanghebbendesmanege.
Belanghebbende is van mening dat het 6%-tarief van
toepassingis.Volgensdeinspecteurisechterhettarief
van19%vantoepassing.ZowelrechtbankBredaalsHof
’s-Hertogenbosch verwerpt belanghebbendes stelling
datvoordetoepassingvanhetverlaagdetariefdeaan-
wezigheidvaneensportaccommodatienietvanbelangis.
DebelanghebbendeheefttegendeuitspraakvanhetHof
beroepincassatieingesteldbijdeHogeRaad.DeHoge
Raadverwijstnaarzijnarrestenvan10augustus2007en
2december2011enbeslistdathetverlaagdeBTW-tarief
vantoepassingisophetverlenenvan’hetrechtgebruik
temakenvansportaccommodatie’.Daarvanisvolgens
deHogeRaadsprakealsdedienstverleningbestaatuit
hetbiedenvangelegenheidtotsporttebeoefenenonder
terbeschikkingstelling van een accommodatie. Daarbij
maakt het niet uit dat het eigenlijke sporten geheel of
gedeeltelijk plaats vindt op een openbare weg of een
openbaarterrein,mitsdaarbijsprakeisvanterbeschik-
kingstelling van een sportaccommodatie. Hetgeen wat
belanghebbendedeedisvolgensdeHogeRaadalsgeheel
genomenaantemerkenalshetgevenvangelegenheidtot
sportbeoefeningindezinvanpostb.3vantabelI.DeHoge
RaadvernietigtdeuitspraakvanhetHofendenaheffings-
aanslag.
toch laag btw-tarief voor hardlooptrainingen op openbare weg
Hoge Raad, 2 december 2011, nr. 11/00311
De Hoge Raad oordeelt dat er sprake is van “het recht
gebruiktemakenvansportaccommodaties”alsdedienst-
verleningvaneenbelastingplichtigebestaatuithetgele-
genheid bieden een sport te beoefenen onder terbe-
schikkingstellingvaneenaccommodatie.
Belanghebbende (X) organiseert hardloopactiviteiten.
DetrainingenstartenvanafsportcomplexDeneindigen
daarook.Detrainingen–dieopdeopenbareweg,onder
begeleidingvaneentrainer,plaatsvinden–zijnalleentoe-
gankelijk voor leden van belanghebbende. Belangheb-
bendezorgterverdernogvoordattijdensdetrainingen
eenfysiotherapeutophetcomplexaanwezigisvoorde
deelnemers.Deinspecteurlegteenbtw-naheffingsaan-
slag aan belanghebbende op, omdat belanghebbende
volgenshemhetalgemenetariefmoettoepassenenniet
hetverlaagdetarief.Belanghebbendesteltdaterinzijn
gevalsprakeisvaneensportaccommodatieenberoept
zich op het Vierdaagse-arrest (Hoge Raad 10 augustus
2007,nr.43169).RechtbankArnhemhandhaaftdenahef-
fingsaanslag. Hof ’s-Hertogenbosch (17 december 2010,
nr.09/00228)oordeeltdateenparcourspaskanworden
aangemerktalseensportaccommodatiealshetparcours
gedurendededuurvandesportbeoefeningisgereserveerd
voordiesportbeoefening.Daar isvolgenshethofgeen
sprakevan.Hethofbevestigtdeuitspraakvanderecht-
14
bank. De Hoge Raad oordeelt dat er sprake is van “het
rechtgebruiktemakenvansportaccommodaties”alsde
dienstverlening van een belastingplichtige bestaat uit
het gelegenheid bieden een sport te beoefenen onder
terbeschikkingstelling van een accommodatie. Volgens
deHogeRaadisdaarincasusprakevan.VolgensdeHo-
ge Raad stelt belanghebbende haar leden namelijk in
staatomdehardloopsportingeorganiseerdverbandte
beoefenen.Zijbezigtdaartoeeenlocatievanwaaruitde
deelnemersvertrekkenenwaarzijookweerterugkomen
enzichverzorgen,enwaardedoorbelanghebbendever-
zorgde sportieve en paramedische begeleiding van de
deelnemersplaatsvindt.DeHogeRaaddoetdezaakzelf
afenvernietigtdenaheffingsaanslag.
Voor het geven van zeillessen op de Maasplassen
geldt het algemene btw-tarief
Rechtbank Breda EK, 16 december 2009, nr. AWB 09/1743
Belanghebbendeexploiteerteenvaar-enzeilschool.De
theorielessenvandezeilcursussenvindenplaatsophaar
eigenterrein.Hetterreinbestaatuiteenhavenmeteen
aantalzeilboteneneenvoormaligbinnenvaartschipdat
is ingericht als lesruimte met horecavoorzieningen. De
havenstaatinopenverbindingmetdeMaasplassen,waar
tijdensdepraktijklessenwordtgezeild.Detheorielessen
durendrieuurendaarnawordtderestvandedaggezeild.
