Vito Dulcamare
IL REGIME FISCALE DELLE COOPERATIVEDELLE COOPERATIVE
23 settembre 20161
INDICE• AGEVOLAZIONI ALLE COOPERATIVE: PRINCIPI E NORME
GENERALI- LE AGEVOLAZIONI FISCALI:
- I RISTORNI: TRATTAMENTO CIVILISTICO, CONTABILE E FISCALE
- FINANZIAMENTO DEI SOCI - ESENZIONE PER GLI UTILI ACCANTONATI :- ESENZIONE PER GLI UTILI ACCANTONATI :
- VERSAMENTO A FONDI MUTUALISTICI- ACCANTONAMENTI A RISERVE INDIVIDIBILI
- AGEVOLAZIONI COOP. AGRICOLE E PICCOLA PESCA- AGEVOLAZIONI COOP. PRODUZIONE E LAVORO
%
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INDICE
- QUADRI RIEPILOGATIVI E ESEMPLIFICAZIONI
- ALTRI ASPETTI:- COOPERATIVE E STUDI DI SETTORE - COOPERATIVE E SOCIETA’ DI COMODO - SCOMPUTO DELLE PERDITE PREGRESSE- SCOMPUTO DELLE PERDITE PREGRESSE- RILEVANZA TOTALE/PARZIALE DELLE PERDITE
PREGRESSE- OPZIONE PER TRASPARENZA FISCALE - OPZIONE PER REDDITO AGRARIO CATASTALE
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AGEVOLAZIONI FISCALI ALLE COOPERATIVE
PRINCIPI E NORME GENERALI
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ORIGINE DELLE AGEVOLAZIONI LE COOPERATIVE E LORO CONSORZI
SONO SOGGETTI PASSIVI IRES
MA OLTRE CHE APPLICARE IL TUIR APPLICANO ALTRE DIVERSE NORME DI FAVORE
INTRODOTTE PER LE PECULIARITA’ DELLA LORO GESTIONE
CARATTERIZZATA DAL FINE MUTUALISTICO
RICONOSCIUTO ANCHE DA ART. 45 COSTITUZIONE La Repubblica riconosce la funzione sociale della cooperazione a
carattere di mutualità e senza fini di speculazione privata. La legge ne promuove e favorisce l'incremento con i mezzi più idonei e ne assicura,
con gli opportuni controlli, il carattere e le finalità.5
DIFFERENZE TRA COOPERATIVE
SCOPO MUTUALISTICO
APPARTIENE A TUTTE LE COOPERATIVE
MUTUALITA’ PREVALENTE
APPARTIENE ALLE SOLE COOPERATIVE IN
POSSESSO DIPOSSESSO DIPARTICOLARI REQUISITI
NON HANNO DIRITTO ALLE AGEVOLAZIONI FISCALI PREVISTE DA
LEGGI SPECIALI (IN REALTA’ NE HANNO
DIRITTO IN MISURA RIDOTTISSIMA)
HANNO DIRITTO A TUTTE LE AGEVOLAZIONI
FISCALI(ART. 223 DUODECIES)
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PRESUPPOSTO PER AGEVOLAZIONI disp.att.c.c. art. 223-duodecies
• Le disposizioni fiscali di carattere agevolativo previstedalle leggi speciali si applicano soltanto alle cooperative amutualità prevalente.
• Conservano le agevolazioni fiscali le società cooperative e iloro consorzi che, con le modalità e le maggioranzepreviste per le deliberazioni assembleari dall'articolo 2538del codice,adeguano i propri statuti alle disposizioni chedisciplinano le società cooperative a mutualità prevalenteentro il 31 marzo 2005.
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INDIVIDUAZIONE AGEVOLAZIONI FISCALI
QUALI SONO LE AGEVOLAZIONI FISCALI
PREVISTE DA LEGGI SPECIALI?
MANCA AL RIGUARDO LA BENCHE’ MINIMA PRECISAZIONE
UNICO INTERVENTONOTARIATO STUDIO 71/2004/T NOTARIATO STUDIO 71/2004/T
LE AGEVOLAZIONI FISCALI PREVISTE DA LEGGI SPECIALI SONO LE AGEVOLAZIONI DI NATURA SOGGETTIVA
QUELLE PER LE QUALI LE LEGGI SPECIALI PREVEDONOCOME PRESUPPOSTO SOGGETTIVO
LA QUALIFICA DI COOPERATIVA DEL SOGGETTO PASSIVO D’ IMPOSTAE CHE SIANO QUINDI DETTATE A FINI DI PROMOZIONE DEL LA
COOPERAZIONE CON CARATTERE DI MUTUALITA’
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AGEVOLAZIONI FISCALI DI NATURA SOGGETTIVA
• ESENZIONE DA IMPOSTA DI BOLLO• ESENZIONE DA IMPOSTE DI BOLLO PER COOPERATIVE EDILI ZIE • DEDUZIONI IRAP PER COOPERATIVE EDILIZIE • INTASSABILITA’ DEI CONTRIBUTI E FINANZIAMENTI EROGA TI DA
ENTI PUBBLICI A COOP. EDILIZIE A PROPRIETA’ INDIVIS A• DEDUCIBILITA’ ACCANTONAMENTO 3%
AGEVOLAZIONI FISCALI IRES/IRAP NEL DPR 601/1973• COOPERATIVE AGRICOLE E DELLA PICCOLA PESCA (ART. 10)• COOPERATIVE DI PRODUZIONE E LAVORO (ART. 11)• RISTORNI (ART. 12)• FINANZIAMENTI DEI SOCI (ART. 13)
ALTRE AGEVOLAZIONI• ACCANTONAMENTO A RISERVE INDIVISIBILI• DETERMINAZIONE IMPONIBILE IRPEG
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CONDIZIONI APPLICABILITA’ AGEVOLAZIONI 601/73ART. 14 DPR 601/1973
• [1] Le agevolazioni previste in questo titolo si applicano alle societàcooperative, e loro consorzi, che siano disciplinate dai principi dellamutualità previsti dalle leggi dello Stato e siano iscritti nei registriprefettizi o nello schedario generale della cooperazione .
• [2] I requisiti della mutualità si ritengono sussistentiquando negli• [2] I requisiti della mutualità si ritengono sussistentiquando neglistatuti sono espressamente e inderogabilmente previste lecondizioniindicate nell'art. 26 del decreto legislativo 14 dicembre 1947, n. 1577 esuccessive modificazioni, e tali condizioni sono state in fatto osservatenel periodo di imposta e nei cinque precedenti, ovvero nel minorperiodo di tempo trascorso dall'approvazione degli statuti stessi .
• [3] I presupposti di applicabilità delle agevolazioni sonoaccertatidall'Amministrazione finanziaria sentiti il Ministero de l lavoro e glialtri organi di vigilanza.
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CONDIZIONI APPLICABILITA’
CLAUSOLE BASEVIART. 14 DPR 601/73
LE AGEVOLAZIONI DI CUI AGLI ARTT. 10/13 SPETTANOSE LO STATUTO TIENE CONTO
• DIVIETO DI DISTRIBUZIONE DIVIDENDI IN MISURA SUPERIORE ALL’INTERESSE LEGALE (ORA INTERESSE SUPERIORE ALL’INTERESSE LEGALE (ORA INTERESSE MASSIMO BENI FRUTTIFERI POSTALI + 2,5%)
• DIVIETO DI DISTRIBUZIONE DI RISERVE FRA I SOCI• DEVOLUZIONE – IN CASO DI SCIOGLIMENTO –
DELL’INTERO PATRIMONIO SALVO• CAPITALE SOCIALE• DIVIDENDI NON DISTRIBUITI
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ATTENZIONE ART. 14 DPR 601/73
IMPONE L’OSSERVANZA DELLE CLAUSOLE BASEVI
• NEL PERIODO D’IMPOSTA
• E NEI CINQUE PRECEDENTI
• OVVERO NEL MINOR PERIODO DI TEMPO TRASCORSO DALL’APPROVAZIONE DEGLI STATUTI
ART. 11 CO 10 LEGGE 59/1992
DECADENZA DAI BENEFICI FISCALI
PER MANCATO VERSAMENTO AI FONDI MUTUALISTI
SECONDO CASS.13280/2005-19544/2006/2849/2012
L’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA PUO’ NON
CONSENTIRE L’APPLICAZIONE DELLE AGEVOLAZIONI
(ANCHE PER UN SINGOLO PERIODO D’IMPOSTA)
OGNI VOLTA CHE RIESCE A DIMOSTRARE LA FORMALITA’ DE LLE
VESTE MUTUALISTICA CHE FUNGE DA
COPERTURA A UNA NORMALE ATTIVITA’ IMPRENDITORIALE
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INOLTRE
CASS. ORD. N. 3525 DEL 26/1-17/2/2006
VIENE CHIESTO ALLA COMMISSIONE DELL’UNIONE EUROPEA:• SE LE AGEVOLAZIONI FISCALI A FAVORE DELLE COOPERATI VE
RAPPRESENTANO AIUTI DI STATO• QUALI SONO GLI ORIENTAMENTI DELLA COMMISSIONE IN
MERITO ALLE AGEVOLAZIONI A FAVORE DELLE COOPERATIVE DI TUTTI I SETTORI
• SE LE AGEVOLAZIONI ALLE COOPERATIVE SONO COMPATIBIL I • SE LE AGEVOLAZIONI ALLE COOPERATIVE SONO COMPATIBIL I CON LE NORME COMUNITARIE
• IN BASE A QUALI ELEMENTI VALUTARE LA COMPATIBILITA’
CORTE U.E. 08/09/2011 N. C-78/08, C-79-08, C-80/08NON SONO AUTOMATICAMENTE AIUTI DI STATO
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AGEVOLAZIONI COOPERATIVE E LORO CONSORZI
GENERALI
ART. 12 L. 904/1977 ESENZIONE UTILI A RISERVA INDIVI SIBILE
ART. 21 CO 10 L. 449/1997 ESENZIONE PER VARIAZIONI FISCALI TUIR
ART. 7 CO 3 L. 59/1992 ESENZIONE UTILI DESTINATI A A UMENTO C.S.
