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UD 6. El registro contable de la amortización del inmovilizado y el deterioro del valor de los elementos patrimoniales

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El inmovilizado lo componen los elementos que forman la estructura económica de la empresa.

1. La amortización del inmovilizado

Son los elementos básicos sobre los que se asienta la actividad empresarial y, por tanto, normalmente van a permanecer en la empresa una serie de años.

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La característica principal del inmovilizado es su permanencia en el patrimonio empresarial durante varios ejercicios económicos, contribuyendo en funciones productivas, comerciales o de servicios

El Plan General de contabilidad incluye el inmovilizado en el grupo 2: ACTIVO NO CORRIENTE, atendiendo a su naturaleza distingue:

Clase Subgrupos

El inmovilizado en el PGC Real

a) Material

a) Intangible

a) Financiero

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Inmovilizado intangible. Está formado por un una serie de derechos que se pueden valorar económicamente, ya que permiten generar ingresos a lo largo de varios ejercicios económicos, aún siendo de naturaleza intangible. Sus cuentas más representativas son:

200. Investigación: Indagación original y planificada que persigue descubrir nuevos conocimientos y superior comprensión de los existentes en los terrenos científico o técnico.

201. Desarrollo. Es la aplicación concreta de los logros obtenidos de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico.

202. Concesiones administrativas: Derechos de explotación o investigación que otorga la Administración Pública.

203. Propiedad industrial: Propiedad o uso de un procedimiento de fabricación o patente.

205: derechos de traspaso: Derechos de arrendamiento de locales.

206: aplicaciones informáticas: Propiedad o derecho de uso de programas informáticos.

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Inmovilizado material: Está formado por el conjunto de bienes con manifestaciones física o tangible. Sus más representativas son:

210. Terrenos y bienes naturales: Solares, fincas, etc.

211. construcciones: Edificaciones en general.

213. Maquinaria. Maquinaria en general y elementos de transporte interno.

214. Utillaje: Utensilios o herramientas con vida superior a 12 meses.

216. Mobiliario: Mobiliario y equipos de oficina.

217. Equipos para procesos de información: Ordenadores y demás conjuntos electrónicos.

218. Elementos de transporte: Vehículos de toda clase para el transporte, excepto los citados en la cuenta 213.

219. Otro inmovilizado material: Está cuenta actúa como un cajón de sastre registrando todos aquellos inmovilizados que no tienen cabida en las otras cuentas.

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Según las normas de registro y valoración de aplicación obligatoria contenida en la 2ª parte del PGC y con motivo de la adquisición de inmovilizado material o intangible, el registro contable se efectuará de acuerdo con los siguientes criterios:

Criterio del precio de adquisición: El precio de adquisición incluye, además de la cuantía facturada por el vendedor, todos los gastos que se produzcan hasta su puesta en funcionamiento: transporte, seguros, instalación, montaje y semejantes.

Criterio de coste de producción: el valor contable sería el resultado de sumar todos los costes estimados en la fabricación u obtención del mismo, en el caso de que la propia empresa fabricara o construyese el inmovilizado.

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El esquema contable básico para registrar las adquisiciones de inmovilizado es el siguiente:

(2) INMOVILIZADO(472) HP IVA soportado

a (57) Tesorería

a (173) (523) Proveedores de inmovilizado l/p y c/p

a 175) (525) Efectos a pagar a l/p y c/p 

Precio de adquisición. Por el importe facturado por el vendedor y todos los gastos que se produzcan hasta su puesta en funcionamiento: transportes, seguro, instalación, montaje y semejantes.

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Las cuentas que representan las correspondientes deudas u obligaciones de pago pendientes figuran en pasivo del balance en los subgrupos 17 y 52 por DEUDAS POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS Y OTROS CONCEPTOS, de largo y corto respectivamente:

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Casi todos los bienes que constituyen el inmovilizado o activo fijo empresarial se deprecian desde el mismo momento de su puesta en funcionamiento.

A consecuencia de su utilización.

Esta disminución de valor se puede producir por tres motivos:

A causa del transcurso del tiempo.

Por su envejecimiento tecnológico, proceso que recibe el nombre de obsolescencia tecnológica

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Estos elementos, al intervenir de forma constante en la actividad empresarial, sufren un proceso de continuo desgaste o deterioro, y pierden valor.

Esta pérdida de valor constituye un gasto más, por lo que desde un punto de vista económico la amortización representa un gasto para la empresa.

