מיסוי חברות תעשייתיותמרצה: תהילה ששון, עו"ד ורו"ח

מבואo.הטבות במס ככלי לעידוד פעילות בתחומים מסוימים

o:הוראות החוק הקובעות הטבות לחברות תעשייתיות

"( חוק עידוד התעשייה )להלן:"1969חוק עידוד התעשייה )מיסים(, התשכ"ט -•"(.עידוד חוק )להלן: "1959חוק לעידוד השקעות הון, התשי"ט – •פקודת מס הכנסה.•

על מה נדבר?o .הגדרת חברה תעשייתית

o.חברה תעשייתית בחוק עידוד תעשייה מיסים – תנאים והטבות

o ( – תנאים והטבות.68חברה תעשייתית בחוק עידוד השקעות הון )לאחר תיקון

o.חברה תעשייתית בפקודת מס הכנסה – הטבות נלוות

o.דוגמא: השוואת שיעורי הפחת בין החוקים השונים

הגדרת חברה תעשייתית בחוק עידוד התעשייה

מהכנסותיה, בשנת 90%שלפחות שהתאגדה בישראל "חברה תעשייתית " - חברה תושבת ישראל הנמצא בישראל או באזור מס, למעט הכנסות ממילווה בטחון, הם ממפעל תעשייתי שבבעלותה

; א לפקודה3כהגדרתו בסעיף

"מפעל תעשייתי " - מפעל תעשייתי שבבעלותה של חברה תעשייתית שעיקר פעילותו בשנת המס היא פעילות ייצורית; לענין זה יראו, בין היתר, את הפעילויות המפורטות בתוספת כפעילויות שאינן

ייצוריות;

התנאים המצטברים להיכנס לתחולת "חברה תעשייתית":

חברה תושבת ישראל.1.

לחוק(.13החברה התאגדה בישראל )נוסף בתיקון 2.

מהכנסותיה בשנת המס )למעט הכנסות ממלווה בטחון( הם ממפעל תעשייתי שבבעלותה.90%לפחות 3.

לחוק(.13המפעל התעשייתי נמצא בישראל או באזור )נוסף בתיקון 4.

עיקר הפעילות של המפעל התעשייתי בשנת המס היא מפעילות ייצורית.5.

הגדרת "מפעל תעשייתי" - בחוק עידוד השקעות הון

o" ,מפעל תעשייתי " - מפעל בישראל שעיקר פעילותו בשנת המס היא פעילות ייצוריתלמעט כל אחד מאלה: מכרה, מפעל אחר להפקת מחצבים, מפעל לחיפוש או להפקה של

4, ומפעל חקלאי מאושר כהגדרתו בסעיף 1952נפט כהגדרתו בחוק הנפט, התשי"ב-; 1980לחוק לעידוד השקעות הון בחקלאות, התשמ"א-

o בהגדרה זו, "פעילות ייצורית" - לרבות ייצור מוצרי תוכנה ופיתוח, ומחקר ופיתוח תעשייתיבעבור תושב חוץ, ובלבד שניתן על כך אישור מאת ראש המינהל למחקר ופיתוח תעשייתי וכן מחקר ופיתוח תעשייתי בתחום האנרגיה המתחדשת, ובלבד שניתן על כך אישור מאת המדען הראשי של משרד התשתיות הלאומיות, ולרבות פעילות אחרת שקבעו השרים, אך

למעט הפעילויות האלה..."

הגדרת "מפעל תעשייתי" - בחוק עידוד השקעות הון

o:"התנאים המצטברים להיכנס לתחולת "מפעל תעשייתי

המפעל בישראל.1.

עיקר פעילותו בשנת המס היא פעילות ייצורית2.

פעילות המפעל אינה מהתחומים הבאים:3..I.מכרה.II.מפעל אחר להפקת מחצבים.III.מפעל לחיפוש או הפקת נפט.IV.מפעל חקלאי מאושר

o:פעילות ייצורית כוללתo.)ייצור מוצרי תוכנה ופיתוח ומחקר ופיתוח תעשייתי עבור תושב חוץ )מותנה בקבלת אישורo.)מחקר ופיתוח תעשייתי בתחום האנרגיה המתחדשת )מותנה בקבלת אישורo.למעט פעילות שאינה ייצורית

פעילות שאינה פעילות ייצורית ההגדרה בחוק עידוד השקעות הון וחוק עידוד התעשייה מיסים דומה ומחריגה את הפעילויות

הבאות:

אריזה, בניה, מסחר, תחבורה, החסנה, מתן שירותי תקשורת, מתן שירותים סניטריים ומתן שירותים אישיים.