ART. 11 CO 9 L. 59/1992 ESENZIONE ACCANTONAMENTO 3% FONDI MUTUALISTICI
ART. 12 DPR 601/1973 DEDUCIBILITA’ RISTORNI
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ART. 12 DPR 601/1973 DEDUCIBILITA’ RISTORNI
ART. 13 DPR 601/1973ART. 6 CO 2 DL 63/2002ART. 1 CO 465 L. 311/2004
FINANZIAMENTO DEI SOCI
SETTORIALI
ART. 10 DPR 601/1973ART. 1 CO 461 L. 311/2004
COOP. AGRICOLE E PICCOLA PESCA
ART. 11 DPR 601/1973ART. 1 CO 462 L. 311/2004
COOP. PRODUZIONE E LAVORO
I RISTORNI:TRATTAMENTO
CIVILISTICO, CONTABILE E FISCALE
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CHE COSA E’ IL RISTORNO?ART. 12 DPR 601/1973
le somme ripartite tra i soci sotto forma di restituzione di una parte del prezzo dei beni e servizi acquistati o di
maggiore compenso per i conferimenti effettuati
COSTITUISCE UNA TECNICA PER RIPARTIRE TRA I SOCIIL VANTAGGIO MUTUALISTICO CONSISTENTE IN
• RISPARMIO DI SPESA• MAGGIORE REMUNERAZIONE
DERIVANTE DAI RAPPORTI DI SCAMBIO INTRATTENUTI CON LA COOPERATIVA
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DIFFERENZA CON UTILE
UTILE
Remunerazione del capitale e perciò sono distribuiti in
proporzione al capitale conferito
RISTORNI
Strumenti tecnici per attribuire ai soci il
vantaggio mutualistico capitale conferito
(CASS. 9513/1999) (CASS. 9513/1999
ESISTONO LIMITI MASSIMI DI
DISTRIBUZIONE
A CONDIZIONE CHESUSSISTA UN
AVANZO MUTUALISTICO
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RIFERIMENTI CIVILISTICI ART.2521 C.C.• L’ATTO COSTITUTIVO DELLA COOPERATIVA
DEVE CONTENERE LE REGOLE PER LARIPARTIZIONE DEGLI UTILI E I CRITERI PER LARIPARTIZIONE DEI RISTORNI
ART. 2545 C.C.ART. 2545 C.C.• RELAZIONE ANNUALE (AMM ./SINDACI) SUL
CARATTERE MUTUALISTICO DELLACOOPERATIVA
ART. 2545 SEXIES C.C.• DISCIPLINA DEI RISTORNI
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RISTORNI ART. 2545-SEXIES C.C.
• L'atto costitutivo determina i criteri di ripartizione deiristorni ai soci proporzionalmente alla quantità e qualitàdegli scambi mutualistici.
• Le cooperative devono riportare separatamente nelbilancio i dati relativi all'attività svolta con i soci,bilancio i dati relativi all'attività svolta con i soci,distinguendo eventualmente le diverse gestionimutualistiche.
• L'assemblea può deliberare la ripartizione dei ristorni aciascun socio anche mediante aumento proporzionaledelle rispettive quote o con l'emissione di nuove azioni, inderoga a quanto previsto dall'articolo 2525, ovveromediante l'emissione di strumenti finanziari .
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DISCIPLINA DEI RISTORNI ART. 2545-SEXIES C.C.
• L’ATTO COSTITUTIVO DETERMINA I CRITERI DIRIPARTIZIONE DEI RISTORNI AI SOCI IN PROPORZIONE A
• QUALITA’• QUANTITA’
• DEGLI SCAMBI MUTUALISTICI(DI SOLITO SI RIMANDA AL REGOLAMENTO APPROVATO (DI SOLITO SI RIMANDA AL REGOLAMENTO APPROVATO DALL’ASSEMBLEA)
• L’ATTIVITA’ SVOLTA TRA COOPERATIVA E SOCI DEVESEPARATAMENTE RISULTARE NEL BILANCIO
• L’ASSEMBLEA PUO’ DELIBERARE L’ATTRIBUZIONE DEI RISTORNI ANCHE MEDIANTE
• AUMENTO QUOTE DI PARTECIPAZIONE• EMISSIONE DI STRUMENTI FINANZIARI
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OSSERVAZIONI GENERALE SUI RISTORNI
• LA DISCIPLINA CIVILISTICA DEI RISTORNI SI APPLICA ATUTTE LE TIPOLOGIE DI COOPERATIVE
• INDIPENDENTEMENTE DALLA QUALIFICA DI MUTUALITA’PREVALENTE
• IL RISTORNO E’ POSSIBILE SOLO SE RISULTA POSITIVA• IL RISTORNO E’ POSSIBILE SOLO SE RISULTA POSITIVAL’ATTIVITA’ CHE LA COOPERATIVA HA SVOLTO CON I SOCI
IN PRATICA• SI PUO’ RESTITUIRE AI SOCI SOLO L’AVANZO (SE ESISTE)
DERIVANTE DAGLI SCAMBI MUTUALISTICI
• PER EVITARE MANOVRE VIETATE CIRCA LADISTRIBUZIONE DI UTILI E RISERVE
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AVANZO.1
COME SI DETERMINA ?• OVE MANCHI UNA CONTABILITA’ SEZIONALE
PUO’ VALERE UN CRITERIO DI RIPARTIZIONEPERCENTUALE TRA
• ATTIVITA’ CON I SOCI• ATTIVITA’ CON TERZI• ATTIVITA’ CON TERZI
• IL CRITERIO PROPORZIONALE E’ STATOCONFERMATO ANCHE DALL’AGENZIA ENTRATECON• RIS. 05/06/2002 N. 172/E• CIRC. 09/07/2003 N. 37/E
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ESEMPIO
•RISULTATO D’ESERCIZIO 1.000•COSTI PER SERVIZI DA SOCI 12.000•COSTI PER SERVIZI DA TERZI 3.000
•RISTORNI = 1.999 X 12.000 : 15.000 = 800
SOCI SERVIZI PRESTATI
RISTORNO
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PRESTATI
SOCIO A 6.000 400
SOCIO B 4.200 280
…… … ,,,,
12.000 800
AVANZO.2
COME SI DETERMINA ?
SECONDO ISTRUZIONI SUI CONTROLLI
SOMMA ALGEBRICA DI+ UTILE NETTO CONTO ECONOMICO+ UTILE NETTO CONTO ECONOMICO+ RISTORNI SE IMPUTATI A CONTO ECONOMICO- VOCE D CONTO ECONOMICO (SOLO SE POSITIVO)- VOCE E CONTO ECONOMICO (SOLO SE POSITIVO= TOTALE (AVANZO)
X PERCENTUALE PREVALENZA= RISTORNI
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ATTENZIONE
COOPERATIVE AGRICOLE DI TRASFORMAZIONECIRC 37/E/2003 -CIRC 35/E/2008
SE CONTABILIZZANO I CONFERIMENTI A CONSUNTIVO
(AI FINI IVA D.M. 15/11/1975: PREZZO DA DETERMINARE)IL CONGUAGLIO NON E’ RISTORNO
MA COSTODA IMPUTARE SECONDO COMPETENZA
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ESERCIZIO DI COMPETENZA RISTORNI QUALE E’ L’ESERCIZIO DI COMPETENZA DEL RISTORNO?
LO STESSO IN CUI E’ AVVENUTA L’ATTIVITA’ DI SCAMBIO MUTUALISTICO TRA SOCIETA’ E SOCIO
(CRITERIO DELLA COMPETENZA TEMPORALE)
(TALUNI AUTORI PROPENDONO PER L’ANNO IN CUI L’ASSE MBLEA (TALUNI AUTORI PROPENDONO PER L’ANNO IN CUI L’ASSE MBLEA DELIBERA SUI RISTORNI RELATIVI ALL’ESERCIZIO, IN QU ANTO
SOLO IN TALE ANNO SI REALIZZA LA CERTEZZA) SECONDO CIRC MAP 13/01/2006 N. 000648
I RISTORNI DEVONO ESSERE RILEVATI NEL BILANCIO CUI SI RIFERISCONO
I RISTORNI POSSONO ESSERE APPROVATI • CON UNA SPECIFICA ASSEMBLEA• NELLA STESSA ASSEMBLEA CHE APPROVA IL BILANCIO A
CONDIZIONE CHE LA LORO APPROVAZIONE AVVENGA PRIMADELL’APPROVAZIONE DEL BILANCIO
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CONTABILIZZAZIONE RISTORNI
COME DEVONO ESSERE CONTABILIZZATI I RISTORNI?
IN ALTRI TERMINIIL RISTORNO E’
•UN COSTO DELLA COOPERATIVA ?•UNA QUOTA DI UTILE DA DISTRIBUIRE ?
1° INTERPRETAZIONE 2° INTERPRETAZIONE
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COSTO DELLA COOPERATIVA
DOTTRINA PREVALENTECIRC. MIN. LAV. 22/07/98 N. 96
QUOTA DI UTILE DEL SOCIO DOTTRINA MINORITARIA
CIRCOLARE ENTRATE 18/06/2002 N. 53/EAMMETTE ENTRAMBE LE POSSIBILITA’
(ATTENZIONE ALLA OGGETTIVA DETERMINABILITA’)
ATTENZIONE
AI FINI DELLA SCELTA TRA
• L’IMPUTAZIONE A CONTO ECONOMICO
• L’ATTRIBUZIONE DI UTILE AL SOCIO
TENERE PRESENTE CHE GLI EFFETTI DELLA TENERE PRESENTE CHE GLI EFFETTI DELLA SCELTA SONO
• +/- IDENTICI PER LA SOCIETA’
• DIFFERENZIATI PER I SOCI
LA SCELTA PUO’ VARIARE DI ANNO IN ANNO (MOTIVAZIONE IN NOTA INTEGRATIVA)
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ESEMPIO
RISULTATO ECONOMICO 100(DI CUI 60 PER ATTIVITA’ MUTUALISTICA)
1° METODOCOSTO
2° METODOUTILE
UTILE NETTORISERVA OBBLIGATORIA 30%FONDO MUTUALISTICO 3%
40121,2
100303
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RISTORNO 60% DEL RESIDUO * ----- 46,2IMPONIBILE 27,2 30,8
RISTORNO A FAVORE SOCI 60 46,2
* CFR. CIRC. 83/93 MIN. LAVORO
SCELTA ATTRIBUZIONE RISTORNI
COSTO UTILECOOPERATIVA
DIMINUISCE ROLINDIFFERENTE PER IRES
INDIFFERENTE IRAP
COOPERATIVAAUMENTA ROL
INDIFFERENTE IRES INDIFFERENTE IRAP
SOCILA QUOTA DI RISTORNO E’
SUPERIORE
SOCILA QUOTA DI RISTORNO
ATTRIBUIBILE AI SOCI E’ INFERIORE SUPERIORE ATTRIBUIBILE AI SOCI E’ INFERIORE IN QUANTO LE QUOTE ACCANTONATE RISULTANO PRELEVATE SUL TOTALE
DELL’UTILECHE TIENE CONTO ANCHE DELL’APPORTO DEI SOCI
(IN PRATICA SI ACCANTONA ANCHE UNA QUOTA DEI RISTORNI
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CONTABILIZZAZIONE RISTORNO COME COSTO
ESEMPIO.1 SE RELATIVO A COSTI
DARE AVERE
CONTI IMPORTO CONTI IMPORTO
ACQUISTI DA SOCI 100 DEBITI V/SOCI 100
1° METODO
ACQUISTI DA SOCI ristorno
15 DEBITI V/SOCI 15
2° METODO
COSTO RISTORNO 15 DEBITI V/SOCI 15
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CONTABILIZZAZIONE RISTORNO COME COSTO
ESEMPIO.2 SE RELATIVO A RICAVI
DARE AVERE
CONTI IMPORTO CONTI IMPORTO
CREDITI V/SOCI 100 RICAVI DA SOCI 100
1° METODO
RICAVI DA SOCI ristorno
15 CREDITI V/SOCI 15
2° METODO
COSTO RISTORNO 15 CREDITI V/SOCI 15
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ATTENZIONE
LA CONTABILIZZAZIONE DEL RISTORNO
• A DIRETTA RIDUZIONE
• A DIRETTO AUMENTO
DELLA VOCE CUI SI RIFERISCE
(1° METODO)(1° METODO)
PUO’ VARIARE IL RAPPORTO
DEGLI SCAMBI MUTUALISTICI
CON L’EFFETTO DI COMPLICARE IL RAGGIUNGIMENTO DELLA MUTUALITA’ PREVALENTE
33
ESEMPIO
VENDITE A SOCI 100VENDITE A TERZI 90
190•RISULTA IL REQUISITO DI MUTUALITA’ PREVALENTE•VIENE RICONOSCIUTO AI SOCI UN RISTORNO DI 15
1° METODO (RIDUZIONE)
VENDITE A SOCI 85
2° METODO (COSTO AUTONOMO)
VENDITE AI SOCI 100VENDITE A SOCI 85VENDITE A TERZI 90
175
NON RISULTA PIU’ IL REQUISITO DELLA PREVALENZA
VENDITE AI SOCI 100VENDITE A TERZI 90
190
RISULTA IL REQUISITO DELLA PREVALENZA
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QUESTIONE
QUALE E’ IL METODO CIVILISTICAMENTE CORRETTO?