Si los distintos bienes o elementos que integran el inmovilizado son necesarios para obtener ingresos, es lógico considerar un gasto la depreciación que éstos experimentan debido a su contribución a la actividad empresarial.

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Como consecuencia, al aumentar la relación de los gastos, disminuye (desde el punto de vista contable) el resultado empresarial, y es menor la cuantía de los impuestos a pagar y los beneficios a repartir entre los socios.

De esta manera, la empresa se ahorra un dinero que, años tras año, hará más factible la sustitución del inmovilizado por otro que realice la misma función, una vez que el primero esté totalmente depreciado o sea inservible.

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Desde un punto de vista económico la amortización representa un gasto para la empresa.

Sin embargo, a diferencia de los demás gastos, la amortización no representa para la empresa un pago o salida de efectivo inmediato o a corto plazo, sino una pérdida de valor de un elemento patrimonial que hará que al cabo de ciertos años este deba ser sustituido.

Y es entonces cuando se traducirá en un pago, por lo que desde el punto de vista financiero la amortización representa para la empresa una salida de efectivo a medio o largo plazo.

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La depreciación es la disminución de valor que experimenta el inmovilizado, y la amortización es la expresión contable de ese gasto llevado a la cuenta de resultados del ejercicio contable. Observa que ambos son conceptos íntimamente relacionados, pero no son sinónimos.

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Determinación de las cuotas de amortización

El cálculo de la depreciación del valor de un elemento patrimonial depende de los tres puntos siguientes:

- El valor de ese elemento que se tome como base del cálculo.

- Su vida útil.

- El método de cálculo que se aplique.

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Valor base de la amortización.

Precio de adquisición menos su valor residual.

Vida útil.

Es el tiempo que ese elemento va a funcionar satisfactoriamente en la empresa.No es un dato cierto, sino que hay que estimarlo.

Métodos de cálculo.

El valor del bien se tiene que haber amortizado en su totalidad al final de la vida útil estimada del mismo, para determinar las cuotas de amortización existen diferentes métodos de cálculo.

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Para calcular la depreciación de cualquier elemento de inmovilizado, hay que tener presentes los siguientes factores:

El inicio del periodo de depreciación, debido a que la depreciación computa a partir del momento en que el activo está en condiciones de funcionamiento.

La vida útil, es decir, el tiempo durante el cual el inmovilizado contribuye a la actividad empresarial.

El Valor inicial, valor del inmovilizado en el momento de su adquisición.

El valor residual, valor del inmovilizado al ser retirado al final de su vida útil.

El valor amortizable, que resulta de la diferencia entre el valor inicial y el valor residual; representa la depreciación total que va a experimentar el inmovilizado durante su vida útil para la empresa.

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Los métodos más utilizados para calcular la depreciación son:

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a) Método constante o lineal. Método muy sencillo que contempla una depreciación constante del inmovilizado durante la vida útil del mismo, por lo que las cuotas de depreciación de todos los ejercicios son iguales:

Cuota de amortización = Valor amortizable = Valor inicial - Valor residual    Vida útil   Vida útil             

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Caso práctico: Calcular la depreciación constante para un inmovilizado adquirido por 25.000 € al que se le estima una vida útil de 4 años y un valor residual de 4.000 €.

C = 25000 - 4000 = 21000 = 5.250 €  

  4   4      

C = C1 = C2 = C3 = C4 = 5.200 €  

Cuota de amortización = Valor amortizable = Valor inicial - Valor residual    Vida útil   Vida útil             

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b) Método de los números dígitos decrecientes: Los métodos que asignan mayores cuotas de depreciación a los primeros años se aproximan más a la realidad, debido a que los bienes se deprecian más rápidamente al principio que al final.

Los métodos asociados a esta idea adoptan diversas variantes. Uno de los más frecuentes es el de los números dígitos decrecientes, llamado asó porque aplica un denominador de suma de dígitos en su fórmula.

Sin embargo, y de acuerdo con las disposiciones legales vigentes, la depreciación de edificios, mobiliario y enseres no podrá calcularse por este método.

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Las cuotas anuales de depreciación serán:

C1 (año 1º) = Vida útil (n) x Valor amortizable  v               

C2 (año 2º) = (n - 1) x Valor amortizable  v               

Cn (año n) = 1 x Valor amortizable  v               

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Caso práctico: Calcular la depreciación constante para un inmovilizado adquirido por 25.000 € al que se le estima una vida útil de 4 años y un valor residual de 4.000 €.