בחוק עידוד התעשייה מיסים קיימת התייחסות ספציפית לפעילויות הבאות:

אריזה - למעט אריזה בחישוב הוצאותיו של בית אריזה.1.

שירותים אישיים - למעט שירותים אישיים בחישוב הוצאותיו של בית מלון.2.

(. 2( ו-)1)49תחבורה - למעט תחבורה בחישוב הוצאותיה של חברה כאמור בסעיף 3.

פעילות ייצורית מהי? o)נקבע כי יצירת סרטי 2008 , התשס"ח – בצו לעידוד השקעות הון )קביעת פעילות ייצורית

אנימציה ממוחשבת תיחשב כפעילות ייצורית לעניין חוק עידוד השקעות הון.

o.אך מעבר לכך המחוקק לא קבע דבר

o "הכללים שנקבעו בפסיקה להגדרת "פעילות ייצורית –הפיכתו של יש מוחשי אחד )חומר גלם( ליש מוחשי אחר )המוצר הסופי(. דוגמאות מהפסיקה - הוצאה 1.

לאור של ספרים, הקפאת פירות.מבחן "השבחת הנכסים" – כל עשייה בטובין , כולל כל חומר מוחשי, אשר משביחה את הערך הכלכלי של 2.

אותם טובין וחומר, אף אם אינה מביאה עימה כל שינוי בצורה.פעילות ייצורית אינה כוללת בחובה מתן שירותים. תעשייה כוללת ייצור ושירותים .3.בחינת הליך הייצור ומכלול נסיבותיו – יש לבחון את מספרם וטיבם של שלבי הייצור השונים, את מספרם 4.

וטיבם של המכונות המופעלות במפעל, את היקף פעילותו הכללית ועוד.מבחן היקף השימוש במוצר הסופי – המוצר הסופי משמש ציבור רחב )ולא לקוח או שניים( , הפיכת יש 5.

מוחשי ותהליך ייצור מורכב.הרמוניה חקיקתית - בין חוק עידוד השקעות הון, חוק עידוד התעשייה חוק מס מעסיקים וגביית ארנונה.6.

דגש להבדל בין החוקיםo."חוק עידוד התעשייה מיסים – דן בהכנסות "חברה תעשייתית

o."חוק עידוד השקעות הון – דן הכנסות "מפעל תעשייתי

חברה תעשייתית בחוק עידוד השקעות הון לחוק (68)לאחר תיקון

חוקי עידוד השקעות בישראל

המשמעות: שני תיקונים במקביל. החברה יכולה לבחור לפי אופטימיזציית המס הרלוונטית לה.

חדש תיקון) חוק68)

201120051959

60תיקון עידוד תיקון) חוק (60טרם

מטרת חוק עידוד השקעות הון מטרת החוק היא עידוד השקעות הון ויוזמה כלכלית, באופן שבו

תינתן עדיפות לחדשנות ולפעילות באזורי פיתוח, לשם :

o.פיתוח כושר הייצור של משק המדינה

o שיפור יכולתו של המגזר העסקי להתמודד בתנאי תחרות

בשווקים בין-לאומיים.

o.יצירת תשתית למקומות עבודה חדשים ובני-קיימא

12

מסלולי הטבות אפשריותo:מסלול הטבות מס

o* מפעל מועדף

o.מפעל מועדף מיוחד

o.)מפעל מוטב )מתקן תיירותי

o .מסלול מענקים – לאז"פ א' בלבד

* במסגרת ההרצאה נבחן רק את מסלול ההטבות למפעל מועדף.

13

מסלול הטבות המס - כלליo על מופחת מס משיעור תיהנה מועדף, מפעל בעלת הכנסותיה חברה כלל

בהתאם לאזור הפעילות בו ממוקם מפעלה.המועדפות

o אינן לתקופה קצובה בזמןהטבות המס .

o ולדרשם בכל שנה מחדשעל החברה לבדוק את קיום התנאים להטבות המס

בהתאם.

o ,יצרניים נכסים בשל מואץ פחת להטבת זכאית תהא מועדפת חברה

המשמשים את המפעל המועדף.