MANCANO NORME
(SALVO ART. 2425 BIS IN DUBBIO SE (SALVO ART. 2425 BIS IN DUBBIO SE APPLICABILE AL CASO IN QUESTIONE)
MANCANO PRINCIPI CONTABILI
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1° DOCUMENTO UFFICIALE
RACCOMANDAZIONE IN TEMA DI RISTORNI PER LE SOCIETA’ COOPERATIVE – GIUGNO 2003
(A CURA CONSIGLIO NAZ. DOTTORI COMMERCIALISTI)
LA CONTABILIZZAZIONE COME COSTO PRESENTA IL PREGIO DI EVIDENZIARE L’ATTUAZIONE
DELLO SCOPO MUTUALISTICO NEL CONTO ECONOMICO
L’ALTRA SOLUZIONE COMPORTEREBBE L’INDICAZIONE DEL RISTORNO NELLA NOTA INTEGRATIVA
E LA RICOSTRUZIONE DELL’AMMONTARE DEI RICAVI O DEI COSTI DI RIFERIMENTO
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2° DOCUMENTO UFFICIALE CIRC. MAP 13/01/2006 N. 0000648
I RISTORNI – DETERMINATI DAL CONSIGLIO DI
AMMINISTRAZIONE ED APPROVATI DALL’ASSEMBLEA –CONCORRONO AD INCREMENTARE IL VALORE DEL
RAPPORTO MUTUALISTICO CON I SOCI AI FINI DELLA DETERMINAZIONE DELLA MUTUALITA’ PREVALENTE DETERMINAZIONE DELLA MUTUALITA’ PREVALENTE
LA LORO APPROVAZIONE POTRA’ AVVENIRE• SIA IN UN’ASSEMBLEA CONVOCATA AD HOC• SIA NELLA STESSA ASSEMBLEA DI BILANCIO
SUBITO PRIMA DELLA APPROVAZIONE DEL DOCUMENTO NEL SUO COMPLESSO
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DECISIONE DEI SOCI
L’ASSEMBLEA PUO’ DELIBERARE DI • NON CORRISPONDERE I RISTORNI• CORRISPONDERE I RISTORNI
IN TAL CASO MEDIANTE• CORRESPONSIONE DI DENARO• AUMENTO CAPITALE SOCIALE DEL SINGOLO SOCIO
(ATTENZIONE NELLE SPA: AZIONI VALORE UNITARIO 25 €)• EMISSIONE STRUMENTI FINANZIARI
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DECISIONE DEI SOCI
CORRESPONSIONE IN DENARO
DEBITI V/SOCI BANCA
AUMENTO CAPITALE SOCIALE
DEBITI V/SOCI CAPITALE DEBITI V/SOCI CAPITALE SOCIALE
EMISSIONE STRUMENTI FINANZIARI
DEBITI V/SOCI DEBITI PER… ..
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DEDUCIBILITA’ RISTORNI • ART. 12 DPR 601/73 COME MODIFICATO DA• ART. 6 LEGGE 388/2000• ART. 1 CO 460 LEGGE 311/2004 (CONFERMA)
LE SOMME RIPARTITE TRA I SOCI SOTTO FORMA DI • RESTITUZIONE DI PARTE PREZZO PAGATO• MAGGIOR COMPENSO PER CONFERIMENTI O PRESTAZIONI
EFFETTUATE
SONO DEDUCIBILI DAL REDDITO DELLA COOPERATIVA (ANCHE SE NON IMPUTATE A CONTO ECONOMICO)
NON SONO POSTE CONDIZIONIPERTANTO L’AGEVOLAZIONE SPETTA A
TUTTE LE COOPERATIVE 40
IN DICHIARAZIONE DEI REDDITI
VARIAZIONE IN DIMINUZIONE
NELL’ESEMPIO NUMERICO PRECEDENTENELL’ESEMPIO NUMERICO PRECEDENTE
41
IN DICHIARAZIONE IRAP
CIRC. 54/E/2002
(PREVEDENDO I DUE METODI)
HA CHIARITO CHE SONO DEDUCIBILI
NON RISULTANO CHIARIMENTI DOPO LE NON RISULTANO CHIARIMENTI DOPO LE
MODIFICHE ALLA DETERMINAZIONE IRAP
SU BASE DEL BILANCIO
PERTANTOALTRE VARIAZIONI IN MININUZIONE
42
TRATTAMENTO PER I SOCIART. 6 CO 2 LEGGE 112/2002
I RISTORNI NON CONCORRONO A FORMARE
• REDDITO IMPONIBILE DEI SOCI • VALORE PRODUZIONE NETTA DEI SOCI AI FINI
IRAPSE DESTINATI AD AUMENTO DEL C. SOCIALE SE DESTINATI AD AUMENTO DEL C. SOCIALE
N.B.IN TUTTI GLI ALTRI CASI I RISTORNI SONO
TASSATI SECONDO LA NATURA• DEI SOCI• DEI RISTORNI
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REGOLA GENERALE TIPOLOGIA RISTORNO TASSABILITA’
RISTORNI NON DESTINATI ADAUMENTO DEL CAPITALE SOCIALE(VED. SCHEDE SEGUENTI)
TASSATI IN RELAZIONE ALLA NATURADEL REDDITO E DEI SOCI
RISTORNI DESTINATI AD AUMENTO DEL CAPITALE SOCIALE
NON CONCORRONO A FORMARE ILREDDITO IMPONIBILE II.DD. E IRAP
SUCCESSIVO REALIZZO DEI RISTORNIORIGINARIAMENTE DESTINATI ACAPITALE SOCIALE
SOGGETTI A IMPOSTA SOSTITUTIVA SEIMPONIBILI IN RELAZIONE ALLANATURA DEL REDDITO E DEI SOCICAPITALE SOCIALE NATURA DEL REDDITO E DEI SOCI
ATTENZIONEIN TUTTI I CASI IN CUI IL RISTORNO E’ ATTRIBUITO ME DIANTE
AUMENTO DELLA PARTECIPAZIONE SOCIALE
LA SUCCESSIVA ALIENAZIONE/RIMBORSO DI TALE PARTECIPA ZIONE COMPORTA L’ACCERTAMENTO
DELL’EVENTUALE IMPONIBILITA’DELL’EVENTUALE TASSAZIONE
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COOPERATIVE DI PRODUZIONE E LAVOROCOOPERATIVE DI SERVIZI/COOPERATIVE DELLA PESCACOOPERATIVE AGRICOLE DI PRIMA TRASFORMAZIONE
NATURA RISTORNO NATURA SOCIO TASSABILITA’
AUMENTO COMPENSOSPETTANTE AL SOCIO
PERSONA FISICATASSABILE COMEREDDITO DI LAVORODIPENDENTE SE ILCOMPENSO E’ INFERIOREAL LIMITE DEL SALARIOCORRENTE AUMENTATOCORRENTE AUMENTATODEL 20%(ART. 50 LETT. A) TUIR)
TASSABILE COME UTILEPER IL 20%
− IMPRENDITORI− LAVORATORI
AUTONOMI
TASSABILE INRELAZIONE ALLAPROPRIA TIPOLOGIA DIREDDITO
45
COOPERATIVA PRODUZIONE E LAVORO(TRA SOCI LAVORATORI)LEGGE 03/04/2001 N. 142
NATURA RISTORNO NATURA SOCIO TASSABILITA’
AUMENTO RETRIBUZIONE
LAVORATORE DIPENDENTE
TASSABILE COMEREDDITO DI LAVORO NELLIMITE DEL 30% DELLERETRIBUZIONIRETRIBUZIONI
NON E’ CONSIDERATARETRIBUZIONE AI FINIPREVIDENZIALI(ATTENZIONE: SE C’E’REGOLAMENTOAPPROVATO)
AUMENTO COMPENSO LAVORATORE AUTONOMO
TASSABILE COMEREDDITO DI LAVOROAUTONOMO
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ESEMPIO
CASO 1 CASO 2
RISULTATO ECONOMICOAVANZO MUTUALISTICORETRIBUZIONI
10.0003.0005.000
1.000300
5.000LIMITE 30% 1.500 1.500
RISTORNO EFFETTIVO 1.500 300(1)
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(1)
(1) SI PUO’ ATTRIBUIRE SOLO L’AVANZO DERIVANTE DALL’ATTIVITA’ MUTUALISTICA
COOPERATIVE DI CONSUMO/GRUPPI DI ACQUISTO
NATURA RISTORNO NATURA SOCIO TASSABILITA’
RIMBORSO CORRISPETTIVI PER ACQUISTI DIBENI O SERVIZI
PERSONE FISICHENON IMPRESE OLAVORATORIAUTONOMI
NON TASSABILE
− IMPRENDITORI TASSABILE IN− IMPRENDITORI− LAVORATORI
AUTONOMI
TASSABILE INRELAZIONE ALLAPROPRIATIPOLOGIA DIREDDITO