C1= 4 x 21.000 € .= 8400

  10        

v = 4 + 3 + 2 + 1 = 10    

C2 = 3 x 21.000 .= 6300

  10        

C3= 2 x 21.000 .= 4200

  10        

C4 = 1 x 21.000 .= 2100

  10        

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c) Método en función de las unidades de trabajo aplicadas. Consiste en estimar la vida del inmovilizado en función de las unidades de trabajo totales aplicadas al proceso productivo, de tal forma que, a diferencia de los métodos anteriores, donde es posible calcular todas las cuotas desde el principio, en este método habrá que esperar al cierre de cada ejercicio para conocer la cuota a imputar.

En este método la vida útil no se cifra en años, sino en un número determinado de unidades con las que el inmovilizado en cuestión va contribuir al proceso productivo.

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                 Cuota de amortización = Unidades de trabajo aplicadas al ejercicio x Valor amortizable    Unidades de trabajo totales                       

Por ello, el cálculo de la cuota de depreciación anual se hace en función del uso de unidades de trabajo aplicadas a cada una de los ejercicios:

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Caso práctico: EL APROBADO, SA adquiere un inmovilizado por 2500 € al que se le estima una vida útil de 5 años y un valor residual de 100 €.

Calcula las cuotas de depreciación empleando los métodos lineal, de números decrecientes y en función de las unidades producidas sabiendo que se le estima una producción de 300.000 piezas durante toda su vida útil, las unidades producidas son: (100.000 unidades el primer año, 75.000 unidades el segundo y el tercero y 25.000 el cuarto y el quinto año.

C1= 100000 x 2.400 € .= 800

  300000      

C2 = 75000 x 2400 .= 600   300000                

C3= 75000 x 2400 .= 600   300000                

C4 = 25000 x 2400 .= 200   300000                

C5 = 25000 x 2400 .= 200

  300000                

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LA AMORTIZACIÓN.

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La amortización es la expresión contable de la depreciación, la cual se concreta en un gasto que reducirá los beneficios de la empresa y, por tanto, el importe del impuesto a pagar o de dividendos a repartir. Ello le permitirá ahorrar el dinero suficiente para reponer al inmovilizado al final de su vida útil.

La amortización es la técnica contable que imputa las cuotas de depreciación a cada uno de los ejercicios correspondientes.

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La amortización no se concreta mediante la creación de nuevas cuentas de balance en las que se contabilizan los importes de las cuotas de depreciación de cada año

Los importes se van añadiendo a los saldos de años precedentes, y las cuentas en cuestión reciben el nombre genérico de Amortización acumulada de… Estas cuentas figuran en el activo del balance a efectos informativos y de forma permanente, acompañan con signos negativos a la cuenta donde figura el valor histórico de inmovilizado en tanto éste forma parte del patrimonio empresarial.

A la diferencia entre el precio de adquisición y la amortización acumulada se le nomina valor neto contable.

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El asiento que refleja la amortización por la técnica indirecta presenta la disposición que aquí se observa:

(680/681) Amortización del inmovilizado material/intangible  (280/281) Amortización acumulada del inmovilizado material/intangible 

Parte del gasto imputable al ejercicio

En el Debe refleja el gasto que supone la pérdida de valor, mientras que en el haber se acumula la disminución de valor experimentada por el inmovilizado en cuestión.

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b) Método constante o lineal.

                 Cuota de amortización = Unidades de trabajo aplicadas al ejercicio x Valor amortizable    Unidades de trabajo totales                       

C = 25000 - 5000 = 20000 = 5.000 €  

  4   4      

C = C1 = C2 = C3 = C4 = 5.000 €  

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b) Método de los números dígitos decrecientes:

C1= 4 x 20.000 € .= 8000

  10        

v = 4 + 3 + 2 + 1 = 10    

C2 = 3 x 20.000 .= 6000

  10        

C3= 2 x 20.000 .= 4000

  10        

C4 = 1 x 20.000 .= 2000

  10        

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El 1 de enero de 2014, adquirimos una maquinaria por valor de 25.000 €, a crédito a 3 años, estimando su vida útil en 4 años y un valor residual de 5000 €.

Contabiliza todos los asientos que genera dicho inmovilizado desde su adquisición hasta el último año de su vida útil. Realiza las tres variantes, utilizando el método: Lineal, números dígitos decrecientes y en función de las unidades producidas, sabiendo que en este caso se le estima una vida útil de 2.500.000 unidades producidas y que las unidades producidas han sido:

•1º año = 750.000 unidades.•2º año = 900.000 unidades•3º año = 650.000 unidades•4ª año = 200.000 unidades

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c) Método en función de las unidades de trabajo aplicadas.