14

מסלול הטבות המס - שיעורי המסשיעור מס מופחת שיחול על כל ה"הכנסה המועדפת" של ה"מפעל

המועדף" בשנה בה הוא עמד בתנאי החוק )מפעל תעשייתי ומפעל

בר תחרות( הינו:

15

שאר הארץ אזור פיתוח א'

שנות המס

15% 10% 2011-201212.5% 7% 2013

16% 9% ואילך 2014

מסלול הטבות המס - הגדרותo"העומדת בקריטריונים הבאים:מפעל מועדף" - חברה בעלת "חברה מועדפת "

o .חברה שהתאגדה בישראל והשליטה על עסקיה וניהולם מופעלים בישראל

לרבות שותפות רשומה שכל השותפים בה הן חברות שהתאגדו בישראל ולמעט

חברות בבעלות ממשלתית מלאה.

o.אינה חברה משפחתית

o.החברה מנהלת פנקסים קבילים ומגישה דוחות לפי הוראות החוק

o לחברה כשירות ניהולית - ללא הרשעה בעשר שנים האחרונות כמפורט בסעיף

לחוק.51

16

מסלול הטבות המס - הגדרות אשר מתקיימות בו הוראות סעיף מפעל תעשייתי" - "מפעל מועדף"

התורם לתוצר המקומי מפעל בר תחרותא)ב( ו )ג( לעניין היותו 18

(51" )סעיף מפעל בר תחרות בתחום האנרגיה המתחדשתהגולמי או

:מצטבריםעל המפעל המועדף לעמוד בשני מבחנים

מבחן התעשייתיות בהתאם להגדרת "מפעל תעשייתי".1.

בר תחרות )ייצוא / ביוטכנולוגיה / ננו-טכנולוגיה / אנרגיה מתחדשת(.2.

17

מסלול הטבות מס - הגדרות מאלה:אחד" - מפעל אשר מתקיימים בו מפעל בר תחרות"

-טכנולוגיה.מפעל אשר עיקר פעילותו הינה ביוטכנולוגיה או ננו1.

מפעל אשר הכנסתו בשנת מס, ממכירות המפעל בשוק מסוים, אינה 2.

מכלל הכנסתו ממכירות המפעל באותה שנת מס.75%עולה על

הן 325%. המפעל, ממכירות מס, בשנת הכנסתו, מכלל יותר או

מיליון תושבים לפחות. 14ממכירות משוק מסוים המונה

18

מסלול הטבות מס - הגדרותהמתחדשת" האנרגיה בתחום תחרות בר בתחום מפעל תעשייתי מפעל - "

האנרגיה המתחדשת אשר:

)נדרש 1 המתחדשת האנרגיה בתחום ידע על מבוססת פעילותו עיקר .

אישור מאת המדען הראשי של משרד התשתיות הלאומיות(.

. מפעל תעשייתי שהוא קבלן משנה המוכר רכיב המשמש מפעל העוסק 2

ממכירות הכנסתו לעניין בו, ושמתקיימים המתחדשת, האנרגיה בתחום

המפעל, מספר תנאים כפי שהוגדרו בחוק.

"אנרגיה מתחדשת" - אנרגיה שמקורה בניצול קרינת השמש, הרוח, ביומסה או

מקור אנרגיה אחר ובלבד שאינו דלק מאובן.19

מסלול הטבות המס - הגדרותבמהלך עסקיו " - הכנסה ממפעל מועדף ובלבד שההכנסה הופקה או נצמחה הכנסה מועדפת"

:מפעילותו בישראל של המפעל הרגיל

o במפעל או מחצבים להפקת במפעל במכרה, שמקורם רכיבים למעט מוצרים, ממכירת הכנסה

לחיפוש או להפקה של נפט;

o שיוצרו במפעל אחר על בסיס ידע שפותח במפעל;מוליכים למחצה הכנסה ממכירת

o וכן הכנסה מתמלוגים שהמנהל אישר הכנסה ממתן זכות לשימוש בידע/בתוכנה שפותחו במפעל,