48
COOPERATIVE DI CREDITO
NATURA RISTORNO NATURA SOCIO TASSABILITA’
RESTITUZIONE DIONERI FINANZIARI
PERSONE FISICHENON IMPRESE OLAVORATORIAUTONOMI
NON TASSABILE
− IMPRENDITORI− LAVORATORI
AUTONOMI
TASSABILE INRELAZIONE ALLAPROPRIA TIPOLOGIAAUTONOMI PROPRIA TIPOLOGIADI REDDITO
AUMENTO DI PROVENTI
FINANZIARI
PERSONE FISICHENON IMPRENDITORI OLAVORATORIAUTONOMI
TASSABILE COMEREDDITO DI CAPITALE
− IMPRENDITORI− LAVORATORI
AUTONOMI
TASSABILE INRELAZIONE ALLAPROPRIA TIPOLOGIADI REDDITO
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COOPERATIVE AGRICOLE
NATURA RISTORNO NATURA SOCIO TASSABILITA’AUMENTOCORRISPETTIVOBENI CONFERITI
IMPRENDITORI AGRICOLI
SECONDO REGOLEGENERALI− REDDITO
AGRARIO− REDDITO
IMPRESAIMPRESARESTITUZIONEPREZZO BENIVENDUTI
IMPRENDITORIAGRICOLI
SECONDO REGOLEGENERALI− REDDITO
AGRARIO− REDDITO
IMPRESA
50
ATTENZIONE
CIRC. 09/07/2003 N. 37/E PAR. 2.3
IN TALUNE COOPERATIVE AGRICOLE E’ DIFFUSO IL PROCEDIMENTO DI
VALORIZZARE I PRODOTTI CONFERITI A CONSUNTIVO
IN TALE SITUAZIONELA VALORIZZAZIONE AVVENUTA FINE ESERCIZIO
NON COSTITUISCE MAGGIOR COMPENSO PER I CONFERIMENTI EFFETTUATI (RISTORNO)
MA INTEGRAZIONE DEL PREZZO PROVVISORIAMENTE FATTURATO AI SENSI DEL DM 15/11/75
51
DISCIPLINA IVA RISTORNI
LIMITATAMENTE AI SOGGETTI IVA
SECONDO DOTTRINANON SOGGETTI A IVA
AI SENSI DELL’ART. 2 CO 3 LETT. A)TRATTANDOSI DI CESSIONE DI DENARO
O DI CREDITO DI DENARO
SECONDO AGENZIA ENTRATEDEVONO SEGUIRE IL REGIME DI IMPONIBILITA’ IVA
DELLA PRESTAZIONE NEL SUO COMPLESSO
52
IMPONIBILITA’ IVA RISTORNI CIRCOLARE 09/07/2003 N. 37/E
APPLICABILE ALLE COOPERATIVE DI PRODUZIONE E LAVORO
E’ ESTENSIBILE A TUTTE LE COOPERATIVE? SI
PRINCIPII RISTORNI SEGUONO IL REGIME D’IMPONIBILITA’ IVA I RISTORNI SEGUONO IL REGIME D’IMPONIBILITA’ IVA
DELLA PRESTAZIONE NEL SUO COMPLESSO
SONO IMPONIBILI SE LA PRESTAZIONE PRINCIPALE E’ IMPONIBILE IN CAPO AL SOGGETTO CHE LA EFFETTUA
IL TRATTAMENTO IVA NON CAMBIA SE IL RISTORNO E’ EROGATO MEDIANTE AUMENTO DEL CAPITALE SOCIALE
(TRATTASI DI DIVERSA MODALITA’ DI EROGAZIONE DI UNO STESSO RISTORNO
53
MOMENTO IMPOSITIVO IVA RISTORNI
SI APPLICA ART. 6 DPR 633/72
PERO’ NEL CASO DI AUMENTO DEL CAPITALE SOCIALE LA CIRCOLARE 09/07/2003 N. 37/E
PREVEDE CHE IL MOMENTO IMPOSITIVO COINCIDE CON LA DELIBERA ASSEMBLEARE CHE APPROVA ILCON LA DELIBERA ASSEMBLEARE CHE APPROVA IL
BILANCIO INCISO DAI RISTORNI, VALE A DIRE NEL MOMENTO IN CUI IL SOCIO
PERDE IL DIRITTO AL CREDITO ED ACQUISTA IL DIRITTO A RICEVERE QUOTE DI CAPITALE
54
FINANZIAMENTO DEI SOCI
55
NORMATIVA APPLICABILE A TUTTE LE COOPERATIVE
IN CAPO ALLA SOCIETA’ =
DEDUCIBILITA’
IN CAPO AI SOCI =
IMPONIBILITA’
ART. 13 DPR 601/73 ART. 6 CO 3 LEGGE 112/2002
56
DEDUCIBILITA’ INTERESSI PASSIVI
ART. 13 DPR 601/73LETT. A)
CONDIZIONI: • DESTINAZIONE ESCLUSIVA AL CONSEGUIMENTO
DELL’OGGETTO SOCIALE• RISPETTO DI LIMITE MASSIMO PER SOCIO • RISPETTO MISURA MASSIMA INTERESSI DEI BUONI • RISPETTO MISURA MASSIMA INTERESSI DEI BUONI
POSTALI FRUTTIFERI
LETT. B)INDEDUCIBILI PER LA PARTE CHE SUPERA L’AMMONTARE
CALCOLATO CON RIFERIMENTO ALLA MISURA MINIMA DEGLI INTERESSI SPETTANTI AI DETENTORI DEI BUONI
POSTALI FRUTTIFERI, AUMENTATA DELLO 0,90 %
57
IMPONIBILITA’ IN CAPO AI SOCI E RITENUTA SU INTERESSI
ART. 6 CO 3 LEGGE 112/2002LA RITENUTA SUGLI INTERESSI CORRISPOSTI SU
PRESTITI DEI SOCI EROGATI ALLE CONDIZIONI ART. 12/601ART. 12/601
LIMITAZIONE IMPORTILIMITAZIONE TASSO INTERESSE
E’ DOVUTA A TITOLO D’IMPOSTA (12,50%)
RITENUTA DEL 20% SE COOPERATIVE NON PMI
58
ESENZIONEPER GLI
UTILI ACCANTONATI
59
VERSAMENTO E ACCANTONAMENTO
VERSAMENTO 3%A FONDI MUTUALISTICI
ACCANTONAMENTI A RISERVE INDIVISIBILI
ART. 11 LEGGE 59/1992
FACOLTATIVIFACOLTATIVIOBBLIGATORIO
PER TUTTE COOPERATIVE
60
DESTINAZIONE UTILI NELLE COOPERATIVE
RISERVA LEGALE ART. 2545- QUATER CO 1
RISERVE VOLONTARIEART. 2545 -QUATER CO 3
RISERVE INDIVISIBILIART. 2545-TER
INDIPENDENTEMENTE DALL’AMMONTARE DELLA RISERVA
DEVE ESSERE ACCANTONATO ALMENO IL 30% DEGLI UTILI NETTI
ANNUALI
L’ASSEMBLEA DETERMINA LA DESTINAZIONE DEGLI UTILI NON
ASSEGNATI A•RISERVA LEGALE•FONDI MUTUALISTICI(OBBLIGATORIO)FERMO RESTANDO VINCOLI DI LEGGE
SONO TALI QUELLE CHE- PER LEGGE O PER STATUTO –
NON POSSONO ESSERE RIPARTITE FRA I SOCI
NEPPURE IN CASO DI SCIOGLIMENTO
ART. 223 QUINQUIESDECIES DISP. ART. 2545 QUINQUIES CO. 2 POSSONO ESSERE UTILIZZATE PER ART. 223 QUINQUIESDECIES DISP. TRANS. C.C.
CONSENTE ALLE COOPERATIVESENZA CLAUSOLE BASEVI – SE NONACCEDONO AI BENEFICI FISCALI – DIACCANTONARE IL 20% DEGLI UTILINETTI ANNUALI
ART. 2545 QUINQUIES CO. 2DISTRIBUZIONE AI SOCI
DI DIVIDENDIRISERVE DIVISIBILI
ACQUISTO AZIONI PROPRIEE’ POSSIBILE SE IL RAPPORTOPATRIMONIO NETTO / DEBITI
E’ SUPERIORE A 1/4
POSSONO ESSERE UTILIZZATE PER COPERTURA DI PERDITE
MA SOLO DOPO AVER UTILIZZATOLE RISERVE DISTRIBUIBILI
EDEVONO ESSERE RICOSTITUITE
(ART. 3 LEGGE 28/1999)
ART. 37 D.LGS 385/1993PER LE BANCHE DI CREDITOCOOPERATIVO SUSSISTE L’OBBLIGODI ACCANTONARE ALMENO IL 70%ALLA RISERVA LEGALE
N.B.LA RISERVA LEGALE
SI CONSIDERA RISERVA INDIVISIBILE
IDENTICO TRATTAMENTOPER ACCANTONAMENTO
AUMENTO CAPITALE SOCIALE
61
VERSAMENTO AI FONDI MUTUALISTICI
62
OBBLIGO VERSAMENTO FONDI MUTUALISTICI
ART. 2545- QUATER CO 2Una quota degli utili netti annuali deve essere corrisposto ai fondi mutualistici per la promozione e lo sviluppo della cooperazione,
nella misura e con le modalità previste dalla legge.nella misura e con le modalità previste dalla legge.