Ingeschilisofbelanghebbendevoorhetgevenvanzeil-
lessenrechtheeftoptoepassingvanhetverlaagdetarief
van6%omzetbelasting.
RechtbankBredaoordeeltdatbelanghebbendevoorhet
gevenvanzeilcursussenhetverlaagdetariefnietmagtoe-
passen.Erisgeensprakevaneen“rechtgebruiktemaken
van een sportaccommodatie” als bedoeld in bijlage III,
categorie14,vandebtw-richtlijn.Deaccommodatie,be-
staandeuitdeinrichtingaandewaterkantenhetbinnen-
vaartschip,kwalificeertnietalseenaccommodatiedie
specifiekvoordeactievesportbeoefeningisingericht.De
actievesportbeoefeningvindtprimairplaatsopopenbaar
water,waarvannietkanwordengezegddatditvoordeduur
van de sportbeoefening exclusief voor de sportbeoefe-
ningterbeschikkingstaat.DeRechtbankverwerptook
destellingvanbelanghebbendedatsprakeisvantwee
verschillendediensten.Hetgebruikvandeinrichtingvan
de waterkant en het binnenvaarschip (voor de theorie-
lessen)isondergeschiktaanhetverzorgenvandezeillessen
op boten op (openbaar) water. De Rechtbank verklaart
hetberoepvanbelanghebbendeongegrond.
Verlaagd btw-tarief voor kustmarathon over noordzeestrand
Hof ’s-Hertogenbosch, 4 november 2011, nr. 11/00397
Xwasondernemervoordebtwenorganiseerdejaarlijks
een kustmarathon die deels over het Noordzeestrand
werdgelopen.Erwaseenwedstrijdmarathon,eenladies-
run,eenminimarathonvoordejeugd,eenwandelmara-
thoneneenmountainbiketocht.Hetparcoursliepover
wegen,hetstranddeduinenendebossen.Destartende
finishwarenafgezetmetdranghekkenengereserveerd
voordedeelnemers.Erwarenkleedkamersendouches
beschikbaarvoordedeelnemersenbepaaldewegenwa-
rentussenbepaaldetijdstippenuitsluitendbeschikbaar
voordedeelnemers.Depadenindeduinenwarenafge-
zetmetrood-wittelintenenhetparcourswerdbewaakt
doorparcourswachten.Xbrachtoverhet inschrijfgeld het
verlaagdebtw-tariefinrekening.Tegendestellingvande
15
inspecteurdathethogebtw-tariefgold,gingXinberoep.
Hof’s-HertogenboschheeftnetalsRechtbankBredahet
hogerberoepvanXgegrondverklaard.Hethofverwees
daarbijnaarhetVierdaagse-arrestvan10augustus2007
enbeslistedatsprakewasvaneenparcoursdatvoorde
duurvanhetevenementwasgereserveerdvoordesport-
beoefening en als sportaccommodatie moest worden
aangemerkt.
Doordeinzetvanverkeersregelaarswerdvoorzienineen
situatiedathetparcoursuitsluitenddoordeelnemerswerd
gebruikt. Het hof besliste dat het verlaagde btw-tarief
vantoepassingwas.
europese commissie oneens met btw-vrijstelling
voor watersportactiviteiten
EG 24 juni 2010, IP/10/769
NederlandisdoordeEuropeseCommissieformeelverzocht
omdebtw-vrijstellingvoorwatersportactiviteitenaante
passen,omdatdezetenonrechteookgeldtvoorhetter
beschikkingstellenvanlig-enbergplaatsen.Datisvolgens
deECnietterecht,omdatdergelijkedienstennietkunnen
wordengeachtnauwsamentehangenmetsportbeoefe-
ningoflichamelijkeopvoeding.Daarnaastisookdemanier
waaropNederlandeenonderscheidmaakttussenvereni-
gingendiewelofnietinaanmerkingkunnenkomenvoorde
btw-vrijstellingvolgensdeECinstrijdmetdebtw-richtlijn.
Vervoer van parachutisten belast tegen algemene btw-tarief
Rechtbank ’s-Gravenhage, 5 augustus 2010, nr. AWB 10/34
Belanghebbende(stichtingX)exploiteerteenvliegtuigvoor
het parachutespringen. De parachutisten maken tegen
betaling gebruik van het vliegtuig in het kader van het
parachutespringen.Naeenbriefingdoordepilooteneen
instructeurwordenzevanafhetvliegveldnaardeplaats
vanafspringengevlogen.Belanghebbenderekentvervol-
gensafmetdesportverenigingwaarbijdeparachutisten
zijnaangesloten.Belanghebbendeisvanmeningdathet
verlaagdebtw-tariefvan6%vantoepassingisopdedoor
haarverleendedienst.