C1= 750000 x 20000 € .= 6000

  2500000      

C2 = 900000 x 20000 .= 7200   2500000                

C3= 650000 x 20000 .= 5200   2500000                

C4 = 200000 x 20000 .= 1600   2500000                

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El 31 de mayo de 2013, adquirimos una maquinaria por valor de 40.000 €, estimando su vida útil en 4 años y un valor residual de 2.000 €.

Contabiliza todos los asientos que genera dicho inmovilizado desde su adquisición hasta el último año de su vida útil. Realiza las tres variantes, utilizando el método: Lineal, números dígitos decrecientes y en función de las unidades producidas, sabiendo que en este caso se le estima una vida útil de 2.500.000 unidades producidas y que las unidades producidas han sido: •1º año = 750.000 unidades.•2º año = 500.000 unidades•3º año = 650.000 unidades•4ª año = 200.000 unidades.•5º año = 400.000 unidades.

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Actividades a realizar:

1- de la Página : 215

3- de la Página : 219

2- de la Página : 218

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BAJA CONTABLE DEL INMOVILIZADO.

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Los bienes o elementos del inmovilizado no tienen un fin especulativo (no son comprados para ser vendidos de nuevo con beneficios), en determinadas ocasiones puede interesarle a la empresa su venta o enajenación.

Esto se debe a que su aportación a la actividad empresarial es mínima o que se hace necesaria su renovación o modernización.

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El valor de estos elementos se encuentra registrado en la contabilidad de la empresa mediante dos cuentas:

La cuenta que representa el elemento patrimonial.

La cuenta que representa la depreciación de ese elemento (la amortización acumulada del mismo).

770/771. Beneficios procedentes del inmovilizado intangible/material.

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Por diferencia entre el valor de adquisición y el valor de enajenación, la empresa obtendrá un beneficio o pérdida, circunstancia que quedará perfectamente reflejada en las cuentas de gestión específicas que el PGC destina para ello, y que son las siguientes:

670/671. Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible/material.

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Si la enajenación es con cobro aplazado, los derechos de cobro a favor de la empresa contra los compradores quedarán registrados, según sea el plazo, en las siguientes cuentas:

543. Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado, si el pago se va a producir en un tiempo igual o inferior a 12 meses a partir de la adquisición del inmovilizado.

253. Créditos a largo plazo por enajenación de inmovilizado, si el pago se va a producir en un tiempo superior a 12 meses a partir de la adquisición del inmovilizado.

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Pasos a seguir para la enajenación del inmovilizado:

a) Amortización extraordinaria por el importe proporcional al tiempo transcurrido del año en curso.

Fecha: día de la venta 

(680)/(681) Amortización del inmovilizado intangible/material

(280)/(281) Amortización Acum, del inmovilizado intangible/material

Parte del gasto del presente ejercicio

Depreciación que se acumula a la de ejercicios anteriores

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b) Enajenación propiamente dicha:

(281) A.A del inmovilizado material

(57) Tesorería

(523/253) Crédito a c/l plazo por enajenación de inmovilizado

a (2) INMOVILIZADO INTANGIBLE/ MATERIAL

a (477) HP IVA repercutido

Cuadramos con Beneficios o Pérdidas según proceda, en el Haber o en el Debe, con las cuentas:

(670/671) Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible/material

a (770/771) Beneficios procedentes del inmovilizado intangible/material

Le damos de baja al bien por el precio de adquisición

Cobramos IVA sobre el precio de venta

Damos de baja a la Amortización Acumulada

Precio de venta + IVA

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Recuerda:

1º Amortizamos (desde el 1 de enero hasta el día de la venta) y

2º hacemos el asiento de la venta (teniendo en cuenta que hay que dar de baja a la amortización acumulada, damos de baja al elemento patrimonial por su precio de adquisición, cobramos el IVA sobre el precio de venta y cuadramos con pérdidas o beneficios

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El deterioro de valor de los elementos del patrimonio

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Al cierre del ejercicio deberá analizarse la valoración de los diferentes elementos patrimoniales del activo de la empresa a fin de comprobar si el valor de los mismos se ha deteriorado.

Principio de prudencia

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En los casos en que exista una depreciación de valor, deberá considerarse si es irreversible o no.