ART. 11 LEGGE 31/01/1992 N. 59
D.M. 23/07/2014 (MODALITA’ E TERMINI)
63
ACCANTONAMENTO FONDI MUTUALISTIC IART. 11 LEGGE 59/1992
COOPERATIVE ADERENTIAD ASSOCIAZIONI
COOPERATIVE NON ADERENTI
AD ASSOCIAZIONI3% 3%
DM 23/07/2014
DIRETTAMENTE ALL’ASSOCIAZIONE
MODELLO F 24CODICE TRIBUTO 3012ENTRO 300 GIORNI DALLACHIUSURA DELL’ESERCIZIO
IL VERSAMENTO E’ ESENTE E DEDUCIBILE
IL MANCATO VERSAMENTO COMPORTA DECADENZADAI BENEFICI FISCALI
64
VERSAMENTO 3% FONDI MUTUALISTICI
ESEMPIO: UTILE NETTO D’ESERCIZIO 1.000
ALL’ATTO DELLA DELIBERA
UTILE DIESERCIZIO
30 DEBITI V/FONDI MUTUALISTICI
30
ALL’ATTO DEL VERSAMENTO
DEBITI V/FONDI MUTUALISTICI
30 CASSA 30
65
ACCANTONAMENTO ARISERVE INDIVISIBILI
66
NORMATIVA ORIGINARIA
ART. 12 LEGGE 16/12/72 N. 904 (ORIGINARIO)
NON CONCORRONO A FORMARE IL REDDITO IMPONIBILE DELLE
SOCIETA’ COOPERATIVE E DEI LORO CONSORZI LE SOMME DESTINATE ALLE RISERVE INDIVISIBILI
N.B.NECESSITA’ DI APPOSITA VARIAZIONE - IN UNICO
67
ESEMPIO
• UTILE BILANCIO 1.000
VARIAZIONI DIMINUZIONE
• RISERVA 30% 300• RISERVA 30% 300• FONDI MUTUALISTICI 3% 30• RISERVE INDIVISIBILI 670• REDDITO IMPONIBILE 0
68
ATTENZIONE
POICHE’ GLI ACCANTONAMENTISI EFFETTUANO SULL’UTILE CIVILISTICO
LA LORO ESENZIONERENDEVA TASSABILI
LE EVENTUALI VARIAZIONI IN AUMENTO(MEGLIO: LA SOMMA ALGEBRICA
FRA LE VARIAZIONIDI SOLITO SONO > QUELLE IN AUMENTO)
69
ESEMPIO EFFETTI VARIAZIONI
• UTILE BILANCIO 1.000• VARIAZIONI IN AUMENTO 200• REDDITO D’IMPRESA 1.200
• VARIAZIONI DIMINUZIONE
• RISERVA 30% 300• FONDI MUTUALISTICI 3% 30• RISERVE INDIVISIBILI 670• REDDITO IMPONIBILE 200• IRES 27,5% 55
L’UTILE NETTO SI RIDUCE E SI RIDUCONO GLI ACCANTONAMENTI
70
DETERMINAZIONE IMPONIBILE IRES
PER RAFFORZARE IL SISTEMA PATRIMONIALE DELLE COOPERATIVE
VENNE INTRODOTTOART. 21 CO 10 LEGGE 27/12/97 N. 449 (ORIGINARIO)
NON CONCORRONO A FORMARE IL REDDITO IMPONIBILELE IMPOSTE SUI REDDITI RIFERIBILI ALLE LE IMPOSTE SUI REDDITI RIFERIBILI ALLE
VARIAZIONI FISCALI DIVERSE DA QUELLE RICONOSCIUTE DALLE LEGGI SPECIALI PER LA COOPERAZIONE
N.B.NECESSITA’ DI APPOSITA VARIAZIONE IN DIMINUZIONE PA RI
ALLA PRESUNTA VARIAZIONE IN AUMENTO PER L’IRES CALCOLATA SULLE VARIAZIONI FISCALI DIVERSE DAGLI ACCANTONAMENTI
71
ATTENZIONE
QUANDO SI PARLA DI VARIAZIONI DIVERSE DA QUELLE RICONOSCIUTE
DALLE LEGGI SPECIALI PER LA COOPERAZIONE
SI INTENDE IL SALDO NEGATIVASI INTENDE IL SALDO NEGATIVAFRA VARIAZIONI + E VARIAZIONI –
PERTANTOOVE LE VARIAZIONI – SIANO SUPERIORI
NON SPETTERA’ TALE ULTERIORE AGEVOLAZIONE
72
ESEMPI
IPOTIZZANDO VARIAZIONI IN AUMENTO PER 200 E IRES PER 55
SENZA AGEVOLAZIONE CON AGEVOLAZIONE UTILE BILANCIO 945+ COSTI NON DED. 200+IRES 55-ACCANTONAMENTI ESENTI 945
UTILE BILANCIO 945+ COSTI NON DED. 200+IRES 55-ACCANTONAMENTI ESENTI 945REDDITO ESENTE PER VAR. 55
IMPONIBILE IRES 255IRES 70,12E NON 55
-REDDITO ESENTE PER VAR. 55IMPONIBILE IRES 200IRES 55
AMENTA LA TASSAZIONEDIMINUISCE L’UTILE DI BILANCIO
SI RIDUCONO GLI ACCANTONAMENTI
73
SITUAZIONE ATTUALE
NEL TEMPO
LE ESENZIONI PER LE COOPERATIVE
SONO STATE VIA VIA RIDOTTE
CON LO SCOPO DI CON LO SCOPO DI
PERVENIRE AD UN
PROGRESSIVO ADEGUAMENTO
DELLA TASSAZIONE
AI PRINCIPI COMUNITARI
74
EVOLUZIONE NORMATIVA
LEGGE 3/10/2001 N. 366 (RIFORMA DELLE SOCIETA’)D.LGS 17/1/2003 N. 6 (IN VIGORE DA 01/01/2004)
NEL TEMPO DL 63/2002- L. 311/2004 -DL 138/2011-DL 91/2014
INTENDONO ATTIVARE UN PROGRESSIVO ADEGUAMENTO DEL REGIME TRIBUTARIO DELLE SOCIETA’ COOPERATIVEREGIME TRIBUTARIO DELLE SOCIETA’ COOPERATIVE
AI PRINCIPI COMUNITARI
EFFETTIIN PRATICA, RISPETTO ALLA DISCIPLINA ORIGINARIA
L’ATTUALE SISTEMA COMPORTA INASPRIMENTO TASSAZIONE PER
• ELIMINAZIONE ESENZIONE TOTALE IRPEG• RIDUZIONE ESENZIONE PER ACCANTONAMENTI
75
EVOLUZIONE
ACCANTONAMENTO IRES SU VARIAZIONI
ART. 12 LEGGE 904/1977PREVEDEVA L’ESENZIONE TOTALE
PER GLI ACCANTONAMENTI
A RISERVE INDIVISIBILI
SUCCESSIVAMENTE
NON CONCORRE ALLA FORMAZIONE DEL REDDITO
L’IRES DOVUTA SULLE VARIAZIONI
LA NORMA SI APPLICA SE SUCCESSIVAMENTEVARIE DISPOSIZIONI HANNO LIMITATO E DIVERSIFICATO
TALE ESENZIONE
LA NORMA SI APPLICA SE DETERMINA UN AUMENTO DELL’UTILE DI BILANCIODA DESTINARE A RISERVA
INDIVISIBILE
CIRC. 53/E/2002IN MODO PROPORZIONALE
ALLA QUOTA DIUTILE NETTO IMPONIBILE
76
SITUAZIONE ACCANTONAMENTI
ART. 12LEGGE 904/1977
ART. 6 CO 1DL 63/2002
ART. 1 CO 460LEGGE 311/2004
RENDE INTASSABILI GLI ACCANTONAMENTI
A RISERVE INDIVISIBILI
L’art. 12 non si applica alla quota del 10% degli utili
netti annuali destinati alla riserva minima obbligatoria
Fermo restando art. 6 co 1 D.L. 63/2002,
l’art. 12 non si applica limitatamente ad alcune
percentuali previste per ogni percentuali previste per ogni tipologia di cooperative
SI RIFERISCE A TUTTE LE COOPERATIVEQUINDI ANCHE A
QUELLE AGRICOLEPROD. E LAVORO
SOCIALI
PRATICAMENTE LA SOMMA DELLE DUE
77
ATTENZIONE
CIRC. 15/07/2005 N. 34/ECOMMENTANDO LE NOVITA’ DELLA LEGGE 311/2004
DA UNA PARTECONFERMA ART. 6 CO 1 DL 63/2002
(QUINDI ANCHE LA TASSAZIONE DEL 10% SUL 30%)(QUINDI ANCHE LA TASSAZIONE DEL 10% SUL 30%)DALL’ALTRA
FA RIFERIMENTO ALLE SOLE NUOVE PERCENTUALI
SENZA CONSIDERARE IL 3%- 10% DELL’UTILE A RISERVA LEGALE-
78
INOLTRE
CONSULENZA GIURIDICA 954 -20/2013 DEL 18/12/2013
RISPONDENDO AD UN QUESITO RELATIVO ALLE COOPERATIVE
EX ART. 10 DPR 601/1973
L’AGENZIA FA RIFERIMENTO SOLO AL 20% (PREVISTO DALLA LEGGE 311/2004)
E NON ANCHE AL 3% ( 10% DELLA RISERVA 30% )PREVISTO DAL DECRETO LEGGE 63/2002
79
CONCLUSIONE
LA DOTTRINA E’ DUBBIA AL RIGUARDO
INTERPRETAZIONE PRO CONTRIBUENTE SI CONSIDERA TASSABILE
SOLO LA QUOTA PREVISTA DALLA LEGGE 311/2014
INTERPRETAZIONE PRUDENZIALESI CONSIDERA COME TASSABILE ANCHE IL 3%
-CIOE’ IL 10% DEL 30% DELLA RISERVA LEGALE-
(INTERPRETAZIONE UTILIZZATA IN SEGUITONELLE TAVOLE E NEGLI ESEMPI)
80
IN OGNI CASO
CIRC. 15/07/2005 N. 34/E
Dopo aver assicurato a tassazione
la predetta quota minima di utile, la predetta quota minima di utile,
le cooperative interessate – per le restanti quote –possono beneficiare delle disposizioni fiscali
che prevedono esclusioni o deducibilità
dal reddito imponibile
(ESEMPIO: RISTORNI)81
SITUAZIONE ESENZIONI ACCANTONAMENTI
TIPO QUOTA UTILE RECUPERO VARIAZIONE IN AUMENTO
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
A MUTUALITA’ PREVALENTE
SOCIALE 3% 97% 97% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002
AGRICOLA PICCOLA PESCA
23% 77% 77%ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
82
PESCA
CONSORZI AGRARIL. 99/2009
53% 47% 47% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
CONSUMO 68% 32% 32% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
ALTRE 43% 57% 57% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
* SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% DE L 30%
SITUAZIONE ESENZIONI
TIPO QUOTA UTILE RECUPERO VARIAZIONE IN AUMENTO
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
NON A MUTUALITA’ PREVALENTE
CONSUMO 26% 74% 0 ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
83
ART. 1 CO 460 L. 311/2004
ALTRE 33% 57% 0 ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
* SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% DE L 30%
COOPERATIVE AGRICOLE
EDELLA PICCOLA PESCA
84
ART. 10 DPR 601/1973: ESENZIONE
ORIGINARIO SITUAZIONE ATTUALE
ESENZIONE 100% DALL’IRPEG/ILOR
ART. 6 CO 4 LETT. C) L.112/2002ART. 1 CO 460 LEGGE 311/2004
L’ESENZIONEDEVE COMUNQUE GARANTIRE
L’ASSOGGETTAMENTOA TASSAZIONE DEL 23% A TASSAZIONE DEL 23%
(O 20%)DELL’UTILE DESTINATO A RISERVE INDIVISIBILI
RIS. 130/E/2005 – RIS. 80/E/2009L’ESENZIONE ILOR
NON SI ESTENDE ALL’IRAP
85