Rechtbank’s-Gravenhageoordeeltdatbelanghebbende
parachutistenvervoertnaardeplaatsvandeafsprong.
Aangezienbelanghebbendegeenaanvullendeofsamen-
hangendedienstenlevert,kandedoorbelanghebbende
verrichte prestatie volgens de Rechtbank niet worden
aangemerktals“hetrechtgebruiktemakenvaneensport-
accommodatie”of“hetgevenvangelegenheidtotsport-
beoefening”.HetverlaagdetariefisvolgensdeRechtbank
danooknietvantoepassing.
Bovenstaandekortsamenvattend,kunnenwijuitdejuris-
prudentieopmakendatrondomhetgevenvangelegenheid
tot sport en de sportaccommodaties het een en ander
doorpartijenopverschillendewijzegeïnterpreteerdkan
worden.Hetisdaaromrelevantdatdezakengoedworden
uitgezochtendedaarbijbehorenderegelsjuistworden
nageleefdomeventuelebelastingaanslagenvandeBe-
lastingdiensttevoorkomen.
Stand van zaken
AlsaanallevoorwaardenvanhetSportbesluitwordtvol-
daan,betekentditvoordebinnenaccommodatiesdatal
snelsprakekanzijnvanhetgevenvangelegenheidtot
sport.Hierbijdientuiteraardgoedgekekentewordennaar
decontractsvormentussendebetreffendepartijen,de
16
hoogtevandevergoedingen,hetdienstbetoon,defeitelijke
situatieopdesportaccommodatieetc.endevraagofbij
terbeschikkingstellenaaneen(openbare)schoolsprake
is van het geven van gelegenheid tot sportbeoefening.
Voor de toepassing van het Sportbesluit op de buiten-
sportaccommodatieligtdesituatieietsgecompliceerder.
Inderechtspraak(RechtbankBreda,16december2008,
nr.AWB08/2236)heeftderechterbepaalddatbijdebetref-
fende buitensportaccommodatie ook bij een minimale
dienstverleningdoordegemeente,sprakeisvanhetgeven
vangelegenheidtotsportbeoefening.OmdatdeBelasting-
diensttegendezeuitspraakgeenhogerberoepheeftaan-
getekend,staathetniethelemaalvastwanneerenaan
welkevoorwaardendienttewordenvoldaanomtekunnen
sprekenvanhetgevenvangelegenheidtotsportbijbuiten-
sportaccommodaties.
2.3. de inteGrAtieHeFFinG
Eenondernemerdievoordeomzetbelastingvrijgestelde
prestatiesverricht,kandeaanheminrekeninggebrachte
omzetbelasting in beginsel niet aftrekken. Vervaardigt
dezeondernemereennieuwgoed,bijvoorbeeldeennieuw
gebouwopeeneigengrond,danmaghijdebtwdiedruktop
debouwkostenwelinaftrekbrengen.Bijdeeersteingebruik-
nemingvanhetgebouwkrijgtdeondernemervervolgens
temakenmetdezogenaamdeintegratieheffing.Ditbe-
tekentdatereenbtw-heffingplaatsvindtoverdekostprijs
vanhetgerealiseerdegoed.
17
Voorbeeldcasus integratieheffing waarbij de ondernemer voor 100% vrijgestelde prestaties verricht.
Feiten:
Waardevandegrond 500.000 Overdrachtsbelasting* 30.000
Bouwkosten 5.000.000 Btw 1.050.000
Interneloonkosten 50.000
Situatie met de integratieheffing:
Waardegrond,incl.overdrachtsbelasting 530.000
Bouwkosten 5.000.000(btw1.050.000,rechtopaftrek)
Interneloonkosten 50.000+
Voortbrengingskosten 5.580.000
Integratieheffingvindtplaatsmet21%over5.580.000= 1.171.800+
Totalekostprijs: 6.751.800
Extralast:1.171.800
*Voorgemeentengeldteenvrijstellingvoordeoverdrachtsbelasting
Voorbeeldcasus integratieheffing waarbij de ondernemer voor 75% vrijgestelde en voor 25% belaste prestaties verricht.
Feiten:
Waardevandegrond 500.000 Overdrachtsbelasting* 30.000
Bouwkosten 5.000.000 Btw 1.050.000
Interneloonkosten 50.000
Situatie met de integratieheffing:
Waardegrond,incl.overdrachtsbelasting 530.000
Bouwkosten 5.000.000(btw1.050.000,rechtopaftrek)
Interneloonkosten 50.000+
Voortbrengingskosten 5.580.000
Integratieheffingvindtplaatsmet21%over5.580.000x75%= 878.850+
Totalekostprijs: 6.458.850
Extralast:878.850(immers,25%vandebtwistoerekenbaaraandebelasteprestaties)
*Voorgemeentengeldteenvrijstellingvoordeoverdrachtsbelasting
18
Zoals hiernaast aangegeven, vindt op het moment van
ingebruiknamevanhetgoedbijde(vrijgestelde)onder-
nemereeninterneleveringplaats,deintegratieheffing.