Aspectos generales

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Si es irreversible, se deberá proceder a disminuir directamente el valor del elemento patrimonial, por lo que se contabilizará el importe de esta depreciación como pérdida definitiva a través de la cuenta del Grupo 6 que corresponda.

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Si la pérdida de valor no es irreversible, su deterioro no se puede contabilizar como una pérdida definitiva.

En este caso no se procederá al igual que hemos visto con las amortizaciones, se utilizará una cuenta fondo para recoger el importe de este deterioro de valor.

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El valor contable del elemento vendrá entonces determinado por la diferencia entre ambas cuentas, la cuenta del elemento patrimonial y la cuenta que recoja el deterioro de su valor.

Al operar contablemente de esta forma, las correcciones por deterioro de valor se traducen (si posteriormente se recupera el valor) en una disminución del beneficio en el año en que se produce el deterioro, y un aumento del beneficio en el año en que se recupera el valor y desaparece el peligro de pérdida.

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Deterioro de valor de las existencias

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Las correcciones de valoración por deterioro del valor de las existencias tienen por objeto registrar pérdidas reversibles que se ponen de manifiesto con motivo del inventario de existencias que realiza la empresa al cierre del ejercicio.

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Identificación de las cuentas

Buscamos en el Grupo 6 las cuentas para registrar el gasto por deterioro de valor, en el Grupo 3 las cuentas fondo para registrar la disminución de valor de las mercaderías (el mismo grupo de las cuentas de mercaderías),

y en el Grupo 7 las cuentas para recoger como ingreso el deterioro cuando este haya desaparecido. Para cada concepto, identificamos las siguientes cuentas:

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Cuentas fondo para la corrección de valor: en el subgrupo 39 figuran las cuentas correspondientes a las distintas clases de existencias. Corresponde a las mercaderías la cuenta 390.

Cuentas de gastos: dentro del subgrupo 69, el Plan presenta la cuenta 693.

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Cuentas de ingresos: dentro del subgrupo 79 figura la cuenta 793. Reversión del deterioro de existencias para recoger como un ingreso (cuando proceda) el importe de la reversión de la dotación efectuada anteriormente por la corrección de valor.

Esta cuenta presenta desgloses en cuatro dígitos para diferenciar la reversión que corresponda a cada clase de existencias.

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Tratamiento contable

El tratamiento contable para registrar el deterioro de valor de las mercaderías se realiza siempre de la siguiente forma:

Al final del ejercicio actual se realiza la dotación registrando en el Haber de la cuenta 390 el correspondiente fondo, y se registra el mismo importe en el Debe de la cuenta 6931 como gasto del ejercicio.

En el ejercicio siguiente se cancela la dotación realizada en el ejercicio anterior, con abono a la cuenta 7931, y en caso de que el deterioro continúe, se dota otra nueva por el nuevo importe que corresponda.

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Los asientos en el libro Diario serían los siguientes:

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Deterioro de valor de los créditos comerciales, insolvencias de clientes y deudores

Las correcciones por deterioro de valor de los créditos comerciales tienen por objeto cubrir el riesgo de créditos en situaciones latentes de insolvencia, y que tengan su origen en las operaciones comerciales de la empresa.

Si en el siguiente ejercicio las circunstancias que motivaron este deterioro de valor dejaran de existir, se cancelaría el fondo establecido y se consideraría como un ingreso.

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Identificación de las cuentas

En el cuadro de cuentas del PGC de Pymes:

en el Grupo 6 están las cuentas para registrar el gasto por el deterioro de valor de los créditos a clientes y deudores.

en el Grupo 4 las cuentas fondo para registrar la disminución de valor de los créditos,

en el Grupo 7 las cuentas para recoger como ingreso el deterioro cuando haya desaparecido

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Para cada concepto, identificamos las siguientes cuentas:

Cuentas de gastos: dentro del subgrupo 69 figura la cuenta 694.

Cuentas fondo para la corrección de valor: en el subgrupo 49 figuran las cuentas 490.

Cuentas de ingresos: dentro del subgrupo 79 figura la cuenta 794.

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Tratamiento contable

La empresa realiza una estimación global del riesgo de deudas incobrables de sus clientes y deudores. Los asientos en el libro Diario serían los siguientes:

Alternativa 1

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Alternativa 2

La empresa realiza las correcciones valorativas de sus créditos comerciales en función de un seguimiento individualizado de sus clientes y deudores.

Los asientos en el libro Diario serán los siguientes:

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Actividades a realizar:

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Actividades a realizar:

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ELENA CABRERA