AMBITO DI APPLICAZIONE ART. 10 DPR 601/1973
• COOPERATIVE AGRICOLE• REDDITI CONSEGUITI MEDIANTE
-ALLEVAMENTO ANIMALI CON MANGINI AUTOPRODOTTI-MANIPOLAZIONE/CONSERVAZIONE/TRASFORMAZIONE/ -MANIPOLAZIONE/CONSERVAZIONE/TRASFORMAZIONE/ ECC. DI PRODOTTI CONFERITI PREVALENTEMENTE DAI SOCI
• COOPERATIVE PICCOLA PESCA• PESCA MARITTIMA CON NAVI DI CATEGORIA 3/4• PESCA IN ACQUE INTERNE
86
IRRILEVANZA DELLE VARIAZIONI ART. 10 CO 1 DPR 601/1973
PREVEDEVA ESENZIONE DA IRPEG (E ILOR)
SUCCESSIVAMENTE E’ STATA INTRODOTTA LA TASSAZIONE DEL 23% (O 20%) DEGLI UTILI ACCANTONATI
ART. 21 CO 10 LEGGE 449/1997ART. 21 CO 10 LEGGE 449/1997DICHIARAVA INTASSABILI LE VARIAZIONI
DIVERSE DA QUELLE DELLA COOPERAZIONE
CONSULENZA GIURIDICA 954-20/2013 DEL 18/12/2013PER LE COOPERATIVE DELL’ART. 10
SONO DEL TUTTO IRRILEVANTI LE VARIAZIONI FISCALI (SIA TUIR CHE ALTRE)
NON DOVENDO NULLA LA COOPERATIVA SU TALI VARIAZIONI
87
ESENZIONE ILOR/IRAP ART. 10 CO 1 DPR 601/1973
PREVEDEVA ESENZIONE DA IRPEG E ILOR
SUCCESSIVAMENTE ILORE’ STATA SOSTITUITA DA IRAP
RIS. 130/E/2005 – RIS. 80/E/2009RIS. 130/E/2005 – RIS. 80/E/2009L’ESENZIONE ILOR
NON SI ESTENDE ALL’IRAP
PERTANTOFINO AL 2015
LE COOPERATIVE AGRICOLE SONO SOGGETTE ALL’IRAP
DAL 2016 CFR. LEGGE STABILITA’ 2016
88
MODIFICHE TASSAZIONE SETTORE AGRICOLTURA ART. 1 CO 70/72 LEGGE 208/2015
PER I PERIODI DI IMPOSTASUCCESSIVI A QUELLO IN CORSO AL 31/12/2015
MODIFICHE AL D.LGS. 446/1997
ART. 3
I PRODUTTORI AGRICOLI (NON ESONERATI)
ART. 3
NON SONO SOGGETTI PASSIVI D’IMPOSTA
(PAGAVANO 1,9%)SONO ESCLUSI DAI SOGGETTI PASSIVI
IRAP
(PAGAVANO 1,9%)
Soggetti che esercitano una attività agricola ai sensi dell'articolo 32 TUIR
Soggetti di cui all'articolo 8 del decreto legislativo 18 maggio 2001, n. 227,
(SELVICOLTURA E SISTEMAZIONE IDRAULICO-FORESTALI)
nonché le cooperative e loro consorzi art. 10
AGRITURISMOATTIVITA’ CONNESSE
RESTANO SOGGETTE IRAP ORDINARIA
89
COOPERATIVE DI
PRODUZIONE E LAVORO
90
ART. 11 DPR 601/1973: ESENZIONE
ORIGINARIO SITUAZIONE ATTUALEESENZIONE 100% DALL’IRPEG/ILOR
SERETRIBUZIONI > 50% ALTRI COSTI
(MENO ACQUISTI)
ESENZIONE 50% DALL’IRPEG/ILOR
ART. 6 CO 4 LETT. C) LEGGE 112/2002
L’ESENZIONE 100% O 50%PREVISTA DALL’ART. 11 DPR 601/73
PER COOPERATIVEDI PRODUZIONE E LAVORO
SI APPLICA SOLO PER LA QUOTA DIESENZIONE 50% DALL’IRPEG/ILORSE
RETRIBUZIONI > 25% ALTRI COSTI (MENO ACQUISTI)
SI APPLICA SOLO PER LA QUOTA DIREDDITO IMPONIBILE
CORRISPONDENTEALL’IRAP INDEDUCIBILE
ART. 1 CO 460 LEGGE 311/2004NON SI APPLICA ALLE
COOP SOCIALI(CHE-QUINDI-CONTINUANO AD
APPLICARE L’ESENZIONE SE RIENTRANO NELL’ART. 11)
91
ATTENZIONE RIS. 26/09/2005 N. 130/E
L’ART. 11 SI APPLICA SOLO AI FINI IRES E NON ANCHE AI FINI IRAP
L’ESENZIONE SI APPLICA IN PRATICA OPERANDO UNA VARIAZIONE IN DIMINUZIONE
(A SECONDA DEI CASI)• PARI AL 100% DELL’IRAP ISCRITTA A CONTO
ECONOMICO• PARI AL 50% DELL’IRAP ISCRITTA A CONT O
ECONOMICO92
RETRIBUZIONI CORRISPOSTE
ART. 6 TER LEGGE 22/12/80 N. 891
PER RETRIBUZIONE SI DEVONO INTENDERE TUTTI I COSTI DIRETTI E INDIRETTI INERENTI AL
RAPPORTO DI LAVORO DEI SOCI COMPRESI I CONTRIBUTICONTRIBUTI
RIS. 12/06/2001 N. 90/EPER RETRIBUZIONE EFFETTIVA SI CONSIDERA
TUTTO CIO’ CHE VIENE CORRISPOSTO AL SOCIOLAVORATORE IN DENARO/NATURA IN DIPENDENZA DEL LAVORO PRESTATO
COMPRESO I RISTORNI
•93
PARAMETRI DI RIFERIMENTO
RETRIBUZIONI ALTRI COSTI
− SALARI E STIPENDI− ASSEGNI/GRATIFICHE− STRAORDINARI/PREMI/INTEGRAZ.− DOPPIE MENSILITA’− PROVVIGIONI− COINTERESSENZE− COMPENSI IN NATURA(VITTO/ALLOGGIO E SIMILI)
TUTTI ALTRI COSTI DI ESERCIZIOMENO−MATERIE PRIME−MATERIE SUSSISDIARIE−ONERI ACCESSORI A QUESTE
ATTENZIONECOSTITUISCONO MATERIE PRIME E(VITTO/ALLOGGIO E SIMILI)
− RIMBORSI SPESE− INDENNITA’ CHILOMETRICHE− INDENNITA’ TRASFERTA− ALTRE SPESE(INDUMENTI/VISITE/ECC.)− TFR− CONTRIBUTI PREVID./ASSIST.
COSTITUISCONO MATERIE PRIME ESUSSIDIARIE SOLO QUELLEDESTINATE AD ESSERE INCORPORATENEL PRODOTTO O NEL SERVIZIO,PERTANTO SOLO QUELLE SOGGETTE ALAVORAZIONI E TRASFORMAZIONI
A BPERTANTO
AGEVOLAZIONE 100% SE A > AL 50% DI B AGEVOLAZIONE 50% SE A > AL 25% DI B
94
ATTENZIONE
RIS. 28/10/2011 N. 104/E
I COSTI RELATIVI ALLE PRESTAZIONI ESEGUITE DA DIPENDENTI O COLLABORATORI
DELL’IMPRESA APPALTATRICEVANNO COMPUTATI SOLTANTO AI FINI DEL
RAPPORTO EX ART. 11 DPR 601/1973E NON ANCHE
AI FINI DELLLA MUTUALITA’ PREVALENTE
TRATTANDOSI DI COSTI PER SERVIZIE NON DI COSTI DEL PERSONALE
95
ART. 11 DPR 601/1973: RISTORNI
A FINI FISCALI A FINI PREVIDENZIALI
[3] Nella determinazione del redditodelle società cooperative di produzionee lavoro e loro consorzi sono ammessein deduzione le somme erogate ai socilavoratori a titolo di integrazione delleretribuzioni fino al limite dei salari
ART. 3 LEGGE 142/2001
TASSABILE COME REDDITO DILAVORO NEL LIMITE DEL 30%DELLE RETRIBUZIONI
NON E’ CONSIDERATAretribuzioni fino al limite dei salaricorrenti aumentati delventi per cento.
NON E’ CONSIDERATARETRIBUZIONE AI FINIPREVIDENZIALI(ATTENZIONE: SE C’E’REGOLAMENTO APPROVATO)
96
QUADRI RIEPILOGATIVI E
ESEMPLIFICAZIONI
97
SITUAZIONE COOP. MUTUALITA’ PREVALENTE
TIPO QUOTA UTILE RECUPERO VARIAZIONE IN AUMENTO
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
SOCIALE 3% 97% 97% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002
AGRICOLA 23% 77% 77%
ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
AGRICOLA PIC. PESCA VED. OLTRE
ART. 10 DPR 601/1973
98
PIC. PESCAPROD. ELAVORO
VED. OLTRE ART. 11 DPR 601/19773
CONSORZI AGRARIL. 99/2009
53% 47% 47% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
CONSUMO 68% 32% 32% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
ALTRE 43% 57% 57% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
*SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% DEL 30%
COOPERATIVA AGRICOLE E PICCOLA PESCA ART. 10
TIPO QUOTA UTILE RECUPERO VARIAZIONE IN AUMENTO
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
A MUTUALITA’ PREVALENTE
SU UTILE 23% 77% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
SU REDDITO
100% ART. 10 DPR 601/1973
99
REDDITO
RISTORNI ART. 12 DPR 601/1973
* SI Eì TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 30 (10% DE L 30%
COOPERATIVA DI PRODUZIONE E LAVORO ART. 11
TIPO QUOTA UTILE RECUPERO VARIAZIONE IN AUMENTO
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
A MUTUALITA’ PREVALENTE
SU UTILE 43% 57% 57% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
SU IRAP (1) 100%50%
ART. 11 DPR 601/1973
100
50%
SU IRES 100% SE COOP SOCIALE
RISTORNI ART. 11 DPR 601/1973
* SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% DE L 30%
(1) RIS. 26/09/2005 N. 130VARIAZIONE IN DIMINUZIONE AI FINI IRES
PARI ALL’IRAP (O AL 50%)CONSIDERATA FRA LE VARIAZIONI IN AUMENTO
SITUAZIONE COOP NON MUTUALITA’ PREVALENTE
TIPO QUOTA UTILE RECUPERO VARIAZIONE IN AUMENTO
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
CONSUMO 26% 74% 0 ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
101
ART. 1 CO 460 L. 311/2004
ALTRE 33% 67% 0 ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
* SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% D EL 30%
DETERMINAZIONE IRES
TRATTANDOSI DI IMPORTI PERCENTUALI
LA DETERMINAZIONE DELL’IRES POTREBBE
ESSERE FATTA ANCHE MEDIANTE UNA EQUAZIONE
(IN CUI TERMINI CAMBIANO CON IL VARIARE DELLE COMPONENTI DI REDDITO)
LA RACCOMANDAZIONE E’ DI PROCEDERECON IL METODO DELLA
DETERMINAZIONE PROVVISORIA 102
APPLICAZIONE AGEVOLAZIONI SULL’UTILE
GLI ELEMENTI RILEVANTI SONO • ACCANTONAMENTI OBBLIGATORI • ACCANTONAMENTI A RISERVE INDIVISIBILI• QUOTA TASSABILE SU UTILE NETTO • QUOTA ESENTE UTILE NETTO