Dezeheffingleidttoteenfinancieelnadeel(extralast)bij
deondernemer.Inonsvoorbeeldmetdegemeentekande
integratieheffingvoorkomenworden,wanneerdegemeen-
tedesportaccommodatieniet(passief)verhuurtmaardeze
terbeschikkingsteltaanderdenwaarbijgelegenheidge-
gevenwordtvooractievesportbeoefeningvandemens
conformhetSportbesluit.Hierdoorisersprakevanhetver-
richtenvanbelasteprestatiesenblijftdeintegratieheffing
voordegemeenteachterwege.
Volledigheidshalvewillenwijmetbetrekkingtotdeinte-
gratieheffing opmerken dat naar aanleiding van een
procedurevanDeloitte,deHogeRaadhierovereenpre-
judiciëlevraagheeftgesteldaanhetHofvanJustitievan
deEuropeseUnie.Op8november2012heefthetHofvan
Justitie de vraag beantwoord en beslist dat de Neder-
landseintegratieheffingalszodanignietinstrijdismet
debtw-richtlijn.Ookwanneereenbelastingplichtigeeen
derdedeopdrachtverleenteengoedtevervaardigenon-
der terbeschikkingstelling van stoffen, zoals grond, is
volgenshetHofvanJustitiedeintegratieheffingvantoe-
passing. Daarbij kan een lidstaat de waarde van de
grondendekostenvanaanleg/bouwalsmaatstafvan
heffinghanteren,mitsgeenbtwwordtgehevenoverbe-
standdelendiealeerderaanbtw-heffingwarenonder-
worpen. De Nederlandse Hoge Raad moet nu in deze
zaaknagaanofdegemeentealeerderbtwheeftbetaald
overdewaardevandegrondwaaropdesportveldenzijn
aangelegd.HetHofvanJustitiemerktdaarnaastopdat
btw-heffingalleenmogelijkisindiendesportveldenkun-
nen worden aangemerkt als bebouwd terrein of bouw-
terreinvoordebtw.HetisnuaandeHogeRaadomover
dezezaakarresttewijzen.
3 Praktijkvoorbeeldenvoorgemeenten
Voorgemeentendiezichrichtenopsportendedaarbij
behorendesportaccommodaties,bestaanverschillende
mogelijkhedenomdezefiscaalgunstigterealiseren.Hierna
zullenwijeenaantalvandezevariantenbehandelen.
nieuwbouw sporthal:
Bouwkosten 10.000.000
Btw 2.100.000
Totalestichtingskosten 12.100.000
Desportaccommodatiewordtvoor25%gebruikttenbe-
hoevevanonderwijs.Degemeenteheeftgeenrechtop
aftrekvoorditdeel (vrijgesteldeprestaties)ofcompen-
satieuithetBTW-compensatiefonds(BCF).Rechtopeen
bijdrageuithetBCFontstaatwanneerdegemeenteals
overheidoptreedt,danwelalsniet-ondernemer.Mitsde
compensatienietuitgeslotenis.
VAriAnt 1
Degemeentegaatovertothetgevenvangelegenheidtot
sportbeoefening.
gemeente sportvereniging
19
hypotheek/lening
verkoop/verhuur
gebruiker
gebruiker
gebruiker
gemeentegebruikers-
stichting
Degemeentegaatovertothetgevenvangelegenheidtot
sportbeoefening en brengt aan de afnemers, de sport-
verenigingen,6%btwinrekeningoverdevergoeding.Stel,
de opbrengst is in een bepaald jaar 100.000, dan dient
6.000(6%)btwafgedragentewordenaandeBelasting-
dienst.Degemeenteheeftvoor75%rechtopaftrekover
destichtingskosten(vanwegeprestatiesookaanscholen),
1.425.000en75%rechtopaftrekoverdeexploitatiekosten
zoalsonderhoud,inrichtingetc.
VAriAnt 2
Optimalisatievanhetaftrekrechtvandegemeentenaar
100%kanaandehandvaneengebruikersstichting.
Degemeenteverstrekteenleningofhypotheekaande
gebruikersstichting.Vervolgensverkooptofverhuurt(optie
belasteverhuur)degemeentedesportaccommodatieaan
destichting.Destichtinggaathierzelfovertotdeexploitatie
conformhetSportbesluit.
VAriAnt 2
20
het geven van gelegenheid tot sportbeoefening
gebruikers-stichting
voetbalvereniging
Destichtingbrengtoverdegebruikersvergoedingenbtw
inrekeningenheeftrechtopaftrekvanvoorbelasting.