שהינה נלווית לפעילות הייצורית;

o;הכנסה משירות נלווה למכירות כאמור

o א לפקודה(.68הכנסות ממחקר ופיתוח תעשייתי בעבור תושב חוץ - חייב אישור מדען )כפוף לסעיף

20

הטבות פחת מואץo המשמשים את המפעל נכסים יצרנייםחברה מועדפת תהא זכאית להטבת פחת מואץ בשל ,

המועדף במשך חמש שנות המס הראשונות לשימוש בנכסים:

. 1941 מן המכסה הקבועה בתקנות מ"ה )פחת(, 200% - מכונות וציוד1.

- בניינים2. השנתי 400% הפחת ששיעור ובלבד הפחת, בתקנות הקבועה המכסה מן

מהמחיר המקורי.20%לבניינים לא יעלה על

לפחת המוגדל בתקנות הפחת בנוסף - הפחת המואץ הקבוע בחוק זה בא חשוב לזכור

הניתנות בגין "כליה או בליה" או של "בית חרושת".1941

o בלאי בלתי רגיל מהנקבע בתקנות הפחת על מכונות וציוד עקב 250%פחת בשיעור של' '

)בשל עבודה במשמרות או בתנאים קשים(.

21

חלוקת דיבידנדo בעת חלוקת דיבידנד על ידי חברה בעלת מפעל מועדף לא קיימת חבות מס

נוספת כפי שהיה נהוג בעבר מכיוון ששולם מס מופחת על כלל ההכנסות בהתאם לחוק.

o:בידי מקבל הדיבידנד

o (.30% / 25% )חלף 20%מקבל שהוא יחיד – חבות מס בגובה

o .מקבל שהוא חברה ישראלית – לא יחול חיוב במס

o בכפוף להוראות 20%מקבל שהוא תושב חוץ - חבות מס בגובה( האמנה(.

o .שרשור דרך חברה ישראלית – אין חבות במס בידי החברה המקבלת.20%בחלוקה ליחיד/תושב חוץ, תישמר הטבת המס והחבות בידו תהיה

22

חברה תעשייתית

בחוק עידוד התעשייה מיסים.

ההטבות המס הקיימות

o.פחת והפחתותo.הוצאות הנפקהo.דוחות מאוחדים

פחת והפחתותo הפחתת פטנט וידע –

חברה תעשייתית שרכשה פטנט או זכות לניצול פטנט או ידע, המשמשים לפיתוחו או לקידומו של שנים.8המפעל זכאית להפחיתו על פני

o תקנות מס הכנסה )תיאומים בשל אינפלציה()שיעורי פחת( קובעים:פחת –

o – 5%בנין של חברה תעשייתית המשמש מפעל תעשייתי שבבעלותה/בית מלון.

o ציוד בבעלותה של חברה תעשייתית המשמש במפעל תעשייתי –

o - 20%ציוד המופעל במשמרת אחת

o - 30%ציוד המופעל בשתי משמרות

o - 40%ציוד המופעל בשלוש משמרות

פחת והפחתות - המשך

o בשנת המס - חברה תעשייתית אשר בבעלותה ציוד כאמור, רשאית לבחור שיטת היתרה הפוחתת

-50% בה היא תובעת פחת בשל אותו הציוד, בין חישוב ליניארי לבין היתרה הפוחתת )הראשונה

והחברה תחול למשך כל תקופת ההפחתה שנים(. שיטת ההפחתה שתבחר החברה 3-5, 30%

לא תוכל לחזור בה.

oזכות בחירה בין תקנות אלה לתקנות פחת מכוח חוקי עידוד.

o במידה ולא נקבעו הוראות לעניין שיעורי הפחת בתקנות אלה ובחוקי העידוד – בהתאם לתקנות

הפחת

דוחות מאוחדיםo הטבת המס –

איחוד דוחות לצרכי מס של החברות.

המשמעות – ניתן לקזז מההכנסה החייבת של אחת החברות את ההפסדים של החברה האחרת.

o:התנאים לאחד דוחות – אחת מהחלופות הבאות

חברה אם שהמפעלים התעשייתיים של כל חברות הבת בשליטתה הם בני קו ייצור אחד 1.ובתנאי שחלפו שלוש שנים להשגת השליטה של חברת האם בחברת הבת.