L’UTILIZZO DELLE AGEVOLAZIONI DEVE AVVENIRE GARANTENDO LA TASSA ZIONE
DELLE PERCENTUALI MINIME IVI PREVISTE DELL’UTILE NETTO
103
ESEMPIO.1
COOPERATIVA DI ALTRO TIPO A MUTUALITA’ PREVALENTEUTILE NETTO = 1000
QUOTA TASSABILE DEVE ESSERE ALMENO PARI AL 43%
(SECONDO TALUNE INTERPRETAZIONI SOLO 40%)
DESTINAZIONE UTILE NETTO
% IMPONIBILE NON IMPONIBILE
104
UTILE NETTO IMPONIBILE
RISERVA LEGALE 30% 300 3% 30 27% 270
ACCANT. FONDI MUTUAL. 3% 3040% 400 30% 300RISERVE INDIVISIBILI 67% 670
1.000 43% 430 57% 570
DETERMINAZIONE IRES
L’INDIVIDUAZIONE DELLE QUOTE • TASSABILI • NON TASSABILI
DELL’UTILE DI ESERCIZIO NON ESAURISCE IL CALCOLO DELLA TASSAZIONE NON ESAURISCE IL CALCOLO DELLA TASSAZIONE
INFATTI OCCORRE CONSIDERARE ANCHE
L’ULTERIORE AGEVOLAZIONE CONSISTENTE NELLA INTASSABILITA’ DI PARTE DELLA
SOMMATORIA VARIAZIONI 105
DETERMINAZIONE IRES
CALCOLI PROVVISORI
UTILE ANTE IRES 1.000
VARIAZIONI IN AUMENTO 770
VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
570
106
PER ACCANTONAMENTI (1.000 X 57%)
IMPONIBILE IRES 1.200
IRES 27,5% 330
UTILE NETTO BILANCIO(1.000 – 330)
670
DETERMINAZIONE IRES
CALCOLI PROVVISORI MODELLO UNICO
UTILE ANTE IRES 1.000 UTILE BILANCIO 670
VARIAZIONI IN AUMENTO 770 VARIAZIONI IN AUMENTO 770
IRES 330
VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
570VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
382
107
PER ACCANTONAMENTI (1.000 X 57%)
PER ACCANTONAMENTI (670 X 57%)
VARIAZIONE PER IRES SU VARIAZIONI(330 X 57%)
188
IMPONIBILE IRES 1.200 IMPONIBILE IRES 1.200
IRES 27,5% 330 IRES 27,5% 330
UTILE NETTO BILANCIO 670
INDICAZIONE IN UNICO
LE ISTRUZIONI DI UNICO PREVEDONO VARIAZIONE IN DIMINUZIONE
COME REDDITO ESENTESOLO PER
COOPERATIVE AGRICOLE, PICCOLA PESCA, PRODUZIONE E L AVOROART. 10 E ART. 11 DPR 601/1973
IN TALI CASI OCCORRE COMPILARE ANCHE IL PROSPETTO DELLE ESENZI ONI
LE VARIAZIONI PER LE ALTRE COOPERATIVE VANNO CONSIDERATE SECONDO REGOLE GENERALI
108
INDICAZIONE IN UNICO
VARIAZIONE IN DIMINUZIONECOPRRISPONDENTI AGLI ACCANTONAMENTI
57% DELL’UTILE DI BILANCIO DI 670
57% DELL’IRES DI 330
109
INDICAZIONE IN UNICO
INVECEIPOTIZZANDO CHE SI TRATTI DI
COOPERATIVA DI PRODUZIONE E LAVORO (PER IL MOMENTO SENZA CONSIDERARE IRAP)
REDDITO ESENTE
110
ESEMPIO.2
COOPERATIVA DI ALTRO TIPO UTILE NETTO = 1000
QUOTA TASSABILE DEVE ESSERE ALMENO PARI AL 43%
(SECONTO TALUNE INTERPRETAZIONI SOLO 40%)
DESTINAZIONE % IMPONIBILE NON
111
DESTINAZIONE UTILE NETTO
% IMPONIBILE NON IMPONIBILE
RISERVA LEGALE 30% 300 3% 30 27% 270
ACCANT. FONDI MUTUAL. 3% 30 3% 30
RISERVE DIVISIBILI 67% 670 67% 670
1.000 70% 700 30% 300
DETERMINAZIONE IRES
CALCOLI PROVVISORI
UTILE ANTE IRES 1.000
VARIAZIONI IN AUMENTO 800
VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
300
112
PER ACCANTONAMENTI (QUELLI EFFETTIVI E NON IL MASSIMO DEL 57%)
IMPONIBILE IRES 1.500
IRES 27,5% 412
UTILE NETTO BILANCIO(1.000 – 412)
588
DETERMINAZIONE IRES
CALCOLI PROVVISORI MODELLO UNICO
UTILE ANTE IRES 1.000 UTILE BILANCIO 588
VARIAZIONI IN AUMENTO 800 VARIAZIONI IN AUMENTO 800
IRES 412
VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
300VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
176
113
PER ACCANTONAMENTI (QUELLI EFFETTIVI PARI AL 30% E NON IL MASSIMO DEL 57%)
PER ACCANTONAMENTI (QUELLI EFFETTIVI PARI AL 30% DI 588 E NON IL MASSIMO DEL 57%)
VARIAZIONE PER IRES SU VARIAZIONI(412 X 30%)
124
IMPONIBILE IRES 1.500 IMPONIBILE IRES 1.500
IRES 27,5% 412 IRES 27,5%
UTILE NETTO BILANCIO(1.000 – 412)
COOPERATIVA AGRICOLE E PICCOLA PESCA ART. 10
TIPO QUOTA UTILE ESENZIONE
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
A MUTUALITA’ PREVALENTE
SU UTILE 23% 77% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
SU REDDITO
100% ART. 10 DPR 601/1973
114
REDDITO
RISTORNI ART. 12 DPR 601/1973
IRAP DA
01/01/2016100%
ART. 3 D.LGS 446/1997ANCHE :•SETTORE SELVICOLTURALE•SISTEMAZIONI IDRAULICHE FORESTALI
* SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% D EL 30%
DETERMINAZIONE IRES COOP. ART. 10
CALCOLI PROVVISORI
UTILE ANTE IRES 1.000
VARIAZIONI IN AUMENTO 800
VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
770
115
PER ACCANTONAMENTI (1.000 X 77%)
VARIAZIONI IN AUMENTO (ART. 10 DPR 601/1973)
800
IMPONIBILE IRES 230
IRES 27,5% 63
UTILE NETTO BILANCIO 937
DETERMINAZIONE IRES COOP. ART. 10
CALCOLI PROVVISORI MODELLO UNICO
UTILE ANTE IRES 1.000 UTILE BILANCIO 937
VARIAZIONI IN AUMENTO 800 VARIAZIONI IN AUMENTO 800
IRES 63
VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
770VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI 721
116
PER ACCANTONAMENTI (1.000 X 77%)
PER ACCANTONAMENTI (937 X 77%)
721
VARIAZIONI IN AUMENTO (ART. 10 DPR 601/1973)
800 VARIAZIONI IRES(ART. 10 DPR 601/1973)
800
VARIAZIONE DIMIN. IRES (63 X 77%) 49
IMPONIBILE IRES 230 IMPONIBILE IRES 230
IRES 27,5% 63 IRES 27,5% 63
UTILE NETTO BILANCIO 937
INDIVIDUAZIONE IRES COOP. ART. 10 DPR 601/1973
FORMULE GENERALI
IMP. = NETTO – 0,77 NETTO
NETTO = LORDO – IRES
IRES = 0,275 IMP.
117
INDIVIDUAZIONE IRES COOP. ART. 10 DPR 601/1973
NELLA PRIMA FORMULA
IMP. = NETTO – 0,77 NETTO
SI SOSTITUISCE IL VALORE DEL NETTO
IMP. = (LORDO – IRES) – 0,77 (LORDO – IRES)
IMP. = LORDO – IRES – 0,77 LORDO – 0,77 IRES
IMP. = 0,23 LORDO – 0,23 IRES
118
INDIVIDUAZIONE IRES COOP. ART. 10 DPR 601/1973
NELLA TERZA FORMULA
IRES = 0,275 NETTO
SI SOSTITUISCE IL VALORE DELL’IMPONIB.
IRES = 0,275 (0,23 LORDO – 0,23 IRES)
IRES = 0,06325 LORDO – 0,06325 IRES
0,9943675 IRES = 0,06325 LORDO IRES = 0,06325 LORDO/0,9943675 = 63
119
COOPERATIVA DI PRODUZIONE E LAVORO ART. 11
TIPO QUOTA UTILE RECUPERO VARIAZIONE IN AUMENTO
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
A MUTUALITA’ PREVALENTE
SU UTILE 43% 57% 57% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002ART. 1 CO 460 L. 311/2004
SU IRAP (1) 100%50%
ART. 11 DPR 601/1973
120
50%
RISTORNI ART. 11 DPR 601/1973
* SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% D EL 30%
(1) RIS. 26/09/2005 N. 130VARIAZIONE IN DIMINUZIONE
PARI ALL’IRAP (O AL 50%)CONSIDERATA FRA LE VARIAZIONI IN AUMENTO
ESEMPIO: COSTO LAVORO > 50% ALTRI COSTI
CALCOLI PROVVISORI
UTILE ANTE IRES 1.000
VARIAZIONI IN AUMENTO 770
VARIAZIONE + IRAP 500
VARIAZIONI IN DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI
570
121
PER ACCANTONAMENTI (1.000 X 57%)
VARIAZIONE - IRAP 500
IMPONIBILE IRES 1.200
IRES 27,5% 330
UTILE NETTO BILANCIO(1.000 – 330)
670
DETERMINAZIONE IRES
CALCOLI PROVVISORI MODELLO UNICO
UTILE ANTE IRES 1.000 UTILE BILANCIO 670
VARIAZIONI IN AUMENTO 770 VARIAZIONI IN AUMENTO 770
VARIAZIONE + IRAP 500 VARIAZIONE + IRAP 500
IRES 330
VARIAZIONI IN DIMINUZIONE 570
VARIAZIONI IN DIMINUZIONE 382
122
DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI (1.000 X 57%)
570 DIMINUZIONEPER ACCANTONAMENTI (670 X 57%)
382
VARIAZIONE PER IRES SU VARIAZIONI(330 X 57%)
188
VARIAZIONE – IRAP 500 VARIAZIONE – IRAP 500
IMPONIBILE IRES 1.200 IMPONIBILE IRES 1.200
IRES 27,5% 330 IRES 27,5% 330
UTILE NETTO BILANCIO 670
INDICAZIONE IN UNICO
UTILE DELL’ESERCIZIO
IMPOSTE INDEDUCIBILI= IRES 330 + IRAP 500
ALTRE VARIAZIONI IN AUMENTO
123
INDICAZIONE IN UNICO
382 = QUOTA UTILE ESENTE 57% DELL’UTILE 670188 = QUOTA IRES ESENTE 57% DI IRES 330500= REDDITO ESENTE CORRIPONDENTE ALL’IRAP 500= REDDITO ESENTE CORRIPONDENTE ALL’IRAP
IN QUANTO COOP DI PRODUZIONE E LAVORO CON COSTI > AL 50%
COME DA QUADRO RS
124
COOPERATIVA SOCIALE
TIPO QUOTA UTILE RECUPERO IRES SU
VARAZIONI
NORME DI RIFERIMENTO
IMPON.*
NONIMPON.