Deoptiebelasteverhuurismetnamegunstigindege-
vallenwaarindegemeentezelfdesportaccommodatie
realiseertofheeftgerealiseerd(vooronroerendezaken
geldt namelijk een herzieningstermijn van negen jaar)
endeexploitatiehiervanoverlaataandestichting.
VAriAnt 3
Hierbijisdeverenigingzelfdeeigenaarvandesportac-
commodatie.Deverenigingverhuurtofverkooptdevelden
aandesportstichting,diedezevervolgensterbeschikking
steltaandegebruikersconformhetSportbesluitenzorecht
heeftopaftrekvanvoorbelasting.Uithetmeestrecente
SportbesluitvandestaatssecretarisvanFinanciënvalt
optemakendatdeBelastingdienstvoortaankritischer
zal kijken naar dergelijke varianten en deze bestrijden
methetleerstuk‘misbruikvanrecht’.Toepassingvandeze
variantvereistderhalveeenzeerzorgvuldigeaanpaken
kanleidentotfiscaleprocedure.
4 Voorwaardenoptiebelasteverhuur
Bijdevariantwaarbijdegemeentenietzelfovergaattot
exploitatie(hetgevenvangelegenheidtotsport)vande
sportaccommodatieendezeoverlaataaneengebruikers-
stichting,kandegemeenteervoorkiezenomdesportac-
commodatiebtw-belastteverhuren.Hettariefoverdehuur-
vergoedingbijoptiebelasteverhuurbedraagt21%btw.
Voordeoptiebelasteverhuurdienendepartijenaande
volgendevoorwaardentevoldoen:
> Deverhuurderendehuurderdienenindeschriftelijke
huurovereenkomstoptenemendatzijopterenvoor
belaste verhuur. Een andere mogelijkheid is dat de
verhuurderenhuurdergezamenlijkeenoptieverzoek
indienenbijdeinspecteur.
> Dehuurderdientdeonroerendezaaktegebruikenvoor
doeleindenwaarvoorvolledigofnagenoegvolledig(90%
ofmeer)rechtopaftrekvanvoorbelastingbestaat.
> In de schriftelijke huurovereenkomst of het verzoek
dienttewordenvermeldeenomschrijvingvandeon-
roerendezaakmetplaatselijkeenkadastraleaandui-
dingalsmedededatumvanaanvangvanhetboekjaar
vandehuurder.
VAriAnt 3
21
> Deschriftelijkehuurovereenkomstofhetverzoekbevat
verder een ondertekende verklaring van de huurder
waaruit blijkt dat hij de onroerende zaak gebruikt
voordoeleindenwaarvooreenvolledigofnagenoeg
volledigrechtopaftrekvanvoorbelastingbestaat.
Deverhuurderdientallehiervoorvermeldebescheiden
optenemeninzijnadministratie.
Bijeengezamenlijkekeuzevoorbelasteverhuurzalde
gebruikersstichting van de gemeente over de huurter-
mijnen omzetbelasting in rekening gebracht krijgen en
degebruikersstichtingkandatbedrag(nagenoeg)volledig
weeralsvoorbelastinginaftrekbrengen.Hierdooronder-
vindtdegebruikersstichting(nagenoeg)geenbtw-nadeel.
Hetgrotevoordeelvoordegemeenteisdatzijdanalle
voorbelastingophetpand(bijv.opaanschaf,onderhoud
enverbetering)kanaftrekken.Bijvrijgesteldeverhuuris
datlaatstenietmogelijk.
5Dekantineregeling
Veelverenigingenenandereinstellingendiewerkzaam
zijn op het gebied van sport exploiteren als aanvulling
ophunprimaireactiviteiteneenkantine.Bepaaldeorga-
nisatiesdievoorhunprimaireactiviteitennietonderde
btw-heffingvallen,mogenopgrondvandekantinerege-
lingookvoorhunkantineactiviteitenbuitendeheffing
vanomzetbelastingblijven.
Voordetoepassingvandekantineregeling(besluitvan
20 december 2012, nr. BLKB 2012-1982M) voor sportver-
enigingengeldendevolgendevoorwaarden:
> Indekantinemogenuitsluitendactiviteitenplaatsvin-
den,diealsnormalenevenactiviteitenvandeorganisatie
zijnaantemerken(dusnietvoorfeestenvanderden).
> Dekantineontvangsten,metinbegripvandeontvang-
stendieverbandhoudenmetdesportieveactiviteitenvan
derden,mogenperjaarnietmeerbedragendan€68.067.
> Eventueleexploitatieoverschottenvandekantinemoe-
tenwordenaangewendvoordeprimaireactiviteiten
vandeorganisatie.
> Met betrekking tot de kernactiviteiten die op grond
vandekantineregelingbuitendeheffingvanomzet-
belastingblijven,kangeenaanspraakwordengemaakt
opaftrekvanvoorbelasting.