במידה וחברת האם אינה תעשייתית כהגדרתה להלן, ולא כל המפעלים התעשייתים של חברות 2.הבת היו בני קו ייצור אחד – חברת האם תהיה רשאית להגיש דו"ח מאוחד רק עם חברת הבת

שבה מושקע הסכום הגדול ביותר מסך כל השקעותיה בחברות בת )במידה ולמספר חברות בנות קו ייצור אחד – יראו אותן כחברה בת אחת(.

דוחות מאוחדים - המשךo:הגדרות

o – לפחות מכוח ההצבעה ומהזכות למנות מנהלים.2/3הזכות ל שליטה

oחברה אם:חברה תעשייתית השולטת בחברה תעשייתית והמפעלים התעשייתיים שבבעלות שתיהן הם בני קו ייצור אחד.1.חברה שאינה תעשייתית השולטת בחברה תעשייתית העומדת בתנאים הבאים – 2.

שנים לפחות .3 מרכושה מושקע בהון מניות או בהלוואות ל – 80%לפחות 1.

מהזכות ההצבעה ומהזכות לרווחים.50%ההחברה האם מחזיקה לפחות ב- 2.

o חברת תעשייתית הנשלטת ע"י חברת האם.חברה בת –

oמפעלים תעשייתיים בני קו ייצור אחד:זיקה אופקית - מפעלים תעשייתיים המשתייכים לענף כלכלי אחד.1.זיקה אנכית - קבוצה של מפעלים אשר בכל אחד מהם מתקיים אחד מאלה: 2.

לפחות מהפדיון או מהמוצרים משמשים חומר גלם או מוצר ביניים למוצריו של מפעל אחר מתוך הקבוצה.175%.

מהפדיון(.75%כחומר גלם או מוצר ביניים למוצריו משמים מוצרים של מפעל אחר מתוך הקבוצה )אצל המפעל האחר מהווים 2.

חברה תעשייתית

בפקודת מס הכנסה

פקודת מס הכנסהo לפקודה- הטבות לעובדים.10סעיף

o עובדי ייצור, עובדי מנהלה ועובדי שירותים במשמרת שניה ושלישית במפעלי תעשייה שעיקר פעילותם בשנת מהכנסתם ממשמרת שניה ושלישית ובתנאי 15%המס היא פעילות ייצורית, זכאים לזיכוי מהמס בשיעור של

₪ לשנה( .11,280שסכום הזיכוי לא יעלה על התקרה הקבועה )

o.שינויי מבנה בחברות תעשייתיות

חברה תעשייתית

הוראות החוקים השונים בעניין פחת.

שיעורי הפחת השונים לחברות תעשייתיות

o )1941תקנות מ"ה )פחת.

o – 1986תקנות מ"ה )תיאומים בשל אינפלציה( )שעורי פחת(, התשמ"ו.

o בחוק לעידוד השקעות הון – פחת מואץ )בתנאים מסויימים(.43 ו- 42סעיפים

1941תקנות מ"ה )פחת(-

o 1941 לפקודה נקבעו בתקנות מ"ה )פחת( 21שיעורי הפחת המותרים בניכוי לפי סעיף .

o קובעת כי חובה לצרף טופס י"א לדו"ח השנתי.3תקנה

o קובעת כי הפחת יחושב בהתאם לתוספת ב' - שיעורי הפחת שנקבעו לרשימה סגורה של נכסים.4תקנה

o :הוראות מיוחדות

o שנת אנרגיית 2013עד באמצעות לייצור חשמל ולמתקן אנרגיית השמש באמצעות מים לחימום למתקן -

.25%השמש שיעור הפחת יהיה

o 'לגבי מבנים שהם בתי חרושת פרט למשרדים ומחסנים כפל שיעור אחוזי הפחת. בעפרונות ירושלים ובנכסי רח

בע"מ בנקבע כי המונח "בית חרושת" הינו כל מפעל תעשייתי וכי סיווג הבניין יקבע על בסיס חוות דעת 22הבנאי

מומחה )שמאי או מהנדס(.