ESENZIONE
SU UTILE 3% 97% ART. 6 CO 1 D.L. 63/2002
SU RIS. 25/03/2009 N. 80/E
SE SI TRATTA DI
125
SU REDDITO 100%
SE SI TRATTA DICOOPERATIVE INDICATE
ART. 10 DPR 601/1973ART. 11 DPR 601/1973
RISTORNI ART. 12 DPR 601/1973
IRAP DA
01/01/2016100%
ART. 3 D.LGS 446/1997ANCHE :•SETTORE SELVICOLTURALE•SISTEMAZIONI IDRAULICHE FORESTALI
* SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% D EL 30%)
ALTRI ASPETTI
126
COOPERATIVE E STUDI DI SETTORE
I DECRETI ANNUALI DI APPROVAZIONE DEGLI STUDI DI SETTORE (PER 2015 = DD.MM. 22/12/2015)
DICHIANO INAPPLICABILI GLI STUDI DI SETTORE
• ALLE COOPERATIVE CHE OPERANO• ALLE COOPERATIVE CHE OPERANOESCLUSIVAMENTE A FAVORE DI IMPRESE SOCIE
• ALLA COOPERATIVE DI UTENTI NONIMPRENDITORI CHE OPERANOESCLUSIVAMENTE A FAVORE DI TALI UTENTI
127
INAPPLICABILITA’
• Cause di inapplicabilità degli studi di settore
• I soggetti nei confronti dei quali operano cause di • I soggetti nei confronti dei quali operano cause di inapplicabilità degli studi di settore devono barrare l’apposita casella di colonna 3 del rigo RF1.
• INAPPLICABILITA’ VALE ANCHE PER PARAMETRI
128
STUDIO SETTORE PER COOPERATIVE
PER LE ALTRE COOPERATIVE A MUTUALITA’ PREVALENTE, GLI STUDI POSSONO ESSERE UTILIZZATI SOLO PER LA SELEZIONE DEI
SOGGETTI DA CONTROLLARE
PARTICOLARITA’ COOPERATIVE• FINALITA’ MUTUALISTICHE• RISTORNI• QUOTE REDDITO ESENTE
129
STUDIO SETTORE PER COOPERATIVE
PRINCIPALI CHIARIMENTI AGENZIACIRC. 110/E/1999-RIS. 330/E/2007-CIRC 23/E/2013
in sede di contraddittorio col contribuente… gli Uffici terranno conto comunque che tali cooperative operano in situazioni di mercato influenzate dal perseguimento di fini mutualistici che possono incidere in maniera rilevante sui mutualistici che possono incidere in maniera rilevante sui
ricavi conseguiti
NOTA 04/08/2008 I RISTORNI DEVONO ESSERE RESI
INEFFICACI AI FINI DELLA CONGRUITA’POSSIBILITA’ DI INDICAZIONE NELLE NOTE
130
STUDIO SETTORE PER COOPERATIVE PRINCIPALI CHIARIMENTI AGENZIA
CIRC 23/E/2013 PAR. 1.1• valutare la posizione delle cooperative o dei consorzi di imprese che operano nel settore degli appalti,
pubblici e non, di lavori, servizi, forniture nel campo edile, in particolare se costituite per raggiungere i
requisiti minimi di idoneità tecnica e finanziaria (conseguita mediante il cumulo di quelli posseduti dalle
singole imprese), necessari ai fini della partecipazione alle gare di appalto.
• Al riguardo, è stato evidenziato dalle Organizzazioni di categoria che il consorzio o la cooperativa, in
taluni casi, una volta aggiudicati i lavori, assegna i medesimi alle imprese consorziate/socie, fornendo
alle singole imprese la possibilità di accedere alla realizzazione di opere complesse che, altrimenti, non alle singole imprese la possibilità di accedere alla realizzazione di opere complesse che, altrimenti, non
sarebbero in grado di compiere.
• Le modalità contrattuali con le quali sono generalmente regolati i rapporti tra la cooperativa o consorzio,
i soci o consorziati e il committente, prevedono spesso che i soci o consorziati eseguano i lavori loro
assegnati fatturando le prestazioni alla cooperativa o consorzio, il quale, a sua volta, emette fattura nei
confronti del committente, soggetto pubblico o privato.
• Tanto premesso, si ritiene che per le cooperative o consorzi che operano secondo le modalità appena
descritte non possa configurarsi una causa di inapplicabilità degli studi di settore, poiché l’elemento
determinante ai fini della sussistenza della stessa, come più volte ricordato, è la presenza di attività
svolte esclusivamente a favore dei soci o associati e degli utenti.
• Tuttavia, poiché la finalità delle cooperative o consorzi in argomento è quella di aggiudicarsi appalti da
assegnare unicamente alle imprese socie o consorziate, si ritiene che, in sede di selezione e controllo, gli
uffici dovranno valutare attentamente la posizione di tali cooperative o consorzi, tenuto conto che il
perseguimento di fini mutualistici può incidere in maniera anche rilevante sui ricavi conseguiti.
131
INOLTRE NEL MODELLO
BARRARE
• nel rigo V01, seha esercitatol’attività sotto forma• nel rigo V01, seha esercitatol’attività sotto formadi cooperativa a mutualità prevalente, ai sensidell’articolo 2512 del codice civile, per il periodod’imposta cui si riferisce il presente modello
132
COOPERATIVE E SOCIETA’ DI COMODO COMODOOMODO
ART. 30 CO 1 LEGGE 724 /1994NON RICHIAMA LE COOPERATIVE (NO PROSPETTO)ED ESCLUDE ESPRESSAMENTE I CONSORZI (COD. 12)
133
RILEVANZA TOTALE/PARZIALEPERDITE PREGRESSE
ART. 83 TUIR CO 1 – 2° PERIODO
In caso di attività che fruiscono di regimi di parziale
o totale detassazione del reddito, le relative
perdite fiscali assumono rilevanza nella stessa perdite fiscali assumono rilevanza nella stessa misura in cui assumerebbero rilevanza i risultati
positivi.
RIS. 129/E/2010
NON SI APPLICA ALLE COOPERATIVE
134
SCOMPUTO DELLE PERDITE PREGRESSE
ART. 84 TUIR REGOLE GENERALI
SCOMPUTO ILLIMITATO DELLE PERDITE
NEL LIMITE DELL’80% DEL REDDITO D’IMPRESA(BISOGNA ASSOGGETTARE
SCOMPUTO ILLIMITATO DELLE PERDITE REALIZZATE
NEI PRIMI TRE ESERCIZI
SE RELATIVE A NUOVE
13
5
(BISOGNA ASSOGGETTARE A TASSAZIONE ALMENO IL
20% DEL REDDITO ANNUALE)
SE RELATIVE A NUOVEATTIVITA’ PRODUTTIVE
NORME PARTICOLARI PER REDDITI ESENTI
SCOMPUTO DELLE PERDITE PREGRESSE
IN PRESENZA DI REDDITI ESENTI ART. 84 TUIR CO 1
2° PERIODOPer i soggetti che fruiscono di un
regime diesenzione dell'utile la perdita è
riportabile per l'ammontare che
3° PERIODOLa perdita è diminuita dei proventi esenti dall'imposta diversi da quelli di cui all'articolo 87, per la parte
del loro
13
6
riportabile per l'ammontare che eccede l'utile che non ha
concorso alla formazione del reddito negli
esercizi precedenti.
del loroammontare che eccede i componenti
negativi non dedotti ai sensi dell'articolo 109, comma 5.
SI APPLICA CIRC. 37/E/2003
NON SI APPLICA ALLE COOPERATIVE
PER LE AGEVOLAZIONI ARTT. 10/11 DPR 601/1973
ESEMPIO SCOMPUTO PERDITE
2014 2015 2016UTILE 500RISERVA LEGALE 150FONDI MUT. 15RIS. INDIVISIBILE 335
UTILE 1.000RISERVA LEGALE 300FONDI MUT. 30RIS. INDIVISIBILE 670
PERDITA 2.000
QUOTATASSABILE 43% 215
QUOTATASSABILE 43% 430TASSABILE 43% 215 TASSABILE 43% 430
QUOTAESENTE 57% 285
QUOTAESENTE 57% 570
TOTALEREDDITI ESENTIESER. PREC. 855PERDITASCOMPUTABILE 1.145
SI E’ TENUTO CONTO DELLA TASSAZIONE DEL 3% (10% DEL 30%)
137
OPZIONE PER TRASPARENZA FISCALE
ART. 116 TUIR
LE SOCIETA’ COOPERATIVE IN FORMA SRL
• CON UN NUMERO DI SOCI (PERSONE FISICHE) • CON UN NUMERO DI SOCI (PERSONE FISICHE) NON SUPERIORE A 20
• CON UN VOLUME DI RICAVI NON SUPERIORE AI LIMITI PREVISTI PER GLI STUDI DI SETTORE
POSSONO OPTARE PER REGIME DI TRASPARENZA FISCALE
138
OPZIONE PER REDDITO AGRARIO CATASTALE
ART. 1 CO 1093 LEGGE 296/2006CONSENTE ANCHE ALLE
COOPERATIVE AGRICOLE DI OPTARE PER LA TASSAZIONE DEL REDDITO SU
BASE CATASTALE
DM 27/09/2002MODALITA’ APPLICATIVE
IN PRATICASI ELIMINANO COSTI E RICAVI
SI DICHIARA REDDITO CATASTALE139
OPZIONE PER REDDITO AGRARIO CATASTALE
QUESTIONECHE SUCCEDE SE L’OPZIONE PER LA
TASSAZIONE CATASTALE E’ EFFETTUATA DAUNA COOPERATIVA AGRICOLA
EX ART. 10 DPR 601/1973 ?
L’OPZIONE COMPORTA SOLO LA DETERMINAZIONE CATASTALE
DI UN REDDITO DI IMPRESACHE VIENE TASSATO
SECONDO LE REGOLE GENERALI
140
OPZIONE PER REDDITO AGRARIO CATASTALE
CONSEGUENTEMENTE POICHE’ LE VARIAZIONI DA APPORTARE
ALL’UTILE DI BILANCIO SONO IRRILEVANTI AI FINI DELLA TASSAZIONE
DELLA COOPERATIVA CHE PAGA SOLO SUL 23% (O 20%) DEGLI UTILI CHE PAGA SOLO SUL 23% (O 20%) DEGLI UTILI
ACCANTONATI A RISERVE INDIVISIBILI
IN PRATICAANCHE SUL REDDITO CATASTALE
NON SI PAGA IRES L’OPZIONE DIVENTA IRRILEVANTE
141