Hetbuitendeheffingvanomzetbelasting latenvande
kantineactiviteitenbrengtvooreensportvereniginghet
nadeelmetzichdatdanookgeenrechtbestaatopbtw-
aftrek. Met name bij grote investeringen (bijvoorbeeld
de bouw, aanschaf inventaris, inkoop, onderhoud e.d.)
die betrekking hebben op de kantine, is het voor een
sportvereniging aantrekkelijkom de exploitatie van de
kantineinbtw-belastesfeerteverrichten.Deinrekening
gebrachteomzetbelastingoverdeinvesteringenkanin
datgevalnamelijkwordenteruggevraagd.Totvoorkort
had de sportvereniging bij een minimale kantineont-
vangst van € 31.765 per jaar (en tot het bedrag van €
68.067)dekeuzeomteopterenvooreenbtw-belasteex-
ploitatie.Dezekeuzevoorbelasteexploitatiewasvoor
sportverenigingen vooral financieel aantrekkelijk van-
wege de btw-aftrek op de investeringen in de kantine.
Sinds1januari2013isdooreenbeleidswijzigingdemo-
gelijkheidvoordekeuzevooreenbtw-belasteexploita-
tie,bijeenkantineontvangsttussen€31.765en€68.067
22
perjaar,komentevervallen.Ditbetekentvoordepraktijk
dat veel sportverenigingen, met een kantineontvangst
vanminderdan€68.067perjaar,per1januari2013niet
meerindebtw-heffingvallen.Hierdoorhoevendesport-
verenigingengeenbtwmeeraftedragenoverdekanti-
neontvangstenmaarbestaaterookgeenrechtmeerop
btw-aftrekopdeinvesteringen.Omdatdezewijzigingvan
belaste exploitatie naar vrijgestelde exploitatie fiscaal
nadeligegevolgenheeftvoorbepaalde(onroerendgoed)
investeringen, waarop de gewone splitsing- en herzie-
ningsregelsvandeomzetbelastingvantoepassingzijn,
heeftdestaatssecretarisineenaanvullendbesluiteen
overgangsregeling hiervoor opgenomen. Ondernemers
diealsgevolgvanhetgeactualiseerdebesluitvan20de-
cember2012voordekantine-exploitatiezijnvrijgesteld
van btw kunnen, onder bepaalde voorwaarden, in de
btw-heffing blijven voor de exploitatie van de kantine.
Deze exploitanten mogen in dat geval het oude beleid
continuerenzolangdeherzieningstermijnloopt.
6Fondswervendeactiviteiten
Sponsoractiviteitenvaneensportverenigingzijninbeginsel
belastmetbtw,evenalsdedienstenzoalsdeexploitatie
vanreclamebordenendeverkoopvanartikelenvande
vereniging. Onder bepaalde voorwaarden vallen deze
inkomstenvaneensportverenigingbuitendebtw-heffing.
Dezefondswervingsvrijstellinggeldtwanneerdeinkomsten
uitdezeactiviteitennietmeerbedragendan€31.765voor
dienstenen€68.067perjaarvoorleveringen.Omdatover
deze vergoedingen geen btw verschuldigd is, heeft de
sportverenigingmetbetrekkingtotdezeactiviteitengeen
rechtopbtw-aftrek.
7Knelpuntenuitdepraktijk
BijdetoepassingvanhetSportbesluitkunnenzichver-
schillende knelpunten voordoen. Zo is, in geval aan de
voorwaarden van het Sportbesluit wordt voldaan, bij
binnensportaccommodatiessnellersprakevanhetgeven
vangelegenheidtotsportbeoefeningdanbijbuitensportac-
commodaties.Verderdientgoedgekekentewordennaar
de contracten tussen de partijen, de bedoelingen van
partijen en de feitelijke situatie. Het komt bijvoorbeeld
vaakvoordathetonderhoudaandesportaccommodatie
endebelijningvandesportveldenveelalgeheelofgedeel-
telijkwordenverrichtdooreensportvereniging.DeBelas-
tingdienststeltsomshardevoorwaardenmetbetrekking
tothetgevenvangelegenheidtotsportbeoefening,welke
tot conflicten kunnen leiden. Andere factoren die in de
praktijk vaak problemen opleveren, zijn de eigendoms-
verhoudingentussendeverschillendepartijenendege-
bruikers.Zokomthetregelmatigvoordatheteigendom
van de kleedkamers, tribunes, lichtinstallaties bij een
sportverenigingliggenendatzijnietbereidzijnomdeze
overtedragenaaneengebruikersstichting.Indergelijke
gevallen dient naar een oplossing te worden gezocht
waarinallepartijenzichkunnenvinden.