)המשך(1941תקנות מ"ה )פחת(- – פקיד השומה רשאי להתיר שיעורי פחת מוגדלים עד כפל פחת בקיומה של 'כליה 4תקנה

.עבודה במשמרות, בעת למעלה מן השיעור הרגיל ובליה'

o נקבע כי יש להוכיח כי הבלייה המיוחדת נוצרה כתולדה של ברנשטיין גיל ואח' 181/84בעמ"ה

עבודה במשמרות ולא כעבודה מוגברת במהלך משמרת אחת.

o נקבע כי לפקיד השומה אין סמכות לאשר שיעור פחת גבוה יותר בע"מ 22בנכסי רח' הבנאי

מהמכסה אם הבלייה אינה כרוכה בשעות נוספות.

o דרשה המערערת פחת מוגדל בגין מוני גז פז-גז חברה לשיווק בע"מ 6557/01בע"א

המופעלים במשך כל שעות היממה. ביהמ"ש קבע, כי יש להוכיח כי "הכליה והבליה" נגרמה

כתוצאה משימוש מוגבר. נכסים אשר מעצם טבעם מיועדים לעבוד במשך כל שעות היממה, ממלא

לא יכולים לעבוד "משמרות נוספות".

תקנות מס הכנסה )תיאומים בשל אינפלציה( )שיעורי פחת(.

o א( ימשיכו לחול. 3חרף ביטול הוראות חוק התיאומים, הוראות המעבר קובעות כי התקנות לפי סעיף(

התקנות קובעות :

o שיעורי פחת מיוחדים לנכסים מסוימים:2תקנה - o – 5%בנין של חברה תעשייתית המשמש מפעל תעשייתי שבבעלותה/בית מלון.

o – 4%בניין אחר.

o – 20%ציוד לבניה /לבית מלון.

o – 10%כלי שיט.

o – 30%/15%אוטובוס מיובא/אוטובוס שמורכב בישראל.

o – ציוד בבעלותה של חברה תעשייתית המשמש במפעל תעשייתי

o - 20%ציוד המופעל במשמרת אחת

o - 30%ציוד המופעל בשתי משמרות

o - 40%ציוד המופעל בשלוש משמרות

חוק לעידוד השקעות הון - "פחת מואץ"

o פחת מואץ כדלקמן:בחמש שנות המס הראשונות - לגבי נכסים המשמשים במפעל, 42סעיף ,

o מהנקבע בתקנות הפחת. 200%מכונות וציוד - פחת בשיעור של

o מעלות הנכס.20% אך לא יותר מ- 400%מבנים - פחת בשיעור של

o1941 לפחת המוגדל בתקנות הפחת בנוסף - הפחת המואץ הקבוע בחוק זה בא חשוב לזכור

הניתנות בגין "כליה או בליה" או של "בית חרושת".

o בלאי בלתי מהנקבע בתקנות הפחת על מכונות וציוד עקב 250% - פחת בשיעור של 43סעיף'

' )בשל עבודה במשמרות או בתנאים קשים(. רגיל

בחירת שיעורי הפחת

נישום רשאי לבחור בין שיעורי הפחת המופיעים ב-

o בחוק התיאומים(.3 הקודחים שבת בע"מ וביטול סעיף 509/04 )עמ"ה 1941תקנות הפחת

o.תקנות חוק התיאומים

o.לחברות שחוקי העידוד חלים לגביהן - שיעורי הפחת בחוקי העידוד

o ?זגזוג" בין תקנות הפחת השונות בין השנים – האם מותר"

o.לא נקבע הסדר שלילי

o לפקודה.6כל שנת מס בפני עצמה – סעיף

השוואת שיעורי הפחת בבניינים של חברה תעשייתית

o חוק עידוד השקעות

הוןתקנות חוק התיאומים

1941תקנות הפחת

משיעורי הפחת 400%שנקבעו בתקנות הפחת

1941

5% 1.5%-6.5%וזכאות לדרוש כפל פחת לבתי חרושת

שיעורי הפחת

o ההטבה תינתן בחמשהשנים הראשונות של

השימוש בנכס.o לא יותר פחת

20%הגבוהה מ- מעלות הנכס.

שיעור הפחת יקבע בהתאם לסיווגו של

הבניין.

הערות

ולסיום"The important thing is not to stop questioning”

Albert Einstein (1879 - 1955)

תודה רבה על ההקשבה !