VerderdientopgrondvanhetmeestrecenteSportbesluit
rekeningtewordengehoudenmethetfeitdatdeBelasting-
dienststrengerzaltoezienopzogenaamdebtw-construc-
ties. Aan de hand van het leerstuk ‘misbruik van recht’
en/ofde‘symbolischevergoeding’wildeBelastingdienst
hetbtw-aftrekrechtbijterbeschikkingstellingvansport-
accommodatiesbestrijden.
23
Waarominhetvoorbeeldvandedoordestaatssecretaris
aangehaalde verhuurstructuren sprake isvanmisbruik
vanrecht,wordtdoordestaatssecretarisinhetSportbesluit
vrijbeperktonderbouwd.Evenminisaandehandvanhet
Sportbesluitduidelijkwanneernumogelijksprakeisvan
eensymbolischevergoeding.Devagebewoordingenover
eensymbolischevergoedingenvermoedensvanmisbruik
vanrecht,kunnenechtertoepassingvanhetgevenvan
gelegenheidtotsportbeoefeningzeercomplexmaken.
Eenanderbelangrijkgevalishoefiscaalomgegaandient
tewordenindegevallenwaarbijdesportaccommodatie
aanscholenterbeschikkingwordtgesteld.Gemeenten
kunnennamelijkdevoorbelastingmetbetrekkingtotdeze
vrijgesteldeprestatiesnietinaftrekbrengenofvergoed
krijgenuithetBCF.Ookhiervoorbestaandiversemogelijk-
hedenomvoordebtwtoteenzooptimaalmogelijkesituatie
tekomen.Kortom,inallesituatieszaldooreenbtw-des-
kundigenaareenpraktijktoegespitsteoplossinggezocht
moetenworden.
24
reedS beStAAnde SportAccoMModAtie
Voorreedsbestaandesportaccommodatieskunnenwij
inventariserenofalsnogoverkanwordengegaantothet
gevenvangelegenheidtotsportbeoefening.Zokunnen
debtw-kostendie-afhankelijkvandeherzieningstermijn
vandesportaccommodatie-drukkenopdeinvesteringen
wordenteruggevraagdvandeBelastingdienst.Mochtde
gemeentereedsinhetverledenconformhetSportbesluit
hebbengehandeld,danbestaattevensdemogelijkheid
omdebtw-kostendieopdebouw,verbouwing,inrichting,
inventaris,nutsvoorzieningenetc.drukkenalsnogterug
tevragenvandeBelastingdienst.
Volledigheidshalvewillenwijbenadrukkendattoepassing
vanhetSportbesluitbijnieuwbouwgeregelddienttezijn
voordatdesportaccommodatieingebruikwordtgenomen.
8Conclusie
Met betrekking tothet faciliterenvan sportactiviteiten
vallenbijgemeenten(enandereinstellingen)fiscalevoor-
delentebehalen.Omditfinancieelvoordeelterealiseren,
bestaanverschillendevarianten,afhankelijkvandesituatie
endewensenvandebetrokkenpartijen.Verderblijktuit
dejurisprudentie(enuitonzepraktijkervaring)datmet
betrekkingtothetSportbesluit,desportaccommodaties
enhetgevenvangelegenheidtotactievesportbeoefening
zorgvuldigtewerkdienttewordengegaan.
Zodientnietalleenrekeningtewordengehoudenmetde
juiste ‘terbeschikkingstellings’-contracten, bepalingen, de
hoogtevandevergoedingen,defeitelijkeinvullingdoorde
partijenetc.,maarookmetdeverschillendeinterpretaties
vandebetreffenderegelingendietotconflictenkunnen
leidenmetdeBelastingdienst.Zobestaatstriktgenomen
bij het geven van gelegenheid tot sportbeoefening een
onderscheidtussenbinnensportaccommodatiesenbuiten-
sportaccommodaties.Hetgevenvangelegenheidtotsport-
beoefeningbijbuitensportaccommodatieskan(sneller)
leiden tot een conflict met de Belastingdienst, over de
vraagaanwelkevoorwaardenvoldaanmoetwordenwil
ersprakezijnvanhetgevenvangelegenheidtotsportbe-
oefening.InhetnieuweSportbesluitheeftdestaatssecre-
tarisgetrachtomdepraktijkduidelijkheidtegevenover
deinvullingvan“hetgevenvangelegenheidtotsportbe-
oefening”.Echteromdatdestaatssecretarishierinnage-
laten heeft een duidelijke invulling te geven over de
situatieswaarbijmisbruikvanrechten/ofvaneensym-
bolischevergoedingaanwezigwordtgeacht,zalditmet
betrekkingtothetgevenvangelegenheidtotsportbeoe-
feningongetwijfeldnogleidentotallerleidiscussies.
Veelgemeentenzijnbezigmethetfaciliterenvansport-
accommodatiesenhetdaarbijbehorendeSportbesluit.
Dit traject blijkt op voorhand niet eenvoudig te zijn en
hetiszaakomhierinzorgvuldigtewerktegaan.Omals
gemeente-zooptimaalmogelijk-eenbtw-voordeelopte
doenentegelijkertijdonnodigfiscaalrisicotevermijden,
radenwijgemeentenaanomtijdigeenbtw-adviseurin
teschakelenenzichtelatenbegeleidenbijditproces.
25
bbcF
WetophetBTW-compensatiefonds.UithetBTW-compen-
satiefondskrijgengemeenten,provinciesenkaderwetge-
biedeneenbelangrijkdeelvandedoorhenbetaaldebtw
(waarvoorgeenrechtopaftrekbestaat)gecompenseerd.
belaste verhuur
Eendienst(verhuur)waarbijoverdehuurvergoedingbtw
inrekeningwordtgebracht.
iintegratieheffing
Heffingoverzelfvervaardigdegoederen,alsergeenaftrek
ofgeenvolledigeaftrekvanvoorbelastingmagplaats-
vinden,omdatdiegoederenverderinhetbedrijfvoor(ten
dele)vrijgesteldeprestatieswordengebruikt.Integratie-
heffingvindtookplaatsalsdegoederendooranderenzijn
vervaardigdonderterbeschikkingstellingvanstoffen.
J Jurisprudentie
Derechtsopvattingvanderechtelijkemacht,zoalsdieblijkt
uitdegenomenbeslissingen.
GGebruikersstichting
Een(sport)stichtingdieeenaccommodatieexploiteertten
behoevevandiversegebruikers(sportverenigingen).
HHerziening
Bijleveringofgemengdgebruikvannieuweonroerende
zaakwordtbinnendeherzieningstermijnenteruggekomen
opdeafgetrokkenvoorbelasting.
oomzetbelasting
Officiëlenaamvandebtw.
onbelaste prestaties
EenprestatieisnietbelastinNederland,alseenlevering
of een dienst niet wordt geleverd/verleend in het kader
vandeonderneming.
onbelaste verhuur
Eendienst(verhuur)waarbijoverdehuurvergoedinggeen
btwinrekeningwordtgebracht.
onroerende zaken (goederen)
Zoweldegoederen,dievolgenshetNieuwBurgerlijkWet-
boekonroerendzijnnaarhunaard,alsdegoederendiedat
zijndoorbestemming.Onroerendnaaraardisgronden
alleswatdaarmeedirectofindirect,natuurlijkofkunst-
matigisverenigdendaarmeeééngeheelvormt.Onroerend
doorbestemmingisalleswatvolgensalgemeneopvatting
onderdeeluitmaaktvaneenonroerendezaak.
begrippenlijst
26
coLoFon
Omdefiscalerisico’senvoordelenbijhetaanleggen
enexploiterenvansportaccommodatiesvastte
stellen,adviserenwijgemeentenomcontactopte
nemenmetDeloitteBelastingadviseurs.
contactgegevens:
DeloitteBelastingadviseursB.V.
mr.drs.R.Brouwer
Tel.088-2880248
Handreikingbtwensportiseenuitgave
vanVerenigingSportenGemeentenen
DeloitteBelastingadviseursB.V.
tekst:
mr.C.Aydin,
mr.drs.R.Brouwer,
DeloitteBelastingadviseursB.V.
Fotografie:
EvertJanLuchies–NationaleBeeldbank(pag.20-21)
AnitaRiemersma(pag.24)
AstridSchreuder–NationaleBeeldbank(cover)
eindredactie:
K.Potman,
VerenigingSportenGemeenten
Februari2013
www.sportengemeenten.nl
tter beschikking stellen
Onafhankelijkvandehoedanigheidvandeafnemereen
onroerendgoedterbeschikkingstellen,waarbijhetaan-
vullend dienstbetoon van de dienstverrichter de fiscale
kwalificatie‘verhuur’ontneemt.
VVergoeding
Hettotalebedragdatvooreenleveringofeendienstin
rekeningwordtgebracht,exclusiefbtw.
Voorbelasting
Btwdieeenondernemerheeftbetaaldaanzijnleverancier
ofdiehijzelfverschuldigdiswegensinvoer,verleggingof
integratieheffingendiehijinbeginselopdeaangiftekan
aftrekkenvandebtwdiehijinrekeningheeftgebracht
bijafnemers.
Vrijgestelde prestaties
Ineenaantalgevallenishetleverenvangoederenofhet
verlenenvandienstenbijdewetvrijgesteldvanbtw.Over
dezeprestatieswordtgeenbtwinrekeninggebrachtaan
deafnemer.
27
Nassaulaan 12
2514 JS Den Haag
Postbus 16268
2500 BG Den Haag
Telefoon: 070 373 80 55
www.sportengemeenten.nl